Geum.ru

Воронежский территориальный институт профессиональных бухгалтеров

Вид материалаДокументы
Подобный материал:
1   2   3   4   5   6   7
Глава 4. Организация контрольно-ревизионной работы, оформление и реализация материалов ревизии (аудита)


4.1.Права и обязанности ревизоров (аудиторов).


Ревизор имеет право: проверять все документы; относящиеся к управлению финансами и материальными средствами; наличие денег и ценностей; проводить инвентаризации, контрольные обмеры, контрольные запуски сырья и материалов в производство и т.п.; в необходимых случаях опечатывать кассы и кассовые помещения, склады, кладовые, архивы; получать от других организаций справки и копии с документов, связанных с операциями проверяемых предприятий; получать от должностных лиц письменные объяснения по вопросам, возникающим в ходе проведения ревизий и аудиторских проверок. При обнаружении подделок, подлогов и других злоупотреблений необходимо принять меры к обеспечению сохранности документов. Изъятие документов по действующему законодательству производится по постановлению судебно-следственных органов, а значит в этом случае необходимо участие указанных органов в проводимой проверке (ревизии).

Ревизор в свое работе обязан быть объективным, беспристрастным, строго руководствоваться действующим законодательством, приказами и инструкциями соответствующих органов управления и другими нормативными актами; принимать участие в выработке приложений по устранению выявленных в результате ревизий и проверок нарушений, по улучшению постановки учета и контроля за правильным и экономическим расходованием и сохранностью материальных и денежных средств. Ревизоры, аудиторы и аудиторские фирмы не вправе передавать полученные ими в процессе проверки (ревизии) сведения третьим лицам для использования этих сведений в целях предпринимательской деятельности.


4.2. Подготовка к ревизии и проверке, последовательность действий проверяющих.


Ревизии и проверки, как правило, проводятся в плановом порядке. Планы составляются перспективные (на 2 – 3 года), годовые, а при необходимости квартальные. Проводятся также внеплановые ревизии и проверки. Аудиторские проверки осуществляются по договорам, заключенным с предприятиями.

В планах учитывается время на подготовку к ревизии (проверке), на проведение ревизии (проверки – не более 30 календарных дней), реализацию материалов ревизии (проверки). Периодичность ревизии определена не чаще одного раза в год, обычно один раз в 2 – 3 года. Аудиторские проверки по закону проводятся ежегодно.

При подготовке к ревизии или проверке изучаются необходимые законодательные и нормативные материалы, имеющаяся информация о финансово-хозяйственной деятельности предприятия или его структурного подразделения. Затем составляется программа ревизии (проверки) и рабочий план (рекомендуется объединить их в едином документе). Каждая ревизия (проверка) проводится на основании приказа (распоряжения), в котором оговаривается состав ревизионной группы, сроки проведения ревизии (проверки) и представления материалов. В органах внешнего (вневедомственного) контроля основанием для проведения ревизии (проверки) обычно является выданное руководителем контрольного органа удостоверение или иной документ на право проверки, а при проведении аудиторской проверки – договор аудиторской фирмы с предприятием. При прибытии на объект ревизор представляет полномочия руководителю предприятия, знакомит его с целями и задачами ревизии (проверки).

В начале ревизии (проверки) проводится инвентаризация наличных денег в кассе, организуются инвентаризации товарно-материальных ценностей на складах, в кладовых и других местах хранения. Затем уточняются вопросы ревизии (проверки) и проводится проверка этих вопросов.

Результаты ревизии (проверки) оформляются актом. Составление акта не нужно откладывать на конец ревизии, а делать это по мере проверки вопросов. В этом случае к концу ревизии (проверки) по существу будут уже составлены соответствующие части акта, который остается смонтировать в целом и отредактировать. В процессе ревизии (проверки) необходимо постоянно информировать руководителей предприятия о выявленных нарушениях и недостатках, чтобы своевременно принимать меры к их устранению.

Материалы ревизии должны быть своевременно рассмотрены (обычно в двухнедельный срок) руководителем контрольного органа, назначившим ревизию, и по ним принять соответствующее решение. Материалы аудиторской проверки представляются собственнику (собранию акционеров, учредителей, совету директоров и т.п.).


4.3.Оформление акта и реализация материалов ревизии (проверки).


Материалы ревизии (проверки) оформляются актом, имеющим юридическую силу источника доказательств в следственной и судебной практике. Это документ, в котором отражаются выявленные нарушения и недостатки в финансово-хозяйственной деятельности предприятия, организации и учреждения.

Они излагаются на основе: проверенных данных и фактов, вытекающих из имеющихся в ревизуемой и других организациях документов; результатов произведенных встречных проверок; результатов инвентаризаций материальных и денежных средств, контрольных обмеров выполненных работ, контрольных запусков сырья и материалов в производство, контрольных анализов качества сырья, материалов и готовой продукции, проверок соблюдения технических условий и технологических режимов производства, соответствия продукции действующим стандартам; других данных, вытекающих из заключений специальных экспертиз. Описание фактов следует вести объективно, ясно, точно, лаконично, системно.

По каждому факту, отраженному в акте, должно быть четко изложено его содержание, со ссылкой на соответствующие документы и материалы и с указанием нарушенных законов или других нормативных актов. Приемы проверки и вскрытые нарушения следует излагать просто, доходчиво, без излишнего применения специальной терминологии, жаргонных и сокращенных выражений, чтобы это было понятно лицам, не имеющих финансовых и бухгалтерских знаний.

Выявленные факты однородных массовых нарушений группируются в ведомостях (справках), прилагаемых к актам ревизии, а в акте приводятся только итоговые данные и содержание этих нарушений, со ссылкой на соответствующее приложение.

Не допускается включение в акт ревизии различного рода выводов, и не подтвержденных документами данных. Не допускается также включение сведений из следственных материалов и ссылок на показания должностных и материально - ответственных лиц, данных ими следственным органам. Нельзя также отражать сведения, вытекающие только из объяснений или заявлений граждан, которые невозможно проверить по документам.

Ревизор может сослаться на объяснения в дополнение к приведенным в акте данным, выявленным при проверке документов. Для наиболее полного выявления сущности допущенного нарушения или злоупотребления.

Акт не должен содержать квалификационную оценку действий отдельных должностных материально – ответственных лиц. Не допускается применение таких выражений, как: расхитил денежные средства, присвоил имущество, умышленные действия, фиктивные, поддельные документы, сфабриковал, преступник, мошенник и др.

В акте ревизии (проверки) приводятся: краткие данные о деятельности предприятия, его структуре, общих производственных и экономических показателях работы предприятия; выявленные факты нарушений законов государства, нормативных актов министерств и ведомств, приказов, решений и других указаний органов управления; факты неправильного ведения бухгалтерского учета и составления отчетности; выявленные факты бесхозяйственности, расточительства, недостач и хищений материальных и денежных средств; размеры причиненного материального ущерба и другие последствия допущенных нарушений с указанием должностей и фамилий лиц, по вине которых они допущены; вскрытые при ревизии дополнительные резервы в производственной и финансовой деятельности предприятия.

Акт не следует загромождать подробным описанием структуры проверяемого предприятия. А также данными, имеющимися в отчетности.

Акт ревизии состоит из вводной и описательной частей.

Вводная часть акта ревизии должна содержать следующую информацию:

- дату и место составления акта ревизии;

- кем и на каком основании проведена ревизия (номер и дата приказа, распоряжения, удостоверения, а также указание на плановый характер ревизии или ссылку на задание);

- наименование темы ревизии;

- проверяемый период и сроки проведения ревизии;

- полное наименование и реквизиты организации, идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);

- ведомственная принадлежность и наименование вышестоящей организации;

- сведения об учредителях;

- основные цели и виды деятельности организации;

- имеющиеся у организации лицензии на осуществление отдельных видов деятельности;

- перечень и реквизиты всех счетов в кредитных учреждениях, включая депозитные, а также лицевые счета, открытые в органах федерального казначейства;

- кто в проверяемый период был ответственным за финансово-хозяйственную деятельность организации (имел право первой подписи) и кто являлся главным бухгалтером (бухгалтером);

- кем и когда проводилась предыдущая ревизия, что сделано в организации за прошедший период по устранению выявленных ею недостатков и нарушений;

Вводная часть акта ревизии может содержать и иную необходимую информацию, относящуюся к предмету ревизии.

Описательная часть акта ревизии должна состоять из разделов в соответствии с вопросами, указанными в программе ревизии.

Заголовки разделов акта нежелательны, нарушается целостность акта.

Объем акта ревизии не ограничивается, но ревизующие должны стремиться к разумной краткости изложения при обязательном отражении в нем ясных и полных ответов на все вопросы программы ревизии.

В тех случаях, когда выявленные нарушения могут быть скрыты или по ним необходимо принять срочные меры к их устранению или привлечению должностных и (или) материально-ответственных лиц к ответственности, в ходе ревизии составляется отдельный (промежуточный) акт.

Промежуточный акт подписывается ревизором, ответственным за проверку конкретного вопроса и соответствующими должностными и материально-ответственными лицами ревизуемой организации.

Факты, изложенные в промежуточном акте, включаются в общий акт ревизии.

Акт ревизии (проверки) подписывается руководителем ревизионной группы (ревизором), руководителем предприятия и главным бухгалтером.

При наличии возражений или замечаний по акту ревизии (проверки) руководитель и главный бухгалтер предприятия делают об этом оговорку перед своей подписью и не позднее пяти дней представляют объяснения, которые должны быть проверены ревизором и по им даны заключения.

В случае отказа должностных лиц ревизуемой организации подписать или получить акт ревизии руководитель ревизуемой группы (ревизор) в конце акта производит запись об их ознакомлении с актом и отказе от подписи или получения акта.

В этом случае акт ревизии может быть направлен ревизуемой организации по почте или иным способом, свидетельствующим о дате получения. При этом к экземпляру акта, остающемуся на хранение в ревизионном органе, прилагаются документы, подтверждающие факт отправления или иного способа передачи акта.

Материалы ревизии состоят из акта ревизии и надлежаще оформленных приложений к нему, на которые имеются ссылки в акте ревизии (документы, копии документов, сводные справки, объяснения должностных и материально ответственных лиц и т.п.).

Материалы ревизии представляются руководителю, назначившему ревизию в срок не позднее 3 рабочих дней после подписания его в ревизуемой организации. На последней странице акта ревизии руководителем, назначившим ревизию либо уполномоченным им на то лицом, делается отметка: «Материалы ревизии приняты», указывается дата и им подписывается.

Материалы каждой ревизии в делопроизводстве должны составлять отдельное дело.

Руководитель организации, назначивший ревизию (проверку), должен не позднее чем в двухнедельный срок рассмотреть результаты ревизии (проверки) и принять необходимое решение по устранению нарушений и недостатков, возмещению нанесенного ущерба, привлечению к ответственности виновных лиц, устранению причин и условий, способствующих нарушениям, разработке предложений по их предупреждению, а также обеспечить контроль за выполнением решений, принятых по результатам ревизии (проверки). Проект приказа, письма (указаний) разрабатывает обычно руководитель ревизионной группы.

В случаях, когда имеется основанием для привлечения виновных лиц к уголовной ответственности, материалы ревизии передаются следственным органам. Эти материалы должны содержать: письмо, в котором должно быть изложено, в чем состоит существо злоупотреблений, какие законы нарушены; размер причиненного ущерба (не путать с упущенной выгодой), виновные лица. К письму прилагаются: надлежаще оформленный акт ревизии, подлинные документы или их копии, подтверждающие факты выявленных злоупотреблений, объяснения ревизуемых, а также других лиц, чьи показания имеют значение для проверки обстоятельств совершения злоупотреблений, заключения ревизуемых по этим объяснениям.

Акт ревизии (проверки) обычно составляется в 5 экземплярах: один вручается под расписку руководству обревизованного (проверенного) предприятия, один направляется вышестоящему органу управления предприятия, один экземпляр остается в делах контролирующего органа, один бывает необходим для передачи материалов судебно-следственным и другим органам и один экземпляр акта – запасной. Он бывает нужен при возникновении различных непредвиденных обстоятельств при реализации материалов ревизии.

Для систематизации и обобщения нарушений, контроля за своевременным поступлением информаций об устранении нарушений и проверок их достоверности необходимо вести учет контрольно-ревизионной работы. Учет также должен обеспечивать необходимые данные для составления отчетности ревизионной работе (если таковая предусмотрена).


4.4.Аудиторское заключение.


Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора (в дальнейшем аудитор) о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения в целях проводимого аудита существенности показателей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудиторское заключение включает в себя:

- наименование (аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности);

- наименование адресата;

Сведения об аудиторе:

- организационно-правовая форма, для индивидуального аудитора – фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица;

- место нахождения;

- номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

- номер, дата лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;

- членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении.

Сведения об аудируемом лице:

- организационно-правовая форма и наименование;

- место нахождения;

- номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

- сведения о лицензии на осуществляемые виды деятельности;

Вводную часть.

Часть, описывающую объем аудита.

Часть, содержащую мнение аудитора.

Дату аудиторского заключения.

Подпись аудитора.

Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лиц с указанием отчетного периода и ее состава.

Аудиторское заключение должно описывать объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами. Под объемом аудита понимается способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемлемого уровня существенности. Это необходимо для получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами и стандартами.

В аудиторском заключении должно быть указано, что аудит проводился на выборочной основе и включал в себя:

- изучение доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

- оценку принципов и методов бухгалтерского учета, а также правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности.

- оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Для выражения аудиторского мнения используются слова: «По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях … ».

Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены печатью.

К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица. Аудиторское заключение и отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете.

Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к заключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Например:

По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «ХХХ» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно.

Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

- факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.

Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, что влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств…» (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).

Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. Отказ от выражения мнения формулируется так:

Вследствие существенности указанных обстоятельств мы не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Пример отрицательного мнения

По нашему мнению, вследствие влияния указанных обстоятельств финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «ХХХ» недостоверно отражает финансовое положение на 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно».


Глава 5. Методика проверки основных направлений (объектов) финансового контроля на предприятии


5.1. Проверка (аудит) правоустанавливающих (учредительных) документов предприятия.


Ревизию (аудит) начинают с проверки наличия учредительных документов и соответствия их действующему законодательству. Это такие документы как: устав и учредительный договор, свидетельство о государственной регистрации и свидетельство о постановке на учет в налоговом органе, протоколы общих собраний акционеров (участников) и лицензии на отдельные виды деятельности, решения о внесении изменений в учредительные документы и регистрация внесенных изменений, положения о филиалах (представительствах) и учредительные документы дочерних (зависимых) обществ, документы об открытых счетах в банках и др.

Затем следует проверить: соответствие предмета деятельности, указанного в уставе, фактически осуществляемым видам деятельности, реально существующей структуры управления предприятием предусмотренной учредительными документами (особенно объем полномочий совета директоров, руководителя и их ограничения). Ревизор должен проверить соблюдение отдельных статей учредительных документов в практической деятельности должностных лиц предприятия, правления, совета и других органов управления.

При этом исследуются все протоколы собраний и заседаний, принимаемые на них решения, приказы и распоряжения, положения о структурных подразделениях, положения об оплате труда, договора, другие документы, регламентирующие деятельность предприятия, на предмет соответствия их действующему законодательству, учредительным документам, целям создания предприятия. Рассматривается его организационная структура: наличие филиалов, представительств, обособленных подразделений; проверяется соблюдение установленного порядка распределения и использования прибыли, образования фондов, резервов.

Чтобы убедиться в том, что нет подтасовок в протоколах общих собраний акционеров (участников), заседаний правления, совета директоров, полезно побеседовать с лицами, указанными в этих или иных распорядительных документах, особенно касающихся распределения прибыли, изменений устава, уставного капитала и принятия решений по другим важным для деятельности предприятия вопросам.


5.2. Анализ финансового состояния предприятия (организации)


Основной целью проведения анализа финансового состояния предприятий является получение объективной оценки их платежеспособности, финансовой устойчивости, деловой и инвестиционной активности, эффективности деятельности. Так как вопросы анализа достаточно подробно рассматриваются в учебной и методической литературе, остановимся на анализе наиболее важных показателей финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Исходной информационной базой анализа является бухгалтерская (финансовая) отчетность. Финансовый анализ не требует слишком больших затрат времени, но позволяет оценить и прогнозировать финансовое состояние предприятия, выявить его изменения и факторы, повлиявшие на эти изменения, а в процессе ревизии (аудита) наметить основные направления детального исследования финансово-хозяйственной деятельности проверяемого предприятия.

Практика показывает, что далеко не все ревизоры (аудиторы) в достаточной степени понимают смысл тех или иных показателей, характеризующих финансовое положение предприятия. Поэтому рассмотрим сначала структуру бухгалтерского баланса предприятия и дадим характеристику его основных показателей.

Баланс представляет собой таблицу, состоящую из двух частей: актив и пассив. Он содержит информацию о финансовом положении предприятия в определенный момент времени.

В активе отражаются в денежном выражении остатки средств (имущества) предприятия на определенную (обычно отчетную) дату. Актив включает в себя осязаемые средства, которые можно увидеть или ощутить: здания, оборудование, материалы, деньги, товары, а также неосязаемые.

Неосязаемые средства – это те средства, которые не имеют осязаемого материального содержания, однако, обладая ими, предприятие приобретает существенные права. Это различного рода задолженности предприятию: покупателей и заказчиков, дочерних и зависимых обществ, прочих дебиторов, финансовые вложения. Они представляют собой права требования (предприятие может предъявить претензию к должникам), предполагается, что эти долги будут взысканы (получены), то есть превратятся в настоящие (осязаемые) активы.

К неосязаемым средствам относятся и нематериальные активы: объекты интеллектуальной собственности – право патентообладателя, авторское право, право владельца на товарный знак и т.п.; деловая репутация предприятия (гудвил); организационные расходы.

В свою очередь актив делится на два раздела: внеоборотные активы и оборотные активы, которые расположены в порядке возрастания их ликвидности (степень ликвидности – это мера оперативности при превращении активов в деньги), что как раз и сделано для облегчения анализа финансового состояния предприятия.

К внеоборотным активам относятся те средства, которые предполагается использовать в течение периода, более длительного, чем один год: здания, сооружения, станки, механизмы, машины, нематериальные активы.

Оборотные активы включают в себя денежные средства, а также средства, которые предполагается обратить в деньги или полностью использовать в ближайшем будущем (обычно в течение одного года): сырье и материалы, готовая продукция, товары, финансовые вложения, долги предприятию (дебиторы) и т.д.

Пассив представляет «вспомогательную» часть баланса, где содержится информация об источниках формирования средств предприятия или их принадлежности. Эти источники делятся на два основных типа: собственные – это капитал и резервы, и заемные - долгосрочные и краткосрочные обязательства, это внешние источники ресурсов предприятия. Такие источники обычно называют кредиторы (заимодатели), поскольку они предоставили предприятию кредиты. Под кредиторами понимаются поставщики товаров и услуг на условиях отсрочки платежа - в кредит (например: сырье получено, но еще не оплачено). Кредиторы имеют право платежного иска в отношении средств предприятия в сумме равной долговым обязательствам предприятия по отношению к ним, то есть кредиторы могут предъявить претензию к предприятию.

Пассив делится на три раздела, в которых обязательства (долги) предприятия расположены в зависимости от срочности их погашения. Раздел «капитал и резервы» (или так называемые источники собственных средств) по существу включает в себя постоянные обязательства предприятия перед собственниками (инвесторами – акционерами, участниками). Затем идут разделы долгосрочных (со сроком погашения свыше одного года) и краткосрочных (со сроком погашения до одного года) обязательств, где показаны суммы долгов предприятия.

Следует отметить, что в отличие от кредиторов инвесторы обладают лишь правом остаточного иска, - если предприятие прекращает свое существование, то инвесторам достается то, что остается после платежей по обязательствам предприятия.

Таким образом, пассив баланса содержит в себе информацию о двух типах платежных исков:

- исках кредиторов, являющихся обязательствами;

- остаточных исках инвесторов, которые являются капиталом.

Общая сумма исков (обязательства + капитал) не может превышать стоимости средств предприятия.

Пассив баланса можно рассматривать с двух точек зрения: как ресурсы, предоставленные кредиторами и инвесторами, или как иски кредиторов и инвесторов в отношении средств предприятия. Эти ресурсы представляют собой средства, указанные в активе баланса. Сумма средств, таким образом, не может быть больше или меньше суммы предоставленных ресурсов.

Все средства предприятия, остающиеся после платежей по обязательствам, могут быть объектом иска инвесторов. Общая сумма исков (обязательства + капитал) не может превышать стоимости средств предприятия. Из этого следует, что средства предприятия всегда равны сумме его обязательств и капитала.

Если общая стоимость средств предприятия меньше, чем сумма обязательств и капитала, то причиной этого может быть то, что часть средств утеряна (похищена) или допущена бухгалтерская ошибка. То есть всегда должно соблюдаться балансовое уравнение: Средства = Обязательства + Капитал ( актив баланса всегда равен его пассиву). Это равенство не содержит в себе информацию о финансовом положении предприятия, но оно должно соблюдаться, если только не допущена бухгалтерская ошибка.

В балансе все показатели приведены на начало и на конец отчетного периода, что позволяет уже на этой основе рассчитать целый ряд показателей и выявить определенные тенденции изменения финансового положения предприятия. Рассмотрим методику анализа общих показателей, характеризующих финансовое положение предприятия, его финансовую устойчивость, чтобы можно было оценить эффективность управления предприятием своими ресурсами в проверяемом (исследуемом) периоде.

Финансовое положение предприятия зависит, прежде всего, от его производственной и экономической деятельности, эффективного использования основных производственных фондов, материальных, трудовых и денежных ресурсов. В свою очередь финансовая устойчивость является основой стабильной работы предприятия.

На финансовую устойчивость предприятия оказывает влияние целый ряд факторов, из которых важнейшими являются:

- положение предприятия на товарном рынке, обоснованность маркетинговой политики и, соответственно, производство продукции, пользующейся спросом;

- эффективное использование производственного потенциала, материальных, трудовых и денежных ресурсов;

- активная инвестиционная и инновационная деятельность по обновлению техники и технологии, выпуску новой, пользующейся повышенным спросом продукции;

- степень зависимости от внешних кредиторов и инвесторов, наличие неплатежеспособных дебиторов (должников);

- состояние контроля за эффективностью и целесообразностью финансовых и хозяйственных операций.

При анализе баланса первоначально следует выявить неблагополучные статьи баланса, наличие убытков, уменьшение объема денежных средств, просроченные ссуды и займы, просроченные дебиторскую и кредиторскую задолженности, просроченные полученные и выданные векселя, рост незавершенного производства и незавершенного строительства, необоснованное увеличение запасов сырья и материалов, а также остатков нереализованной готовой продукции, товаров и др.

Затем анализируем изменение валюты (итога) баланса и его структуры. При этом исходят из положительной оценки роста (с поправкой на индекс инфляции) и отрицательной оценки его уменьшения, что (при прочих равных условиях) свидетельствует о свертывании масштабов производственной деятельности предприятия. Изменение валюты баланса характеризует сравнение итогов валюты баланса на начало и на конец рассматриваемого периода. В еще большей степени динамика бывает ясной при сравнении изменений валюты баланса и его составных частей за ряд лет (отчетных периодов). Положительным моментом будет рост разделов 1 и 2 актива (имущество предприятия, то есть его оборотные и внеоборотные активы) баланса, раздела 3 пассива (рост собственного капитала), отрицательным – рост в пассиве разделов 4 (долгосрочные обязательства) и особенно 5 (краткосрочные обязательства).

Объектом финансового анализа является структура активов. Она позволяет оценить степень мобильности имущества, динамику активов, перспективы развития предприятия (обеспечения непрерывности деятельности) и т.п. В сочетании с изучением структуры пассивов это позволяет оценить уровень финансовой устойчивости, платежеспособности и деловой активности предприятия.

Активы подразделяются на валовые и чистые. В состав валовых активов входит все имущество предприятия, сформированное как за счет собственного, так и за счет заемного капиталов. Чистые активы - это та часть имущества (активов) предприятия, которая сформирована за счет собственного капитала предприятия и является его собственными средствами. Можно определить чистые активы как активы предприятия, которые свободны от обязательств (исков кредиторов). Размер чистых активов – одна из основных характеристик предприятия, если их сумма окажется меньше уставного капитала, то должен быть уменьшен уставный капитал до уровня чистых активов, а если величина чистых активов окажется меньше установленного законом минимального уровня уставного капитала - ставиться вопрос о дальнейшем существовании такого предприятия. Активы предприятия не следует отождествлять с капиталом.

Активы – это имущественные ценности, которыми распоряжается и владеет предприятие, тогда как капитал – это источник образования (создания) активов (имущества), который может быть как собственным, так и заемным.

В общем виде чистые активы предприятия можно определить путем вычитания из стоимости активов суммы его обязательств. Но из-за влияния некоторых условностей, существующих в учете как активов, так и пассивов, такой расчет будет неточным. Величина чистых активов (ЧА) определяется следующим образом:


ЧА = А – АВ – ЦФ – ДО – КО + ДБП + ФП + РПР

Где:

А – активы;

АВ – активы, вычитаемые при расчете чистых активов;

ЦФ – целевые финансирование и поступления;

ДО – долгосрочные обязательства;

КО – краткосрочные обязательства;

ДБП – доходы будущих периодов;

ФП – фонд потребления;

РПР – резервы предстоящих расходов и платежей.

Активы, вычитаемые при расчете чистых активов, это:

- балансовая стоимость собственных акций предприятия, выкупленных у акционеров;

- задолженность участников (учредителей) по их вкладам в уставный капитал;

- стоимость оценочных резервов по сомнительным долгам и под обесценение ценных бумаг (при наличии остатков таких резервов);

- убытки.

Важным показателем устойчивого финансового положения предприятия является наличие собственных оборотных средств, которое определяется вычитанием из суммы собственных источников средств (3-ий раздел пассива) суммы внеоборотных активов (1-й раздел актива).

Собственные оборотные средства можно определить как часть оборотных средств, которая не обеспечена краткосрочными обязательствами. Таким образом, величина собственных оборотных средств представляет собой разность между общей суммой оборотных средств и суммой краткосрочных обязательств.(Оба расчета дают одинаковую сумму).

Финансовая устойчивость предприятия основана на положительной динамике управления денежными потоками, которые обеспечивают постоянное и необходимое превышение поступления финансовых ресурсов (доходов) над их расходованием (затратами). Недостаточная финансовая устойчивость приводит к неплатежеспособности предприятия и отсутствию средств для инвестиций и развития производства. На предприятии может сформироваться и избыточная финансовая устойчивость, которая приводит к неэффективному использованию ресурсов, излишним запасам и резервам.

Внешним проявлением финансовой устойчивости является платежеспособность предприятия. Платежеспособность – это способность предприятия полностью и своевременно выполнять свои платежные обязательства, вытекающие из хозяйственных операций, связанных с оборотом денежных средств. Различают текущую и перспективную платежеспособность.

Расчет платежеспособности проводят путем деления суммы средств, направляемых на погашение обязательств, на сумму обязательств по наступившим срокам погашения. Причем в числителе берутся те активы по балансу предприятия, которые могут быть непосредственно обращены на погашение срочных обязательств: денежные средства, краткосрочные финансовые вложения (векселя, акции и другие ценные бумаги) и надежная к поступлению дебиторская задолженность по наступившим срокам погашения.

Предприятие платежеспособно, если средства, которые оно может направить на погашение финансовых обязательств, больше суммы этих обязательств, или равны им.

Перспективную платежеспособность предприятия определяют, исходя из ожидаемого поступления денежных средств в предстоящем периоде (декада, месяц, квартал, год) и платежных обязательств, по которым наступят сроки погашения. Для расчета перспективной платежеспособности составляют платежный календарь (баланс), в котором учитываются с одной стороны ожидаемые поступления (выручки, оплаты векселей, дебиторской задолженности и др.), с другой стороны предстоящие платежи (за поступающие сырье и материалы, по векселям, налоги и др.). Если величина денежных средств, намеченных к поступлению, больше предстоящих платежей, то предприятие платежеспособно.

Большое воздействие на финансовую устойчивость предприятия оказывает структура (соотношение) собственных и заемных средств. Конечно, чем больше предприятие привлекает финансовых ресурсов со стороны, тем больше его финансовые возможности, но и возрастает риск, связанный с несвоевременным погашением кредиторской задолженности (платежам по обязательствам). Структуру собственных и заемных финансовых ресурсов в источниках средств предприятия характеризует показатель финансовой активности. Он определяется отношением (делением) кредиторской задолженности (долгосрочные и краткосрочные обязательства) на собственный капитал (капитал и резервы).

Этот показатель определяет сумму привлекаемых предприятием внешних источников финансирования на рубль собственных средств (капитала). Существует рациональный предел этого показателя, превышение которого может привести предприятие к финансовой зависимости от кредиторов (потере самостоятельности). Следующими важными показателями, характеризующими формирование финансовых ресурсов предприятия, являются: коэффициент автономии и коэффициент финансовой устойчивости.

Коэффициент автономии определяется отношением суммы источников собственных средств (капитал и резервы) к валюте баланса. Он показывает долю собственных средств (собственного капитала) в общей стоимости имущества предприятия и интересует, прежде всего, инвесторов и кредиторов.

Коэффициент финансовой устойчивости определяется отношением суммы собственных источников и долгосрочных пассивов (долгосрочных обязательств) к валюте баланса. Он показывает долю средств, которые находятся (будут находиться) постоянно в обороте предприятия в исследуемом периоде, в общей сумме средств (имущества) предприятия.

Важной характеристикой финансового положения предприятия является состояние его оборотных средств. Наличие оборотных средств в достаточном объеме, рациональное соотношение в них собственных и заемных источников формирования, рациональное соотношение (структура) видов оборотных средств в их общей величине обеспечивают финансовую устойчивость предприятия, когда у него постоянно в нужное время и в необходимом количестве есть денежные средства.

Анализ состояния и использования оборотных средств предприятия начинают с исследования динамики изменения как общей их суммы, так и отдельных видов. Особое внимание следует уделить неоправданному росту производственных запасов (сырье, материалы, готовая продукция, незавершенное производство и др.), дебиторской задолженности и другим направлениям отвлечения средств из оборота.

Важными оценочными обобщающими показателями состояния оборотных средств предприятия, характеризующих его финансовое состояние, являются коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами и коэффициент маневренности собственного капитала предприятия.

Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами (КОБ) определяется отношением (делением) суммы собственных оборотных средств ко всем оборотным средствам, или с учетом отражения ресурсов в балансе:

3-й раздел баланса – 1-й раздел баланса

КОБ = -------------------------------------------------------

2-й раздел баланса


Установлено, что это соотношение, то есть доля собственных оборотных средств в их общей величине должна составлять не менее 0,1 (10%). Конечно величина этого коэффициента зависит от специфики предприятия и его отраслевой принадлежности.

Коэффициент маневренности собственного капитала (КМ) определяется как отношение собственных оборотных средств к общей величине собственного капитала, или с учетом отражения ресурсов в балансе:

3-й раздел баланса – 1-й раздел баланса

КМ = ---------------------------------------------------------

3-й раздел баланса


Коэффициент маневренности характеризует финансовое состояние предприятия с точки зрения возможностей финансового маневра, что важно для повышения эффективности использования всего капитала предприятия.

Важными критериями финансовой устойчивости предприятия является система показателей ликвидности. Ликвидность предприятия – это его способность платить по своим долгам (способность превращать свои активы в абсолютно ликвидную форму – деньги, чтобы погашать обязательства в срок).

В качестве обобщающего показателя ликвидности широко используется соотношение, представляющее собой отношение оборотных средств к краткосрочным обязательствам (коэффициент общей ликвидности, коэффициент покрытия, коэффициент текущей ликвидности).

Этот коэффициент характеризует общую (потенциальную возможность предприятия погашать свои задолженности в установленные сроки, поскольку превращение всех текущих активов в деньги является условным и вряд ли реально возможно. Установлено, что коэффициент общей ликвидности должен быть равным или более 2. Хотя практически имея этот показатель равным 1,2 – 1,5 большинство предприятий не испытывают каких-либо финансовых затруднений, а ряд специалистов считают, что коэффициент общей ликвидности 1,2 и более свидетельствует о том, что предприятие недостаточно полно и эффективно использует заемные источники средств.

Следует отметить, что коэффициент общей ликвидности может быть больше 2, то есть свидетельствовать об удовлетворительном финансовом состоянии, но предприятие может испытывать трудности по выполнению финансовых обязательств. Эта оценка может быть ошибочной, если в текущих активах значительный удельный вес приходится на неликвиды и просроченную (нереальную к взысканию) дебиторскую задолженность, в этом случае предприятие может быть неплатежеспособным. Поэтому в необходимых случаях рассчитывают скорректированный коэффициент общей ликвидности, исключая из расчета те текущие активы, быстрая ликвидность которых (превращение в деньги) затруднительна, а в некоторых случаях и невозможна.

Эффективное управление финансовыми ресурсами состоит в том, чтобы найти оптимальный вариант размещения (структуру и их величину) оборотных активов (оборотного капитала) предприятия. На местах целесообразно иметь лишь минимальные их запасы (сумму), необходимые для текущей деятельности, а часть , которая может понадобиться для текущей деятельности сверх минимальной, должна находиться в быстро реализуемых активах: ликвидных ценных бумагах – акциях, облигациях, векселях и др.

Одними из главных показателей деловой активности предприятия, характеризующих его финансовое положение, являются показатели эффективности использования его оборотных активов. Показателем оборачиваемости выступает коэффициент оборачиваемости (КО), который показывает число оборотов, которое совершает оборотный капитал за анализируемый (отчетный) период времени:

Выручка от реализации (ВР)

КО = ----------------------------------------------------------

Средняя величина оборотных активов (СОА)


Обратный коэффициент – коэффициент закрепления оборотных средств (КЗ) показывает объем оборотных средств, приходящийся на 1 рубль выручки от реализации (объема продаж):


1 СОА

КЗ = ----- = --------

КО ВР


Продолжительность одного оборота (ТО) можно рассчитать путем деления продолжительности отчетного (анализируемого) периода (ТД) на коэффициент оборачиваемости:


ТД СОА × ТД

ТО = ------ = ---------------

КО ВР


Состояние оборачиваемости оборотных средств в целом и их составных элементов должно постоянно анализироваться. Изменение оборачиваемости определяется путем сопоставления фактических показателей с плановыми (нормативными), а также с показателями предшествующего периода. Здесь может быть выявлено ускорение или замедление оборачиваемости, что приводит, соответственно, к высвобождению (экономии), либо к дополнительному привлечению (перерасходу) оборотного капитала. Их величины можно определить по формуле:

Привлечение(+) ВР

(высвобождение -) = ------- × (ТО отчетного года – ТО предшеств.года)

средств в оборот 360


Где 360 – это принимаемое для расчетов количество дней в году (для квартала – 90, для месяца – 30).

Для более детального анализа финансового состояния предприятия могут применяться и другие показатели, коэффициенты и соотношения. Рассмотренные же нами соотношения являются наиболее широко используемыми.

Анализируя финансовое состояние предприятия, ревизоры (аудиторы) не должны останавливаться только на изучении рассмотренных выше соотношений и коэффициентов; необходимо подробно рассмотреть всю бухгалтерскую (финансовую) отчетность, включая поясняющие записи, использовать всевозможную дополнительную информацию, в том числе и полученную в результате бесед с сотрудниками предприятия на месте, давая себе отчет в том, что финансовая отчетность содержит в себе лишь часть информации о предприятии.


5.3. Ревизия (аудит) расчетных и кредитных операций


Целью ревизии (аудита) является проверка законности возникновения дебиторской и кредиторской задолженности и своевременности их погашения, правильности организации учета расчетов и мероприятий, проводимых руководством предприятия для устранения причин возникновения невостребованной задолженности.

При проведении проверки в первую очередь следует выяснить реальность дебиторской и кредиторской задолженности. Для этого следует сопоставить данные баланса и регистров синтетического и аналитического учета по каждому виду расчетов. Далее проверяется обоснованность образовавшейся задолженности путем исследования документов, послуживших основанием для записи в регистрах бухгалтерского учета, актов сверок расчетов и писем дебиторов (кредиторов), которыми подтверждаются задолженности. В необходимых случаях для подтверждения достоверности задолженности проводится встречная проверка или дополнительная (внеплановая) сверка расчетов с тем или иным дебитором (кредитором).

В большинстве своем ревизоры при проверке расчетов применяют выборочный способ проверки, не забывая при этом принцип существенности, и только при выявлении злоупотреблений проверяются сплошным порядком операции со всеми или отдельными (по расчетам с которыми выявлены отклонения) участвовавшими в расчетах организациями.

При проверке расчетов с поставщиками (подрядчиками) выясняется, подтверждается ли кредиторская задолженность предъявленными поставщиками счетами за материальные ценности и отгрузочными транспортными документами.

Особенно тщательно проверяются задолженности, числящиеся по статьям баланса «Поставщики по неоплаченным в срок документам» и «Поставщики по неотфактурованным поставкам»: не числятся ли суммы с просроченными сроками исковой давности, выяснить причины задержки платежей; подтверждается ли кредиторская задолженность актами приемки материальных ценностей, какие меры принимались ревизуемым предприятием к получению счетов-фактур.

Подлежит внимательному исследованию состояние расчетов по претензиям, предъявленным поставщикам, покупателям, транспортным и другим организациям, а также по искам об уплате пени, штрафов и неустоек; операции по списанию дебиторской задолженности на результаты деятельности предприятия (в убыток).

Встречаются случаи, когда в суд передаются на принудительное взыскание явно необоснованные иски с тем, чтобы отказ в удовлетворении иска послужил основанием для списания нереальной для взыскания задолженности в убыток. Если передача дел в суд не подтверждается соответствующими документами (копиями исковых заявлений, расписками о приеме дел на рассмотрение и др.), нужно провести встречную проверку. Отказ в иске или его рассмотрении может быть вызван пропуском сроков исковой давности, неправильным оформлением дел.

Необходимо выяснить причины задержек исполнения приговоров судов по удовлетворенным искам. Следует установить своевременность предъявления претензий и прохождения возбужденных дел в соответствующих инстанциях.

Основанием для аудита (проверки) расчетов с подотчетными лицами, предприятиями и организациями являются данные аналитического и синтетического учета, выписки банка, кассовые и авансовые отчеты, приказы и распоряжения. Аудит подотчетных сумм проводится сплошным порядком, а расчеты с предприятиями и организациями – выборочно.

Значительную часть расходов подотчетных лиц составляют операции по служебным командировкам: Проверяя эти расходы, устанавливают правильность оформления командировочных удостоверений, наличие на командировки приказов и распоряжений, правильность оплаты командировочных расходов. Следует иметь в виду, что превышение установленных норм оплаты командировочных или отсутствие подтверждающих оправдательных документов относится за счет чистой прибыли.

Большие суммы предприятия затрачивают на закупку продукции и приобретения материальных ценностей. Здесь следует путем встречной проверки и инвентаризации товарно-материальных ценностей установить достоверность совершенных операций.

Внимательно необходимо также изучать списание задолженности подотчетных лиц на корреспондирующих счетах и перенос этих сумм на начало следующего года. Если за лицами, уволенными с предприятия, значится задолженность, то выясняют, какие меры приняты к розыску этих лиц и взысканию с них задолженности.