Geum.ru

Обзор подготовлен: Аудиторской фирмой ООО «бат-аудит» Контактный телефон: 244-08-68, 244-19-20

Вид материалаОбзор

Содержание


Вопрос: Порядок признания расходов по аренде земли по договорам, не прошедшим государственную регистрацию. Ответ
Подобный материал:

Обзор подготовлен:

Аудиторской фирмой ООО «БАТ-аудит»

Контактный телефон: 244-08-68, 244-19-20

e-mail: info@bat-audit.ru

Предлагаем Вам ознакомиться с обзором вопросов - ответов, которые встречаются в практике и наиболее интересуют наших потенциальных клиентов независимо от их организационно-правовой формы и вида деятельности.

Вопрос: Начисление процентов по договору займа в бухгалтерском учете.

Ответ: Согласно п. 17 ПБУ 15/01 задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.

Пунктом 16 ПБУ 15/01 установлено, что начисление процентов по полученным займам организация производит в соответствии с порядком, установленным в договоре займа.

Поэтому мы считаем, что в целях бухгалтерского учета начисление процентов по договору займа необходимо производить в соответствии с порядком закрепленным в тексте договора. В случае если условиями договора не определено ежемесячное начисление процентов, то в соответствии с п. 18 ПБУ 15/01 организация - заемщик все равно должна начислять проценты равномерно (ежемесячно).

При получении займа в иностранной валюте организация - заемщик на основании п. 5 ПБУ 3/2006, пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Центральным банком Российской Федерации.

Вопрос: Бухгалтерский и налоговый учет расходов по обеспечению бесплатным питанием работников подрядной организации, осуществляющей пуско-наладочные работы на строящемся объекте организации - заказчика.

Ответ: В случае если по договору, помимо оплаты подрядчику цены договора, заказчик обеспечивает работников подрядчика бесплатным питанием, тогда он несет расходы по оплате питания работников подрядчика.

Следовательно, расходы заказчика будут состоять из двух частей – цены договора к оплате подрядчику и стоимости питания работников.

Расходы организации на пуско-наладочные работы на не введенном в эксплуатацию объекте (т.н. пуско-наладочные работы «вхолостую») следует рассматривать как расходы, связанные с доведением объекта до состояния, пригодного для использования. В бухгалтерском учете данный вид расходов включается в первоначальную стоимость объекта основных средств (п.8 ПБУ 6/01). Соответственно, стоимость питания работников подрядчика, как часть расходов на пуско-наладочные работы, также должна включаться в первоначальную стоимость объекта.

По нашему мнению в целях налогового учета заказчик может признать, оплачиваемые им дополнительно к цене договора, расходы в случае, если оплата таких расходов сверх договорной цены, предусмотрена условиями договора с подрядчиком. Классификацию таких дополнительных расходов для целей налогового учета предлагается проводить исходя из вида работ, услуг, предусмотренных к выполнению по договору.

Пуско-наладочные работы на основании п.1 ст.257 НК РФ подлежат включению в первоначальную стоимость основного средства, дополнительные расходы в виде стоимости питания работников подрядчика, также следует учитывать при формировании первоначальной стоимости основного средства.

Кроме того, по гражданскому законодательству при заключении договора стороны должны определить его «существенные условия» (п.1 ст.432 ГК РФ).

Существенными являются следующие условия:
  • о предмете договора (например, выполнение какой-либо работы, купля-продажа имущества или сдача его в аренду и т.д.);
  • которые поименованы в законе как необходимые для договора того или иного вида (перечень существенных условий договора подряда приведен в ст.702 ГК РФ);
  • другие условия, которые стороны договора считают для себя существенными.

При заключении договора для выполнения пуско-наладочных работ стороны договорились, что заказчик обеспечивает работников подрядчика питанием, поэтому данное условие является по договору существенным.

В этой ситуации в силу признания существенности положения об обеспечении работников подрядчика питанием, для заказчика такие расходы являются экономически оправданными в смысле положений ст.252 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст.207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников, в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

Согласно п.п.1 п.2 ст.211 НК РФ оплата организацией питания налогоплательщика относится к доходам, полученным им в натуральной форме.

В то же время Президиум ВАС РФ выработал правовую позицию, согласно которой вмененный физическому лицу доход в виде материального блага включается в его совокупный доход только в случае, если его размер можно определить применительно к этому физическому лицу (п. 8 Информационного письма от 21.06.1999 № 42). При этом необходимость налогообложения зависит не от фактического исполнения или неисполнения организацией обязанностей по ведению персонифицированного учета, а от возможности документального определения величины дохода налогоплательщика.

Таким образом, в обсуждаемом случае стоимость питания облагается НДФЛ если размер дохода каждого налогоплательщика (т.е. каждого работника подрядчика) возможно, документально определить применительно к данному лицу (например, питание по талонам, выставление организациями общественного питания соответствующих документов заказчику, установление в договоре твердой суммы ежедневного питания работника и др.).

В случае если организация - заказчик не производит никаких денежных выплат работникам подрядчика, у организации отсутствует возможность удержания из дохода и уплаты в бюджет сумм НДФЛ.

Однако в соответствии с п.5 ст.226 НК РФ налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. В случае несообщения налоговому органу о невозможности удержания суммы НДФЛ и не представления сведений о доходах физических лиц, налоговый агент может быть привлечен к ответственности, установленной п.1 ст.126 НК РФ.

Вопрос: Исчисление НДФЛ с материальной выгоды при предоставлении юридическим лицом своему работнику беспроцентного займа.

Ответ: Согласно изменениям, внесенным Законом в п.п. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ, с 1 января 2008 г. налоговая база по материальной выгоде от экономии на процентах по рублевым вкладам рассчитывается исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на дату фактического получения дохода, то есть на дату уплаты процентов (п.п. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Из анализа положений абз. 4 п. 2 ст. 212, п.п. 3 п. 1 ст. 223, ст. 216 НК РФ следует, что налоговая база при получении дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах должна определяться на день уплаты процентов, но не реже чем один раз в год.

Положениями гл. 23 НК РФ специально не установлен порядок определения даты возникновения анализируемого дохода при получении налогоплательщиком беспроцентного займа.

Поскольку условия займа не предполагают уплаты заемщиком процентов, то считаем, что в таком случае доход следует определять не реже чем один раз в год (абз. 4 п. 2 ст. 212, ст. 216 НК РФ). По сути аналогичной точки зрения ранее придерживался и Минфин России (Письмо Минфина России от 14.01.2002 № 04-04-04/2).

Следует обратить внимание, что в настоящее время позиция Минфина России по данному вопросу изменилась. Минфин РФ считает, что при получении беспроцентного займа фактической датой получения налогоплательщиком доходов в виде материальной выгоды следует считать соответствующие даты возврата заемных средств (Письмо от 02.04.2007 № 03-04-06-01/101).

В случае, когда суммы займа возвращаются работником ежемесячно (путем удержания из заработной платы работника), то вероятнее всего налоговые органы, руководствуясь приведенными выше разъяснениями, будут настаивать на том, что организация должна определять сумму дохода работника в виде материальной выгоды от экономии на процентах, а также исчислять, удерживать и перечислять в бюджет соответствующие суммы НДФЛ ежемесячно на дату возврата сумм займа, исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на последний день месяца.

С 01.01.2008 из перечня доходов в виде материальной выгоды (п. 1 ст. 212 НК РФ) исключаются доходы в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в случае, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ.

Мнение Минфина РФ по вопросу отражения доходов в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, израсходованными на приобретение жилья, выражено в Письме от 25.01.2008 г. № 03-04-06-01/20.

Следует отметить, что, вычет предоставляется и в том случае, если расходы на строительство (приобретение) жилья осуществляются за счет заемных (кредитных) средств (Письмо Минфина России от 12.02.2007 № 03-04-05-01/31). Причем заем (кредит) должен быть именно целевой, т.е. предназначен для строительства (приобретения) жилья. В противном случае суммы, направленные на погашение процентов по такому займу (кредиту), не принимаются к вычету (Письмо Минфина России от 30.11.2006 № 03-05-01-05/264).

К целевым займам не относятся займы, которые получены и направлены на погашение ранее взятых займов, израсходованных на строительство (приобретение) жилья (Письмо ФНС России от 25.12.2006 № 04-2-02/788@).

Если целевой заем (кредит) на приобретение или строительство жилья был получен налогоплательщиком до 1 января 2008 г., новый порядок обложения НДФЛ материальной выгоды распространяется на него в части получения дохода в виде материальной выгоды в 2008 г. и позже (см. Письмо Минфина России от 16 июня 2006 г. № 03-05-01-04/66).

Таким образом, в 2008г доход в виде материальной выгоды, полученный от беспроцентных займов, полученных ранее для приобретения жилья, не включается в доход, облагаемый НДФЛ, при наличии подтверждения налогоплательщиком права на имущественный вычет.

Вопрос: Порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете ученического договора со штатным работником.

Ответ: В соответствии со ст. 198 ТК РФ ученический договор с работником является дополнительным к трудовому договору.

Ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором и зависит от получаемой профессии, специальности, квалификации, но не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда (ст. 204 ТК РФ).

В соответствии с нормами бухгалтерского учета начисленная стипендия за период обучения и расходы, связанные с обучением для целей бухгалтерского учета являются расходом по обычным видам деятельности (п.5 ПБУ 10/99).

Следует отметить, что, определяя налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, следует учитывать все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение, которыми у него возникло (п. 1 ст. 210 НК РФ).

Поскольку стипендии выплачиваются физическим лицам не по трудовым и гражданско-правовым договорам на выполнение работ или оказание услуг, данные стипендии не рассматриваются в качестве компенсаций в смысле ст. 164 ТК РФ и, соответственно, не подпадают под действие п. 3 ст. 217 ТК РФ, содержащего перечень компенсационных выплат, освобождаемых от налогообложения (письмо Минфина РФ от 17 августа 2007 г. № 03-04-06-01/294).

Таким образом, стипендии, выплаченные организацией в соответствии с ученическими договорами, подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.

Что касается ЕСН то, в соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Поскольку выплаты стипендии начисляются физическим лицам не по трудовым и гражданско-правовым договорам на выполнение работ, оказание услуг, то они в соответствии с положениями НК РФ не будут являться объектом налогообложения единым социальным налогом в пользу работников данной организации.

Аналогичная позиция высказывалась в письмах Минфина РФ от 28.06.2007 № 03-04-07-02/31, от 24.10.2006 № 03-05-02-04/167.

Обращаем Ваше внимание на то, что п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» объект обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование такой же, как и объект обложения ЕСН. Следовательно, выплаты по ученическому договору не признаются объектом обложения данными взносами (аналогичное мнение высказано в Письме УФНС по г. Москве от 19.02.2007 № 21-11/015124@).

Кроме того, стипендия, выплачиваемая при обучении штатных сотрудников, будет учитываться как расходы, связанные с оплатой труда (пп. 2 п. 2 ст. 255 НК РФ).

Следует отметить, что в период действия ученического договора работники не могут привлекаться к сверхурочным работам, направляться в служебные командировки, не связанные с ученичеством (ст. 203 ТК РФ).

Таким образом, если командировка связана с обучением, то в приказе на командировку должно быть указано, что целью поездки является обучение работника, предусмотренное ученическим договором, и, соответственно, расходы на проезд и проживание сотрудника являются командировочными. Соответственно их можно включить в расходы для целей налогообложения прибыли на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, и отнести к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Обращаем внимание, что для принятия стоимости обучения в расходы для целей налогового учета необходимо наличие договора организации с государственным или негосударственным образовательным учреждением, получившим государственную аккредитацию (имеющим соответствующую лицензию) (п. 3 ст. 264 НК РФ).

Вопрос: Признание расходов на обучение в целях исчисления налога на прибыль.

Ответ: Согласно ст.187 ТК РФ при направлении работодателем работника для повышения квалификации с отрывом от работы за ним сохраняются место работы (должность) и средняя заработная плата по основному месту работы. Работникам, направляемым для повышения квалификации с отрывом от работы в другую местность, производится оплата командировочных расходов в порядке и размерах, которые предусмотрены для лиц, направляемых в служебные командировки.

В соответствии со ст.196 ТК РФ работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Согласно п.п.12 п.1 ст.264 НК РФ расходы на командировки относятся к прочим расходам, связанных с производством и реализацией.

В соответствии с п.3 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанных с производством и реализацией, также относятся расходы налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров (в том числе с повышением квалификации кадров) на договорной основе с образовательными учреждениями. Указанные расходы включаются в состав прочих расходов, если:
  • соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию);
  • подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате;
  • программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Таким образом, при выполнении вышеперечисленных условий расходы на обучение работника при получении им дополнительного образования на базе имеющегося высшего образования, включаются в состав расходов, уменьшающих налог на прибыль, в полном объеме. При этом стоимость проезда работника к месту обучения и обратно, стоимость проживания во время обучения и суточные будут учтены в составе прочих расходов как расходы на служебные командировки, а стоимость самого обучения, - как расходы на подготовку и переподготовку кадров.

Также отметим, что в соответствии с требованиями ст.252 НК РФ расходы по обучению работника при получении им дополнительного (к высшему) образования должны быть документально подтверждены и экономически обоснованы.

Вопрос: Порядок признания расходов по аренде земли по договорам, не прошедшим государственную регистрацию.

Ответ: В соответствии со ст.609 ГК РФ договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации, если иное не установлено законом.

Согласно п.2 ст.26 Земельного кодекса РФ договоры аренды земельного участка, заключенные на срок менее чем один год, не подлежат государственной регистрации, за исключением случаев, установленных федеральными законами.

В соответствии с п.2 ст.425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.

Согласно п.п.10 п.1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, арендные платежи за арендуемое имущество (в том числе земельные участки).

Расходы в целях налогообложения прибыли согласно требованиям ст.252 НК РФ должны быть документально подтверждены и экономически обоснованы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст.2 ФЗ от 21.07.97 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» государственная регистрация прав является юридическим актом признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом РФ и единственным доказательством существования зарегистрированного права.

Гражданским законодательством не предусмотрено, что отсутствие обязательной регистрации делает договор аренды не действительным и не заключенным. ГК РФ и ФЗ от 21.07.97 №122-ФЗ предусмотрена лишь государственная регистрация существования права, а не самого договора аренды.

Учитывая изложенное, отсутствие государственной регистрации прав по договорам аренды не влияет на порядок учета сумм арендной платы при исчислении налога на прибыль.

Таким образом, если условия договора аренды земельных участков применяются на отношения, возникшие до заключения договора, то есть действует до государственной регистрации этого договора, считаем, что сумму арендных платежей можно принимать в составе расходов, уменьшающих налог на прибыль. Данные расходы будут являться экономически обоснованными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Данная позиция подтверждается и сложившейся судебной практикой, например:
  • Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.03.08 № А56-19124/2007;
  • Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.02.07 № Ф03-А59/06-2/5389;
  • Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.04.07 № Ф04-1979/2007(33065-А27-26).

Вопрос: Отражение в бухгалтерском и налоговом учете арендатора начисленной амортизации по реконструированным арендованным объектам.

Ответ: Согласно ст.623 ГК РФ улучшения арендованного имущества, как отделимые, так и неотделимые, произведенные за счет амортизационных отчислений от этого имущества, являются собственностью арендодателя.

В соответствии с п.10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.03 №91н, капитальные вложения в арендованный объект основных средств учитываются арендатором как отдельный инвентарный объект, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.

В случае, если в соответствии с заключенным договором аренды капитальные вложения в арендованные основные средства являются собственностью арендатора, затраты по законченным работам капитального характера списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета основных средств.

В случае, если в соответствии с заключенным договором аренды арендатор передает произведенные капитальные вложения арендодателю, затраты по законченным работам капитального характера, подлежащие компенсации арендодателем, списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов.

Однако по объектам недвижимости право собственности в любом случае принадлежит арендодателю, следовательно, в бухгалтерском учете арендатор не может принять к учету в составе основных средств реконструированные объекты.

Для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст.256, 258 НК РФ капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом, и амортизируются в следующем порядке:
  • капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем;
  • капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Таким образом, если расходы по реконструкции объектов недвижимости не компенсируются арендатору арендодателем, арендатор сможет учесть данные расходы для целей налогообложения прибыли через амортизационные отчисления.

Поскольку срок полезного использования капитальных вложений в форме неотделимых улучшений определяется в соответствии с Классификацией основных средств, а право арендатора амортизировать капитальные вложения ограничено сроком действия договора аренды, то может возникнуть ситуация, при которой стоимость неотделимых улучшений не полностью самортизируется. При такой ситуации по окончании срока действия договора аренды (включая случаи досрочного расторжения) арендатор не сможет учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, недоамортизированную стоимость неотделимых улучшений.

В случае если право собственности на реконструированные объекты после ввода в эксплуатацию предполагается регистрировать за арендодателем, арендатор должен передать арендодателю объекты недвижимости.

Если арендодатель безвозмездно получает неотделимые улучшения, произведенные с его согласия арендатором, они не будут признаваться его налогооблагаемым доходом (пп.32 п.1 ст.251 НК РФ).

В результате арендодатель также не сможет увеличить первоначальную стоимость своего основного средства на стоимость неотделимых улучшений (п.1 ст.257 НК РФ) и амортизировать полученные безвозмездно неотделимые улучшения, как во время действия договора аренды, так и по окончании срока его действия. Применять амортизационную премию в размере до 10% арендодатель также не вправе (п.1 ст.258, п.2 ст.259 НК РФ).

Что касается НДС, арендодатель по нашему мнению, не сможет принять к вычету НДС по полученным безвозмездно результатам выполненных работ по улучшениям на основании счета-фактуры, выставленного арендатором, поскольку фактически не уплачивает НДС арендатору.

В бухгалтерском учете безвозмездно полученные объекты недвижимости следует принять в состав основных средств, первоначальной их стоимостью будет являться текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы (п.10 ПБУ 6/01). Следовательно, у арендодателя возникнет обязанность по начислению и уплате налога на имущество со стоимости безвозмездно полученных основных средств.

Арендатор при безвозмездной передаче результатов выполненных работ по улучшению арендованного имущества обязан начислить и уплатить НДС в бюджет с суммы реализации (п.1 ст.39, пп.1 п.1 ст.146 НК РФ).

В целях налогообложения НДС стоимость выполненных работ по улучшению должна быть оценена по рыночной цене в порядке, установленном в ст.40 НК РФ. При этом налоговая база по НДС определяется как их стоимость без налога (п.2 ст.154 НК РФ), то есть арендатор исчислит НДС со стоимости передаваемых выполненных работ по улучшению.

Моментом определения налоговой базы по НДС будет являться день передачи работ (ст.167 НК РФ), поскольку при безвозмездной передаче отсутствует факт оплаты.

НДС, уплаченный при создании неотделимых улучшений, арендатор вправе принять к вычету в порядке, предусмотренном ст.ст.171, 172 НК РФ.

Как было изложено выше, арендатор начисляет амортизацию в налоговом учете по произведенным улучшениям, если по договору арендодатель не возмещает ему понесенные расходы (ст.258 НК РФ). Следовательно, арендатор сможет уменьшить налогооблагаемую прибыль на произведенные расходы по реконструкции арендованного имущества через амортизационные отчисления (в течение действия договора аренды).

Однако правила применения амортизационной премии в размере 10 % на арендатора не распространяются, так как произведенные им неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества и не остаются у него на балансе (письмо Минфина РФ от 15.11.06 №03-03-04/1/759).

В случае если арендодатель по договору возмещает расходы арендатора на реконструкцию и передача неотделимых улучшений происходит сразу после завершения капитальных работ сумма компенсации, уплаченной арендатору, будет являться для арендодателя расходами на приобретение неотделимых улучшений, то есть их первоначальной стоимостью.

Сумма НДС, предъявленная к оплате арендатором с суммы компенсации, арендодатель сможет принять к вычету согласно ст.ст.171, 172 НК РФ.

Для целей налогообложения прибыли арендодатель сможет учесть в расходах амортизационные отчисления по капитальным вложениям в арендованное имущество в порядке, установленном в п.2 ст.259 НК РФ.

В соответствии п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств, которое подлежит амортизации, начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором арендодатель произвел возмещение арендатору стоимости указанных капитальных вложений, у арендатора - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

Таким образом, из буквального прочтения вышеприведенной нормы следует, что арендодатель сможет начать начислять амортизацию по реконструированному объекту только после полного возмещения арендатору стоимости капитальных вложений.

В соответствии с п.п.1 п.1 ст.259 НК РФ арендодатель также вправе применить амортизационную премию в размере до 10% расходов на реконструкцию, если данное право прописано в учетной политике для целей налогообложения.

В бухгалтерском учете неотделимые улучшения также следует принять в состав основных средств (п.35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств), амортизацию начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию.

В учете у арендатора в этом случае не возникает в бухгалтерском и налоговом учете объекта основных средств в виде капитальных вложений в арендованное имущество, следовательно и отсутствует право амортизировать их (основание: п.4 ПБУ 6/01, п.1 ст.256 НК РФ).

Сумма полученного возмещения расходов на создание неотделимых улучшений арендованного имущества учитывается арендатором для целей налогообложения прибыли в составе выручки от реализации, а затраты, связанные с созданием неотделимых улучшений, - в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

При передаче арендодателю неотделимых улучшений арендуемого имущества, арендатор обязан предъявить к оплате арендодателю соответствующую сумму НДС. При этом суммы НДС, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), используемых при проведении капитального ремонта, подлежат вычету у арендатора в порядке и на условиях, установленных ст. ст. 171 и 172 НК РФ.

В бухгалтерском учете арендатора затраты по законченным работам капитального характера, подлежащие компенсации арендодателем, следует списать со счета капитальных вложений (счет 08 «Вложения во внеоборотные активы») в дебет счета учета расчетов с арендодателем (счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»), то есть учитывать стоимость капитальных вложений в виде дебиторской задолженности после оформления передачи их в собственность арендодателю по акту приема-передачи (основание: п.35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций).

Вопрос: Имеет ли право организация - работодатель исключить суммы частичной компенсации на питание работников из налогооблагаемой базы по ЕСН.

Ответ: Пунктом 25 ст. 270 НК РФ установлено, что к расходам, не учитываемым в целях обложения налогом на прибыль, относятся расходы в виде предоставления питания бесплатно, за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми и (или) коллективными договорами.

Статьей 255 НК РФ определено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в натуральной форме, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Таким образом, указанные расходы относятся к расходам на оплату труда и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, следовательно компенсация затрат на питание работников облагается ЕСН в порядке, установленном п. 1 ст. 237 НК РФ.

Судебная практика это подтверждает:
  • Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2006 № А56-35606/2005
  • Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.05.2006 № А21-9905/2005.

Кроме того, как указано в информационном письме Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 года № 106 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога», при рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по ЕСН, необходимо иметь в виду, что пункт 3 статьи 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику право выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Норма, установленная пунктом 3 статьи 236 НК РФ, имеет в виду, что при наличии соответствующих норм в главе 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по ЕСН.

Таким образом, не включение сумм частичной компенсации на питание работников в расходы, учитываемые в целях обложения налогом на прибыль и не обложение сумм единым социальным налогом ведет к появлению у организации – работодателя высоких налоговых рисков. Организация при выявлении и доказанности фактов не начисления ЕСН, может быть привлечено к ответственности по нескольким статьям НК (ст. 120, ст. 123 НК РФ).

Вопрос: Имеет ли право организация в целях бухгалтерского и налогового учета принять к учету и оформить поступление товарно-материальных ценностей по факсовым документам.

Ответ: Налоговые органы отказываются принимать счет-фактуры, полученные по факсу, как основание для вычета по НДС. Организации придется отстаивать в судебном порядке право принять сумму к вычету по НДС на основании факсовой счет-фактуры.

Запрета на предъявление счет-фактуры покупателю путем использования факсимильной связи статьей 169 НК РФ, не предусмотрено. Статья 172 НК РФ не требует иметь оригинал счет-фактуры, в ней лишь указано, что вычет производится «на основании» этого документа. Указаний на то, является ли таким основанием экземпляр, который передан с использованием факсимильной связи, Кодекс не содержит. Судебная практика по данному вопросу складывается достаточно лояльно, то есть, если факсимильные копии счет-фактур содержат все необходимые реквизиты данных документов, предусмотренные законом, то общество вправе принять к возмещению НДС из бюджета:
  • Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.02.2006 г. №Ф04-599/2006(19980-А27-6),
  • Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.03.2003 г. по делу №Ф03-А04/03-2/299
  • Постановление ФАС Уральского округа от 21.02.2006 г. по делу №Ф09-685/06-С2.

Однако считать практику окончательно сложившейся по данному вопросу пока нельзя. Поэтому принимать решение об уменьшении НДС на сумму вычета, подтвержденного факсовой счет-фактурой, необходимо с учетом всех обстоятельств. Для укрепления своих позиций необходимо в адрес поставщика направить официальное письмо с просьбой предоставить оригиналы документов. Отправку корреспонденции нужно оформить заказным письмом с уведомлением. В ходе судебного разбирательства это будет является доказательством того, что были предприняты возможные попытки для получения оригиналов документов.

Законодательство по бухгалтерскому учету на сегодняшний день не принимает факсовый документ как подлинник. Одним из основных реквизитов первичного документа являются личные подписи должностных лиц (п.2 ст.9 Закона № 129-ФЗ от 21.11.1996 г.). На факсовом документе оригинальных подписей нет. Неправильное или неполное оформление первичных документов приравнивается к их отсутствию, что подтверждается судебной практикой:
  • Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.01.2006 № А13-6662/2005-14;
  • Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.07.2006 № А11-7379/2005-К2-25/256;
  • Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.01.2007 N Ф08-6411/2006-2796А.

Налоговый кодекс позволяет учесть расходы по документам, которые не только прямо, но и косвенно могут подтвердить затраты общества (ст.252 НК РФ) и перечень таких документов не ограничен, но на практике налоговые органы оспаривают факт принятия расходов без надлежащего оформления первичных документов. Судебная практика по этому вопросу, еще не сформировалась.

Претензий со стороны налогового органа и судебных разбирательств можно избежать, если по оприходованным товарно-материальным ценностям, для целей исчисления налога на прибыль, расходы не учитывать и к вычету не принимать «входной» НДС.