Журнал "Наш Бухгалтер" Дополнительные материалы для подписчиков Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности
| Вид материала | Отчет |
СодержаниеОшибки существенные и несущественные Порядок исправления ошибок Вид ошибки и ее период Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности |
- Приказом Минфина России от 28. 06. 2010 n 63н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому, 48.47kb.
- Учете и отчетности (пбу 22/2010), 63.17kb.
- Журнал "Наш Бухгалтер" Дополнительные материалы для подписчиков Основные правила учета, 106.58kb.
- Подготовлено Компанией «Гарант Интернэшнл», 353.04kb.
- Распоряжение 20 г. № г. Москва Об утверждении Учетной политики организации. Всвязи, 3359.69kb.
- Абакумова Светлана Владимировна, Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчет, 418.46kb.
- Закон №402-фз от 06. 12. 2011 г. «О бухгалтерском учете», 7.68kb.
- При установлении на предприятии фактов хищений сообщает, 17.49kb.
- П л а н введение. Цели и задачи курсовой работы. Объект исследования. Глава правовая, 222.4kb.
- Закон Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине", 9.93kb.
Журнал "Наш Бухгалтер"
Дополнительные материалы для подписчиков
Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности
(ПБУ 22/2010)
Начиная с годовой отчетности за 2010 год, компании должны исправлять ошибки, найденные в бухгалтерской отчетности, по новым правилам в соответствии с ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности». ПБУ описывает действия, которые надо предпринять компании, которая выявила неточности в отчетности. Правила корректировки ошибок зависят от того, является ли ошибка существенной и когда она найдена: до даты подписания, представления учредителям или утверждения отчетности. Чтобы не нарушать правила бухучета при исправлении найденных в отчетности ошибок, надо внимательно изучить новый нормативный акт.
ПБУ 22/2010 (утв. приказом Минфина России от 28 июня 2010 г. № 63н) устанавливает правила исправления ошибок и порядок раскрытия информации об ошибках в бухгалтерском учете и отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений) (п. 1 ПБУ 22/2010).
Приказ вступил в силу с годовой бухгалтерской отчетности за 2010 год.
До вступления в силу ПБУ 22/2010 действовали правила, установленные п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина от 22 июля 2003 г. № 67н (утрачивает силу с годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год), и п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н.
Ошибки существенные и несущественные
Впервые в бухгалтерском законодательстве дано четкое определение понятия «ошибка» и указаны возможные причины ее появления (п. 2 ПБУ 22/2010).
Ошибка - неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации может быть обусловлено, в частности:
- неправильным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;
- неправильным применением учетной политики организации;
- неточностями в вычислениях;
- неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;
- неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;
- недобросовестными действиями должностных лиц организации.
Не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.
Положение вводит также понятие «существенной ошибки» (п. 3 ПБУ 22/2010).
Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности.
Исходя из этого показатель существенности преследует цель не исказить решения пользователей, принимаемые на основании отчетности. ПБУ 22 приводит характеристику существенности, которая более соответствует международным стандартам, чем российской практике учета. Существенность ошибки зависит не только от величины, но и от ее характера. Существенность — это баланс между размером (величиной) и качеством (характером) ошибки.
Определение существенности ошибки, таким образом, стало еще одной потенциальной возможностью применения профессионального суждения бухгалтера на практике.
Порядок исправления ошибок
Выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению (п. 4 ПБУ 22/2010).
Порядок исправления ошибок представлен в таблице:
| Вид ошибки и ее период | Дата выявления | Дата и способ исправления | Норма ПБУ 22/2010 |
| Ошибка отчетного года (существенная и несущественная) | До окончания отчетного года | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка | п. 4 |
| Ошибка отчетного года (существенная и несущественная) | После окончания отчетного года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность) | п. 6 |
| Существенная ошибка предшествующего отчетного года | После даты подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год, но до даты представления такой отчетности заинтересованным пользователям | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность) | п. 7 |
| Существенная ошибка предшествующего отчетного года | После представления бухгалтерской отчетности за отчетный год заинтересованным пользователям но до даты утверждения такой отчетности в установленном законодательством РФ порядке | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность). Бухгалтерская отчетность, представленная пользователям, подлежит замене на отчетность, в которой выявленная существенная ошибка исправлена. При этом в пересмотренной бухгалтерской отчетности раскрывается информация о том, что данная бухгалтерская отчетность заменяет первоначально представленную бухгалтерскую отчетность, а также об основаниях составления пересмотренной бухгалтерской отчетности | п. 8 |
| Существенная ошибка предшествующего отчетного года | После утверждения бухгалтерской отчетности за этот год | Исправляется: 1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка); 2) путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год, за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов. Утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям. | п. 9, 10 |
| Существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов | Через несколько отчетных периодов | Корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов | п. 11 |
| Ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной | После даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода | п. 14 |
Таким образом, наиболее сложной является ситуация, когда ошибка обнаружена после представления отчетности пользователям, но до даты утверждения собственниками организации, поскольку придется не просто переделать всю отчетность, но и заново передать уточненную отчетность тем пользователям, которым она была представлена ранее.
Особый интерес представляет исправление существенных ошибок, обнаруженных после утверждения бухгалтерской отчетности. Как следует из таблицы, в этом случае ошибки исправляются, казалось бы, по старым правилам: в текущем отчетном периоде записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Однако если ранее следовало, производя записи, применять корреспонденцию данных счетов со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» и отражать ошибки в учете и отчетности текущего года как прибыль или убыток прошлых лет, выявленные в отчетном году, то теперь вместо счета 91 следует применять счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Согласно п. 9 ПБУ 22/2010 пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).
Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей, начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.
Иными словами, при исправлении ошибки такого рода в текущем отчетном периоде необходимо составить исправительные записи по счетам бухгалтерского учета в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Пример.
Организация в 2011 году после утверждения отчетности за 2010 год обнаружила ошибку прошлого года: в составе себестоимости не были учтены расходы в размере 10 млн. руб. Ошибка признана существенной.
Для ее исправления была сделана запись в бухгалтерском учете:
Дебет 84 Кредит 20 – 10 000 000 руб. – учтены убытки 2010 года, выявленные в 2011 году после утверждения отчетности.
При составлении отчетности за 2011 год в отчет о прибылях и убытках не включаются прочие расходы в размере 10 000 000 руб. В сопоставимых данных за 2010 год эта сумма показывается по строке себестоимости как корректировка.
В бухгалтерском балансе за 2011 год вступительные остатки на 1 января по статьям незавершенного производства и нераспределенной прибыли должны быть скорректированы на эту сумму.
В отчете об изменениях капитала раскрывается причина изменения вступительного сальдо в период между 31 декабря 2010 года и 1 января 2011 года. То есть следует указать, что обнаружена ошибка за 2010 год.
Обратите внимание, что в пунктах 12-13 ПБУ 22/2010 указано, при каких обстоятельствах невозможно определить влияние существенной ошибки на предшествующий отчетный период. Если требуются сложные и (или) многочисленные расчеты, при выполнении которых невозможно выделить информацию, свидетельствующую об обстоятельствах, существовавших на дату совершения ошибки, либо необходимо использовать информацию, полученную после даты утверждения бухгалтерской отчетности за такой предшествующий отчетный период, то в этом случае невозможно определить влияние существенной ошибки на предыдущий отчетный период. Тогда корректируют вступительное сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен.
Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
ПБУ содержит перечень сведений, которые должна раскрывать компания в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности, если в предшествующие периоды были выявлены существенные ошибки, исправленные в отчетном периоде (п. 15 ПБУ 22/2010):
1) характер ошибки;
2) сумму корректировки по каждой статье бухгалтерской отчетности - по каждому предшествующему отчетному периоду в той степени, в которой это практически осуществимо;
3) сумму корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию (если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию);
4) сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.
Если определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, то в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности раскрываются причины этого, а также приводится описание способа отражения исправления существенной ошибки в бухгалтерской отчетности организации и указывается период, начиная с которого внесены исправления (п. 16 ПБУ 22/2010).
Хобачева И.В., аудитор