2 Сутність облікової політики та передумови її розвитку

Вид материала

Содержание

1.1. Концепція капіталу як методологічна основа бухгалтерського обліку і облікової політики в умовах глобалізації

Подобный материал:

1 2 3 4 5 6 7

1.1. Концепція капіталу як методологічна основа бухгалтерського
обліку і облікової політики в умовах глобалізації

Історія розвитку суспільства невід’ємно пов’язана із процесами глобалізації та накопиченням економічних ресурсів. Ці процеси характерні також і для сучасного етапу становлення та розвитку ринкових відносин. Посилення інтеграційних процесів, злиття різноманітних грошових потоків та концентрація капіталу, – ось характерні ознаки глобалізації, що визначає необхідність відповідної структурної перебудови вітчизняної економіки. Передусім це стосується управління грошовими потоками, створення і забезпечення повноцінного функціонування ринку капіталів, який в економіці розвинутих країн виконує важливі функції. З оптимізації процесів накопичення, розподілу та перерозподілу фінансових ресурсів між підприємствами (фірмами, компаніями). Ефективність міжнародних ринків капіталу, як зауважує Вік Сіммонз, залежить від довіри суспільства, а її неможливо одержати без своєчасного надання повної, релевантної і надійної інформації – тобто, без належного рівня прозорості. Надійна структура корпоративної звітності необхідна світовим фінансовим ринкам [62, с. 11].

Необхідною умовою входження України у міжнародні ринки капіталу є зближення зі світовою практикою бухгалтерського обліку. За таких умов виникає потреба у структурній реорганізації економічних відносин, удосконаленні управління та облікової системи, яка повинна задовольняти запити суб’єктів господарювання щодо необхідної обліково-аналітичної інформації. Будь-які зміни в організації бухгалтерського обліку мають сенс тільки у тому випадку, коли вони зумовлені потребами системи управління. Система обліку повинна органічно вписуватись у загальну організаційну структуру управління [176, с. 103]. На сучасному етапі розвитку виробничих відносин в Україні такі зміни очевидні.

Визначення шляхів удосконалення обліку неминуче пов’язано з капіталом – основною складовою системи управління, оскільки капітал у широкому розумінні – це все, що здатне приносити дохід [265, с. 146], це фактор виробництва [175, с. 84]. Він є необхідною умовою організації та здійснення підприємницької діяльності, джерелом формування активів підприємства. Чим більша здатність капіталу до розширеного відтворення – тим ефективнішою буде діяльність суб’єкта господарювання.

Не випадково вітчизняні науковці визначають бухгалтерський облік як економічну науку господарювання – науку про ведення господарства [292, с. 3], як безперервне документально обґрунтоване відображення капіталу підприємства і процесів господарської діяльності [15, с. 8].

Дослідження суті капіталу як економічної категорії велися вченими різних країн протягом багатьох століть, практично, безперервно. Тому головні аспекти його участі у формуванні виробничих відносин вивчені досить глибоко та всесторонньо.

У наукових дослідженнях від стародавніх філософів до сучасних учених-економістів простежується зв’язок капіталу з накопиченням багатства, яке «бере участь в процесі виробництва» (Е. Вреден [44, с. 107]) та «утворює додану вартість» (А. Сміт [284, с. 54]). Капітал – це авансована вартість, що в процесі свого руху приносить більшу вартість, тобто самозростає [218, с. 210], це – «кошти для інвестицій або кошти, що можуть бути використані для продукування подальшого багатства» [348, с. 24; 350, с. 165].

«Капітал є джерелом утворення багатства інвесторів підприємств, добробуту найманих працівників та через фінансову систему країни - усіх членів суспільства» [343, с. 18].

Відносно накопичення капіталу ще філософ Аристотель зауважував: «Всі, хто займається грошовими оборотами, прагнуть збільшити свої капітали до безмежності» [4, с. 26]. «Тільки в руках приватних осіб починають нагромаджуватися капітали. Деякі з них, природно, прагнуть використовувати їх для того, щоб зайняти роботою працелюбних людей, яких вони забезпечують матеріалами та засобами існування, розраховуючи отримати вигоду від продажу результатів їх праці або на тому, що, ці працівники додали до вартості оброблюваних матеріалів» [284, с. 50].

Разом з тим ще в працях Платона приватна власність розглядалась як джерело нерівності [237, с. 196], тобто підкреслюється соціально-економічна сутність капіталу.

вырезано

На думку Є. Мниха, національний досвід, традиції обліку не слід ототожнювати з «...революційно насадженим досвідом соціалістичного обліку. Саме революційно перерваний науковий пошук українських учених відкинув прогрес цієї науки на кілька десятиліть.

Методологія й організація соціалістичного обліку в Україні формувалася лише після 20-х років, а в Галичині аж після 50-х. До цього часу концептуальні засади обліку були за своїм змістом адекватні вимогам сучасної міжнародної стандартизації» [197, с. 11-12].

Дійсно, після 1920 р. економічні терміни, які не відповідали «класовому підходу», як зазначає М. Чумаченко [328, с. 2], зазнали трансформації. З цього приводу В. Швець зауважує, що «ортодоксальні політекономи, політологи до цього часу не сприймають нових понять та економічних термінів. Дивними останнім часом здаються виступи на економічних наукових конференціях навіть відомих учених, які покликані пропагувати, тлумачити сучасні економічні поняття, дефініції ринкової економіки, а натомість вони оперують застарілою термінологією, визначеннями колишньої економічної системи (основні фонди, фондовіддача, амортизаційний фонд)» [330, с. 6]. Разом з тим Ю. Кузьмінський звертає увагу на те, що в останній час багато науковців з проблем обліку і фінансів дають свої визначення і трактування різним бухгалтерським термінам [164, с. 8]. Л. Кіндрацька зазначає, що в даний час публікації, рясніють словами «адаптація», «гармонізація», «наближення», ... ці слова використовуються, зазвичай, як синоніми, а в кожному окремому випадку, по суті, означають включення вітчизняних облікових норм і правил у систему міжнародного обліку, визнаного на міжнародному рівні [147, с. 200-201]. Все це негативно впливає на практику бухгалтерського обліку і може привести до помилкових напрямів розвитку теорії бухгалтерської науки.

Узагальнюючи думки вчених, слід зауважити, що, безумовно, окремі економічні терміни потребують уточнення та вдосконалення, вони не повинні суперечити сучасним вимогам міжнародної стандартизації. Сьогодні на вирішення проблеми термінології впливає не стільки колишня економічна система, скільки плутанина у тлумаченні сучасних економічних понять. Яскравим прикладом термінологічної плутанини може бути поняття «основні засоби».

Так, термін «основні засоби (фонди)» має в даний час такі відмінності:

У сучасному економічному словнику [265, с. 235] до основних засобів (фондів) відносять засоби виробництва, що використовуються тривалий час, беруть участь у виробництві протягом багатьох циклів, мають тривалі строки амортизації. До основних засобів (фондів) відносять землю, виробничі будинки, будівлі, машини, устаткування, прилади, інструменти, тобто фізичний капітал.
У державному стандарті України ДСТУ 2962-94 «Облік, аналіз та планування господарювання на промисловому підприємстві. Терміни та визначення» (затверджено наказом Держстандарту №333 від 28.12.94 р.) дано таке визначення: «Основні засоби – засоби праці, які, функціонуючи у сфері матеріального виробництва, зберігають свою первісну натуральну форму протягом багатьох виробничих циклів і поступово, відповідно до фізичного та морального зношування, переносять свою вартість на вартість готової продукції».
У навчальній літературі основним фондам дається таке визначення: «Основні фонди – це засоби праці, які мають вартість і функціонують у виробництві тривалий час у своїй незмінній споживчій формі, а їх вартість переноситься конкретною працею на вартість продукції, що виробляється (на платні послуги), частинами, по мірі зносу» [68, с. 101].
У новій редакції Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до основних фондів віднесено матеріальні цінності, які призначені платником податків для використання в його господарській діяльності протягом періоду, що перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей і вартість яких поступово зменшується у зв’язку з фізичним або моральним зносом (п. 8.2.1).
У П(С)БО 7 «Основні засоби» до основних засобів відносять матеріальні активи, які підприємство утримує з метою їх використання у процесі виробництва, постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше як один рік (або операційний цикл, якщо він триває більше одного року) [244, с. 33; 190, с. 3].
Згідно МСБО 16: «Основні засоби – це матеріальні активи, які:

утримуються підприємством для використання у виробництві або постачанні товарів та наданні послуг, для оренди іншим або для адміністративних цілей;
будуть використовуватися, як очікується, протягом більше, ніж одного періоду» [194, с. 249].

Як видно з наведених визначень, уже на стадії віднесення об’єкта до основних фондів або основних засобів у нормативних документах мають місце розбіжності. В одному випадку – «це засоби виробництва», в другому – «матеріальні цінності, призначені платником податків для використання в господарській діяльності платника податків...», у третьому – це «матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання в процесі виробництва...».

Такі уточнення суті авансованого в засоби праці капіталу не тільки ускладнюють можливості аналізу й порівняльної оцінки, а й призводять до безлічі зайвих запитань – хто, де, коли, чому та ін.

Причиною термінологічної плутанини на думку М. Білухи є те, що заходи, які вживаються до стандартизації продукції, виробів, не поширилися на стандартизацію нормативно-правових документів, оскільки П(С)БО були затверджені Міністерством фінансів України в обхід державних органів стандартизації [18].

Слід підтримати пропозицію М. Білухи [16, с. 24] відносно уніфікації лінгвістичного забезпечення бухгалтерських інформаційних систем шляхом створення тезаурусу термінологічних понять, що надасть однозначності й наукової обґрунтованості показникам, які будуть використовуватися в обліку і контролі господарської діяльності.

Такий підхід має сенс, тому що розробка інформаційно-комп’ютерної технології і побудова моделі взаємозв’язку бухгалтерського обліку з іншими економічними системами потребує, насамперед, упорядкування економічних термінів.

Отже, реформування економічної системи висуває на перший план завдання усунення різночитання нормативних документів, що стосується термінології і розкриття економічного змісту показників, які є базовими при формуванні господарюючими суб’єктами облікової політики.

вырезано

На сучасному етапі розвитку бухгалтерського обліку спостерігається формальний, вузькоспрямований підхід до формування облікової політики, який зводиться до складання фінансової звітності відповідно до загальних вимог П(С)БО та зовнішніх користувачів. На цю ситуацію впливають як відсутність достатнього практичного досвіду управління в ринкових умовах, так і недостатнє законодавче регулювання даного питання, а також недостатнє вивчення цієї проблеми науковцями.

Для вивчення впливу облікової політики на процеси господарювання проведено анкетне обстеження підприємств різних галузей і різних форм власності.

Анкетування слід розглядати як обов’язкову складову інформаційного забезпечення аналізу стахотичних явищ в економіці, коли відсутня статистика, а одержати інформацію із інших джерел неможливо.

Анкетування – це досить трудомісткий процес і як інформаційна база, зазвичай використовується для аналізу факторів, які мають випадкове походження і здатні кількісно чи якісно характеризувати можливість (імовірність) здійснення господарських подій. Загалом – це процедура опитування експертів у письмовій формі на основі анкет, що дає змогу отримати необхідну інформацію з допомогою експертних методів.

Узагальнену думку експертів – групи провідних фахівців обстежених підприємств та їх особисте судження можна вважати близьким до істини.

У дослідженні обстеження проведено з використанням пакету документів (Додаток А), який включає супровідний лист експерту – головному бухгалтеру підприємства (Додаток А.1), безпосередньо анкету (Додаток А.2), а також реєстр обстежених підприємств (Додаток А.3).

Супровідний лист включає мету обстеження, прохання взяти в ньому участь, а також правила заповнення анкети.

Зміст анкети побудовано за схемою, яка дає можливість дослідити наступні головні питання, пов’язані з процесами формування облікової політики:

характерні ознаки підприємства та стан розвитку його бізнесу;
вплив облікової політики на визначення шляхів розвитку підприємства;
зовнішні та внутрішні фактори, які слід враховувати при формуванні облікової політики;
на вирішення яких головних задач повинна бути спрямована облікова політика та які перспективи її розвитку.

За типом основні питання анкети класифіковані так: детерміновані, відкриті, закриті й з альтернативами відповідей.

Детерміновані питання сформульовано з повною визначеністю, наприклад, рівень рентабельності виробництва.

Відкриті – передбачають відповідь у довільній формі, наприклад, професійний склад фахівців, які беруть участь у формуванні облікової політики підприємства.

Закриті характеризуються тим, що відповідь на них може бути надана у вигляді «так» чи «ні». Наприклад, чи визначено місце облікової політики у сукупному управлінському процесі підприємства.

Питання з альтернативами відповідей передбачають вибір із багатьох можливих чітко визначених для підприємства варіантів в порядку їх значимості.

Відмінною рисою анкети є те, що в ній представлені питання з достатнім інформаційним потенціалом, які відбивають основну суть вирішуваної проблеми, а також додаткові питання, які дають можливість виявити джерело потрібної інформації. Супровідний лист на офіційному бланку є складовою частиною анкети. Він складається так, щоб зацікавити підприємства у розв’язанні досліджуваної проблеми й пробудити в експерта особистий інтерес.

Так, до питання: вирішення яких задач облікової політики суттєвіше впливає на господарську практику? (Дайте рейтингову оцінку): передбачено такі позиції:

економічна діагностика зовнішнього середовища з використанням неформалізованих (логічних) методів аналізу;
виявлення сукупності факторів, які здійснюють значний вплив на формування облікової політики;
визначення об’єктів бухгалтерського обліку, відносно яких розробляється облікова політика, та формування критеріїв досягнення цілей;
відбір потенційно придатних для використання підприємством способів ведення господарського обліку;
визначення однакових підходів щодо обліку одних і тих же господарських подій в головному підприємстві і його філіях;
формування нормативної та інформаційної моделі підприємства й організація обліку в умовах комп’ютеризації;
формалізований аналіз минулих ,поточних та майбутніх господарських подій з використанням чітких формалізованих аналітичних залежностей;
облік поточних та обґрунтування майбутніх витрат, аналіз взаємозв’язку собівартості, обсягів виробництва і прибутку;
формування та надання обліково-економічної інформації для потреб внутрішньогосподарського управління;
складання та подання фінансової звітності зовнішнім користувачам.

Експерт повинен проаналізувати й дати відповідь у порядку значимості причин. Досвід показує, якщо вдало в цьому плані складена анкета, то експерти доповнюють стандартні відповіді причинами, що представляють особливий інтерес для дослідників. Причому, вони ставляться до анкети як до офіційного документа, залишають у себе копію, а оригінал, завірений печаткою (хоча це й не обов’язково), повертають дослідникові. Це свідчать, що питання анкети для підприємства є злободенні, підлягають внутрівиробничому аналізу, контролю, що підтверджує зацікавленість підприємства до результатів проведеного дослідження, оскільки вони зачіпають їх господарські інтереси.

Варіанти відповідей на анкету сформовані таким чином, що орієнтують експертів у можливому колі напрямків вирішення досліджуваної проблеми. Експерт дає порядкову або рангову оцінку. Самій істотній ознаці (факторові) дається ранг «1» і т. д. Потім підсумуються ранги по обстежуваних підприємствах визначається пріоритет кожного фактора у досліджуваній проблемі.

За такою методикою оброблені результати анкетного обстеження стану облікової політики на підприємствах України, які наведено додатках:

загальна характеристика обстежених підприємств та стан облікової політики (додаток Б);
узагальнені таблиці анкетного обстеження (додаток В.; табл. В.1... В.8);
структурний аналіз результатів анкетного обстеження (додаток Д; табл. Д.1... Д.7).

Обстежені підприємства мають досить тривалий життєвий цикл, 65% із них функціонують понад 20 років, більшість підприємств є рентабельними (81,4%), мають перспективи розвитку (93%), але значній частині (30,2%) підприємств притаманна негативна тенденція скорочення життєвого циклу бізнесу. Головною причиною, стримування зростання обсягу виробництва і продажу на обстежених підприємствах є відсутність економічної і політичної стабільності в державі. Питома вага цієї причини за рейтинговою оцінкою складає 51,1%. Проте для окремих підприємств характерні інші причини, які стримують їх розвиток.

Серед них можна виділити низький техніко-технологічний рівень виробництва (Державне підприємство «Кіровський ремонтно-механічний завод»); низький рівень маркетингових досліджень (ВАТ «Сімферопольська макаронна фабрика»); відсутність обґрунтованої обліково-економічної політики розвитку підприємства (ЗАТ «Лисичанський склозавод «Пролетарій») тощо. Простежити вплив інших причин на розвиток бізнесу обстежених підприємств можна за даними, наведеними у додатках В (табл. В. 1) та Г (табл. Г. 1).

Слід зауважити, що досвід проведеного анкетування дозволив, поряд з вивченням головної проблеми, виокремити супутні питання стосовно стану облікової політики на підприємстві.

По-перше, не всі підприємства дали згоду на проведення анкетного обстеження. Це наводить на думку, що на таких підприємствах мало приділяється уваги обліковій політиці й вони не бажають оприлюднювати стан справ з цього питання.

По-друге, існує значна розбіжність думок експертів з проблем облікової політики, особливо це стосується великих і малих підприємств, що свідчить про відсутність єдиного концептуального підходу до вирішення завдань облікової політики.

По-третє, більшість обстежених підприємств залишили у себе копію анкети. Отож, можна вважати, що її зміст зацікавив фахівців, оскільки стосується господарських процесів підприємства та безпосередньо методичного забезпечення процесу формування облікової політики.

Втім, як справедливо наголошується в економічних дослідженнях, керівництво окремих підприємств не надає належної уваги процесу формування облікової політики [205, с. 56; 225, с. 3; 291, с. 1].

В Україні ще не сформовано стійкі товарні та фінансові ринки і їх інфраструктуру, основними елементами якої є біржі, аукціони, кредитна та емісійна системи, інформаційні технології і засоби ділової комунікації, система страхування комерційного ризику, спеціальні зони вільного підприємництва.

Втім, поступово долається спад промислового виробництва, налагоджуються виробничі та комерційні зв’язки, намічаються шляхи стратегічного розвитку. Це відбувається в умовах гострого дефіциту фінансових і матеріальних ресурсів. Господарюючі суб’єкти у багатьох випадках на противагу своїм стратегічним планам змушені працювати за правилами, продиктованими інвесторами, давальцями сировини, матеріалів, енергоресурсів. Тобто об’єктивно складається ситуація, коли неможливо достатньо повно реалізувати не тільки специфічні, але і основні принципи бухгалтерського обліку: безперервність, послідовність та нарахування. Згідно з МCБО: «розкриття таких принципів не потрібне у випадку, якщо їх дотримуються у фінансових звітах» [194, с. 64].

В обліковій політиці слід відобразити варіанти застосування тільки тих положень бухгалтерського обліку, які мають кілька дозволених нормативними актами більш високих рівнів. Однозначні вимоги законів, положень, інструкцій, що використовуються в бухгалтерському обліку, повторюватись в наказі про облікову політику не повинні [228, с. 11].

Поряд із проблемами формуванням ринкових структур, зростанням виробництва та розвитком комерційних зв’язків, відбуваються процеси становлення нового економічного мислення, нової етики управління, адаптації бухгалтерського обліку до реалій господарювання, наближення його до світової облікової практики та умов ринкової економіки. Відсутність достатнього досвіду роботи у новому економічному середовищі негативно відбивається на процесах формування облікової політики. Так, вітчизняні господарські структури при формуванні облікової політики неефективно використовують можливості управлінського обліку, якому властиві як специфічні, так і загальні принципи управління. Не логічним є те, що інформація, сформована за даними управлінського обліку, є конфіденційною, призначеною для менеджерів підприємства.

Слід зауважити, що згідно з МСБО, облікова політика не розкривається повністю та регулярно у всіх фінансових звітах. «В одному і тому ж комплекті фінансових звітів окремі суттєві напрямки облікової політики можуть бути розкритими, а окремі – ні» [194, с. 68], до яких, зокрема, відносяться ті, які стосуються комерційної таємниці підприємства.

У господарській практиці мають місце випадки, коли функціональні процеси упроваджуються розрізнено, без відповідної підготовки. В результаті можна спостерігати випадки, коли функціональна діяльність – планування, облік, аналіз, звітність. на окремих підприємствах здійснюється на достатньо високому рівні, а виробнича система розвивається та удосконалюється слабо. Причиною такої ситуації можуть бути «явища заорганізованості, управління без урахування об’єктивних законів розвитку» [11, с. 260]. Іншими словами, облікова політика формується не тільки заради обліку, вся функціональна діяльність обумовлена обліковою політикою, повинна здійснюватися в цілях розвитку і вдосконалення виробничої системи.

У господарській практиці відбувається адаптація до умов роботи з використанням національних та Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. При цьому виникає багато організаційних проблем, оскільки Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» не встановлено чітких правил щодо формування та реалізації облікової політики.

За таких умов складність розробки облікової політики полягає в тому, що фахівці з обліку повинні не тільки розуміти теорію, що стоїть за проголошеними бухгалтерськими принципами обліку, але й знати [13, с. 48]:

Якою мірою цих принципів (по суті та за формою) дотримуються на практиці?
Яка міра свободи допускається при їх запровадженні з огляду на їх природу?
вырезано

Для банківської установи, що діє в умовах ФПС доцільним буде такий підхід до організації трансферного ціноутворення.

Планування обсягу ресурсів, що використовуються у внутрішньому обороті банку за центрами відповідальності, здійснюється на підставі даних стратегічного плану. У рамках цього плану казначейство розробляє фінансові плани, у яких активи й пасиви є частинами єдиного банківського портфеля, який перебуває в управлінні центрів відповідальності. Фінансові плани встановлюються на терміни які, не перевищують періоди стратегічного планування. Для управління процентними витратами до фінансових планів складаються плани фондування активних операцій. У них активи й пасиви групуються за терміновістю фондування.

Розрахунок витрат за центрами відповідальності опрацьовується для кожного строку фондування. Виходячи з ресурсної бази для активних операцій, обираються опорні сегменти за кожним терміном фондування.. Базовими будуть ті ринки залучення грошового капіталу, які визначені стратегією банку як головні джерела формування кредитних ресурсів для кожного терміну.

Розрахунок трансферної ціни на ресурси здійснюється для кожного терміну фондування з використанням методу альтернативних ринкових витрат. Трансферна ціна визначає прямі граничні витрати центра, розраховані відповідно до фінансового плану банку.

По закінченню терміну дії фінансового плану казначейство нараховує доходи центрам прибутку, які залучають ресурси у зовнішньому середовищі, і трансферні витрати центрам, що розміщають ресурси у зовнішньому середовищі. До розрахунків беруться планові й фактичні дані.

Варіант методики трансферного ціноутворення у форматі «Положення про порядок проведення фондування активних операцій та залучення коштів філій банку», надано у додатку Л.

Велике значення для ефективного функціонування ФПС має трансферне ціноутворення між структурами ФПС.

На рис. 4.14 схематично представлено варіант ланцюжка взаємодії фінансових і промислових структур у ФПС.

В ідеальному варіанті кожна структура повинна функціонувати прибутково. На практиці такого результату досягти досить важко. Наприклад, вугільні шахти, гірничозбагачувальні фабрики, окремі обслуговуючі виробництва (ремонтні цехи й т. п.) при звичайному ринковому ціноутворенні будуть функціонувати збитково, а інші структури, зокрема металургійні комбінати, трубні заводи й т. д. будуть мати надприбуток. За такої ситуації трансферне ціноутворення слід спрямувати на підтримання й розвиток слабких ланок ФПС. Це в перспективі може дати поштовх інноваційного розвитку цих структур, а також забезпечить незалежність технологічних циклів ФПС.

Формування трансферних цін вимагає контролю витрат кожної управлінської структури – учасника ФПС, а також витрат у межах кожної структури.

Калькуляція витрат повинна будуватися на таких базових поняттях, як види витрат і місце виникнення витрат. Управлінський контроль здійснюється по центрах відповідальності.

Для аналізу витрат складається матриця. У матриці ряди означають центри відповідальності, а стовпчики – виробничі програми, що в бізнесі, спрямовані на одержання прибутку. Вид матриці витрат наведено в табл. 4.3.

Таблиця 4.3

Варіант матриці витрат

Центри витрат/вид ресурсів	Заробітна плата	Видаткові матеріали	Послуги банку	І т. д.	Разом
Центр витрат 1	а 11	а 12	а 13	а 1m
Центр витрат 2	а 21	а 22	а 23	а 2m
Центр витрат 3	а 31	а 32	а 33	а 3m
Центр витрат 4	а 41	а 42	а 43	а 4m
і т. д.	а n1	а n2	а n3	а nm
Усього

Джерело: складено автором

Інформація про витрати у наведеній матриці може підсумуватися за рядками. У підсумку матимемо дані про витрати по центрах відповідальності. Така інформація характеризує програмні витрати, що необхідно для визначення ціни й оцінки рентабельності послуг.

Якщо провести єдину кодифікацію центрів витрат (прибутку), де кожний центр – це структурна одиниця ФПС, то можливо консолідувати загальні витрати за їх напрямками загалом по ФПС. Оптимізація кінцевого результату діяльності ФПС може мати такі варіанти:

Варіант I. Корисний результат зростає при зниженні витрат.

Варіант II. Корисний результат зростає при збереженні витрат.

Варіант III. Корисний результат зростає швидше, ніж ростуть витрати.

Варіант IV. Корисний результат зберігається на колишньому рівні, а витрати знижуються.

Варіант V. Темпи зниження результатів нижчі, ніж витрат.

Як свідчать наведені співвідношення мета функціонування ФПС повинна заключатися у підвищенні абсолютного значення результативності.

Сукупність облікових операцій визначається, виходячи із цільової функції бухгалтерського обліку як економічної системи. Цільова функція бухгалтерського обліку – вивчати всі господарські факти (явища й процеси) створення сукупного суспільного продукту для взаємозалежного подання суспільного виробництва на основі закону вартості. Це вимагає, насамперед, відбору системи даних, які характеризують господарські факти; сукупність таких даних визначає зміст облікових номенклатур, що підлягають відображенню в обліку. Таким чином, першим об’єктом організації облікового процесу є облікова номенклатура.

Кожна облікова номенклатура (дані) повинна бути зафіксована у певному носієві інформації (документі). Це означає, що потрібне документальне оформлення (документування) всіх господарських фактів (явищ і процесів), що мають вартісне вираження для їх подальшого відображення (реєстрації) протягом технології здійснення облікового процесу. Таким чином, другим об’єктом організації облікового процесу є документоносій облікових номенклатур.

Характерна риса технології бухгалтерського обліку – це реєстрація облікових номенклатур, зафіксованих у документах, у системі облікових регістрів. Це пов'язане з переміщенням (передачею, циркуляцією) носіїв облікових даних, тобто організацією руху документів – документообігу. Тому, окремим об’єктом організації облікового процесу і є документообіг.

Розвиток управлінського обліку припускає складання внутрішніх форм і звітів. Бухгалтерський документообіг не може бути хаотичним і не контрольованим. Документи не повинні дублювати один одного, мають вчасно розроблятися, впроваджуватися й виводитися з обороту.

У системі облікової політики ФПС слід чітко визначити список документів (звітності) управлінського обліку, чинних на даний момент із зазначенням періодичності надання, реквізитів й правил складання. Для цього у ФПС доцільно розробити Положення про життєвий цикл розробки й реалізації облікового документообігу (ОД).

Життєвий цикл ОД включає кілька фаз:

визначення доцільності;
створення;
збереження;
оприлюднення;
аналіз;
вилучення з обігу.

На першій фазі обґрунтовується замовлення на створення бухгалтерського документа із зазначенням його основних параметрів, списку осіб, відповідальних за їх розробку, строків виконання, форми надання документа. На цій фазі створення облікової номенклатури необхідно проаналізувати наявні документи, модернізувати старі (за необхідності), скасувати застарілі, розробити нові. Необхідно визначити структури ФПС із можливою деталізацією до відділів, яких стосується запровадження даної облікової номенклатури. Важливо забезпечити, щоб розроблена форма стала доповненням до загальної системи облікової документації й охоплювала певну сферу, а також доповнювала наявні форми зі збереженням логічного зв’язку між ними.

Фаза створення облікового документа передбачає побудову моделі облікової форми з необхідними реквізитами, зазначенням джерел інформації для його заповнення, включаючи доступи до електронних систем баз даних. Так само слід визначити чітке місце документа у системному каталозі облікової документації. Каталог облікової документації повинен бути єдиним для ФПС і розроблений у системі облікової політики ФПС.

Наприклад, облікові номенклатури, які характеризують основні засоби, виробничі запаси, кредиторську та дебіторську заборгованість, кредити банків, класифіковані ризики тощо.

За потреби, старі документи (форми, звіти) повинні конвертуватися в новий формат документів, успадкованих від старої системи.

Результатом фази збереження документів є захищене сховище документів (у т. ч. електронне), система визначення дійсності й авторизації системи контролю версій документів і можливість проведення перевірки.

Фаза оприлюднення документа припускає індексацію документів з урахуванням адресатів – користувачів інформації. Частина документів може бути представлена в засобах масової інформації, відкритій звітності, відкритих сайтах в Internet. Інші документи будуть доступні тільки для внутрішнього користування.

Фаза аналізу припускає можливість аналізу й ухвалення управлінського рішення з урахуванням даних облікової номенклатури. Управлінська звітність повинна містити рекомендації з аналізу й\або наявність контрольних показників (нормативів), відхилень.

Непотрібні форми повинні вчасно виводитися з обігу. Зробити це можна шляхом їх знищення або передачі до архіву.

Відпрацьовані документи необхідно переглянути й розмістити в сховище для записів, що мають винятково архівну цінність.

Етап коригування передбачає систему контрольних процедур, які повинні впливати на організацію, методологію та технічно-інформаційне забезпечення облікової політики через вплив внутрішніх або зовнішніх факторів. Це може бути зміна структури ФПС чи облікового центру, правові фактори. Етап коригування дозволяє запобігати кризовим явищам у діяльності ФПС, шляхом підтримки високої якості облікової функції управління.

Blog

2 Сутність облікової політики та передумови її розвитку

Содержание