Теория и методология процессов учета собственности 08. 00. 12 Бухгалтерский учет, статистика

Вид материала

Автореферат

Содержание 2. Разработка методологии финансового и управленческого учета собственности.

Подобный материал:

• Современные концепции бухгалтерского учета (теория и методология) 08. 00. 12 Бухгалтерский, 688.39kb.
• Теория и методология формирования системы управленческого учета для целей налогообложения, 511.77kb.
• Теория и методология системы учета затрат, ориентированной на требования мсфо, в условиях, 766.41kb.
• Рабочая программа По дисциплине «Особенности учета в торговли» По специальности 080109., 264.49kb.
• Программа вступительного экзамена в аспирантуру по специальности 08. 00. 12 «Бухгалтерский, 290.91kb.
• Теория бухгалтерского учёта. Бухгалтерский учёт. Теория бухгалтерского учёта. (лекции), 177.08kb.
• Бухгалтерский учет в инновационных технологиях образования 08. 00. 12 Бухгалтерский, 394.35kb.
• Теория и методология формирования учетно-аналитического обеспечения управления собственным, 1814kb.
• Учет долгосрочных материальных активов: теория, методология, организация(на примере, 736.51kb.
• Рабочая программа По дисциплине «Финансовый менеджмент» По специальности 080109., 293.43kb.

Примечание: К – капитал, А – активы, О – обязательства, Д – денежные средства, ЧП – чистые пассивы, У – убытки, -К – отрицательный капитал, ДС – добавленная стоимость капитала, ΔА – изменение активов, ОА – ограничение активов, П – пассивы, ОП – ограничение пассивов, ЧК – часть капитала, ОК – остаточный капитал,

ЧистК – чистый капитал


Бухгалтерское понятие капитала определяется соответствующей концепцией и включает балансовое уравнение собственности, соответствующий учетный подход, трактовку капитала, право собственности, источники изменения, сферы использования в целях определения реальной величины прибыли, дивидендов и их использования. На этих позициях строится организация финансового, управленческого и стратегического учета собственности.

Агентские отношения охватывают вопросы гражданского, финансового и административного права, планирования, финансового учета, анализа и аудита, управленческого и стратегического учета, и их исследование требует использования системного подхода.

Системный подход в исследовании агентских отношений основан на взаимоувязке анализа, который раскрывает структуру и составные части явления, что приводит к пониманию деталей явления, и синтеза, акцентирующего внимание на теоретических позициях и функциях, т.е. на классификационных признаках, учетно-экономических составляющих и учетных инструментах. Это позволяет оценить уровень и эффективность использования агентских отношений в области управления и использования собственности.

Исходя из разработанной концепций бухгалтерских теорий капитала, а также по результатам исследования теоретических и практических источников по внешнему и доверительному управлению собственностью, диссертантом рассмотрены концептуальные подходы к агентским отношениям в финансовом, управленческом и стратегическом учете (схема 1).

Основой концептуальных подходов к агентским отношениям является вид деятельности, который определяется четырьмя основными позициями:

- критерии и регуляторы;

- наличие субъектно-объектных отношений собственности;

- поставленная цель и достигаемые результаты;

- концептуальные подходы к теориям собственности.

Все это требует, чтобы вид деятельности отражался в финансовом учете отдельно, так как по нему необходимо определить результаты, а самое главное, влияние отдельных факторов на изменение собственности.

Концептуальный подход к агентским отношениям в процессах учёта и аудита внешнего и доверительного управления собственностью определяется шестью блоками: бухгалтерские критерии и регуляторы (правовые отношения, финансирование развития, регуляторы), субъектно-объектные отношения, цель и результаты управления (платежеспособность, собственность, прибыль), концепций теорий капитала, самостоятельным видам деятельности в доверительном и внешнем управлении, системой учета и учетных инструментов (финансовый, интегрированный, управленческий и стратегический учет, система производных балансовых отчетов), направленными на обеспечение эффективного управления собственностью.

Учетные инструменты интеграции: система производных балансовых отчетов
Интегрированный управленческий учет	Интегрированный стратегический учет
Финансовый учет

Доверительное управление собственностью	Внешнее управление собственностью
Вид деятельности

Бухгалтерские критерии и регуляторы

Субъектно-объектные отношения

Цель и результаты

Концепции бухгалтерских теорий капитала

Агентские отношения

Рисунок 1 - Концептуальные подходы к агентским отношениям в финансовом, управленческом и стратегическом учете собственности

Системность проведенного исследования концепции агентских отношений сводилась к тому, что диссертант исходил из необходимости и целесообразности рассмотрения всех видов агентских отношений, а не только внешнего и доверительного управления.

В связи с этим исследовались наряду с внешним и доверительным управлением агентские отношения в виде административной деятельности на частных и государственных предприятиях, совместная деятельность, другие формы доверительных отношений (опекунство, исполнительство, попечительство).

В результате была получена бухгалтерская концепция агентских отношений в сфере собственности (табл. 2), которая выступает в качестве основы создания системы финансового, управленческого, стратегического учета и контроля внешнего и доверительного управления собственностью.

Таблица 2

Концепция агентских отношений

Агрегаты агентских отношений Виды агентских отношений

Правовая составляющая

Теоретические основы

Классификационные признаки

Учетно-экономические составляющие собственности

Учетные инструменты отражения собственности

Теория фирмы

Теория агентских отношений

Теория контроля

Теория гипотетических процессов

Отношения собственности

Балансовое регулирование

Доверительные процессы

Виды деятельности

Циклический характер

Деловая операция

Правило разумного поведения

Структурный анализ

Бухгалтерские

Контрольные и управленческие

Ликвидационные

А. Внешнее управление

Комплекс законов, положений, инструкций, определяющих типы агентских отношений на основании ГК РФ и контрактного права

Стоимость фирмы как имущественного комплекса и контроль ее изменения

Платеже-способ-ность

Выбор системы показателей и учетных механизмов, которые обеспечивают контроль эффективного использования ресурсов в сфере агентских отношений

Нулевой балансовый отчет и система производных балансовых отчетов, разработанных на его основе

Право собственности, право владения, право распоряжения, право пользования

Собственность, платежеспособность, резервная система предприятия

Оценка использования ресурсов в доверительных процессах

Основная, операционная , внереализационная , чрезвычайная, доверительная, реорганизационная

Зарождение, развитие, расцвет, увядание, ликвидация

Формирование самостоятельного вида деятельности и показателей, его определяющих

Принятие обоснованных решений, обеспечивающих выживание предприятия

Определение влияния на разницу между чистыми пассивами и чистыми активами цен, залогов, платежеспособности, резервной системы, синергетического эффекта, внешних факторов

Активы

Чистые активы

Чистые пассивы

Капитал собственный

Имущественный комплекс

Группировка объектов

Результат доверительного управления

Бухгалтерский баланс

Отдельный баланс

Выделенный баланс

Нулевой баланс

Иммунизационный баланс

Хеджированный баланс

Стратегический баланс

Синергетический баланс

Ликвидационный баланс

Б. Доверительное Управление

Собствен-ность

В. Простое товарищество

Прибыль

Г. Другие формы доверительных отношений

Результаты выполнения контракта

Д. Административ- ная деятельность

Прибыль

Разработанная диссертантом концепция агентских отношений в сфере собственности (внешнее управление, доверительное управление, простое товарищество, административная деятельность) включает правовую составляющую, теоретические основы (теории фирмы, агентских отношений, контроля, гипотетических процессов), классификационные признаки (отношения собственности, балансовое регулирование, доверительные отношения, виды деятельности, циклический характер, деловая операция, правило разумного поведения, структурный анализ), учетно-экономические составляющие (активы, чистые активы и пассивы, капитал, имущественный комплекс, группировка объектов, результат доверительного управления), учетный инструментарий бухгалтерского, контрольного, управленческого и ликвидационного характера (бухгалтерский баланс, отдельный баланс, выделенный баланс, производные балансовые отчеты, ликвидационный баланс).

Собственность, в контексте организации её учета, определяется в разрезе видов агентских отношений на основании правовой составляющей, теоретических основ, квалификационных признаков, учетных признаков и получаемых показателей собственности.

Концепция агентских отношений является основой создания системы финансового, управленческого, стратегического учета и контроля процессов внешнего и доверительного управления собственностью.

При разработке концептуальных подходов к обязательственным отношениям во внешнем и доверительном управлении собственностью диссертант придерживался концепции балансового определения обязательственных отношений с ориентацией на существующие балансовые теории, концепцию агентских отношений с точки зрения теоретических основ построения, классификационных признаков, учётно-экономических составляющих и учётных инструментов.

В результате теоретические аспекты обязательственных отношений во внешнем и доверительном управлении представлены данными табл. 3.

Приоритетность использования соответствующих балансовых теорий в обязательственных отношениях по результатам проведённого исследования может быть представлена следующим образом.

Эволюционно-адаптивная балансовая теория с учётным подходом «денежные средства/чистые пассивы», с экономико-юридической трактовкой обязательственных отношений рекомендуется для доверительного управления собственностью.

Органическая балансовая теория, основанная на учётном подходе «активы/кредиторская задолженность в приведённой стоимости», экономической трактовке обязательств и чистых активах по цене замещения, обеспечивает потребности и приоритеты внешнего управления собственностью.

Динамическая балансовая теория, основанная на учётном подходе «доходы/расходы», экономической трактовке обязательств и исчислении чистых активов в экономической трактовке, соответствует потребностям административного управления собственностью.

Статическая балансовая теория, ориентированная на учётный подход «активы/кредиторская задолженность», юридическую трактовку обязательственных отношений и определение собственности (чистых активов) в юридической трактовке, рекомендуется для решения юридических проблем перехода и реформирования собственности для административного, внешнего и доверительного управления собственностью.

Представленные диссертантом концептуальные подходы к обязательственным отношениям во внешнем и доверительном управлении собственностью ранжированы в соответствии с балансовыми теориями (статическая, динамическая, органическая, эволюционно-адаптивная) и характеризуется 8 агрегатами: используемые учетные подходы, трактовка обязательственных отношений, измеряемость сделок, законодательная составляющая, элементы балансовой теории (временная составляющая, экономические последствия, неопределенность и риск, момент признания в учете, регулирование платежеспособности, оценка), учетное отражение, определяющий бухгалтерский принцип, приоритетность использования в обязательственных отношениях.

Таблица 3

Концептуальные подходы к обязательственным отношениям во внешнем и доверительном управлении собственностью

Балансовые теории

Концепции обязательственных отношений

Учетные подходы

Трактовки обязательственных отношений

Измеряемость сделок

Законодательная составляющая

Элементы балансовой теории

Учетное отражение

Определяю-щий бухгалтер-ский принцип

Приоритетность использования в обязательствен-ных отношениях

Временная составляющая экономического источника

Экономические последствия

Неопределен-ность и риск

Момент призна-ния в балансе

Регулирование платежеспособ-ности

Оценка

Балансовая

Текущая

Рыночная

Справедливая

Статическая

Обязательственная концепция статического баланса

А/КЗ

Юридическая

Чистые активы в юридической трактовке

Теория обязательств

В прошлом

Изменение чистых активов и платежеспособности

Определяется по данным хеджированного производного балансового отчета

Возможно использование одного из 3-х принципов: начисления, оплаты, комбинированный

Отчет о движении денежных средств

Управление собственностью в исторической оценке

Управление платежеспособностью

Управление резервной системой

Управление собственностью

Главная книга и система производных балансовых отчетов

Определение финансового результата как изменение собственности за период

Юридические аспекты административ-ного, внешнего и доверительного управления собственностью

Концепция долга как обязательств разного рода с данными ограничениями

Концепция обязательств по передаче активов или услуг

Концепция отказа от потенциального дохода

Динамическая

Обязательственная концепция динамического баланса

Д/Р

Экономическая

Чистые активы в экономии-ческой трактовке

В прошлом и настоящем

Определяется по данным иммунизационного производного балансового отчета

Соблюдение соотношения расходов между капитализацией и затратами и доходов между прибылью и обязательствами

Административ-ное управление собственностью

Концепция экономических обязательств предприятия

Органическая

Концепция обязательств как оттоков активов

А/КДП

Экономии-ческая

Чистые активы по цене заме-щения

В настоя-щем

Оценка активов и обязательств в ценах замещения

Внешнее управление собственностью

Концепция приведенной текущей стоимости

Эволюционно-адаптивная

Концепция гипотетического удовлетворения обязательств

ДС/ЧП

Экономи-ко-юриди-ческая

Чистые пассивы

В настоящем и будущем

Изменение чистых пассивов

Гипотети-ческой реализации

Доверительное управление собственностью

Примечание: А – активы, КД – кредиторская задолженность, Д – доходы, Р – расходы, КДП – кредиторская задолженность в приведенной стоимости, ДС – денежные

средства, ЧП – чистые пассивы

2. Разработка методологии финансового и управленческого учета собственности.

На основе разработанной концепции агентских отношений в сфере собственности исследовались проблемы моделирования финансового, управленческого, стратегического учета, анализа, контроля и аудита внешнего и доверительного управления собственностью.

В результате предложена методология управления собственностью предприятия как имущественного комплекса, которая систематизирует процессы внешнего, доверительного и административного управления.

Разработанная методология управления собственностью предприятия как имущественного комплекса систематизирует процессы внешнего, доверительного и административного управления в разрезе девяти агрегатов (методы оценки бизнеса, риск и неопределенность, бухгалтерские принципы, организация бухгалтерии, управленческая стратегия, поддержание капитала, самостоятельный вид деятельности, бухгалтерские механизмы управления в виде системы производных балансовых отчетов, показатели собственности) и создает возможность организации контроля и управления платежеспособностью, резервной системой, реорганизацией, внешними факторами, собственностью на базе использования агрегированных и дезагрегированных показателей чистых активов и чистых пассивов и определения зоны безопасности на основе механизма петли ограничений. Проведенный комплексный анализ состояния бухгалтерского учета агентских отношений в сфере собственности позволил разработать методологию финансового учета агентских отношений в сфере собственности (табл. 4).

Организация учета по видам деятельности должна ориентироваться на интернациональную модель финансового учета, т.е. определение финансового результата и чистых активов по виду деятельности.

При этом финансовый результат по виду деятельности определяется вычитанием из доходов расходов по элементам, скорректированных на изменение производственных запасов за период. Таким образом, себестоимость по виду деятельности определяется не по произведенной, отгруженной и реализованной (троекратно) продукции, а сразу по показателю валовой продукции (однократно).

Таблица 4

Методология финансового учета агентских отношений в сфере собственности²

Агентские отношения в управлении собствен-ностью

Учетная политика

Интернациональная модель финансового учета

Самостоятельный вид деятельности

Организация учета

Консолидация отдельного баланса

Рекомендации по организации финансового учета

Производный балансовый отчет

Управленческий баланс

Информационная обеспеченность

Рекомендуемые счета

Субсчета

Элементы затрат

Остатки производственных ресурсов

Доходы

Финансовый результат

Доверительное управление

Учредитель доверительного управления

Результат по виду деятельности определяется вычитанием из доходов расходов по элементам, скорректированных на изменение производственных запасов за период

Коммерческая деятельность (доверительное управление, внешнее управление, спонсорство и т.д.). Бюджетная деятельность (фондовый учет)

Для управления собственностью, платежеспособностью и резервной системой

Выделение активов роста из общей совокупности активов

В соответствии с интернациональной моделью финансового учета определяющие составные части процессов агентских отношений, закрепленные в договоре, и обеспечивающие эффективность организации внешнего и доверительного управления собственностью

Активы, обязательства, доходы, расходы, результаты

Около 100 видов, по некоторым предусмотрено присоединение к балансу учредителя доверительного управления.

92 «Доходы и расходы по доверительному управлению»

92. По каждому виду доверитель-ного управления используется субсчет

30- «Материальные затраты».31-«Затраты по оплате труда».32- «Отчисления на социальные нужды».33 – «Амортизация».34 – «Прочие затраты». 35 «Затраты по отдельным видам деятельности».39 – «Остаток материально-производственных запасов по видам деятельности»

39-1 «Материалы».39-2 «Незавершенное производство.39-3 «Готовая продукция».39-4 «Товары отгруженные».39-5 «Товары».39-6 «Расходы будущих периодов».39-7 «Резерв предстоящих расходов»

92. По видам доверительного управления

90 «Продажи» (по основной деятельности). 91 «Прочие доходы и расходы (по операционной деятельности). 92 «Доходы и расходы по доверительному управлению собственностью». 93 «Доходы и расходы по внешнему управлению». 95 «Доходы и расходы по другим видам агентских отношений».

Внешнее управление

Учетная политика внешнего управления не предусмотрена

Не предусмотрено. Проблема снимается, если признать за отдельный вид деятельности.

93 «Доходы и расходы по внешнему управлению»

93. По каждому виду внешнего управления используется субсчет

93. По видам внешнего управления

Совместная деятельность

Организация, ведущая учет совместной деятельности

Не являются юридическим лицом, не подлежит присоединению.

95 «Доходы и расходы по другим видам агентских отношений»

95. По каждому виду агентских отношений используется субсчет

95. По другим видам внешних отношений

Рекомендации по организации финансового учета по видам деятельности предусматривают использование системы счетов и субсчетов, применяемых для определения финансового результата путем соизмерения доходов и расходов по элементам, скорректированных на изменение остатков производственных ресурсов за период.

Для этих целей диссертант предлагает использовать три счета:

92 – «Доходы и расходы по доверительному управлению собственностью»;

93 – «Доходы и расходы по внешнему управлению»;

95 – «Доходы и расходы по другим видам агентских отношений».

Затраты по элементам учитываются на счетах 30, 31, 32, 33, 34, а их свод производится на счете 35 «Свод затрат по отдельным видам деятельности».

Для учета остатков производственных ресурсов предлагается использовать систему субсчетов к счету 39 «Остатки производственных ресурсов».

Финансовые результаты определяются на субсчетах к счету 99 «Прибыли и убытки».

Таким образом, обеспечивается прогнозирование, учет, контроль и аудит основных видов деятельности на предприятии: основная деятельность; доверительная; внешнее управление; спонсорство; прочая.

В результате создается эффективная система организации учета по внешнему управлению, доверительному управлению собственностью, спонсорству с определением финансовых результатов и собственности и организацией контроля по каждому виду деятельности.

В современных условиях в России уделяется большое внимание развитию управленческого учета. Однако до сих пор не разработана концепция управленческого учета, которая изложила бы современное понимание управленческого учета и основные направления его развития и совершенствования.

Проведенная систематизация около 60 видов управленческого финансового и самостоятельного управленческого учета позволила определить методологию управленческого учета, формируемую двумя подходами:

- методологический подход к управленческому финансовому учету;

- методологический подход к дезинтегрированному управленческому учету.

Методологический подход к управленческому финансовому учету может быть сформирован как создание системы управления по одному из трех направлений (на базе рабочих планов счетов, на основе системы коэффициентов и на основе использования системы производных балансовых отчетов), основанных на использовании комплекса балансовых теорий, учетных подходов двух типов («активы/кредиторская задолженность», «денежные средства/чистые пассивы») и использовании системы показателей собственности предприятия как имущественного комплекса, т.е. показателей чистых активов и чистых пассивов в целях управления реорганизацией, государственной помощью, собственностью, платежеспособностью, резервной системой, синергетическим эффектом, внешнего управления проблемными предприятиями, доверительного управление имуществом.

Методологический подход к дезинтегрированному управленческому учету основан на использовании теории центров ответственности и себестоимости, учетного подхода «доходы/расходы» и определении в системе управления показателей затрат, доходов и результатов в административных (цехи, службы) и функциональных разрезах (цепочки создаваемого продукта, функции предприятия).

В условиях доверительного и внешнего управления собственностью управленческий финансовый учет предпочтительнее по двум причинам:

• создается возможность обеспечения раздельного учета собственности по видам деятельности;
  
• в рамках раздельного учета по видам деятельности создается возможность организации соответствующей системы управленческого финансового учета доверительного и внешнего управления собственностью, являющегося основой рыночного преобразования собственности.
  

Методологические подходы к управленческому учету представлены данными схемы 2.

Управленческие системы, интегрированные в финансовый учет, основаны на соответствующих балансовых теориях, используют учетные подходы «активы/кредиторская задолженность» и «денежные средства/чистые пассивы», обеспечивают управление на базе показателей собственности, т.е. чистых активов и чистых пассивов: управление реорганизацией, государственной помощью,