План Концепція, зміст та об’єкти управлінського обліку. Системи обліку витрат І калькулювання собівартості
| Вид материала | Документы |
- План Концепція, зміст та об’єкти управлінського обліку. Системи обліку витрат І калькулювання, 577.09kb.
- З дисципліни «Управлінський облік», 764.37kb.
- Www mydisser com Заказ индивидуальных авторских работ, от контрольной до диссертации, 938.89kb.
- Програма фахового вступного випробування для зарахування на навчання за окр, 2302.23kb.
- Назва реферату: Нормативний метод обліку витрат та калькулювання собівартості продукції, 112.15kb.
- Лекція №11 Тема: Організація обліку витрат виробництва І витрат діяльності, 308.81kb.
- Назва реферату: Облік формування витрат виробництва І калькулювання собівартості продукції, 168.46kb.
- План рахунків в системі бухгалтерського обліку І фінансової звітності. Система внутрішнього, 41.23kb.
- 1. Сутність бухгалтерського обліку, його принципи та об’єкти, 264.4kb.
- О. В. Лапчук Національний університет кораблебудування, м. Миколаїв Проблеми обліку, 28.98kb.
Розрахунок витрат на одиницю фактора
Витрати | Фактор зміни витрат | Витрати на одиницю фактора |
| 1. Короткострокові змінні витрати:
| одиниця виробу -“- години роботи устаткування | 580000:290000 = 2 дол. |
| 2. Довгострокові змінні витрати:
| кількість партій кількість замовлень кількість замовників кількість замовлень | 120000:30 = 4000 дол. 140000:50 = 2800 дол. 150000:30 = 5000 дол. 300000:50 = 6000 дол. |
Таблиця 11.4
Звіт про фінансові результати (тис.дол.)
| Показники | Вироби | Разом | ||
| А | Б | В | ||
| Реалізована продукція (дохід) | 1250 | 900 | 175 | 2325 |
| Короткострокові змінні витрати:
| 150 300 400 | 60 240 120 | 5 20 60 | 215 560 580 |
Маржинальний дохід | 400 | 480 | 90 | 970 |
| Довгострокові змінні витрати:
| 20 28 10 60 | 40 56 65 120 | 60 56 75 120 | 120 140 150 300 |
| Прибуток (збитки) | 282 | 199 | (221) | 260 |
Система калькулювання на основі виробничої діяльності повністю відповідає одному з основних принципів управління “точно вчасно”, забезпечує більш точне визначення собівартості продукції, скорочення виробничого процесу і витрат на його здійснення.
Система обліку і калькулювання за змінними витратами
Система калькулювання за змінними витратами базується на поділі усіх витрат на змінні та постійні, вона передбачає, що собівартість продукції визначається тільки за змінними витратами. Так, до виробничої собівартості продукції відносяться прямі матеріали, пряма заробітна плата інші прямі витрати і частина загальновиробничих витрат, які є змінними. За змінними витратами оцінюється також залишок готової продукції на складі і реалізована продукція.
Постійні загальновиробничі витрати не включаються у собівартість продукції, відносяться до витрат періоду, обліковуються окремо і списуються на дебет рахунку фінансових результатів звітного періоду. Контроль постійних витрат здійснюється за центрами відповідальності шляхом їх бюджетування, виявлення та аналізу відхилень від бюджету (кошторису).
Система калькулювання змінних витрат застосовується в управлінському (внутрішньому) обліку для цілей планування, контролю, прийняття управлінських рішень по нових видах продукції, ціноутворенню, рішень типу “виробляти чи купувати” і ін. Зовнішня звітність складається за принципами калькулювання повних витрат.
З системою обліку і калькулювання змінних витрат пов’язаний показник маржинального доходу. Маржинальний дохід – це різниця між доходом від реалізації і сумою змінних витрат. Маржинальний дохід – це проміжний фінансовий результат, який повинен забезпечити покриття постійних витрат і одержання прибутку (див.табл.11.5).
Таблиця 11.5
Витяг з внутрішнього звіту про фінансові результати (дол.)
(дані умовні)
| Показники | Продукція А | Продукція Б | Разом |
| Дохід від реалізації | 6000 | 10000 | 16000 |
| Змінні витрати | 4000 | 6000 | 10000 |
| Маржинальний дохід | 2000 | 4000 | 6000 |
| Постійні витрати | Х | Х | 2200 |
| Прибуток | Х | Х | 3800 |
Слід уяснити вплив калькуляції собівартості за повними витратами і калькуляції собівартості за змінними витратами на величину прибутку. Системи обліку і калькулювання повних і змінних витрат дають різні фінансові результати діяльності підприємства. Це положення доцільно розглянути на прикладі:
Вихідні дані. Підприємство виробляє і реалізує продукцію “К”. Ціна реалізації 60 дол. за одиницю. Інформація за квітень місяць:
виготовлено 15000 шт.
реалізація (дохід) (10000 шт. по 60 дол.) 600000
змінні витрати на одиницю 24 дол.
постійні витрати на місяць 450000 дол.
- Фактична собівартість одиниці продукції за повними витратами:
Прибуток з одиниці реалізованої продукції:
60 дол. – 54 дол. = 6 дол.
- Звіт про фінансові результати за системою повних витрат:
реалізація (10000 шт. 60 дол.) 600000
витрати (10000 шт. 54 дол.) 540000
прибуток 60000
- Звіт про фінансові результати за системою змінних витрат:
реалізація (10000 шт. 60 дол.) 600000
витрати
- змінні (10000 шт. 24 дол.) 240000
- постійні 450000 690000
збитки 90000
Різниця фінансового результату обумовлена різною сумою витрат, віднесених на собівартість реалізованої продукції. Доцільно провести аналіз:
Система повних витрат:
- змінні витрати: 10000 шт. 24 дол. 240000
- постійні (450000:15000 шт.) 10000 300000
Таким чином, за системою повних витрат на собівартість реалізованої продукції віднесено 300000 дол. постійних витрат, а за системою змінних витрат – вся сума періоду, тобто 450000 дол. Різниця (150000 дол.) віднесена за системою повних витрат на залишок продукції на складі (5000 шт. 30 дол. = 150000 дол.).
Візьмемо наступний варіант: підприємство виготовило 15000 шт. продукції і реалізовано теж 15000 шт.
- Звіт про фінансові результати за системою повних витрат:
реалізація (15000 шт. 60 дол.) 900000
витрати (15000 шт. 54 дол.) 810000
прибуток 90000
- Звіт про фінансові результати за системою змінних витрат:
реалізація (15000 шт. 60 дол.) 900000
витрати
- змінні (15000 шт. 24 дол.) 360000
- постійні 450000 810000
прибуток 90000
Таким чином, у випадку, коли кількість виробленої і реалізованої продукції співпадає, фінансовий результат однаковий за двома системами.
Наступний варіант, коли підприємство виготовило 15000 шт. продукції, а реалізувало 20000 шт. (за рахунок залишку продукції на складі).
- Звіт про фінансові результати за системою повних витрат:
реалізація (20000 шт. 60 дол.) 1200000
витрати (20000 шт. 54 дол.) 1080000
прибуток 1200000
- Звіт про фінансові результати за системою змінних витрат:
реалізація (20000 шт. 60 дол.) 1200000
витрати
- змінні (20000 шт. 24 дол.) 480000
- постійні 450000 930000
прибуток 270000
Різниця суми прибутку (150000 дол.) обумовлена постійними витратами у складі реалізованого залишку готової продукції на складі (система повних витрат):
5000 шт. 30 дол. = 150000 дол.
Слід зробити висновок, що різниця суми фінансового результату за двома системами калькулювання залежить від співвідношення виробленої (В) і реалізованої (Р) кількості продукції:
якщо В = Р, то сума прибутку буде однакова за системи як повних, так і змінних витрат;
якщо В>З, то прибуток за системи змінних витрат менший, ніж за системи повних витрат;
якщо В<Р, то прибуток за системи змінних витрат буде більший, ніж за системи повних витрат.
Розглядаючи систему обліку і калькулювання змінних витрат, необхідно зазначити її переваги та недоліки. Переваги: спрощує облік (як і нормування, планування) витрат і калькулювання, тому що постійні витрати не розподіляються між видами продукції; дозволяє визначати взаємозв’язок витрат, обсягу діяльності і прибутку; точніше визначається фінансовий результат за принципом “витрати-доходи”; постачає цінну інформацію для прийняття управлінських рішень.
Аналіз взаємозв’язку витрат, обсягу діяльності та прибутку
Такий аналіз можливий за системи обліку і калькулювання змінних витрат, базується на поділі витрат на змінні та постійні, а також на показнику маржинального доходу. При цьому визначається точка рентабельності і інші показники, що характеризують взаємозв’язок витрат, обсягу діяльності та прибутку.
Точка рентабельності – це обсяг реалізації, при якому доходи підприємства дорівнюють його витратам, підприємство не має ні прибутку, ні збитків. Синонімами поняття точки рентабельності є точка беззбитковості, мертва точка, точка критичного обсягу реалізації.
Приклад. Компанія виготовляє і реалізує велосипеди. Дані на одиницю продукції:
ціна 500 дол.
змінні витрати 300
маржинальний дохід 200
Постійні витрати становлять 80000 дол. на місяць.
Дані за місяць:
реалізація (500 шт.) 250000 (100%)
змінні витрати (500 шт. 30 дол.) 150000 60%
маржинальний дохід 100000 (40%)
постійні витрати 80000
прибуток 20000
Коефіцієнт маржинального доходу (КМД) – це відношення суми маржинального доходу до суми доходу від реалізації:
КМД = 100000:250000 = 0,40 (або 40%)
За даними на одиницю продукції:
Точка рентабельності може бути визначена двома способами: методом рівняння та методом маржинального доходу.
- Метод рівняння.
Виходячи з загальної формули:
Дохід від реалізації = Змінні витрати + Постійні витрати + Прибуток
ф
Дохід від реалізації = Змінні витрати + Постійні витрати + 0
ормула критичного обсягу реалізації буде:
За умови, що “Х” – критичний обсяг реалізації (КОР) в штуках:
500Х = 300Х + 80000 + 0
200Х = 80000; Х = 400 шт. (велосипедів)
За умови, що “Х” – критичний обсяг реалізації (КОР) в грошах:
Х = 0,60Х + 80000 + 0
0,40Х = 80000; Х = 500000 дол.
- М
Маржинальний дохід = Постійні витрати + Прибуток
етод маржинального доходу.
За критичного обсягу реалізації (КОР):
Маржинальний дохід = Постійні витрати
Формула критичного обсягу реалізації в штуках:
КОР = Постійні витрати : Марж. дохід на одиницю продукції = 400 шт.
Формула критичного обсягу реалізації в грошах:
КОР = Постійні витрати : Коефіцієнт маржинального доходу = 200000 дол.
Якщо підприємство виготовляє і продає декілька видів продукції, точка рентабельності (критичний обсяг реалізації) визначається виходячи з загального коефіцієнту маржинального доходу до усієї суми доходу від реалізації.
Точка рентабельності може бути знайдена також за допомогою графіка. Площина вище точки рентабельності покаже зону прибутку, а нижче – зону збитків.
11.3. ОБЛІК І КОНТРОЛЬ ЗА ЦЕНТРАМИ ВІДПОВІДАЛЬНОСТІ
При вивченні даного питання основну увагу слід звернути на організацію обліку і контролю за центрами відповідальності різних видів. Це питання пов’язане з управлінням підприємством і його структурними підрозділами за принципом децентралізації.
Організація обліку і контролю діяльності підрозділів включає визначення центрів відповідальності, складання бюджетів для центрів відповідальності, облік витрат і доходів кожного центру відповідальності, складання звітів про виконання за встановлені періоди, аналіз причин відхилень та оцінку діяльності центрів відповідальності та їх менеджерів.
Центри відповідальності – це підрозділи підприємства, керівники яких несуть відповідальність за їх діяльність протягом визначеного періоду часу. В залежності від ступеня відповідальності та повноважень, що делегуються структурним підрозділам та їх менеджерам, центри відповідальності поділяються на центри витрат, центри прибутку і центри інвестицій.
Центр витрат – це центр відповідальності, керівник якого відповідає за витрати, впливає на них, але не впливає на доходи підрозділу, обсяг капіталовкладень і не відповідає за них. Центр прибутку – це підрозділ, керівник якого несе відповідальність не тільки за витрати, але й за доходи, фінансові результати.
Нарешті, центр інвестицій – це центр відповідальності, керівник якого контролює витрати, доходи, фінансові результати, а також інвестиції в основні фонди.
По кожному центру відповідальності ведеться облік витрат, або витрат, доходів і фінансових результатів, при цьому побудова обліку витрат базується на їх поділі на змінні і постійні, прямі і непрямі, контрольовані і неконтрольовані.
Важливою ділянкою роботи є розробка бюджетів діяльності центрів відповідальності і підприємства в цілому, запровадження бюджетного контролю.
Бюджетування – це процес планування майбутньої діяльності підприємства та оформлення його результатів системою бюджетів. Бюджет, в свою чергу, – це кількісне відображення плану, інструмент координації і контролю за його виконанням. Бюджети можуть складатись як для підприємства в цілому, так і для структурних підрозділів.
Бюджети підрозділів зводяться в основний (зведений) бюджет, який складається з операційних бюджетів і фінансових бюджетів.
До операційних бюджетів відносяться: бюджет продаж, бюджет виробництва, бюджет прямих матеріальних витрат, бюджет прямих витрат на оплату праці, бюджет виробничих накладних витрат, бюджет запасів на кінець звітного періоду, бюджет виробничої собівартості готової продукції, бюджет собівартості реалізованої продукції, бюджет витрат на збут, бюджет адміністративних витрат, бюджет прибутку.
До фінансових бюджетів належать: бюджет капітальних вкладень, бюджет грошових коштів, бюджетний баланс.
Бюджети можуть бути статистичними, складеними для одного рівня діяльності (обсягу виробництва чи реалізації) і гнучкими. Гнучкий бюджет складається для декількох рівнів діяльності (декількох рівнів обсягу виробництва чи реалізації) в межах релевантного діапазону. В частині витрат для складання гнучкого бюджету застосовується формула:
(Змінні витрати на одиницю Обсяг виробництва) + Постійні витрати
В кінці звітного періоду обов’язково складаються звіти про виконання бюджетів (по структурних підрозділах та підприємству в цілому), які є основою для здійснення бюджетного контролю. У звітах порівнюються фактичні показники з запланованими, розраховуються відхилення від бюджету та даються пояснення д них. Загальна побудова звіту про виконання бюджету може бути наступною:
| Показники | Бюджет | Фактично | Відхилення | Пояснення причин відхилень |
| Доходи (за видами) | | | | |
| Витрати (за видами) | | | | |
| Прибутки (збитки) | | | | |
Важливим завданням менеджменту є організація обліку відповідальності на основі стандартних витрат.
Система обліку стандартних витрат (стандарт-кост) базується на використанні стандартних (нормативних) витрат. Стандартні витрати визначаються як витрати, які необхідно для виробництва продукції або послуг за нормальних умов діяльності. Головна мета обліку витрат за системою “стандарт-кост” – оперативно виявляти відхилення від встановлених стандартів, глибоко їх аналізувати за причинами і відповідальними особами для прийняття відповідних управлінських рішень.
Система обліку стандартних витрат включає:
- встановлення стандартів витрат на одиницю продукції (прямих матеріалів, прямої заробітної плати, змінних накладних витрат);
- складання картки стандартної (нормативної) собівартості одиниці продукції;
- облік фактичних витрат з підрозділами їх на стандартні витрати і відхилення від стандартів;
- аналіз відхилень від стандартів витрат;
- внесення необхідних корективів в діяльності підприємства чи його структурних підрозділів або в стандарти витрат.
Система обліку стандартних витрат дає можливість:
- визначити суму очікуваних витрат на виробництво і реалізацію продукції, визначати собівартість одиниці продукції за стандартними витратами;
- приймати рішення стосовно цін (на основі стандартної собівартості одиниці продукції);
- контролювати витрати на основі інформації про відхилення від стандартів;
- оцінювати роботу структурних підрозділів;
- здійснювати управління за відхиленнями.
Важливою ланкою системи обліку стандартних витрат є виявлення відхилень фактичних витрат від стандартних. Відхилення можуть бути як позитивними, так і негативними.
Загальне відхилення того чи іншого виду витрат визначається за формулою:
Загальне відхилення = Загальні фактичні витрати – (Обсяг виробництва Стандартні витрати на одиницю)
Визначення відхилень за факторами здійснюється за такою загальною моделлю (схемою):
Виявлені відхилення аналізуються за місцем їх виникнення (центрами відповідальності), видами продукції, робіт, послуг, а також за причинами їх виникнення. Згідно світової практики, для обліку відхилень від стандартів витрат застосовуються спеціальні рахунки відхилень (по матеріалах, заробітній платі, накладних витратах), на дебеті яких відображаються негативні відхилення (перевитрати), а на кредиті – позитивні, тобто економія. В кінці звітного періоду накопичені на цих рахунках відхилення від стандартних витрат списуються, як правило, на собівартість реалізованої продукції.
Слід зазначити, що звіти про результати діяльності центрів відповідальності залежать від їх виду (центр витрат, центр прибутку, центр інвестицій) і включають як фінансові, так і нефінансові показники діяльності. До фінансових показників відносяться доходи, витрати, фінансові результати. Нефінансовими показниками можуть бути кількість виробленої продукції, якість продукції, виконання поставок, використання устаткування у часі та інші.
Звіти є основою для оцінки діяльності центрів відповідальності та їх менеджерів. Так, діяльність центру витрат оцінюється виконанням бюджету витрат з урахуванням фактичного обсягу діяльності (виробництва).
Діяльність центру прибутку оцінюється декількома показниками: маржинальний дохід, фінансовий результат, що контролюється керівником підрозділу, результат підрозділу без загальних витрат підприємства, чистий прибуток.
Фінансовий результат, що контролюється керівником підрозділу, вважається найкращим показником для оцінки менеджера центру прибутку, тобто для оцінки ефективності управління. Чистий прибуток показує внесок підрозділу у формування прибутку підприємства.
Для оцінки виконання можуть використовуватись і інші показники. Для центрів інвестицій такими показниками є:
для оцінки діяльності підрозділу: загальний прибуток; загальний власний капітал; загальний залишковий прибуток;
для оцінки діяльності менеджера: контрольований прибуток; контрольований капітал; прибутковість контрольованого капіталу; залишковий контрольований прибуток.
При розгляді питання обліку і контролю діяльності підрозділів слід звернути увагу на необхідність розробки внутрішніх цін на продукцію підрозділів при передачі її іншим підрозділам або реалізації на сторону, такі ціни звуться трансфертними. Вони можуть базуватись на повних фактичних витратах підрозділу, на змінних витратах, стандартних витратах (повних чи змінних), які доповнюються процентом на прибуток. В окремих випадках трансфертною ціною може бути ринкова ціна.