Банковское дело / Доходы и расходы / Лизинг / Финансовая статистика / Финансовый анализ / Финансовый менеджмент / Финансы / Финансы и кредит / Финансы предприятий / Шпаргалки Главная
Финансы
Лизинг
| И.В.Антоненко. ПРАКТИЧЕСКОЕ ПОСОБИЕ ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ: ПРАВО, НАЛОГИ, БУХУЧЕТ, ФИНАНСЫ ЛИЗИНГОВОЙ СДЕЛКИ, 2007 | |
Арбитражная практика |
|
|
Арендатор обязан начислить к уплате в бюджет НДС при безвозмездной передаче неотделимых улучшений арендуемого имущества при возврате этого имущества арендодателю без компенсации стоимости улучшений последним: "В ходе проверки было установлено, что в связи с расторжением договора аренды остановочного комплекса от 01.06.2001 имущество было передано арендатору (арендодателю - ошибка в тексте - прим. автора) по акту приема-передачи от 01.12.2001. Инспекция, полагая, что при передаче арендатору (арендодателю - ошибка в тексте - прим. автора) остановочного комплекса произведена безвозмездная передача произведенных улучшений, увеличила налогооблагаемую базу по НДС за декабрь 2001 г. на сумму, составляющую стоимость произведенных в сентябре 2001 г. подрядных работ, - 500 000 руб. Удовлетворяя требования общества, суд апелляционной инстанции исходил из следующего. В соответствии с условиями договора аренды и согласно ч. 2 ст. 623 Гражданского кодекса Российской Федерации стоимость неотделимых улучшений, произведенных с согласия арендодателя, арендатору не возмещается; следовательно, они подлежат передаче арендодателю безвозмездно. Безвозмездная передача неотделимых улучшений признается объектом налогообложения по НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса. При этом налоговая база по НДС исчисляется исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 Кодекса (п. 2 ст. 154 Кодекса). Статьей 40 Кодекса установлены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Из анализа норм п. п. 4 - 9 указанной статьи Кодекса следует, что рыночная цена определяется на момент реализации и она должна сложиться в сопоставимых условиях. Материалами дела установлено, что инспекцией применен специальный (расчетный, в частности затратный) метод (п. 10 ст. 40 Кодекса) без представления доказательств невозможности ее определения обычным способом (п. п. 4 - 9 ст. 40 Кодекса). Таким образом, суд апелляционной инстанции, придя к правильному выводу о недоказанности инспекцией размера доначисленного НДС, правомерно признал оспариваемое решение инспекции недействительным в данной части" (Постановление ФАС Уральского округа от 02.08.2005 по делу N Ф09-2444/05-С7). Арендатор обязан начислить к уплате в бюджет НДС при передаче неотделимых улучшений арендуемого имущества в связи с возвратом этого имущества арендодателю с компенсацией стоимости улучшений последним: "...Общество на основании договора от 01.01.2002 N 1 (листы дела 28 - 36) арендовало у ООО "Элеватор" нежилые помещения и оборудование - основные средства, расположенные по адресу: г. Тверь, улица Вокзальная, 9, для осуществления основного вида деятельности арендатора - производства продукции на основе переработки зерна и другого сырья. Согласно п. 3.2.1 этого договора, "арендатор обязан использовать помещения и оборудование исключительно по целевому назначению и вправе производить улучшения арендованного имущества (реконструкцию, модернизацию и т.п.) с возмещением арендодателем стоимости этих улучшений". В соответствии с условиями договора аренды общество 31.12.2002 передало произведенные им неотделимые улучшения арендованного имущества стоимостью 15 715 457,68 руб. арендодателю, что подтверждается актом приема-передачи от 31.12.2002 (лист дела 37), и выставило ООО "Элеватор" счет-фактуру от 31.12.2002 N 8359 (лист дела 26) на оплату этих улучшений с учетом 2 619 242,94 руб. НДС. Оплата переданных арендодателю неотделимых улучшений его имущества произведена путем зачета взаимных требований общества и ООО "Элеватор", что подтверждается соглашениями о прекращении обязательств зачетом от 31.01.2003, 28.02.2003, 31.03.2003, 31.05.2003 и 30.06.2003 (листы дела 51 - 55). Таким образом, передав арендодателю 31.12.2002 неотделимые улучшения арендованного имущества на возмездной основе, общество по смыслу п. 1 ст. 39 НК РФ осуществило их реализацию..." (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.01.2004 по делу N А66-3915- 03). Арендатор не вправе возместить из бюджета НДС, уплаченный при осуществлении им капитальных вложений в арендованные основные средства: "Налоговый орган провел камеральную налоговую проверку по вопросу правильности исчисления налога на добавленную стоимость и установил, что ЗАО (арендатор) и ООО "Эхо" (арендодатель) заключили договор от 01.04.2002, из которого следует, что арендодатель передает арендатору здание столовой в аренду для использования под уставную деятельность, арендатор обязуется производить за свой счет текущий ремонт внутри арендуемых помещений и выступать заказчиком при проведении реконструкции здания. Возмещение затрат по реконструкции нежилого здания указанным договором не предусмотрено. Налогоплательщик осуществил часть капитальных работ, предусмотренных планом реконструкции арендуемых помещений: ведение технического надзора, рассмотрение проектной документации и подготовку заключения по проекту реконструкции, установку оконных блоков, устройство наливного пола. Общая стоимость капитальных работ составила 922 063 руб. 50 коп., которая отнесена обществом к основным средствам на балансовый счет 01 "Основные средства". По мнению инспекции, ЗАО, в нарушение п. 5 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации, необоснованно предъявило к вычету 137 909 руб. 90 коп. налога на добавленную стоимость, так как данная сумма налога относится к расходам, включаемым в состав капитальных вложений, и подлежит вычету только после принятия объекта реконструкции на баланс в составе основных средств или при реализации объекта. Согласно договору аренды от 01.04.2002 ЗАО предоставлено право выступать заказчиком на проведение реконструкции здания столовой. Затраты на реконструкцию (в силу ст. 616 Гражданского кодекса Российской Федерации) на общество не относятся. В рамках реализации проекта реконструкции столовой общество произвело неотделимые улучшения, в частности установку оконных блоков и устройство наливного пола. Произведенные неотделимые улучшения им зачислены в собственные основные средства. На основании п. п. 1 и 2 ст. 257 Кодекса под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. В силу п. 6 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.07.1998 N 33н, единицей учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющий собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. Арбитражный суд Нижегородской области на основе полного и всестороннего исследования доказательств установил, что объектом (основным средством) в рассматриваемом случае является реконструируемое под производственный цех здание столовой в целом, следовательно, отдельные элементы реконструкции, в частности установка оконных блоков и устройство наливного пола, не могут являться самостоятельным объектом (основным средством). Произведенные обществом неотделимые улучшения являются лишь частью комплекса работ по реконструкции арендуемых помещений и увеличивают первоначальную стоимость здания, а не создают новые инвентарные объекты. При таких обстоятельствах Арбитражный суд Нижегородской области сделал правильный вывод о том, что общество необоснованно заявило к налоговому вычету 137 909 руб. 90 коп. налога на добавленную стоимость, уплаченного при производстве отдельных работ по реконструкции арендуемых помещений" (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.09.2004 N А43-20087/2003-16-903). О правомерности предъявления к вычету арендатором НДС со стоимости капитального ремонта арендованного помещения, осуществленного до момента использования ремонтируемого помещения в деятельности, приносящей арендатору доход: "Как следует из материалов дела, общество заключило с Министерством имущественных отношений и 2000 Отделением морской инженерной службы договор аренды от 21.05.2001 N 017/331 (далее - договор N 01-7/331), согласно которому заявитель арендует комплекс нежилых зданий, расположенный по адресу: Санкт-Петербург, просп. Римского-Корсакова, д. 22, литера "б". Во исполнение условий договора общество занималось капитальным ремонтом зданий, часть помещений комплекса оно сдавало в субаренду третьим лицам, что являлось в проверяемый период основным видом его деятельности. По мнению Управления, поскольку общество сдает в субаренду только часть помещений, то и "налоговые вычеты могут быть заявлены только на суммы НДС, приходящиеся на такие помещения". Тем самым Общество неправомерно заявило 2 561 887 руб. налоговых вычетов. Кроме того, согласно п. 2.3.8 договора N 01-7/331 стоимость капитального ремонта засчитывается в счет арендной платы на основании дополнительного соглашения к договору, что также является основанием для отказа в применении вычетов. Согласно п. 2.3.8 договора аренды N 01-7/331 при проведении капитального ремонта стоимость работ засчитывается в счет арендной платы на основании дополнительного соглашения, заключаемого между сторонами. В силу ст. 410 Гражданского кодекса Российской Федерации проведение зачета взаимных требований - это право, а не обязанность сторон. В данном случае заявитель и арендодатель не заключали дополнительного соглашения о зачете взаимных требований; общество выплачивает арендную плату, удерживает и вносит в бюджет НДС и производит капитальный ремонт помещений. При этом право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика в порядке и на условиях, установленных ст. ст. 171 и 172 НК РФ. Таким образом, суды правомерно признали, что доводы Управления в этой части не соответствуют действующему законодательству. Статья 171 НК РФ предусматривает, что налоговые вычеты могут быть произведены в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения. Судебные инстанции правомерно отклонили довод Управления о том, что налоговые вычеты могли быть применены не в отношении всех нежилых помещений, а только в отношении тех, которые общество сдавало в субаренду. Без проведения капитального ремонта зданий в целях последующего извлечения дохода (передача всех помещений в субаренду) общество не могло осуществлять хозяйственную деятельность, так как в противном случае договор аренды мог быть расторгнут, а помещения - возвращены арендодателю. Поэтому деятельность по капитальному ремонту зданий была направлена на совершение операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Нормы гл. 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации не обязывают налогоплательщиков распределять расходы и предъявлять НДС к вычету пропорционально используемой ими для сдачи в субаренду площади к общей площади используемых (арендованных) помещений" (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.03.2006 по делу N А56-40185/04). По мнению автора, лизингополучатель на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ обязан начислить НДС на стоимость неотделимых улучшений лизингового имущества, передаваемых лизингодателю в связи с прекращением договора лизинга и возвратом имущества лизингодателю, и уплатить указанную сумму в бюджет, независимо от того, возмещает лизингодатель стоимость неотделимых улучшений или нет. В п. 3 ст. 38 НК РФ дано определение товара для целей налогообложения. Так, товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, при этом под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Неотделимые улучшения, по мнению автора, входят в состав имущества на основании ст. 128 ГК РФ. Ссылка работников налоговых органов на то, что согласно ст. 623 ГК РФ неотделимые улучшения арендованного имущества являются собственностью арендодателя, поэтому при передаче лизингополучателем лизингодателю неотделимых улучшений происходит передача результатов выполненных работ, а не права собственности на имущество, по моему мнению, не соответствует законодательству. Статья 623 ГК РФ не содержит положения о том, кому принадлежит право собственности на неотделимые улучшения арендованного имущества, если улучшения произведены не за счет амортизационных отчислений от этого имущества. В соответствии с п. 1 ст. 218 ГК РФ право собственности на новую вещь, изготовленную или созданную лицом для себя с соблюдением закона и иных правовых актов, приобретается этим лицом. По мнению ряда специалистов, так как неотделимые улучшения в силу прямого указания неотделимы без вреда для полученного в аренду имущества (п. 2 ст. 623 ГК РФ) и арендатор на основании п. 2 ст. 616 ГК РФ обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, следовательно, арендатор не вправе причинять ему вред, то самостоятельное распоряжение неотделимыми улучшениями невозможно, в связи с чем делается вывод, что указанные улучшения не могут принадлежать арендатору на праве собственности, так как в указанной ситуации арендатор не может осуществлять все права собственника, описанные в ст. 209 ГК РФ (см., например: Цанова Е.С. Налоговый учет неотделимых улучшений: пробелы и противоречия // Налоговые споры: теория и практика, 2006. N 5). Однако п. 2 ст. 209 ГК РФ, на который ссылаются сторонники вышеприведенного мнения, как раз говорит о том, что собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, что как раз не противоречит мнению автора о том, что неотделимые улучшения являются собственностью арендатора. Что касается изобретенного налоговиками термина "результат выполненных работ", то в связи с тем, что на основании п. 4 ст. 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение, результатом выполненных работ для целей налогообложения может быть только имущество (за исключением имущественных прав). Резюмируя вышесказанное, можно сделать вывод о том, что для целей НДС передача лизингополучателем лизингодателю неотделимых улучшений лизингового имущества должна признаваться реализацией товара. Если стоимость неотделимых улучшений компенсируется лизингополучателю лизингодателем, налоговой базой по НДС следует признать сумму, которую лизингополучатель получает от лизингодателя. Если лизингодатель не возмещает лизингополучателю стоимость неотделимых улучшений, то налоговой базой по НДС, по мнению автора, следует признать стоимость данных улучшений, отраженную лизингополучателем в бухгалтерском учете. Применение в данной ситуации для определения налоговой базы ст. 40 НК РФ не представляется возможным из-за невозможности определения рыночной стоимости передаваемых улучшений. Что касается права лизингополучателя на возмещение стоимости НДС, предъявленного ему контрагентами при осуществлении неотделимых улучшений лизингового имущества, то оно, на мой взгляд, не может быть подвергнуто сомнению. В указанной ситуации выполняются все требования, содержащиеся в ст. ст. 171 и 172 НК РФ. Если рассмотреть аргументы, приведенные судьями в проигранном налогоплательщиком деле о праве на возмещение НДС со стоимости неотделимых улучшений арендованного имущества, то они, на мой взгляд, противоречат законодательству. Во-первых, некорректна ссылка суда на ст. 616 ГК РФ, так как в указанном споре разбиралась не ситуация капитального ремонта (ст. 616 ГК РФ), а ситуация осуществления капитальных вложений в виде неотделимых улучшений (ст. 623 ГК РФ), которые, как уже было сказано выше, являются собственностью лизингополучателя. Во-вторых, некорректна ссылка на п. 6 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н (в настоящее время действуют Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств N 91 н), так как неотделимые улучшения лизингового имущества не могут быть признаны в учете лизингополучателя основными средствами, если лизинговое имущество по окончании договора возвращается лизингодателю, в связи с тем, что в отношении их не выполняется условие признания имущества в составе основных средств, установленное пп. "в" п. 4 ПБУ 6/01. В соответствии с пп. "в" п. 4 ПБУ 6/01 для принятия имущества в составе основных средств владелец данного имущества не должен предполагать последующую перепродажу данного объекта. Однако, осуществляя неотделимые улучшения лизингового имущества в условиях, когда в соответствии с договором лизинга имущество подлежит возврату лизингодателю, лизингополучатель изначально предполагает передачу права собственности на неотделимые улучшения лизингодателю по завершении договора лизинга. Таким образом, в указанной ситуации лизингополучатель не вправе отражать стоимость неотделимых улучшений лизингового имущества в составе основных средств по правилам бухгалтерского учета, что, однако, не может помешать ему отразить указанные улучшения, например, в составе расходов будущих периодов с равномерным списанием их стоимости на затраты в течение всего срока лизинга. Если полученное в лизинг имущество используется для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, то не вызывает сомнения, что и неотделимые улучшения этого имущества также используются при осуществлении указанных операций. Что касается счета бухгалтерского учета, на котором лизингополучатель отражает стоимость неотделимых улучшений, то, как неоднократно указывали арбитражные суды, НК РФ не установлена зависимость права на вычет НДС от счета, на котором налогоплательщиком отражено имущество. Если говорить о ремонте лизингового имущества, то в подавляющем большинстве случаев обязанность по осуществлению как текущего, так и капитального ремонта возложена договором на лизингополучателя. Отражение ремонта лизингового имущества в учете лизингополучателя аналогично порядку отражения в учете ремонта собственного имущества, в связи с чем правовых оснований для отказа лизингополучателю в вычете НДС по осуществленному ремонту (текущему, капитальному) полученного в лизинг имущества у налоговых органов не имеется. |
|
| << Предыдушая | Следующая >> |
| = К содержанию = | |
Похожие документы: "Арбитражная практика" |
|
|