Международный педагогический университет в г
| Вид материала | Реферат |
- «Оренбургский государственный педагогический университет», 374.47kb.
- Конкурс образовательных проектов «Музыка и мультимедиа в современном образовании», 69.55kb.
- "Философские науки", 789.13kb.
- Шуйский государственный педагогический университет как образовательная система организационно-правовое, 1568.92kb.
- «нижегородский государственный педагогический университет», 452.48kb.
- «Нижегородский государственный педагогический университет», 633.21kb.
- Дагестанский государственный педагогический университет, 99.38kb.
- Новосибирский государственный педагогический университет, 43.06kb.
- «Российский государственный педагогический университет им. А. И. Герцена», 656.78kb.
- Н. С. Глуханюк Т. Б. Гершкович поздний возраст, 1504.04kb.
Международный педагогический университет в г. Магадане
Университет штата Аляска
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ
(Пособие для преподавателей)
Подготовила:
доцент кафедры экономики
и менеджмента, к.э.н.
О.В.АКУЛИЧ
Данный материал был разработан в рамках Проекта по развитию институционных партнерств, финансируемого Агенством международного развития США (USAID). Контроль за выполнением проекта осуществлял Совет по международным исследованиям и обменам (IREX).
ТОЛЬКО ДЛЯ НЕКОММЕРЧЕСКОГО РАСПРОСТРАНЕНИЯ
Содержание курса.
1.Введение в управленческий учет.
1.1. Понятие управленческого учета.
1.2.Элементы производственных затрат.
1.3.Материальные счета.
1.4.Производственный отчет.
2.Позаказный метод калькулирования себестоимости готовой продукции.
2.1.Основные методы калькулирования себестоимости.
2.2.Калькуляция с включением всех затрат. Нормативные коэффициенты накладных расходов.
2.3.Позаказный метод калькулирования себестоимости.
3.Попроцессный метод калькулирования себестоимости.
3.1.Учет затрат на счете “Незавершенное производство” при попроцессном методе калькулирования себестоимости.
3.2.Понятие условного объема производства.
3.3.Калькулирование затрат методом усреднения или методом FIFO.
3.4.Методики анализа себестоимости.
4.Общие принципы калькулирования себестоимости в России
4.1.Понятие калькулирования себестоимости.
4.2.Основные принципы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.
4.3.Классификация производственных затрат.
4.4.Учет затрат на производство по статьям калькуляции.
5.Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
5.1.Классификация методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
5.2.Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
5.3.Попроцессный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
5.4.Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
5.5.Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Цель курса.
В предложенном курсе рассматриваются основы управленческого учета, который пока отсутствует в российской практике. Цель данного курса - познакомить студентов с основными положениями управленческого учета, а именно с такими его элементами ,как учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, сравнить методики калькулирования затрат, применяемые в США и России. Данный курс рассчитан на будущих управленческих работников, бухгалтеров, экономистов.
Тема 1.
Введение в управленческий учет.
В данной лекции вводится понятие управленческого учета, рассказывается о сфере его применения, при этом особое внимание уделено применяемой терминологии, а также отчетности по производственным затратам. В лекции выделены следующие вопросы:
1.Понятие управленческого учета.
2.Элементы производственных затрат.
3.Материальные счета.
4.Производственный отчет.
В первом вопросе лекции для более точного понимания сущности управленческого учета проводится его сравнение с финансовым учетом.
управленческий учет (managerial accounting)охватывает все виды учетной информации, которая измеряется, обрабатывается, и передается для внутреннего пользования руководством. Управленческий учет расширяет финансовый учет. Его цель - обеспечить информацией менеджеров, ответственных за достижение конкретных производственных целей. К бухгалтерской информации, созданной и подготовленной для использования руководством применяются другие правила, чем к информации предназначенной для внешних пользователей. Различия между управленческим и финансовым учетом заключаются в следующем.
1.Основные потребители информации. Потребители традиционных финансовых отчетов находятся вне фирмы, подготавливающей отчет, руководство которой отвечает за ее составление. Внутренние аналитические отчеты, подготавливаемые бухгалтером предприятия, используются администратором самой фирмы. Содержание этих отчетов меняется в зависимости от их целевого назначения и должности администратора, для которого они предназначены.
2.Виды систем учета. Финансовые отчеты, подготавливаемые для внешнего источника, должны иметь форму, необходимую для системы двойной записи. Запись бухгалтерской информации внутри фирмы не обязательно должна опираться на систему двойной записи. Используется любая система, которая дает результат.
3.Свобода выбора. Финансовый учет основан на общепринятых стандартах и принципах учета, которым должен обязательно следовать. Управленческий учет не имеет норм и ограничений, единственный критерий - пригодность информации.
4.Используемые измерители. В финансовом учете используются денежные единицы по курсу, действовавшему на момент возникновения факт хозяйственной жизни. В управленческом учете применяется любая подходящая денежная или натуральная единица измерения. Если используется оценка в долларах, то может использоваться фактическая либо будущая стоимость доллара.
5.Основной объект анализа. Финансовый учет суммирует операции всей фирмы в целом. Управленческий учет обычно включает в себя анализ деятельности различных подразделений или каких-либо сторон его деятельности.
6.Частота составления отчетности. Финансовые отчеты составляются регулярно: ежемесячно, ежеквартально или ежегодно. В управленческом учете отчеты могут составляться на регулярной основе (даже ежедневно), но это не обязательно. Главное, чтобы каждый отчет был полезен получателю и представлялся ему вовремя.
7.Степень надежности. Финансовая информация, включаемая в финансовые отчеты, охватывает фактические данные, подытоженные для потребителя. Эта информация отражает операции, которые уже завершены, и по этой причине она носит объективный характер и поддается проверке. Управленческий учет главным образом занимается планированием и контролем за внутренними операциями, поэтому он сильно зависит от целей планирования. Но и в управленческом учете, когда это требуется, используются точные данные.
Во втором вопросе лекции рассматривается классификация производственных затрат. Все производственные затраты можно подразделить на материальные затраты (materials costs), расходы на оплату труда (labor costs) и производственные накладные расходы (manufacturing overhead costs). Материальные затраты и расходы на оплату труда называются прямыми затратами, а общезаводские накладные расходы - косвенными. Прямые затраты (direct costs) можно отнести непосредственно на определенное изделие, косвенные затраты (indirect costs) распределяются по изделиям согласно выбранной методике.
Прямые материальные затраты. Каждое изделие состоит из материалов. Материалы, которые являются частью готовой продукции и их стоимость можно легко и экономично отнести на определенное изделие, называются основными материалами (direct materials). В тех случаях, когда материалы являются частью готового изделия, но затраты на то, чтобы реально исчислить их стоимость, приходящуюся на изделие, слишком велики, то эти материалы относятся к вспомогательным материалам и относятся к косвенным затратам (indirect materials).
Прямые расходы на оплату труда .Прямые расходы на оплату труда(direct labor costs) включают в себя все расходы по оплате труда, которые можно прямо и экономично отнести на определенный вид готовых изделий. Издержки на оплату труда, которые нельзя прямо и экономично отнести на определенный вид готовых изделий, называются косвенными расходами на оплату труда (indirect labor costs). Эти затраты включают оплату труда таких рабочих, как механики, контролеры и другой вспомогательный персонал. Подобно затратам на вспомогательные материалы косвенные расходы на оплату труда рассматриваются как общезаводские накладные расходы.
Общезаводские накладные расходы. Сюда входят все расходы, которые нельзя отнести к первой и второй группам. Общезаводские накладные расходы (factory overheard costs) - это разнообразная совокупность издержек, связанных с производством, но которые нельзя непосредственно отнести на конкретные виды готовых изделий. К основным группам общезаводских накладных расходов относятся:
вспомогательные материалы и комплектующие изделия;
косвенные расходы на оплату труда;
другие косвенные общезаводские расходы: содержание зданий, техническое обслуживание и текущий ремонт оборудования, налоги на недвижимость, страхование имущества, пенсионные затраты, амортизационные отчисления на здания и оборудование, арендная плата, коммунальные услуги.
Производственные расходы бывают переменные и постоянные. Переменные производственные затраты изменяются в зависимости от изменения объема выпущенной продукции. Примерами являются прямые материальные затраты на сырье и материалы, прямые затраты на оплату труда, затраты на отопление и освещение и другие. Производственные затраты, которые остаются неизменными в течение всего отчетного периода, называются постоянными производственными затратами. Примерами постоянных производственных затрат являются страховые взносы, аренда, амортизационные отчисления, заработная плата мастеров. Некоторые затраты называются условно-переменными, так как часть затрат постоянна, а часть изменяется. К таким затратам относятся, например, плата за пользование телефоном, счета за коммунальные услуги. Указанные свойства затрат играют существенную роль при отнесении общезаводских накладных расходов на готовые изделия.
Завершая рассмотрение данного вопроса следует остановиться на различиях в терминах себестоимость продукции и расходы отчетного периода.
Себестоимость продукции (product costs) - это производственные затраты на произведенную, но не проданную продукцию, т.е. как бы материализованные затраты, поэтому их можно инвентаризовать. Они включают три элемента производственных затрат: основные материалы, прямые расходы на оплату труда, общезаводские накладные расходы. Они представлены запасами материалов, объемом незавершенного производства и остатками готовой продукции. При этом расходы ресурсов относятся к тому же отчетному периоду, в котором эти ресурсы возникают. Затраты на их формирование считаются неизрасходованными затратами, поскольку они являются активами фирмы, которые принесут выгоду в будущих периодах.
Расходы отчетного периода (period costs/expenses) - текущие расходы, которые нельзя проинвентаризировать. расходы отчетного периода связаны с полученными в течение периода услугами и не используются для определения себестоимости единицы продукции на конец периода. В качестве примеров можно назвать коммерческие расходы, связанные с реализацией готовой продукции, административно-управленческие расходы.
В третьем вопросе лекции рассматриваются материальные счета, т.е. те счета с помощью которых ведется учет материальных ценностей. В промышленном учете для этого применяются три счета : “Материалы” (Materials Inventory), “Незавершенное производство” (Work in Process Inventjry) и “Готовая продукция” (Finished Goods Inventory).
Счет “Материалы” отражает имеющиеся в наличии остатки материалов и комплектующих изделий. Списанная со счета “Материалы” себестоимость сырья, затребованного в производство, отражается по дебету счета “Незавершенное производство”.
Счет “Незавершенное производство” используется для отражения всех производственных затрат, которые возникают в связи с производством продукции. К ним относятся затраты на сырье и материалы, расходы на оплату труда, общезаводские накладные расходы. Общезаводские накладные расходы переносятся со счета “Общезаводские накладные расходы” на счет “Незавершенное производство” с помощью коэффициента, называемого нормативной ставкой накладных расходов. После того, как изготовленные изделия поступают на склад готовой продукции, относящиеся к ним затраты переносятся со счета “Незавершенное производство” на счет “Готовая продукция”.
Счет “Готовая продукция”. Все затраты, относимые на дебет счета “Готовая продукция”, представляют собой суммы, списанные со счета “Незавершенное производство”. Сальдо по счету “Готовая продукция” на конец отчетного периода представляет собой затраты на изготовленные, но не проданные на текущую дату изделия.
В последнем вопросе лекции студенты знакомятся с Отчетом о себестоимости произведенной продукции. Этот отчет составляется для объяснения данных Отчета о прибылях и убытках производителя.
В конце отчетного периода информация о всех производственных затратах подсчитывается в Отчете о себестоимости произведенной продукции (Statement of cjsts of goods manufactured). Этот отчет дает стоимостное выражение продукции , изготовленной и отраженной в отчетном периоде на счете “Готовая продукция”. Величина себестоимости готовой продукции должна быть равна сумме, списанной за этот период со счета ”Незавершенное производство” на счет “Готовая продукция”. Составление отчета можно свести к трем этапам. На первом этапе нужно подсчитать себестоимость использованных материалов. На втором этапе рассчитывается общая сумма производственных затрат за отчетный период. На третьем этапе переходят от общей суммы производственных затрат к общей себестоимости произведенной за отчетный период продукции. Для того чтобы студенты поняли этапы составления Отчета и разницу в таких понятиях, как “общая сумма производственных затрат” и “общая себестоимость изготовленной продукции” необходимо рассмотреть конкретный пример составления Отчета о себестоимости произведенной продукции.
Тема 2.
Позаказный метод калькулирования себестоимости готовой продукции.
В данной лекции формулируется определение себестоимости продукции в рамках позаказной калькуляции., дается определение концепции калькуляции методом поглощения всех затрат, а также показываются расчетные коэффициенты распределения накладных расходов. Предлагается выделить в лекции следующие вопросы:
1.Основные методы калькулирования себестоимости.
2. Калькуляция с включением всех затрат. Нормативные коэффициенты накладных расходов.
3.Позаказный метод калькулирования себестоимости.
В первом вопросе лекции сравниваются две наиболее типичные системы расчета себестоимости :позаказный и попроцессный методы калькулирования себестоимости. Действующие методы учета могут существенно различаться, но все они основаны на одной из этих двух концепций. Цель обоих методов одинакова - получить информацию о себестоимости единицы продукции для ценообразования, контроля затрат, оценки материальных ценностей и составления Отчета о прибылях и убытках.
Позаказный метод учета себестоимости (job order cost accounting) - метод, используемый при изготовлении уникального или выполняемого по специальному заказу изделия. При этом методе затраты на производственные материалы, оплату труда рабочих и общезаводские накладные расходы относят на каждый индивидуальный заказ или на произведенную партию продукции. При определении себестоимости изделия общие производственные затраты на каждый заказ делятся на количество единиц продукции, изготовленной по данному заказу. Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции используют такие отрасли, как судостроение, самолетостороение и тяжелое машиностроение. К основным характеристикам метода относят: 1) концентрацию данных о всех понесенных расходах и отнесение их на отдельные виды работ или серии готовой продукции; 2)измерение затрат по каждой завершенной партии, а не за промежуток времени; 3)ведение в Главной книге только одного счета “Незавершенное производство”. Этот счет расшифровывается в дополнительном журнале, где ведутся карточки учета расходов по каждому заказу, находящемуся в производстве на конец отчетного периода.
Попроцессный метод учета себестоимости (process cost accounting system) - метод применяется фирмами, которые серийно производят однообразную продукцию или имеют непрерывный производственный цикл, т.е. разумнее вести учет затрат, соотнесенных с продукцией, произведенной за определенный период, чем пытаться соотнести их с отдельными видами продукции или заказами предприятия. Себестоимость единицы продукции определяется делением общей суммы производственных затрат, отнесенных на определенное производственное подразделение за неделю или за месяц, на количество единиц готовой продукции, произведенных за этот же промежуток времени. Такой метод учета себестоимости поточного производства используется предприятиями по производству красок, масел, газа, автомобилей, кирпичей, безалкогольных напитков. К основным характеристикам попроцессного метода относят: 1)группировку производственных затрат по отдельным подразделениям или участкам безотносительно к отдельным заказам; 2)списание затрат за календарный (неделю или месяц), а не за время, необходимое для завершения отдельного заказа; 3)открытие нескольких аналитических счетов к счету “Незавершенное производство”.
Начиная рассмотрение второго вопроса лекции следует ответить на вопрос, какую часть накладных расходов следует включать в затраты на производство. Обычно при расчете себестоимости готовой продукции прибегают к калькулированию с включением всех затрат, при котором на каждый отдельный вид продукции относят определенную часть всех затрат: стоимость израсходованных материалов, расходы на оплату труда производственных рабочих, переменные и постоянные накладные расходы.
В отличие от затрат материалов и расходов на оплату труда, накладные расходы нельзя прямо отнести на конкретные виды готовой продукции. Величина этих расходов периодически изменяется, а постоянная часть должна быть распределена во времени ( по отчетным периодам). В связи с этим необходимо найти способ их распределения по видам готовой продукции еще до окончания отчетного периода. При простом списании обычно прибегают к использованию нормативных коэффициентов накладных расходов (predetermined overheard rate) для каждого подразделения или функционирующего объекта. Этот коэффициент можно определить как свойство накладных расходов переносить свою часть на отдельные виды продукции или работы. Он основан на использовании прогнозируемой на данный период величины затрат и предполагаемых объемах выпуска продукции. Коэффициент рассчитывается в три этапа.
1.Составление прогноза накладных расходов. Расчет прогнозируемой величины накладных расходов делается на основе динамики затрат. Эта операция выполняется для каждого производственного подразделения на предстоящий отчетный период . Затем полученные суммы складываются.
2.Выбор критерия для распределения накладных расходов. Для этого определяют связь между накладными расходами и объемом готовой продукции, используя какой-либо из измерителей производственной деятельности. Обычно применяются такие базовые измерители , как число отработанных часов, сумма начисленной заработной платы производственных рабочих, количество машино-часов или выпущенных изделий. Выбранная база формализованным путем связывает накладные расходы и объем выпущенной продукции. Например, если процесс производства большей частью основан на применении ручного труда, а не машин, то число отработанных часов будет хорошим критерием для распределения накладных расходов.
3. Разделение прогнозируемой на предстоящий период величины накладных расходов на прогнозируемое количественное выражение критерия (часы, доллары или изделия). В результате этой операции получают нормативный коэффициент накладных расходов:
Нормативный коэффициент Прогнозируемое значение накладных расходов
= ---------------------------------------------------------------
накладных расходов Прогнозируемое значение базового параметра
Затем накладные расходы относят на каждый вид продукции с использованием этого коэффициента:
Нормативный коэффициент Значение производственного Накладные расходы,отне
* показателя, относящегося к = сенные на данный заказ
накладных расходов заказу или партию продукции
Процесс распределения накладных расходов зависит от двух моментов: прогноза их общей суммы и выбора базы распределения.
Прогнозирование общей суммы накладных расходов производится в ходе финансового планирования. Ожидаемые накладные расходы бухгалтерия получает от всех подразделений, вовлеченных в производственный процесс. Далее бухгалтерия собирает и суммирует ожидаемые значения издержек по каждому подразделению. Затраты вспомогательных производств распределяются между производственными подразделениями как составная часть накладных расходов при помощи нормативного коэффициента накладных расходов.
Правильный выбор базы накладных расходов также важен. Во-первых, выбранная база должна указывать на связь между накладными расходами и причинами, влияющими на них. Во-вторых, необходимо выбрать такую характеристику производственного процесса, изменение которой в наибольшей степени влияет на величину накладных расходов. Выбор неподходящей базы будет означать, что суммы накладных расходов относимые на отдельные изделия или заказы, неточно отразят фактически понесенные расходы.
На практике фактическая величина накладных расходов часто не совпадает с запланированной. Поэтому почти всегда оказывается, что сумма накладных расходов, отнесенных на продукцию, меньше или больше фактически понесенных накладных затрат. В связи с этим перед бухгалтером возникает задача их ежеквартальной или ежегодной корректировки.
Накладные расходы, отраженные в Главной книге - это фактическая величина накладных расходов. Однако их нельзя ни списать на счет “Незавершенное производство” (такое списание должно быть выполнено до того, как будет рассчитана себестоимость изделий), ни распределить их между видами продукции. Для списания используют нормативный коэффициент накладных расходов. При этом фактическое значении критерия распределения накладных расходов (часы, доллары или изделия) умножается на нормативный коэффициент. Полученный результат - это сумма планово-списанных накладных расходов.
Чтобы отразить списание нормативной ставки накладных расходов, кредитуют счет “Списанные накладные расходы” и дебетуют счет “Незавершенное производство”. После переноса в регистры бухгалтерского учета всех операций с фактическими накладными расходами сравнивают сумму планово -списанных накладных расходов с фактически понесенными.
Если фактическая величина накладных расходов отличается от плановы, то, следовательно, нормативный коэффициент накладных расходов при прогнозировании был определен неверно. Поэтому величину расхождения добавляют или отнимают от производственных затрат.
Делается это двумя способами. Во-первых, если разница считается небольшой или большинство выпущенных изделий уже распродано, то вся сумма может быть отнесена на счет “Себестоимость реализованных товаров”. Корректирующая запись будет иметь вид:
Списанные накладные расходы
+
Себестоимость реализованной продукции
=
Накладные расходы
Второй способ применяется в том случае, если сумма корректировки велика или большое число изготовленных в течение года изделий еще не продано к концу отчетного периода. При использовании этого способа разность распределяется в конце года между счетами “Незавершенное производство”, “Готовая продукция”, “Себестоимость реализованных товаров”. Предположим, что к концу года 30% изделий отражались на счете “Незавершенное производство”, 20% - на счет “Готовая продукция” и 50% - были проданы. В этом случае следует составить запись:
Списанные накладные расходы
+
Себестоимость реализованной продукции (50% от разницы)
+
Незавершенное производство (30% от разницы)
+
Готовая продукция (20% от разницы)
=
Накладные расходы
Распределение разницы между планово-списанными и фактически понесенными накладными расходами можно осуществить пропорционально числу изделий, изготовленных за отчетный период, фактическому количеству машино-часов, затраченных на производство этой продукции, или пропорционально сальдо этих счетов.
В третьем вопросе лекции более подробно рассматривается позаказный метод калькулирования себестоимости. Этот метод включает набор операций, связанных с фактическими расходами на материалы, оплату труда и накладными затратами.
Материалы. Для облегчения учета и контроля за расходованием материалов используют первичные документы. К ним относятся: требование на закупку (purchase requisition), заказы на закупку (purchase order), отчеты о поступлении (receiving report), карточки учета материалов (inventory records) и требования на их отпуск (materials requisitions)/ Прямые затраты материалов списываются на соответствующие заказы и показываются по дебету счета “Незавершенное производство”, косвенные затраты материалов относятся к накладным расходам.
Труд , Очень важно точно связать начисленную заработную плату с каждым заказом или видом продукции. Для регистрации фактических затрат труда используют хронометражные карты (labour time cards) и наряды (job cards). Прямые затраты на оплату труда прослеживаются до каждого отдельного заказа или продукции, косвенные - отражаются на счете “Накладные расходы”.
Накладные расходы. В отличие от материалов и затрат труда накладные расходы не требуют составления специальных документов. Большинство платежей сопровождается счетами продавцов. Расходы по амортизации и плановым платежам относятся на счет “Накладные расходы” уже после составления текущих бухгалтерских проводок. При этом для всех видов накладных расходов при позаказной калькуляции используют синтетический счет “Накладные расходы”.
Счет ”Незавершенное производство”. При позаказном методе калькулирования все понесенные расходы списываются на счет “Незавершенное производство”. Прямые затраты материалов и прямые затраты на оплату труда отражаются по дебету счета “Незавершенное производство”, а косвенные затраты материалов и затраты на оплату труда списываются на дебет счета “Накладные расходы”. Применяя нормативный коэффициент распределения накладных расходов, их списывают на отдельные заказы, дебетуя счет ”Незавершенное производство” и кредитуя счет ”Списанные накладные расходы”. Для этих целей используют специальный журнал, который ведут, используя карточки позаказной себестоимости (job order cost cards). Для каждого находящегося в работе заказа заводится одна карточка позаказной себестоимости. По мере того, как расходы концентрируются по дебету счета “Незавершенное производство”, их распределяют по заказам, записывая данные в карточки позаказной себестоимости.
Обычно в карточке позаказной себестоимости записываются затраты материалов, расходы на оплату труда, общезаводские накладные расходы, а также номер заказа, описание изделия, имя заказчика, даты принятия заказа и его завершения, а также значение себестоимости.
Учет готовой продукции. После выполнения заказа, все расходы, отнесенные на этот заказ, списываются на счет “Готовая продукция”, что оформляется записью по дебету счета ”Готовая продукция” и по кредиту счета “Незавершенное производство”. Карточка позаказной себестоимости изымается из текущей картотеки, а на продажную стоимость отгруженной продукции дебетуют счет “Счета к получению” и кредитуют счет ”Реализация”. Одновременно дебетуют счет “Себестоимость реализованных товаров” и кредитуют счет ”Готовая продукция” на величину себестоимости отгруженных товаров.
Завершая данную лекцию желательно рассмотреть со студентами конкретные примеры записей в бухгалтерских регистрах по калькулированию себестоимости продукции.