Некоторые типичные ошибки при формировании

Вид материала

Подобный материал:

1 2 3

- незавершенные на отчетную дату (31.12.2004) судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды (и не приняты к дате подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности, так как в этом случае их следует квалифицировать как событие, произошедшее после отчетной даты);

- неразрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;

- выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили;

- учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок платежа по которым не наступил до отчетной даты;

- какие-либо осуществленные до отчетной даты действия других организаций или лиц, в результате которых организация должна получить компенсацию, величина которой является предметом судебного разбирательства;

- выданные организацией гарантийные обязательства в отношении проданных ею в отчетном периоде продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг;

- обязательства в отношении охраны окружающей среды;

- продажа или прекращение какого-либо направления деятельности организации, закрытие подразделений организации или их перемещение в другой географический регион и др.;

- другие аналогичные факты.

Не относятся к условным фактам снижение или увеличение стоимости материально-производственных запасов и финансовых вложений организации на отчетную дату, а также расходы организации, которые признаются в бухгалтерском учете по получении от поставщика платежных документов (например, по оказываемым коммунальным услугам, услугам телефонной связи и т.п.).

При решении вопроса о раскрытии в пояснительной записке к бухгалтерской (финансовой) отчетности условных фактов хозяйственной деятельности следует учитывать, что отражению подлежат только существенные факты, а также наличие вероятности уменьшения либо увеличения в будущем экономических выгод организации, обусловленного каким-либо фактом хозяйственной деятельности организации, которая должна быть высокой или очень высокой, т.е. выше 50%.

Пример 3. Организация выдала поручительство по кредиту, предоставленному ее дочерней организации. На момент выдачи поручительства вероятность уменьшения в будущем экономических выгод организации в связи с неплатежеспособностью ее дочерней организации не является высокой. Поэтому выдача поручительства при таких обстоятельствах не рассматривается в качестве условного факта.

Пример 4. Организация А заключила с организацией Б договор на сервисное обслуживание оборудования, принадлежащего организации В, включая мелкий ремонт. На основе предыдущего опыта организация оценивает вероятность уменьшения в будущем экономических выгод в связи с осуществлением затрат на мелкий ремонт оборудования как высокую. Заключение договора рассматривается как условный факт.

Последствиями условного факта, определяемыми по состоянию на отчетную дату при формировании бухгалтерской отчетности, могут быть условные обязательства или условные активы.

Под условным обязательством понимается такое последствие условного факта, которое в будущем с очень высокой или высокой степенью вероятности может привести к уменьшению экономических выгод организации. Это может быть:

А) существующее на отчетную дату обязательство организации, в отношении величины либо срока исполнения которого существует неопределенность;

Б) возможное обязательство организации, существование которого на отчетную дату может быть подтверждено исключительно наступлением либо ненаступлением будущих событий, не контролируемых организацией.

Под условным активом понимается такое последствие условного факта, которое в будущем с очень высокой или высокой степенью вероятности приведет к увеличению экономических выгод организации.

Все существенные последствия условных фактов подлежат отражению в бухгалтерской отчетности организации за отчетный год независимо от того, являются ли они благоприятными или неблагоприятными для организации.

Последствия условных фактов признаются существенными, если без знания о них пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации на отчетную дату.

Существенность последствий условного факта определяется организацией исходя из общих требований к бухгалтерской отчетности.

Пример 5. По состоянию на отчетную дату акционерное общество вовлечено в переговоры с органами власти относительно компенсации ущерба в связи с произошедшей в начале отчетного периода аварией. В результате этой аварии произошло загрязнение прилегающих земель. Размер компенсации, подлежащей уплате обществом, на отчетную дату точно не определен.

По оценкам экспертов, общая сумма затрат на выплату компенсации составит не менее 1/3 чистой прибыли отчетного года. Общество оценивает последствия данного условного факта (переговоров о компенсации) как существенные. Без знания об этих переговорах и их возможных последствиях пользователи бухгалтерской отчетности общества, в том числе акционеры, могут сделать неверный вывод относительно финансового состояния общества, например, переоценить его возможности в отношении выплаты дивидендов.

Для целей отражения в бухгалтерской отчетности условные обязательства подразделяются на две группы:

1) существующие на отчетную дату обязательства, в связи с которыми на счетах бухгалтерского учета создаются резервы (суммы этих резервов отражаются в ф. N 3 "Отчет об изменениях капитала", раздел "Резервы");

2) возможные обязательства, информация о которых подлежит раскрытию в пояснительной записке.

Исходя из требования осмотрительности, установленного ПБУ 1/98 "Учетная политика организации", условные активы на счетах бухгалтерского учета не отражаются, однако информация об условных активах раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

Создание резерва в связи с условными обязательствами. Организация создает резервы в связи с существующими на отчетную дату обязательствами, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность, при одновременном наличии следующих условий:

существует очень высокая или высокая вероятность, что будущие события приведут к уменьшению экономических выгод организации. Очень высокая или высокая вероятность обычно свидетельствует о том, что у организации нет возможности отказаться от исполнения обязательства, исходя из требований либо договора, либо действующего законодательства, либо сложившейся практики деятельности (например, практики выплаты дополнительных выходных пособий уволенным работникам);

величина обязательства, порождаемого условным фактом, может быть достаточно обоснованно оценена.

Если не выполняется хотя бы одно из условий, резерв в связи с условными обязательствами не создается. В этом случае информация об условном обязательстве раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации.

Пример 6. 10.11.2003 организация А выдала поручительство по займу на сумму 500 000 руб., предоставленному ее дочерней организации Б сроком на 18 мес.

По состоянию на 31.12.2003 вероятность уменьшения экономических выгод организации в результате неисполнения ее дочерней организацией своих обязательств по возврату займа очень мала.

В течение II квартала 2004 г. финансовое положение организации Б существенно ухудшилось. По оценкам экспертов на 31.12.2004, маловероятно, что дочерняя организация сможет выполнить свои обязательства по возврату займа более чем на 50%. Соответственно, высока вероятность того, что в результате неплатежеспособности дочерней организации по окончании срока возврата займа произойдет уменьшение экономических выгод организации-поручителя.

На 31.12.2003 резерв под выданное поручительство не создавался. На 31.12.2004 следует создать резерв в размере 50% от суммы займа, т.е. 250 000 руб. (500 000 х 50%). Организацией А производятся следующие бухгалтерские записи (табл. 7).

Таблица 7

Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Д-т	К-т
31.12.2004
Образован резерв под выданное поручительство (условный факт)	250 000	91-2, субсч. "Внереализационные расходы", субсч. "УФХД" <5>	96, субсч. "Условные факты хозяйственной деятельности"
Образовано постоянное налоговое обязательство (250 000 х 24%)	60 000	99-ПНО	68, субсч. "ФНПР"

--------------------------------

<5> Условный факт хозяйственной деятельности.

Создание резерва признается в бухгалтерском учете расходом. В зависимости от вида обязательства ОНО может быть отнесено:

- на расходы по обычным видам деятельности;

- на прочие расходы.

Пример 7. Организация на отчетную дату начислила резерв в сумме 500 000 руб. на гарантийное обслуживание проданной в отчетном году продукции. Поскольку расходы на гарантийное обслуживание относятся к расходам по обычным видам деятельности данной организации, сумма созданного резерва также относится на расходы по обычным видам деятельности. Сумма резерва должна отражаться в отчете о прибылях и убытках (ф. N 2) по стр. 020.

Эта же организация на отчетную дату вовлечена в судебное разбирательство в связи с несвоевременным исполнением обязательств перед кредитором. По оценкам юридических консультантов организации, по итогам судебного разбирательства с большой вероятностью предстоит удовлетворить иск кредитора и уплатить требуемый штраф за просрочку платежа. Поскольку штрафы, пени и неустойки относятся к внереализационным расходам, создание указанного резерва производится за счет внереализационных расходов и указывается по соответствующей статье ф. N 2.

Уклонение от раскрытия информации об аффилированных лицах

Необходимость раскрытия информации об аффилированных лицах в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности, в виде отдельного раздела предусмотрена п. 14 ПБУ 11/2000. Представлять информацию об аффилированных лицах обязаны акционерные общества при составлении сводной бухгалтерской отчетности (в случае наличия у них дочерних и зависимых обществ). Освобождены от обязанности раскрытия информации об аффилированных лицах только субъекты малого предпринимательства. Однако многие организации уклоняются от этого.

Под аффилированными лицами понимаются юридические и физические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц в соответствии с Законом РФ от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках".

Информацией об аффилированных лицах в бухгалтерской отчетности называются данные об операциях между организацией, подготавливающей бухгалтерскую отчетность, и аффилированным лицом.

Такой операцией считается любая операция по передаче каких-либо активов или обязательств между организацией, подготавливающей бухгалтерскую отчетность, и аффилированным лицом.

Операциями с аффилированным лицом могут быть:

- приобретение и продажа товаров, работ, услуг;

- приобретение и продажа основных средств и других активов;

- аренда имущества и предоставление имущества в аренду;

- передача результатов научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;

- финансовые операции, включая предоставление займов и участие в уставных (складочных) капиталах других организаций;

- предоставление и получение гарантий и залогов;

- другие операции.

В бухгалтерской отчетности организации раскрывается информация об аффилированных лицах в тех случаях, когда:

1. Контролируется или оказывается значительное влияние на организацию, подготавливающую бухгалтерскую отчетность, другой организацией или физическим лицом.

2. Организация, подготавливающая бухгалтерскую отчетность, контролирует или оказывает значительное влияние на другую организацию (дочернее общество).

3. Организация, подготавливающая бухгалтерскую отчетность, и другая организация контролируются (непосредственно или через третьи организации) одним и тем же юридическим или одним и тем же физическим лицом (одной и той же группой лиц).

Организация (или физическое лицо) контролирует другую организацию, когда такая организация (физическое лицо) имеет право:

- распоряжаться (непосредственно или через свои дочерние общества) более чем 50% голосующих акций акционерного общества или более чем 50% уставного (складочного) капитала общества с ограниченной ответственностью;

- распоряжаться (непосредственно или через свои дочерние общества) более чем 20% голосующих акций акционерного общества или более чем 20% уставного (складочного) капитала общества с ограниченной ответственностью и имеет возможность определять решения, принимаемые в этих обществах.

Организация или физическое лицо оказывает значительное влияние на другую организацию, когда имеет возможность участвовать в принятии решений другой организацией, но не контролирует ее.

В бухгалтерской отчетности может не раскрываться информация об операциях:

головной организации с дочерними обществами и между дочерними обществами, входящими в одну и ту же группу взаимосвязанных организаций, - в сводной бухгалтерской отчетности;

головной организации с дочерними обществами - в бухгалтерской отчетности головной организации, когда эта отчетность представляется или публикуется вместе со сводной бухгалтерской отчетностью;

дочернего общества с головной организацией - в бухгалтерской отчетности дочернего общества, когда выполняются одновременно следующие условия:

а) головная организация и дочернее общество являются юридическими лицами по законодательству Российской Федерации;

б) 100% голосующих акций или уставного капитала дочернего общества принадлежат головной организации;

в) головная организация публикует сводную бухгалтерскую отчетность.

Перечень аффилированных лиц, информация о которых раскрывается в бухгалтерской отчетности организации, устанавливается самостоятельно организацией, подготавливающей бухгалтерскую отчетность, исходя из содержания отношений между организацией и аффилированным лицом с учетом соблюдения требования приоритета содержания перед формой.

Перечень аффилированных лиц для целей сводной бухгалтерской отчетности устанавливает головная организация группы взаимосвязанных организаций.

Информация об аффилированных лицах должна быть изложена ясно и полно с тем, чтобы заинтересованным пользователям бухгалтерской отчетности были понятны характер и содержание отношений и операций с аффилированными лицами.

Показатели, отражающие аналогичные по характеру отношения и операции с аффилированными лицами, могут быть сгруппированы, кроме случаев, когда обособленное раскрытие их необходимо для понимания влияния операций с аффилированными лицами на бухгалтерскую отчетность организации, подготавливающей бухгалтерскую отчетность.

Если в отчетном периоде организация проводила операции с аффилированными лицами, то в бухгалтерской отчетности по каждому аффилированному лицу раскрывается, как минимум, следующая информация:

- характер отношений с ним;

- виды операций с ним;

- объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);

- стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода операциям;

- использованные методы определения цен по каждому виду операций с ним.

Если организация или физическое лицо контролирует другую организацию или организация контролируется непосредственно или через третьи организации одним и тем же юридическим или одним и тем же физическим лицом (одной и той же группой лиц), то характер отношений между ними подлежит описанию в бухгалтерской отчетности независимо от того, имели ли место в отчетном периоде операции между ними.

Пример 8. Генеральный директор открытого акционерного общества, сдающего в аренду помещения, сдает всем арендаторам площади по ставке 100 долл. США за 1 кв. м (оплата производится в рублях по курсу ЦБ РФ на день оплаты). Одним из арендаторов является сын генерального директора, зарегистрированный как предприниматель, действующий без образования юридического лица. Ставка арендной платы для него составляет 10 долл. США за 1 кв. м.

Генеральный директор является аффилированным лицом по отношению к открытому акционерному обществу в соответствии с Положением о раскрытии информации об аффилированных лицах открытых акционерных обществ (утв. Постановлением Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 01.04.2003 N 03-19/пс).

Заключение договора аренды на таких условиях наносит ущерб акционерам общества в сумме 90 (100 - 10) долл. США за 1 кв. м. Договор аренды на таких условиях не был бы заключен, если бы не родственные отношения генерального директора с арендатором. Данная ситуация должна быть раскрыта в пояснительной записке как операция с аффилированным лицом.

Л.В.Сотникова

ВЗФЭИ

Подписано в печать

15.12.2004

Blog

Некоторые типичные ошибки при формировании