Управленческий учет толлинговых операций в подрядных строительных организациях

Вид материала

Автореферат диссертации

Содержание Общая характеристика работы Степень разработанности проблемы Предметом исследования является Научной и методической основой В качестве информационной базы исследования Теоретическое и практическое значение работы. Апробация результатов исследования. Объем и структура диссертации. Основное содержание работы Рис.1. Технологическая цепочка производства по персонифицированным центрам ответственности Контроль толлинговых операций Метод учета Принятие решений Вторая глава Рис. 2. Объекты учета затрат в подрядной строительной организации В третьей главе Рис.3. Уточненная сравнительная схема изменения затрат и прибыли при переходе на толлинг Таблица 2. Схема многоступенчатого формирования сумм покрытия, млн. руб. Итого маржинальный доход 2 Итого маржинальный доход 3 ... Полное содержание

Подобный материал:

• Сокращенный курс лекций содержание тема 1 Организация бухгалтерского учета в банках., 3412.27kb.
• Управленческий учет в строительных организациях, 471.75kb.
• Учебная программа (Syllabus) Дисциплина: управленческий учет специальность, 379.28kb.
• Программа предполагает углублённое изучение на продвинутом уровне таких специальных, 55.11kb.
• Примерные вопросы к государственному междисциплинарному экзамену бухгалтерский (финансовый, 43.42kb.
• М. А. Вахрушина Современный бухгалтерский управленческий учет можно определить как, 414.66kb.
• Рабочей программы дисциплины Управленческий учет и учет персонала (наименование), 22.91kb.
• Темы курсовых работ по дисциплине «Бухгалтерский управленческий учет» Управленческий, 18.17kb.
• Концепция управленческого учета Управленческий учет, 263.57kb.
• Программа обучения по дисциплине (Syllabus) для студентов > Сведения о преподавателе:, 2892.72kb.

На правах рукописи


ГАТИЯТУЛИН Шайдулла Нуруллович


УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ ТОЛЛИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ В ПОДРЯДНЫХ СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ


Специальность: 08.00.12 - "Бухгалтерский учет, статистика"


Автореферат

диссертации на соискание ученой степени

кандидата экономических наук


Волгоград - 2005


Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета и аудита Волгоградской государственной сельскохозяйственной академии.


Научный руководитель - д-р экон. наук, профессор
Небогатикова Наталья Геннадьевна


Официальные оппоненты - д-р экон. наук, профессор
Плотников Виктор Сергеевич

- канд. экон. наук, доцент
Лукьяница Маргарита Викторовна


Ведущая организация - Курганский государственный университет.


Защита состоится 2 декабря 2005 года в 15⁰⁰ час. на заседании диссертационного совета Д 212.241.03 при Саратовском государственном социально-экономическом университете по адресу:

410003, Саратов, Радищева, 89, Саратовский государственный социально-экономический университет, ауд. 843.


С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Саратовского государственного социально-экономического университета.


Автореферат разослан 2 ноября 2005 года.





Ученый секретарь диссертационного С.М.Богомолов

совета, канд. экон. наук, доцент


ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования обусловлена необходимостью организации системы учетно-аналитического обеспечения толлинговых (процессинговых) операций в функционировании подрядных строительных организаций при персонификации центров ответственности по этапам строительного производства с аккумулированием информации на счетах бухгалтерского и управленческого учета. На сегодняшний день подрядные строительные организации сталкиваются с определенными трудностями, связанными, в первую очередь, с адаптацией системы бухгалтерского учета к новым структурным изменениям в строительном комплексе и вызванными возможностью его функционирования в определенном сегменте рынка.

Однако существующие предприятия с четко структурированными учетно-аналитическими показатели деятельности формируют инструменты управленческого учета толлинговых операций. Учетные процессинговые схемы в большей степени должны быть ориентированны на их использование в подрядных строительных организациях, обладающих огромным технологическим и техническим потенциалом. На сегодняшний момент в строительном комплексе, в силу воздействия различных факторов на технологический процесс, не типизованы учетно-аналитические непосредственно толлинговых операций, система учета зависима от способов осуществления строительных и строительно-монтажных работ и, самое главное, не учитываются рыночные факторы и возможности достижения операционного превосходства. Следовательно, управленческий учет толлинговых операций в подрядных строительных организациях должен осуществляться с учетом отраслевых, организационных и технологических особенностей производства строительной продукции, исходя из стратегии управления затратами.

Поэтому в условиях рыночной экономики необходимо создание четкой учетной системы, включающей анализ затрат на осуществление толлинговых операций в рамках совместных видов деятельности при формировании сметной стоимости строительной продукции.

Степень разработанности проблемы. Проблемы учетно-аналитического обеспечения управленческого учета нашли определенное отражение в работах ученых и практиков как в России, так и за рубежом. Среди отечествен­ных ученых можно выделить М. В. Мельника, В.И. Бариленко, В.С. Плотникова, И.А. Басманова, П.С. Безруких, Н.А. Бортника, Э.К. Гильде, А.А Додонова, В.А. Ерофееву, М.Х. Жербака, Н.Н. Иванова, В.Б. Ивашкевича, Т.П. Карпову, А.Ш. Маргулиса, И.С. Мацкевичуса, С.А. Николаеву, П.П. Новиченко, В.Ф. Палия, Л.В. Перекрестову, В.И. Петрову, С.С. Сатубалдина, Я.В. Соколова. В.И. Стоцкого, Н.Г. Чумаченко, С.А. Щенкова, А.Д. Шеремета, К. Друри, М. Карренбауэра, Р. Мюллендорфа, Б. Нидлза, Дж. Риса. Дж. Фостера, Ч.Т. Хорнгрена, Р. Энтони, А.Я. Яругова и других. Однако исследования, касающиеся учета толлинговых операций и затрат на их проведение с учетом организационных и технологических особенностей строительного производства, в деятельности подрядных строительных организаций практически отсутствуют.

Анализ теории и практики организации и учета толлинговых операций показывает, что в условиях рыночной экономики указанные исследования содержат немало дискуссионных и нерешенных вопросов и не раскрывают степени целесообразности внедрения толлинговых схем производства и их управленческого учета на отраслевых предприятиях и организациях.

Изложенные теоретические и практические проблемы организации управленческого учета толлинговых операций на отраслевом участке ведения бизнеса предопределили выбор темы диссерта­ционного исследования, его цели и задачи.

Целью проводимого исследования является разработка на основе научного анализа и теоретического обоснования отечественной практики и международного опыта рекомендаций по формированию учетно-управленческой системы толлинговых операций в подрядных строительных организациях. Для достижения поставленной цели в работе намечен ряд задач:

- провести анализ развития теории и практики управленческого учета в строительном комплексе и выделить среди операций с давальческим сырьем самостоятельную категорию - толлинговые (процессинговые) операции;

- разработать и уточнить объекты учета затрат для разграничения толлинговых операций и определения потенциальных выгод строительной продукции с учетом потребности клиентов;

- на основе анализа затрат предложить схему механизма толлинга, отражающего цель, динамику, периодичность учета и функционирования систем персонифицирования - центров ответственности;

- определить методы учетного отражения: по прямому счету (конечному прямому результату) и параметрический (по параметрам, соответствующим оценке), а также сервисный потенциал затрат на обслуживание основной деятельности во взаимосвязи с технологией строительного производства;

- построить модель системы толлинговых контрактов, как системы учетного бюджетирования, для анализа влияния затрат и внутренних и внешних учетных факторов на осуществление толлинговых операций;

- усовершенствовать виды и формы управленческой отчетности по толлинговым операциям с аналитикой по статьям затрат на строительство.

Предметом исследования является совокупность методов и приемов учетно-аналитического обеспечения управления толлинговыми операциями в подрядных строительных организациях с учетом особенностей технологии строительного производства и персонификацией ответственности по этапам и видам строительных и строительно-монтажных работ.

Объектом исследования выступают подрядные строительные организации Волгоградской области, ведущие обособленный учет процессинговых ресурсов и специализирующиеся по видам строительных и строительно-монтажных работ.

Научной и методической основой диссертационного исследования послужили концепции управления затратами на основе выделения видов деятельности и теории агентских отношений, гипотезы, представленные в классических и современных трудах теоретиков управления и учета, методические рекомендации Госстроя России.

Проводимое исследование основано на данных первичного, аналитического и синтетического учета, финансовой и статистической отчетности. В диссертации широко используются абстрактно-логический, экономико-статистический и монографический методы исследования, а также методы группировки и систематизации теоретического и практического материала.

Аналитической базой обоснования концептуальных положений диссертации, обеспечения достоверности содержащихся в ней выводов и предложений явились статистические данные Госкомстата РФ, материалы периодических изданий.

В качестве информационной базы исследования использованы законодательные и нормативные акты Президента и Правительства РФ, методические указания Госстроя России и различные документы, регламентирующие процесс учета затрат и ведения бухгалтерского учета по толлинговым операциям в подрядных строительных организациях.

В процессе исследования использовались данные бухгалтерского учета и отчетности подрядных строительных организаций Волгоградской области, осуществляющие свою деятельность на процессинговой основе.

К основным научным результатам, составляющим научную новизну исследования, автор относит следующее:

- обоснованно на основе сравнительной характеристики отечественной и зарубежной теории и практики введение в теорию управленческого учета понятия «управление затратами по толлинговым операциям», что предопределило основу разработки методик учетно-аналитического обеспечения деятельности организаций строительного комплекса;

- определены и уточнены объекты учета затрат по толлинговым операциям в строительных организациях, отражающие специализацию и градацию видов строительных работ, а также позволяющие увязать в системе управленческого учета накладные расходы и затраты вспомогательных производств с видами деятельности и объектами калькулирования себестоимости строительной продукции;

- на основе анализа структуры и состава затрат разработаны толлинговые модели функционирования контрактных отношений, отражающие динамику механизма, отношения с заказчиками, цели и периодичность учета в системе функционирования строительного производства;

- уточнен состав и структура затрат сервисного потенциала подрядных строительных организаций с целью обеспечения информацией центров ответственности о затратах при формировании пула накладных расходов и затрат вспомогательной деятельности, а также распределение этих затрат на единицу их фактора по отдельной ставке с идентификацией между видами деятельности и объемом затрат для каждого пула;

- разработан инструментарий учетного бюджетирования в строительных организациях на основе моделирования контрактных отношений в системе управленческой учета и контроля за принятием и исполнением управленческих решений, что позволяет сформировать систему учета, анализа и контроля за затратами по видам деятельности в структуре персонифицированных центров ответственности;

- предложены формы управленческой отчетности для отражения учетной информации по толлинговым операциям в сфере персонифицированных центров ответственности: по видам строительных и строительно-монтажных работ, по статьям и элементам затрат, по объектам учета.

Теоретическое и практическое значение работы. Теоретическое значение проведенного исследования состоит в том, что полученные результаты направлены на формирование концепции управления затратами и разработку методики управленческого учета и анализа толлинговых операций по видам деятельности строительных и строительно-монтажных работ, осуществляемых подрядными строительными организациями.

Практическая значимость результатов исследования заключается в разработке учетно-методического материала с целью обеспечения управленческого персонала учетно-информационными данными о затратах по толлинговым операциям для формирования единого подхода к составлению смет фактической стоимости строительной продукции, отвечающих требованиям рыночной экономики.

Практические рекомендации, разработанные в диссертационном исследовании, представлены в виде конкретных методик, которые могут быть использованы в работе бухгалтеров, аудиторов, менеджеров среднего и высшего уровня. Теоретические разработки и практические расчеты могут оказать помощь в подготовке высококвалифицированных руководителей и бухгалтеров. Основные положения диссертационного исследования используются в учебном процессе Волгоградской государственной сельскохозяйственной академии по курсу "Бухгалтерский учет" для студентов экономического факультета.

Результаты исследования внедрены на практике ЗАО "Флагман" г. Волжского Волгоградской области и ОАО "КОД" г. Волжского Волгоградской области, на что имеются справки на внедрение.

Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы диссертационного исследования представлялись на Международной научно-практической конференции молодых ученых Волгоградского государственного университета - 2002 г., "Вестник" (Волгоград, Волгоградский государственный архитектурно-строительный университет - 2003 г.), I Межвузовской заочной научо-практической конференции "Проблемы теории и практики финансово-кредитной системы" (Волгоград, Волгоградский государственный архитектурно-строительный университет - 2004 г.).

Основные положения диссертации опубликованы в 8 работах общим объемом 7,2 п.л.

Объем и структура диссертации.

Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы из 150 наименований, 6 приложений.


ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

В первой главе; на основе сравнительных характеристик отечественных и зарубежных авторов раскрыто понятие толлинговых (процессинговых) операций в строительном комплексе с формализацией информации в подсистеме управленческого учета и выделением информационного потенциала затрат по толлинговым (процессинговым) операциям.

Мы полагаем, что для подрядной строительной организации в рыночных условиях толлинговые операций являются одним из инструментов оптимизации управления строительным производством, поэтому толлинг рассматривается как единичный критерий возможности загрузки производственных мощностей строительного комплекса необходимыми финансовыми и материальными потоками, в связи, с чем возникает необходимость эффективного управления этими потоками, на основе внедрения управленческого учета.

Согласно нашему подходу, управленческий и производственный учет – это информационные подсистемы, вычлененные в результате декомпозии бухгалтерского учета по различным признакам. Управленческий по субъектам информационного обеспечения, производственный – по объектам учетного наблюдения. Информация полученная в сфере производственного учета, может использоваться для управленческих целей и для составления финансовой отчетности. Однако управленческая информация часто включает оценку различных факторов: политической ситуации, возможного воздействия на окружающую среду, общественного мнения о компании и производительности труда

Взяв за основу, тот факт, что толлинг это вид взаимоотношений, т.е. вид информации, между хозяйствующими субъектами, при котором владелец ресурсов (толлингер) передает на основании проектно-сметного расчета подрядной строительной организации необходимое количество ресурсов, получая в виде результата строительную продукцию и возмещая подрядной строительной организации сумму понесенных им издержек по строительным и строительно-монтажным работам и согласованный процент доходности. При этом договорные отношения передачи ресурсов оформляются таким образом, чтобы право собственности как на ресурсы, так и на строительную продукцию оставалось за толлингером.

Толлинг, как форма интеграции видов деятельности, дает значительный стимул для подрядной строительной организации к сокращению затрат в производстве при сохранении качества строительных и строительно-монтажных работ, и заданного объема строительного производства. В связи с тем, что норматив объемов строительного производства обычно фиксируется, его сверхнормативная часть является чистой прибылью подрядной строительной организации

Мы полагаем, что при построении управленческого учета толлинговых операций для подрядной строительной организации, должны быть определены следующие информационно-аналитические параметры:

• применяемые единые дифференцированные формы организационного функционирования в различных структурных единицах организации
  
• показатели прибыли от реализации, процент рентабельности строительных и строительно-монтажных работ, включаемых в калькуляцию цены строительства;
  
• условия предоставления ресурсов (срок, объем поставляемого ресурса, условия приемки), условия хранения (раздельный учет собственного и давальческого ресурсов)и возмещение или страхование ресурсов в случае его потери, изменения качества;
  
• параметры качества осуществления строительных и строительно-монтажных работ;
  
• условия возврата ресурсов и возмещения строительной продукции;
  

На основе анализа затрат предложена схема персонифицирования - центров ответственности по циклам строительного производства(рис.1).

Р
ис.1. Технологическая цепочка производства по персонифицированным центрам ответственности

На наш взгляд с позиции управления затратами персонификация по центрам ответственности позволит устано­вить прямую связь затрат с технологией строительного производства и организационной структурой подрядной строительной организации. Используя специфические методы управления затратами с учетом специализации каждой подрядной строительной организации и децентрализацией управления затратами, путем мотивации принятия управленческих решений на всех уров­нях управления и стадиях строительного производства.

Изучены системные подходы сервисного обслуживания основных видов деятельности с их увязкой с затратами строительного производства в рамках управленческого учета толлинговых операций, с целью учетно-аналитического обеспечения систем управления при рационализации расхода ресурсов и сокращением затрат на обслуживание основных видов деятельности. Отражено влияние различных факторов технологического процесса и специфика строительной отрасли на постановку управленческого учета и аналитические показатели строительных и строительно-монтажных работ. Проведенное исследование традиционных схем организации управленческого учета в подрядных строительных организациях показал: во-первых, учет перегружен излишней учетной информацией, при которой происходит многократное дублирование отражения исполнения отдельных управленческих решений; во-вторых, создается излишний объем промежуточной информации усложняющей учетно-аналитический процесс осуществления строительного производства по этапам, видам строительных и строительно-монтажных работ при этом теряются главные качественные характеристики управленческого учета: оперативность и релевантность.

Мы считаем, что управленческий учет видов деятельности в подрядных строительных организациях на сегодняшний день сводится к отражению совершенных фактов обеспечения хозяйствен­ного процесса на основе государственных элементных сметных норм. По нашему мнению управленческий учет толлинговых операций в подрядных строительных организациях в условиях рыночной экономики позволит осуществлять:

- формирование достоверной и оперативной информации о внутрихозяйственных процессах и результатах по видам деятельности с дальнейшей обработкой этой информации путем составления внутренней управленческой отчетности;

- формирование информационных учетно-аналитических потоков таким образом, чтобы они наиболее эффективно способствовали разработке кардинальных решений управления подрядной строительной организацией;

- выявление и анализ отклонений от проектно-сметной документации с корректировкой управляющих воздействий на ход строительного производства по этапам и видам строительных и строительно-монтажных работ;

- учет и анализ результатов хозяйственной деятельности как по каждому из этапов и видов строительных и строительно-монтажных работ так и для оценки эффективности выполнения операций и измерения прибыльности деятельности строительной организации в целом;

- формирование информационно-аналитического обеспечения персонифицированных центров ответственности за возникновение затрат на различных уровнях управления.

Исходя из вышеизложенного, управленчес­кий учет толлинговых операций в подрядных строительных организациях способствует решению задач:

- определения на основании сметно-нормативной величины соответствия затрат по видам и этапам строительных и строительно-монтажных работ их операционной необходимости, эффективности и результативности деятельности отвечающей требованиям заказчиков предопределяющих спрос на виды деятельности;

- создания учетной основы при определении видов деятельности, добавляющих и не добавляющих полезной ценности, но являющихся необходимыми при функционировании подрядной строительной организации;

- анализа полученных результатов производственно-хозяйственной дея­тельности подрядной строительной организации с расчетом отклонений (бесполезной деятельности) и возможности их сокращения без снижения потенциальных выгод продукта;

- разработка системы контактов обеспечивающих персонификацию центров ответственности в системе управления затратами по этапам и видам строительных и строительно-монтажных работ для мотивации деятельности менеджмента.

Решение указанных задач обеспечивается разработкой управленческих моделей необхо­димых для принятия решений при функционировании и модернизации строительного производства, объективно отражающих специфику строительного производства, и адекватные способы реализации приемов управленческого учета толлинговых (процессинговых) операций.

Ввиду большого временного лага строительного производства, по этапам и видам строительных и строительно-монтажных работ, следует, отражать на счетах управленческого учета суммы затрат произведенные в различных периодах с группировкой не в период завершении строительства, а по окончании каждого из этапов, и видов строительных и строительно-монтажных работ. Но од­нако, наличие столь разных группировок на одних и тех же счетах аналитического учета (затраты по технологическим процессам, периодам производственного цикла, видам и объекту в целом) делает учет неоправданно сложным и затрудняет получение оперативной информа­ции для управления строительным производством. Практически исключая возможность контроля и анализа затрат непосред­ственно в момент их свершения при этом теряются контрольные функции персонификации по местам возникновения по этапам и видам выполнения строительных работ - общестроительные работы, строительные, монтажные. Таким образом, снижается информационная емкость учета, проявляется несоответствие в учете затрат, а в результате необъективно оценивается эффективность строительного производ­ства.

По нашему мнению наряду с традиционными подходами к учету затрат, учет может осуществляться в натуральном и денежном выражении методом сопоставления или так называемым методом учета валентности оценки (см. Рис. 2) контроля и анализа толлинговых операций с персонификацией на центры ответственности.

Контроль толлинговых операций в подрядных строительных организациях
Метод учета сопоставления			Метод учета валентности оценки
Разработка норм и нормативов (проектно-сметная документация)			Планирование затрат составление смет фактических расходов
Учет фактических затрат			Учет фактических затрат
Выявление и учет отклонений (дополнительные сметы)			Сопоставление затрат с проектно-сметной документацией
Принятие решений			Принятие решений

Рис. 1. Методы контроля по центрам и местам возникновения затрат

В основе метода сопоставления лежит вариационный критерий учета отклонений от сметных расчетов составленной по нормативным показателям (в ценах 2001 г.) по носителям и местам затрат. Второй способ учета валентности оценки и контроля предусмат­ривает сопоставление затрат с актуализированной с нормативными показателями (с учетом изменений т.е. в фактических ценах) сметой затрат и результатов.

Вторая глава диссертации: уточняет учетно-аналитические показатели объектов учета по толлинговым схемам организации строительного производства в системе управленческого учета.

Определен вариационный критерий классифицируемости затрат по видам строительных и строительно-монтажных работ с градацией на добавляющие и не добавляющие полезной ценности работы и предопределяющих потенциальную выгоду строительной продукции но необходимыми при организации учетного процесса толлинговых операций.

Существующая система учетного процесса отражается на показателях общей рентабельности подрядных строительных организаций, и как следствие оказывают влияние на изменение рентабельности каждого из этапов и видов строительных и строительно-монтажных работ и соответственно на финансовых показателях деятельности организаций. Все изложенное демонстрирует недостаточную развитость в строительном комплексе управленческого учета толлинговых операций, что обозначило одно из основных направлений совершенствования учета в строительстве.

Сложившийся учет затрат по этапам и видам строительных и строительно-монтажных работ не достаточно обозначен, затраты на проведение тех или иных работ остаются в общих затратах на возведение всего объекта до конца строительства. Вместе с тем они являются общими лишь до определенной стадии технологии строительного производства. Введение в схему управления толлинговых операций позволяет интегрировать систему учету затрат по видам строительной деятельности в общую управленческую систему учета и контроля за принятием и исполнением решений в строительных организациях.

Согласно ГЭСН (Государственные элементные сметные нормы) нормативно-регламентируемой составляющей практики учета, затраты на строительные и строительно-монтажные работы остаются неизменными в течение всего срока строительства, при этом оперативный учет осуществляется по плановым нормам в соответствии с проектно-сметной документацией на строительство. Однако, в силу отраслевых особенностей обусловленных технологией строительного производства, затраты в любой из периодов могут быть выше предусмотренных сметным расчетом, и ниже, что значительно затрудняет контроль за их уровнем. ГЭСНы предусматривают только расчет сумм дополнительных затрат на строительство, связанных с территориальным расположением, сезонностью выполнения работ и климатическими условиями их осуществления, без учета степени сложности или в соответствии с потребностями заказчиков.

Существующая система классификации затрат в строительстве сделала все затраты комплексными и сложными, что затрудняет их оперативный анализ и поиск управленческих решений по сокращению тех или иных расходов без причинения ущерба строительному производству и качеству строительных работ (услуг). Кроме того, при построении номенклатуры статей затрат не учитывается их роль в формировании себестоимости строительных и строительно-монтажных работ, тем самым снижается эффективность механизма мотивации деятельности менеджмента, что соответственно сказывается на потребительной стоимости строительной продукции. Не раскрывается сервисный потенциал подрядной строительной организации по обслуживанию основной деятельности с возможностью улучшения использования процессинговых ресурсов, затрат.

Анализ действующей в подрядных строительных организациях методики исчисления себестоимости строительства позволяет сделать вывод, что оно производится с применением простого показного метода. Мы считаем, что значительно больший эффект от учетной информации достигается, когда объектами учета затрат, выступают отдельные этапы и виды строительных и строительно-монтажных работ, а объектами калькулирования - виды сопряженной и побочной строительной продукции не входящей в общий комплекс строительства (работ) объекта но имеющая место (схема 2).

Предлагаем расширить регистры учета затрат в подрядных строительных организациях которые строятся, в соответствии с формами таблиц проектно-сметного расчета и включить в них аналитический показатель объемов прцессинговых и собственных ресурсов

Относительная длительность строительно-монтажных работ разделенного по этапам требуют периодического подсчета затрат строительного производства с целью анализа, кон­троля и управления, поэтому, организация управленческого учета толлинговых операций является более эффективным ме­тодом производственного учета и разработка организацион­ных и технологических аспектов его внедрения и закрепле­ния на практике очевидны.





 Рис. 2. Объекты учета затрат в подрядной строительной организации

Не удовлетворяют требованиям внедрения и развития уп­равленческого учета толлинговых операций применяемые в строительстве фор­мы учетных регистров. В учетных сметах на каждый вид строительных и строительно-монтажных работ и на объект в целом, показаны действительные затраты как в количественном, так и денеж­ном выражениях. В то время как проектно-сметный расчет, сохраняя свое значение как средство контроля и регулирования производства, имеет ряд особенностей, отличающих ее от калькуляции продукции предприятий промышленности. Основной особенностью калькуляции строительной продукции является то, что ее построение должно обеспечить выявление результатов видов деятельности (без учета нормативного показателя - сметной прибыли) путем четкого разграничения влияния факторов, зависящих и не зависящих от операционной деятельности. В этой связи калькуляция по проектно-сметному расчету теряет в известной мере характер отчетного документа предприятия и приобретает для него условный характер, поскольку при его составлении расходы принима­ются и фиксируются, не в фактической, а в плановой их оценке (в ценах 2001г).

Проведенное исследование состояния толлинговых операций в строительном комплексе выявило необходимость их адаптации, и включение в общую схему управленческого уче­та, на основе используемых в подрядных строительных организациях регистров первич­ного и аналитического учета к структурным и производствен­ным условиям организации строительного производства.

В третьей главе диссертационного исследования: Разрабо­таны и обоснованы рекомендации по внедрению системы контрактов обеспечивающих управлением затратами по этапам и видам строительных и строительно-монтажных работ, при персонификации центров ответственности посредством унификации информации о затратах по толлинговым операциям, мотивации деятельности менеджмента на постоянное снижение этих затрат. С учетом этих факторов определяются методики калькулирования себестоимости строительной продукции, основанные на сочетании сметно-нормативного и попроцессного метода учета затрат.

Подрядная строительная организация, как система контактов по обеспечению управлением этапами и видами строительных и строительно-монтажных работ с персонификацией по центрам ответственности в сочетании сметно-нормативного и попроцессного методов учета затрат дает возможность осуществлять оперативный контроль отклонений фактических затрат от проектно-сметных норм и обеспечивает достаточный уровень ответственности. Деятельность за более короткие отрезки строительные циклы предлагается в управленческом учете отражать в разрезе технологических процессов по статьям калькуляций, а сводный учет затрат - нарастающим итогом по этапам и видам строительных и строительно-монтажных работ.

Мы полагаем, что при оценке эффективности толлинговых операций относительные критерии не подходят, так как толлинговые операции сопровождаются разделением производственного процесса между разными участниками и изменением эффективности данных этапов производственного процесса, то более подходящей характеристикой эффективности применения толлинга является суммарный объем чистого дохода, остающегося в распоряжении всех участников, и особенно его размер, идущий в фонд накопления, иначе говоря, на поддержание конкурентоспособности и сохранение или расширение доли рынка. Элементы затрат и результатов, возникающих в процессе совместных видов деятельности при схеме производства на давальческом сырье у ее участников, приведены в Таблице 1.

Таблица 1. Распределение затрат подрядной строительной организации и толлингера в рамках совместной деятельности по толлинговой схеме производства

Наименование затрат и результатов	Носитель издержек
	подрядная строительная организация	толлингер
Стоимость сырья (включая стоимость транспортировки), в том числе:
Стоимость сырья для производства	-	+
Цена вспомогательных материалов на рынке	+	+
Оплата покупных услуг, используемых в производстве строительной продукции	-	+
Фонд оплаты труда	+	+
Снабженческо-сбытовые затраты, в том числе:
Затраты по снабжению основными ресурсами	-	+
Затраты по снабжению вспомогательными материалами	+	+
Затраты по хранению	-	+
Затраты по сбыту продукции	-	+
Чистая прибыль остающаяся в распоряжении предприятия, в том числе
Амортизационные отчисления	+	+
Фонд социальной сферы	+	+
Стоимостной объем реализации продукции, в том числе:
Стоимостной объем услуг изготовления	+	+

Среди перечисленных в таблице составляющих затрат и результатов важнейшими являются затраты, связанные со снабженческо-сбытовой деятельностью, которая переходит при толлинге к толлингеру.

Предполагаемая схема перехода на толлинг как показано на Рис.3 дает свои определенные преимущества но и имеет свои недостатки, которые необходимо учитывать при реализации данной стратегии развития подрядных строительных организаций.

Затраты и прибыль без толлинга в подрядной строительной организации				Затраты и прибыль при толлинге
				Подрядная строительная организация		Толлингер
	Чистая прибыль						Чиста прибыль от совместной деятельности
					Чистая прибыль
	Налог на прибыль				Налог на прибыль		Налог на прибыль
					Экономия на налогах
	Налоги относимые на финансовые результаты				Налоги относимые на финансовые результаты		Налоги относимые на финансовые результаты
					Экономия на налогах
							Экономия на налогах
	Налоги входящие в себестоимость				Налоги входящие в себестоимость		Налоги входящие в себестоимость
					Экономия на налогах		Экономия на налогах
	Затраты на производство				Затраты на производство		Затраты на производство (Стоимость услуг оплаченных)
							Экономия на затратах
					Экономия на затратах
	Снабженческо сбытовые издержки и расходы				Снабженческие расходы		Снабженческо сбытовые издержки и расходы
					Экономия на расходах
							Дополнительная прибыль за счет экономии
	Стоимость ресурсов				Экономия на стоимости ресурсов		Стоимость ресурсов
							Экономия на стоимости ресурсов

Рис.3. Уточненная сравнительная схема изменения затрат и прибыли при переходе на толлинг


Толлинг как элемент системы информатизации – представляет собой глобальный процесс, имеющий огромное значение в первую очередь как фактор экономического развития подрядной строительной организации, во вторых раскрывается способность поддерживать жизнеспособность и маневренность национальной экономик и обусловливающий интернационализацию производительных сил. Кроме того, толлинг как элемент системы информатизации оказывает огромное воздействие на строительный комплекс в целом на всех уровнях, начиная с глобального, так как внедрение новых технологий охватывает практически все сферы бизнеса, и, прежде всего, учет, финансы, контроль и автоматизацию производства, планирование, распределение ресурсов, маркетинг и торговлю, транспорт и коммуникации.

Приведенная схема затрат и результатов при переходе на толлинг является упрощенной, но она полезна как промежуточный этап осмысления проблемы. В данной схеме не учитываются следующие моменты:

- в общем случае (не актуальном для строительной отрасли) цена ресурсов, приобретаемого толлингером, может быть существенно ниже цены ресурсов, закупаемого ранее подрядной строительной организации. Причем по разным причинам: за счет доступа на другие региональные рынки, за счет более выгодного обмена с прежним поставщиком или даже за счет потери качества;

- при переходе на толлинг снабженческо-сбытовые издержки в подрядной строительной организации автоматически не исчезают. Также не всегда возможно распродать, и даже предварительно полностью высвободить, основные средства, используемые ранее в процессе снабжения и сбыта;

- при распределении отдельных стадий производственного процесса между участниками в целом налогообложение хозяйственной деятельности возрастает. Таким образом, дополнительная прибыль, возникающая за счет повышения эффективности снабженческо-сбытовой деятельности, должна быть скорректирована в сторону уменьшения на величину дополнительного налогообложения.

Так как стоимостной объем строительной продукции в подрядной строительной организации при процессинге уменьшается, то соответственно изменяется и сумма налогообложения

Для оформления операций, с целью получения достоверной и объективной информации, о затратах по каждому технологическому процессу с персонификацией по местам возникновения затрат и центрам ответственности на различных этапах строительного производства. Автором разработаны уточненные формы первичных документов содержащих информацию о центрах ответственности (по этапам и видам строительных и строительно-монтажных работ) для определения затрат по нормам и отклонениям от норм по виду строительной продукции (работ, услуг), (лимитно-заборная карта, требо­вание-накладная, учетный лист труда и выполненных работ (индивидуальный или групповой)).

Разработан инструментарий мотивации деятельности менеджмента, на основе многоступенчатого построения информации об издержках с помощью которого можно оценить персонифицированный вклад отдельного центра ответственности (табл. 2). При этом мо­гут приниматься детально обоснованные решения о прекра­щении производства нерентабельных работ или расши­рения более конкурентоспособных.

Таблица 2. Схема многоступенчатого формирования сумм покрытия, млн. руб.

Показатели	Группы и виды объектов строительства г. Волжский, Волгоградской обл.
	Жилой дом ул. Карбышева 79		Жилой дом ул. Александрова 5		Гаражный кооператив
	Строительные работы	Монтажные работы	Строительные работы	Монтажные работы	Строительные работы
Выручка от продажи (от сметной стоимости)	41,685	5,955	82,950	11,850	1,650
Переменные затраты	11,91	3,33	25,743	3,678	0,428
Маржинальный доход 1	29,775	2,625	60,207	8,172	1,222
Постоянные затраты по этапам и видам работ	3,0	0,890	11,234	2,116	0,789
Маржинальный доход 2	26,775	1,735	48,973	6,056	0,433
Итого маржинальный доход 2	28,51		55,029		0,433
Постоянные затраты строительных бригад	7,546		18,716		0,312
Маржинальный доход 3	20,964		36,313		0,121
Итого маржинальный доход 3	57,398
Постоянные затраты ПСО	19,133
Маржинальный доход 4	38,265
Постоянные затраты ПСО	10,933
Производственный результат (+, -)	+27,332

Данная схема так же позволит повысить сервисный потенциал по обслуживанию основного производства вспомогательными производствами с возможностью улучшения использования давальческих ресурсов, по видам работ, как добавляющих, так и не добавляющих полезную ценность но необходимых при выполнении этапов и видов строительных и строительно-монтажных работ, а так же даст возможность оценки бесполезной деятельности с возможностью ее сокращения без снижения потенциальных выгод строительной продукции.

Для получения достоверной, полной и объективной инфор­мации о затратах по каждому технологическому процессу на каждом из отдельных этапов строительного про­изводства предлагается расширить информацию в ряде документах. "Производственный отчет по видам строительных и строительно-монтажных работ", "Сводный производ­ственный отчет по объекту строительствам", "Ведо­мость аналитического учета и контроля отклонений затрат", в которых должен быть отражен аналитический показатель толлинговых ресурсов.

Предложено так же в производственном отчете по видам строительных и строительно-монтажных работ и сводном производственном отчете на объект включе­ние нормативных величин затрат по их видам и статьям клас­сификации не только по экономическому содержанию, но и по отношению к объему производства и их отклонений. Выделен расчет маржинального дохода, прибыли по производству, данное обстоятельство позволит судить об эф­фективности строительного производства в целом. Сметно-нормативные показатели в данных отчетах требуется проставлять заранее (сметчикам, экономис­там, менеджерам), что значительно снижает трудоемкость и затраты времени на заполнение данного отчета. Отклонения от проектно-сметного норматива по затратам и другим показателям отражают в отчете на основании ведомости аналитического учета и контроля отклонений затрат, которая, в свою очередь, заполняется на основании сигнальных первичных документов.Это в значительной степени повышает эффективность учетно-аналитической информации в управлении строительством. Разработанная концептуальная основа и варианты ее практического применения позволят подрядным строительным организациям использовать такую модель управленческого учета толлинговых операций которая будет способствовать повышению качества управленческой системы учета и контроля, и, в конечном счете, эф­фективности строительного производства.

По нашему мнению взаимозависимость функционирующей системы управленческого учета и организационной структуры подрядной строительной организации заключается в том, что построение системы управленческого учета и ее эффективное функционирование осуществляется на базе сформировавшейся организационной структуры, в свою очередь большая эффективность организационной структуры достигается благодаря развитию элементов управленческого учета. При этом и деятельность каждого центра ответственности должна быть оценена с точки зрения его эффективности.

Существующая в подрядных строительных организациях структура и система управления предопределяет персонифицированное распределение ответственности за выполнение возложенных обязанностей, которое закрепляется в соответствующих внутренних нормативных актах (должностных инструкциях руководителей, положениях о подразделениях, положении о планировании и пр.). При этом каждый менеджер закреплен за центром ответственности.

Введение системы персонифицированного учета по центрам ответственности, который позволяет количественно сопоставлять и оценивать вклад различных подразделений в изменение конечных финансовых результатов подрядной строительной организации, становится возможной эффективная система материального стимулирования, таким образом это будет являться одним из мотивационных рычагов.

В заключении. Содержатся основные теоретические и практические выводы, обобщены итоги исследования и изложены основные рекомендации по применению управленческого учета толлинговых операций в функционировании подрядных строительных организаций.


СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО
ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

1. Догмат планирования и прогнозирования как путь дальнейшего стабильного экономического развития. Сборник научных статей, V Международной научно-практической конференции – Волжский, 2002 – 73-75с, 0,1 п.л.
   
2. Анализ финансово-хозяйственной деятельности как основа планирования и прогнозирования. Сборник научных статей Вестник ВолгГАСУ - 2003 - 0,3 п.л.
   
3. Анализ ценообразования и сметной стоимости на строительную продукцию в свете главы 25 "Налог на прибыль" Налогового Кодекса Российской Федерации.// Сборник научных статей. - Волгоград: ВЕСТНИК ВолгГАСУ 2003. - 0,5 п.л.
   
4. Планирование и прогнозирование предпринимательской деятельности как организационно-экономический резерв обеспечения экономической стабильности. Сборник научных статей научно-технической конференции «Технологические и экономико-социальные проблемы развития строительного комплекса Волгоградской области», Волгоград: ВолгГАСУ, 2003. - 0,3 п.л.
   
5. Нематериальные активы в строительстве. – Сборник научный статей Молодых ученых юга России, Волгоград: ВГИЭСП, 2005. - 0,3 п.л.
   
6. Бюджетирование сметной стоимости строительства. // Сборник научных статей. - Волгоград: ВГИЭСП, 2005. - 0,5 п.л.
   
7. Система критериев обобщения необходимости, эффективности и результативности деятельности // Сборник научных статей "Молодежь и формирование гражданского общества в России". - Волгоград: ВИБ, 2005. - 0,3 п.л.
   
8. Управленческий учет толлинговых операций в подрядной строительной организации. Препринт. - Волгоград: ВИБ, 2005. - 4,8 п.л.
   

Автореферат

Подписано в печать	Формат 60х84 1/16
Бумага типогр. №1	Гарнитура "Times"
Печать офсетная	Уч.-изд. л. 1,0
Заказ	Тираж 100 экз.

Издательский центр Саратовского
государственного социально-экономического университета.
410003, Саратов, Радищева, 89.