Инструкция о порядке прове­дения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органами Минфина России 1 содержит следующее определение

Вид материала

Инструкция

Содержание Цель ревизии Задачи ревизии Цель контроля финансовой отчетности Цель контроля эффективности — Контроль финансо­вой отчетности Организация проведения ревизии Подготовительный период Планирование проведения ревизии Программа ревизии Цель ревизии» Проведение ревизии Требования к документированию контрольных действий Методы и специальные методические приемы документального и фактического контроля при проведении ревизии Формальная проверка — Наименование товара Методы исследования взаимосвязанных документов Метод восстановления количественного учета Метод контрольного сличения остатков Метод сравнительного анализа Получение подтверждений ... Полное содержание

Подобный материал:

• Общее положение о контрольно-ревизионных органах Общественного объединения “Всероссийский, 115.55kb.
• Инструкция по определению и выплате страхового возмещения по страхованию строений,, 189.36kb.
• Отчёт о результатах ревизии финансово-хозяйственной деятельности муп «Спецдорремстрой», 948.43kb.
• Сводная должностная инструкция кассира-операциониста, работающего на контрольно-кассовой, 200.49kb.
• Приказ Государственного комитета Украины по надзору за охраной труда, 270.71kb.
• Методические материалы список нормативных документов, 958.52kb.
• Порядок назначения выездных налоговых проверок определен приказом мнс россии от 10., 52.19kb.
• «Мурманэнергосбыт», 157.54kb.
• 1. Сведения, содержащиеся в заключении служебной проверки, оформленной приказом работодателя,, 100.95kb.
• Отчет о результатах проверки состояния государственного внутреннего долга Камчатского, 845.88kb.

СУЩНОСТЬ РЕВИЗИИ

В науке ревизию понимают как глубокий и всеобъемлющий ме­тод бюджетного контроля.

Инструкция о порядке прове­дения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органами Минфина России¹ содержит следующее определение.

«Ревизия представляет собой систему обязательных контроль­ных действий по документальной и фактической проверке закон­ности и обоснованности совершенных в ревизуемом периоде хо­зяйственных и финансовых операций ревизуемой организацией, правильности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, а также законности действий руководителя и главного бухгалтера (бухгалтера) и иных лиц, на которых в соответствии с законода­тельством Российской Федерации и нормативными актами уста­новлена ответственность за их осуществление»

Цель ревизии — определение законности, полноты и своевре­менности взаимных платежей и расчетов проверяемого объекта и федерального бюджета, бюджетов государственных внебюджетных фондов, а также эффективности и целевого использования госу­дарственных средств. Объекты ревизии — все государственные органы (в том числе их аппараты) и учреждения в Российской Фе­дерации, государственные внебюджетные фонды, а также органы местного самоуправления, предприятия, организации, банки, стра­ховые компании и другие финансово-кредитные учреждения, со­юзы, ассоциации и иные объединения (независимо от видов и форм собственности), если они получают, перечисляют и исполь­зуют средства из федерального бюджета или используют федераль­ную собственность либо управляют ею, а также имеют предостав­ленные федеральным законодательством или федеральными орга­нами государственной власти налоговые, таможенные и иные льготы и преимущества.

Проверка представляет собой единичное контрольное действие или исследование состояния дел на определенном участке деятель­ности проверяемой организации.

Задачи ревизии в укрупненном виде представляют собой реа­лизацию основных целей трех типов контроля.

Цель контроля на соответствие — проверка соответствия сис­темы заданным параметрам.

Цель контроля финансовой отчетности (как специального вида контроля на соответствие) — проверка соответствия порядка со­ставления бухгалтерской отчетности положениям по бухгалтер­скому учету и иным нормативным актам.

Цель контроля эффективности — оценка экономичности, раци­ональности и продуктивности принятых управленческих решений и их реализации.

Таблица 1.1

Задачи контроля трех типов

Объект проверки	Контроль на соотвествие	Контроль финансо­вой отчетности	Контроль эффективности
Основная	Проверить соблюдение законодательства	Проверить правиль­ность составления	Оценить эффек­тивность деятель-
Задача 1-го уровня	Проверить соблюдение налогового законода­тельства	Проверить правиль­ность составления бухгалтерского баланса	Оценить эффек­тивность органи­зации сбыта
Задача 2-го уровня (подзада­чи)	Проверить правиль­ность начисления налога на прибыль	Проверить правиль­ность отражения в балансе запасов	Оценить эффек­тивность марке­тинговой полити­ки
Задача 3-го уровня (подподзадачи)	Проверить правиль­ность формирования налоговых расходов	Проверить соблюде­ние учетной полити­ки оценки запасов	Проанализиро­вать динамику роста объема продаж и сравнить с данными конкурентов и т.д
			.
Задача N-ro уровня (частная задача)	Проверить правиль­ность включения в состав косвенных налоговых расходов за май затрат на ремонт компьютера инв. № 243, в мае 2006 г. по акту № 12/4 от 13.05.2006 на сумму 14750руб.,	Проверить правиль­ность включения в состав общепроиз­водственных расходов за май затрат на ремонт компьютера инв. № 243, в мае 2006 г. по акту № 1 2/4 от	Проанализиро­вать причины заключения договора №21 от 25.07.2006 с ООО «Ромашка» с ценой продажи товара ниже, чем другим покупателям
	оплачено	13.05.2006 на сумму
	п/пор № 243 от 24.05.2006 г.	14 750 руб., оплаче­но п/пор № 243 от 24.05.2006 г
		.

При назначении контрольного мероприятия может быть по­ставлена любая из общих или частных задач, и в принципе поста­новка задачи определяет вид контрольного мероприятия: обследо­вание, налоговая проверка, тематическая проверка и т.д.

Полная комплексная ревизия может охватывать решение всех задач применительно ко всем операциям организации. Если такая проверка необходима и есть доводы, подтверждающие ее эффектив­ность даже при существенных затратах на ее проведение, то столь широкий спектр задач можно включить в программу ревизии.

Однако в большинстве случаев проверка по всем направлениям сразу не проводится по многим причинам. Во-первых, концепту­альной основой контроля является «подход на основе оценки рис­ка», и вряд ли все направления деятельности организации облада­ют повышенным риском. Во-вторых, современный финансовый контроль строится преимущественно на выборочном методе про­верки, как наиболее эффективном методе контроля.

Направления ревизионной проверки можно рассматривать в различных аспектах:

• функциональной структуры организации;
  
• дивизиональной структуры организации;
  
• территориальной структуры организации.
  

В аспекте функциональной структуры организации направлени­ями ревизионной проверки может быть деятельность:

• совета директоров, руководителя;
  
• отдела сбыта;
  
• отдела материально-технического снабжения;
  
• производственных подразделений (отделов, цехов и т.п.);
  
• бухгалтерии;
  
• отдела кадров и т.д.
  

С точки зрения значения подразделения в системе управления ресурсами направлениями проверки могут являться:

• центры ответственности;
  
• центры доходов;
  
• центра затрат и т.д.
  

В аспекте дивизиональной структуры организации направления­ми ревизионной проверки могут быть отдельные виды деятель­ности организации (производство, торговля, научные исследова нии и т.д.) или более мелкие объекты производство конкретного

вида продукции.

В аспекте территориальной структуры организации направле­ниями ревизионной проверки могут быть обособленные структур­ные подразделения, филиалы, представительства организации или дочерние компании.

В случае контроля бухгалтерской отчетности традиционными направлениями является проверка:

• доходов;
  
• расходов;
  
• основных средств;
  
• запасов;
  
• денежных средств;
  
• обязательств и т.д.
  

Проведение проверки в организациях различных организаци­онно-правовых форм, несомненно, имеет некоторую специфику. Например, проверка бюджетного учреждения кроме стандартных направлений предусматривает также проверку исполнения сметы, соблюдения бюджетного законодательства и т.д.

ОРГАНИЗАЦИЯ ПРОВЕДЕНИЯ РЕВИЗИИ

ОСНОВАНИЯ И ПЕРИОДИЧНОСТЬ ПРОВЕДЕНИЯ РЕВИЗИИ

Ревизия поступления и расходования средств федерального бюджета, использования внебюджетных средств, доходов от иму­щества, находящегося в федеральной собственности, в федеральных органах исполнительной власти, органах государственной власти субъектов Российской Федерации, органах местного самоуправления и организациях любых форм собственности, осуществляется как в плановом, так и внеплановом порядке.

Ревизия организаций любых форм собственности по мотиви­рованным постановлениям, требованиям правоохранительных органов осуществляется в установленном порядке в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

ПОДГОТОВИТЕЛЬНЫЙ ПЕРИОД

Проведению ревизии предшествует подготовительный период, в ходе которого участники ревизии обязаны изучить необходимые законодательные и другие нормативные правовые акты, отчетные и статистические данные, другие имеющиеся материалы, характе­ризующие финансово-хозяйственную деятельность подлежащей ревизии организации.

Термин «обследование» известен многим наукам, в том числе статистике, где обследование может проводиться как аналог «тес­тирования» на какой-либо предмет (например, обследование 20 строительных предприятий области на предмет соблюдения ус­тановленной величины оплаты труда не ниже прожиточного ми­нимума.

Применительно к финансовому контролю задача обследова­ния — определить саму возможность проведения контроля (нали­чие первичных документов, готовность учетных регистров и т.д.), а если само проведение проверки возможно — зоны наиболее ве­роятного возникновения искажений (ошибок или мошенничества) и т.д.

В приказе Минфина России, МВД России и ФСБ России от 07.12.99 г. № 89н/1033/717 содержится определение термина «пред­варительное изучение документов», под которым понимается про­верка изъятых или имеющихся в организации документов с целью решения вопроса о достаточности или документальной возможно­сти проведения намечаемой ревизии (проверки). Такое определе­ние в целом идентично понятию «обследование».

В процессе предварительного изучения документов и подготов­ки программы проведения ревизии (проверки) проверяющие опре­деляют наличие и комплектность представленных материалов ре­визуемой организации (документов бухгалтерского учета и отчет­ности, учредительных, регистрационных, плановых и других документов). При этом к ревизии (проверке) принимаются под­линные документы, соответствующие нормам и стандартам, уста­новленным законодательством Российской Федерации.

В случае неудовлетворительного состояния бухгалтерского уче­та в ревизуемой организации или отсутствия необходимых доку­ментов руководство контрольно-ревизионного органа вправе при­нять и направить в правоохранительный орган материалы для принятия мер к должностным лицам, ответственным за ведение бухгалтерского учета, а также мотивированное решение о приос­тановлении проведения ревизии (проверки) до полного восстанов­ления бухгалтерского учета.

На основе изучения указанных материалов разрабатывается программа ревизии (задание), предусматривающая перечень ос­новных вопросов ревизии, на которых следует сосредоточить вни­мание, а также период, за который должна быть проведена реви­зия. Наряду с программой разрабатывается план одновременного проведения ревизий касс и инвентаризаций материальных цен­ностей.

ПЛАНИРОВАНИЕ ПРОВЕДЕНИЯ РЕВИЗИИ

Планирование — это разработка контролирующим органом об­щего плана проверки с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения контроля, в том числе разработка программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления контрольных процедур, необходимых для осуществления постав­ленных задач.

Планирование контрольного мероприятия должно проводить­ся в соответствии с общими принципами организации контроля, а также в соответствии со следующими частными принципами:

а) комплексности планирования;

б) непрерывности планирования;

в) оптимальности планирования;

г) действенности планирования;

д) конкретности плановых заданий;

е) реальности планирования;

ж) гибкости и мобильности планирования.

Принцип комплексности планирования контроля — обеспечение взаимоувязанности и согласованности всех этапов планирова­ния — от предварительного исследования до заключительного акта ревизии.

Принцип непрерывности — установление сопряженных заданий группе контролеров и увязка этапов планирования по срокам и по смежным хозяйствующим субъектам (структурным подразделени­ям, выделенным на отдельный баланс, филиалам, представитель­ствам, дочерним организациям). При планировании проверки на длительный период времени, например в случае проверки крупных холдингов, контролирующему органу следует своевременно кор­ректировать программы контрольных мероприятий с учетом изменений в финансово-хозяйственной деятельности проверяемого субъекта (создание или ликвидация дочерних компаний и т.п.), а также промежуточных результатов проверок (например, выявление аффилированных лиц, о которых не было известно на предвари­тельной стадии контроля).

Принцип оптимальности — обеспечение вариантности плани­рования для возможности выбора оптимального варианта програм­мы контроля на основании критериев, определенных законом или контролирующим органом.

Принцип действенности — содержание в плане точных указаний исполнителей и сроков. Такой план позволяет контролировать эф­фективность ревизионных мероприятий.

Принцип конкретности плановых заданий — конкретизация во­просов программы, подлежащих проверке, до такого вида, чтобы можно было определить срок выполнения и назначить исполни­телей. Например, раздел программы по проверке состояния хра­нения готовой продукции может быть отражен следующим обра­зом:

1. проверить обеспеченность организации складскими поме­
   щениями и их состояние;
   
2. выявить нарушения в движении первичных документов и
   заполнении регистров бухгалтерского учета;
   
3. проверить соблюдение установленного порядка складирова­
   ния готовой продукции;
   
4. выявить факты порчи готовой продукции на складах;
   
5. выявить факты хранения готовой продукции вне складов;
   

6) выявить факты хранения неучтенной продукции.
Принцип реальности — проверка плана с точки зрения реальных

возможностей выделенных для ревизии людей и материальных ре­сурсов и предусматривание возможности привлечения к ревизии дополнительных ресурсов. Например, нельзя провести инвентари­зацию крупного склада без привлечения рабочих, участвующих в перемещении ценностей в процессе проверки.

Принцип гибкости и мобильности — совершенствование, допол­нение и уточнение плана в ходе ревизии. Если бы план, составлен­ный в начале ревизии, оставался неизменным и не корректировал­ся по мере выявления фактов нарушений и злоупотреблений, ре­визия не могла бы быть успешной. Иногда план, даже тщательно продуманный, приходится перестраивать после проверки отдель­ных фактов. Внесение в план изменений должно быть обоснован­ным и обусловливаться конкретными фактами. Выявление каких либо фактов может вызвать необходимость проверки новых обсто­ятельств, не предусмотренных ранее ни программой ни рабочим планом, более углубленного рассмотрения ранее изученных вопро­сов. План корректируется до тех пор, пока по каждому выявлен­ному факту не будут собраны материалы, дающие правильное представление об изучаемых явлениях.

Конкретные вопросы ревизии определяются программой или перечнем основных вопросов ревизии (далее — программа реви­зии).

Программа ревизии включает ее тему, период, который должна охватить ревизия, перечень основных объектов и вопросов, подле­жащих ревизии, и утверждается руководителем контрольно-реви­зионного органа.

Программа ревизии может содержать следующие разделы:

• цель ревизии;
  
• вопросы, подлежащие проверке;
  
• средства и условия, необходимые для проведения ревизии;
  
• сроки и место исполнения;
  
• состав участников ревизии;
  

• формы документального оформления ревизии.
Программа разрабатывается на основе действующего инструк­
тивного материала, и опыта, накопленного ревизующим органом
и утверждается руководителем ревизующего органа или заказчи­
ком.

В разделе « Цель ревизии» формулируются главные задачи реви­зии, например анализ финансового состояния АО. Влияние деби­торской и кредиторской задолженности на финансово-хозяйствен­ную деятельность предприятия и расчеты с бюджетом; проверка эффективности использования внеоборотных активов. Перечис­ляются объекты ревизии, например АО, его дочерние предприятия и филиалы. Часто в данном разделе приводится перечень структур­ных подразделений организации.

В разделе «Вопросы, подлежащие проверке» перечисляются на­правления финансово-хозяйственной деятельности организации, например проверка внеоборотных активов: основные средства, капитальные вложения, ценные бумаги, вложения в уставный ка­питал, оборудование к установке.

В разделе «Средства и условия, необходимые для проведения реви­зии» содержатся перечень оргтехники, средств связи, доставки, условия проживания, время работы и др.


В разделе «Сроки и место исполнения» указываются время нача­ла и окончания ревизии, промежуточные контрольные сроки, мес­то расположения объектов ревизии.

В разделе «Состав участников ревизии» дается перечень лиц, допущенных к проведению ревизии. Отдельно может быть со­ставлен перечень лиц, имеющих допуск к конфиденциальной информации.

Комплексная ревизия предусматривает участие в ней специа­листов по технологии производства, планированию, снабжению, сбыту, финансам, учету и т.д. Руководитель ревизии обеспечивает правильную расстановку сил на месте, следит за полнотой и качес­твом проверки отдельных участков объекта, оказывает участникам ревизии практическую помощь в работе, руководит оформлением материалов ревизии, представительствует в соответствующих служ­бах и организациях.

Состав участников ревизии оформляется постановлением госу­дарственного органа или приказом по организации, которым ус­танавливается также срок ревизии.

Участники ревизионной группы (контролер-ревизор), исходя из программы ревизии определяют необходимость и возможность при­менения тех или иных ревизионных действий, приемов и способов получения информации, аналитических процедур, объема выборки данных из проверяемой совокупности, обеспечивающего надежную возможность сбора требуемых сведений и доказательств.

Подготовка ревизоров к ревизии завершается инструктивным совещанием, которое проводит руководитель ревизии. На этом совещании руководитель ревизии имеет возможность нацелить участников ревизии на основные задачи, которые необходимо ре­шить, дать ревизорам ряд практических советов по организации работы на месте ревизии, их личному поведению во время ревизии, выслушать каждого участника ревизии и разъяснить ему какие-либо вопросы.

На совещании проверяется готовность ревизоров к ревизии. Если выяснится, что участники ревизии плохо знают необходимые нормативные материалы, недостаточно глубоко изучили инфор­мацию, характеризующую деятельность намеченного к ревизии объекта, нужно отложить ревизию. Лучше приступить к ней позже, но более тщательно подготовиться.

В разделе «Формы документального оформления ревизии» приво­дятся образцы описей, актов, ведомостей, форма итогового акта ревизии.

Полная, правильно составленная программа ревизии концент­рирует внимание ревизующего на основных вопросах ревизии, раскрывает их содержание, т.е помогает ревизующему детально проверить каждый вопрос. Недостаточно продуманная программа может привести к бессистемной проверке документов, результаты которой часто сводятся к случайному обнаружению нарушений в деятельности организации; при больших затратах времени ревизия может не дать должных результатов.

Программа комплексной ревизии утверждается руководителем контрольно-ревизионного аппарата организации, назначившей ревизию.

Руководитель ревизионной группы до начала ревизии знакомит участников ревизии с содержанием программы (задания) и распре­деляет ее между исполнителями.

На основании полученных заданий члены ревизионной группы составляют рабочие планы проведения ревизии порученного им участка деятельности ревизуемого предприятия (организации), которые утверждаются руководителем ревизионной группы. В ра­бочем плане указываются перечень работ, подлежащих выполне­нию во время проведения ревизии, способ проверки (сплошной или выборочный) и сроки выполнения.

В программе комплексной ревизии предусматривается перечень вопросов по проверке специалистами деятельности отделов и служб аппарата управления ревизуемого предприятия (организа­ции).

На проведение каждой ревизии участвующим в ней работникам выдается специальное удостоверение, которое подписывается ру­ководителем контрольно-ревизионного органа, назначившего ре­визию, или лицом, им уполномоченным (далее — руководителем контрольно-ревизионного органа), и заверяется печатью указан­ного органа.

Работники контрольно-ревизионного органа должны также иметь постоянные служебные удостоверения установленного об­разца.

Сроки проведения ревизии, состав ревизионной группы и ее руководитель (контролер-ревизор) определяются руководителем контрольно-ревизионного органа с учетом объема предстоящих работ, вытекающих из конкретных задач ревизии и особенностей ревизуемой организации, и, как правило, не могут превышать 45 календарных дней.

Продление первоначально установленного срока ревизии осу­ществляется руководителем контрольно-ревизионного органа по мотивированному представлению руководителя ревизионной груп­пы (контролера-ревизора).

Программа ревизии в ходе ее проведения с учетом изучения не­обходимых документов, отчетных и статистических данных, других материалов, характеризующих ревизуемую организацию, может быть изменена и дополнена в ходе ревизии.

ПРОВЕДЕНИЕ РЕВИЗИИ

В начале ревизии руководитель ревизионной группы (контро­лер-ревизор) должен предъявить руководителю ревизуемой орга­низации удостоверение на право проведения ревизии, ознакомить его с основными задачами, представить участвующих в ревизии работников, решить организационно-технические вопросы про­ведения ревизии и составить рабочий план

По требованию руководителя ревизионной группы (контроле­ра-ревизора) при выявлении фактов

злоупотребления или порчи имущества руководитель ревизуемой организации в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации обязан организовать проведение инвентаризации денежных средств и ма­териальных ценностей. Дата проведения и участки (объем) инвен­таризации устанавливаются руководителем ревизионной группы (контролером-ревизором) по согласованию с руководителем реви­зуемой организации.

Ревизия финансово-хозяйственной деятельности организации проводится путем осуществления:

• проверки учредительных, регистрационных, плановых, отчет­ных, бухгалтерских и других документов по форме и содержа­нию в целях установления законности и правильности произ­веденных операций;
  
• проверки фактического соответствия совершенных операций данным первичных документов, в том числе по фактам полу­чения и выдачи указанных в них денежных средств и матери­ альных ценностей, фактически выполненных работ (оказаных услуг) и т.п.;
  

• организации в соответствии с действующим законодательством РФ встречных проверок поступления и расходования средств федерального бюджета , использования внебюджетных средств, доходов от имущества, находящегося в федеральной собственности, сличения имеющихся в ревизуемой организации записей, документов и данных с соответствующими записями, документами и данными, находящимися в тех организациях, от которых получены или которыми выданы денежные средства, материальные ценности и документы. Контрольно-ревизионный орган при необходимости проведения встречных проверок в организациях, расположенных на территории других субъектов РФ, обращается по этому вопросу в контрольно-ревизионные управления Минфина России в соответствующих субъектах Федерации, которые обязаны обеспечить в кратчайшие сроки проведение встречных проверок и направление материалов проверок контрольно-ревизионному органу, по просьбе которого произведены проверки. При этом в обращениях должны быть указаны полные наименования организаций и идентификационные номера налогоплательщиков (ИНН), в которых необходимо провести встречные проверки, их юридические адреса, телефоны, счета в учреждениях банка организаций, а также перечень вопросов, подлежащих проверке; организации процедур фактического контроля за наличием и движением материальных ценностей и денежных средств, правильностью формирования затрат, полнотой оприходова­ния продукции, достоверностью объемов выполненных работ и оказанных услуг, в том числе с привлечением в установленном порядке специалистов других организаций, обеспечением сохранности денежных средств и материальных ценностей пу­тем организации проведения инвентаризаций, обследований, контрольных запусков сырья и материалов в производство, контрольных анализов сырья, материалов и готовой продук­ции, контрольных обмеров выполненных объемов работ, экс­пертиз и т.п.;

• проверки достоверности отражения произведенных операций в бухгалтерском учете и отчетности, в том числе соблюдения установленного порядка ведения учета, сопоставления запи­сей в регистрах бухгалтерского учета с данными первичных документов, сопоставления показателей отчетности с данны­ми бухгалтерского учета, арифметической проверки первич­ных документов;
  
• проверки использования и сохранности бюджетных средств, средств государственных внебюджетных фондов и других го­сударственных средств, доходов от имущества, находящегося в государственной собственности;
  
• проверки в необходимых случаях организации и состояния внутреннего (ведомственного) контроля.
  

Участники ревизионной группы (контролер-ревизор) исходя из программы ревизии определяют необходимость и возможность применения тех или иных ревизионных действий, приемов и спо­собов получения информации, аналитических процедур, объема выборки данных из проверяемой совокупности, обеспечивающего надежную возможность сбора требуемых сведений и доказа­тельств.

Руководитель ревизуемой организации обязан создавать надле­жащие условия для проведения участниками ревизионной группы (контролером-ревизором) ревизии — предоставить необходимое помещение, оргтехнику, услуги связи, канцелярские принадлеж­ности, обеспечить машинописными работами и т.п.

В случае отказа работниками ревизуемой организации предо­ставить необходимые документы либо возникновения иных препятствий, не позволяющих проведению ревизии, руководитель ревизионной группы (контролер-ревизор), а в необходимых слу­чаях руководитель контрольно-ревизионного органа сообщает об этих фактах в орган, по поручению которого проводится ревизия. При отсутствии или запущенности бухгалтерского учета в реви­зуемой организации руководитель ревизионной группы (контро­лер-ревизор) составляет об этом соответствующий акт и доклады­вает руководителю контрольно-ревизионного органа. Руководи­тель контрольно-ревизионного органа направляет руководителю ревизуемой организации и (или) в вышестоящую организацию либо органу, осуществляющему общее руководство деятельностью ревизуемой организации, письменное предписание о восстанов­лении бухгалтерского учета в ревизуемой организации.

Ревизия проводится после восстановления в ревизуемой орга­низации бухгалтерского учета.


ТРЕБОВАНИЯ К ДОКУМЕНТИРОВАНИЮ КОНТРОЛЬНЫХ ДЕЙСТВИЙ

Любое мероприятие финансового контроля должно сопровож­даться обязательным документированием, т.е. отражением полу­ченной информации в рабочей документации, оформленной в соответствии с требованиями контролирующего органа.

К рабочей документации относятся:

а) программы ревизии;

б) описания использованных контролерами процедур и их ре­зультатов;

в) объяснения, пояснения и заявления сотрудников проверяемой организации;

г) копии, в том числе фотокопии, документов проверяемой ор­ганизации;

д) описания системы внутреннего контроля и организации бухгалтерского учета проверяемой организации;

е ) аналитические документы, подготовленные контролером;

ж) другие документы.

Состав, количество и содержание документов, входящих в ра­бочую документацию, определяются контролерами исходя из:

а) характера проводимой работы;

б) характера и сложности деятельности проверяемой организа­ции;

в) состояния бухгалтерского учета проверяемой организации;

г) надежности системы внутреннего контроля проверяемой организации.

Рабочая документация должна создаваться на бумажных, ма­шинных или иных носителях, обеспечивающих сохранность све­дений, содержащихся в ней, в течение времени, установленного для хранения рабочей документации в архиве.

Записи в документах должны производиться средствами, обес­печивающими сохранность записей в течение времени, установ­ленного для хранения рабочей документации в архиве.

Документы, входящие в состав рабочей документации, как пра­вило, должны иметь следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) наименование проверяемой организации;

в) период проверки;

г) дату контрольного мероприятия;

д) содержание документа;

е) личную подпись лица, создавшего документ, и ее расшифровка.

Рабочие документы должны быть оформлены аккуратно. В состав рабочей документации входят также акт ревизии или иной итоговый документ, и надлежаще оформленные приложения к нему, на которые имеются ссылки в акте ревизии (документы, копии документов, сводные справки, объяснения должностных и материально ответственных лиц и т.п.).

Материалы ревизии представляются руководителю ревизион­ного органа в срок не позднее трех рабочих дней после подписания их в ревизуемой организации. На последней странице акта ревизии руководитель контрольно-ревизионного органа либо уполномо­ченное им на то лицо делает отметку: «Материалы ревизии приня­ты», указывает дату и ставит подпись.

Материалы каждой ревизии в делопроизводстве контрольно-ревизионного органа должны представлять собой отдельное дело с соответствующим индексом, номером, наименованием и коли­чеством томов этого дела.


МЕТОДЫ И СПЕЦИАЛЬНЫЕ МЕТОДИЧЕСКИЕ ПРИЕМЫ ДОКУМЕНТАЛЬНОГО И ФАКТИЧЕСКОГО КОНТРОЛЯ ПРИ ПРОВЕДЕНИИ РЕВИЗИИ

ДОКУМЕНТАЛЬНЫЙ КОНТРОЛЬ

Методы исследования отдельного документа

При исследовании доку­ментов используют несколько видов проверок

Формальная проверка — можно определить как оценка внешнего вида документа: заполнение реквизитов, наличие номера, даты, подписей, наличие исправлений и других визуально различимых признаков.

• Арифметическая проверка — это проверка правильности суммы,
  

результата других арифметических действий. Данный метод при­меняется для определения в документах правильности подсчетов и выявления ошибок или злоупотреблений, завуалированных пу­тем арифметических действий. Типичным способом мошенничес­ких действий является искажение суммы. С ее помощью можно выявить арифметические несоответствия между частными и ито­говыми суммами. Названные несоответствия могут быть выявлены как по горизонтальным строчкам (например, при умножении или сложении), так и по вертикальным (правильность подсчета по от­дельным колонкам и итоговой сумме, выраженной как в количес­твенном, натуральном, так и в стоимостном выражении). Данная проверка позволяет также установить правильность вычисления процентов, умножения количественных показателей на целостные и т.п. Например:

Наименование товара	Накладная № 234, кол-во ед	Накладная № 675, кол-во ед.
Товар А	100	115
Товар Б	100	134
Товар В	100	167
Всего	302	426

Искажение в первом случае явно заметно, а во втором?

Логическая проверка — это рассмотрение сущности операции, оценка соответствия сущности и формы документа, бухгалтерской записи, проверка полномочий должностных лиц, подписавших документы и т.д. Такая проверка позволяет определить объектив­ную возможность и целенаправленность в расходовании денежных средств и материальных ресурсов, реальность взаимосвязей между отдельными хозяйственными операциями. Осуществление логи­ческой проверки обусловливается квалификацией проверяющего, знанием необходимых нормативных документов, умением анали­зировать взаимосвязи хозяйственных операций.

Логическая проверка проводится способами сличения, сравне­ния, сопоставления и т.д.

Специалисты выделяют из логической нормативную проверку содержания отдельного документа, которая предусматривает его изучение с точки зрения соответствия действующим законам, нор­мативным актам, инструкциям, правилам, ГОСТам, ОСТам, ТУ, нормам расхода сырья, правильности применения расценок, раз­мера налогов и т.п., а также целесообразности, правомерности от­раженной в нем хозяйственной операции.

Методы исследования взаимосвязанных документов

Методы исследования взаимосвязанных документов включают встречную проверку и взаимный контроль.

Встречная проверка предусматривает сопоставление разных эк­земпляров одного и того же документа. В рамках проводимой документальной ревизии встречная про­верка оформляется актом^.

Метод восстановления количественного учета

Методы проверки документов, отражающих однородные опе­рации, включают восстановление количественного учета, конт­рольное сличение остатков, хронологический и сравнительный анализы и др. Например, в сфере общественного питания (столо­вые, кафе, рестораны) может применяться также специальный для данной сферы метод обратной калькуляции, т.е. контрольный пе­ресчет готовых изделий в исходное сырья.

Метод контрольного сличения остатков

Метод контрольного сличения остатков чаще всего применяют контрольно-ревизионные органы при выявлении хищений на предприятиях розничной торговли и общественного питания в тех случаях, когда нельзя применить метод восстановления количест­венного учета¹.

Сущность данного метода заключается в том, что данные об ос­татке товара по инвентаризационной описи на конец проверяемого инвентаризационного периода сопоставляются с итоговыми дан­ными о движении этого товара за весь период начиная от преды­дущей инвентаризации.

Метод сравнительного анализа

Сравнительный анализ предусматривает взаимное сопоставле­ние содержания разных (но одинаковых по форме) документов, отображающих аналогичные по своему содержанию операции. Его основу составляет сопоставление сравниваемой хозяйственной операции с аналогичными с целью выявления возможных откло­нений, трудно объяснимых обычными причинами.

Названный метод применяется в основном для поиска первич­ных сведений о фактах возможных злоупотреблений.

Предметом сопоставления могут быть различные реквизиты документов: количественные и качественные измерители, даты составления документов и др.

Получение подтверждений

Получение письменных справок от различных предприятий по поводу проверяемой хозяйственной операции или содержания проверяемых документов может осуществляться путем направле­ния письменного запроса, который должен быть составлен на бланках организации и заверен подписью ее руководителя¹


ФАКТИЧЕСКИЙ КОНТРОЛЬ

Инвентаризация

Это самый распространенный метод фактического контроля. С его помощью не только осуществляется контроль за сохраннос­тью собственности организации, но и обеспечивается достовер­ность фактических данных о наличии имущества.

Порядок инвентаризации имущества и финансовых обяза­тельств юридических лиц (кроме банков и организаций, которые финансируются за счет средств бюджета) силами самой организа­ции определяется Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (приказ Минфина России от 13.06.95 г. №49).

Распоряжение регистрируется в журнале регистрации распоря­жений о проведении инвентаризации.

Инвентаризация имущества организации производится по его местонахождению и каждому материально ответственному лицу. Основными целями инвентаризации являются выявление фак­тического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих налогообложению; сопоставление фактического наличия имуще­ства с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отражения в учете обязательств.

Налоговые органы вправе привлекать для проведения инвента­ризации имущества налогоплательщика экспертов, переводчиков и других специалистов. В соответствии со ст. 131 НК РФ порядок выплаты и размеры сумм, подлежащих выплате, устанавливаются Правительством Российской Федерации и финансируются из фе­дерального бюджета.

Перечень имущества, проверяемого при налоговой проверке, устанавливается руководителем государственной налоговой ин­спекции (его заместителем).

Проверка фактического наличия имущества производится при участии должностных лиц, материально ответственных лиц, работ­ников бухгалтерской службы налогоплательщика.

До начала проверки фактического наличия имущества инвен­таризационной комиссии надлежит получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств.

Председатель инвентаризационной комиссии визирует все при­ходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отче­там), с указанием «до инвентаризации на «...» (дата)», что должно служить основанием для определения остатков имущества к нача­лу инвентаризации по учетным данным.

Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию, отражены в бухгалтерских регист­рах или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.

Сведения о фактическом наличии имущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземпляр.

Фактическое наличие имущества при инвентаризации опреде­ляют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера^.

Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии, материально ответственные лица. В описи в конце материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии и об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий.

Если инвентаризация имущества проводится в течение несколь­ких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны.

Перевешивание и перемеривание

Это проверка фактического наличия ценностей, зафиксирован­ных в приходно-расходных документах и материалах инвентари­заций².

Данный метод не следует смешивать с собственно инвентари­зацией, хотя он и включает в себя перевешивание, перемеривание, измерение ценностей, упомянутых в документах.

Данный прием нередко используется и для проверки материа­лов инвентаризации, когда сомнительные позиции описи контро­лируются повторным снятием остатков.

Контрольный замер

Контрольный замер отличается от контрольного обмера спосо­бом исполнения: обмер представляет собой измерение внешних параметров (толщина бетонной стяжки, кирпичной кладки и т.д.), а замер — способ определения фактического наличия имущества, находящегося в какой-либо таре, например в цистерне.

Замеры требуют технической подготовки контролера, так как расчет объема вещества в емкости требует, как правило, познаний о зависимости объема от температуры, методики пересчета объема

в массу и т.д.

Осмотр территории и имущества

Это проверка реального состояния средств хозяйства, упомяну­тых в содержании документа, путем осмотра и обследования опре­деленных объектов¹.

Осмотру могут подвергаться самые различные объекты: произ­водственные помещения, оборудование, территории, склады, про­дукция и др. К осмотру или обследованию при необходимости привлекают руководителей проверяемого объекта (индивидуаль­ных предпринимателей) или лиц, ответственных за те или иные участки работы и могущих дать необходимые пояснения.


Изъятие образцов

В процессе осмотра и обследования различных объектов прове­ряющими лицами могут осуществляться отбор проб и изъятие об­разцов сырья, материалов, продукции для последующего проведе­ния их анализа в условиях лабораторий.

Анализ качества сырья, материалов и готовой продукции

Анализ качества сырья, материалов и готовой продукции дает возможность выявить факты использования неполноценного сы­рья, замены одних материалов другими, более дешевыми, недов­ложения в продукцию, искажения качественных показателей при­нимаемой или выпускаемой продукции. Подобные факты могут свидетельствовать не только о нарушениях технологии производ­ства, установленных правил, норм, стандартов и технических усло­вий, но и о злоупотреблениях, связанных с созданием неучтенных излишков материальных ценностей.

Контрольный запуск сырья (материалов) в производство

Данный метод применяется в том случае, когда необходимо:

• проверить правильность действующих или ранее действовавших в ревизуемый период на предприятии норм расхода сырья и материалов;
  
• установить фактический расход, количество отходов, выход готовой продукции;
  
• проверить технологический процесс, производительность оборудования.
  

Для этого проводятся соответствующие опытные действия, на­пример, раскрой ткани, выпуск мясопродукции, выпечка хлеба и т.п.

Контрольная покупка

Контрольная покупка проводится самим контролером или по­купателем в присутствии двух представителей общественности. Цель — установление соблюдения правил торговли, ведения фи­нансовой или предпринимательской деятельности. В ходе прове­дения контрольной закупки определяются фактический вес отпу­щенного товара, правильность денежных расчетов.

Проверяющим лицом имитируются определенные действия, по­этому контрольная покупка, по своей сути, является мнимой сдел­кой купли-продажи, совершаемой проверяющими лицами лишь для достижения определенной цели и без намерения создать соответ­ствующие ей правовые последствия (см. ст. 170 и гл. 30 ГК РФ).

Контрольные обмеры

Контрольные обмеры выполненных работ наиболее часто при­меняются для проверки выполнения строительно-монтажных и ремонтных работ. С их помощью устанавливаются фактический объем и стоимость выполненных работ и проверяется правиль­ность их отражения в актах приемки работ и нарядах рабочим, а также правильность списания материалов на производство этих работ^.

Получение объяснений

Получение письменных объяснений возможно в случаях, когда выявленные нарушения могут быть скрыты или необходимо при­нять срочные меры по их устранению или привлечению должно­стных (материально ответственных) лиц к ответственности. Объ­яснения прикладываются к акту ревизии.

Ревизор имеет право требовать объяснение от любых работни­ков ревизуемого предприятия по вопросам, возникающим в ходе ревизии. От лиц, не являющихся работниками ревизуемого пред­приятия, он может получать объяснения, обращаясь к ним с соот­ветствующей просьбой.


ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯ ОБОБЩАЮЩЕГО ДОКУМЕНТА О СОСТОЯНИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ДОСТОВЕРНОСТИ ОТЧЕТНОСТИ ОРГАНИЗАЦИЙ

Согласно сложившейся практике итоговый документ по резуль­татам проверок государственных контрольных органов называется актом ревизии.

Вводная часть акта ревизии, как правило, содержит следующую информацию:

• наименование темы ревизии;
  
• дата и место составления акта ревизии;
  
• кем и на каком основании проведена ревизия (номер и дата
  удостоверения, а также указание на плановый характер реви­
  зии или ссылку на задание);
  
• проверяемый период и сроки проведения ревизии;
  
• полное наименование и реквизиты организации, идентифика­
  ционный номер налогоплательщика (ИНН);
  
• ведомственная принадлежность и наименование вышестоя­
  щей организации;
  
• сведения об учредителях;
  
• основные цели и виды деятельности организации;
  
• имеющиеся у организации лицензии на осуществление от­
  дельных видов деятельности;
  
• перечень и реквизиты всех счетов в кредитных учреждениях,
  включая депозитные, а также лицевые счета, открытые в орга­
  нах федерального казначейства;
  
• кто в проверяемый период имел право первой подписи в орга­
  низации и кто являлся главным бухгалтером (бухгалтером);
  
• кем и когда проводилась предыдущая ревизия, что сделано в
  организации за прошедший период по устранению ею выяв­
  ленных недостатков и нарушений.
  

Содержательная часть акта ревизии (ее называют также описа­тельной, аналитической, мотивирующей и др.) должна состоять из разделов в соответствии с вопросами, указанными в программе ревизии.

Описательная часть акта ревизии должна комплексно отражать все существенные обстоятельства, имеющие отношение к выяв­ленным фактам нарушений.

Обязательному отражению в описательной части подлежат: сущность нарушения законодательства, способ его совершения, период финансово-хозяйственной деятельности либо хозяйствен­ная операция, к которому (к которой) данное нарушение относит­ся, ссылки на документы и иные обстоятельства, достоверно под­тверждающие наличие факта нарушения с указанием нормативных правовых актов, требования которых нарушены, а также факты непредставления каких-либо документов

При составлении содержательной части итогового документа используются некоторые приемы обобщения и реализации резуль­татов контроля — совокупность приемов синтезирования резуль­татов проведенного контроля и принятия решений по устранению выявленных недостатков в финансово-хозяйственной деятель­ности обревизованного предприятия и предупреждение их повто­рения в будущем. К таким приемам относятся: группировка недо­статков, документирование результатов промежуточного контроля, аналитическая группировка, следственно-юридическое обоснова­ние, систематизированная группировка недостатков в акте комп­лексной ревизии, принятие решений по результатам ревизии, контроль за выполнением принятых решений.

Группировка недостатков — систематизация и обобщение на­рушений нормативных правовых актов в процессе хозяйственной деятельности по экономической однородности, времени совер­шения и значимости. Процедуры группировки применяют при проверке документальной достоверности результатов контроля. Группировка включает следующие процедуры: хронологическую последовательность, систематизированную, хронологически-сис-тематизированную группировки.

Не допускается включение в акт ревизии (проверки) различно­го рода выводов, предположений и не подтвержденных докумен­тами сведений о финансовой деятельности ревизуемой организа­ции. Также не допускается включение в акт сведений из следствен­ных материалов и ссылок на показания должностных лиц, данные ими следственным органам.

В акте ревизии не должна даваться правовая и морально-эти­ческая оценка действий должностных и материально ответствен­ных лиц ревизуемой организации, квалификация их поступков, намерений и целей.

Объем акта ревизии неограничен, но ревизующие должны стре­миться к разумной краткости изложения при обязательном отра­жении в нем ясных и полных ответов на все вопросы программы ревизии.

Итоговая часть

В итоговой части акта ревизии подлежат отражению выводы о

результатах ревизии.

Акт ревизии подписывается руководителем ревизионной груп­пы (контролером-ревизором), а при необходимости и членами ревизионной группы, руководителем и главным бухгалтером (бух­галтером) ревизуемой организации.

Оформление акта

Акт ревизии составляется не менее чем в двух экземплярах и подписывается всеми проверяющими.

Один экземпляр акта вручается представителю юридического лица (лицу, осуществляющему предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, либо его представителю) под расписку с отметкой в первом экземпляре акта ревизии. В случае отказа от получения акта ревизии, а также при невозможности вру­чить акт ревизии по иным обстоятельствам об этом делается отмет­ка в акте ревизии, удостоверенная подписями проверяющих, а экземпляр акта ревизии направляется юридическому лицу (лицу, осуществляющему предпринимательскую деятельность без обра­зования юридического лица) для ознакомления по почте заказным письмом не позднее дня, следующего за днем окончания реви­зии.

В случае отказа должностных лиц ревизуемой организации от подписи или получения акта ревизии руководитель ревизионной группы (контролер-ревизор) в конце акта производит запись об их ознакомлении с актом и отказе от подписи или получения акта.

В этом случае акт ревизии может быть направлен ревизуемой организации по почте или иным способом, свидетельствующим о дате его получения. При этом к экземпляру акта, остающемуся на хранении в контрольно-ревизионном органе, прилагаются доку­менты, подтверждающие факт отправления или иного способа передачи акта.

Материалы ревизии

Материалы ревизии состоят из акта ревизии и надлежаще офор­мленных приложений к нему, на которые имеются ссылки в акте ревизии (документы, копии документов, сводные справки, объяс­нения должностных и материально ответственных лиц и т.п.).

Материалы ревизии представляются руководителю ревизион­ного органа в срок не позднее трех рабочих дней после подписания его в ревизуемой организации. На последней странице акта реви­зии руководителем контрольно-ревизионного органа либо упол­номоченным им на то лицом делается отметка: «Материалы реви­зии приняты», указывается дата и им подписывается.

По результатам проведенной ревизии руководитель контроль­но-ревизионного органа направляет руководителю проверенной организации представление для принятия мер по пресечению вы­явленных нарушений, возмещению причиненного государству ущерба и привлечению к ответственности виновных лиц.

Выводы и предложения по материалам ревизии

Результаты ревизии, проведенной в соответствии с Планом ос­новных вопросов экономической и контрольной работы Минфина России, решениями коллегии и приказами Минфина России, по­ручениями руководства Минфина России, обобщаются Департа­ментом государственного финансового контроля и аудита и пись­менно докладываются руководству Минфина России вместе с предложениями по принятию мер, входящих в компетенцию Мин­фина России, направленных на устранение выявленных наруше­ний и возмещение выявленного ущерба.

Результаты ревизии, проведенной по мотивированным поста­новлениям, требованиям правоохранительных органов либо по обращениям органов государственной власти субъектов Россий­ской Федерации или органов местного самоуправления, доклады­ваются этим органам руководителем контрольно-ревизионного органа вместе с предложениями по принятию мер, направленных на устранение выявленных нарушений и возмещение ущерба. При необходимости этим органам направляются также и материалы

ревизии.

Материалы ревизии, проведенной по мотивированным поста­новлениям, требованиям правоохранительных органов, передают­ся им в установленном порядке. При этом в делах контрольно-ре­визионного органа должны быть оставлены копии акта ревизии, объяснений должностных лиц проверенной организации, виновных в выявленных ревизией нарушениях, документов, подтверж­дающих эти нарушения.

В правоохранительные органы могут быть направлены и мате­риалы ревизий, проведенных без предварительно вынесенных ими мотивированных постановлений, в ходе которых были выявлены нарушения финансовой дисциплины, недостачи денежных средств и материальных ценностей, являющиеся в соответствии с действу­ющим законодательством Российской Федерации основанием для реализации материалов ревизии в установленном порядке.

Результаты ревизии руководителем контрольно-ревизионного органа в необходимых случаях сообщаются вышестоящей органи­зации либо органу, осуществляющему общее руководство деятель­ностью ревизуемой организации, для принятия мер.