Донецький національний університет економіки І торгівлі імені Михайла Туган-Барановського На правах рукопису ягмур катерина анатоліївна
| Вид материала | Документы |
- Міністерство освіти І науки україни донецький національний університет економіки, 2069.58kb.
- Виконавець, 828.48kb.
- Виконавці, 635.58kb.
- Виконавець, 615.53kb.
- Виконавці, 379.78kb.
- Виконавець: Пасинкова, 430.29kb.
- Замовник: Ракша-Слюсарева, 576.56kb.
- Попов А. А. Торговое право, 270.35kb.
- Реферат попова Ірина Віталіївна, 599.87kb.
- Євтушевський В. А. Основи корпоративного управління, 289.4kb.
Розділ 3
удосконалення методики обліку витрат на виробництво будівельноЇ продукції
3.1. Методика обліку прямих витрат на виробництво продукції у будівництві
Перехід України на принципово інші основи господарювання вимагає трансформації системи обліку в напрямку відповідності міжнародним стандартам обліку і звітності. Особливе значення для України в даний момент має створення моделі бухгалтерського обліку адекватної перехідному періоду і впровадження в практику міжнародних стандартів обліку. Регламентація обліку з боку Міністерства фінансів України і підпорядкування системи обліку фіскальним цілям (податковим службам) стримує наукові пошуки і не дає можливості розробити такий варіант облікового процесу, який би забезпечував необхідну інформацію для управління. Жорстка регламентація обліку є проявом традиціоналізму і наслідком планової економіки. Адже, національні стандарти обліку порівняно з міжнародними відрізняються більш суворою регламентацією і меншою можливістю пошуку альтернативних варіантів відображення господарській подій. Вибір методичних підходів до відображення в обліку господарських операцій за певними об’єктами, хоча і знаходиться у компетенції головного бухгалтера, обмежений варіантами запропонованими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Саме тому, питання методики обліку набувають все більшої актуальності у даний момент.
З'ясування методичних аспектів обліку, насамперед, зв'язано з розумінням таких філософських категорій як метод і методика. Це пояснюється тим, що на підставі саме філософських категорій в будь-якій науці утворюється конкретно наукові поняття, властиві лише цієї області знань. Кожна форма дослідження наукового знання, за думкою Фролова І.Т. [36, с. 392], потенційно містить у собі зачатки філософської проблематики, незалежно від того, що вона може бути орієнтована на внутрішні проблеми спеціальної науки. Тому, на наш погляд, з’ясування філософського значення досліджуваних категорій є передумовою, підґрунтям для здійснення дослідження в будь-якій області знань.
Метод (у перекладі з грецької - шлях дослідження) на думку Спіркіна А.Г [175, с. 452] та Фролова І.Т. [36, с. 393-394] - це система регулятивних принципів практичної чи теоретичної діяльності людини. Грицанов А.А. [132, с.420] визначає метод як “спосіб досягнення мети, сукупність прийомів та операцій теоретичного та практичного освоєння дійсності, а також людської діяльності”. Дубічинський В.В. [179, с. 473], Сліпушко О. Та Яременко В. [133, с. 177] дають наступні трактування методу: перше – спосіб пізнання явищ природи та суспільного життя, а також підхід до вивчення життя і його відображення; друге – прийом або система прийомів, що застосовуються в певній галузі діяльності (науки, виробництва тощо).
Вырезано.
Для заказа доставки полной версии работы
воспользуйтесь поиском на сайте www.mydisser.com
Аналітичний облік витрат на забезпечення якості будівельної продукції потрібно організувати у розрізі центрів відповідальності будівельної організації за напрямами таких витрат у структурні підрозділи системи управління якістю, а також за типами невідповідності якості державним будівельним нормам та внутрішньофірмовим стандартам якості. Рекомендована форма облікового регістру з обліку витрат на забезпечення якості будівельної продукції наведена у додатку Ц.
Таблиця 3.5
Авторська методика обліку витрат на забезпечення якості будівельної продукції
| Зміст господарської операції | Д-т | К-т |
| 1. Накопичення профілактичних та оціночних витрат на забезпечення якості | 9411, 9412 | 20, 22, 661, 65, 685 тощо |
| 2. Списання сукупної суми профілактичних витрат першої групи до адміністративних витрат | 92 | 9411 |
| 3.Списання другої групи профілактичних витрат, розподілених між об’єктами будівництва | 23 | 9411 |
| 4. Списання першої і другої групи оціночних витрат, розподілених між об’єктами будівництва | 23 | 9412 |
| 5. Списання оціночних витрат третьої групи в повному обсязі на збутові витрати | 93 | 9412 |
Аналіз облікових систем досліджуваних 28 будівельних організацій (додаток Л) дає підставу стверджувати, що у жодній з них облік витрат, пов’язаних з забезпеченням якості, не ведеться. Це пояснюється передусім тим, що керівники будівельних організацій в недостатній мірі усвідомлюють користь від функціонування злагодженої системи управління якістю на підприємстві (лише в 3-х організаціях сформовані відділи управління якістю (додаток К), однак і вони за своїм регламентним та інформаційним забезпеченням не відповідають повною мірою завданням побудови системи управління якістю), не розуміють зв’язок теперішніх витрат на забезпечення якості з майбутніми вигодами (підвищення кількості задоволених клієнтів дає змогу покращити репутацію фірми на ринку підрядних послуг та, як наслідок, збільшити кількість замовників будівництва в майбутньому). Отже, запропонована нами методика витрат на забезпечення якості є істотно новою, уявляє собою авторське бачення проблеми та є одним з можливих підходів до її вирішення.
Наступним методичним питанням обліку є порядок відображення взаємовідносин між генпідрядною та субпідрядною організацією, оскільки останні мають різноплановий характер та не обмежуються лише виконанням субпідрядником за замовленням генпідрядника спеціалізованих будівельно-монтажних робіт, що є основною, але не єдиною схемою їхніх відносин, за якої:
- генпідрядна організація виступає у ролі замовника (доручає субпідряднику виконання будівельно-монтажних робіт, узгоджує з ним умови та обсяги цих робіт, здійснює їх приймання та оплату);
- субпідрядна організація виступає у ролі підрядника (виконує будівельно-монтажні роботи згідно з субпідрядним будівельним контрактом, звітує перед генпідрядником про їх закінчення, після якісної оцінки виконання доручених робіт, отримує оплату за їх проведення).
Однак, субпідрядним будівельним контрактом в якості обов’язків генпідрядника встановлюється перелік послуг, який він зобов’язаний виконати з обслуговування будівельного процесу субпідряднику – це інший бік взаємовідносин між ними, при яких:
- генпідрядна організація за умовами контракту є постачальником генпідрядних послуг (користування будівельною технікою та механізмами, приміщеннями санітарно-побутового призначення, що належать генпідряднику, соціально-побутове обслуговування робітників субпідрядника тощо) та отримує сплату за них;
- субпідрядна організація є користувачем, замовником генпідрядних послуг та сплачує за їх надання.
Стосовно першого варіанту взаємовідносин, то ні в нормативних документах, ні в спеціальній навчальній літературі протиріч немає. Виконані субпідрядною організацією роботи, прийняті до оплати генеральним підрядником, згідно з п. 15 розділу VII Методичних рекомендацій з формування собівартості будівельно-монтажних робіт №30 [109], узагальнюються на рахунку 23 “Виробництво” та у його складі потрапляють до дебету рахунку 90 “Собівартість реалізації”. Розрахунки за виконані субпідрядні роботи ведуться на субрахунку 631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”. Порядок використання вищенаведених рахунків не суперечить методиці їх обліку, наведеної у Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку №291 [71]. Схему взаємовідносин, при яких генпідрядник є замовником будівельно-монтажних робіт, а субпідрядник – виконавцем, за допомогою бухгалтерських проведень представлена в табл. 3.6.
Таблиця 3.6
Порядок відображення в обліку субпідрядних робіт згідно нормативних актів
| Зміст господарської операції | Д-т | К-т |
Облік у генпідрядній організації | ||
| 1. Прийняти до оплати рахунки субпідрядників та включені до складу виробничої собівартості будівництва | 23 | 631 |
| 2. Відображена сума податкового кредиту за операцією 1 | 641 | 631 |
Облік у субпідрядній організації | ||
| 1. Накопичення витрат на виробництво, зв’язаних з виконанням будівельного контракту | 23 | 20, 22, 66, 65 та інші |
В практиці роботи будівельних організацій такого роду генпідрядно-субпідрядних взаємовідносини мають місце у 93 % опитаних (додаток Л). При відображенні в обліку субпідрядних робіт досліджувані будівельні організації складають бухгалтерські записи, які наведені у таблиці 3.6 та випливають з положень вищеназваних нормативних актів. Лише ТОВ ВБФ “Алмар м. Донецьк та ТОВ ВТП “Будівельник” м. Шахтарськ Донецької області не залучають до будівельно-монтажних робіт субпідрядників, що пояснюється не великими обсягами виконання такого роду робіт в цих організаціях.
Порядок відображення в обліку генпідрядних послуг, наданих субпідряднику є більш суперечливим. Для підтвердження цього висловлення, проведемо аналіз нормативних актів, що регулюють облік в будівельних організаціях. В П(С)БО 18 “Будівельні контракти” [151] не міститься спеціальним норм щодо обліку цих операцій, а отже вони, за думкою розробників стандарту, не мають облікових особливостей, викликаних будівельною специфікою та можуть відбиватися в обліку на підставі загальних норм, передбачених Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку №291 [71] для такого роду операцій. Однак, в п. 13 розділу VII Методичних рекомендацій з формування собівартості будівельно-монтажних робіт №30 [109] викладена інша методика обліку цих послуг (табл. 3.7), що суперечить методологічним обліковим та податковим нормам.
Таблиця 3.7
Методика обліку генпідрядних послуг згідно із Методичними рекомендаціями №30
| Зміст господарської операції | Д-т | К-т |
Облік у генпідрядній організації | ||
| 1.Відображена вартість генпідрядних послуг | 361 | 703 |
| 2.Відображені податкові зобов’язання за операцією 1 | 703 | 641 |
| 3. Відображена собівартість генпідрядних послуг | 903 | 912 |
| Облік у субпідрядній організації | ||
| Порядок обліку у субпідрядній організації нормативним актом не визначено | ||
Як видно з таблиці 3.7, в момент отримання доходу від надання генпідрядних послуг Методичними рекомендаціями з формування собівартості будівельно-монтажних робіт №30 [109] рекомендується на їх суму зменшувати кредиторську заборгованість перед субпідрядником за виконані роботи. За умови старої методологічної бази цей порядок був ґрунтовний, оскільки і доходи, і витрати акумулювалися на одному рахунку, з позиції нового реформованого обліку такий підхід не можливо назвати коректним, оскільки відсутність інформації про загальну суму доходів та витрат може викликати податкову помилку. Згідно з податковими правилами, генпідрядник повинний збільшити валовий дохід та податкові зобов’язання з ПДВ в момент здійснення першої події, а у випадку розрахунків за генпідрядні послуги шляхом зменшення заборгованостей субпідрядників за виконані роботи, такого роду операції повинні класифікуватися як бартерні, на них розповсюджуються правила визначення звичайних цін. Крім цього, вважаємо за потрібне окремо відображати чистий дохід та податкові зобов’язання з ПДВ від надання генпідрядних послуг. Аргументи на користь цього висловлення наведені при розгляді особливостей формування доходу з відшкодування нанесених збитків винною особою.
Вырезано.
Для заказа доставки полной версии работы
воспользуйтесь поиском на сайте www.mydisser.com
Дослідження особливостей відображення експлуатаційних витрат в обліку 28 аналізованих будівельних організацій (додаток Л) показало, що для їх накопичення згідно робочого плану рахунків використовується наступні рахунки витрат:
- 230 “Виконання будівельно-монтажних робіт” з відокремленням конкретного субрахунку “Витрати на утримання та експлуатацію будівельних машин та механізмів” (біля 40 % досліджуваних організацій);
- 91 “Загальновиробничі витрати”, з відокремленням конкретного субрахунку “Витрати на утримання та експлуатацію будівельних машин та механізмів” (14 з 28 будівельних організацій);
- одночасне використання рахунків 230 “Виконання будівельно-монтажних робіт” (зарплата крановиків, бульдозеристів) та 91 “Загальновиробничі витрати” (інші види експлуатаційних витрат), з відокремленням конкретного субрахунку “Витрати на утримання та експлуатацію будівельних машин та механізмів” (приблизно 10 % аналізованих будівельних організацій, а саме ВАТ “Хрещатикбуд” м. Київ, українське-німецьке СП ТОВ “WEBA” м. Донецьк, ВАТ “Облдоррембуд” м. Краматорськ).
Підсумовуючи викладене вище, вважаємо що облік витрат на експлуатацію будівельних машин та механізмів потрібно вести на окремому рахунку згідно сучасного плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань та господарських операцій [71]. Таким рахунком є рахунок 91 “Загальновиробничі витрати” з відокремленням субрахунку 911 “Витрати на утримання та експлуатацію устаткування”. Цю ж саму думку висловлюють Задорожний З.В. [62, с. 163] та Назарбаєва Р. [119, с. 194]. На субрахунку 911 “Витрати на утримання та експлуатацію устаткування” в будівельних організаціях протягом звітного періоду буде акумулюватися суми експлуатаційних витрат на будівельні машини та механізми, які наприкінці періоду після розподілу між об’єктами будівництва за допомогою розрахунків вартості машино-години, викладених у ДБН, будуть списуватися на рахунок 230 “Виконання будівельно-монтажних робіт та складати собівартість конкретного об’єкту будівництва. Ще одним аргументом доцільності відокремленого обліку експлуатаційних витрат є те, що завдяки йому буде спрощуватися зіставлення планових показників з фактичними, оскільки у кошторисах ці витрати виділяються в окрему групу.
До складу загальновиробничих витрат в будівельних організаціях, крім розглянутих вище, включаються ще загальнодільничні та цехові витрати. “Загальновиробничі (загальнодільничі) витрати - це витрати основного виробництва, цехові – допоміжних і підсобних” [62, с. 166]. Раніш загальновиробничі витрати наприкінці звітного періоду цілком списувалися на рахунок “Виробництв” і розподілялися між об’єктами будівництва пропорційно прийнятій базі. В цей час П(С)БО 16 [150] передбачає розподіл загальновиробничих витрат на змінні та постійні, при цьому перші являють собою “витрати на обслуговування й управління виробництвом, які змінюються прямо пропорційно обсягам виробництва”, а останні – “залишаються незмінними при зміні обсягів виробництва”. Наведені визначення свідчать про економічну однорідність цих витрат, що відрізняються лише залежність чи незалежність від обсягів виробництва. Але діючими нормативними документами впроваджено різний порядок їх включення у собівартість. Змінні повністю включаються до виробничої собівартості, а постійні – тільки з урахуванням фактичних обсягів виробництва. У свою чергу, постійні загальновиробничі витрати поділяють на розподілені і нерозподілені. Останні являють собою наднормативні витрати в порівнянні з нормальною потужністю. Як зазначає Бородкін А.О [17, с. 34] “широке застосування умовних баз при визначенні нормальної виробничої потужності веде до зниження практичної доцільності розподілу цих витрат на розподілені і нерозподілені”. На підприємствах найбільш поширеними способами розрахунку нормальної потужності є заробітна плата виробничих робітників, прямі витрати, нормативна вартість обробки й ін. Послідовність робіт при розподілі така: визначають коефіцієнт постійних загальновиробничих витрат як відношення загальновиробничих витрат до бази розподілу, а потім, примноживши його на обчислену виробничу потужність звітного періоду, визначають суму розподілених витрат. Різницею між загальною сумою загальновиробничих витрат і сумою розподілених витрат визначають нерозподілені витрати, що підлягають списанню на собівартість реалізованих робіт (субрахунок 903). Якщо фактична сума загальновиробничих витрат виявиться нижче розрахункового нормативу, то на собівартість списується вся сума цих витрат. Графічно розподіл загальновиробничих витрат згідно з вимогами П(С)БО 16 “Витрати” [150] можна представити наступним чином (рис. 3.2).
Підприємство може обрати самостійно яким чином проводити розрахунок нормальної потужності: за показниками минулих років чи за плановими. У якості показників використовують бази розподілу загальновиробничих витрат, наведені у наказі про обліку політику (прямі витрати, прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, машино-години роботи обладнання і будівельної техніки у різній конфігурації їхнього сполучення).
Можна уявити весь обсяг обліково-розрахункових робіт, що необхідно здійснювати щокварталу для визначення прямих витрат, прямої заробітної плати або іншої бази з урахуванням фактичного обсягу випущеної продукції.
ні
ні
так
так
Рис.3.2. Порядок розподілу загальновиробничих витрат згідно із П(С)БО 16 “Витрати”
Таким чином, у результаті застосування безлічі розрахунків отримуємо суму відхилень (тобто постійних нерозподілених витрат, достовірність яких дуже умовна), що підлягає включенню в собівартість реалізованих робіт. При цьому виникає таке питання: що ж являють собою нерозподілені постійні загальновиробничі витрати в економічному відношенні і чи буде корисною інформація про їх величину, якщо витрати на її отримання є досить значними? До того ж розподілені постійні загальновиробничі витрати в кінцевому підсумку після передавання об’єкта будівництва замовнику підлягали би списанню в дебет субрахунку 903 “Собівартість реалізованих робіт та послуг”, і на цьому субрахунку вони об'єднуються разом із раніше списаними постійними нерозподіленими загальновиробничими витратами [214, с. 105]. Крім цього, собівартість будівельно-монтажних робіт, сформована на рахунку 23, та собівартість реалізованих робіт, відображена на субрахунку 903, виходячи з особливостей будівельного виробництва будуть співпадати по завершенню будівництва.
Суттєвою проблемою розподілу загальновиробничих витрат також є внутрішні протиріччя у П(С)БО 16 “Витрати” [136]. У п. 16 цього положення зазначено, що постійними загальновиробничими витратами є витрати, що пов’язані з обслуговуванням і управлінням виробництвом та які залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягів виробництва. В той же час їх суму, яка підлягає включенню у фактичну виробничу собівартість передбачено розраховувати за плановою сумою на одиницю продукції на основі фактичного обсягу виробництва. Як видно з вищенаведеного, сума загальновиробничих витрат стає залежною від обсягів виробництва і отже не відповідає самому поняттю “постійні” [219, с. 86].
На нашу думку, проводити такий великий комплекс обчислень є зайвим, оскільки одержувана в результаті цього величина нерозподілених загальновиробничих витрат не має ніякого обліково-аналітичного і контрольного значення, адже її отримують не прямим, а розрахунковим шляхом у порівнянні з минулими роками. Тому всю суму загальновиробничих витрат (постійні і змінні), виявлену по дебеті субрахунку 912 «Загальновиробничі витрати», рекомендуємо наприкінці звітного періоду цілком списувати на витрати виробництва і включати в собівартість об’єктів будівництва пропорційно прийнятій базі розподілу.
Що стосується потреб управлінського обліку, то поділ витрат на постійні та змінні буде корисним (не тільки загальновиробничих, а всіх витрат звітного періоду), оскільки ці дані необхідні для розрахунку маржинального доходу та точки беззбитковості, інформація про які є основною при виборі одного з альтернативних варіантів при прийнятті багатьох управлінських рішень (виборі постачальників, виду та сорту будівельних матеріалів, способів виконання будівельно-монтажних робіт тощо). Перелік постійних та змінних витрат повинний бути обов’язковим додатком до наказу про облікову політику будівельної організації.
Проведені нами дослідження практики ведення обліку та розподілу загальновиробничих витрат на 28 будівельних організаціях Київської, Донецької областей та АР Крим показали, що жодна з досліджуваних організацій не розподіляє загальновиробничі витрати, згідно із методикою, викладеної в додатках до П(С)БО 16 “Витрати” [150]. При цьому біля 85 % зовсім її ігнорують, а інші 15% перекручують планові показники шляхом коригування нормальної потужності до фактичної. Аналіз регламентного забезпечення досліджуваних будівельних організацій (додаток И) свідчить про те, що:
- всі досліджувані будівельні організації не закріпили в регламентних документах обсяг діяльності, що може вважатися нормальною потужністю для даної конкретної організації;
- лише 25 % досліджуваних будівельних організацій розподіляють загальновиробничі витрати на змінні та постійні та закріплюють їх склад у наказі про облікову політику;
- біля 60 % досліджуваних будівельних організацій визначили та затвердили у наказі про облікову політику базу розподілу загальновиробничих витрат. За даними додатку Л найбільш поширеними базами розподілу загальновиробничих витрат є пряма заробітна плата (65 %), прямі матеріальні витрати (30 %), прямі витрати (біля 5%).
За результатами аналізу практики ведення обліку та розподілу загальновиробничих витрат нами була побудована блок-схема порядку їх розподілу в будівельних організаціях (рис. 3.3).
Як видно з рис. 3.3, процес розподілу умовно представлений нами трьома блоками. Перший з яких призначений для накопичення інформації стосовно розподілу. На цьому етапі визначаюся об’єкти та способи розподілу. В другому блоці відбувається процес вибору конкретної бази розподілу загальновиробничих витрат на підставі безлічі критеріїв, основними з яких є доцільність, джерела покриття витрат, причино-наслідкова залежність, здобуті вигоди тощо.
- Вырезано.
- Для заказа доставки полной версии работы
- воспользуйтесь поиском на сайте www.mydisser.com
- Розроблена вдосконалена методика обліку втрат від браку, розрахунків з винними особами, що його спричинили дозволяє підвищити аналітичність облікової інформації та, як наслідок, ґрунтовність управлінських рішень, що приймаються на її основі. Основна цінність викладеної методики полягає у встановленні взаємозв’язку між сумою капіталовкладень в систему управління якістю та розміром збитків від браку.
- Створена принципово нова методика витрат на забезпечення якості будівельної продукції надасть можливість значно скоротити втрати від невідповідності якості, що призведе до зниження собівартості будівництва та, як наслідок дозволить підвищити репутацію будівельної фірми на ринку підрядних послуг.
- Побудована вдосконалена методика обліку генпідрядних послуг забезпечить виконання принципу відповідності доходів та витрат.
- Для забезпечення можливості здійснення планування й контролю за витратою коштів до затвердженого кошторису, облік витрат з експлуатації будівельних машин і механізмів рекомендовано вести на окремому субрахунку 911 “Витрати на утримання та експлуатацію устаткування” до рахунку 91 “Загальновиробничі витрати” й розподіляти між об’єктами будівництва згідно коефіцієнтів, встановлених державними будівельними нормами.
- Обґрунтовано недоцільність розподілу в будівельних організаціях загальновиробничих витрат згідно з вимогами П(С)БО 16 “Витрати”, аргументовано пропозиції щодо використання різних баз розподілу загальновиробничих витрат на рівні виробничих структурних підрозділів будівельної організації, виходячи з специфіки їхньої роботи. Вибір бази розподілу загальновиробничих витрат у розрізі структурних виробничих підрозділів будівельної організації повинний забезпечувати тісний взаємозв’язок базових параметрів з витратами, для розподілу яких вони призначені.
Основні положення, що містяться у розділі, опубліковані у роботах автора [211; 212; 213; 214; 215; 218; 219; 220].