Планирование ндс и налоговые риски Планирование ндс
| Вид материала | Документы |
- 18 марта 2011 г, 42.17kb.
- Методика аудита расчетов с бюджетом по ндс 19 Планирование аудита расчетов с бюджетом, 697.62kb.
- Задания для самостоятельной работы по дисциплине: «Налоги и налогообложение», 23.94kb.
- Методика определения налоговой базы по ндс. Порядок исчисления суммы ндс, подлежащей, 17.83kb.
- Налог на добавленную стоимость (ндс). Глава 21 нк РФ особенности (преимущества) ндс, 1631.25kb.
- Эксперты: "Антикризисный" механизм возмещения ндс затратен и несет в себе риски, 3235.08kb.
- Практическое пособие по ндс часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндс, 12030kb.
- Международный лизинг, 120.16kb.
- Характеристика упрощенной системы налогообложения, 89.21kb.
- Семинар г. Новосибирск, Администрация Октябрьского района (ул. Сакко и Ванцетти, 33),, 30.79kb.
Планирование НДС и налоговые риски
Планирование НДС
В процессе бюджетирования компании должны прогнозировать суммы налоговых платежей в планируемом периоде. Без бюджета налогов невозможно составить ни бюджетный баланс, ни бюджет доходов и расходов, ни бюджет движения денежных средств. Формирование бюджета налогов является достаточно трудоемкой процедурой и зависит от многих параметров. В бюджете налогов представляется информация о планируемом начислении налогов и налоговых платежах, сгруппированная по видам налогов, с указанием налогооблагаемой базы и предполагаемой задолженности компании перед бюджетом (включая реструктуризированную задолженность).
Бюджет налогов необходимо составлять, во-первых, для дальнейшего расчета финансовых показателей компании и определения влияния на них налогового бремени, во-вторых, для формирования платежного календаря и, в-третьих, для оптимизации налогов.
Под налоговым планированием НДС понимается планирование финансово-хозяйственной деятельности организации в целях оптимизации налоговых платежей и снижения налогового бремени по НДС. Для того чтобы запланировать любое приобретение, содержащее в себе НДС, необходимо решить, каким же образом мы будем учитывать НДС для планирования, а также как мы будем его выделять (или не выделять) в плановых операциях.
При планировании НДС необходимо помнить, что, как и остальные косвенные налоги, этот налог не влияет на планирование прибыли, так как не является «затратным», то есть не увеличивает затраты предприятия, а отражается только при формировании бюджета движения денежных средств и прогнозного баланса.
В целях осуществления планирования необходимо четко разделить виды услуг, оказываемых предприятием, которые подпадают под различные режимы налогообложения по НДС, а также операции, освобождаемые от налогообложения и НДС, принятый к возмещению. В целях планирования НДС может быть использована следующая таблица.
Таблица 1. Планирование НДС
| № п/п | Объекты налогообложения, операции, освобождаемые от налогообложения и не подлежащие налогообложению | Облагаемая база и вычеты | Ставка налога | Сумма налога за отчетный период | Планируемая сумма налога | | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | | | ||
| Объекты налогообложения | | |||||||
| 1 | Реализация товаров, работ, услуг | 239 000 руб. | 18% | 89 000 руб. | 89 000 рублей | | ||
| 2 | Реализация товаров, работ и услуг на экспорт | 600 000 руб. | 0% | 0 | 0 | | ||
| 3 | Реализация продовольственных товаров первой необходимости | 11000 | 10% | 1000 | 1000 | | ||
| 4 | Реализация товаров для детей первой необходимости | 33000 | 10% | 3000 | 3000 | | ||
| 5 | Реализация имущества | 11 800 руб. | 18% | 1800 руб. | 0 | | ||
| 6 | Ввоз товаров на территорию РФ | 0 | 18% | 0 | 0 | | ||
| 7 | Реализация работ и услуг на территории РФ | 0 | 18% | 0 | 0 | | ||
| Операции, освобождаемые от налогообложения | | | ||||||
| 1 | Реализация медицинских товаров по постановлению | 0 | Х | 0 | 0 | | ||
| 2 | Услуги в сфере образования некоммерческими организациями | 0 | Х | 0 | 0 | | ||
| 3 | Услуги, оказываемые в аэропортах | 0 | Х | 0 | 0 | | ||
| Не подлежат налогообложению | | | ||||||
| 1. | Товары, ввозимые в качестве безвозмездной помощи | 0 | | 0 | 0 | | ||
| 2 | Ввоз товаров в качестве безвозмездной помощи | 0 | Х | | 0 | | ||
| Итого облагаемая база | 894 800 | Х | 94800 | 93000 | | |||
| НДС к вычету | | | ||||||
| 1 | Суммы НДС, предъявленные и уплаченные по товарам (работам, услугам) | | Х | | | | ||
| 2 | Суммы НДС, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию РФ | | Х | | | | ||
| 3 | НДС на возврат товаров в течение действия гарантийного срока | | Х | | | | ||
| 4 | Суммы НДС при проведении капитального строительства | | Х | | | | ||
| 5 | НДС с суммы авансовых платежей | | Х | | | | ||
| Итого вычетов | 894 800 | Х | 94800 | 93000 | | |||
По результатам исполнения плана по НДС целесообразно производить анализ исполнения налогового бюджета и в соответствии с отклонением от плана производить планирование на следующий период. Пример анализа исполнения налогового бюджета представлен в таблице 2.
Таблица 2. Анализ исполнения налогового бюджета по НДС
| № п/п | Виды налогов и сборов | Начисленные налоги за прошлый период | Начисленные налоги за текущий период | ||
| План | Факт | Откло-нение | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1 | НДС | 126700 | 125000 | 94800 | 76% |
| — НДС начисленный | 126 700 | | | | |
| — НДС к вычету | | | | | |
| — НДС к уплате | 126700 | 12500 | 94800 | 76% | |
Также следует уделять внимание вопросу расчета задолженности по НДС.
Задолженность по НДС определяется с помощью следующих величин:
- суммы НДС в выручке — если компания использует учетную политику «по отгрузке», то берутся вся выручка за плановый период и суммы авансовых платежей от покупателей; если же применяется учетная политика «по оплате», то НДС рассчитывается с сумм, которые поступят в компанию от покупателей либо за уже отгруженную продукцию, либо в виде авансовых платежей;
- суммы НДС в выручке от реализации товаров (работ, услуг), оплата которых была произведена авансом (если применяется учетная политика «по отгрузке»);
- суммы НДС в выплатах поставщикам товаров и услуг — операция начисления возмещаемой суммы налога по факту оплаты (без учета авансовых платежей).
Проверка начисленного и планируемого НДС
При проверке начисленных или планируемых показателей по НДС целесообразно уделять внимание вопросам, которым уделяют внимание налоговые инспекции. Это позволит избежать ошибок как при сдаче налоговых деклараций, так и в дальнейшем при планировании налога. Инспекции, проводя камеральные проверки по НДС, всегда обращают особое внимание на обоснованность налоговых вычетов. Как показывает практика, обилие вычетов по НДС, заявленных в декларации, — палка о двух концах для налогоплательщиков. С одной стороны, самим предприятиям выгодно платить меньшую сумму. Но с другой — инспекции всегда тщательно проверяют, обоснованно ли фирма снижает налоговую базу.
При этом суд указывает на то, что «сам факт подачи декларации с исчислением НДС к возмещению из бюджета не означает получение налогоплательщиком права на возмещение налога путем зачета в счет уплаты задолженности по НДС. Данное право должно быть подтверждено решением налогового органа, которое выносится по результатам камеральной проверки». (Постановление ФАС Поволжского округа от 26 февраля 2009 г. по делу № А12-10963/2008). В целях подтверждения сумм, заявленных к возмещению налогоплательщиком налоговые органы должны затребовать соответствующие подтверждающие документы, об этом сказано, в частности, в Определении ВАС РФ от 12 февраля 2009 г. № 216/09, где говорится о том, что «без исследования в рамках камеральной налоговой проверки документов общества, подтверждающих его право на налоговые вычеты, у инспекции отсутствовали законные основания и для вывода о неполной уплате им сумм НДС».
По НДС налоговые органы проверяют соотношение следующих показателей:
| Показатель | Соотношение по декларации по НДС | Показатель | Какие выводы будут сделаны проверяющими, если соотношение будет нарушено |
| Сумма НДС, уплаченная налоговым агентом и подлежащая вычету (разд.3, гр.4, стр.310) при условии отражения в разделе 2 по строке 100 | ≤ | Сумма налога к уплате по данным налогового агента за прошлый или прошлые налоговые периоды (разд.2 стр.090) | Необоснованный вычет НДС налоговым агентом. Инспектор вызовет представителя фирмы для дачи пояснений. Если по строке 050 раздела 1 заявлена сумма налога к возмещению, бухгалтера могут попросить представить книги продаж и покупок, платежи, первичные документы |
| Суммы, формирующие налоговую базу (разд.3, гр.4, стр.010 + 020 + 030 + 040 + 050 +060 + 090 + 100 + 140 + 150 + 160 + 170) | Равно | Общая величина налоговой базы (раздел 3, гр.4, стр.180) | Если левая часть равенства больше правой – занижена налоговая база по НДС. Если наоборот – арифметическая ошибка. Инспектор запросит у фирмы пояснения или потребует внести исправления в отчетность. |
| Суммы, формирующие величину налога (разд.3, гр.6, стр. 010 + 020 + 030 + 040 + 050 + 060 + 090 + 100 + 140 + 150 + 160 + 170) | Равно | Общая сумма налога ( разд.3, гр.6, стр.180) | Если левая часть равенства больше правой – занижена сумма НДС. Если наоборот – арифметическая ошибка. Инспектор запросит у фирмы пояснения или потребует внести исправления в отчетность. |
| Расчет окончательной суммы налога (разд.3 гр.6, стр.180 + 190 + 200) | Равно | Окончательная сумма налога (разд.3, гр.6, стр.210) | Если левая часть равенства больше правой – занижена сумма НДС, если наоборот – арифметическая ошибка. Инспектор запросит у фирмы пояснения или потребует внести исправления в отчетность |
| сумма налога, уплаченная при ввозе товаров в Россию и подлежащая вычету (разд.3 гр.4 стр.270) | Равно | Сумма налога, уплаченная при ввозе товаров в Россию из Белоруссии из других стран (разд.3 гр.4, стр.280 + 290) | Если левая часть равенства больше правой – необоснованное применение налоговых вычетов. Если наоборот – арифметическая ошибка. Инспектор запросит у фирмы пояснения или потребует внести исправления в отчетность |
| Сумма налога, подлежащая вычету (разд.3, гр.4, стр.220) | ≥ | Расчет суммы к вычету (разд.3, гр.4, стр.220 + 260 + 270 + 300 + 310 + 320 + 330) | Если левая часть равенства больше правой – необоснованное применение налоговых вычетов. Если наоборот – арифметическая ошибка. Инспектор запросит у фирмы пояснения или потребует внести исправления в отчетность |
| Сумма налога к уплате (разд.3, гр.4, стр.350) | Равно | Исчисленная сумма НДС (разд.3, гр.6, стр.210) – налог к возмещению (разд.3, гр.4, стр.340) | Соотношение выполняется в случае, если исчисленная сумма налога больше налога к возмещению. В противном случае это говорит об арифметической ошибке. Инспекторы обязаны сообщить организации об ошибке с требованием внести исправления в декларацию |
| Сумма налога к уменьшению (разд.3 гр.4, стр.360) | Равно | Исчисленная сумма НДС (разд.3, гр.6, стр.210) – налог к возмещению (разд.3, гр.4, стр.340) | Соотношение выполняется в случае, если численная сумма налога меньше налога к возмещению. В противном случае это говорит об арифметической ошибке. Инспекторы обязаны сообщить организации об ошибке с требованием внести исправления в декларацию |
| Сумма НДС, исчисленная с сумм предоплаты и подлежащая вычету (разд.3, гр.4, стр.300) | ≤ | Сумма налога с выручки (разд.3, гр.6, стр.010 + 020 + 030 + 040 + 050 + 060 – 070 – 080) | Либо занижена налоговая база, либо необоснованны налоговые вычеты. Инспекторы запросят пояснения |
| Сумма НДС, подлежащая восстановлению (разд.3 гр.6 стр.190) | ≥ | Сумма налога, восстановленная за календарный год (приложение к декларации, сумма по стр.020, гр.11) Данное соотношение проверяется в декларации за декабрь либо 4 квартал | Занижение суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет. Инспектор запросит у фирмы пояснения или потребует внести исправления в отчетность |
| Сумма НДС, исчисленная при выполнении СМР для собственного потребления и подлежащая вычету (разд.3, гр.4, стр.260 декларации за отчетный налоговый период | ≤ при условии, что сумма НДС за прошлый налоговый период уплачена в бюджет | Сумма НДС по СМР для собственного потребления, отраженная в декларации за прошлый налоговый период (разд.3, гр.6, стр.130) | Необоснованное применение налоговых вычетов при выполнении СМР для собственного потребления. Инспектор запросит у фирмы пояснения или потребует внести исправления в отчетность |
Налоговые риски по НДС
Выбор контрагентов
Выбор контрагентов является важным моментом при планировании НДС и совершении сделок. Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.11.2008 N 7588/08 указано, что в силу положений ст. ст. 49, 51 Гражданского кодекса РФ организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений. Следовательно, при заключении договоров с фирмами-однодневками Вы можете столкнуться с проблемами при возмещении НДС. Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента, не исполнившего свою обязанность, может повлечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (в частности, отказ в праве на льготу или в праве на налоговый вычет) (Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 N 12210/07).
Следовательно, организации для того, чтобы минимизировать налоговые риски по НДС в части взаимодействия со своими контрагентами, надлежит получить сведения об организациях и физических лицах, поставленных на учет и требовать заверенные копии свидетельств о постановке на учет, копий устава и т.д.
Исправления в документах
Если в счете-фактуре есть ошибка, само собой возникает желание ее исправить. Риск потери вычета НДС для этого более чем достаточная мотивация.
Порядок внесения исправлений в счет-фактуру установлен п. 29 Правил. Так, документы с подчистками и помарками в книгах покупок и продаж регистрировать нельзя. А внесенные исправления должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления. Вместе с тем отсутствие даты исправления вычету НДС не помеха (Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29 января 2009 г. N Ф09-10682/08-С2).
Обратите внимание: исправление счета-фактуры путем его повторного выставления продавцом по товарам (работам, услугам), в отношении которых ранее был выставлен документ с недочетами, не допускается (Письмо Минфина России от 1 апреля 2009 г. N 03-07-09/17).
Отсутствие обязательных реквизитов на документах
Налоговые органы часто предъявляют претензии налогоплательщикам в части несоответствия документов, предъявляемых для возмещения НДС и используют любые предлоги для отказа в возмещении НДС. При этом сложилась разнообразная судебная практика в части признания правомерности данных требований.
В частности, ФАС Московского округа в Постановлении от 12.11.2008 N КА-А40/10285-08 отклонил довод налогового органа о том, что в товарной накладной нет расшифровки подписи лица, принявшего товар, а также ссылки на доверенность для получения груза. При этом было указано, что ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" не содержит такого требования. ФАС Поволжского округа в Постановлении от 15.09.2008 по делу N А57-683/08 отклонил довод налогового органа о недочетах в заполнении товарно-транспортных накладных (отсутствие отдельных реквизитов, в частности сведений о доверенности, о лице, принявшем груз), указав, что при реальности хозяйственных операций и их документальном подтверждении данное обстоятельство не может служить основанием для отказа в возмещении НДС.
Однако существует и противоположная практика. ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 15.07.2008 N Ф08-3970/2008 указал, что товарная накладная, в которой нет обязательных реквизитов (расшифровки подписи лица, разрешившего отпуск груза; подписи с расшифровкой лица, отпустившего груз, и грузополучателя, подписи водителя, принявшего груз, реквизитов доверенности на получение груза), факт получения товара не подтверждает. В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 13.11.2008 N Ф08-6724/2008 указано, что товарные накладные составлены с нарушением обязательных требований, в частности, в них не указано, кто принял груз, по какой доверенности он был получен, а также должность лица, получившего груз. В результате, по мнению судей, указанные документы не подтверждают фактическую передачу товара и не являются основанием для оприходования товара.
Определение налоговой базы по НДС
Подпунктом 2 п. 1 ст. 167 НК РФ предусмотрено, что день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав является моментом определения налоговой базы по НДС. Это означает, что при получении аванса и предоплаты поставщик, являющийся плательщиком НДС, должен определить налоговую базу и исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.
В п. 1 ст. 154 НК РФ перечислены виды предоплаты, при получении которых налогоплательщик не должен исчислять НДС. К ним относятся суммы оплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), если:
- длительность производственного цикла их изготовления составляет свыше шести месяцев (при определении налогоплательщиком налоговой базы по мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с положениями п. 13 ст. 167 НК РФ);
- указанные суммы облагаются по налоговой ставке 0%;
- указанные суммы не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).
Предоставление скидок на реализуемые товары
Существуют различные позиции по вопросу налогообложения премий, скидок при реализации товара. В письме Минфина от 28.09.2006 N 03-04-11/182 отмечается, что "премии, полученные покупателем товаров от продавца по результатам продаж за определенный период, налогом на добавленную стоимость не облагаются", письмо Минфина от 20.12.2006 N 03-03-04/1/847 также придерживается этой позиции "премии, полученные покупателем товаров от продавца по результатам продаж за определенный период без изменения цены товара, налогом на добавленную стоимость не облагаются. При этом у продавца товаров на сумму данных премий налоговая база по данному налогу не корректируется". Вместе с тем, в другом Письме Минфин указывает следующее (от 26.07.2007 N 03-07-15/112)"Если у организации-заказчика (продавца товаров) есть основания полагать, что целенаправленные оговоренные в договоре действия исполнителя (покупателя товаров - организации розничной торговли) способствуют привлечению внимания к товарам определенного наименования, продаваемым этим продавцом, либо подобные услуги в явном виде указаны в договоре между продавцом и покупателем, то такие действия рассматриваются в качестве услуг (например, услуг по рекламе, продвижению товаров, прочих аналогичных услуг). В таких случаях указанные услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость у покупателя товаров, а суммы этого налога должны приниматься к вычету у продавца товаров в общеустановленном порядке...»
Таким образом, во избежание рисков следует начислять НДС на всю услугу не выделяя отдельно размер скидок.
Налоговые риски по программам ЭВМ
Согласно пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит (освобождается) налогообложению реализация исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.
НДС не облагаются сделки по отчуждению исключительных прав пользования программными продуктами для ЭВМ и сделки по лицензионным и сублицензионным договорам. При этом следует учитывать, что с позиции Минфина России сделки по продаже программных продуктов оптом и в розницу, т.е. продажи так называемых оберточных или упаковочных лицензий, являются объектом, облагаемым НДС (Письма Минфина России от 29.12.2007 N 03-07-11/649, от 21.02.2008 N 03-07-08/36, от 01.04.2008 N 03-07-15/44 и др.). Поэтому, во-первых, очень важно понять разницу между договором купли-продажи программных продуктов, лицензионным и сублицензионным договором, для того чтобы снизить налоговые риски неправильного применения льготы, а во-вторых, разницу между договором отчуждения исключительных прав пользования и договором подряда по изготовлению программного продукта, так как второе также не попадает под действие налоговой льготы.