Geum.ru

Методические материалы список нормативных документов

Вид материалаСеминар

Содержание


Проведение дополнительных мероприятий
Налоговик + милиционер: как проводится совместная проверка
Подобный материал:
1   2   3   4

ПРОВЕДЕНИЕ ДОПОЛНИТЕЛЬНЫХ МЕРОПРИЯТИЙ

НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ

(ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПРЕЗИДИУМА ВАС РФ ОТ 16.06.2009 N 391/09)


Суть дела


По результатам выездной налоговой проверки общества, проводимой налоговым органом, составлен акт проверки и рассмотрены представленные обществом возражения, на основании которых принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По итогам дополнительных мероприятий налогового контроля налоговый орган вынес решение, которым обществу доначислены налог на прибыль, НДС, начислены пени за несвоевременную уплату налогов, а также общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа.

Основанием для принятия названного решения послужил вывод налогового органа о неправомерном отнесении обществом в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, вознаграждения по договору поручения, выплаченного контрагенту за услуги по проведению переговоров с поставщиками (продавцами) природного газа для увеличения объема поставок и оказания содействия в последующем заключении договоров купли-продажи, а также о необоснованном применении вычетов по НДС с этой хозяйственной операции.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа, указывая на ошибочность содержащихся в нем выводов и на допущенные нарушения при проведении проверки и вынесении решения.


Решения арбитражных судов


Решением арбитражного суда в удовлетворении требования отказано.

Арбитражный апелляционный суд решение арбитражного суда первой инстанции оставил без изменения.

Арбитражные суды первой и апелляционной инстанций на основании оценки фактических обстоятельств дела пришли к выводу о несоответствии произведенных обществом расходов требованиям, установленным ст. 252 НК РФ, и о неподтверждении обществом факта оказания ему посреднических услуг в рамках договора поручения.

Ссылка общества на нарушение процедуры рассмотрения материалов проверки и принятия оспариваемого решения, выразившееся в его ненадлежащем извещении о времени и месте рассмотрения материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, была отвергнута арбитражными судами как необоснованная.

Федеральный арбитражный суд, согласившись с выводами арбитражных судов первой и апелляционной инстанций относительно правомерности доначисления обществу налогов, начисления пеней и взыскания штрафа, тем не менее отменил принятые арбитражными судами судебные акты и признал недействительным решение налогового органа ввиду существенных нарушений процедуры его принятия.


Позиция Президиума ВАС РФ


Статьей 101 НК РФ определено, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" в ст. 101 НК РФ внесены изменения, вступившие в законную силу с 1 января 2007 г.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ (в ред. Закона N 137-ФЗ) несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Вынесение налоговым органом решения о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ) производится в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах и не является завершающей стадией производства по делу о налоговом правонарушении.

Таким образом, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Поскольку решение налогового органа было вынесено по результатам рассмотрения материалов проверки с учетом информации, полученной в результате проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, без извещения общества, это обстоятельство следует расценивать как нарушение положений п. 14 ст. 101 НК РФ, влекущее безусловную отмену данного решения.

Президиум ВАС РФ постановил:

постановление федерального арбитражного суда оставить без изменения.


Комментарий


Из Постановления Президиума ВАС РФ N 391/09 следует, что если после составления акта выездной налоговой проверки налоговый орган проводил дополнительные мероприятия налогового контроля, то налогоплательщик (представители налогоплательщика) должен быть приглашен налоговым органом как на рассмотрение акта проверки, так и на рассмотрение результатов дополнительных мероприятий.

Налоговый орган, не уведомивший налогоплательщика о времени и месте рассмотрения результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, нарушает права налогоплательщика, что влечет за собой отмену решения налогового органа, принятого по результатам этих мероприятий.

Однако отменить такое решение налогового органа, по всей вероятности, можно будет только в судебном порядке.

Необходимо отметить, что в НК РФ прописана обязанность налогового органа знакомить налогоплательщика с результатами налоговых проверок, но об ознакомлении с результатами дополнительных мероприятий в НК РФ прямо не указано.

Однако дополнительные мероприятия назначаются для получения дополнительных доказательств, они учитываются при вынесении решения по результатам проверки, т.е. их следует считать материалами налоговой проверки.

Следовательно, налогоплательщик вправе участвовать в рассмотрении результатов дополнительных мероприятий, представлять аргументы в свою защиту.

Налоговый орган (руководитель налогового органа) в данном случае при принятии решения должен оценивать доказательства, указанные как в акте, в возражениях налогоплательщика к акту, так и в материалах, полученных в ходе дополнительных мероприятий, а также в возражениях налогоплательщика к результатам дополнительных мероприятий.


Л.Чулкова

Юрист

Подписано в печать

11.11.2009


"Главная книга", 2009, N 22


НАЛОГОВИК + МИЛИЦИОНЕР: КАК ПРОВОДИТСЯ СОВМЕСТНАЯ ПРОВЕРКА


Смирнова Татьяна Степановна - начальник отдела документальных проверок и ревизий Управления по налоговым преступлениям МВД России.


На выездную налоговую проверку налоговики могут прийти вместе с сотрудниками милиции. Причем недавно был утвержден новый порядок взаимодействия налоговых органов и органов внутренних дел при проведении таких проверок <1>.

В каких случаях инспекторы обращаются к милиции за подкреплением? Что изменилось с выходом нового Приказа? Что могут делать сотрудники милиции при совместной проверке? На вопросы наших читателей отвечает представитель Управления по налоговым преступлениям МВД России.


- Какова причина выхода нового совместного Приказа? Как изменился в связи с этим порядок проведения совместных проверок?

- Прежний Приказ, регламентировавший порядок взаимодействия органов МВД и ФНС, был принят еще в 2004 г. <2>. За это время претерпели изменения положения НК РФ о порядке проведения налоговыми органами проверок и передачи материалов этих проверок в органы внутренних дел. Например, более четко определено, в каком случае налоговый орган передает материалы о налоговом правонарушении в милицию. Если налогоплательщик не возмещает имеющуюся недоимку в течение 2 месяцев после истечения срока исполнения требования, а ее размер позволяет предполагать факт совершения нарушения налогового законодательства, содержащего признаки преступления, то налоговые органы обязаны направить эти материалы в орган внутренних дел в течение 10 дней для решения вопроса о возбуждении уголовного дела <3>. Раньше они должны были это сделать, если просто предполагали возможное налоговое преступление.

Но в процедуре проведения совместных проверок, в общем-то, практически ничего не изменилось. Такая проверка проводится по регламенту, установленному НК РФ. По сравнению со старым порядком изменилась лишь процедура выемки документов. Если раньше проверяющие изымали у налогоплательщика копии документов, подтверждающих налоговые правонарушения, то теперь - оригиналы, а ему оставляют заверенные копии <4>. Заверяют эти копии сами проверяющие. Если такие копии невозможно изготовить или заверить одновременно с изъятием документов (например, потому что у проверяющих нет печати), копии передаются налогоплательщику в течение 5 дней после изъятия документов.

Сроки проведения проверки, вынесения решения, представления налогоплательщиком возражений по акту и рассмотрения этих возражений - такие же, как и при обычной выездной налоговой проверке.


- Все ли сотрудники милиции должны быть поименно и с указанием должности перечислены в постановлении о проведении проверки? Что именно они могут делать при совместной проверке? Кто выносит решение по такой проверке?

- Решение по материалам совместной проверки выносит руководитель налогового органа или его заместитель <5>.

К проверке могут привлекаться сотрудники оперативных подразделений, специалисты-ревизоры и сотрудники подразделений физической защиты. И все они обязательно должны быть перечислены в постановлении о проведении проверки. Физическая защита привлекается для того, чтобы обеспечить проверяющим безопасность и возможность законной деятельности, если им препятствуют проводить проверку. Сотрудники физзащиты не участвуют в исследовании документов налогоплательщика и не подписывают акт проверки.

А сотрудники оперативных подразделений привлекаются к совместной налоговой проверке, например, для того, чтобы помочь быстрее получить результат по встречной проверке, найти должностных лиц фирм-"однодневок", установить их отношение к проверяемым компаниям.

Для получения необходимой информации о финансово-хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика они имеют право получать от граждан и должностных лиц необходимые объяснения, сведения, справки, документы и копии с них <6>, получать безвозмездно от организаций и граждан информацию, если законом не установлен специальный порядок получения соответствующей информации <7>, получать в рамках закона информацию, составляющую налоговую тайну <8>.

Кроме того, они имеют право гласно и негласно проводить такие оперативно-разыскные мероприятия, как опрос, сбор образцов для сравнительного исследования, проверочная закупка, исследование предметов и документов, обследование помещений, зданий, сооружений, транспортных средств, контроль почтовых отправлений, телеграфных и иных сообщений, прослушивание телефонных переговоров, снятие информации с технических каналов связи, оперативное внедрение <9>.


- При совместных проверках, а также при проверках, которые милиция проводит самостоятельно, сотрудник правоохранительных органов имеет право обратиться с запросом в организацию. Любой ли сотрудник милиции может обратиться с таким запросом? Может ли запрос быть направлен только в рамках возбужденного уголовного дела или в любой момент (до возбуждения дела)?

- С запросом в организации обращается тот сотрудник, в чьи обязанности входит выявление, предупреждение и пресечение налоговых либо экономических преступлений. Запрос подписывает руководитель органа внутренних дел или его заместитель. Подобный запрос может быть направлен по мере необходимости, то есть при проведении оперативно-разыскных мероприятий, при возбуждении уголовного дела либо при проведении совместной проверки.


- В какой форме должен быть составлен запрос о представлении документов?

- Такой запрос составляется в произвольной форме, но с обязательной ссылкой на Закон: п. п. 4, 30, 34 ст. 11 "Права милиции" Закона о милиции, ст. ст. 6, 15 Закона об ОРД. Кроме того, в запросе должно быть указано, что именно необходимо сделать налогоплательщику: в данном случае - представить финансово-хозяйственные документы. Запрос также может содержать требование лично явиться в правоохранительные органы.


- Должны ли сотрудники милиции объяснять причины своего запроса или они их скрывают за словами "интересы следствия"?

- Проверка может проводиться и до следствия. А причины запроса указываются обычно в самом запросе: если речь идет о налоговой проверке, это пресечение или предупреждение возможных нарушений налогоплательщиком налогового законодательства. А конкретные нарушения, выявленные при проверке (или их отсутствие), будут указаны в акте исследования со ссылками на нормативную базу и финансово-хозяйственные документы налогоплательщика.


- Любые ли сотрудники милиции имеют право истребовать информацию, составляющую коммерческую тайну и налоговую тайну? Будут ли они нести ответственность, если неправомерно ее разгласят?

- Налоговые и правоохранительные органы допущены и к налоговой <10>, и к коммерческой тайне <11>. Поэтому информацию, составляющую налоговую и коммерческую тайну, могут истребовать все сотрудники, принимающие участие в проверке. При этом все, кто имел доступ к материалам проверки и документам налогоплательщика, должны хранить эту информацию. А за ее разглашение предусмотрена дисциплинарная, гражданско-правовая, административная и уголовная ответственность <12>.


- Есть ли какие-то ограничения на выемку документов?

- Таких ограничений нет. Ведь без документов по бухгалтерскому и налоговому учету провести налоговую проверку организации просто невозможно.


- Какие документы сотрудник милиции должен оставить при изъятии документов: опись, протокол или только заверенные копии изъятых документов?

- При изъятии документов организации оставляются копии протокола изъятия и описи изъятых документов. Протокол изъятия документов подписывается сотрудниками правоохранительных органов, понятыми и должностными лицами организации.


- Исследование изъятых документов проводят специалисты-ревизоры. Может ли такой специалист-ревизор сам изымать документы или это обязательно должны быть разные сотрудники?

- Обычно на проверку выезжают оперативные сотрудники. Но и ревизор может лично выехать вместе с ними, законодательством это не запрещено. Если проверяют крупного налогоплательщика и проверка объемная, обычно оперативный сотрудник и специалист-ревизор приезжают на проверку сами и исследуют документы непосредственно в организации.


- Есть ли ограничения по времени исследования документов?

- С 10 января 2009 г. в связи с отменой п. п. 35, 25 ст. 11 Закона о милиции не действуют Приказы МВД N N 177 и 636 по проведению проверок и ревизий, в которых был установлен срок - 30 суток. Сегодня срок исследования документов - от 3 до 10 суток. Но прокурор по ходатайству дознавателя вправе продлить его до 30 суток <13>.


- Могут ли сотрудники правоохранительных органов изымать документы в отсутствие должностных лиц компании (например, в присутствии только понятых), могут ли изымать документы в выходные дни? Нужно ли руководителей организации ставить в известность?

- Документы изымаются в присутствии должностных лиц организации и понятых, их подписи обязательно должны быть в протоколе изъятия документов. Но если генеральный директор находится в отпуске или в командировке, протокол подписывает его заместитель или другое замещающее его лицо.

Если организация работает в выходной день - документы могут быть изъяты в такой день. В известность руководителя организации обязательно поставят, ведь в протоколе должна быть его подпись.


- Неправомерные действия или бездействие сотрудников правоохранительных органов могут быть обжалованы в вышестоящий орган или органы прокуратуры. Если организации уже ясно, что требование неправомерно, она обязана все-таки представить документы, а потом обжаловать это решение? Или надо проинформировать правоохранительный орган о том, что с его решением не согласны и оно не будет выполняться, пока вышестоящий орган не рассмотрит претензию?

- Организация обязана исполнять законные требования сотрудников правоохранительных органов. Как я уже говорила, у правоохранительных органов достаточно законных оснований, для того чтобы при самостоятельной или совместной налоговой проверке получать объяснения от должностных лиц, исследовать документы, осматривать помещения. Все эти действия регулируются федеральными законами, в частности Законами о милиции, об ОРД и Налоговым кодексом.

В случае если сотрудники правоохранительных органов нарушат требования этих Законов, налогоплательщик может отказаться исполнять незаконное требование и обжаловать действия сотрудников милиции. И органы внутренних дел будут нести ответственность в соответствии с законодательством РФ <14>.

А выбирать, куда подавать жалобу - в вышестоящий орган, начальнику подразделения, проводящего проверку, в прокуратуру или во все эти инстанции одновременно, - это право организации.


- Может ли уголовное дело быть возбуждено только по результатам совместной выездной проверки? Или для возбуждения уголовного дела необходимы дополнительные основания?

- Да, может. Но уголовная ответственность наступает, только если налоговое правонарушение совершено умышленно, за неуплату налогов по неосторожности уголовной ответственности нет <15>.

Причем умысел может быть прямым и косвенным. Если лицо осознавало общественную опасность своих действий или бездействия, предвидело возможность или неизбежность наступления общественно опасных последствий и при этом желало их наступления - это прямой умысел. Если лицо не желало, но сознательно допускало и безразлично относилось к таким последствиям - это косвенный умысел <16>.

Умысел обязательно надо доказать. Если причиной нарушения стали небрежность или легкомыслие - это не преступление. Если налогоплательщик совершил нарушение из-за неясных формулировок в налоговом законодательстве - тем более.

Как я уже сказала, в ходе проверки сотрудники милиции могут проводить оперативно-разыскные мероприятия. Но, как считают многие суды, сами по себе они не могут считаться допустимыми доказательствами <17>. Поэтому ссылок в акте проверки на показания, полученные сотрудниками милиции в рамках проведенных оперативно-разыскных действий, ни для возбуждения уголовного дела, ни для привлечения налогоплательщика к административной ответственности недостаточно.

В то же время оперативно-разыскные мероприятия позволяют получить информацию о налоговом правонарушении, которую затем надо дополнительно подтвердить. Так, в ходе совместных встречных проверок по НДС сотрудники милиции могут выявлять и опрашивать руководителей проблемных фирм-контрагентов, проводить почерковедческую экспертизу. Если экспертиза подтвердит, что подписи на счетах-фактурах поставили неуполномоченные лица, либо сами директора фирм в судебном заседании подтвердят, что не подписывали эти документы, в налоговых вычетах налогоплательщику будет отказано <18>.


- Как чаще всего выявляются налоговые преступления: в ходе совместных проверок или органами внутренних дел самостоятельно?

- В основном правоохранительные органы выявляют налоговые правонарушения самостоятельно, проводя оперативно-разыскные мероприятия. Но не все налоговые правонарушения в конечном счете признаются преступлениями. Правонарушение, совершенное по неосторожности, даже если не уплачены очень крупные суммы налога <19>, преступлением не признается <20>.


- Есть ли группы риска, где проверки наиболее вероятны?

- Группы риска - это организации, цель которых: обманывать государство, заниматься лжепредпринимательской деятельностью, получать необоснованную налоговую выгоду, выдавать зарплату в конвертах.


- Со следующего года пределы недоимки, при которых налоговое нарушение считается преступлением, будут увеличены. А перечислив в бюджет всю сумму недоимки, пени и штрафов, можно будет избежать уголовной ответственности, если преступление совершено впервые. Как вы оцениваете эти новшества? Не усилится ли в результате налоговая преступность? Произойдет ли ужесточение контроля в качестве "компенсации" такой либерализации налоговой ответственности?

- Да, действительно, наши законодатели рассматривают поправки в Налоговый и Уголовный кодекс, связанные с ответственностью налогоплательщиков за неуплату налогов. Планируется увеличить порог сумм, позволяющих возбудить уголовное дело за неуплату налогов, для физических лиц до 500 000 руб. (сейчас - 100 000 руб.), для юридических лиц - до 1 500 000 руб. (сейчас - 500 000 руб.).

Будет расширено понятие "деятельное раскаяние", и лица, впервые уличенные в уклонении от уплаты налогов и до суда их заплатившие, будут освобождены от уголовной ответственности. Планируется также изменить формулировку п. 3 ст. 32 НК РФ: налоговые органы будут направлять материалы о налоговом правонарушении в милицию, только если неуплата крупных сумм налога подтверждена результатами налоговой проверки.

Я считаю, что эти новшества своевременны и справедливы и налоговая преступность не должна усилиться. Сейчас возможна ситуация, когда при проверке установлена неуплата организацией крупных сумм налога, ее руководитель привлечен к уголовной ответственности (в виде штрафа или лишения свободы), но из-за отсутствия денег у организации и оштрафованных должностных лиц ни недоимка, ни штрафы не платятся. То есть ущерб, нанесенный бюджетам всех уровней, все равно не возмещается.

Если же налогоплательщик будет знать, что при возмещении причиненного ущерба уголовное дело в отношении его не будет возбуждено, он будет заинтересован в погашении долга и предпримет для этого все возможные меры.

А ужесточения контроля в связи с либерализацией подхода государства к уголовному преследованию граждан и организаций за неуплату налогов, я думаю, не произойдет. Ведь поправки не меняют порядок исчисления и уплаты налогов, обязанности налогоплательщиков, не отменяют ответственность за налоговые правонарушения.

Кроме того, все-таки большинство налогоплательщиков сегодня выходит на рынок для того, чтобы честно работать и зарекомендовать себя как благонадежный партнер, законопослушный налогоплательщик, применяющий законные элементы налогового планирования, а не для того, чтобы вести лжепредпринимательскую деятельность и получать незаконную налоговую выгоду.

--------------------------------

<1> Приказ МВД России N 495, ФНС России N ММ-7-2-347 от 30.06.2009 "Об утверждении порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений" (далее - Приказ).

<2> Приказ МВД России N 76, МНС России N АС-3-06/37 от 22.01.2004.

<3> Пункт 3 ст. 32 НК РФ.

<4> Пункт 14 Инструкции о порядке взаимодействия, утв. Приказом.

<5> Пункт 19 Инструкции о порядке взаимодействия, утв. Приказом.

<6> Пункт 4 ст. 11 Закона РФ от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (далее - Закон о милиции).

<7> Пункт 30 ст. 11 Закона о милиции.

<8> Пункт 34 ст. 11 Закона о милиции.

<9> Статьи 6, 15 Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" (далее - Закон об ОРД).

<10> Статья 102 НК РФ.

<11> Федеральный закон от 29.07.2004 N 98-ФЗ "О коммерческой тайне".

<12> Статья 14 Федерального закона от 29.07.2004 N 98-ФЗ; ст. 183 УК РФ.

<13> Статья 144 УПК РФ.

<14> Статья 37 НК РФ.

<15> Статьи 24 - 26 УК РФ; ст. 110 НК РФ.

<16> Статья 25 УК РФ.

<17> Постановление ФАС СЗО от 17.07.2008 по делу А26-6280/2007.

<18> Постановления ФАС МО от 24.03.2008 N КА-А40/2007-08; ФАС ВВО от 19.11.2007 по делу N А43-3375/2006-31-978; ФАС СЗО от 13.01.2009 по делу N А52-980/2008; Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 9299/08; Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 N 12210/07.

<19> Статьи 198, 199 УК РФ.

<20> Статья 24 УК РФ; ст. 110 НК РФ.


Беседовала

А.В.Хорошавкина

Корреспондент

журнала "Главная книга"

Подписано в печать

13.11.2009


"Главная книга", 2009, N 13