Рекомендации по изучению налога на добавленную стоимость Логика и нормативная база закона
| Вид материала | Закон |
- Рекомендации по изучению подоходного налога с населения Нормативная база, 323.95kb.
- Обзор изменений и разъяснений действующего законодательства РФ от 23 апреля 2010 №16, 172.32kb.
- Налог на добавленную стоимость, 920.17kb.
- О возмещении суммы налога на добавленную стоимость, 29.67kb.
- Налог на добавленную стоимость: его сущность, регулирующая и фискальная роль, 28.79kb.
- Об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, 29kb.
- Регистрация налоговых накладных в Едином государственном реестре, 32.79kb.
- Лекция Порядок начисления и уплаты налога на добавленную стоимость, 28.98kb.
- Viii. Федеральные налоги глава 21. Налог на добавленную стоимость Статья 143. Налогоплательщики, 1511.47kb.
- Инструкция о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, 1074.59kb.
1 2
Рекомендации по изучению налога на добавленную стоимость
Логика и нормативная база закона
Расчет налога на добавленную стоимость (НДС) происходит по формуле, несколько отличаю-щейся от других налогов:
Определение каждой из трех величин, необходимых для правильного расчета налога (объект, ставка, предналог), а также сам порядок и сроки уплаты налога является непростой, а иногда и очень трудной задачей. Поэтому перед расчетом НДС надо внимательно ознакомиться с теми нормами закона, которые посвящены данному вопросу:
- облагаемый объект (облагаемые налогом сделки и облагаемая налогом стоимость) описан в статье 2 закона “О НДС”, а также в правилах КМ от 14 ноября 2006 года № 933 “Порядок применения норм закона о НДС”;
- ставки налога (21%, 10% и 0%) даны в статье 5 закона, которая отсылает читателя к нормам закона, разъясняющим, когда следует применять пониженную (10%) ставку НДС (статья 6.2) или нулевую ставку (статьи 7, 13, 28, 33 и 34); этому же вопросу посвящены соответствующие пункты вышеупомянутых правил КМ № 933;
- отчислению предналога посвящена статья 10 закона и ряд норм правил КМ № 933;
- расчету НДС к уплате в бюджет (порядку расчета, времени уплаты налога в бюджет и лицам, вносящим этот налог) посвящена статья 12 закона и соответствующие пункты правил КМ № 933;
- результаты расчета налога отражаются в декларации, форма которой дана в правилах КМ № 42 от 10 января 2006 года, данные правила утратили силу с 1 января 2010 года в связи с вступлением в силу новых правил от 22 декабря 2009 года № 1640.
Порядок расчета НДС и его уплаты в бюджет различен для:
- сделок, осуществляемых на внутренней территории Латвии, и
- перемещения товаров (оказанные услуги) на территории ЕС;
- сделок, импорта и экспорта с лицами, зарегистрированными за пределами ЕС.
В некоторых случаях нормы закона требуют, чтобы НДС за своего партнера по сделке (как правило – нерезидента ЛР) в Латвии рассчитывало и платило в бюджет лицо, зарегистрированное в ЛР.
Теперь о плательщиках НДС. В Латвии этот налог платят не все лица, а лишь те, которые должны зарегистрироваться в качестве плательщиков НДС (облагаемых лиц).
Внутренние налогоплательщики (резиденты) обязаны регистрироваться в Латвии облагае-мыми НДС лицами только в том случае, если они совершают: а) на внутренней территории страны, б) облагаемые налогом сделки, в) на сумму более 10 тысяч латов в течение 12 месяцев. Если латвийский налогоплательщик работает только за рубежом или совершает только необлагаемые налогом сделки, или его облагаемые налогом доходы менее 10 тысяч латов в год, то он может не становиться плательщиком НДС (часть 5.3 статьи 3). Есть одно исключение из этого правила – см. об этом в части 1 статьи 26.
Нерезиденты попадают в иные условия. Они обязаны регистрировать в качестве облагаемых налогом лиц даже тогда, когда совершают в ЛР одну облагаемую сделку (часть десятая статьи 3 и статья 26 для лиц из ЕС). Из этого правила, правда, есть исключения (часть двенадцатая статьи 3).
Текст закона “О НДС” с точки зрения логического выстраивания его норм условно делится на две большие части.
Первая – общая часть (статьи 1-14), в которой даются общие правила расчета и уплаты НДС в Латвии. Здесь, в общей части, дано содержание терминов, употребляемых в законе, а также пояснены все элементы, необходимые для расчета налога: облагаемые сделки, их облагаемая налогом стоимость, перечень лиц, которые должны стать плательщиками НДС в Латвии, ставки налога и порядок расчета налога. Здесь же даны все ссылки на те нормы (статьи) закона, которые определяют специфику расчета и уплаты налога на территории ЕС.
Вторая – особенная часть (статьи 18-34), в которой даются специфические правила расчета и уплаты НДС для сделок, осуществляемых на территории ЕС. Как правило, эти специфические нормы применяются лишь в тех случаях, когда латвийский налогоплательщик (зарегистрированный в СГД как плательщик всех налогов, не только НДС) совершает сделки с партнером, зарегистрированным в одном из государств ЕС в качестве плательщика всех налогов, не только НДС. Поэтому здесь, во второй части закона, есть правила расчета НДС в случаях, когда партнер латвийской фирмы:
а) является плательщиком НДС в своей стране,
б) не является таковым, хотя ведет хозяйственную деятельность,
в) не ведет хозяйственной деятельности вообще.
Терминология
Прежде всего следует понять, что такое “добавленная стоимость” и как она рассчитывается. Если вы заглянете в схему на стр.6 данной книги, то вы увидите, что стоимость товара (СТ) складывается из трех элементов – материальных затрат (МЗ), оплаты труда (ОТ) и прибыли (П). Добавленная стоимость (ДС) – это оплата труда и прибыль. Математически ее легко рассчитать путем вычитания МЗ из СТ:
СТ = МЗ + ОТ + П
СТ = МЗ + ДС
ДС = СТ – МЗ
Такой метод расчета ДС принят в Евросоюзе, так как он позволяет не только легко рассчитывать, но и контролировать величину добавленной стоимости, а значит – и налога с нее.
Действительно, если ДС = СТ – МЗ, то и налог (%) на добавленную стоимость будет равен налогу на всю стомость товара минус налог (%) на приобретенные материальные затраты. Эта последняя величина и есть то, что мы называем “предналог”. Именно так объясняется происхождение формулы расчета налога, приведенной на стр. 24.
Теперь о тех терминах, которые поясняются в статье 1 закона “О НДС”.
Для нужд НДС, рассчитываемого и уплачиваемого в бюджет Латвии, прежде всего рассмотрим три разных термина, обозначающих разные территории (налог для сделок на каждой из них считается по-разному):
1) внутренняя территория Латвии, которая определяется географической границей ЛР. На внутренней территории ЛР есть лица – физические, юридические, прочие, в т.ч. резиденты и нерезиденты. Некоторые из них в соответствии с законом ведут хозяйственную деятельность (получают доходы) и зарегистрировались в Службе государственных доходов ЛР как плательщики НДС. В тексте закона “О НДС” они называются “облагаемые лица”. Остальные называются “необлагаемые лица”:
2) территория ЕС (пункт 23 статьи 1 закона) не совпадает с географическими границами стран (государств), входящих в Европейский Союз. Дело в том, что в ЕС существуют территории (большинство из них – оффшорные зоны), которые входят в юрисдикцию того или иного государства – члена ЕС, но к которым не относятся документы Европейского Союза и на территории которых “не работают” директивы ЕС, в т.ч. и по НДС. Для них в законе введен термин “третьи территории” (пункт 24) и приводится перечень этих территорий.
На “территории ЕС” есть лица, которые там (не в ЛР, а в своей стране) зарегистрированы как плательщики НДС. Они в законе называются “облагаемые лица других государств-участников”. Но есть и такие лица, которые плательщиками НДС на территории своей страны ЕС не зарегистрированы, хотя проживают (декларируют место жительства) на ней или имеют там юридический адрес. Эти лица в законе обозначаются термином “необлагаемые лица другого государства-участника”. Некоторые нормы закона “О НДС” относятся и к одним, и к другим лицам. Тогда они в законе обозначаются общим термином “лица другого государства-участника” (см., например, части 2, 4-8 статьи 26) или “любое лицо другого государства-участника” (например, часть 114 статьи 12).
Итак, будьте очень внимательны, читая закон. И помните: если в законе есть норма, относящаяся к “облагаемым лицам”, то она касается только лиц, зарегистрированных как плательщики НДС на внутренней территории ЛР. Эта норма не касается лиц (облагаемых, необлагаемых или обоих), являющихся резидентами других стран - участников ЕС. Для них в законе иные нормы (как правило – в статьях 18-34);
3) третьи страны – это государства, не являющиеся участниками ЕС (например, Россия, Китай, Америка и др.). Лица, которые являются резидентами этих стран, имеют право зарегистрироваться плательщиками НДС, а также плательщиками других налогов в одном из государств-участников. Такой факт регистрации автоматически делает их “облагаемым лицом другого государства-участника”, а значит, их деятельность (с точки зрения НДС) регулируется статьями 18 – 34 закона “О НДС”. Остаются лица, которые проживают или имеют юридический адрес в третьих странах и ни в одной стране ЕС не зарегистрированы в качестве налогоплательщиков. Они тоже могут совершать сделки с “облагаемыми лицами” (зарегистрированы плательщиками НДС в Латвии), “необлагаемыми лицами” (резиденты Латвии, не являющиеся плательщиками НДС в ней) или с “любыми лицами других государств-участников”. Для них – особые правила расчета НДС. Эти лица в законе “О НДС” имеют очень гибкое название – “лица, не зарегистрированные на территории ЕС” (пункт 37 статьи 1).
В эту же группу “лиц, не зарегистрированных на территории ЕС”, входят физические, юридические и прочие лица из “третьих территорий”, если они не решились на регистрацию в одной из стран ЕС.
Содержание терминов, обозначающих облагаемые сделки для нужд расчета НДС на внутренней территории Латвии, перечисляются и поясняются в пунктах 2, 3, 5, 17 и 29 статьи 1 закона, а для нужд расчета НДС на территории ЕС – дополнительно в пунктах 32-35 статьи 1;
В Латвии налогом облагаются 3 вида сделок (ст.2 ч.2 и ч.22), совершаемых в рамках хозяйственной (систематической – см. пункт 6 статьи1) деятельности:
1) поставка товаров за вознаграждение, а также собственное потребление,
2) оказание услуг за вознаграждение, а также собственное потребление,
3) импорт товаров (из 3-х стран и территорий).
Кроме того, в Латвии (как в стране ЕС) налогом облагаются сделки, упоминаемые в статье 18 (сделки на территории ЕС). Напоминание об этом есть в части 21 статьи 2.
Содержание термина “поставка товара” для внутренней территории менее емкое, чем содержание термина “поставка товара на территории ЕС”. Первый термин предполагает, что НДС рассчитывается только по тем сделкам, в результате которых происходит смена собственника на товар. Второй термин – более емкий. Он, как и термин “получение товаров на территории ЕС”, включает в себя любое перемещение товара по территории ЕС из одного государства-участника в другое, даже если смены собственника на товар при этом не происходит. Это значит, что некоторые хозяйственные операции, не попадающие под НДС на внутренней территории ЛР, попадут под НДС, если они совершаются на территории ЕС.
Например, передача товаров из одного магазина (филиала) какой-либо фирмы в другой магазин (филиал) той же фирмы:
а) не попадет под действие закона “О НДС”, если оба магазина (филиала) находятся в Латвии,
б) попадет под действие закона “О НДС”, если магазины (филиалы) находятся в разных государствах-участниках.
Следует обратить внимание на то, что “поставка товара” и “оказание услуг” на внутренней территории может происходить:
а) за вознаграждение,
б) без вознаграждения.
К облагаемым на внутренней территории сделкам относятся только поставка товаров (оказание услуг) за вознаграждение, собственное потребление и импорт. Таким образом, из облагаемых сделок “выпадают” сделки поставки товаров без вознаграждения, не попадающие в понятие “собственное потребление”.
Дело в том, что поставка товара без вознаграждения (дарение) может с точки зрения НДС превратиться в облагаемую налогом сделку “собственное потребление” (пункт 5 статьи1), а может и не стать ею. Это зависит от того, был или не был товар, бесплатно передаваемый в собственность другому лицу, приобретен (изготовлен) для хозяйственной деятельности облагаемого лица. Иначе говоря – от того, был или не был списан в предналог НДС, указанный в счете за приобретение этого товара или в счетах на материалы, приобретенные для изготовления этого товара. Если, например, компьютер куплен для хозяйственной деятельности фирмы (предналог списан), а затем подарен кому-то, то это – собственное потребление. А если компьютер специально куплен для подарка (предналог не списан), то это – обычная поставка товара без вознаграждения, т.е. сделка, не имеющая отношения к НДС.
Необходимость выделения собственного потребления из состава сделок по поставке товара и оказанию услуг имеет в законе “О НДС” свою логику. Дело в том, что в случае собственного потребления НДС рассчитывается в процентах от себестоимости безвозмездно поставляемых товаров и оказываемых услуг (часть девятая статьи 2), а в случае поставки товаров и оказания услуг за вознаграждение – в процентах от их рыночной стоимости (часть четвертая статьи 2). Поэтому, если, например, мебельная фирма дарит комплект изготовленной ею мебели кому-либо, то это – сделка собственного потребления (предналог за приобретенное сырье и материалы списан), и НДС в момент дарения мебели рассчитывается с себестоимости данного комплекта мебели. А если эта же фирма тот же комплект (качественный, не уцененный) мебели ценой 1000 латов продает кому-либо (не в рамках применяемых скидок) по цене 100 латов, то НДС по закону с этой сделки “поставки товара за вознаграждение” требуется рассчитать с рыночной цены товара, т.е. с тысячи латов. Мебель, специально купленная для подарка (работнику, хозяину, школе и т.д.), ставится на учет фирмы-покупателя по цене приобретения вместе с уплаченным продавцу НДС. Это – приобретение товара, не предназначенного для хозяйственной деятельности. Поэтому уплаченный НДС в предналог не списывается. В момент дарения происходит факт “поставки товара”, т.к. меняется собственник мебели. Но в перечень облагаемых налогом сделок такой факт дарения не попадает, т.к. перед нами – поставка товаров без вознаграждения, которой в списке облагаемых нет.
Теперь пару слов о содержании второго термина, обозначающего облагаемые сделки – “оказание услуг”. Это – тоже сделка, облагаемая НДС и на внутренней территории Латвии, и на территории ЕС, и на территории третьих стран и третьих территорий. Что такое “оказание услуги”? Ответ на этот вопрос есть в законе “О НДС” (пункт 3 статьи1). Но следует обратить внимание, что здесь есть не общее определение этого термина, этой облагаемой налогом деятельности, а лишь перечень действий, которые в контексте НДС считаются оказанием услуг, то есть облагаемой сделкой. Законодатель попытался сказать читателю, что оказание услуг - это практически все те действия, которые не подходят под понятие “поставка товара”. Однако есть смысл вчитаться в перечень сделок по оказанию услуг. И если вам удастся совершить какое-нибудь действие, не попадающее под термин “поставка товара”, и этого действия нет в перечне по “оказанию услуг”, то перед вами сделка, не попадающая под действие закона “О НДС”. Например, взыскан предусмотренный договором штраф. Это не поставка товара, не оказание услуг, ни импорт. И хотя в результате такой сделки фирма получила доход, этот доход не попадает под действие закона “О НДС”. Неполный перечень подобных, не относящихся к закону “О НДС” сделок, ищите в пункте 2 правил КМ от 14 ноября 2006 года № 933.
Третий термин, обозначающий облагаемые сделки для Латвии и других государств ЕС – импорт товаров. С 1 мая 2004 года он в законе “О НДС” (пункт 17 статьи 1) дается в новой редакции и обозначает ввоз товаров на территорию ЕС только из третьих стран и третьих территорий. Если такие товары перед их ввозом в Латвию прошли таможенную очистку в одном из государств ЕС, то они получают статус товаров из ЕС. И к их ввозу в Латвию не применяются нормы импорта. Если же такой очистки не было, то это – товары не из ЕС, и к их ввозу в Латвию применяются нормы импорта (например, требование уплаты НДС при выпуске в свободное обращение и списание этого НДС только после физической уплаты налога).
В ноябре 2009 года было введено новое понятие «особый налоговый режим в сделках импорта товаров». Применение данного режима подробно описано в статье 12.3 закона и в правилах КМ от 24 ноября 2009 года № 1359 «Правила о разрешении на применение особого режима налога на добавленную стоимость в сделках импорта товаров». Применяя особый режим, налогоплательщик может растаможить груз без уплаты НДС деньгами.
В декабре 2009 года в законе уточнены затраты (услуги), которые прибавляются к таможенной стоимости импортированных товаров (часть восьмая статьи 2), а также установлен порядок уплаты налога за услуги, стоимость которых в момент оформления таможенной декларации была не известна (часть 2.4 статьи 12).
Для сделок экспорта товаров (пункт 29 статьи 1) применяются те же границы территории ЕС. Как правило, экспорт освобождается от НДС или облагается по ставке 0% во всех странах мира. В Латвии экспорт товаров считается облагаемой по ставке 0% сделкой.
Для правильного применения НДС к специфическим на территории ЕС облагаемым сделкам следует ознакомиться с терминами, содержание которых пояснено в пунктах 31-36 статьи 1 закона. Часть вторая закона (статьи 18-34) относится прежде всего к ним.
В декабре 200 года Кабинет министров уточнил требования к документам, удостоверяющих экспорт. С 2010 года подтверждающих документов должно быть как минимум два из возможноых четырех (пункт 154 Правил!!!!!!):
1. международные сопроводительные документы транспортировки грузов или их копии (в том числе CMR, международная накладная железнодорожного транспорта, коносамент, накладная воздушных перевозок);
2. договоры, которые заключены с зарегистрированными в третьих государствах или третьих территориях лицами (получателями товаров);
3. спецификации товаров;
4. документы, подтверждающие оплату за экспорт товаров.
В конце 2009 года в статью 1 ЗАКОНА были добавлены новые термины:
1) Группа облагаемых НДС лиц – совокупность двух или более юридических лиц, созданная на основе учредительного договора для осуществления взаимных сделок на внутренней территории и зарегистрированная в Регистре облагаемых НДС лиц СГД. Подробнее об этой группе плательщиков в следующем разделе.
2) Местонахождение хозяйственной деятельности – место осуществления основной хозяйственной деятельности осуществляющего хозяйственную деятельность лица, в котором находится управление упомянутого лица и где принимаются главные связанные с осуществлением хозяйственной деятельности административные решения.
3) Постоянное учреждение – место осуществления хозяйственной деятельности лица, в котором у него постоянно имеются необходимые технические и трудовые ресурсы для поставки конкретных товаров или оказания конкретных услуг, а также для получения и использования для своей деятельности товаров и услуг.
Плательщики налога
Подробный перечень лиц, которым вменяется в обязанность зарегистрироваться в качестве облагаемых налогом на добавленную стоимость лиц (плательщиков НДС), и условия их регистрации существенно отличаются для резидентов и для нерезидентов Латвии. Эти условия, как уже упоминалось выше, даны в статьях 3 и 26 закона “О НДС”.
Отметим самые существенные аспекты данной нормы закона.
Первое – о том, выгодно ли быть плательщиком НДС. Плательщиком НДС можно стать не только в обязательном порядке, когда объем облагаемых сделок за 12 месяцев превысил 10000 латов (часть 5.3 статьи 3 закона), но и добровольно, сразу при регистрации налогоплательщика в СГД или в любой другой момент (там же). За право стать плательщиком НДС до достижения десятитысячелатового рубежа предприниматели Латвии боролись несколько лет. С 1 июня 2010 года заявление на регистрацию НДС плательщика можно подавать одновременно с заявлением на регистрацию коммерсанта в коммерческом регистре, а также есть возможность подавать заявления о регистрации в СГД электронно (при наличии надежной электронной подписи) (пункт 40, 40.1, 41, 41.1 правил КМ № 933). Выгода от статуса плательщика НДС состоит в праве отнимать от взятого с покупателей НДС сумму предналога и, если полученная разница является отрицательной, – требовать возникшую переплату из бюджета. Такая ситуация особенно часто возникает у латвийских фирм, получивших право применять 0%-ную ставку НДС (экспорт, транзит, услуги за рубежом).
С покупателей они, таким образом, налог не берут (берут в размере 0%). А налог, уплаченный поставщикам и заказчикам, могут вернуть из бюджета, если данные поставщики и заказчики зарегистрированы в качестве облагаемых лиц и за разного рода нарушение не исключены из их состава. Обязанность проверять партнеров по сделке, сверяя имеющуюся у себя информацию с доступной в Интернете информацией СГД, с сентября 2001 года падает на того плательщика НДС, который использует свое право на отчисление предналога.
С 1 декабря 2009 года решение СГД о регистрации ЗАЯВИТЕЛЯ в Регистре облагаемых НДС лиц СГД сообщается на официальной домашней странице СГД в интернете или по почте.ТАКИМ ОБРАЗОМ СГД больше не выдает регистрационное свидетельство. Если решение о регистрации СГД сообщает только на своей домашней странице в интернете, тогда лицо считается зарегистрированным со следующего дня после сообщения этого решения. Если решение приходит по почте, то оно вступает в силу с седьмого дня после передачи этого решения на почту. Лицо при подаче заявления на регистрацию указывает, каким способом оно хочет получить решение. (см. части 7.1 – 7.3 статьи 3) Также новый порядок распространяется на информацию об исключении облагаемого лица из Регистра облагаемых НДС лиц. Теперь решение будет публиковаться в интернете на домашней странице СГД в течение одного рабочего дня после того, когда решение об исключении будет передано на почту. А в случае ликвидации или реорганизации – после того, когда из Регистра предприятий будут получены сведения о ликвидации или реорганизации.
Второе – о риске стать плательщиком НДС обычным физическим лицам и так называемым “прочим” (не физическим и не юридическим) лицам. Эта опасная норма содержится в части 3 статьи 3 закона. Поясним ее суть.
Любое лицо (в т.ч. физическое лицо, даже не зарегистрированное как лицо, осущест-вляющее хозяйственную деятельность), может жить на доходы от продажи имущества, может сдавать в аренду (за арендную плату) автомобиль, дом, квартиру и т.д. Все упомянутые действия, если они совершаются систематически (часть шестая статьи 1), считаются хозяйственной деятельностью и в соответствии с нормами закона “О НДС” (чать вторая статьи 2) относятся к группе облагаемых налогом. Если сумма этих сделок превысит за 12 месяцев 10 тысяч латов (часть 3 статьи 3 закона), то такой человек обязан стать плательщиком НДС. С 1 октября 2009 года в силу вступает очень жесткое наказание для тех, кто не выполнил это требование: с любой суммы сделки, превышающей 10 тыс.латов (за 12 месяцев), продавец товара, исполнитель услуги или получатель товара из ЕС, будет платить НДС из “своего кармана”. Он не сможет взять этот налог с покупателя, так как он не имеет права выписывать счет с НДС – ведь он еще не получил удостоверение облагаемого налогом лица. Для получения удостоверения может потребоваться 2-3 недели. А налог платить нужно уже 15-го числа месяца, который следует за месяцем, в котором цифра 10 тыс. была превышена. (см. часть 9.1 статьи 2)
Такое же требование возникает в отношении так называемых “прочих лиц” (в законе они называются “объединенные договором группы или представители таких лиц”), которые не относятся ни к физическим, ни к юридическим лицам. Типичным примером таких лиц являются, например, регистрируемые в СГД бюро присяжных адвокатов, постоянные представительства иностранцев в ЛР, а также упоминаемые в Коммерческом законе ЛР полные и коммандитные общества, филиалы иностранных коммерсантов в Латвии. Правила Кабинета министров № 933 гласят, что плательщиком НДС может стать группа фирм, совершающих сделки по договору о совместной деятельности, или группа людей, совместно арендующих помещение, совместно использующих оборудование и т.д. В качестве примера можем взять трех парикмахеров (юристов, слесарей и др.), каждый из которых имеет разрешение на хозяйственную деятельность. Работают они порознь, но в одном, вместе арендуемом помещении. Каждый из них “нарабатывает” сделок на 5-6 тысяч латов, а потому не хочет и не должен быть плательщиком НДС, т.к. в этом случае его услуга станет на 21% дороже, а конкурентоспособность – на столько же меньше. Однако для нужд НДС они представляют собой “группу лиц, объединенных договором”. И если для нужд подоходного налога или социальных платежей СГД рассматривает каждого из них по отдельности, то для нужд НДС – всех вместе. Их общий объем сделок за год превышает 10 тысяч латов (3 чел. по 5 тыс. латов = 15 тыс. латов) и, не регистрируясь как плательщики НДС (по нормам пункта 4 части первой статьи 3 закона), они нарушают закон. Отметим, что в точно такой же ситуации вместо физических лиц могут оказаться лица юридические.
Следует напомнить, что в некоторых случаях закон заставляет иностранных лиц (нерезидентов) регистрироваться в Латвии в качестве налогоплательщиков НДС (пункт 5 части первой 1 статьи 3, а также часть десятая статьи 3 и статья 26 закона). Причем обязанность регистрироваться возникнет даже при одной сделке на сумму 1 лат.
Особое внимание хочется обратить на нормы статьи 26. Часть первая этой статьи содержит условие регистрации в качестве плательщика НДС тех лиц Латвии, которые ведут необлагаемую НДС хозяйственную деятельность. Они совершают только необлагаемые налогом сделки (врач, например), либо совершают облагаемые сделки, но их сумма меньше 10 тыс. латов в год. Они могут для своей хозяйственной деятельности получать из других государств-участников какие-либо товары. До 1 мая 2004 года ни сам факт получения таких товаров, ни их сумма не имели значения для превращения этих лиц из необлагаемых в облагаемые. Теперь – имеет: получая товаров из ЕС более чем на 7000 латов в год, они обязаны зарегистрироваться плательщиками НДС, так как в данном случае имеет место такая облагаемая налогом сделка, как “получение товаров на территории ЕС” (см.статью 18). С 1 января 2005 года в законе “О НДС” (пункт 2 части 7 статьи 35) была норма об ответственности таких лиц, если они не зарегистрировались плательщиками НДС. С февраля 2008 года эта норма из закона “О НДС” убрана. Это значит, что нарушители правил регистрации будут наказаны в общем порядке – т.е. по правилам статьи 34 закона “О налогах и пошлинах” (налог и штраф 100%). Напомним, что с суммы превышения этих 7000 латов (см. статью 30) лицу придется платить НДС в бюджет “из своего кармана” до тех пор, пока он не получит удостоверение облагаемого лица.
Части 2-8 статьи 26 закона “О НДС” определяют условия, при которых нерезиденты из ЕС должны регистрироваться плательщиками НДС в Латвии, получив статус “облагаемого лица” (внутренним плательщиком). При этом вполне может оказаться, что одна и та же фирма будет одновременно и “облагаемым лицом другого государства-участника”, и просто “облагаемым лицом” (то есть облагаемым лицом в Латвии). И она может совершать, например, поставки товара по территории ЕС, отправляя этот товар от себя (с регистрационным номером какого-либо государства ЕС) себе же (с регистрационным номером плательщика НДС в Латвии). Такая сделка будет контролироваться налоговыми администрациями двух государств (отправителя и получателя).
Следует отметить, что требования регистрироваться в Латвии плательщиками НДС для лиц из других государств-участников (статья 26) являются менее жесткими, чем общие правила регистрации нерезидентов, указанные в статье 3 закона. Например, фирма из России через каталог предлагает жителям ЛР получить (по почте) товары из России и фактически выполняет принятые заказы. Такой поставщик из России должен регистрироваться в Латвии (часть десятая статьи 3). А если такую поставку предлагает немецкая или литовская фирма, то обязанность регистрироваться возникает лишь после того, как стоимость поставленных товаров достигла 24 тыс. латов (см. пункт 33 статьи 1 и часть третью статьи 26).
В закон (часть двенадцатая статьи 3) введено условие, при котором нерезиденты из ЕС и других стран могут не регистрироваться плательщиками НДС в Латвии, хотя по “букве” закона они совершают на ее внутренней территории облагаемые налогом сделки. Это – сделки, в ходе которых данные лица в свободной зоне или на таможенном складе поставляют товары, не получившие статус товаров ЕС (не растаможены!) или товары, по отношению к которым в ЕС начата процедура экспорта.
С 1 декабря 2009 года у облагаемых лиц появилась возможность объединятся в группу облагаемых НДС лиц (далее – группа НДС). ГЛАВНОЕ преимущество группы состоит в том , что входящие в нее предприятия не платят НДС в сделках между собой. Они платят налог только по сделкам с не входящими в группу предприятиями.В части 7.1 статьи 1 дано определение группы НДС. Таковой является совокупность двух и более юридических лиц (облагаемых лиц), которая создана на основе учредительного договора группы НДС для осуществления взаимных сделок на внутренней территории и зарегистрированная в Регистре облагаемых НДС лиц СГД.
Условия регистрации группы НДС регулируются частью 2.1 статьи 3. Одним из главных условий является наличие хотя бы у одного участника группы НДС оборота облагаемых сделок в 250000 латов за предыдущие 12 календарных месяцев до подачи заявления. Помимо этого облагаемое лицо может быть участником только одной группы НДС.
С
уть работы группы НДС можно объяснить с помощью следующей схемы:
Присвоенный группе НДС регистрационный номер используется только для составления налоговой декларации группы НДС и для нужд уплаты налога, а свои регистрационные номера НДС участники используют во всех сделках с третьими лицами.
Группа НДС представляет одну декларацию НДС периода таксации, а приложения (PVN1 и PVN2) к декларации НДС представляет по каждому участнику группы НДС отдельно и с номером НДС каждого участника. Срок подачи декларации и уплаты налога – 25 день после окончания периода таксации
Группа может добавлять и исключать участников, а также сама группа может прекратить свое существование.
Облагаемая стоимость сделок
Как уже упоминалось выше, при сделке “поставка за вознаграждение” товаров налогом облагается вся рыночная стоимость товара (части 4-7 статьи2) или услуги. А при сделках собственного потребления – себестоимость товара и услуги (часть третья и часть девятая статьи 2 закона).
Следует обратить внимание на то, что в закон “О НДС” неоднократно вносились изменения по поводу того, какие конкретно платежи для целей расчета НДС входят в состав “стоимости поставки товаров” (часть 5 статьи 2 закона), с которой рассчитывается НДС. Прежде чем определить облагаемую налогом стоимость поставки товара (оказания услуг), надо внимательно изучить все ее составляющие. Если налогоплательщик в своем учете неверно рассчитал стоимость поставки товаров, то он рискует доплатить налог и штраф. Поэтому не следует забывать включать в нее, например, стоимость посреднического вознаграждения, уплаченного лицу, которое помогло найти покупателя и (или) продавца данного конкретного товара, а также оплату транспортных услуг по доставке этого товара.
В целом проблема определения облагаемого НДС объекта и облагаемой налогом стоимости связана с тем, что среди сделок на внутренней территории Латвии для нужд НДС необходимо четко выделить четыре группы:
1) сделки, не имеющие отношения к налогу (пункт 2 правил КМ № 933), а потому не отражаемые в расчете (декларации) НДС (например, штрафы, вклады в капитал, цессия, выплата и получение дивидендов);
2) сделки, не облагаемые налогом, т.к. включены в особый список исключений (статья 6); они отражаются в расчете (декларации) как необлагаемые и влияют на размер отчисляемого предналога (например, продажа пользованной недвижимости);
3) сделки, облагаемые налогом по ставке 0%; они отражаются в расчете как облагаемые и не влияют на размер отчисляемого предналога (например, экспорт товаров);
4) сделки, облагаемые налогом по ставке 10% или 21%, при которых НДС взимается с покупателя (заказчика) и отражается в декларации по НДС.
Ряд сделок можно классифицировать как «сделки Которые не являются экспортом, хотя осуществляются не на внутренней территории Латвии». К таким сделкам не применяется ни одна ставка налога, но они, в отличии от сделок, не имеющих отношения к налогу (пункт 2 правил КМ № 933), ОТРАЖАЮТСЯ в декларации.
Такими сделками признаются:
- поставка товара «с установкой» в другое государство-участник ЕС (часть третья статьи 19);
- поставка товара С ТЕРРИТОРИИ ОДНОГО ТРЕТЬЕГО ГОСУДАРСТВА НА ТЕРРИТОРИЮ ДРуГОГО ТРЕТЬЕГО ГОСУДАРСТВА
- оказание услуг, местом оказания которых является ЕС (статья 4.1);
- оказание услуг, местом оказания которых является третье государство или третья территория (статья 4.1);
Нижеприведенная схема (этапы) анализа сделок должна позволить налогоплательщикам выделить каждую из трех первых групп сделок, в ходе которых НДС с покупателя (заказчика) не взимается, но каждая из которых по-своему влияет на НДС, уплачиваемый в бюджет.
Надо заметить, что для целого ряда сделок их облагаемая НДС стоимость определяется не в общем порядке (который был дан в частях 3-5 статьи 2 закона), а особым, как правило – льготным образом. Это прежде всего сделки по:
- оказанию услуг агента-посредника (см. в части 10 статьи 1 содержание этого термина. Он не совпадает с термином “посредник”, о котором идет речь в части 13 статьи 2). Для посреднических агентов облагаемая стоимость определяется по части 11 статьи 2 закона, а место оказания услуги – по пункту 9 части 7 статьи 4 закона (до 31.12.2009.), по части 4 или части 16 статьи 4.1 (после 01.01.2010.);
- услугам некоторых обычных посредников, к которым применяется норма, аналогичная для агентов-посредников (части 211, 212 и 213 статьи 2 закона, а также пункты 35-37 и п. 138-139 правил КМ № 933);
- купле-продаже бывших в употреблении, старинных вещей, произведений искусства и т.п. (часть 15 статьи 2 закона, а также правила КМ от 13.04.04 № 292 (в редакции от 21.06.2005);
- туристическим услугам (пункт 1 части 21.1 статьи 2 и часть 3 статьи 13).
Ставка налога и место сделки
В закон включены нормы, регламентирующие сроки уплаты налога и особенности его уплаты при некоторых сделках (статья 12), а также особые правила расчета и уплаты налога:
1) туристическими фирмами (статья 13),
2) сельскими хозяйствами (статья 131),
3) в сделках с лесоматериалами (статья 132),
4) при смене собственника, реорганизации или при ликвидации предприятия (статья 14),
5) при сделках на территории ЕС (статьи 18-34).
Как уже упоминалось выше, для расчета налога следует знать его плательщика, облагаемые сделки и их облагаемую стоимость. Эти вопросы мы уже нашли в законе. Теперь надо найти ставку НДС. Как выбрать ставку НДС – 0%, 10% или 21% в ЛР?
Для сделок “поставка товара за вознаграждение” и “собственное потребление” ответ найти более или менее легко, обратившись к статьям 5, 62 и 7 закона (для сделок на внутренней территории), и к статье 28 (для сделок на территории ЕС). Следует, однако, заметить следующее. Латвийский плательщик НДС может осуществлять поставку таких товаров, которые в Латвии облагаются налогом по ставке 10% или 21%, но если он эту поставку начинает и завершает за пределами ЕС, не пересекая границы сообщества, то обязанности платить НДС в Латвии у него не возникает. Например, мебель закупается латвийской фирмой “Х” в России и отправляется в Китай для латвийской фирмы “У”. Хоть этот товар по закону ЛР является облагаемым НДС, но его в наш бюджет платить не надо, потому что местом сделки не является Латвия или ЕС. Поэтому-то и важно знать, как в налоговом законодательстве по НДС определяется место поставки товара. В законе ЛР “О НДС” этому вопросу посвящена статья 4 и статьи 19-21 (для перемещения товаров по ЕС). И еще одно замечание: в ряде стран (как в Латвии) для осуществления поставки товара на любую сумму нерезидент должен зарегистрироваться плательщиком НДС. Например, латвийская фирма, закупая товар в Германии для отправки (продажи) покупателям – физическим лицам в Польшу, Эстонию или Россию, должна там (в Германии) зарегистрироваться плательщиком НДС. Поэтому НДС придется платить, пусть не в Латвии, а в другой стране (в нашем случае – в Германии).
Для сделок по оказанию услуг все гораздо сложнее. Здесь необходимо руководствоваться статьей 4.1 закона (до 2010 года статья 4), в соответствии с которой следует правильно определить место оказания той или иной услуги. От места зависит ставка НДС.
С 1 января 2010 года в законе "О НДС" внесены существенные изменения, ТРЕБУЕМЫЕ директивой Европейского совета № 2008/8/ЕК (в отношении места оказания услуги) от 12 февраля 2008 года и № 2008/117/ЕС (об общей системе налога на добавленную стоимость для борьбы с налоговым мошеничеством, связанным с внутренними сделками на территории Сообщества) от 16 декабря 2008 года.
В связи с этим ,начиная с января 2010 года, меняются критерии определения места оказания услуг. Если до изменений общим правилом нахождения места оказания услуг по статье 4 было следующим: услуга считается оказанной в той стране, где зарегистрирован исполнитель услуги (часть третья статьи 4 в редакции до 2010 года). То с 2010 года ситуация меняется, вводятся два новых термина:
1) местонахождение хозяйственной деятельности – место осуществления основной хозяйственной деятельности осуществляющего хозяйственную деятельность лица, в котором находится управление упомянутого лица и где принимаются главные связанные с осуществлением хозяйственной деятельности административные решения;
2) постоянное учреждение – место осуществления хозяйственной деятельности лица, в котором у него постоянно имеются необходимые технические и трудовые ресурсы для поставки конкретных товаров или оказания конкретных услуг, а также для получения и использования для своей деятельности товаров и услуг.
По сути, определение "месторасположение хозяйственной деятельности" может быть приравнено к определению юридического адреса в толковании Коммерческого закона.
В новой редакции закона определен основной принцип, по которому устанавливается место оказания услуги:
| Получатель услуги | |
| Лицо, осуществляющее хозяйственную деятельность | Лицо, не осуществляющее хозяйственную деятельность |
|
|
| Часть 4 статьи 4.1 | Часть 5 статьи 4.1 |