Облік нематеріальних активів облік нематеріальних активів
| Вид материала | Документы |
- План: Оцінка нематеріальних активів Облік надходження нематеріальних активів Облік, 164.02kb.
- Формат опису модуля, 18.54kb.
- Затвердити Методичні рекомендації з обліку нематеріальних активів кіновиробництва, 738.59kb.
- План Облік І контроль касових операцій І грошей в касі. Облік створення І використання, 152.62kb.
- Напрям: Економіка І підприємництво, 150.09kb.
- Форма № вна-1 Відомість обліку нематеріальних активів, нарахованої амортизації (зносу), 25.75kb.
- Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних, 189.73kb.
- Облік нематеріальних активів нематеріальні активи, критерії їх визнання, класифікація, 135.48kb.
- Перелік питань для підсумкового контролю (іспиту), 29.99kb.
- Про Інструкцію по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних, 233.33kb.
2.2. ОБЛІК НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ
2.2. ОБЛІК НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про нематеріальні активи та її розкриття у фінансовій звітності регламентуються ПБО 8 “Нематеріальні активи”. Крім того, при відображені в обліку та фінансовій звітності нематеріальних активів необхідно враховувати вимоги інших ПБО:
- ПБО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”;
- ПБО 2 “Баланс”;
- ПБО 7 “Основні засоби”;
- ПБО 14 “Оренда”, а також Інструкції про використання Плану рахунків.
Норми ПБО 8 застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами усіх форм власності (крім бюджетних установ).
Норми ПБО 8 не поширюються на
- гудвіл,
- операції з нематеріальними активами, особливості обліку яких визначаються іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.
Визнання нематеріальних активів
Відповідно до ПБО 8 нематеріальними вважаються немонетарні активи, які:
- не мають матеріальної форми;
- можуть бути ідентифіковані;
- утримуються підприємством з метою використання протягом періоду більше одного року (або одного операційного циклу, якщо він перевищує один рік) для виробництва, постачання товарів або послуг, в адміністративних цілях або для надання в оренду іншим особам.
Придбаний нематеріальний актив визнається підприємством і відображається в обліку та звітності, якщо він відповідає всім критеріям визнання:
|
|
| |
| |
|
|
| |
| |
|
Перша група критеріїв є загальною для визнання активів відповідно до ПБО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”.
Всі активи підприємство отримує внаслідок минулих подій (придбання, виробництво, отримання в оренду тощо). Операції або події, що очікуються в майбутньому, не приводять до появи активів. Наприклад, намір придбати активи не відповідає визначенню активів і може бути розкритий у примітках до фінансових звітів (п.37.3 ПБО 8).
Контроль над активами та існування ймовірності отримання майбутніх економічних вигод тісно пов’язані з правом власності на актив, але не обмежуються тільки ним. Так нематеріальні активи, якими підприємство користується за договором операційної оренди, будуть відображені за балансом підприємства на рахунку 01 “Орендовані необоротні активи”, а нематеріальні активи, які надійшли за договором фінансової оренди, будуть визнані у складі власних активів підприємства і відображені на балансовому рахунку 12 “Нематеріальні активи”. Такий підхід пояснюється додержанням принципу превалювання сутності над формою. Так, у разі фінансової оренди основні ризики і вигоди від використання активу переходять до орендаря незалежно від того, чи переходить право власності.
Критерій щодо можливості достовірної оцінки вартості активу застосовується незалежно від того, чи був нематеріальний актив придбаний, отриманий ззовні, чи створений на підприємстві.
Для визнання нематеріальних активів, створених на підприємстві, відповідно до вимог ПБО 8 застосовуються додаткові критерії визнання:
- Витрати на створення нематеріального активу класифікуються на етап досліджень та етап розробок.
Дослідження – заплановані підприємством дослідження, які проводяться ним уперше з метою отримання і розуміння нових наукових та технічних знань.
Розробка – застосування підприємством результатів досліджень та інших знань для планування і проектування нових або значно вдосконалених матеріалів, приладів, продуктів, процесів, систем або послуг до початку їхнього серійного виробництва чи використання.
- Витрати на дослідження визнаються витратами під час їх здійснення. Якщо підприємство не може відокремити етап дослідження від етапу розробок у процесі створення нематеріального активу, тоді всі витрати розглядаються як витрати на дослідження.
- Нематеріальний актив, отриманий в результаті розробки, слід відображати в балансі (визнавати) за умови, якщо підприємство має:
- намір, технічну можливість та ресурси для доведення нематеріального активу до стану, у якому він придатний для реалізації або використання;
- можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання нематеріального активу;
- інформацію для достовірного визначення витрат, пов’язаних з розробкою нематеріального активу.
Якщо нематеріальний актив не відповідає переліченим вище критеріям визнання, то витрати, пов’язані з його придбанням чи створенням, визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені, без визнання таких витрат у майбутньому нематеріальним активом.
Прикладом витрат, які не ведуть до виникнення нематеріального активу і підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені є:
- витрати на дослідження (інші операційні витрати);
- витрати на підготовку і перепідготовку кадрів (адміністративні витрати);
- витрати на рекламу і просування продукції на ринку (витрати на збут);
- витрати на створення, реорганізацію, переміщення підприємства або його частин (адміністративні витрати);
- витрати на підвищення ділової репутації підприємства (адміністративні витрати).
Крім того, не слід визнавати нематеріальним активом розроблені (створені) самим підприємством торгові марки, заголовки, назви видань, переліки клієнтів та інші подібні за своєю суттю об’єкти.
Класифікація нематеріальних активів
В обліку і фінансовій звітності нематеріальні активи поділяються за кількома ознаками (рис. 1).
 | | Нематеріальні активи | | |
 | За способом отримання | |
| С  творені власними силами | | Отримані іншим шляхом |
| П  ридбані за грошові кошти |
| Придбані в обмін на інші активи |
| Придбані в обмін на інструменти капіталу (як внесок до статутного капіталу) |
| Отримані внаслідок об’єднання підприємств |
| Отримані безоплатно |
| Придбані за рахунок коштів цільового фінансування |
 | За групами | |
| Права користування природними ресурсами |
| Права користування майном |
| Права на знаки для товарів і послуг |
| Права на об’єкти промислової власності |
| Авторські і суміжні з ними права |
| Інші нематеріальні активи |
Рис. 1. Класифікація нематеріальних активів в обліку і звітності
Класифікація нематеріальних активів за способом отримання пов’язана з особливостями їх визнання та оцінки в обліку і звітності.
У розрізі груп повинен бути організований облік нематеріальних активів за субрахунками рахунку 12 “Нематеріальні активи”.
Група нематеріальних активів – сукупність однотипних за призначенням та умовами використання нематеріальних активів.
Витрати на придбання або створення нематеріальних активів до їх введення в експлуатацію збираються на балансовому рахунку 15 “Капітальні інвестиції”, субрахунку 154 “Придбання (створення) нематеріальних активів”.
Взаємозв’язок залишків на рахунках бухгалтерського обліку та статей балансу, за якими відображаються нематеріальні активи, наведений у табл. 1.
Таблиця 1
Взаємозв’язок залишків на рахунках бухгалтерського обліку та статей балансу,
за якими відображаються нематеріальні активи
| Актив | Код рядка | Підстава для заповнення (рахунки та субрахунки за Планом рахунків) |
| 1 | 2 | 3 |
| І. Необоротні активи | | |
| Нематеріальні активи: | | |
| залишкова вартість | 010 | Різниця між сумами за рядком 011 та 012 |
| первісна вартість | 011 | Сальдо рахунку 12 “Нематеріальні активи” |
| знос | 012 | Сальдо субрахунку 133 “Знос нематеріальних активів” |
| Незавершене будівництво | 020 | Сальдо рахунку 15 “Капітальні інвестиції”, у тому числі субрахунку 154 “Придбання (створення) нематеріальних активів” |
| … | … | … |
| Усього за розділом І | 080 | … |
До підсумку балансу включається різниця між первісною (або переоціненою) вартістю нематеріального активу та сумою його зносу (переоціненого зносу) (табл. 2).
Надходження та первісна оцінка нематеріальних активів
Придбані (створені) нематеріальні активи зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.
Основою для визначення достовірної оцінки нематеріального активу є господарські договори (угоди) на його придбання (виготовлення), інші організаційно-розпорядчі та первинні облікові документи.
Особливості первісної оцінки нематеріального активу залежать від способу його отримання (табл. 2). Проте у будь-якому випадку до вартості нематеріального активу не будуть включені відсотки за кредит, який підприємство використало для його придбання (створення) та курсові різниці, якщо актив був придбаний з оплатою в іноземній валюті. У першому випадку відсотки за кредит будуть завжди відображені у складі фінансових витрат, а курсові різниці, які виникнуть під час розрахунків за нематеріальний актив, – у складі інших доходів (витрат) звичайної діяльності.
Т
аблиця 2Оцінка нематеріальних активів в обліку та звітності за ПБО 8 “Нематеріальні активи”
| Оцінка | Нематеріальний актив | |||||||
| Створений власними силами | Отриманий іншим шляхом | |||||||
| з оплатою грошовими коштами | в обмін на подібний актив | в обмін на неподібний актив | безоплатно | як внесок до статутного капіталу | при об’єднанні підприємств | |||
| В обліку | ||||||||
| Під час первісного визнання (на дату здійснення господарсь-кої операції) | Первісна вартість | |||||||
| Прямі витрати на оплату праці + прямі матеріальні витрати + інші витрати, безпосередньо пов’язані із створенням цього нематеріального активу та приведенням його до стану придатності для використання за призначенням | Ціна придбання – отримані торговельні знижки + мито + непрямі податки, які не підлягають відшкодуванню, + інші витрати, безпосередньо пов’язані з придбанням цього активу та доведенням його до стану придатності для використання за призначенням | Залишкова вартість переданого нематеріального активу (за умови, що залишкова вартість переданого об’єкта = або < за його справедливу вартість) | Справедлива вартість переданого нематеріаль-ного активу (за умови , що залишкова вартість переданого об‘єкта перевищує його справедливу вартість) | Справедлива вартість переданого нематеріаль-ного активу +(-) отримана (передана) під час обміну сума грошових коштів чи їх еквівалентів | Справедлива вартість нематеріаль-ного активу на дату отримання | Справедлива вартість нематеріаль-ного активу, погоджена з засновниками (учасниками) | Справедлива вартість нематеріаль-ного активу | |
| В обліку | ||||||||
| Подальші витрати | Первісна вартість нематеріальних активів збільшується на суму витрат, пов‘язаних з удосконаленням цих нематеріальних активів і підвищенням їх можливостей та терміну корисної експлуатації, які сприятимуть збільшенню первісно очікуваних майбутніх економічних вигод. Інші витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеного розміру майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат звітного періоду | |||||||
| У фінансовій звітності (балансі) | ||||||||
| На дату балансу | Балансова вартість = первісна (переоцінена) вартість – знос (переоцінений знос) | |||||||
Розглянемо приклади визначення первісної вартості та відображення надходження нематеріальних активів в обліку. Наведені в прикладах суми умовні.
Приклад 1. Придбання з оплатою грошовими коштами
Підприємство придбало в січні 2000 року ліцензії для забезпечення своєї діяльності у майбутньому з оплатою грошовими коштами:
- на виробництво продукції терміном на 5 років (5 000 грн.) та
- на здійснення роздрібної торгівлі цією продукцією терміном на 1 рік (1 200 грн.).
У першому випадку буде визнаний нематеріальний актив:
Дебет 154 “Придбання (створення) нематеріальних активів” 5 000
Кредит 631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками” 5 000
Дебет 127 “Інші нематеріальні активи” 5 000
Кредит 154 “Придбання (створення) нематеріальних активів” 5 000
У другому випадку будуть визнані витрати, оскільки термін цієї ліцензії знаходиться в межах 1 року:
Дебет 39 “Витрати майбутніх періодів” 1 200
Кредит 631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками” 1 200
Щомісяця 1/12 цієї суми буде включатись до витрат даного періоду записом:
Дебет 93 “Витрати на збут” 100
Кредит 39 “Витрати майбутніх періодів” 100
Приклад 2. Безоплатне отримання нематеріальних активів
Підприємство “Дніпро” отримало безоплатно від підприємства “Веселка” програмне забезпечення, справедлива вартість якого на дату отримання становила
1 800 грн. Тривалість корисної експлуатації складає 5 років, обраний прямолінійний метод нарахування амортизації. Програмне забезпечення буде використовуватись відділом маркетингу.
Бухгалтерські записи, які будуть здійснені в обліку підприємства “Дніпро”, відображено у табл. 3.
Таблиця 3
Відображення в обліку безоплатного отримання нематеріального активу
| № з/п | Зміст операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дебет | Кредит | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1 | Оприбуткування безоплатно отриманого програмного забезпечення | 154 “Придбання (створення) нематеріальних активів” | 424 “Безоплатно отримані необоротні активи” | 1 800 |
| 2 | Введення в експлуатацію програмного забезпечення | 127 “Інші нематеріальні активи” | 154 “Придбання (створення) нематеріальних активів” | 1 800 |
Продовження табл. 3
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 3 | Нарахована амортизація за 1-й рік експлуатації | 93 “Витрати на збут” | 133 “Знос нематеріальних активів” | 360 |
| 4 | Одночасне визнання доходу в сумі нарахованої амортизації | 424 “Безоплатно отримані необоротні активи” | 745 “Дохід від безоплатно отриманих активів” | 360 |