Выпуск от 16 декабря 2011 года

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации, осуществляющей розничную торговлю, продажу товаров через Интернет, если расчеты с покупателями производятся через агента - электронную платежную систему (ЭПС)? В бухгалтерском учете товары учитываются по продажным ценам.

Товар продан через Интернет за 17 700 руб. (в том числе НДС 2700 руб.), торговая наценка составила 5700 руб. Денежные средства поступили на расчетный счет организации в день перехода права собственности на товар к покупателю.

Денежные средства, поступившие от покупателя, ЭПС перечисляет на расчетный счет организации за вычетом агентского вознаграждения, включающего НДС и составляющего 1,2% от поступившей ЭПС суммы.

^ Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Правоотношения организации и агента (оператора электронных денежных средств) регулируются нормами гл. 52 "Агентирование" Гражданского кодекса РФ.

Согласно п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия. При этом агент может выступать от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. В данном случае ЭПС-агент обязуется за вознаграждение совершать от имени и по поручению организации-принципала действия по приему платежей за проданные физическим лицам через Интернет товары и перечислению полученных денежных средств на расчетный счет организации.

Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и порядке, установленных в агентском договоре (ч. 1 ст. 1006 ГК РФ). В рассматриваемой ситуации агент удерживает вознаграждение из денежных средств, поступивших от покупателей товаров.

В ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять отчеты организации-принципалу (п. 1 ст. 1008 ГК РФ).

^ Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация товаров на территории РФ является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база определяется на дату перехода права собственности на товар к покупателю как стоимость товара (за вычетом НДС) (п. 2 ст. 153, абз. 1 п. 1 ст. 154, пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Налогообложение производится по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

Услуги ЭПС приобретены для продажи товара через Интернет, т.е. для осуществления деятельности, облагаемой НДС. Поэтому после отражения в учете причитающегося ЭПС агентского вознаграждения организация может произвести вычет НДС на основании выставленного ЭПС счета-фактуры (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

^ Бухгалтерский учет

Для учета расчетов с ЭПС организация может использовать счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", а для учета расчетов с покупателем - счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Выручка от реализации товара включается в состав доходов от обычных видов деятельности (абз. 1 п. 5, п. п. 6.1, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). При этом производится запись по дебету счета 62 и кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".

Одновременно продажная стоимость товара списывается со счета 41 "Товары" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж". Кроме того, производится сторнировочная запись по дебету счета 90, субсчет 90-2, и кредиту счета 42 "Торговая наценка" на сумму торговой наценки, относящейся к проданному товару.

Сумма причитающегося ЭПС агентского вознаграждения (за вычетом возмещаемого НДС) признается расходом по обычным видам деятельности и отражается в составе расходов на продажу записью по дебету счета 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета 76 (абз. 1 п. 5, абз. 6 п. 8, абз. 2 п. 9, п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В рассматриваемой ситуации покупатель производит безналичный платеж организации в форме перевода электронных денежных средств (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 27.06.2011 N 161-ФЗ "О национальной платежной системе"). В соответствии с нормами Федерального закона N 161-ФЗ денежное обязательство плательщика перед получателем средств прекращается при наступлении окончательности перевода электронных денежных средств. Этот момент определяется как момент одновременного принятия оператором электронных денежных средств распоряжения, уменьшения им остатка электронных денежных средств плательщика и увеличения им остатка электронных денежных средств получателя средств на сумму перевода электронных денежных средств (ч. 17, 15, 10 ст. 7 Федерального закона N 161-ФЗ). Значит, в этот момент задолженность покупателя по оплате товара погашается, что отражается записью по дебету счета 76 и кредиту счета 62.

^ Налог на прибыль организаций

На дату перехода права собственности на товар к покупателю полученная выручка (за вычетом НДС) признается доходом от реализации (п. п. 1, 2 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ). Указанный доход для целей налогообложения прибыли уменьшается на стоимость приобретения товара, которая в соответствии с абз. 3 ст. 320 НК РФ относится к прямым расходам (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Сумма удержанного ЭПС агентского вознаграждения (за вычетом НДС) на дату утверждения отчета агента относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 3 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Признан доход от реализации товара	62	90-1	17 700	Товарная накладная
Списана продажная цена товара	90-2	41	17 700	Бухгалтерская справка
СТОРНО Отражена торговая наценка по проданному товару	90-2	42	5 700	Бухгалтерская справка
Исчислен НДС с выручки от реализации товара	90-3	68	2 700	Счет-фактура
Признан расход в виде агентского вознаграждения, причитающегося ЭПС (17 700 x 1,2%)	44	76	212,4	Агентский договор, Отчет агента
Погашена задолженность покупателя по оплате товара	76	62	17 700	Бухгалтерская справка-расчет
Получены от ЭПС денежные средства (за вычетом суммы агентского вознаграждения) (17 700 - 212,4)	51	76	17 487,6	Выписка банка по расчетному счету

2011-11-16 А.С.Дегтяренко

Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отражается в учете организации стоимость программного обеспечения (операционной системы), приобретаемого организацией при покупке нового компьютера?

Стоимость приобретаемого компьютера (ноутбука) - 44 840 руб., в том числе НДС 6840 руб., стоимость программного обеспечения - 5900 руб., в том числе НДС 900 руб. Срок полезного использования компьютера в бухгалтерском и налоговом учете установлен равным 25 месяцам, амортизация начисляется линейным способом (методом).

^ Корреспонденция счетов:

Бухгалтерский учет

Компьютер, приобретенный для использования в производственной деятельности организации, удовлетворяет критериям, перечисленным в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н. Соответственно, он может быть принят на учет в составе основных средств организации.

Организация имеет право установить в своей учетной политике лимит стоимости (но не более 40 000 руб.) имущества (удовлетворяющего критериям п. 4 ПБУ 6/01), учитываемого в составе материально- производственных запасов (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01).

Первоначальной стоимостью основного средства (ОС), приобретаемого за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление (за вычетом возмещаемого НДС).

В фактические затраты на приобретение ОС, в частности, включаются суммы, уплачиваемые продавцу, а также суммы, уплачиваемые за приведение ОС в состояние, пригодное к использованию (п. 8 ПБУ 6/01). Поскольку приобретенный компьютер может использоваться только после установки на него операционной системы, затраты на приобретение операционной системы следует рассматривать как расходы на приведение ОС в состояние, пригодное к использованию, и, соответственно, включать в фактические затраты на приобретение компьютера.

В данном случае первоначальная стоимость компьютера (с учетом затрат на доведение его до состояния, пригодного к использованию, в виде стоимости установленного на него программного обеспечения) превышает максимальную стоимость имущества, которое в соответствии с ПБУ 6/01 может быть учтено в составе материально-производственных запасов. Соответственно, компьютер принимается на учет в составе ОС на счете 01 "Основные средства" (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Таким образом, стоимость компьютера, включая стоимость приобретенной операционной системы, будет относиться на затраты производства путем начисления амортизации (п. п. 17, 18, 19 ПБУ 6/01).

^ Налог на прибыль организаций

Под ОС в целях гл. 25 Налогового кодекса РФ понимается имущество, используемое в качестве средства труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Первоначальная стоимость ОС, приобретенного за плату, определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов (кроме случаев, предусмотренных НК РФ) (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Из приведенных норм следует, что в налоговом учете затраты на покупку программного обеспечения в виде операционной системы, предназначенной для установки на вновь приобретенный компьютер, рассматриваются как расходы на доведение компьютера до состояния, пригодного к использованию. Следовательно, затраты на приобретение такого программного обеспечения (без учета подлежащего вычету НДС <*>) включаются в первоначальную стоимость компьютера.

Поскольку первоначальная стоимость компьютера (с учетом стоимости программного обеспечения) составляет 43 000 руб. (44 840 руб. - 6840 руб. + 5900 руб. - 900 руб.) (т.е. превышает 40 000 руб.), компьютер признается ОС (амортизируемым имуществом) (п. 1 ст. 257, п. 1 ст. 256 НК РФ).

Таким образом, в налоговом учете, как и в бухгалтерском, затраты на приобретение компьютера и установленного на него программного обеспечения будут погашаться посредством признания расходов в виде амортизационных отчислений по компьютеру в течение установленного срока полезного использования компьютера (п. 5 ст. 270, пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ).

В данном случае предположим, что организация не применяет амортизационную премию, право на которую предоставлено ей п. 9 ст. 258 НК РФ. Таким образом, в случае установления для компьютера одинакового срока полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете суммы амортизации, начисляемой по компьютеру в бухгалтерском и налоговом учете, будут совпадать.

В данной схеме бухгалтерские записи приведены исходя из срока полезного использования компьютера, установленного равным 25 месяцам.

^ Налог на добавленную стоимость (НДС)

Суммы НДС, предъявленные организации продавцом компьютера и программного обеспечения <*>, организация имеет право принять к вычету после принятия компьютера на учет (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Заметим, что, по мнению ВАС РФ, право на применение вычета НДС не связано с постановкой ОС на бухгалтерский учет по какому-либо конкретному счету (Определение ВАС РФ от 03.03.2009 N ВАС-1795/09 по делу N А67-218/08, Постановление Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 8349/07 по делу N А40- 69118/05-87-620).

Напомним, что, по мнению Минфина России, НДС, предъявленный продавцом ОС, принимается к вычету только после отражения ОС на счете 01 (см., например, Письмо Минфина России от 02.08.2010 N 03-07- 11/330).

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Отражена цена приобретения компьютера (без учета НДС) (44 840 - 6840)	08-4	60	38 000	Отгрузочные документы продавца
Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом	19	60	6 840	Счет-фактура
Отражена цена приобретения программного обеспечения (без учета НДС) (5900 - 900)	08-4	60	5 000	Отгрузочные документы продавца
Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом <*>	19	60	900	Счет-фактура
Принят к вычету НДС, уплаченный при приобретении компьютера и программного обеспечения (6840 + 900)	68	19	7 740	Счет-фактура
Принят к учету компьютер с установленным на нем программным обеспечением (38 000 + 5000)	01	08-4	43 000	Акт о приеме- передаче объекта основных средств
Ежемесячно до полного погашения стоимости компьютера либо до списания компьютера с баланса
Начислена амортизация компьютера (43 000 / 25 мес.)	20	02	1 720	Бухгалтерская справка-расчет

<*> Реализация (продажа) экземпляра программы для ЭВМ, не сопровождающаяся заключением лицензионного договора в соответствии с правилами части четвертой Гражданского кодекса РФ, не может рассматриваться как операция по реализации прав на использование программы для ЭВМ, подпадающая под освобождение от налогообложения НДС (пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Такая реализация облагается НДС в общеустановленном порядке, и продавец экземпляра программы выставляет покупателю счет-фактуру в соответствии с правилами ст. ст. 168, 169 НК РФ. Выставленный продавцом программы НДС принимается покупателем к вычету в общеустановленном порядке (Письмо Минфина России от 04.05.2010 N 03-07-11/162).

По вопросу налогообложения НДС операций по реализации экземпляров компьютерной программы см. также Письма Минфина России от 29.12.2007 N 03-07-11/649, от 29.12.2007 N 03-07-11/648, от 15.01.2008 N 03-07-08/07.

2011-11-17 Ю.С.Орлова

Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ситуация:

Как отразить в учете организации затраты на обучение физического лица, с которым в течение трех месяцев после окончания обучения заключен трудовой договор? Отработав в организации четыре месяца, работник был призван в армию.

Согласно заключенному соглашению организация оплачивает обучение физического лица по профессиональной образовательной программе, при этом физическое лицо в течение трех месяцев после окончания обучения заключает с организацией трудовой договор и обязано отработать в данной организации не менее одного года. Стоимость обучения в российском образовательном учреждении, имеющем соответствующую лицензию, составила 60 000 руб. (без НДС) и вносится организацией на условиях 100%-ной предоплаты. Акт приемки-сдачи оказанных услуг подписан после окончания обучения.

^ Корреспонденция счетов:

Трудовые отношения

Необходимость профессиональной подготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель (ч. 1 ст. 196 Трудового кодекса РФ).

Работник обязан возместить затраты, понесенные работодателем на его обучение, в случае увольнения без уважительных причин до истечения срока, установленного соглашением об обучении за счет средств работодателя. Сумма возмещаемых затрат исчисляется пропорционально фактически не отработанному после окончания обучения времени (ст. 249 ТК РФ). Указанная статья не называет уважительных причин, согласно которым в случае увольнения работника до истечения установленного срока работник может не возмещать работодателю затраты на обучение. Считаем, что перечень таких причин должен быть установлен соглашением об обучении <*>. Кроме того, в рассматриваемой ситуации трудовой договор расторгается по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон (п. 1 ч. 1 ст. 83 ТК РФ). В данном примере исходим из того, что работник, призванный в армию, освобождается от обязанности компенсировать расходы на обучение, понесенные работодателем.

^ Бухгалтерский учет

Сумма перечисленной предоплаты образовательному учреждению не признается расходом организации и учитывается обособленно на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Затраты на обучение физического лица, с которым в дальнейшем заключен трудовой договор, понесенные в интересах организации, признаются расходами по обычным видам деятельности. Они могут отражаться по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" и кредиту счета 60 на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных образовательных услуг (п. п. 5, 7, 16, 18 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).

^ Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Доход физического лица в виде платы за обучение по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, освобождается от налогообложения НДФЛ на основании п. 21 ст. 217 Налогового кодекса РФ.

^ Страховые взносы

Оплата обучения физического лица (будущего работника организации) не подлежит обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на основании п. 12 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования", пп. 13 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

Налог на прибыль организаций

Перечисленная предоплата не признается расходом (п. 14 ст. 270 НК РФ). Сумма платы за обучение физического лица включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ. Указанный расход признается на дату подписания акта приемки- сдачи оказанных услуг (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). При этом, поскольку трудовой договор расторгнут по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон, организация не обязана включать эти затраты во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором прекратил действие трудовой договор (пп. 2 п. 3 ст. 264 НК РФ).

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Оплачена стоимость обучения физического лица	60	51	60 000	Выписка банка по расчетному счету
Затраты на обучение физического лица признаны расходом по обычным видам деятельности	26	60	60 000	Акт приемки-сдачи оказанных услуг

<*> Примерный перечень уважительных причин приводится, например, в Постановлении Минтруда России N 73, Госкомвуза России N 7 от 27.12.1995 "О типовых контрактах между студентом и учебным заведением высшего (среднего) профессионального образования, студентом и работодателем, заключаемых в рамках целевой контрактной подготовки специалистов с высшим и средним профессиональным образованием" (Постановление Правительства РФ от 19.09.1995 N 942 "О целевой контрактной подготовке специалистов с высшим и средним профессиональным образованием" (СЗ РФ. 1995. N 39. Ст. 3777)).

2011-11-23 Т.Е.Меликовская

Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Blog

Выпуск от 16 декабря 2011 года

Содержание