Методические рекомендации к изучению дисциплины «Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности» для студентов специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» заочной формы обучения Бийск
| Вид материала | Методические рекомендации |
- Программа дисциплины бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности для специальности, 213.21kb.
- Рабочая программа По дисциплине «Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности», 135.65kb.
- Методические указания к изучению дисциплины и к выполнению курсовой работы для студентов, 1275.89kb.
- Программа, методические указания и задания контрольной и самостоятельной работы для, 474.77kb.
- Программа и методические рекомендации по организации и проведению учебной, производственной, 324.02kb.
- Рабочая программа и методические указания по прохождению преддипломной практики специальность, 167.06kb.
- Программа, методические указания и задания контрольной и самостоятельной работы для, 813.2kb.
- Программа, методические указания и задания контрольной и самостоятельной работы для, 589.36kb.
- Сквозная программа производственной и преддипломной практик Методические указания для, 558.75kb.
- Методические указания по выполнению контрольной работы для студентов заочной формы, 281.98kb.
Федеральное агентство по образованию
Бийский технологический институт (филиал)
государственного образовательного учреждения
высшего профессионального образования
«Алтайский государственный технический университет
имени И.И. Ползунова»
С.Г. Шмакова
Учет, анализ и аудит
внешнеэкономической деятельности
Методические рекомендации к изучению
дисциплины «Учет, анализ и аудит внешнеэкономической
деятельности» для студентов специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» заочной формы обучения
Бийск
Издательство Алтайского государственного технического университета
им. И.И. Ползунова
2008
УДК 339.5 (076.6)
| Рецензенты: | к.э.н. профессор Клюковкин В.Н. БТИ АлтГТУ; доцент Глушкова В.И., БТИ АлтГТУ |
Работа подготовлена на кафедре «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»
Шмакова, С.Г.
| | Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности: методические рекомендации к изучению дисциплины «Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности» для студентов специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» заочной формы / С.Г. Шмакова; Алт. гос. техн. ун-т, БТИ. – Бийск: Изд-во Алт. гос. техн. ун-та, 2008. – 32 с. |
В методических рекомендациях рассматриваются вопросы бухгалтерского и налогового учета при проведении экспортно-импортных сделок, методика их аудита, анализ влияния результатов внешнеэкономической деятельности на финансовое состояние организации, а также представлены практические задания по изучаемой дисциплине.
Методические рекомендации предназначены для самостоятельного изучения учебной дисциплины «Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности».
УДК 339.5 (076.6)
Рассмотрено и одобрено на заседании научно-методического
совета Бийского технологического института
Протокол № 3 от 20 марта 2008 г.
© С.Г. Шмакова, 2008
©
БТИ АлтГТУ, 2008
ВВЕДЕНИЕ
Внешнеэкономическая деятельность является неотъемлемой частью экономики любой страны и развивается по двум основным направлениям: торговля и инвестиции. Традиционно приоритетным направлением внешнеэкономической деятельности считается экспорт, так как он непосредственно связан с притоком иностранного капитала в страну и получением дохода конкретным предприятием-экспортером. В последнее время значительно расширилось влияние на экономику России и импортных операций как составляющей части внешнеэкономической деятельности. Так, в сфере торговли ввоз импортной продукции способствует развитию конкуренции среди отечественных товаропроизводителей; ввоз сырья, полуфабрикатов и материалов обеспечивает интеграцию импорта в промышленное производство России; иностранные инвестиции в экономику страны осуществляются в виде поступления кредитов и займов или денежных и основных средств для развития совместных предприятий.
В связи со вступлением России во Всемирную торговую организацию (ВТО) расширяются и усовершенствуются внешнеэкономические связи России, усовершенствуется валютное законодательство РФ, в связи с этим возрастает актуальность изучаемой дисциплины.
Предлагаемые методические рекомендации имеют целью представить особенности влияния правового, таможенного и валютного законодательства на организацию и методологию бухгалтерского учета и аудита на современном этапе, разработать методологический инструментарий аудита экспортно-импортных операций.
Основными задачами методических рекомендаций к изучению дисциплины «Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности» являются:
- изучение теоретического материала по дисциплине «Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности»;
- приобретение практических навыков по решению прикладных задач по изучаемой дисциплине;
- подготовка к экзамену по дисциплине «Учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности».
1 ТЕОРЕТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ
1.1 Учет имущества и обязательств организации, стоимость
которых выражена в иностранной валюте.
Бухгалтерский и налоговый учет курсовых разниц
Минюст России зарегистрировал новое Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ) 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте». Кроме того, изменения внесены еще в ряд ПБУ. Цель изменений – установить единые правила учета задолженности, которая выражена в инвалюте. Теперь в бухучете разницы, которые раньше назывались суммовыми, должны именоваться курсовыми. А главное – отныне они и учитываются как курсовые.
ПБУ 3/2006, которое утверждено приказом Минфина России от 27 ноября 2006 г. № 154н, вводит новое определение курсовых разниц. В самом приказе сказано, что он вступает в силу с бухгалтерской отчетностью 2007 года. Фактически это означает, что новые правила нужно применять с 1 января 2007 года.
Теперь при заключении договора в инвалюте возникает два вида курсовых разниц.
- разница, которая образуется из-за изменения курса валют, если по условиям договора задолженность возникает и погашается в иностранной валюте;
- разница, которая образуется из-за изменения курса валют, если по условиям договора задолженность возникает в иностранной валюте или условных единицах, а оплата происходит в рублях. Это бывшая суммовая разница.
Таким образом, с 2007 года расширено понятие «курсовая разница» то, что раньше считалось суммовой разницей, теперь тоже является курсовой.
Из-за того, что изменилось определение курсовой разницы, в ПБУ 3/2006 курс иностранной валюты уже жестко не привязан к курсу Центрального банка РФ. Он может устанавливаться участниками сделки. Соответственно дополнены правила пересчета стоимости активов и обязательств в инвалюте, изложенные в пункте 5 ПБУ 3/2006.
Напомним, что задолженность, выраженную в иностранной ва-
люте, нужно пересчитывать в рубли на дату совершения операции.
Если это первый вид курсовой разницы – нужно брать курс
Центрального банка (ЦБ), а если второй вид разницы (то, что раньше считалось суммовой разницей), то надо исходить из курса, предусмотренного договором.
Из-за того, что теперь суммовая разница стала курсовой, к ней должны применяться все правила, ранее действовавшие только для курсовых разниц. В частности, активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте, нужно пересчитывать на отчетную дату, иначе говоря, на последнюю дату каждого месяца (п. 7 ПБУ 3/2006). Если на балансе числятся активы и обязательства, которые возникли и будут оплачены в инвалюте, то пересчитывать их нужно по официальному курсу ЦБ РФ.
Если же задолженность возникла в условных единицах, при этом курс у. е. определен сторонами, то переоценивать ее нужно по установленному курсу. Такой вывод следует из пункта 5 ПБУ 3/2006.
До 2007 года в ситуациях, когда стороны заключали договор, по которому цена товаров выражена в инвалюте или у. е., а оплата предполагается в рублях, суммовые разницы считались только в момент оплаты. Теперь же и покупатель и продавец должны пересчитывать возникшую задолженность ежемесячно, отражая при этом курсовые разницы.
При проведении внешнеторговых операций участники сделки, как правило, используют в качестве средства платежа иностранную валюту.
Бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату совершения операции [1].
Активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте, подразделяются на две группы:
подлежащие регулярной переоценке;
подлежащие переоценке на момент (дату) принятия к бухгалтерскому учету.
К первой группе относятся денежные средства в иностранной валюте, средства в расчетах, денежные и платежные документы, краткосрочные ценные бумаги. Пересчет этих активов и обязательств проводится на дату совершения операций и отчетную дату.
Под датой совершения операции в иностранной валюте понимается день возникновения у организации права в соответствии с законодательством Российской Федерации или договором принять
к бухгалтерскому учету активы и обязательства, являющиеся результатом данной операции [1].
Помимо рублевой оценки, записи в регистрах бухгалтерского учета одновременно должны производиться в валюте расчетов и платежей по счетам учета следующих активов и обязательств в иностранной валюте:
- денежных знаков в кассе организации;
- средств на счетах в кредитных организациях;
- денежных и платежных документов;
- краткосрочных ценных бумаг;
- средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами;
- остатков средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными соглашениями (договорами). Перечень дат совершения операций в иностранной валюте представлен в таблице 1.1.
Таблица 1.1 - Перечень дат совершения операций в иностранной
валюте
| Операция в иностранной валюте | Дата совершения операции в иностранной валюте с 2007 года |
| Операции по банковским счетам в иностранной валюте | Дата зачисления денежных средств на банковский счет организации в иностранной валюте или их списания с банковского счета фирмы в инвалюте |
| Кассовые операции с иностранной валютой | Дата поступления иностранной валюты, денежных документов в иностранной валюте в кассу организации или выдачи их из кассы |
| Доходы организации в иностранной валюте | Дата признания доходов организации в иностранной валюте |
| Расходы организации в иностранной валюте | Дата признания расходов организации в иностранной валюте |
| Операция в иностранной валюте | Дата совершения операции в иностранной валюте с 2007 года |
| Вложения организации в иностранной валюте во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы и др.) | Дата признания затрат, формирующих стоимость внеоборотного актива |
При этом сальдо счетов в иностранной валюте должно быть оценено в бухгалтерском учете и отчетности исходя из расчета официального курса на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности. Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на счетах в кредитных организациях, выраженных в иностранной валюте, может производиться, кроме того, по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых Центральным банком Российской Федерации [1].
В результате такого требования к оценке активов и обязательств в бухгалтерском учете возникают курсовые разницы, представляющие собой разницу между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которого выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этого актива или обязательства, исчисленной по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период. Данные курсовые разницы возникают только в операциях по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, либо по операциям по переоценке сальдо счетов в иностранной валюте. Курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательства, или за который составлена бухгалтерская отчетность. По общему правилу курсовые разницы подлежат зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные доходы или внереализационные расходы. Курсовые разницы должны быть отражены отдельно от других доходов и расходов организации, в том числе от финансовых результатов по операциям с иностранной валютой [1].
Курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала организации, относятся на добавочный капитал. По всем остальным операциям в инвалюте курсовые разницы зачисляются на счет 91 «Прочие доходы и расходы» по мере их принятия к учету. По дебету счета 91 отражаются отрицательные курсовые разницы, по кредиту счета 91 – положительные курсовые разницы [1].
В соответствии со ст. 265 Налогового кодекса РФ (НК РФ) в
составе внереализационных доходов и расходов признаются доходы (расходы) в виде положительной (или отрицательной) курсовой
разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации. При этом положительной курсовой разницей в соответствии с главой 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте), и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств. Данные положительные и отрицательные курсовые разницы признаются в налоговых регистрах на дату перехода права собственности на иностранную валюту, а также на последний день текущего месяца.
1.2 Учет кассовых операций в иностранной валюте
Расчеты наличной иностранной валютой за проданные физическим лицам товары, работы, услуги на территории Российской Федерации запрещены, кроме представительств иностранных транспортных организаций и магазинов беспошлинной торговли. Поэтому наличная иностранная валюта в кассу организации может быть получена только в разрешенных законом случаях [1].
В настоящее время наличная иностранная валюта в кассу организации поступает:
- при снятии валюты с текущего валютного счета в уполномоченном банке на командировочные расходы;
- при возврате командируемым остатка неиспользованной валюты.
Поступление инвалюты в кассу и выдача из кассы оформляются приходными и расходными кассовыми ордерами, причем суммы инвалюты показываются в кассовых ордерах одновременно в инвалюте и в рублях, пересчитанные по курсу ЦБ РФ на дату поступления или выдачи инвалюты [1].
В организации должна вестись кассовая книга, в которой отражаются как рублевые, так и валютные операции. Валютные операции заносятся в кассовую книгу двумя суммами: в инвалюте и в рублях по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции. Итоги за день в кассовой книге должны представляться также в двух суммах (инвалюта и рубли) [1].
Если в разрешенных законодательством случаях организация производит кассовые операции с иностранной валютой, то к счету 50 «Касса» открываются субсчета по обособленному учету иностранной валюты, на которых операции по наличной иностранной валюте отражаются непосредственно в валюте и в рублях, полученных путем пересчета валюты в рубли по курсу ЦБ РФ на день совершения операции. При составлении баланса остаток валюты в кассе на конец отчетного периода пересчитывается по курсу, действующему на последнее число отчетного периода. Возникающие при пересчете курсовые разницы относятся на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
1.3 Учет денежных средств на валютных счетах
Валютные счета открываются резидентами и нерезидентами в банках, имеющих лицензию ЦБ РФ на ведение валютных операций.
По экспортно-импортным операциям наиболее часто применяются следующие формы расчетов: банковский перевод; расчеты по открытому счету; расчеты аккредитивами; расчеты по инкассо.
На валютном счете организации могут осуществлять следующие
операции:
- поступление экспортной выручки;
- инициативная продажа инвалюты;
- покупка инвалюты;
- оплата импортных поставок;
- получение и перечисление взносов в уставный капитал;
- получение и перечисление доходов (дивидендов) от участия в капитале;
- получение и перечисление средств от продажи ценных бумаг и доходов по ценным бумагам;
- получение и погашение кредитов и процентов по ним;
- другие поступления и перечисления.
На валютном счете учет одновременно ведется в валюте и в валюте, пересчитанной в рубли по курсу ЦБ РФ на день совершения операции [1].
Синтетический счет 52 «Валютные счета» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах организации в кредитных организациях на территории РФ и за ее пределами. К счету 52 «Валютные счета» могут быть открыты субсчета: 52-1 «Валютные счета внутри страны», 52-2 «Валютные счета за рубежом».
Счет 52 «Валютные счета» активный. По дебету счета 52 «Валютные счета» отражаются поступления денежных средств на валютные счета предприятия, начальный и конечный остатки. По кредиту счета 52 «Валютные счета» отражается списание денежных средств с валютных счетов предприятия.
Операции по валютным счетам отражаются в бухгалтерском учете на основании выписок банка и приложенных к ним денежно-расчетных документов.
Если предприятие применяет журнально-ордерную форму учета, то на основании выписок банка ведутся журнал-ордер № 2/1 для оборотов по кредиту и ведомость № 2/1 для оборотов по дебету.
Счет 52 «Валютные счета» дает в бухгалтерском учете курсовые разницы, связанные с текущими операциями, и курсовые разницы, связанные с ежемесячной переоценкой сальдо денежных средств. Возникающие при этом курсовые разницы отражаются в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».
Покупка валюты. Организации имеют право приобретать валюту
на внутреннем валютном рынке для различных целей.
Валюта, приобретенная организацией на внутреннем валютном рынке, зачисляется на валютный счет. Купленная валюта подлежит использованию на те цели, для которых она была приобретена, в течение 7 дней. Если в течение 7 дней валюта не была использована, то она подлежит обратной продаже на внутреннем валютном рынке. При покупке валюты для приобретения материальных ценностей комиссионное вознаграждение банку и разница между биржевым курсом валюты и курсом ЦБ РФ на дату ее покупки включается в стоимость приобретаемых материальных ценностей, в случае приобретения валюты для иных целей – списываются на счет 91 «Прочие доходы и расходы» [1].
Разница между биржевым курсом приобретенной валюты и курсом ЦБ РФ определяется на дату совершения операции по покупке валюты [1].
Для целей исчисления налога на прибыль данная разница (прибыль или убыток) учитывается в налоговой базе в составе внереализационных доходов и расходов [1].
Продажа валюты. Организации могут осуществлять инициативную продажу валюты по решению организации. При продаже валюты финансовый результат данной операции определяется на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Для целей исчисления налога на прибыль финансовый результат от продажи валюты в виде разницы между биржевым курсом проданной валюты и курсом ЦБ РФ на дату продажи (прибыль или убыток) учитывается в налоговой базе в составе внереализационных доходов и расходов [1].
1.4 Учет и налогообложение расходов по
загранкомандировкам
Командировочные расходы, выдаваемые в иностранной валюте, учитываются одновременно в валюте и в валюте, пересчитанной в рубли по курсу ЦБ РФ на день совершения операции [1].
Организации вправе без ограничений и специальных разрешений ЦБ РФ покупать иностранную валюту за рубли на внутреннем валютном рынке Российской Федерации для командировочных расходов с обязательным зачислением купленной валюты на валютный счет [1].
Приобретение наличной иностранной валюты для командировочных расходов не допускается [1].
Для получения иностранной валюты с валютного счета организация не ранее, чем за десять банковских дней до убытия работников в зарубежную командировку представляет в банк заявление, в котором указывает номера и даты приказов по организации о командировании работников за границу. Командируемые за границу работники получают валюту под отчет в кассе организации. При возвращении из командировки остаток неиспользованной валюты работник может вернуть в кассу организации в валюте или в рублях, полученных путем пересчета валюты, по курсу ЦБ РФ на дату утверждения авансового отчета. Не израсходованная во время командировки за границей иностранная валюта, возвращенная работником в кассу, сдается в банк на валютный счет. В случае превышения суммы использованной валюты над суммой валюты, полученной работником от организации, перерасход валюты на командировку возмещается организацией работнику в валюте или в рублях, полученных путем перерасчета валюты по курсу ЦБ РФ на дату утверждения авансового отчета [1].
При учете задолженности подотчетного лица выданные суммы валюты учитываются по курсу ЦБ РФ на день выдачи; отчет подотчетного лица и возврат неиспользованных сумм – по курсу валюты на дату утверждения авансового отчета. Таким образом, на счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами» образуется курсовая разница, которая списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Командированному за рубеж возмещаются следующие расходы:
- по проезду;
- по провозу багажа;
- на получение заграничного паспорта и виз, за прописку паспорта;
- комиссионные по обмену денежных чеков в банке на иностранную валюту;
- на проживание;
- суточные.
Для целей исчисления налога на прибыль нормы на командировочные расходы по заграничным командировкам регламентируются Правительством РФ. В настоящее время установлена норма только на суточные – в долларах США за каждый день пребывания на иностранной территории (норма установлена по каждой стране в отдельности) [1].
При проезде суточные выплачиваются следующим образом: при проезде по территории Российской Федерации и за день пересечения
границы при въезде в нее – по нормам, установленным для Российской Федерации, и в российской валюте; при проезде по иностранной территории и за день пересечения границы при выезде из Российской Федерации – по нормам, установленным для данной страны в иностранной валюте [1].
При направлении работника в загранкомандировку с пребыванием в двух или более странах за день перемещения из страны в страну суточные выплачиваются в размере 100 % по нормам той страны, куда направляется командированный [1].
Расходы на заграничные командировки возмещаются работнику только на основании подтверждающих документов (счета, квитанции, проездные документы и т.п.).
Дорожные чеки – платежные документы в иностранной валюте. Они приобретаются за счет валютных средств, имеющихся на текущих валютных счетах, либо специально приобретенных валютных средств для оплаты командировочных расходов. Дорожные чеки приходуются в кассу и затем выдаются под роспись командируемому работнику.
Оприходование в кассу и выдача дорожных чеков под отчет отражаются в учете на субсчете 50-3 «Денежные документы» по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции. Возникающие курсовые разницы при переоценке дорожных чеков, находящихся в кассе, списываются на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Командируемый работник в течение 10 дней после возвращения из командировки должен сдать авансовый отчет. При наличии перерасхода по авансу задолженность перед командируемым работником может погашаться либо инвалютой, либо путем выдачи эквивалента в рублях по курсу ЦБ РФ на дату утверждения авансового отчета. При неполном использовании дорожных чеков сумма задолженности подотчетного лица погашается путем внесения в кассу наличной иностранной валюты или дорожных чеков [1].
Не позднее 20 дней со дня возвращения работника из загранкомандировки организация обязана сдать неиспользованные инвалюту и дорожные чеки в банк и представить ему отчет о командировке [1].