Всея Руси Петр I) (Петр Великий) от автора вторую часть Налогового кодекс

Вид материала

Подобный материал:

1 ... 29 30 31 32 33 34 35 36 ... 82

- затем (по итогам каждого налогового периода) определить (в соответствии с правилами п. 3 ст. 172 НК) сумму налоговых вычетов по операции реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по нулевой ставке НДС;

- наконец, сумму НДС (упомянутую выше) нужно уменьшить на сумму этих налоговых вычетов. При этом не следует упускать правило абз. 2 п. 3 ст. 172 о том, что вычеты таких сумм НДС производятся на основании отдельной налоговой декларации, которую налогоплательщик должен представить (по форме, установленной Министерством по налогам и сборам) в налоговый орган (см. также комментарий к пп. 1 - 7 п. 1 ст. 164, п. 3 ст. 172 НК).

2. В правилах п. 2 ст. 173 содержится ряд императивных предписаний о том, что:

1) если по итогам конкретного налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму НДС (исчисленную в соответствии со ст. 166 НК, см. об этом выше), то сумма НДС (подлежащая уплате в бюджет) по итогам этого налогового периода признается равной нулю: т.е. налогоплательщик (указав это в налоговой декларации по НДС) не должен уплачивать в бюджет никаких сумм;

2) положительная разница (образовавшаяся вследствие того, что сумма налоговых вычетов превышает общую сумму НДС) подлежит возмещению налогоплательщику (т.е. возврату налогоплательщику либо зачету в порядке и сроки, установленные в ст. 176 НК) с начислением (в случаях, указанных в ст. 176 НК) процентов исходя из ставки рефинансирования ЦБР (см. об этом подробный комментарий к ст. 176 НК), но лишь в той мере, в какой такая положительная разница образовалась вследствие превышения суммы НДС над общей суммой НДС, начисленной именно по реализованным товарам (работам, услугам). Кроме того, после вступления в силу Закона N 166 правила абз. 2 п. 2 ст. 173 необходимо распространять и на случаи передачи товаров (работ, услуг) для собственных нужд (см. о различиях между реализацией товаров (работ, услуг) и передачей товаров (работ, услуг) комментарий к ст. 146, 154 НК);

3) правила абзаца 3 п. 2 ст. 173 посвящены случаям, когда суммы налоговых вычетов в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по нулевой ставке НДС (п. 1 ст. 164, п. 3 ст. 172 НК) превышают суммы НДС, исчисленные согласно п. 6 ст. 166 (т.е. отдельно по каждой такой операции, см. об этом выше). Результат такого превышения подлежит возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, которую (в соответствии с п. 6 ст. 164 НК) налогоплательщик представляет (по особой форме, утвержденной Министерством по налогам и сборам) в налоговый орган. Такое возмещение осуществляется не позднее 3 месяцев, считая со дня предоставления налогоплательщиком упомянутой выше отдельной налоговой декларации и документов, предусмотренных в ст. 165 (т.е. копий контрактов, выписок из банка, грузовой таможенной декларации и др. См. об этом подробный комментарий к ст. 165 НК и к п. 4 ст. 174 НК).

3. Специфика правил п. 3 ст. 173 состоит в том, что:

1) они регулируют вопросы уплаты суммы НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (отметим, что между правилами п. 3 ст. 173 и правилами п. 4 ст. 171 НК есть определенное противоречие: первые говорят лишь о ввозе товаров (что правильно), а в п. 4 ст. 171 НК речь идет также и о ввозе работ, услуг (что трудно объяснить), видимо, законодателю придется вернуться к этому вопросу); нет оснований распространять их на случаи реализации товаров (работ, услуг), а равно и на случаи передачи товаров (работ, услуг) для собственных нужд;

2) сумма НДС (подлежащая уплате в бюджет) исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определенной как сумма:

- таможенной стоимости ввезенных товаров;

- подлежащей уплате таможенной пошлины;

- подлежащей уплате суммы акцизов (по подакцизным товарам)

См. об этом подробный комментарий к п. 6 ст. 166, ст. 160 НК. О сроках уплаты см. комментарий к ст. 177 НК.

4. Особенности правил п. 4 ст. 173 состоят в том, что:

1) они посвящены уплате в бюджет сумм НДС только при реализации (а не при передаче для собственных нужд, не при ввозе товаров на таможенную территорию РФ) товаров (работ, услуг) (если при этом местом реализации является территория РФ) иностранными лицами, не состоящими на учете в российских налоговых органах в качестве налогоплательщиков (см. об этом подробный комментарий к ст. 161 НК);

2) сумма НДС (подлежащая уплате в бюджет) определяется в этом случае налоговыми агентами (т.е. лицами, состоящими на учете в российских налоговых органах, приобретающими на территории РФ упомянутые товары (работы, услуги) у иностранных лиц). Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать и уплатить сумму НДС в бюджет вне зависимости от того, исполняют ли они сами обязанности плательщика НДС или нет (т.е., например, даже в случаях, когда они относятся к числу лиц, указанных в ст. 145 НК, см. комментарий);

3) сумма НДС уплачивается налоговыми агентами в бюджет в полном объеме за счет средств, подлежащих перечислению иностранному лицу либо иному лицу (по указанию этого иностранного лица).

5. Характеризуя правила п. 5 ст. 173, нужно обратить внимание на ряд обстоятельств:

1) они посвящены исчислению суммы НДС (подлежащей уплате в бюджет):

а) налогоплательщиками, у которых в течение предшествующих 3 последовательных календарных месяцев выручка (без учета НДС и налога с продаж) не превышала 1 млн. руб. и которые (представив в налоговый орган соответствующее письменное заявление и иные необходимые документы) были в установленном порядке освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС (см. комментарий к ст. 145);

б) налогоплательщиками, осуществляющими операции, освобожденные от налогообложения НДС, и при этом не воспользовавшиеся своим правом отказаться от освобождения таких операций от налогообложения (см. об этом комментарий к ст. 149 НК);

2) они применяются, если упомянутые выше налогоплательщики (в нарушение правил п. 5 ст. 168, предписывающих не выделять в счете - фактуре сумму НДС, а ставить штамп (делать надпись) "Без налога НДС") выставили покупателю счет - фактуру с выделением в этом документе суммы НДС;

3) сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, должна совпадать с суммой НДС, которая указана в счете - фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Статья 174. Порядок и сроки уплаты налога в бюджет

1. Уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, на территории Российской Федерации производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.

(в ред. Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ)

При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.

2. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по операциям реализации (передачи, выполнения, оказания для собственных нужд) товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, уплачивается по месту учета налогоплательщика в налоговых органах с учетом особенностей, установленных статьей 175 настоящего Кодекса.

3. Налоговые агенты производят уплату суммы налога по месту своего нахождения.

(в ред. Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ)

4. Уплата налога лицами, указанными в пункте 5 статьи 173 настоящего Кодекса, производится по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

5. Налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 настоящего Кодекса, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.

(в ред. Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ)

6. Налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога и налога с продаж, не превышающими 1 млн. рублей, вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнении, в том числе для собственных нужд, работ, оказании, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Комментарий к статье 174

1. Применяя правила п. 1 ст. 174, нужно обратить внимание на ряд обстоятельств:

1) они посвящены порядку и срокам уплаты в бюджет сумм НДС только в случаях:

- реализации на территории РФ (см. об этом комментарий к ст. 147, 148 НК) товаров (работ, услуг);

- передачи (на территории РФ) товаров (работ, услуг) для собственных нужд (см. о различиях между этими понятиями комментарий к ст. 146, 154 НК);

2) не следует ими руководствоваться при определении сроков и порядка уплаты НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (см. об этом комментарий к ст. 177 НК);

3) в соответствии с ними уплата НДС в бюджет производится:

- по итогам каждого налогового периода (напомним, что он составляет 1 календарный месяц, см. комментарий к ст. 163 НК);

- исходя из фактической реализации (передачи для собственных нужд) товаров (работ, услуг). При этом фактическая реализация (передача) определяется исходя из даты реализации (передачи товаров (работ, услуг), которая устанавливается в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики (см. об этом подробный комментарий к ст. 167 НК);

4) они предусматривают, что по общему правилу уплата сумм НДС в бюджет должна быть произведена не позднее (раньше - можно!) 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (например, за такой налоговый период, как февраль, сумма НДС должна быть уплачена в бюджет не позднее 20 марта и т.д.).

2. Анализ правил п. 2 ст. 174 позволяет сделать ряд выводов:

1) сумма НДС (подлежащая уплате в бюджет) должна уплачиваться по месту налогового учета налогоплательщика в российском налоговом органе (в соответствии со ст. 83, 84 НК).

2) однако если в состав налогоплательщика входят обособленные подразделения (например, филиалы), то сумма НДС должна уплачиваться по месту нахождения организации (речь, конечно, в данном случае не может идти об индивидуальных предпринимателях), также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений. При этом необходимо руководствоваться правилами ст. 175 НК (см. комментарий).

3. Характеризуя правила п. 3 ст. 174, нужно учесть, что:

1) налоговые агенты (упомянутые в п. 3 ст. 174):

- это лица, состоящие на учете в российских налоговых органах и приобретающие на территории РФ у иностранных лиц товары (работы, услуги);

- обязаны исчислить, удержать и уплатить сумму НДС в бюджет (из доходов иностранного лица) вне зависимости от того, исполняют ли они сами обязанности налогоплательщика НДС или нет (например, если они подпадают под признаки лиц, указанных в ст. 145 НК). См. комментарий к ст. 145, 161 НК;

2) сумма НДС определяется налоговыми агентами (с учетом правил ст. 161, 173 НК), они и производят уплату (в соответствии с правилами ст. 45, 52 НК) НДС;

3) уплата сумм НДС производится налоговыми агентами по месту их нахождения (либо по месту жительства, если налоговый агент - индивидуальный предприниматель, опять в п. 3 ст. 174 НК мы вынуждены отметить наличие пробела).

4. Специфика правил п. 4 ст. 174 состоит в том, что:

1) они посвящены срокам и порядку уплаты в бюджет НДС лицами, которые:

а) освобождены от исполнения обязанности налогоплательщика НДС в соответствии с правилами ст. 145 НК;

б) применяют освобождение от налогообложения операций, предусмотренных в ст. 149 НК (см. комментарий к ней);

в) вместо того, чтобы выставить своим покупателям счет - фактуру без выделения суммы НДС (а, наоборот, нужно было сделать надпись или проставить штамп "Без налога НДС"), выставили счет - фактуру с выделенной суммой НДС и скрыли ее от покупателей. В связи с этим они обязаны уплатить всю сумму НДС (указанную в счете - фактуре) в бюджет (см. об этом комментарий к п. 5 ст. 173 НК);

2) они предписывают указанным выше лицам произвести уплату суммы НДС в бюджет по итогам каждого налогового периода не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (при этом необходимо, безусловно, учитывать правила п. 6 ст. 174, см. об этом ниже).

5. Правила п. 5 ст. 174:

1) имеют характер общих: они подлежат применению, в случае если иное не установлено:

- правилами п. 6 ст. 174 (см. об этом ниже);

- правилами ст. 177 НК (см. комментарий к ней);

- правилами ст. 178 НК (о налогообложении при выполнении соглашений о разделе продукции, см. комментарий к ней);

2) они предписывают налогоплательщику представить в налоговый орган по месту своего учета:

- налоговую декларацию по НДС (по форме N 1, утвержденной Министерством по налогам и сборам);

- налоговую декларацию по НДС (в соответствии с п. 10 ст. 165 НК, см. комментарий);

- особую (форма N 2, утвержденная Инструкцией от 27 ноября 2000 г. отдельную налоговую декларацию по НДС, указанную в п. 7 ст. 164, п. 3 ст. 172 НК (см. комментарий);

3) упомянутые декларации должны быть представлены в налоговый орган не позднее (раньше можно) 20-го числа месяца, следующего за последним налоговым периодом, если иное не предусмотрено в ст. 164, 165, 172, 177, 178 НК.

6. Особенности правил п. 6 ст. 174 состоят в том, что:

1) они касаются порядка и сроков уплаты НДС в бюджет налогоплательщиками, которые:

- ежемесячно (т.е. в течение общего налогового периода, установленного в ст. 163 НК) в пределах квартала (речь идет: о I квартале - с 1 января по 31 марта; о II квартале - с 1 апреля по 30 июня; о III квартале - с 1 июля по 30 сентября; о IV квартале - с 1 октября по 31 декабря) имеют суммы выручки от реализации (но не от передачи товаров (работ, услуг) для собственных нужд!), которая не превышает 1 млн., (каждый месяц в отдельности, например, в январе выручка составила 880 тыс. рублей, в феврале - 900 тыс. рублей, в марте - 954 тыс. рублей без включения в эту сумму (т.е. 1 млн. рублей) - суммы НДС и суммы налога с продаж);

- воспользовались своим правом (т.е. эти налогоплательщики могут уплачивать сумму НДС ежеквартально, но могут и не воспользоваться таким правом) уплачивать сумму НДС в бюджет за истекший квартал (например, за I квартал) не позднее 20-го числа месяца, непосредственно следующего за этим истекшим кварталом (в нашем примере - не позднее 20 марта) исходя из фактической реализации (а также передачи товаров (работ, услуг) для собственных нужд!). Налицо существенное внутреннее противоречие в правилах п. 6 ст. 174: сначала речь идет о том, что сумма реализации товаров (работ, услуг) ежемесячно не должна превышать 1 млн. рублей, а затем в них подчеркивается, что нужно исходить и из фактической реализации, и из фактической передачи товаров (работ, услуг) (а это может превысить установленную предельную величину - 1 млн. руб. в месяц, например, во втором месяце квартала) за истекший квартал. Налицо также противоречие с правилами ст. 145, 146 НК. Видимо, законодателю срочно нужно разрешить это противоречие. Во всяком случае, налогоплательщики должны исходить (определяя сумму ежемесячной выручки) из норм ст. 3, 108 НК о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика);

2) они предписывают налогоплательщикам (уплачивающим в бюджет сумму НДС ежеквартально) представлять в налоговый орган налоговую декларацию не в общие сроки (указанные в п. 5 ст. 174), а в срок не позднее 20-го числа месяца, непосредственно следующего за истекшим кварталом.

В практике клиентов юридической фирмы "ЮКАНГ" возник вопрос: не парализуют ли правила п. 6 ст. 174 действие правил п. 1 ст. 145 НК?

Нет, не парализуют. Дело в том, что правила п. 1 ст. 145 НК устанавливают условия освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, а правила п. 6 ст. 174 посвящены порядку и срокам уплаты в бюджет НДС. При этом если у лиц, упомянутых в ст. 145 НК, налицо оба условия (т.е. выручка этих налогоплательщиков в течение всех 3 календарных месяцев (например, II квартала) суммарно не превысила 1 млн. рублей, и при этом ежемесячно их выручка была менее 1 млн. рублей (скажем, не более 233 тыс. рублей в месяц), то и они вправе платить в бюджет сумму НДС в порядке и сроки, указанные в п. 6 ст. 174, а затем ставить вопрос об освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС.

О судебной практике см.: Вестник ВАС. 2000. N 10. С. 64, 65.

Статья 175. Особенности исчисления и уплаты налога по месту нахождения обособленных подразделений организации

1. Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, уплачивает налог по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений.

2. Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения организации, определяется как одна вторая произведения общей суммы налога, подлежащей уплате организацией, на величину, исчисленную как сумма удельного веса среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) обособленного подразделения в среднесписочной численности работников (фонде оплаты труда) по организации в целом и удельного веса стоимости основных производственных фондов обособленного подразделения в стоимости основных производственных фондов по организации в целом.

Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащего уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения всех обособленных подразделений организации.

(абзац введен Федеральным законом от 29.12.2000 N 166-ФЗ)

3. Организации, имеющие обособленные подразделения, самостоятельно определяют и уведомляют налоговые органы по месту своего учета в качестве налогоплательщика, какой показатель должен применяться: среднесписочная численность работников или фонд оплаты труда. Выбранный организацией показатель должен быть неизменным в течение календарного года.

Указанные в пункте 2 настоящей статьи удельные веса определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) на конец отчетного налогового периода и среднегодовой стоимости основных производственных фондов этих организаций и их обособленных подразделений за календарный год, предшествующий отчетному налоговому периоду.

(в ред. Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ)

Комментарий к статье 175

1. Применяя правила п. 1 ст. 175, нужно учесть, что:

1) в них речь идет только о налогоплательщиках - организациях (т.е. юридических лицах и об иностранных организациях, в т.ч. и не обладающих статусом юридического лица: это предусмотрено в ст. 11 НК. См. об этом подробный комментарий к ст. 143 НК), но не о налогоплательщиках - индивидуальных предпринимателях (безусловно, об обособленных подразделениях последних говорить не приходится);

2) обособленные подразделения организаций (упомянутые в п. 1 ст. 175) - это:

- филиалы (т.е. обособленные подразделения юридических лиц, расположенные вне места его нахождения и осуществляющие все его функции или их часть, в т.ч. функцию представительства) (п. 2 ст. 55 ГК);

- представительства (т.е. обособленные подразделения юридического лица, расположенные вне места его нахождения, которое представляют интересы юридического лица и осуществляют их защиту (п. 1 ст. 55 ГК);

- любые иные обособленные подразделения организации, т.е. территориально обособленные от нее подразделения, по месту нахождения которых оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым (для целей налогообложения) производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных документах (или иных организационно - распорядительных документах) организации, и от полномочий, которыми наделяется упомянутое подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создано на срок более одного календарного месяца (п. 2 ст. 11 НК);

3) они предписывают организации - налогоплательщику уплатить налог в бюджет:

- по месту своего нахождения. Оно определяется местом ее государственной регистрации (ст. 54 ГК, ст. 11 НК);

- по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения (т.е. место осуществления организацией своей деятельности через свое обособленное подразделение, ст. 11 НК).

2. Специфика правил п. 2 ст. 175 состоит в том, что:

1) они устанавливают порядок определения суммы НДС, подлежащей уплате по месту нахождения обособленного подразделения организации;

2) в соответствии с ними сумму НДС, подлежащую уплате по месту нахождения обособленного подразделения организации, следует определять так:

а) сначала определяется общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет всей организацией (по правилам, установленным в ст. 173 НК, см. подробный комментарий к ней);

Blog

Всея Руси Петр I) (Петр Великий) от автора вторую часть Налогового кодекс