Организация бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Юрьева, Оксана Андреевна |
| Место защиты | Шахты |
| Год | 2008 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Организация бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг"
На правах рукописи Юрьева Оксана Андреевна -
ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАТЕРСКОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИЯХ СФЕРЫ УСЛУГ
Специальность 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
2 3 0Г 2003
Мичуринск-наукоград РФ, 2008
003449823
Диссертация выпонена на кафедре Бухгатерский учет ФГОУ ВПО Южно-Российского государственного университета экономики и сервиса
Научный руководитель:
доктор экономических наук, профессор Бреславцева Нина Александровна
Официальные оппоненты:
доктор экономических наук, профессор Чеглакова Светлана Григорьевна
кандидат экономических наук, доцент Хорошков Сергей Иванович
Ведущая организация:
ФГОУ ВПО Южный федеральный Университет
Защита состоится л14 ноября 2008 г. в 13 часов на заседании объединенного диссертационного совета ДМ 220.041.02 в Мичуринском государственном аграрном университете по адресу: 393760, Тамбовская область, г. Мичуринск, ул.Интернациональная, д.101, малый актовый зал.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Мичуринского государственного аграрного университета, а с авторефератом - допонительно на официальном сайте университета Ссыка на домен более не работаетp>
Автореферат разослан л1 октября 2008г.
Ученый секретарь объединенного диссертационного совета, кандидат экономических наук, /У
доцент ~~ О.В. Соколов
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы диссертационного исследования. Современная мировая экономическая система претерпевает значительные изменения как в связи со структурными сдвигами, так и под воздействием различных социальных факторов. Трансформация привела к тому, что в развитых странах ведущей экономической сферой является сфера услуг. По данным Всемирной торговой организации (ВТО), доля услуг в мировом валовом продукте составляет более 60 %.
Тенденции роста сектора услуг наблюдаются и в экономике Российской Федерации, о чем свидетельствуют статистические данные. Так, в 2007 году по данным Госкомстата РФ объем платных услуг вырос 7,2 % по сравнению с предыдущим годом, а доля предприятий занятых в сфере услуг составила 82,7% к общему числу предприятий зарегистрированных в Российской Федерации.
К причинам прогрессирующего роста сферы услуг можно отнести: растущее благосостояние и увеличение свободного времени населения, появление совершенно новых видов товаров и усложнение известных, что требует обеспечения их квалифицированным техническим обслуживанием, развитие телекоммуникаций и информатизации, расширившее возможности оказания услуг, а так же привлекательность этого бизнеса для предпринимателей в виду отсутствия необходимости в значительном стартовом капитале Эволюция общества массового потребления закономерно привела к созданию сервисной экономики, особенно к прогрессу информационного ее сектора.
Масштабы и динамизм развития сектора услуг, его роль в хозяйственном организме и социальной жизни общества естественным образом обусловили возрастание устойчивого интереса со стороны научного сообщества, делая сферу услуг приоритетным объектом изучения в экономических исследованиях. Это впоне объяснимо вышеотмеченными тенденциями, а также и тем обстоятельством, что современные экономические науки не накопили значительного объема знаний относительно специфического товара, именуемого услугой.
Дальнейшее развитие предпринимательства в сфере услуг невозможно без достоверной бухгатерской информации как являющейся основой принятия оптимальных управленческих решений.
Современная учетная система предприятий сферы услуг включает в себя данные финансового, управленческого и налогового учета. В настоящее время теоретические разработки и практические рекомендации по организации бухгатерского учета, а также взаимодействия в рамках учетной системы финансового, управленческого и налогового учета не в поной мере адаптированы к специфике предприятий сферы услуг.
Изложенные выше факты свидетельствуют об актуальности углубленных практических исследований, направленных на совершенствование методики бухгатерского финансового и бухгатерского управленческого учета в сфере услуг.
Состояние изученности проблемы. Значительный вклад в развитие научной концепции бухгатерского учета и его методологии внесли видные оте-
чественные исследователи: А. С. Бакаев, П.С.Безруких, И.Н. Богатая, В.Г. Геть-ман, Ю. А. Данилевский, В Р. Захарьин, В. Б. Ивашкевич, М.И. Кутер, Н.П. Кондраков, З.В. Кирьянова, В. Д. Новодворский, В. Ф. Палий, В. В Патров, М.З. Пизенгольц, Л.М. Поковский, Я. В. Соколов, А. Д. Шеремет и др.
Среди зарубежных авторов представляют интерес работы ученых Й. Бег-те, М. Ван Бреда, К. Друри, Э. П. Леонге, Д. Миддтона, М.П. Мэтьюса, Б. Нидза, Е. Пизани, Б. Райна, Г. В. Симона, Е.С. Хендриксена, И. Ф. Шерра, Э. Шмаленбаха, Д. Шмидта и др.
Среди специалистов, занимающихся вопросами организации и совершенствования бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг, следует выделить таких ученых как H.A. Бреславцева, С.К. Егорова, В.И. Ткач, М.С. Тимофеева.
Несмотря на то, что история изучения вопроса зарубежными и российскими авторами насчитывает несколько десятилетий, в настоящее время наблюдается недостаток комплексных научных работ по совершенствованию методологии бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и методических положений по совершенствованию технологий бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг в условиях российской экономики.
Для достижения поставленной цели в работе решаются следующие задачи:
- уточнить понятие и определить социально-экономическую сущность услуг;
- выявить особенности сферы услуг и раскрыть их влияние на организацию и ведения бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг;
- уточнить методические подходы к формированию учетной политики на основе факторов, учитывающих специфику предприятий сервиса;
- исследовать проблемы организации финансового, налогового и управленческого учета на предприятиях сферы услуг;
- разработать рекомендации по совершенствованию методики бухгатерского учета на основе применения интегрированного плана счетов на предприятиях сферы услуг;
- разработать рекомендации по совершенствованию регистров бухгатерского учета.
Предметом исследования выступили вопросы теории и практики организации финансового, налогового и управленческого учета на предприятиях сферы услуг.
Объектом настоящего исследования является процесс ведения бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг. Объектом практической реализации исследований явились предприятия сферы услуг г. Ростова-на-Дону и Ростовской области.
Теоретической и методологической основой исследования составили научные труды и публикации ведущих отечественных и зарубежных экономистов по проблемам бухгатерского учета. В работе использовались законода-
тельные и нормативные акты Российской Федерации, регламентирующие методологию бухгатерского учета. Эмпирической базой исследования явились официальные статистические данные о развитии сферы услуг, а также результаты опроса, проведенного в форме анкетирования, главных бухгатеров и руководителей 100 ростовских предприятий, оказывающих различные виды услуг. Изучены и учтены материалы конференций и семинаров, внутренние регламентирующие и отчетные документы предприятий сферы услуг.
Для решения поставленных задач в процессе исследования применялись общенаучные методы - анализ и синтез, индукция и дедукция, восхождение от абстрактного к конкретному, эксперимент и моделирование. Диссертация выпонена в соответствии с пунктом 1.8 Бухгатерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей паспорта специальности 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика.
Научная новизна результатов исследования состоит в разработке теоретико-методологических и методических положений по организации бухгатерского учета, направленных на совершенствование учетного обеспечения управления на предприятиях сферы услуг и имеющих существенное значение для повышения качества и обоснованности принятия управленческих решений. Наиболее значимые результаты, содержащие элементы научной новизны, заключаются в следующем:
- выявлены особенности функционирования сферы услуг, которые необходимо учитывать при формировании учетной политики, что позволит сформировать рациональную учетную систему. Данные особенности состоят: в преобладании субъектов малого и среднего предпринимательства; возможности применения различных режимов налогообложения; специфике нормативного регулирования; сложившемся делении всех услуг на материальные и нематериальные услуги, на производственные и непроизводственные; индивидуальном и эксклюзивном характере услуг, оказываемых предприятиями; значительном удельном весе косвенных расходов в себестоимости услуг; отсутствии незавершенного производства из-за кратковременности производственного цикла; совпадении процесса производства (оказания услуги) и процесса потребления услуги; многоотраслевом характере оказываемых услуг.
- уточнены методические подходы по формированию учетной политики для целей финансового и управленческого учета, отличающиеся тем, что при раскрытии организационного, технического и методического аспектов рекомендовано принимать во внимание отраслевые факторы, отражающие специфику отрасли; факторы макроокружения (политические, социодемографиче-ские, технологические, экономические); факторы, характеризующие риск и неопределенность внешней среды, что позволит учесть требования действующего законодательства и сформировать в рамках учетной системы предприятия сферы услуг информацию, пригодную для принятия управленческих решений;
-разработаны рекомендации по формированию интегрированной системы учета на предприятиях сферы услуг, заключающиеся в построении учетной системы, базирующейся на взаимосвязи финансового, налогового, управленческого видов учета, что позволит упростить, ускорить учетный процесс на осно-
ве автоматизированного составления и обработки единой первичной учетной документации, обеспечив принцип экономичности;
-сформирована дескриптивная модель управленческого учета на предприятиях сферы услуг, включающая в себя три основных блока: элементы, определяющие методологию и методику бухгатерского учета; механизм реализации методологии и методики бухгатерского учета, предполагающий закрепление в учетной политике методов и методик, разрешенных для применения в рамках действующего законодательства, позволяющих сформировать информационную базу для целей управления предприятием; процесс формирования информации в учетной системе предприятия сферы услуг (регистрация фактов хозяйственной жизни на основе первичных учетных документов, оценка фактов хозяйственной жизни для целей финансового и управленческого учета, осуществление бухгатерских записей, обобщение бухгатерских записей в регистрах учета, формирование финансовой (бухгатерской) и управленческой отчетности) Использование данной модели позволит обеспечить интеграцию финансового и управленческого учета в рамках учетной системы;
- разработаны рекомендации по совершенствованию методики бухгатерского учета, заключающиеся в использовании схем построения интегрированных планов счетов бухгатерского учета для предприятий сферы услуг, применяющих:
а) общий режим налогообложения. План счетов базируется на использовании счетов 30-36, с помощью которых отражаются расходы, классифицированные по нормам главы 25 НК РФ (с выделением прямых и косвенных, учитываемых в поном объеме или в пределах нормативов, признаваемых в момент осуществления либо в особом порядке, уменьшаемых или нет налоговую базу по налогу на прибыль), что позволяет осуществлять накопление и систематизацию информации в рамках бухгатерского учета, необходимую для запонения декларации по налогу на прибыль;
б) общий режим налогообложения совместно с единым налогом на вмененный доход (ЕНВД). План счетов обеспечивает организацию раздельного учета расходов по данным налоговым режимам на базе использования счетов: 34 Расходы по ЕНВД и 35 Расходы по разным налоговым режимам и использования субсчетов к ним в разрезе осуществляемых видов деятельности, что позволит разграничить расходы по деятельности, облагаемой ЕНВД, от расходов по общей системе налогообложения и получить допонительную информацию, необходимую для целей управления;
в) упрощенную систему налогообложения. План счетов предполагает выделение следующих счетов: 30 Расходы не нормируемые, включающего в себя два субсчета: 30/1 Расходы для целей налогообложения и 30/2 Расходы не оплаченные и счет 31 Расходы нормируемые, имеющий субсчета: 31/1 Расходы для целей налогообложения в пределах норм; 31/2 Расходы, не принимаемые для целей налогообложения, счет 32 Расходы общие, контролирующий поноту проведения записей по счетам бухгатерского учета и учета для целей налогообложения;
- разработаны формы регистров бухгатерского учета:
а) Ведомость аналитического учета расходов при общей системе налогообложения, предусматривающая систематизацию записей в хронологическом порядке за конкретный период времени по видам расходов в соответствии с предлагаемой группой счетов 30-36, что позволит интегрировать налоговый и бухгатерский учет в части расходов, использовать при запонении декларации и выпонять функцию регистра налогового учета;
б) Ведомость аналитического учета расходов для предприятий сферы услуг, применяющих единый налог на вмененный доход в совмещении с общим режимом, обеспечивающая раздельный учет расходов по этим налоговым режимам для целей запонения налоговых деклараций, а также для управленческих целей;
в) Ведомость, позволяющая интегрировать бухгатерский и налоговый учет на предприятиях сферы услуг при применении упрощенной системы налогообложения, систематически накапливать данные об имеющихся расходах организации и использовать их для запонения Книги доходов и расходов.
Теоретическая и практическая значимость исследования. Теоретическая значимость диссертационного исследования заключается в развитии методических подходов к организации бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг. Практическая значимость результатов исследования работы определяется тем, что ее теоретические и методические результаты доведены до практических выводов, рекомендаций, применяемых в хозяйственной практике предприятий индустрии сервиса. Результаты исследования могут быть использованы при формировании учетной системы на данных предприятиях, а также при написании учебных и практических пособий и чтении лекционных курсов по направлениям: Бухгатерский финансовый учет, Налоговый учет, Бухгатерский управленческий учет в высших специальных учебных заведениях профессиональной переподготовки и повышения квалификации руководящих работников и специалистов, занятых в области экономики и управления.
Апробация результатов исследования. Основные результаты исследования докладывались на научных сессиях профессорско-преподавательского состава и аспирантов ЮРГУЭС, ряде международных научно-практических, межрегиональных и вузовских конференций, использовались в преподавании дисциплин Бухгатерский финансовый учет, Бухгатерский управленческий учет, Учет на предприятиях малого бизнеса, Бухгатерский учет на предприятиях сферы услуг студентам Южно-Российского государственного университета экономики и сервиса. Теоретические и методические разработки могут быть применены в преподавании соответствующих дисциплин по специальности 080109 Бухгатерский учет, анализ и аудит.
Практические рекомендации диссертации могут быть использованы предприятиями сферы услуг при решении задач оптимизации учетного процесса. Применение этих рекомендаций по формированию системы учета обеспечит повышение релевантности информации, формируемой в системе бухгатерского учета, эффективности принимаемых управленческих решений, а также и улучшение результатов деятельности организации в целом.
Содержащиеся в диссертации выводы, предложения и практические рекомендации по построению счетов бухгатерского учета для интеграции с налоговым учетом при совмещении предприятием общего режима налогообложения и единым налогом на вмененный доход внедрены в практику работы ООО Альянс+РД, рабочий план счетов и система записей с использованием 30-х счетов при упрощенной системе налогообложения апробированы на ООО Компания Эксполайн. Также на данных предприятиях апробирована дескриптивная модель организации управленческого учета.
Публикации. Основные положения диссертационной работы отражены в 10 печатных работах общим объемом 9,5 печатных листов.
Объем и структура диссертации. Диссертационное исследование состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников, включающего 200 наименований. Работа изложена на 187 страницах машинописного текста и содержит 22 таблицы, 10 рисунков, 2 формулы, сопровождается 16 приложениями.
Во введении обоснована актуальность темы исследования, отражено состояние изученности проблемы, сформулированы цель и задачи исследования, определены объект, предмет и методы исследования, представлены научная новизна и практическая значимость работы.
В первой главе Теоретические аспекты организации бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг рассмотрены социально-экономическая сущность и роль услуг, изучены особенности организации и ведения бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг, исследованы методические подходы к формированию учетной политики на данных предприятиях.
Во второй главе Современные проблемы организации учета на предприятиях сферы услуг выявлен и проанализирован ряд проблем, возникающих на предприятиях сервиса, связанных с постановкой и ведением управленческого и налогового учета, а также с организацией учетного процесса на данных предприятиях.
В третьей главе Совершенствование методики бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг выработаны и обоснованы рекомендации по постановке управленческого учета на предприятиях сферы услуг, использованию интегрированных планов счетов для предприятий сервиса, применяющих и совмещающих различные налоговые системы, а также рекомендаций по совершенствованию регистров бухгатерского учета на данных предприятиях.
В заключении изложены основные положения, результаты и рекомендации.
ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
В диссертационной работе была изучена эволюция концептуальных взглядов зарубежных и отечественных ученых на категорию луслуга. Анализ трактовок данного понятия в нормативных актах показал, что отсутствует исчерпывающее определение данной экономической категории. Многие исследователи относят услуги к абстрактному, многогранному проявлению человеческой деятельности в сфере экономики, отличающейся от материального производства. По нашему мнению, под услугой следует понимать вид деятельности, в процессе выпонения которого создаются блага и выгоды для потребителя, а желаемый результат создается в самом процессе оказания услуг. В результате оказания услуги возникает полезный эффект, представляющий собой совокупность полезных свойств, непосредственно направленных на удовлетворение той или иной потребности человека. Существенными признаками данного вида деятельности в экономической науке признаются неосязаемость, невозможность накапливания, неразрывность производства и потребления, участие потребителя в производственном процессе, индивидуальность. Вопросы классификации услуг актуализируются для многопрофильного предприятия, что связано с необходимостью ведения раздельного учета в разрезе оказываемых услуг, а также для целей формирования финансовой, управленческой и налоговой отчетности. Нами предложена авторская классификация услуг, сформированная на основе изучения используемых классификаций и включающая в себя следующие группы услуг: коммуникации, финансовые услуги, консатинг, наука и культура, услуги в области логистики, туризм, строительство, социальные услуги. Рекомендуемая классификация может служить отправной точкой для разработки аналитических счетов в рамках структурированного плана счетов многопрофильного предприятия сферы услуг.
С целью изучения и выявления специфики организации учета на предприятиях сферы услуг на основе разработанной нами анкеты проведен опрос главных бухгатеров 100 ростовских предприятий сервиса. Входе исследования выявлены особенности сферы услуг и определено их влияние на организацию и ведение бухгатерского учета. Выработанные теорией и практикой методические подходы по формированию учетной политики дожны быть адаптированы к данным особенностям, что необходимо для создания эффективной учетной системы, отвечающей требованиям действующего законодательства РФ, и обеспечивающей информацией для принятия рациональных управленческих решений внутренних и внешних пользователей.
На процесс формирования учетной политики оказывают воздействие выделенные нами три группы факторов: 1) отраслевые факторы, учитывающие специфику отрасли; 2) факторы макроокружения (политические, социодемо-графические, технологические, экономические); 3)факторы, характеризующие риск и неопределенность внешней среды.
К первой группе нами были отнесены отраслевые факторы, определяющие специфику отрасли. Анализ влияния данных факторов на организацию бухгатерского учета приведен в таблице!.
Таблица 1. - Влияние особенностей сферы услуг на организацию и ведение бухгатерского учета
Особенности сферы услуг Влияние на различные аспекты и элементы учетной политики для целей
Финансового учета Налогового учета Управленческого учета
1 Преобладание субъектов малого предпринимательства Меньшее количество оговариваемых элементов учетной политики при раскрытии методического аспекта Возможность использования упрощенной формы бух учета Возможность отказаться от применения ПБУ18/02, ПБУ 8/01, ПБУ 11/2000, ПБУ12/2000 Возможность представлять финансовую отчетность Без запонения форм №3, №4, №5, пояснительной записки Учетная политика определяется в соответствии с избранным режимом налогообложения В случае совмещения налоговых режимов раскрывается методика ведения раздельного учета для целей налогообложения Как правило, управленческий учет автономно не ведется В случае формирования для целей управления раскрытию подлежат методы трансформации финансового и налогового учета, на основе которых формируется управленческая отчетность
2 Возможности применения различных режимов налогообложения При ЕНВД - ведение бухгатерского учета, подготовка и сдача финансовой отчетности обязательны, при этом используется метод начисления При УСНО - отсутствие обязательств по ведению бухгатерского учета и сдачи финансовой отчетности Ведение учета ОС и НМА При OCHO- при ведении налогового учета обособленно от бухгатерского учета влияние налогообложения минимальное При ведении налогового учета в рамках бухгатерского учета влияние максимальное, т к исчисление расходов будет ориентированно на принципы гл 25 НК РФ Ведение налогового учета физических показателей, влияющих на расчет суммы единого налога При осуществлении нескольких видов деятельности по ЕНВД закрепляется методика раздельного учета показателей При невозможности обеспечить раздельный учет физического показателя разрабатывается метод пропорционального деления этого показателя Обязательное ведение налогового учета в книге доходов и расходов Использование кассового метода Могут быть использоваться формы, рекомендованные МНС РФ или разработанные самостоятельно Основой для ведения налогового учета могут быть регистры бухгатерского учета
3 Специфика нормативного регулирования деятельности предприятий сферы в услуг Необходимость использования отраслевых рекомендации Например, для туристической деятельности существуют Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости туристского продукта и формированию финансовых результатов ГКФТ РФ №402 от 04 12 98г Данным документом закреплено, что турагент ведет бухгатерский учет в соответствии с правилами, установленными для торговых организаций Поэтому туристские путевки, приобретенные для дальнейшей реализации учитываются на счете 41 Товары Организации, занимающиеся туроператорской деятельностью, несмотря на отсутствие признаков вещественности, возможности складирования Из-за присутствия понятия Готовой продукции у туроператора возникает необходимость обеспечить в налоговом учете исчисление незавершенного производства по прямым затратам Чаще всего туристские организации реализуют как собственные путевки, так путевки других туроператоров В этом случае обеспечивается раздельный учет выручки от продаж по разным видам деятельности, раздельный учет прямых затрат, распределение косвенных расходов по видам деятельности Не регламентируется
дожны вести учет туристских путевок на счете 43 Готовая продукция
4 Сложившееся деление всех услуг на материальные и нематериальные услуги, на производственные и непроизводственные Классификация материальные и нематериальные услуги оказывает влияние на группировку затрат по статьям расходов Выделение производственных и непроизводственных услуг оказывает влияние на построение аналитического учета затрат, продаж и исчислении финансовых результатов При оказании материальных услуг возникает обязательство в налоговом учете исчислять незавершенное производство Если услуга не имеют вещественной формы, то такого обязательства согласно ст.318 НК РФ не возникает Оказание производственных услуг облагается либо OCHO, либо УСНО по выбору предприятия Оказание непроизводственных услуг, перечисленных в ОКУН, подпадает под обложение ЕНВД Остальные услуги по выбору предприятия облагаются OCHO или УСНО В связи с этим, при одновременном оказании услуг населению и организациям часто совмещаются разные налоговые режимы, что безусловно требует организации раздельного налогового учета Могут разрабатываться формы управленческой отчетности в разрезе материальных и нематериальных услуг, производственных и непроизводственных
5 Индивидуальный и эксклюзивный характер услуг, оказываемых предприятиями Применение позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости Для каждого вида услуги требуется определения состава прямых расходов При наличии крупных заказов могут разрабатываться формы управленческой отчетности в их разрезе
6 Значительный удельный вес косвенных расходов Влияет на выбор исчисления поной или сокращенной себестоимости услуг При формировании поной себестоимости раскрытию подлежит информация о базе распределения косвенных расходов в соответствии с законодательством в области бухгатерского учета (заработная плата, материальные расходы, начисленная амортизация, прямые расходы, отработанные машино-часы и т д) Раскрытою подлежит информация о составе прямых и косвенных расходов для целей налогообложения При совмещении разных налоговых режимов базой распределения косвенных расходов являются доходы от продаж Раскрытию подлежит информация о методике формирования себестоимости для целей управленческого учета в случае применения методик, отличных от применяемых в бухгатерском учете
7 Отсутствие незавершенного производства из-за кратковременности производственного цикла Нет необходимости раскрывать информацию об избранном методе оценки незавершенного производства Оказание нематериальных услуг дает право относить сумму прямых расходов в поном объеме на уменьшение доходов без распределения на остатки незавершенного производства Это существенно облегчает процесс организации и ведения налогового учета Данные управленческого учета о незавершенном производстве не формируются
8 Совпадение процесса производства(оказания услуги) и процесса потребления услуги Отсутствие счета 43 Готовая продукция в рабочем плане счетов
9 Многоотраслевой характер оказываемых услуг Раскрытию подлежит методика организации раздельного учета по видам оказываемых услуг Многоотраслевой характер услуг обуславливает применение Могут разрабатываться формы различных налоговых режимов, что в свою очередь требует управленческой отчетности в разре-организации раздельного налогового учета зе оказываемых видов услуг
Во вторую группу факторов, оказывающих влияние на учетную политику, вошли факторы макроокружения. При определении факторов за основу был взят подход Д. Кэмпбела, Дж Стоунхауса, Б. Хьюстона, которые при проведении СТЭП-анализа (ПЭСТ-анализа) выделили политические, социодемографиче-ские, технологические, экономические факторы. Изменения, происходящие в политике, экономике, технологии и социодемографические воздействия, оказывают влияние на основные элементы учетной политики предприятий сферы услуг. Изменения действующего законодательства в области бухгатерского учета, налогообложения, осуществляемые в рамках государственной экономической политики, могут потребовать внесения изменений в учетную политику. Учетная политика для целей финансового и налогового учета в наибольшей степени подвержена влиянию экономических и политических факторов.
В третью группу включены факторы, характеризующие риск и неопределенность внешней среды и влияющие на учетную политику предприятий сферы услуг. Исследуя фактор неопределенности внешней среды, следует сделать вывод, что наличие неопределенности требует использования производных балансовых отчетов (нулевых, органических, актуарных, ликвидационных, дифференцированных и др.) в управлении процессами изменения собственности, а также создания управленческой бухгатерии, отслеживающей процессы неопределенности и предупреждающей в некоторой степени эти негативные процессы (ситуационно-матричная бухгатерия, хедж-бухгатерия, сегментарная бухгатерия).
Для формирования рациональной учетной политики необходимо не только учитывать факторы, оказывающие влияние на нее, но и имеющиеся в настоящее время проблемы в таких видах учета как: финансовый, налоговый, управленческий. Данные проблемы требуют детального исследования и разработки основных путей их преодоления на предприятиях сферы услуг.
На предприятиях сервиса используются три варианта ведения налогового учета. Первый вариант предусматривает обособленное от бухгатерского учета ведение налогового учета и используется крупными организациями. Второй вариант предусматривает корректировку в целях налогообложения прибыли, полученной по данным бухгатерского учета, и применяется небольшими организациями, в которых хозяйственные операции однотипны. В этом случае регистры налогового учета могут состоять из регистров бухгатерского учета и допонительных регистров по корректировке бухгатерской прибыли в целях налогообложения. Третий вариант предусматривает, ведение налогового учета в рамках бухгатерского и используется на малых предприятиях. Существенное расхождение между фактическим показателем прибыли и расчетным показателем, представляющим собой объект налогообложения, не соответствует принципу экономической обоснованности налога и экономичности. Особенности организации налогового учета на предприятиях сферы услуг зависят от применяемого организацией режима налогообложения: 1) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД); 2) упрощенная системе налогообложения (УСНО); 3) общая система налогообложения (OCHO); 4) Совмещение налоговых режимов: OCHO наряду с ЕНВД, УСНО с ЕНВД.
Систематизация основных элементов учетной политики при применении различных систем налогообложения на предприятиях сферы услуг и проведенное исследование влияния основных элементов учетной политики на содержание учетной и налоговой информации показали возможность интеграции бухгатерского и налогового учета в рамках учетной системы. Для унификации данных бухгатерского и налогового учета организации необходимо в учетной политике принять порядок, наиболее удовлетворяющий требования предприятия сферы услуг, позволяющий сблизить бухгатерский финансовый и налоговый учет. На предприятиях, имеющих незначительную операционную сегментацию, количество расхождений между бухгатерским учетом и порядком определения налогооблагаемой прибыли очень невелико, что позволяет организовать эффективную систему получения информации для целей налогообложения в рамках интегрированной системы учета.
Проведенная сравнительная характеристика системы финансового и управленческого учета показала, что управленческий учет по своему содержанию, шире, чем финансовый, поскольку через функции управления он превращает учет в интегрированную систему внутрихозяйственного учета затрат и доходов организации. В настоящее время прослеживается тенденция сближения оперативного, статистического, налогового и финансового учета, повышения качества учетной информации, усиления ее контрольных функций, устранения дублирования и паралелизма в получении экономических показателей. На основе разработанной анкеты проведено анкетирование 100 руководителей предприятий г. Ростова-на-Дону для изучения состояния управленческого учета в сфере услуг, показавшее, что на 84% предприятий сферы услуг управленческий учет отсутствует поностью, и только на 16% предприятий он организован. При принятии управленческих решений, как правило, используются данные финансового учета (46%) или финансового учета с учетом некоторых корректировок (42%), а также учитывается информации о внешней среде бизнеса (53%). Руководители крупных и средних предприятий используют в качестве основы решения информацию управленческого учета. Большинство респондентов (92%) признали целесообразность составления форм управленческого учета на базе трансформации данных финансового учета, а 8% опрошенных посчитали этот вопрос не актуальным.
Высокий удельный вес косвенных расходов на предприятиях сферы услуг требует решения проблемы их распределения для целей принятия управленческих решений. Традиционные решения по распределению косвенных затрат могут привести к принятию неадекватных управленческих решений. Избежать этого возможно на основе использования АВС-методики, адаптированной к особенностям сферы услуг Данная методика позволяет принимать обоснованные решения в отношении: снижения издержек; ценовой политики; товарно-ассортиментной политики; оценки стоимости операций в условиях усиливающейся конкуренции. Нами апробирована методика внедрения АВС-метода, адаптированного к специфике сферы услуг на примере ООО Альянс+РД (г. Ростов-на-Дону).
Выработаны рекомендации по организации бухгатерского учета на сервисных предприятиях, учитывающие организационные и правовые особенности предприятий малого бизнеса, включающие в себя предложения по формированию учетной политики, по разработке структуры и выделению функций бухгатерской службы малого предприятия сферы услуг. В связи с преобладанием в сфере услуг малых предприятий рекомендовано объединить организационный и технический аспект, рассматривая их в рамках организационно-технического раздела учетной политики. В данном разделе необходимо отразить, как минимум, следующий перечень вопросов:
1) вариант организации бухгатерской службы на предприятии, ее функции;
2) структура бухгатерской службы;
3) порядок отражения информации в учетной системе (используемая форма бухгатерского учета и тд.);
4) рабочий план счетов бухгатерского учета, включающий синтетические и аналитические счета, требуемые для применения в бухгатерском учете в соответствии с необходимой своевременностью и понотой учета и отчетности;
5) организация аналитического учета;
6) правила составления документооборота и процесса обработки учетной информации;
7) разработанные формы первичных учетных документов и регистров бухгатерского и налогового учета, применяемые для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не имеется типовых форм первичных учетных документов, а также необходимые формы документов бухгатерской отчетности для внутреннего пользования;
8) применяемые методы обобщения информации об отдельных объектах учета (например, метод сводною учета затрат, применяемый метод учета затрат и калькулирования себестоимости и др.), систематизация бухгатерского и налогового учета;
9) другие решения, требуемые для организации бухгатерского учета.
Проведено анкетирование 100 предприятий сферы услуг г. Ростова-на-
Дону, применяющих различные режимы налогообложения, с целью ознакомления с имеющейся практикой и особенностями ведения бухгатерского и налогового учета, составления внешней и внутренней отчетности, позволившее дать оценку состояния учета и сделать выводы по совершенствованию системы учета на предприятиях сферы услуг. Данные опроса свидетельствуют, что большинство предприятий специализируются на нескольких видах деятельности, штат бухгатерских служб предприятий сферы услуг минимален, а обязанности не всегда четко распределены между сотрудниками. Подавляющее большинство предприятий сферы услуг в качестве регистров налогового учета используют регистры бухгатерского учета, допоненные данными необходимыми для расчета налогооблагаемой прибыли. Проведенное исследование так же выявило следующие особенности организации бухгатерского учета в субъектах малого бизнеса, не свойственных средним и крупным организациям: 1) незначительное либо поное отсутствие разделения труда среди сотрудников бухгатерской
службы; 2) выпонение главным бухгатером или иными работниками бухгатерии (при наличии бухгатерии как структурного подразделения) смежных и несвойственных функций, которые в крупных и средних организациях осуществляются отдельными подразделениями; 3) существенное влияние налогового законодательства на организацию бухгатерского учета; 4) зависимость от имеющихся стандартных программных комплексов автоматизации бухгатерского учета и отсутствие возможности их адаптации к особенностям предприятия.
Выявлены три группы проблем в области организации ведения бухгатерского учета предприятиями сферы услуг. Первая группа связана с недостаточной проработанностью вопросов, связанных с организационной структурой бухгатерии, разграничением функций, выпоняемых учетными работниками. Расчет численности бухгатерской службы рекомендуется осуществлять в тесной взаимосвязи с объемом документооборота. Вторая группа проблем связана с необходимостью разработки возможных вариантов сближения основных элементов учетной политики для целей бухгатерского и налогового учета, что позволит снизить трудоемкость учетных работ. Третья группа проблем связана с внедрением информационных технологий и их использованием при ведении бухгатерского и налогового учета. Для решения данных проблем необходимо определить наиболее приемлемые современные программы обработки учетной информации.
Результаты анализа современных проблем организации бухгатерского и управленческого учета на предприятиях сферы услуг свидетельствует о необходимости совершенствования методического обеспечения по следующим направлениям: 1) развитие методики управленческого учета в рамках интегрированной системы учета; 2) разработка методических подходов к формированию интегрированного плана счетов на предприятиях сферы услуг, 3) совершенствование регистров бухгатерского учета. Формирование интегрированной системы учета, базирующейся на взаимосвязи финансового, налогового, управленческого видов учета позволит упростить, ускорить учетный процесс на основе автоматизированного составления и обработки единой первичной учетной документации, обеспечив принцип экономичности.
Процесс постановки интегрированной системы учета на предприятиях сферы услуг рекомендуется осуществлять в два этапа: 1) разработка методологии управленческого учета на основе определения круга пользователей информации, формируемой в рамках интегрированной системы учета и закрепление ее в учетной политике для целей управленческого учета; 2) разработка системы мер по реализации организационно-технического аспекта, закрепленного в учетной политике для целей управленческого учета путем установления круга ответственных лиц за формированием управленческой информации, уточнения действующих дожностных инструкций, разработки и утверждения внутрифирменных методик, регламентирующих порядок трансформации данных финансового учета в управленческие.
В ходе исследования рекомендовано формирование учетной политики для целей управленческого учета осуществлять в двух аспектах:
1) организационно-техническом, предусматривающем раскрытие информации о варианте организации управленческого учета, перечне конкретных служб, работников, занятых ведением управленческого учета, финансовой структуре организации, графике документооборота в управленческом учете, регламентирующем перечень управленческой документации, сроки предоставления и ответственных лиц, а также формы первичных документов и учетных регистров, технике обработки и формирования управленческой информации, рабочем плане счетов, перечне регистров синтетического и аналитического учета, утвержденных формах управленческой отчетности;
2) методическом, предусматривающем раскрытие информации о методах оценки активов и пассивов при формировании управленческого баланса и других форм управленческой отчетности, методиках учета затрат и калькулирования себестоимости, отличных от применяемых в финансовом учете, методах и методиках, используемых при анализе форм управленческой отчетности, методах и методиках внутрихозяйственного контроля, осуществляемого на базе данных анализа.
На основе проведенного сравнительного анализа вариантов организации управленческого учета обосновано, что при постановке системы управленческого учета на предприятиях сферы услуг целесообразно использовать вариант, предполагающий интеграцию финансового и управленческого учета. Многоотраслевой характер деятельности данных предприятий необходимо учесть при разработке интегрированного рабочего плана счетов, предусматривающего формирование информации в разрезе видов деятельности, видов оказываемых услуг и тд. При формировании учетной политики для целей управленческого учета необходимо опираться на учетную политику для целей финансового учета, однако использовать такие элементы, которые позволят устранить либо смягчить основные недостатки традиционного финансового учета.
При формировании интегрированной системы учета на предприятиях сферы услуг рекомендовано использовать разработанную дескриптивная модель управленческого учета (Рис.1), предполагающая интеграцию финансового и управленческого учета в рамках учетной системы и включающую в себя 3 основных блока:
1. элементы, определяющие методологию и методику бухгатерского учета;
2. механизм реализации методологии и методики бухгатерского учета, предполагающий закрепление в учетной политике методов и методик, разрешенных для применения в рамках действующего законодательства, позволяющих сформировать информацию соответствующую информационным потребностям руководства;
3. процесс формирования информации в учетной системе предприятия сферы услуг (регистрация фактов хозяйственной жизни на основе первичных учетных документов, оценка фактов хозяйственной жизни для целей финансового и управленческого учета, осуществление бухгатерских записей, обобщение бухгатерских записей в регистрах учета, формирование финансовой и управленческой отчетности).
_1 блок_
Элементы, отражающие методологию и методику бухгатерского учета
Отчетность, балансовое обобщение
Инвентаризация
Моделирование, метод двойной записи, бухгатерские счета
Документация
Формы счетоводства
_2 блок_
Механизм реализации методологии и методики бухгатерского учета
Утвержденные формы финансового и управленческого _учета_
Приказ о проведении инвентаризации, учетная политика
Приказ по учетной политике
Интегрированный рабочий план счетов
Требования ПБУ, приказ по учетной политике
Система документооборота _предприятия_
_3 блок_
Процесс формирования бухгатерской и управленческой информации
Формы финансового учета
Формы управленческого учета
Регистры бухгатерского учета
Бухгатерские записи
Для целей уп равленческого учета Процесс стоимостной оценки фактов хозяйственной жизни
Для целей финансового учета
Первичные учетные документы
Рис. 1 Модель управленческого учета на предприятиях сферы услуг
Разработана схема построения интегрированного рабочего плана счетов бухгатерского учета при применении предприятием сферы услуг общего режима налогообложения, базирующаяся на использовании счетов 30-36, на которых отражаются расходы, классифицированные по нормам главы 25 НК РФ, т.е. с выделением прямых и косвенных, учитываемых в поном объеме или в пределах нормативов, признаваемых в момент осуществления либо в особом порядке, уменьшаемых или нет налоговую базу по налогу на прибыль (табл.2).
Таблица 2 - Рекомендуемая схема построения счетов бухгатерского учета для интеграции с
налоговым учетом при применении предприятием сферы услуг общего режима налогообложения
№ счета Название счета Номер и название субсчета Название аналитических счетов
30 Расходы не нормируемые 30/1 Расходы на материалы 30/1-1 Прямые расходы на материалы
30/1-2 Косвенные расходы на материалы
30/2 Расходы на оплату труда 30/2-1 Прямые расходы на оплату труда
30/2-2 Косвенные расходы на оплату труда
30/3 Расходы по ЕСН 30/3-1 Прямые расходы по ЕСН
30/3-2 Косвенные расходы по ЕСН
30/4 Расходы на амортизацию 30/4-1 Прямые расходы на амортизацию
30/4-2 Косвенные расходы на амортизацию
30/5 Расходы прочие 30/5-1 Прямые прочие расходы
30/5-2 Косвенные прочие расходы
31 Расходы нормируемые 31/1 Расходы в пределах норм Аналитические данные
31/2 Расходы сверх норм Аналитические данные
32 Расходы отложенные Аналитические данные
33 Расходы,не принимаемые для налогообложения 33/1 Расходы на выплаты физ лицам Аналитические данные
36/2 Расходы прочие Аналитические данные
36 Расходы общие
Данная система счетов позволит осуществлять накопление и систематизацию информации в рамках бухгатерского учета, необходимой для запонения декларации по налогу на прибыль на предприятиях сферы услуг, применяющих общий режим налогообложения. В ходе исследования разработаны схемы корреспонденции счетов на основе интегрированного плана счетов при общей системе налогообложения (табл 3).
Таблица 3. - Система бухгатерских записей ООО Альянс +РД при обычном режиме налогообложе-
ния за декабрь 2007г, руб
№ Хозяйственные операции Корреспонденция Сумма
п/л, счетов
дата дебет кредит
1 Отпущены комплектующие изделия на выпонение производствен- 30/1-1 10 467 356
1012 ного заказа 20 36
2 Отпущены канцелярские товары на общехозяйственные расходы 30/1-2 10 1781
1212 26 36
3 Понесены расходы на приобретение призов для проведения массо- 31/1 60 7 830
2012 вых рекламных компаний в пределах нормы 26 36
4 Понесены расходы на приобретение призов для проведения массо- 31/2 60 2170
2012 вых рекламных компаний свыше нормы 26 36
5 Начислена заработная плата основным производственным рабочим 30/2-1 70 53 600
31 12 20 36
6 Начислена заработная плата персоналу офиса 30/2-2 70 51000
31 12 26 36
7 Начислен ЕСН с заработной платы основных производственных 30/3-1 69 13 936
31 12 рабочих 20 36
8 Начислен ЕСН с заработной платы офисных работников 30/3-2 69 13 260
31 12 26 36
9 Начислена амортизация основных средств общехозяйственного на- 30/4-2 02 1392
31 12 значения 26 36
10 Списывается величина понесенных расходов за отчетный период 36 30/1-1 467 356
31 12 30/1-2 1 781
30/2-1 53 600
30/2-2 51000
30/3-1 13 936
30/3-2 13 260
30/4-2 1392
31/1 7 830
31/2 2170
Для организации раздельного учета расходов для целей определения налоговой базы по прибыли хозяйствующих субъектов - предприятий сферы услуг, находящихся на общей системе налогообложения, отдельные виды, деятельности которых подпадают под специальный налоговый режим в виде ЕНВД, рекомендуется использовать счета: 34 Расходы по ЕНВД и 35 Расходы по разным налоговым режимам, что позволит разграничить расходы по деятельности, облагаемой ЕНВД, от расходов по общей системе налогообложения и получить допонительную информацию, необходимую для целей управления (табл.4).
Таблица 4 - Рекомендуемая структура счетов для предприятия сферы услуг, применяющего наряду с
общим режимом налогообложения режим в виде единого налога на вмененный доход
Номер счета Наименование счета Номер субсчета Наименование субсчета
34 Расходы по ЕНВД По видам деятельности
35 Расходы по разным налоговым режимам 35/1 Расходы распределяемые
35/2 Расходы,распределенные на OCHO
35/3 Расходы, распределенные на ЕНВД
Субсчета к счетам 34 и 35 рекомендуется строить в разрезе имеющихся видов деятельности, попадающих под систему единого налога на вмененный доход. Разработанная методика и схема учетных записей представлена в таблице 5.
Таблица 5 - Система записей на ООО Альянс+РД при общем режиме налогообложения и едином на-
логе на вмененный доход за ноябрь 2007г, руб
№ Хозяйственные операции Корреспонденция счетов Сумма
п/п, дебет кредит
дата
1 Отпущены комплектующие изделия на выпонение 30/1-1 10 233 127
0611 производственного заказа по OCHO 20 36
2 Отпущены комплектующие изделия на выпонение 34 10 254 613
0711 производственного заказа по ЕНВД 20 36
3 Отпущены канцелярские товары на общехозяйствен- 35/1 10 1250
0811 ные расходы 25 36
4 Начислена заработная плата основным производст- 30/2-1 70 24 615
3011 венным рабочим по OCHO 20 36
5 Начислена заработная плата основным производст- 34 70 26 885
3011 венным рабочим по ЕНВД 20 36
6 Начислен ЕСН с заработной платы основных произ- 30/3-1 69 6 400
3011 водственных рабочих по OCHO 20 36
7 Начислены взносы в ПФ с заработной платы основных 34 69 3 764
3011 производственных рабочих по ЕНВД 20 36
8 Понесены расходы по аренде офисных и складских 35/1 60 60 000
3011 помещении 26 36
9 Начислена амортизация основных средств общехо- 35/1 02 1 392
3011 зяйственного назначения 26 36
10 Понесены расходы по рекламе о деятельности пред- 35/1 60 28 000
3011 приятия в средствах массовой информации 26 36
11 Определена пропорция объема продаж по OCHO -
3011 48% и ЕНВД -52%, согласно которой распределены 35/2 35/1 43508
общехозяйственные расходы между режимами 35/3 47134
12 Начислена и распределена согласно пропорции объе- 30/2-2 70 24 480
3011 ма продаж заработная плата персонала офиса 34 70 26 520
26 36 51 000
13 Начислен и распределен согласно пропорции объема 30/3-2 69 6 365
3011 продаж ЕСН с заработной платы офисных работников 34 69 3713
26 36 10 078
14 Списывается величина понесенных расходов за от- 36 30/1-1 233 127
3011 четный период 30/2-1 24 615
30/2-2 24 480
30/3-1 6 400
30/3-2 6 365
34 315 495
35/2 43508
35/3 47134
Организациям сферы услуг, осуществляющим несколько видов деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, обязанных вести учет показателей раздельно по каждому виду деятельности рекомендуется в рабочем плане счетов к каждому счету открыть отдельные субсчета по видам деятельности, что позволит избежать возможности возникновения ошибок в разграничении видов деятельности.
В работе разработана структура интегрированного плана счетов для предприятия сферы услуг, применяющего УСНО, предполагающая выделение следующих счетов: 30 Расходы не нормируемые, включающего в себя два субсчета: 30/1 Расходы для целей налогообложения и 30/2 Расходы не оплаченные и счет 31 Расходы нормируемые, имеющий субсчета: 31/1 Расходы для целей налогообложения в пределах норм; 31/2 Расходы, не принимаемые для целей налогообложения, счет 32 Расходы общие, контролирующий поноту проведения записей по счетам бухгатерского учета и учета для целей налогообложения. Предлагаемые счета налогового учета 30-31 увязываются с показателями, подлежащими отражению в Книге учета доходов и расходов, являющейся регистром налогового учета. Система записей на основе интегрированного плана счетов на предприятиях сферы услуг, работающих по упрощенной системе налогообложения представлена в таблице 6.
Таблица 6. - Система записей на ООО Компания Эксполайн при УСНО за октябрь 2007г. руб
№ п/п, Хозяйственные операции Корреспонденция счетов Сумма
дата дебет кредит
1 Оприходованы материалы от поставщиков на ос- 10 60 60 000
0310 нове предоплаты в размере 60% 60 51 36 000
2 Полученная партия материалов направлена в цех 30/1 10 36 000
0610 для выпонения производственного заказа 30/2 10 24 000
20/1 32 60 000
3 Начислен и выплачен аванс по заработной плате 30/1 70 9 250
1510 основным производственным рабочим 20/1 32
70 50
4 Принят авансовый отчет директора по команди- 31/1 76/1 500
2410 ровке на сумму 17 250 руб, из которых суточные 31/2 76/1 4 500
5 000 руб=5 дн х 1000 руб Подотчетная сумма 30/1 76/1 12 250
была поностью выдана перед командировкой 26 32 17 250
5 Начислена заработная плата основным произ- 30/2 70 9 250
31 10 водственным рабочим за октябрь м-ц 20/1 32
6 Начислен ЕСН с заработной платы основных про- 30/2 69 2 590
31 10 изводственных рабочих 20/1 32
7 Отражена аренда офиса, оплаченная в начале 30/1 60 5 439
31 10 октября м-ца 26 32
8 Списывается величина понесенных расходов за 32 30/1 62 939
31 10 отчетный период 30/2 35 840
31/1 500
31/2 4 500
В ходе исследования были выявлены основные недостатки регистров бухгатерского учета, закрепленных в приказе 64н, состоящие в отсутствии в ряде форм информации, необходимой для принятия управленческих решений, несоответствии в ряде случаев требованиям действующего законодательства в виду появления новых нормативных актов; отсутствии регистров, отражающих прочие доходы и расходы и величину собственного капитала. Для устранения данных недостатков нами разработан комплекс форм регистров (табл.7, 8, 9). В частности, разработана Ведомость аналитического учета расходов при OCHO,
Таблица 7. - Ведомость аналитического учета расходов ООО Альянс+РД при OCHO за декабрь 2007г, руб.
Дата Дт 30/1 Расходы на мате- Дт30/2 Расходы наопла- Дт 30/3 Расходы Дт 30/4 Расходы на аморти- Дт 31 Расходы Дт 32 Рас- ДтЗЗ Расходы не Расходы общие
риалы ту труда по ЕСН зацию нормн pveM ые ходы отло- принимаемые для
30/1-1 30/1-2 30/2-1 30/2-2 30/3-1 30/3-2 30/4-1 30/4-2 31/1 31/2 женные налогообложе- Для целей бухучета Для целей налого-
Прямые Косвенные Прямые Косвенные Прямые Косвенные Прямые Косвенные Расходы Расходы ния обложения
расходы на расходы на расходы на расходы на расходы расходы по расходы на расходы на в пределах сверх
материалы матери алы оплату труда оплату труда по ЕСН ЕСН амортизацию амортизацию норм норм
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 II 12 13 14 15
10 12 467 356 467 356 467 356
12 12 1 781 1 781 1 781
20 12 7 830 2 170 10 000 7 830
31 12 53 600 51 000 13 936 13 260 1 392 133 188 133 188
Всего 467 356 1 781 53 600 51 000 13 936 13 260 1 392 7830 2170 612 325 610 155
Итого 469 137 104 600 27 196 1 392 10 000 612 325
Таблица 8. - Ведомость аналитического учета расходов ООО Альянс+РД при OCHO и ЕНВД за ноябрь 2007г, руб.
Дата Дт 30/1 Расходы на Дт 30/2 Расходы на Дт 30/3 Расходы по ЕСН Дт31 Расходы нор- Дт 35 Расходы по разным налоговым режимам Дт 34 Расходы общие
материалы оплату труда мируемые Расходы
30/Ы 30/1-2 30/2-1 30/2-2 30/3-1 Пря- 30/3-2 Кос- 31/1 31/2 Рас- 35/1 35/2 Расходы 35/3 Расходы, по Для целей Для целей По ЕНВД
Прямые Косвен- Прямые Косвен- мые расходы венные рас- Расходы ходы Расходы распределен- распределенные ЕНВД бухучета налогообло- (12+13)
расходы на ные рас- расходы на ные рас- по ЕСН ходы по в преде- сверх распреде- ные на OCHO на ЕНВД (2+3+4+5+ жения при-
материалы ходы на материалы оплату труда ходы на оплату труда ЕСН лах норм норм ляемые 6+7+8+9+ 11+12+13) были (2+3+4+5+6+ 7+8+11)
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 II 12 13 14 15 16
06 11 233 127 233 127 233 127
07 11 254 613 254 613 254 613
08 11 1 250
30 Ц 24 615 24 480 6 400 6 365 89 392 43 508 47 134 60 882 213 384 105 368 108016
Всего 233 127 24 615 24 480 6 400 6 365 90 642 43 508 47 134 315495 701 124 338 495 362 629
Итого 233 127 49 095 12 765 90 642 315495 701 124
Таблица 9. - Ведомость учета расходов при УСНО за октябрь 2007г, руб ООО Компания Эксполайн
Дата Дт 30/1 Расходы для целей налогообложения Дт30/2 Расходы неоплаченные Дт 31/1 Расходы для целей налогообложения, в пределах норм Дт 31/2 Расходы, не принимаемые для налогообложения Расходы общие
виды расходов сумма виды расходов сумма виды расходов сумма виды расходов сумма для целей бчх учета (3 + 5 + 7 + 9) для целей налогообложения (3 + 7)
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11
06 10 Расход материалов 36 000 Расход материалов 24 000 60 000 36 000
>5 10 Оп [ата труда 9 250 9 250 9 250
24 10 Командировочные 12 250 Командировочные 500 Командировочные 4 500 17 250 12 750
31 10 Аренда офиса 5 439 Оплата труда ПФР 9 250 2 590 17 279 5 439
Всего 62 939 35 840 500 4 500 103 779 63 439
предусматривающая систематизацию записей в хронологическом порядке за конкретный период времени по видам расходов в соответствии с предлагаемой группой счетов 30-36, что позволит интегрировать налоговый и бухгатерский учет в части расходов, кроме того, информация, представленная в Ведомости может быть использована бухгатером предприятия при запонении налоговой декларации и выпоняет функцию регистра налогового учета. Разработана Ведомость аналитического учета расходов для предприятий сферы услуг, применяющих ЕНВД в совмещении с общим режимом, которая обеспечивает раздельный учет расходов по этим налоговым режимам для целей запонения налоговых деклараций, а также для управленческих целей Учитывая предложения по регистрации расходов предприятий сферы услуг при УСНО на счетах бухгатерского учета, разработана форма, позволяющая интегрировать бухгатерский и налоговый учет. Предлагаемый регистр позволяет систематически накапливать данные об имеющихся расходах организации и использовать их для запонения Книги доходов и расходов по УСНО.
Практическое использование предложенных подходов будет способствовать совершенствованию систем учета и внутреннего контроля предприятий сферы услуг, развитию и более широкому применению методов анализа хозяйственной деятельности, выработке и обоснованию управленческих решений, повышению их эффективности, что, в конечном счете, дожно оказать позитивное влияние на финансовые результаты и инвестиционную привлекательность данных хозяйствующих субъектов.
ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ
Проведенное диссертационное исследование позволяет сделать следующие основополагающие выводы и рекомендации.
1. Для повышения качества финансовой и управленческой отчетности на предприятиях сферы услуг при построении учетной системы необходимо принимать во внимание следующие отраслевые особенности, заключающиеся в преобладании субъектов малого и среднего предпринимательства; возможности применения различных режимов налогообложения; специфике нормативного регулирования деятельности предприятий сферы в услуг; сложившемся делении всех услуг на материальные и нематериальные услуги, на производственные и непроизводственные; индивидуальном и эксклюзивном характере услуг оказываемых предприятиями; значительном удельный вес косвенных расходов; отсутствии незавершенного производства из-за кратковременности производственного цикла; совпадении процесса производства (оказания услуги) и процесса потребления услуги; многоотраслевом характере оказываемых услуг. Данные особенности необходимо учитывать при формировании организационного, технического и методического аспектов учетной политики для целей финансового, управленческого и налогового учета.
2. Специфические особенности предприятий сферы услуг оказывают влияние на методологию, методику и организацию финансового учета по двум направлениям: 1) учет затрат и калькулирование себестоимости услуг (прояв-
ляются на уровне состава калькуляционных статей, определения калькуляционной единицы, использования позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости услуг, либо нормативного (возможно применение в учете сразу двух методов), трудности определения прямых затрат, отсутствия незавершенного производства (если оказываемая услуга не имеет временных рамок); значительной доли в себестоимости накладных расходов, возможностях использования сокращенной производственной себестоимости услуг); 2) учет продажи услуг и формирования финансовых результатов (проявляются на уровне документального оформления приема заказов и их передачи потребителю, отсутствия счета 43 Готовая продукция в схеме бухгатерских проводок, возможное использование счета 46 Выпоненные этапы по незавершенным работам при длительном цикле оказания услуг, частое наличие операций с давальческим сырьем, сопровождение оказываемых услуг сопутствующими видами деятельности). При формировании учетной политики предприятий сферы услуг дожны быть учтены отраслевые факторы, учитывающие специфику отрасли, факторы макроокружения, а также факторы, характеризующие риск и неопределенность внешней среды.
3.Организация налогового учета требует допонительных затрат на предприятиях сферы услуг, в связи с чем необходимо обеспечить в бухгатерском учете формирование базы данных для целей налогообложения. Это возможно на основе использования интегрированных планов счетов и совершенствования учетных регистров. В этой связи рекомендованы схемы проводок для предприятий услуг, находящихся на разных налоговых режимах, на базе использования свободной номенклатуры 30-х счетов, а также формы учетных регистров, систематизирующие данные бухгатерского учета в разрезе информации, необходимой для запонения налоговых деклараций.
4. Исследование состояния управленческого учета предприятий сферы услуг Ростовской области показал, что данный вид учета, как правило, отсутствует или представлен в упрощенном виде, в тоже время руководителями предприятий отмечена необходимость в информации для целей управления. Его поноценная организация требует допонительных расходов. В связи с чем, рекомендуется интегрировать управленческий учет на базе финансового путем использования дескриптивной модели, включающей в себя: элементы, определяющие методологию и методику бухгатерского учета; механизм реализации методологии и методики бухгатерского учета; процесс формирования информации в учетной системе предприятия сферы услуг.
5. С целью повышения качества учетной информации, усиления ее контрольных функций, устранения дублирования в получении экономических показателей предлагается на предприятиях сферы услуг формирование интегрированной системы учета, базирующейся на взаимосвязи финансового, налогового, управленческого видов учета. Это позволит упростить, ускорить учетный процесс на основе автоматизированного составления и обработки единой первичной учетной документации, обеспечив принцип экономичности.
Статьи в изданиях, рекомендованных ВАК РФ:
1. Юрьева, O.A. Организация управленческого учета на предприятиях сферы услуг с использованием ситуационного моделирования / O.A. Юрьева // Аудит и финансовый анализ, 2008. - №3.-1,18 п.л.
2. Юрьева, O.A. Совершенствование методики бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг / O.A. Юрьева // Аудит и финансовый анализ, 2008. - №4,2,06 п.л.
Некоторые вопросы диссертационного исследования нашли отражение в других публикациях:
3. Юрьева, O.A. Роль налоговой системы в регулировании и развитии индустрии сервиса Ростовской области / O.A. Юрьева // Социально-экономические и технико-технологические проблемы развития сферы услуг. Сборник научных трудов. Вып.4.4.1.т. 1.-Ростов н/Д:Изд-во РИС ЮРГУЭС, 2005.-1,68 п.л.
4. Юрьева, O.A. Определение и характеристика услуг с экономической точки зрения / O.A. Юрьева // Социально-экономические и технико-технологические проблемы развития сферы услуг: Сборник научных трудов. Вып.5.4.3. - Ростов н/Д- Изд-во РИС ЮРГУЭС, 2006 - 0,94 п.л.
5. Юрьева, О А. Аутсорсинг: вопросы учета и налогообложение / О А. Юрьева, С.М. Бреславцев // Проблемы формирования информации о деятельности экономических субъектов: Сборник статей участников Всероссийской научно-практической конференции (7-9 февраля 2007г.) - Челябинск Изд-во ЮУрГУ, 2007. - 0,56 п.л.
6. Юрьева, O.A. Специфика предприятий сферы услуг и ее влияние на организацию бухгатерского учета / O.A. Юрьева, H.A. Бреславцева // Муниципальная экономика и сфера услуг: Сборник научных трудов / под ред. О.П. Лито вко. - Шахты: Изд-во ЮРГУЭС, 2007. - 0,56 п.л.
7. Юрьева, O.A. Проблемы нормативно-правового регулирования системы бухгатерского учета в России / O.A. Юрьева // Социально-экономические и технико-технологические проблемы развития сферы услуг: Сборник научных трудов. Вып.7.ч1 .т.2. - Ростов н/Д: Изд-во РАС ЮРГУЭС, 2008. - 0,87 п л.
8. Юрьева, O.A. Вопросы организации управления учетным процессом на предприятиях сферы услуг / O.A. Юрьева // Социально-экономические и технико-технологические проблемы развития сферы услуг: Сборник научных трудов. Вып.7.4.1.т.2. - Ростов н/Д: Изд-во РАС ЮРГУЭС, 2008. - 0,56 п.л.
9. Юрьева, О.А Организационные аспекты построения учетного процесса на предприятиях сервиса / O.A. Юрьева // Социально-экономические и технико-технологические проблемы развития сферы услуг: Сборник научных трудов. Вып.7.ч. 1 .т.2. - Ростов н/Д: Изд-во РАС ЮРГУЭС, 2008. - 0,81 п.л.
10. Юрьева, O.A. Постановка управленческого учета как системы информационного обеспечения стратегического развития предприятий сферы услуг / O.A. Юрьева // Актуальные проблемы учета, экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля деятельности организаций: Сборник статей участников международной научно-практической конференции. Ч.З.- Воронеж: Изд-во ВГУ, 2008,- 0,28п.л.
Печать цифровая. Бумага офсетная. Гарнитура Тайме. Формат 60x84/16 Объем 1,25 уч -изд.-л. Заказ № 929. Тираж 130 экз Отпечатано в КМЦ КОПИЦЕНТР 344006, г. Ростов-на-Дону, ул Суворова, 19, тел. 247-34-88
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Юрьева, Оксана Андреевна
ВВЕДЕНИЕ.
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ОРГАНИЗАЦИИ БУХГАТЕРСКОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИЯХ СФЕРЫ УСЛУГ.
1.1. Социально-экономическая сущность и роль услуг.
1.2. Особенности организации и ведения бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг.
1.3. Методические подходы к формированию учетной политики на предприятиях сервиса.
ГЛАВА 2. СОВРЕМЕННЫЕ ПРОБЛЕМЫ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИЯХ СФЕРЫ УСЛУГ.
2.1. Проблемы организации налогового учета на предприятиях сервиса в рамках действующего законодательства.
2.2. Проблемы управленческого учета на предприятиях сферы услуг.
2.3. Проблемы организации учетного процесса на предприятиях сферы услуг.
ГЛАВА 3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕТОДИКИ БУХГАТЕРСКОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИЯХ СФЕРЫ УСЛУГ.
3.1. Развитие методических подходов к постановке управленческого учета на предприятиях сферы услуг.
3.2. Разработка интегрированных планов счетов на предприятиях сферы услуг.
3.3. Совершенствование регистров бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Организация бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг"
Актуальность темы исследования. Современная мировая экономическая система претерпевает значительные изменения как в связи со структурными сдвигами, так и под воздействием различных социальных факторов. Трансформация привела к тому, что в развитых странах ведущей экономической сферой является сфера услуг. Расширение потребления услуг является одним из самых значительных явлений экономической жизни начала XXI века. По данным Всемирной торговой организации (ВТО), доля услуг в мировом валовом продукте составляет более 60 %.
Для современного рынка услуг характерна не только тенденция роста, причем опережающего по сравнению с продукцией материального производства, но и нарастающей тенденцией диверсификации услуг. Последние десятилетия отмечены появлением новых видов услуг в сфере компьютерных информационных технологий и телекоммуникаций. В целом же рынок услуг характеризуется значительным удельным весом так называемых наукоемких услуг, требующих приложения специальных экономических, технических, инженерных и других знаний.
Деятельность по оказанию услуг простирается как на сферу удовлетворения социальных, бытовых, духовных человеческих потребностей, так и на сферу удовлетворения деловых потребностей организаций или даже политических, социальных и экономических потребностей отдельных государств и мирового сообщества в целом.
Масштабы и динамизм развития сектора услуг, его роль в хозяйственном организме и социальной жизни общества естественным образом обусловили возрастание устойчивого интереса со стороны научного сообщества, делая сферу услуг приоритетным объектом изучения в экономических исследованиях. Это впоне объяснимо вышеотмеченными тенденциями, а также и тем обстоятельством, что современные экономические науки не накопили значительного объема знаний относительно специфического товара, именуемого услугой. Торговый оборот как материальных (осязаемых) товаров, так и услуг имеет многотысячелетнюю историю. Однако, только в последние десятилетия исследованиям особенностей экономических отношений в сфере производства и реализации услуг стало уделяться адекватное внимание.
В экономике сфера услуг и сфера товарного производства являются органичными взаимодопоняющими отраслями.
Сфера услуг представляет собой одну из важнейших областей общественной жизни и оказывает заметное влияние на все стороны нашей деятельности. В связи с этим сервисная деятельность играет определенную роль в материальном жизнеобеспечении людей, здесь осуществляются самые различные виды их духовной деятельности.
Сфера услуг - это, с одной стороны, круг сервисных услуг, оказываемых населению, с другой - совокупность организаций и индивидуальных испонителей, которые в рамках сервисной деятельности оказывают материальные и социально-культурные услуги потребителям.
Цель сервисной деятельности - удовлетворение общественных и индивидуальных потребностей людей, а результат сервисной деятельности -повышение качества жизни городского и сельского населения.
Итак, в XXI веке сервис превратися в крупномасштабную сферу человеческой активности. Резко возросло значение секторов услуг в экономике практически всех стран - как развитых, так и развивающихся. В России сервисная деятельность представлена более чем тысячей видов различных услуг.
В настоящее время теоретические разработки и практические рекомендации по организации бухгатерского учета, внешней и внутрифирменной финансовой отчетности, а также по ряду других проблем совершенствования учета не распространяются на сферу сервиса. При этом, очевидно, что деятельность предприятий сферы услуг имеет ряд особенностей, которые отличают ее от других сфер и отраслей хозяйства и оказывают определенное влияние на организацию учетных систем на предприятии. К ним относятся: многоотраслевой характер оказываемых услуг, непосредственный контакт с потребителями услуг, индивидуальность заказов, их разнообразие и многочисленность, территориальная разобщенность производства и кассовых хозяйств.
Изложенные выше факты свидетельствуют об актуальности углубленных практических исследований, направленных на совершенствование методологии бухгатерского учета в сфере услуг.
Состояние изученности проблемы. Значительный вклад в развитие научной концепции бухгатерского учета и его методологии внесли видные отечественные исследователи: А. С. Бакаев, П.С.Безруких, И.Н. Богатая, В.Г. Гетьман, Ю. А. Данилевский, В.Р. Захарьин, В. Б. Ивашкевич, М.И. Кутер, Н.П. Кондраков, З.В. Кирьянова, В. Д. Новодворский, В. Ф. Палий, В. В. Патров, М.З. Пизенгольц, JIM. Поковский, Я. В. Соколов, А. Д. Шеремет и др.
Среди зарубежных авторов представляют интерес работы ученых И. Бегте, М. Ван Бреда, К. Друри, Э. П. Леонге, Д. Миддтона, М.П. Мэтьюса, Б. Нидза, Е. Пизани, Б. Райна, Г. В. Симона, Е.С. Хендриксена, И. Ф. Шерра, Э. Шмаленбаха, Д. Шмидта и др.
Среди специалистов, занимающихся вопросами организации и совершенствования бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг, следует выделить таких ученых как H.A. Бреславцева, С.К. Егорова, В.И. Ткач, М.С. Тимофеева.
Несмотря на то, что история изучения вопроса зарубежными и российскими авторами насчитывает несколько десятилетий, в настоящее время наблюдается недостаток комплексных научных работ по совершенствованию методологии бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и методических положений по совершенствованию технологий бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг в условиях российской экономики. Для достижения поставленной цели в работе решаются следующие задачи:
- уточнить понятие и определить социально-экономическую сущность услуг;
- выявить особенности сферы услуг и раскрыть их влияние на организацию и ведения бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг;
- уточнить методические подходы к формированию учетной политики на основе факторов, учитывающих специфику предприятий сервиса;
- исследовать проблемы организации финансового, налогового и управленческого учета на предприятиях сферы услуг; разработать рекомендации по совершенствованию методики бухгатерского учета на основе применения интегрированного плана счетов на предприятиях сферы услуг; разработать рекомендации по совершенствованию регистров бухгатерского учета.
Предметом исследования выступили вопросы теории и практики организации финансового, налогового и управленческого учета на предприятиях сферы услуг.
Объектом настоящего исследования является процесс ведения бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг. Объектом практической реализации исследований явились предприятия сферы услуг г.Ростова-на-Дону и Ростовской области.
Теоретической и методологической основой исследования составили научные труды и публикации ведущих отечественных и зарубежных экономистов по проблемам бухгатерского учета. В работе использовались законодательные и нормативные акты Российской Федерации, регламентирующие методологию бухгатерского учета. Эмпирической базой исследования явились официальные статистические данные о развитии сферы услуг, а также результаты опроса, проведенного в форме анкетирования, главных бухгатеров и руководителей 100 ростовских предприятий, оказывающих различные виды услуг. Изучены и учтены материалы конференций и семинаров, внутренние регламентирующие и отчетные документы предприятий сферы услуг.
Для решения поставленных задач в процессе исследования применялись общенаучные методы - анализ и синтез, индукция и дедукция, восхождение от абстрактного к конкретному, эксперимент и моделирование.
Научная новизна результатов исследования состоит в разработке теоретико-методологических и методических положений по организации бухгатерского учета, направленных на совершенствование учетного обеспечения управления на предприятиях сферы услуг и имеющих существенное значение для повышения качества и обоснованности принятия управленческих решений. Наиболее значимые результаты, содержащие элементы научной новизны, заключаются в следующем:
- выявлены особенности функционирования сферы услуг, которые необходимо учитывать при формировании учетной политики, что позволит сформировать рациональную учетную систему. Данные особенности состоят: в преобладании субъектов малого и среднего предпринимательства; возможности применения различных режимов налогообложения; специфике нормативного регулирования; сложившемся делении всех услуг на материальные и нематериальные услуги, на производственные и непроизводственные; индивидуальном и эксклюзивном характере услуг, оказываемых предприятиями; значительном удельном весе косвенных расходов в себестоимости услуг; отсутствии незавершенного производства из-за кратковременности производственного цикла; совпадении процесса производства (оказания услуги) и процесса потребления услуги; многоотраслевом характере оказываемых услуг.
- уточнены методические подходы по формированию учетной политики для целей финансового и управленческого учета, отличающиеся тем, что при раскрытии организационного, технического и методического аспектов рекомендовано принимать во внимание отраслевые факторы, отражающие специфику отрасли; факторы макроокружения (политические, социодемографические, технологические, экономические); факторы, характеризующие риск и неопределенность внешней среды, что позволит учесть требования действующего законодательства и сформировать в рамках учетной системы предприятия сферы услуг информацию, пригодную для принятия управленческих решений;
-разработаны рекомендации по формированию интегрированной системы учета на предприятиях сферы услуг, заключающиеся в построении учетной системы, базирующейся на взаимосвязи финансового, налогового, управленческого видов учета, что позволит упростить, ускорить учетный процесс на основе автоматизированного составления и обработки единой первичной учетной документации, обеспечив принцип экономичности;
-сформирована дескриптивная модель управленческого учета на предприятиях сферы услуг, включающая в себя три основных блока: элементы, определяющие методологию и методику бухгатерского учета; механизм реализации методологии и методики бухгатерского учета, предполагающий закрепление в учетной политике методов и методик, разрешенных для применения в рамках действующего законодательства, позволяющих сформировать информационную базу для целей управления предприятием; процесс формирования информации в учетной системе предприятия сферы услуг (регистрация фактов хозяйственной жизни на основе первичных учетных документов, оценка фактов хозяйственной жизни для целей финансового и управленческого учета, осуществление бухгатерских записей, обобщение бухгатерских записей в регистрах учета, формирование финансовой (бухгатерской) и управленческой отчетности). Использование данной модели позволит обеспечить интеграцию финансового и управленческого учета в рамках учетной системы; разработаны рекомендации по совершенствованию методики бухгатерского учета, заключающиеся в использовании схем построения интегрированных планов счетов бухгатерского учета для предприятий сферы услуг, применяющих: а) общий режим налогообложения. План счетов базируется на использовании счетов 30-36, с помощью которых отражаются расходы, классифицированные по нормам главы 25 НК РФ (с выделением прямых и косвенных, учитываемых в поном объеме или в пределах нормативов, признаваемых в момент осуществления либо в особом порядке, уменьшаемых или нет налоговую базу по налогу на прибыль), что позволяет осуществлять накопление и систематизацию информации в рамках бухгатерского учета, необходимую для запонения декларации по налогу на прибыль; б) общий режим налогообложения совместно с единым налогом на вмененный доход (ЕНВД). План счетов обеспечивает организацию раздельного учета расходов по данным налоговым режимам на базе использования счетов: 34 Расходы по ЕНВД и 35 Расходы по разным налоговым режимам и использования субсчетов к ним в разрезе осуществляемых видов деятельности, что позволит разграничить расходы по деятельности, облагаемой ЕНВД, от расходов по общей системе налогообложения и получить допонительную информацию, необходимую для целей управления; в) упрощенную систему налогообложения. План счетов предполагает выделение следующих счетов: 30 Расходы не нормируемые, включающего в себя два субсчета: 30/1 Расходы для целей налогообложения и 30/2 Расходы не оплаченные и счет 31 Расходы нормируемые, имеющий субсчета: 31/1 Расходы для целей налогообложения в пределах норм; 31/2 Расходы, не принимаемые для целей налогообложения, счет 32 Расходы общие, контролирующий поноту проведения записей по счетам бухгатерского учета и учета для целей налогообложения;
- разработаны формы регистров бухгатерского учета: а) Ведомость аналитического учета расходов при общей системе налогообложения, предусматривающая систематизацию записей в хронологическом порядке за конкретный период времени по видам расходов в соответствии с предлагаемой группой счетов 30-36, что позволит интегрировать налоговый и бухгатерский учет в части расходов, использовать при запонении декларации и выпонять функцию регистра налогового учета; б) Ведомость аналитического учета расходов для предприятий сферы услуг, применяющих единый налог на вмененный доход в совмещении с общим режимом, обеспечивающая раздельный учет расходов по этим налоговым режимам для целей запонения налоговых деклараций, а также для управленческих целей; в) Ведомость, позволяющая интегрировать бухгатерский и налоговый учет на предприятиях сферы услуг при применении упрощенной системы налогообложения, систематически накапливать данные об имеющихся расходах организации и использовать их для запонения Книги доходов и расходов.
Практическая значимость результатов исследования работы определяется тем, что ее теоретические и методические результаты доведены до практических выводов, рекомендаций, применяемых в хозяйственной практике предприятий индустрии сервиса. Результаты исследования могут быть использованы при формировании учетной системы на данных предприятиях, а также при написании учебных и практических пособий и чтении лекционных курсов по направлениям: Бухгатерский финансовый учет, Налоговый учет, Бухгатерский управленческий учет в высших специальных учебных заведениях профессиональной переподготовки и повышения квалификации руководящих работников и специалистов, занятых в области экономики и управления.
Апробация работы и использование результатов.
Основные результаты исследования докладывались на научных сессиях профессорско-преподавательского состава и аспирантов
ЮРГУЭС, ряде международных научно-практических, межрегиональных и вузовских конференций, использовались в преподавании дисциплин Бухгатерский финансовый учет, Бухгатерский управленческий учет, Учет на предприятиях малого бизнеса, Бухгатерский учет на предприятиях сферы услуг студентам Южно-Российского государственного университета экономики и сервиса. Теоретические и методические разработки могут быть применены в преподавании соответствующих дисциплин по специальности 080109 Бухгатерский учет, анализ и аудит.
Практические рекомендации диссертации могут быть использованы предприятиями сферы услуг при решении задач оптимизации учетного процесса. Использование предприятиями сферы услуг практических рекомендаций по формированию системы учета обеспечит повышение релевантности информации, формируемой в системе бухгатерского учета, эффективности принимаемых управленческих решений, а также и улучшение результатов деятельности организации в целом.
Содержащиеся в диссертации выводы, предложения и практические рекомендации по построению счетов бухгатерского учета для интеграции с налоговым учетом при совмещении предприятием общего режима налогообложения и ЕНВД внедрены в практику работы ООО Альянс+РД, рабочий план счетов и система записей с использованием 30-х счетов при УСНО апробированы на ООО Компания Эксполайн. Также на данных предприятиях апробирована дескриптивная модель организации управленческого учета.
Публикации. Основные положения диссертации отражены в 10 публикациях, объемом 9,5 печатных листов, в том числе в журналах, рекомендованных ВАК России Ч 2 статьи, объемом 3,24 п.л.
Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, в которых последовательно решаются поставленные задачи, заключения, приложений и библиографии.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Юрьева, Оксана Андреевна
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Проведенное диссертационное исследование позволяет сделать следующие основополагающие выводы и рекомендации.
1. Сфера услуг является в странах с развитой рыночной экономикой приоритетным объектом для предпринимательской деятельности. Расширение сферы услуг стало одной из тенденций современной экономической действительности. В РФ наблюдается рост сектора услуг. Основными причинами, вызвавшими этот рост, являются: 1) растущее благосостояние населения; 2) увеличение свободного времени людей;
3) появление совершенно новых видов товаров и усложнение известных, что требует обеспечения их квалифицированным техническим обслуживанием;
4) привлекательность для предпринимателей в виду отсутствия необходимости в значительном стартовом капитале; 5) развитие технологии в области телекоммуникаций и информатизации, расширившее возможности оказания услуг. Эволюция общества массового потребления закономерно привела к созданию сервисной экономики, особенно к прогрессу информационного ее сектора. Проведенное исследование эволюции концептуальных взглядов зарубежных и отечественных ученых на категорию луслуга, трактовок данного понятия в нормативных актах показало, что отсутствует исчерпывающее определение данной экономической категории. Многие исследователи относят услуги к абстрактному, многогранному проявлению человеческой деятельности в сфере экономики, отличающейся от материального производства. По нашему мнению, под услугой следует понимать вид деятельности, в процессе выпонения которого создаются блага и выгоды для потребителя, а желаемый результат создается в самом процессе оказания услуг. В результате оказания услуги возникает полезный эффект, представляющий собой совокупность полезных свойств, непосредственно направленных на удовлетворение той или иной потребности человека. Существенными признаками данного вида деятельности в экономической науке признаются неосязаемость, неразрывность производства и потребления, непостоянство качества, несохраняемость Вопросы классификации услуг актуализируются для многопрофильного предприятия, что связано с необходимостью ведения раздельного учета в разрезе оказываемых услуг, а также для целей формирования финансовой, управленческой и налоговой отчетности. Нами предложена авторская классификация услуг, сформированная на основе изучения используемых классификаций и включающая в себя следующие группы услуг: коммуникации, финансовые услуги, консатинг, наука и культура, услуги в области логистики, туризм, строительство, социальные услуги. Рекомендуемая классификация может служить отправной точкой для разработки аналитических счетов в рамках структурированного плана счетов многопрофильного предприятия сферы услуг.
2. Выявлены следующие особенности сферы услуг, влияющие на организацию и ведение бухгатерского учета на предприятиях сферы услуг:
1) преобладание субъектов малого и среднего предпринимательства;
2) возможности применения различных режимов налогообложения;
3) специфика нормативного регулирования деятельности предприятий сферы в услуг; 4) сложившееся деление всех услуг на материальные и нематериальные услуги, на производственные и непроизводственные; 5) индивидуальный и эксклюзивный характер услуг оказываемых предприятиями; 6) значительный удельный вес косвенных расходов; 7) отсутствие незавершенного производства из-за кратковременности производственного цикла; 8) совпадение процесса производства (оказания услуги) и процесса потребления услуги; 9) многоотраслевой характер оказываемых услуг. Проведенный на основе разработанной нами анкеты, опрос главных бухгатеров 100 ростовских предприятий сферы услуг с целью изучения и выявления специфики организации учета на предприятиях сферы услуг подтвердил наличие выделенных нами на основе обобщения теоретического материала особенностей предприятий сферы услуг, которые отличают ее от других сфер и отраслей хозяйства и оказывают влияние как на организацию и экономику предприятия, так и на ведение и построение бухгатерского учета. Выявленные особенности необходимо для создания эффективной учетной системы, отвечающей требованиям действующего законодательства РФ.
3. Специфические особенности предприятий сферы услуг оказывают влияние на методологию и организацию финансового учета по двум направлениям: 1) учет затрат и калькулирование себестоимости оказываемых услуг (проявляются на уровне состава калькуляционных статей, определения калькуляционной единицы, использования позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости услуг, либо нормативного (возможно применение в учете сразу двух методов), трудности определения прямых затрат, отсутствия незавершенного производства (если оказываемая услуга не имеет временных рамок); значительной доли в себестоимости накладных расходов, возможностях использования сокращенной производственной себестоимости услуг); 2) учет продажи услуг и формирования финансовых результатов (проявляются на уровне документального оформления приема заказов и их передачи потребителю, отсутствия счета 43 Готовая продукция в схеме бухгатерских проводок, возможное использование счета 46 Выпоненные этапы по незавершенным работам при длительном цикле оказания услуг, частое наличие операций с давальческим сырьем, сопровождение оказываемых услуг сопутствующими видами деятельности).
4. На процесс формирования учетной политики на предприятиях сервиса оказывают влияние выделенные нами три группы факторов: 1) отраслевые факторы, учитывающие специфику отрасли; 2) факторы макроокружения (политические, социодемографические, технологические, экономические); 3) факторы, характеризующие риск и неопределенность внешней среды. Релевантная информация в системе управленческого учета может быть сформирована лишь при наличии закрепленных в учетной политике для целей управленческого учета методологии и методик.
5. Систематизация основных элементов учетной политики при применении различных систем налогообложения на предприятиях сферы услуг и проведенное исследование влияния основных элементов учетной политики на содержание учетной и налоговой информации показали возможность интеграции бухгатерского и налогового учета в рамках учетной системы. Для унификации данных бухгатерского и налогового учета организации необходимо в учетной политике принять порядок, наиболее удовлетворяющий требования предприятия сферы услуг, позволяющий сблизить бухгатерский финансовый и налоговый учет. На предприятиях сферы услуг, имеющих незначительную операционную сегментацию, количество расхождений между бухгатерским учетом и порядком определения налогооблагаемой прибыли очень невелико, что позволяет организовать эффективную систему получения информации для целей налогообложения в рамках интегрированной системы учета.
6. Проведенная сравнительная характеристика системы финансового и управленческого учета показала, что управленческий учет по своему содержанию, шире, чем финансовый, поскольку через функции управления он превращает учет в интегрированную систему внутрихозяйственного учета затрат и доходов организации. В настоящее время прослеживается тенденция сближения оперативного, статистического, налогового и финансового учета, повышения качества учетной информации, усиления ее контрольных функций, ликвидации паралелизма и дублирования в получении экономических показателей. На основе разработанной анкеты проведено анкетирование 100 руководителей предприятий г. Ростова-на-Дону для изучения состояния управленческого учета в сфере услуг (Приложение 7- 8), показавшее, что на 84% предприятий сферы услуг управленческий учет отсутствует поностью, и только на 16% предприятий он организован. При принятии управленческих решений, как правило, используются данные финансового учета (46%) или финансового учета с учетом некоторых корректировок (42%), а также учитывается информации о внешней среде бизнеса (53%). Руководители крупных и средних предприятий используют в качестве основы решения информацию управленческого учета. Большинство респондентов (92%) признали целесообразность составления форм управленческого учета на базе трансформации данных финансового учета, а 8% опрошенных посчитали этот вопрос не актуальным.
7. Высокий удельный вес косвенных расходов на предприятиях сферы услуг требует решения проблемы их распределения для целей принятия управленческих решений. Традиционные решения по распределению косвенных затрат могут привести к принятию неадекватных управленческих решений. Избежать этого возможно на основе использования АВС-методики, адаптированной к особенностям сферы услуг. Данная методика позволяет принимать обоснованные решения в отношении: снижения издержек; ценовой политики; товарно-ассортиментной политики; оценки стоимости операций в условиях усиливающейся конкуренции. Нами апробирована методика внедрения АВС-метода, адаптированного к специфике сферы услуг на примере ООО Альянс+РД (г. Ростов-на-Дону).
8. Выработаны рекомендации по организации бухгатерского учета на сервисных предприятиях, учитывающие организационные и правовые особенности предприятий малого бизнеса, включающие в себя предложения по формированию учетной политики, по разработке структуры и выделению функций бухгатерской службы малого предприятия сферы услуг. В связи с преобладанием в сфере услуг малых предприятий рекомендовано объединить организационный и технический аспект, рассматривая их в рамках организационно-технического раздела учетной политики.
9. Выявлены три группы проблем в области организации ведения бухгатерского учета предприятиями сферы услуг. Первая группа связана с недостаточной проработанностью вопросов, связанных с организационной структурой предприятий сферы услуг, разграничением функций, выпоняемых бухгатером. Расчет численности бухгатерской службы рекомендуется осуществлять в тесной взаимосвязи с объемом документооборота. Вторая группа проблем связана с необходимостью разработки возможных вариантов сближения основных элементов учетной политики для целей бухгатерского и налогового учета, что позволит снизить трудоемкость учетных работ. Третья группа проблем связана с внедрением информационных технологий и их использованием при ведении бухгатерского и налогового учета. Для решения данных проблем необходимо определить наиболее приемлемые современные программы обработки учетной информации.
10. Результаты анализа современных проблем организации бухгатерского и управленческого учета на предприятиях сферы услуг свидетельствует о необходимости совершенствования методического обеспечения по следующим направлениям: 1) развитие методики управленческого учета в рамках интегрированной системы учета; 2) разработка методических подходов к формированию интегрированного плана счетов на предприятиях сферы услуг; 3) совершенствование регистров бухгатерского учета. Формирование интегрированной системы учета, базирующейся на взаимосвязи финансового, налогового, управленческого видов учета позволит упростить, ускорить учетный процесс на основе автоматизированного составления и обработки единой первичной учетной документации, обеспечив принцип экономичности.
11. Развиты методические подходы, предусматривающие процесс постановки интегрированной системы учета на предприятиях сферы услуг в два этапа: 1) разработка методологии управленческого учета на основе определения круга пользователей информации, формируемой в рамках интегрированной системы учета и закрепление ее в учетной политике для целей управленческого учета; 2) разработка системы мер по реализации организационно-технического аспекта, закрепленного в учетной политике для целей управленческого учета путем установления круга ответственных лиц за формированием управленческой информации, уточнения действующих дожностных инструкций, разработки и утверждения внутрифирменных методик, регламентирующих порядок трансформации данных финансового учета в управленческие.
12. В ходе исследования рекомендовано формирование учетной политики для целей управленческого учета осуществлять в двух аспектах: 1) организационно-техническом, предусматривающем раскрытие информации о варианте организации управленческого учета, перечне конкретных служб, работников, занятых ведением управленческого учета, финансовой структуре организации, графике документооборота в управленческом учете, регламентирующем перечень управленческой документации, сроки предоставления и ответственных лиц, а также формы первичных документов и учетных регистров, технике обработки и формирования управленческой информации, рабочем плане счетов, перечне регистров синтетического и аналитического учета, утвержденных формах управленческой отчетности; 2) методическом, предусматривающем раскрытие информации о методах оценки активов и пассивов при формировании управленческого баланса и других форм управленческой отчетности, методиках учета затрат и калькулирования себестоимости, отличных от применяемых в финансовом учете, методах и методиках, используемых при анализе форм управленческой отчетности, методах и методиках внутрихозяйственного контроля, осуществляемого на базе данных анализа.
13. При формировании интегрированной системы учета на предприятиях сферы услуг рекомендовано использовать разработанную дескриптивная модель управленческого учета на предприятиях сферы услуг, предполагающая интеграцию финансового и управленческого учета в рамках учетной системы и включающую в себя 3 основных блока: 1) элементы, определяющие методологию и методику бухгатерского учета; 2) механизм реализации методологии и методики бухгатерского учета, предполагающий закрепление в учетной политике методов и методик, разрешенных для применения в рамках действующего законодательства, позволяющих сформировать информацию соответствующую информационным потребностям руководства; 3) процесс формирования информации в учетной системе предприятия сферы услуг (регистрация фактов хозяйственной жизни на основе первичных учетных документов, оценка фактов хозяйственной жизни для целей финансового и управленческого учета, осуществление бухгатерских записей, обобщение бухгатерских записей в регистрах учета, формирование финансовой и управленческой отчетности). Особенностью данной модели является то, что ее основой выступает бухгатерский финансовый учет.
14. Разработана схема построения интегрированного рабочего плана счетов бухгатерского учета при применении предприятием сферы услуг общего режима налогообложения, базирующаяся на использовании счетов 30-36, на которых отражаются расходы, классифицированные по нормам главы 25 НК РФ, т.е. с выделением прямых и косвенных, учитываемых в поном объеме или в пределах нормативов, признаваемых в момент осуществления либо в особом порядке, уменьшаемых или нет налоговую базу по налогу на прибыль, что позволит осуществлять накопление и систематизацию информации в рамках бухгатерского учета, необходимой для запонения декларации по налогу на прибыль на предприятиях сферы услуг, применяющих общий режим налогообложения. В ходе исследования разработаны схемы корреспонденции счетов на основе интегрированного плана счетов при общей системе налогообложения.
15. Предложено для организации раздельного учета расходов для целей определения налоговой базы по прибыли хозяйствующих субъектов Ч предприятий сферы услуг, находящихся на общей системе налогообложения, отдельные виды, деятельности которых подпадают под специальный налоговый режим в виде ЕРЮ Д. использовать счета: 34 Расходы по ЕНВД и 35 Расходы по прочим налоговым режимам, что позволит разграничить расходы по деятельности, облагаемой ЕНВД, от расходов по общей системе налогообложения и получить допонительную информацию, необходимую для целей управления. Субсчета к счетам 34 и 35 рекомендуется строить в разрезе имеющихся видов деятельности, попадающих под систему ЕНВД. Разработанная методика и схема учетных записей внедрены на ООО Альянс+РД. Рекомендовано организациям сферы услуг, осуществляющим несколько видов деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, обязанных вести учет показателей раздельно по каждому виду деятельности в рабочем плане счетов к каждому счету открыть отдельные субсчета по видам деятельности, что позволит избежать возможности возникновения ошибок в разграничении видов деятельности.
16. Разработана структура интегрированного плана счетов для предприятия сферы услуг, применяющего УСНО, предполагающая выделение следующих счетов: 30 Расходы не нормируемые, включающего в себя два субсчета: 30/1 Расходы для целей налогообложения и 30/2 Расходы не оплаченные и счет 31 Расходы нормируемые, имеющий субсчета: 31/1 Расходы для целей налогообложения в пределах норм; 31/2 Расходы, не принимаемые для целей налогообложения, счет 32 Расходы общие, контролирующий поноту проведения записей по счетам бухгатерского учета и учета для целей налогообложения. Предлагаемые счета налогового учета 30-31 увязываются с показателями, подлежащими отражению в Книге учета доходов и расходов, являющейся регистром налогового учета. Система записей на основе интегрированного плана счетов на предприятиях сферы услуг, работающих по упрощенной системе налогообложения, внедрена по нашему предложению в ООО Компания Эксполайн.
17. Выявлены основные недостатки регистров бухгатерского учета, закрепленных в приказе 64н, сводящиеся к следующему: 1) отсутствие в ряде форм информации, необходимой для принятия управленческих решений; 2) несоответствие в ряде случаев требованиям действующего законодательства в виду появления новых нормативных актов; 3) отсутствие регистров, отражающих прочие доходы и расходы и величину собственного капитала. Нами разработаны формы регистров, устраняющие данные недостатки. В частности, разработана Ведомость аналитического учета расходов при OCHO, предусматривающая систематизацию записей в хронологическом порядке за конкретный период времени по видам расходов в соответствии с предлагаемой группой счетов 30-36, что позволит интегрировать налоговый и бухгатерский учет в части расходов, кроме того, информация, представленная в Ведомости может быть использована бухгатером предприятия при запонении декларации и выпоняет функцию регистра налогового учета (Приложение 13). Разработана Ведомость аналитического учета расходов для предприятий сферы услуг, применяющих ЕНВД в совмещении с общим режимом, которая обеспечивает раздельный учет расходов по этим налоговым режимам для целей запонения налоговых деклараций, а также для управленческих целей. (Приложение 14). Учитывая предложения по регистрации расходов предприятий сферы услуг в целях УСНО на счетах бухгатерского учета, разработана форма, позволяющая интегрировать бухгатерский и налоговый учет (Приложение 16). Предлагаемый регистр позволяет систематически накапливать данные об имеющихся расходах организации и использовать их для запонения Книги доходов и расходов по УСНО.
Практическое использование предложенных подходов будет способствовать совершенствованию систем учета и внутреннего контроля предприятий сферы услуг, развитию и более широкому применению методов анализа хозяйственной деятельности в выработке и обосновании управленческих решений, повышению их эффективности, что, в конечном счете, дожно оказать позитивное влияние на финансовые результаты, уровень риска и инвестиционную привлекательность данных хозяйствующих субъектов.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Юрьева, Оксана Андреевна, Шахты
1. Гражданский Кодекс Российской Федерации (часть первая): федер. закон: принят Гос. Думой 21 октября 1994г.: офиц. текст: по состоянию на 26 июня 2007г. // Собрание законодательства РФ. -1994-5 декабря. №32. - Ст.3301
2. О защите прав потребителей: федер. закон: принят Верховным Советом 7 февраля 1992 года№ 2300-1.: офиц. текст: по состоянию на 25 октября 2007г. // Собрание законодательства РФ. 2007. Ч 29 октября. - №44.- Ст.5282
3. О бухгатерском учете: федер. закон: принят Гос. Думой 23 февраля 1996г.: одобр. Советом Федерации 20 марта 1996г.: офиц. текст: по состоянию на 3 октября 2006г.// Собрание законодательства РФ. 1996. -25 октября. - №48.- Ст.5369
4. Об акционерных обществах: принят Гос. Думой 24 октября 1995г.: офиц. текст: по состоянию на 29 апреля 2008г.// Собрание законодательства РФ. 1996. Ч 1 января. - №17.- Ст.1
5. Об обществах с ограниченной ответственностью: федер. закон: принят Гос. Думой 14 января 1998г.: одобр. Советом Федерации28 января 1998г.: офиц. текст: по состоянию на 29 апреля 2008г. // Собрание законодательства РФ. 1998. - 16 февраля. - №7.- Ст. 785
6. Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы: Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1: офиц. текст: по состоянию на 18 октября 2006г.// Собрание законодательства РФ. 2002. - 7 января. - №1(ч.1).- Ст.52
7. Программа социально экономического развития РФ на среднесрочную перспективу (2006 - 2008 годы): Распоряжение Правительства РФ от 19.01.2006 №38-Р - Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетDocum/DocumShowDocumID108078.ht ш1
8. Концепция развития бухгатерского учета в Российской Федерации на среднесрочную перспективу: Приказ Минфина РФ от 01.07.2004 № 180 // Бухгатерский учет. 2004,- № 16
9. О формах документов строгой отчетности для учета наличных денежных средств без применения контрольно-кассовых машин: Письмо Госналогслужбы РФ от 31.03.1998 № ВК-6-16/210 //
10. Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгатерскому учету. 1998. - № 7
11. План счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению: Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н: офиц. текст: по состоянию на 18 сентября 2006г. // Экономика и жизнь. 2000. - № 46.
12. Положение по бухгатерскому учету Учет нематериальных активов (ПБУ 14/2007): Приказ Минфина РФ от 27.12.2007 № 153н: Зарегистрировано в Минюсте РФ 23.01.2008 № 10975. -Российская газета 2001.-2 февраля.- №31.
13. Положение по бухгатерскому учету Бухгатерская отчетность организации (ПБУ 4/99): Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н: офиц. текст: по состоянию на 18 сентября 2006г. // Финансовая газета. 1999. -№ 34
14. Правила бытового обслуживания населения в Российской Федерации: Постановление Правительства РФ от 15.08.1997 № 1025: офиц. текст: по состоянию на 1 февраля 2005г. // Собрание законодательства РФ. 1997. Ч 25 августа.- №34.- Ст.3979
15. ГОСТ Р 52143 2003. Социальное обслуживание населения. Основные виды социальных услуг. - Введ. 2004-07-01. Ч М.: Госстандарт России: Издательство стандартов, 2003. - 11с.
16. Общероссийский классификатор услуг населению (ОКУН): Постановление Госстандарта РФ от 28 июня 1993г.: офиц. текст: по состоянию на 18 декабря 2006г. М.: Издательство стандартов, 1994.-45с.
17. Агабабьян, Э.М. Экономический анализ сферы услуг/. Э.М Агабабьян. М.: Издательство Экономика, 1968. - 515с.
18. Агурбаш, Н.Г. Система государственной поддержки малого предпринимательства в России / Н.Г. Агурбаш. М.: Аикил, 2007.-582с.
19. Анализ роли и места малых и средних предприятий России: Статистическая справка/ М.: Агентство США по международному развитию. Ресурсный центр малого предпринимательства, 2003.-334с.
20. Андреев, В. Правовой статус малых предприятий / В. Андреев. М.: Омега-Л, 2008,-361с.
21. Антология экономической классики / предисл. И.А. Столярова. М.: МП ЭКОНОВ, КЛЮЧ, 1993.- 446с.
22. Антонии, Р.Н. Основы бухгатерского учета / Р.Н. Антони.- М.: Триада НТТ, 1992.- 464с.
23. Атаманов, Д. Определение себестоимости методом Activity based costing // Д. Атаманов Ч М: Финансовый директор, N 7-8 (июль-август) 2003.
24. Аудит: учебное пособие / Ю.А. Данилевский и др. Ч Изд. 2-е, перераб. и доп.- М.: ФБК-ПРЕСС, 2002.- 644с.
25. Бабич, A.M. Финансы: учебник/ А.М. Бабич, Л.Н. Павлова. М.: ФБК-ПРЕСС, 2007.- 498с.
26. Бабич, А. Экономика и финансирование социально-культурной сферы./ А. Бабич, В. Егоров.- Казань: Центр экспертизы и маркетинга КГУ, Казань, 1996 241с.
27. Багиев, Г.Л. Организация бизнеса в системе услуг / Г.Л. Багиев, Л.С Голованов. СПб.: Университет экономики и финансов, 1998. -256с.
28. Бакаев, A.C. Налоговый кодекс РФ отменяет бухгатерский учет!? / A.C. Бакаев.// Российский налоговый курьер.- 2001.- N 9. с. 15
29. Бакаев, A.C. Нормативное обеспечение бухгатерского учета: Анализ и комментарии / A.C. Бакаев.- М.: МЦФЭР, 2007.-420с.
30. Бакаев, A.C. Годовая бухгатерская отчетность организации: подходы и комментарии к составлению / A.C. Бакаев. М.: Бухгатерский учет, 1997.- 333с.
31. Бел, Д. Грядущее постиндустриальное общество /Д. Бел. Ч М.: Дело ТД, 1999.- 617с.
32. Бенке, Р.Л. полный цикл финансового учета: практическое пособие / Р.Л. Бенке, РН. Хот. М.: ВИКТОРИ, 1993.-378с.
33. Бернстайн, Л.А. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация / JI.A. Бернстайн ; пер. с англ. ; науч. ред. пер, чл.-корр. РАН И,И. Елисеева ; гл. ред. серии проф. Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 2002.- 549с.1. О О
34. Бетге, И. Балансоведение / И. Ветге ; пер. с нем. ; науч. ред. В.Д. Новодворский ; вступ, A.C. Бакаева ; прим. В.А. Верхова. М.: Бухгатерский учет, 2006.- 424с.
35. Бизнес, коммерция, рынок: Словарь-справочник / автор-сост. Г.С. Саркисянц ; под ред. В.Г. Машепцсва, А.Г. Саркисянца, Л.Д. Шарова. -М.: Информ печать, 1993.- 346с.
36. Бланк, И. А. Управление активами/ И.А. Бланк. Киев: Ника-Центр, 2000.-787с.
37. Блауг, М. Экономическая мысль в ретроспективе / М. Блауг ; пер. с англ.; 4-е изд. М.: Дело тд, 1994,- 519 с.
38. Блинов, А.О. Малое предпринимательство: Теория и практика: учебное пособие/А.О. Блинов, И.И. Шапкин. М.: Дашков и К", 2006.-357с.
39. Богатая, И.Н. Стратегический учет собственности предприятия / И.Н. Богатая. Ростов н/Д.: Феникс, 2001. - 320с.
40. Богатая, И.Н. Делопроизводство и бухгатерия: учеб.-практ. пособие/ И.Н. Богатая, Л. Н. Кузнецова; 2-е изд., испр. и доп.- М.: Дело, 2003.-395с.
41. Богатая, И.Н. Бухгатерский учет / И.Н. Богатая, H.H. Хахонова. -4-е изд., перераб. и доп. Ростов н/Д: Феникс, 2007.- 858с.
42. Большой бухгатерский словарь / Под ред. А. Н. Азриеляна. М.: Институт новой экономики, 1999.- 589с.
43. Брага, В.В. Компьютерные технологии в бухгатерском учете на базе автоматизированных систем: практикум / В.В. Брага, A.A. Левкин. М.: Финстатинформ, 2001.- 612с.
44. Бреславцева, H.A. Балансоведение: учебное пособие / H.A. Бреславцева, В.И. Ткач, В.А. Кузьменко. М.: Приор, 2001.-160с.
45. Бреславцева, Н. А. Система балансовых отчетов и концепция балансового управления экономическими процессами / H.A. Бреславцева. Ростов н/Д: Изд-во СКНЦВШ, 1997. - 165с.
46. Бреславцева, H.A., Адамова, Н.В. Бухгатерский учет расходов для целей налогообложения предприятий сферы услуг/ H.A. Бреславцева, Н.В. Адамова. Шахты: ЮРГУЭС, 2006.- 158с.
47. Бриттон, Э. Вводный курс по бухгатерскому учету, аудиту, анализу: Самоучитель / Э. Бриттон, К. Ватерстон; пер. с англ. И.А. Смирновой; под ред. проф. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика. 1998.-339с.
48. Булатов, М.А. Стандарты бухгатерского учета в схемах. На основе приказов Минфина России с учетом положений Налогового кодекса Российской Федерации / M.JI. Булатов. М.: Экзамен, 2003.- 597с.
49. Бухгатерская (финансовая) отчетность: учебное пособие/ под ред. проф. В.Д. Новодворского. М.: ИНФРА-М, 2003.- 626с.
50. Бухгатерский учет: учебное пособие / A.C. Бакаев и др. под ред. П.С. Безруких. М.: Бухгатерский учет, 2004. - 736с.
51. Бухгатерский учет: учебное пособие / И.И. Бочкарева и др.; под ред. Я.В. Соколова. М.: Веби; Проспект, 2004.- 570с.
52. Бухгатерский учет в России в XXI веке : учебное пособие / H.JT. Маренков и др.; под общ. ред. H.JI. Маренкова. М.: Эдиториал УРСС, 2002.- 544с.
53. Бухгатерский учет на предприятиях сферы услуг / H.A. Бреславцева и др.; под ред. H.A. Бреславцевой, Т.Д. Поповой. -Ростов н/Д: Феникс, 2006.- 441с.
54. Вакуленко, Т.Г. Анализ бухгатерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений / Т.Г. Вакуленко, Л.Ф. Фомина. -СПб.: Издательский дом Герда, 2001.- 690с.
55. Вейцман, Н.Р. Очерки по бухгатерскому учету и анализу/ Н.Р. Вейцман. М.: Инфра, 2005.- 408 с.
56. Ван Хорн, Дж. К. Основы управления финансами / Дж.К. Ван Хори ; пер. с англ.; гл. ред. серии Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 1996.-376с.
57. Власов, В.И. Комментарий к законодательству о малых предприятиях / В.И, Власов, О.М. Крапивин. М.: ИНФРА-М, 2004.-320с.
58. Ворст, И. Экономика фирмы: учебное пособие / И. Ворст, П. Ревентлоу; пер. с датского А.Н. Чеканского, О.В. Рожденствснского. М.: Высшая школа, 1994.- 423с.
59. Васильева, JI.C. Бухгатерский управленческий учет: практическое руководство/ JI.C. Васильева, Д.И. Ряховский, М.В. Петровская. М.: Эксмо, 2007г. - 320с.
60. Вахрушина, М.А. Бухгатерский управленческий учет: учебное пособие. -. 2-е изд. доп. и пер. М.: Омега-Л, 2003.- 528с.
61. Гетьман, В. Г. Финансовый учет/ В.Г. Гетьман. М.: Финансы и статистика, 2002.- 305с.
62. Гиляровская, JI.T. Анализ и оценка финансовой устойчивости коммерческого предприятия / JI.T. Гиляровская, A.A. Вехорева. -СПб.: Питер, 2003.-340с.
63. Гиляровская, JI.T. Аудит финансовых результатов: Методология и методика /JI.T. Гиляровская, Ж. А. Кеворкова. Воронеж: Изд-во Воронежского гос. ун-та, 1997.- 414с.
64. Гитман, JL Дж. Основы инвестирования: пер. с анг./ JI. Дж. Гитман, М.Д. Джонк. М.: Дело, 1999.- 538с.
65. Гольдштейн, Г.Я. Маркетинг. Электронный ресурс./ Гольдштейн Г.Я., Катаев A.B. Ч Электорон. статья. Режим доступа: http ://www. cfm.ru/ marketing/goldkat/5. shtml.
66. Гражданское право. / Отв. ред. проф. Е.А. Суханов.- М.: Вотерс Клувер, 2005. Т.2. - 544с.
67. Грибов, В Д. Менеджмент в малом бизнесе: учебное пособие / В.Д. Грибов. М.: Финансы и статистика, 2002.- 551с.
68. Гусева, EJI. Управление производством на малом предприятии: учебно-практическое пособие / Е.П. Гусева. М.: МЭСИ, 2001.-427с.
69. Даль, В.И. Токовый словарь русского языка: Современное написание / В.И. Даль. М.: Астрель; ACT, 2003.- 482с.
70. Дамари, Р. Финансы и предпринимательство. Финансовые инструменты, используемые западными фирмами для работы организации /Р. Дамари: пер. с анг. Е.П. Вышинского. Ярославль: Елень, 1993.- 430с.
71. Дернберг, P.JI. Международное налогообложение / PJ1. Дернберг; пер. с анг. М.: ЮНИТИ, 1997.-678с.
72. До конца года в главу 25 Налогового кодекса будут внесены изменения: редакц. статья / Российский налоговый курьер.- 2001. -14с.
73. Друри, К. Введение в управленческий и производственный учет ; пер. с анг. /К. Друри; под ред. С. А. Табалиной. М.: Аудит, ЮНИТИ, 2006., с. 568-569
74. Друри К. Управленческий и производственный учет/ К. Друри. М.: Юнити-Дана, 2007.- 614с.
75. Дымова, И.А. Бухгатерская отчетность и принципы ее составления в соответствии с международными стандартами. Методика трансформации / И.А. Дымова. М.: Современная экономика и право, 2001.-312с.
76. Егорова, С.К. Информационное обеспечение управления в сфере бытового обслуживания: дисс. . докт. экон. наук: 08.00.05, 08.00.12./ Егорова Стэла Курбатовна. М. 2000.- 319с.
77. Егорова, С.К. Основы бухгатерского учета и аудита в сфере сервиса/ С.К. Егорова, К .Я. Денисова. М.: Юристъ, 2000,- 382с.
78. Егорова, Н.Е. Малые предприятия: предпринимательские стратегии и кооперация / Н.Е. Егорова, М.А. Маренный. М.: Компания Спутник +, 2004.- 576с.
79. Ендовицкий, Д. А. Введение в стратегический анализ инвестиционной деятельности: проблемы теории и практики / Д. А, Ендовицкий, Н.М. Подоприхин. Воронеж: Изд-во Воронежского гос. Ун-та, 2001.-418с.
80. Ендовицкий, Д.А. Инвестиционный анализ в реальном секторе экономики: учебное пособие / Д.А. Ендовицкий; под ред. Л.Т. Гиляровской.- Воронеж: Изд-во Воронежского гос. ун-та, 2001.-464с.
81. Ендовицкий, Д.А. Комплексный анализ и контроль инвестиционной деятельности: методология и практика / Д.А. Ендовицкий; под ред. проф. Л.Т. Гиляровской. М.: Финансы и статистика, 2001.- 569с.
82. Ефимова, О.В., Мельник М.В. Анализ финансовой отчетности: учебное пособие / О.В. Ефимова, М.В. Мельник. М.: Омега-Л, 2004.-521 с.
83. Захарьин, В.Р. Теория бухгатерского учета 6 учебное пособие / В.Р. Захарьин. М.: ИНФРА-М: ФОРУМ, 2004. - 304с.
84. Ивашкевич В.Б. Учет и анализ дебиторской и кредиторской задоженности / В.Б. Ивашкевич, И.М. Семенова. М.: Бухгатерский учет, 2003.- 398с.
85. Ильина, О.П. Информационные технологии бухгатерского учета / О.П. Ильина. СПб.: Питер, 2002.- 480с.
86. Индивидуальное предпринимательство / Г.Б. Ковалева и др.; автор-составитель Г.Б. Ковалева. М.: АиН, 2002.- 553с.
87. Иноземцев, В. И. Современное постиндустриальное общество: природа, противоречия, перспективы / В.И. Иноземцев. М.: Логос,2006.- 553с.
88. Ирвин, Д. Финансовый контроль: пер. с анг./ Д. Ирвин М.: Финансы и статистика, 2006.- 455с.
89. Карлин, Т.Р. Анализ финансовых отчетов (на основе GAAP): учебное пособие / Т.Р. Карлин, А.Р. Макмин. М.: ИНФРА-М, 2000.-474с.
90. Карпов, В.В. Малые предприятия 2005: практическое пособие/ В.В. Карпов, Н.В. Лукина. М.: Экономика и финансы, 2005.-339с.
91. Карпова, Т.П. Управленческий учет: учебное пособие /Т.П. Карпова. М.: Юнити, 2002.- 350с.
92. Качалин, В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP / В.В. Качалин. М.: Дело, 1998.- 486с.
93. Киреев, А.П. Международная экономика. 4.1 Международная микроэкономика: движение товаров и факторов производства. Учебное пособие /А.П. Киреев. - М.: Международные отношения,2007. с. 266-267.
94. Кирьянова, З.В. Теория бухгатерского учета: учебное пособие / З.В. Кирьянова. Ч М.: Финансы и статистика, 1996. 192с.
95. Кислов, Д.В. УСН и ЕНВД: как совместить? /Д.В. Кислов М.: Налог Инфо, 2006,- 280с.
96. Кислов, Д.В. Малые предприятия: регистрация: учет: налоги / Д.В. Кислов.- М.: ГроссМедиа, 2005. 288с.
97. Клипов, H.H. Раскрытие информации в пояснениях к бухгатерской отчетности / H.H. Клинов; под ред. В.Д. Новодворского. М.: Бухгатерский учет, 2003.- 425с.
98. Ключников, C.B. Учет на предприятиях малого бизнеса: практическое пособие / СВ. Ключников. М.: Альфа-Пресс, 2004.-618с.
99. Ковалев, B.B. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности / В.В. Ковалев; Изд. 2-е, перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2000.- 757с.
100. Коб, Р.В. Финансовый менеджмент: пер. с анг. / РВ. Коб, Р. Дж. Родригес ; предисл. к рус. изд. к.э.н. E.JI. Драчевой. М.: Финпресс, 2001.-688с.
101. Кондраков, Н.П. Бухгатерский (финансовый, управленческий) учет: учебное пособие / Н.П. Кондраков.- М.: ТК Веби; Проспект, 2008.- 448с.
102. Концепции системы регулирования бухгатерского учета и финансовой отчетности Электронный ресурс. / Официальный сайт Фонда НСФО. Электрон, дан. - М.: Фонд НСФО. - Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетp>
103. Костюк, В.Н. История экономических учений / В.Н. Костюк. М.; Центр, 1997.- 455с.
104. Котлер, Ф. Армстронг Г. Основы маркетинга: пер. с анг. / Ф.Котлер, Г. Армстронг; Изд.9-е М.: Вильяме, 2003. - с.343.
105. Крамаренко, В.И. К вопросу о критериях определения сферы услуг. Развитие непроизводственной сферы в новых условиях хозяйствования/ В.И.Крамаренко. Киев, 1990.- 397с
106. Кругляк, З.И. Взаимодействие систем бухгатерского и налогового учета: международный опыт и российская практика / З.И. Кругляк.// Все для бухгатера. 2007.- N 15.
107. Кудрявцев, В.Н. Право и поведение / В.Н. Кудрявцев.- М., Юридическая литература, 1978.- 529с.
108. Кудрявцева, H.A. Единый налог на вмененный доход / H.A. Кудрявцева, А. С. Тапейцина, М.А. Подобед. М.: ПРИОР, 2001.-634с.
109. Кутер М.И. Бухгатерский учет: основы теории : учебное пособие / М.И. Кутер. М.: Экспертное бюро-М, 1991.- 337с.
110. Кутер, М.И. Теория бухгатерского учета : учебное пособие/ М.И. Кутер. М.: Финансы и статистика; 2002.- 640с.
111. Кутер, М.И. Теория и принципы бухгатерского учета: учебное пособие/ М.И. Кутер. М.: Финансы и статистика; 2000.- 533с.
112. Курбатова, С.Ф. Единый налог на вмененный доход / С.Ф Курбатова. -М. : Юстицинформ, 2006.- 240с.
113. Кэмпбел, Д. Стратегический менеджмент: учебное пособие: пер с анг. / Д. Кэмпбел, Дж. Стоунхаус, Б. Хьюстон. М.: Проспект, 2003. -336с.
114. Леонге, Э.П. Основы бухгатерского учета /Э.П. Леонге. М.: Инфра-М, 2002,- 329с.
115. Лапина, О.Г. Сближение налогового и бухгатерского учета: предпосыки и проблемы / О.Г. Лапина // Налоговая политика и практика.-2008. -N5.
116. Лапуста, МТ. Малое предпринимательство: учебное пособие / М.Г. Лапуста, Ю.Л. Старостин. М.: ИНФРЛ-М. 2004.- 474с.
117. Левина, Г.Г. Бухгатерский учет: Учебное пособие по Программе подготовки и аттестации профессиональных бухгатеров: Базовый курс / Г.Г. Левина, И.И Бочкарева, В.В Патров; под ред. Патрова В.В. М.: ИД Бинфа, 2008.- 570с.
118. Ложников И. Обеспечит ли налоговый учет данные для исчисления налога на прибыль? /И. Ложников, Л. Колесников // Финансовая газета. 2001.- N 45.
119. Малькова, Т.Н. Теория и практика международного бухгатерского учета: учебное пособие / Т.Н. Малькова. СПб.: Бизнес-Пресса, 2001.- 697с.
120. Маркс, К. Капитал / К.Маркс, Ф. Энгельс.; Соч.; Т. 26; Ч. 1. -М.: ГИПЛ, 1961.-813
121. Медведев, М.Ю. Общая теория учета: естественный, бухгатерский и компьютерные методы / М.Ю. Медведев.- М.: Дело и Сервис, 2001.- 442с.
122. Медведев, М.Ю. Теория бухгатерского учета: учебное пособие / М.Ю.Медведев. М.: Омега-Л, 2007. - 700с.
123. Макаръева, В.И. Практические советы по применению ИБУ 1 Ч ПБУ 12 / В.И. Макарьева.- М.: Налоговый вестник, 2000.-161с.
124. Международные стандарты финансовой отчетности 1999: пер. с анг. М.: Аскери-АССА, 1999.- 311с.
125. Международные экономические отношения : учебное пособие / под ред. И. П. Фаминского М. : Юристь, 2007. - 847с.
126. Миддтон, Д. Бухгатерский учет и принятие финансовых решений : пер. с анг. /Д. Миддтон.; под ред. И.И. Елисеевой. М.: Аудит; ЮНИТИ, 1997.- 699с.
127. Минцберг, Г. Стратегический процесс: пер. с анг. / Г. Минцберг, Дж.Б. Куинн, С. Гансал ; под ред. Ю.Н. Киптуревского. СПб.: Питер, 2007.- 349с.
128. Миронова, Н.В. Дифференцированный подход к маркетингу услуг. Электронный ресурс. / Н.В. Миронова. Режим доступа: Ссыка на домен более не работает Д.В. Мурзин // Цивилистические записки; межвуз. сб. науч. тр. М., 2002. Вып. 2.- 411с.
130. Мухина, A.C. Бухгатерский учёт / A.C. Мухина. М.: Мир деловой книги, 2002.- 316с.
131. Мэтьюс, М. Р., Перера М. X. Б. Теория бухгатерского учета: пер. с анг. / М.Р. Мэтьюс, М.Х.Б. Перера М.; под ред. Я. В. Соколова, И. А. Смирновой. -М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999.-708с.
132. Наумова, H.A. Основы бухгатерского учёта / H.A. Наумова, И.П. Василевич, Л.В. Нуридипова. М.: ЮНИТИ, 2005.-381с.
133. Нидз, Б. Принципы бухгатерского учета: пер. с анг. / Б. Нидз, X. Андерсон, Д. Кодуэл; под ред. Я.В. Соколова. 2-е изд. - М.: Финансы и статистика, 1994.- 579с.
134. Новодворский, В.Д. Бухгатерский учет на малых предприятиях: учебное пособие / Б.Д. Новодворский, P.JI. Сабанин. М.: Веби; Проспект, 2006.- 296с.
135. Новодворский, ВД. Бухгатерская отчетность организации: учебное пособие / В.Д. Новодворский, JI.B. Пономарева. 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгатерский учет, 2004.- 334с.
136. Новодворский, ВД. О взаимодействии систем бухгатерского учета и налогообложения / В.Д. Новодворский. М.: Бухгатерский учет. - 2003.- № 23. - с. 64-67.
137. Об Итогах Социально-Экономического Развития Российской Федерации в первом полугодии 2007 года. Электронный ресурс. / Министерство экономического развития и торговли Российской Федерации. [Электронный ресурс]. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетp>
138. Палий, В.Ф. Бухгатерская отчетность: особенности / В.Ф. Палий. М.: Бератор-Пресс, 2003.- 309с.
139. Палий, В.Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учебник / В.Ф. Палий. М.: ИНФРА-М, 2004.- 623с.
140. Палий, В.Ф. Организация управленческого учета. / В.Ф. Палий. -М.: Бератор-Пресс, 2003. 539с.
141. Панова, Н. Интеграция управленческого и бухгатерского учета / И. Панова // Финансовая газета. Региональный выпуск.- 2008.- N 3.
142. Пизани, Е. Основы общей бухгатерии: пер. с ит. / Е. Пизани.-М.: Аудит; Юнити, 1997.- 402с.
143. Пизенгольц, М.З. О содержании управленческого учета / М.З Пизенгольц // Бухгатерский учет. 2000. - N 19. С. 72-76.
144. Подоляк, Н.В. Интеграция управленческого и бухгатерского учета / Н.В. Подоляк // Международный бухгатерский учет. 2008. -Ы 1.
145. Поковский, Л.М. Теория бухгатерского учета / Л.М. Поковский М.: Экономика и финансы, 2002. - 408с.
146. Пятов, М.Л. Применение законодательства в бухгатерской практике / М.Л. Пятов. М.: Бухгатерский учет, 2002.- 607с.
147. Пятов, М.Л. Правовые основы бухгатерского учета: практическое руководство. /М.Л. Пятов. М.: Эксмо, 2006.- 224с.
148. Райан, Б. Стратегический учет для руководителя: пер. с анг. / Б. Райан; под ред. В.А Микрюкоиа. М.: Аудит; ЮНИТИ, 1998.- 408с.
149. Райзберг, Б.А. Основы бизнеса: учебное пособие / Б.А. Райзберг. 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Ось-89, 2000.-362с.
150. Рахман, 3., Шеремет, А. Бухгатерский учёт в рыночной экономике / 3. Рахман, А. Шеремет. М.: ИНФРА, 2005. - 408с.
151. Ришар, Ж. Аудит и анализ хозяйственной деятельности предприятия: пер. с фр. / Ж. Ришар; под ред. Л.П. Белых. М.: Аудит; ЮНИТИ, 1997.- 446с.
152. Ришар, Ж. Бухгатерский учет: теория и практика: пер. с фр. /Ж. Ришар; под ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 2000.-324с.
153. Рожков, А.И. Образовательные услуги как объект гражданских прав: проблемы правового определения. Электронный ресурс. / Федеральное государственное учреждение "Федеральный центр образовательного законодательства". Ч Режим доступа: Ссыка на домен более не работает
154. Романов, А.Н. Автоматизация аудита / АН. Романов, Б.Е. Одинцов. М.: Аудит; ЮНИТИ, 1999.-677с.
155. Россия в цифрах. 2008: краткий статистический сборник / Росстат -М., 2008-510 с.
156. Российское обозрение малых и средних предприятий 2001 г. / под ред. С. Бэтстоуна, В.М. Широнина. М.: Ресурсный центр малого предпринимательства ; Тасис СМЕРУС 9803, 2002.- 368с.
157. Рубе, В.А Малый бизнес: история, теория, практика /В.А. Рубе. -М.: ТЕИС, 2000.- 649с.
158. Рыбакин, В.Е. Анализ экономики. Страна, рынок, фирма: учебное пособие. М.: Междунар. отношения, 1999.- 631с.
159. Салин, В.Н. Техника финансово-экономических расчетов: учебное пособие/ В.Н. Салин, О.Ю. Ситников. М.: Финансы и статистика, 2002,- 300с.
160. Сапожникова, Н.Г. Принципы бухгатерского учета: учебное пособие / Н.Г. Сапожникова. Воронеж: Изд-во Воронежского гос. ун-та, 2001.- 455с.
161. Сивере, Е.Е. Учебник счетоводства./ Е.Е. Сивере 4-е изд.-Берлин: Книгоиздательство Знание, 1925.-40с.
162. Сио К. К. Управленческая экономика: пер. с анг./К.К. Сио. М.: Инфра-М, 2000.- 477с.
163. Сирополис, Н.К. Управление малым бизнесом. Руководство для предпринимателей / Н.К. Сирополис. М.: Дело тд, 1997.- 444с.
164. Смитиенко, Б. Внешнеэкономическая деятельность. / Б. Смитиенко. 3-е издание. М.: ИНФРА-М. 2007.- 586с.
165. Соболев, Ю.М. Конструктор и экономика: ФСА для конструктора. / Ю.М. Соболев. Пермь: Кн. изд-во, 1987.- 439с.
166. Соколов, Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней: учебное пособие для вузов / Я.В. Соколов. М.: Аудит; ЮНИТИ, 1996.-564с.
167. Соколов, Я.В. Основы бухгатерского учета / Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 2003.- 496с.
168. Соколов, Я.В. Новый План счетов и основы ведения бухгатерского учета / Я.В. Соколов, В.В. Патров, H.H. Карзаева. -М.: Финансы и статистика, 2003.- 314с.
169. Соколов, Я.В., Соколов В.Я. История бухгатерского учета./ Я.В. Соколов, В.Я. Соколов. М.: Финансы и статистика, 2003.- 272с.
170. Степанов, Д.И. Услуги как объект гражданских прав: дисс. . канд. юрид. наук: 12.00.03 / Степанов Дмитрий Иванович. М., 2004,- 520с.
171. Семенихин, В.В. Услуги: практическое руководство/ под общей ред. В.В. Семенихина. М.: Эксмо, 2006.- 192с.
172. Терехова, В.А. Международные и национальные стандарты бухгатерского учета и отчетности: практическое пособие / В. А. Терехова. М.: Перспектива, 1999.- 462с.
173. Ткач, В.И. Управленческий учет на предприятиях сферы услуг./ В.И. Ткач, О.Н. Гончаренко.- Москва-Ростов-на-Дону: ИЦ Март, 2004.-160с.
174. Тимофеева М.С. Бухгатерский учет на предприятиях сервиса. Теоретические основы и практика бухгатерского учета: учебное пособие / М.С. Тимофеева, Б.Ю. Сербиновский, С.Н. Цветкова. М.: Дашков и К, 2003.-1072с.
175. Учетная политика на 2007 год в целях бухгатерского учета и налогообложения: практическое руководство / под общей ред. В.В. Семенихина. М.: Эксмо, 2006. - 288с.
176. Хорнгрен, Ч. Т., Фостер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект: пер. с анг. / Ч.Т. Хорнгрен, Дж. Фостер; под ред. Я. В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 2005.- 442с.
177. Хендриксен, Э.С. Теория бухгатерского учета: пер. с анг. / Э.С. Хендриксен, М.Ф. Ван Бреда; под ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 2000.- 576с.
178. Хотинская, Г.И. Реинжиниринг на предприятиях сферы услуг / Г.И. Хотинская // Менеджмент в России и за рубежом Ч 2001 N 6 -339с.
179. Шерр, И.Ф. Бухгатерия и баланс. : пер. с нем./ И.Ф. Шерр. М.: Экономическая жизнь, 1925.-341с.
180. Шмаленбах Э. Счетные планы. / Э. Шмаленбах. Л., 1928.- 499с.
181. Шнейдман, JI.3. Законодательное регулирование бухгатерского учета и аудиторской деятельности Электронный ресурс. / Официальный сайт Министерства финансов РФ. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетp>
182. Шеремет, А.Д. Управленческий учет: учебное пособие / А.Д. Шеремет, Н.П. Кондраков, С.М. Шапигузов; под ред. А.Д. Шеремета.- 2-е изд., испр.- М.: ИД ФБК-Пресс, 2002.- 512с.
183. Andreas Knorr. Public Service Obligations versus Competition Policy. Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетp>
184. Cooper, R. The Two-Stage Procedure in Cost Accounting Part One/ Journal of Cost Management, Vol. 1,- 1987- N 2, pp. 43-51.
185. Peter A. Accounting and finance for non-specialists / Pearson education Limited, Third edition. 2001.
186. World Development Indicators. Washington D.C., 2005, p.204.
Похожие диссертации
- Повышение эффективности деятельности предприятий сферы услуг на основе совершенствования управления финансами
- Управление маркетинговой стратегией развития многопрофильного предприятия сферы услуг
- Оценка конкурентоспособности при формировании стратегий предприятий сферы услуг по реализации конкурентных преимуществ
- Совершенствование управления устойчивостью и эффективностью малых предприятий сферы услуг
- Концепция организации бухгатерского учета на предприятиях сельского хозяйства