Geum.ru

Приказом Минфина России от 30. 03. 2001 n 26н (далее пбу 6/01, Положение). Зарегистрировано в Минюсте России 28. 04. 2001 n 2689. Действие Положения началось с бухгалтерской отчет

Вид материалаОтчет
Подобный материал:
1   ...   5   6   7   8   9   10   11   12   13

Залог имущества обычно сопряжен с рядом других расходов, которые возникают у залогодателя: страхование предмета залога, оплата услуг сторонних организаций, связанных с залогом, независимая оценка предмета залога, оплата услуг нотариуса за удостоверение договора залога, расходы при реализации заложенного имущества. Даже если залогодатель своими силами доставляет заложенное имущество до склада покупателя, транспортные расходы признаются таковыми исходя из их направленности.


Пример. Поставщик нарушил сроки поставки товаров по договору купли-продажи. Стоимость не поставленного по договору товара - 70 тыс. руб. В качестве обеспечения своих обязательств поставщик передает покупателю под залог полуфабрикаты на сумму 100 тыс. руб. Расходы, связанные с залогом (страхование, независимая оценка, доставка и т.д.), составляют 6 тыс. руб.

Расходы по залогу в сумме 6 тыс. руб. логично отнести на счет 44 "Расходы на продажу", поскольку экономическая природа этих расходов связана с продажей товаров, а не с заложенными полуфабрикатами.

Таким образом, фактическая себестоимость продаж увеличивается на 6 тыс. руб. и на момент исполнения обязательств по договору купли-продажи составляет 76 тыс. руб. (70 тыс. руб. - себестоимость товара и 6 тыс. руб. - затраты на продажу). При этом фактическая себестоимость полуфабрикатов осталась неизменной - 100 тыс. руб.


Пример. Покупатель нарушил сроки оплаты оприходованных материалов по договору купли-продажи ввиду отсутствия свободных денежных средств на банковском счете.

В качестве обеспечения своих обязательств до момента оплаты полученных материалов покупатель передает поставщику под залог готовую продукцию в сумме 80 тыс. руб. Расходы, связанные с залогом (страхование, независимая оценка, доставка и т.д.), составляют 3 тыс. руб.

На следующий день после поступления денежных средств от покупателя на счет поставщика готовая продукция возвращается покупателю.

Расходы по залогу в сумме 3 тыс. руб. могут быть признаны общехозяйственными расходами организации текущего периода. При этом фактическая себестоимость готовой продукции остается неизменной - 80 тыс. руб.


Таким образом, в случае залога переданные под залог МПЗ могут увеличивать расходы организации, но не могут влиять на изменение своей фактической себестоимости.

Отметим, что данный вопрос никак не комментируется Методическими указаниями по учету МПЗ. На наш взгляд, уточнение фактической себестоимости переданных в залог МПЗ может иметь место только в случае реализации предмета залога при невыполнении должником обязательств по первоначальному договору.

На балансе собственника заложенные МПЗ рекомендуется учитывать на отдельном субсчете.


Обратите внимание! Одновременное отражение товаров, переданных в залог, в балансе и за балансом недопустимо, поскольку имущество не может проходить в учете дважды. Вероятно, в п. 26 ПБУ 5/01 имеется в виду как раз случай забалансового учета: МПЗ учитываются по стоимости, которая указана в договоре залога, а она может отличаться от фактической себестоимости. По нашему мнению, учет заложенного имущества в балансе и на забалансовых счетах нарушает достоверность отчетности. Если рассматривать требование п. 26 ПБУ 5/01 об учете переданных под залог МПЗ покупателю в оценке, предусмотренной в договоре, то на счете учета материальных ценностей возникают разницы, представляющие собой отклонение между фактической себестоимостью и договорной ценой.


Пример. 5 июля на баланс организации от поставщика поступили товары по фактической себестоимости (35 тыс. руб.), которые в тот же день были приняты на учет по дебету счета 41, субсчет "Товары на складах".

27 августа подписан акт о передаче в залог покупателю указанных товаров. Стоимость товара по договору залога составляет 32 тыс. руб.

27 августа организация в отношении поступившего товара делает проводку на сумму 32 тыс. руб.:

Дебет 41/"Товары, переданные в залог" - Кредит 41/"Товары на складах".

При этом по дебету счета 41, субсчет "Товары на складах", возникает сальдо на разницу между фактической себестоимостью и стоимостью договора залога в размере 3 тыс. руб.


Характер таких отклонений и порядок их учета не раскрываются ни в ПБУ 5/01, ни в Методических указаниях по учету МПЗ.

Таким образом, норма п. 26 ПБУ 5/01 об учете запасов, переданных покупателю под залог, в оценке, предусмотренной в договоре, является противоречивой.

Напомним, что в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности информация о следующих показателях:

- способах оценки МПЗ по их группам (видам);

- последствиях изменений этих способов;

- стоимости запасов, переданных в залог;

- величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

Указанную информацию необходимо отразить в пояснительной записке к годовому отчету и (или) непосредственно в годовом отчете в виде отдельных таблиц (форм) и показателей.


Предложения по совершенствованию ПБУ 5/01


В целях совершенствования Положения, по мнению авторов, можно внести следующие предложения.

1. Включить в текст ПБУ 5/01 необходимые условия (критерии) признания активов в качестве запасов (как это сделано, например, в п. 4 ПБУ 6/01 для признания активов в качестве объектов основных средств).

2. Раскрыть в тексте ПБУ 5/01 особенности учета товаров по продажной стоимости для организаций розничной торговли, включая вопросы создания резервов под снижение стоимости таких товаров.

3. Исключить п. 4 из текста ПБУ 5/01 или заменить его норму на следующую: "Положение применяется в отношении запасов, характеризуемых как незавершенное производство, включая стоимость услуг, для которой организация еще не признала соответствующую выручку".

4. Раскрыть в тексте ПБУ 5/01 особенности учета запасов, характеризуемых как незавершенное производство. При этом необходимо учитывать, что к незавершенному производству относятся также запасы организации сферы услуг (или стоимость услуг, для которой организация еще не признала соответствующую выручку).

5. Заменить в п. 6 ПБУ 5/01 "место использования" на "расходы по доставке до склада".

6. Исключить абз. 11 из п. 6 ПБУ 5/01 либо изменить его формулировку на следующую:

"В фактическую себестоимость материально-производственных запасов, определяемую в соответствии с п. п. 8, 9 и 10 настоящего Положения, включаются также фактические затраты организации на приобретение материально-производственных запасов, перечисленные в п. 6 настоящего Положения".

7. Раскрыть в тексте ПБУ 5/01 особенности учета запасов, поступающих по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, расширяя положения п. 10. Из действующих норм ПБУ 5/01, в частности, вытекает противоречивость в оценке МПЗ при частичной замене формы оплаты с денежной на натуральную.

8. Исключить противоречия п. п. 10 и 12 ПБУ 5/01 в части последующей корректировки фактической себестоимости ранее оприходованных МПЗ.

9. По возможности устранить различия в нормах ПБУ 5/01 и ПБУ 9/99, касающихся порядка оценки стоимости поступления запасов по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.

10. Исключить из текста ПБУ 5/01 п. 26 как противоречивый.