Банковское дело / Доходы и расходы / Лизинг / Финансовая статистика / Финансовый анализ / Финансовый менеджмент / Финансы / Финансы и кредит / Финансы предприятий / Шпаргалки Главная
Финансы
Лизинг
| И.В.Антоненко. ПРАКТИЧЕСКОЕ ПОСОБИЕ ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ: ПРАВО, НАЛОГИ, БУХУЧЕТ, ФИНАНСЫ ЛИЗИНГОВОЙ СДЕЛКИ, 2007 | |
Арбитражная практика |
|
|
О правомерности включения лизингополучателем в состав расходов для целей налогообложения прибыли разницы между суммой лизингового платежа (без НДС) и суммой начисленной амортизации по лизинговому имуществу в случае учета лизингового имущества на балансе лизингополучателя: "В кассационной жалобе налоговый орган указывает, что ЗАО "Лизинговая компания "Альянспромсервис" использована конструкция договоров лизинга, позволяющая значительно сократить срок амортизации предмета лизинга. Общество, заключив договоры лизинга на меньший срок, чем срок полной амортизации имущества, погашает его стоимость как начислением амортизации, так и отнесением в состав расходов оставшейся суммы в виде лизинговых платежей, что влечет сокращение срока амортизации предмета лизинга. Считает, что налогоплательщик не вправе, исходя из норм гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации, относить в расходы всю сумму затрат по лизинговым договорам, в расходы должны включаться только расходы в качестве амортизационных отчислений. Полагает, что примененный заявителем механизм ускоренной амортизации имущества не соответствует нормам ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации. Как следует из материалов дела, 17.06.2003 общество (продавец) заключило с ООО "Райффайзен-Лизинг" (покупатель) договоры купли-продажи N N РЛ-331-1/2003-379, РЛ-331- 2/2003-379, РЛ-331-3/2003-379, РЛ-331-4/2003-379, в соответствии с которыми покупатель приобретает у продавца железнодорожные вагоны-цистерны для перевозки нефти и нефтепродуктов в сроки, по цене и по спецификации, которые предусмотрены в договорах. 29.07.2003 и 01.10.2003 аналогичные договоры купли-продажи N N 1/ХЛ, 2/ХЛ обществом заключены с АО "Ханса-Лизинг Руссия". Впоследствии с названными предприятиями общество заключило договоры лизинга от 17.06.2003 N 2003/379, от 29.07.2003 N 000002-RUS/03, от 01.10.2003 N 000004-RUS/02. В соответствии с договорами лизинга общество (лизингополучатель) получило от АО "Ханса- Лизинг Руссия" и ООО "Райффайзен-Лизинг" (лизингодатели) за плату во временное владение и пользование для предпринимательской деятельности железнодорожные вагоны-цистерны на условиях финансовой аренды (лизинга) в соответствии со спецификациями к договорам. Согласно условиям договоров лизинга вагоны-цистерны учитывались на балансе лизингополучателя (общества), для целей налогообложения общество применяло ускоренную амортизацию предметов лизинга с применением коэффициента 3 в соответствии с налоговым законодательством. Рассматривая представленные обществом документы, в том числе и договоры лизинга, налоговый орган сделал вывод, что обществом использована конструкция договоров лизинга, позволяющая значительно сократить срок амортизации предмета лизинга относительно срока, установленного Налоговым кодексом Российской Федерации. В связи с тем что в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, нефтебензиновые вагоны-цистерны относятся к девятой амортизационной группе со сроком полезного использования от 25 до 30 лет включительно и в соответствии с п. 7 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент 3, налоговый орган посчитал, что установленный Кодексом срок полной амортизации цистерн составляет 8 лет и 5 месяцев. Поскольку срок лизинга составляет менее срока полной амортизации цистерн, инспекция исключила из состава расходов общества суммы выплаченных заявителем лизинговых платежей в части, превышающей суммы начисленной по цистернам амортизации. Общество не согласилось с принятым решением налогового органа и обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным. Удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд г. Москвы руководствовался ст. 259, пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации и исходил из того, что настоящий Кодекс не содержит ограничений для отнесения лизинговых платежей в состав расходов, а напротив, предполагает отнесение в состав расходов как сумм начисленной амортизации, так и лизинговых платежей за вычетом начисленной амортизации. Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, рассмотрев доводы кассационной жалобы и возражения на нее, Федеральный арбитражный суд Московского округа не находит оснований для удовлетворения жалобы и отмены судебных актов. В соответствии со ст. 2 Закона Российской Федерации "О лизинге" установлено, что лизинг - это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем. Согласно ст. 29 этого же Закона плата за владение и пользование предоставленным по договору лизинга имуществом осуществляется лизингополучателем в виде лизинговых платежей, уплачиваемых лизингодателю. Размер, способ, форма и периодичность выплат устанавливаются в договоре по соглашению сторон. Как установлено судом, стороны при заключении договоров лизинга предусмотрели размер лизинговых платежей, периодичность их выплат и обязанность лизингополучателя учитывать предмет лизинга на своем балансе в течение срока действия договоров. Амортизация по имуществу, переданному (полученному) в лизинг, начисляется той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора лизинга. В связи с тем что предмет лизинга в данном случае учитывается на балансе лизингополучателя (общества), амортизация обоснованно по нему начисляется лизингополучателем (обществом). В соответствии с п. 7 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное основное средство должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Материалами дела подтверждается, что заявителем обоснованно срок амортизации предметов лизинга определен на основании Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 и специального коэффициента 3, предусмотренного п. 7 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации в состав прочих расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, признаются: у лизингополучателя - арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со ст. 259 настоящего Кодекса; у лизингодателя - расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. В связи с тем что имущество, полученное по договорам лизинга, учитывалось на балансе лизингополучателя (заявителя), судебные инстанции сделали обоснованный вывод о правомерном отнесении обществом в состав расходов суммы выплаченных лизинговых платежей в части, превышающей суммы начисленной по цистернам амортизации. Из действующего налогового законодательства не усматривается наличие запрета либо иного ограничения по отнесению лизинговых платежей в состав расходов" (Постановление ФАС Московского округа от 28.06.2005 по делу N КА-А40/5689-05). Вопрос о порядке налогового учета амортизации и лизинговых платежей в случае балансодержания лизингополучателя возникает чаще всего при неравномерном графике начисления лизинговых платежей. В этой ситуации в ряде периодов лизинговый платеж может существенно превышать начисленную лизингополучателем амортизацию лизингового имущества, а в других периодах сумма амортизации будет превышать сумму начисленного платежа. По мнению Минфина России, с которым трудно не согласиться, при превышении лизингового платежа над амортизацией в состав прочих расходов для целей налогообложения относится сумма такого превышения. В случае если амортизация превышает начисленный лизинговый платеж, данный платеж не учитывается в целях налогообложения, но в составе затрат учитывается амортизация лизингового имущества в полном размере. Таким образом, сходит на нет дискуссия, которая активно велась в 2002 - 2003 гг., о необходимости уменьшения расходов лизингополучателя на величину отрицательной разницы между суммой начисленного лизингового платежа и амортизацией лизингового имущества. Данное мнение высказывается рядом специалистов, однако официально налоговыми органами не поддерживается ввиду полной бесперспективности такой точки зрения в плане судебных разбирательств с лизингополучателями, так как НК РФ не предусматривает подобной корректировки расходов лизингополучателя. Хотелось бы отдельно отметить необходимость ведения лизингополучателем, учитывающим имущество у себя на балансе, регистра налогового учета расходов по договору лизинга, учитываемых в целях налогообложения прибыли. Дело в том, что в случае неведения такого регистра велика вероятность нарушения нормы п. 5 ст. 252 НК РФ о том, что суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его расходов. В отношении балансодержания лизингополучателя эта норма применяется следующим образом: лизингополучатель не вправе отнести в уменьшение налогооблагаемой прибыли в качестве расходов по договору лизинга сумму, превышающую общую сумму лизинговых платежей. Данное правило распространяется только на расходы в виде амортизации лизингового имущества и в виде начисленных лизинговых платежей и не распространяется на прочие расходы лизингополучателя, связанные с договором лизинга и (или) лизинговым имуществом. Для наглядности проиллюстрирую вышесказанное тем же примером, который приведен в ответе В.К. Синилова ("Бухгалтерский бюллетень", 2005, N 7). По мнению лизингополучателя, состав затрат для целей налогообложения исходя из условий договора лизинга выглядит помесячно следующим образом: Период Сумма Сумма Сумма лизингового Итого учтено в амортизации, лизингового платежа, включаемая в расходах включаемая в платежа расходы (положительная (гр. 2 + гр. 4) расходы разница между суммой лизингового платежа и амортизацией) 1 10 23 13 23 2 10 21 11 21 3 10 19 9 19 4 10 17 7 17 5 10 15 5 15 6 10 13 3 13 7 10 11 1 11 8 10 9 0 10 9 10 7 0 10 10 10 5 0 10 Итого 100 140 49 149 По мнению г-на Синилова, вышеприведенная таблица должна содержать следующие цифры: Период Сумма Сумма Сумма лизингового Итого учтено в амортизации, лизингового платежа, включаемая в расходах включаемая в платежа расходы (положительная (гр. 2 + гр. 4) расходы разница между суммой лизингового платежа и амортизацией) 1 10 23 13 23 2 10 21 11 21 3 10 19 9 19 4 10 17 7 17 5 10 15 5 15 6 10 13 3 13 7 10 11 1 11 8 10 9 0 9 9 10 7 0 6 10 10 5 0 1 Итого 100 140 49 135 При анализе таблицы в варианте г-на Синилова сразу бросается в глаза несоответствие итоговой суммы по строке "Итого учтено в расходах" (135 руб.) общей сумме платежей по договору лизинга (140 руб.), что не соответствует нормам НК РФ, закрепляющим право лизингополучателя отнести в уменьшение налогооблагаемой базы всю сумму расходов по договору лизинга, не превышающую общей суммы лизинговых платежей, то есть 140 руб. Также, на мой взгляд, не находит своего подтверждения нормами НК РФ вывод г-на Синилова о том, что сумма амортизации и лизинговых платежей без учета суммы амортизации не должна превышать сумму лизинговых платежей, предусмотренную договором лизинга за каждый период. НК РФ говорит лишь о невозможности повторного учета расходов для целей налогообложения прибыли. В то же время до момента полного отнесения в состав расходов общей суммы лизинговых платежей налогоплательщик, по моему мнению, вправе уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму амортизации лизингового имущества, а также на разницу между начисленным лизинговым платежом и амортизацией без оглядки на период действия договора лизинга. Исходя из вышеизложенного, рассматриваемая таблица, на мой взгляд, должна содержать следующие значения: Период Сумма Сумма Сумма лизингового Итого учтено в амортизации, лизингового платежа, включаемая в расходах включаемая в платежа расходы (положительная (гр. 2 + гр. 4) расходы разница между суммой лизингового платежа и амортизацией) 1 10 23 13 23 2 10 21 11 21 3 10 19 9 19 4 10 17 7 17 5 10 15 5 15 6 10 13 3 13 7 10 11 1 11 8 10 9 0 10 9 10 7 0 10 10 10 5 0 1 Итого 100 140 49 140 Лизингополучатель в рассматриваемом примере относит до 7-го месяца включительно в состав расходов амортизацию лизингового имущества, а также разницу между начисленным лизинговым платежом и амортизацией. В течение 8-го и 9-го месяцев лизингополучатель учитывает в составе расходов только амортизацию, так как в этих периодах она превышает начисленный лизинговый платеж. Что касается последнего 10-го месяца, то в составе расходов лизингополучатель может учесть только 1 руб. из состава начисленной амортизации, так как с учетом 1 руб. налогоплательщик в целом по рассматриваемому договору лизинга (через амортизацию лизингового имущества и разницу между начисленным лизинговым платежом и амортизацией лизингового имущества) отнесет в уменьшение налогооблагаемой прибыли общую сумму лизинговых платежей, то есть 140 руб. В случае учета в 10-м месяце в составе расходов в целях налогообложения амортизации в размере 10 руб. налогоплательщик нарушит п. 5 ст. 252 НК РФ, отнеся в уменьшение налогооблагаемой базы не 140 руб. (сумму лизинговых платежей), а 149 руб. (140 руб. + "искусственный" расход в размере 9 руб.). |
|
| << Предыдушая | Следующая >> |
| = К содержанию = | |
Похожие документы: "Арбитражная практика" |
|
|