Совершенствование учета и контроля затрат в системе управленческого учета промышленного предприятия тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Хрусталев, Александр Александрович |
| Место защиты | Москва |
| Год | 2005 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Совершенствование учета и контроля затрат в системе управленческого учета промышленного предприятия"
На правах рукописи
ХРУС ГАЛЕВ АЛЕКСАНДР АЛЕКСАНДРОВИЧ
Совершенствование учета и контроля затрат в системе управленческого учета промышленного предприятия
Специальность 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
Москва-2005
Работа выпонена в Академии бюджета и казначейства Министерства финансов Российской Федерации на кафедре бухгатерского учета.
Научный руководитель:
доктор экономических наук, профессор Новиченко Петр Парамонович
Официальные оппоненты:
доктор экономических наук, профессор Бархотов Анатолий Петрович
кандидат экономических наук, доцент Бруснецова Вера Ивановна
Ведущая организация:
Научно-исследовательский финансовый институт Министерства Финансов Российской Федерации
Защита диссертации состоится " V" июня 2005 г. в 12.00 часов в аудитории А 200 на заседании диссертационного совета К 212.040.03 по защите диссертаций на соискание ученой степени кандидата экономических наук при Всероссийском заочном финансово-экономическом институте по адресу: 123995, ГСП-5, г. Москва, ул. Олеко Дундича, д.23.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Всероссийского заочного финансово-экономического института.
Автореферат разослан " " мая 2005 г.
Ученый секретарь
диссертационного совета,
доктор педагогических наук, профессор
А.И.Пилипенко
Общая характеристика работы.
Актуальность темы диссертационного исследования. Экономика России с начала 90-х годов перешла на рыночные отношения, ускорися процесс ее интеграции в мировую хозяйственную систему. В такой ситуации отечественные автомобилестроительные предприятия перестраивают принципы своей работы и стиль управления. На первый план выдвигается задача повышения прибыльности бизнеса.
Основными факторами успеха в современных условиях является соотношение цены и качества продукции, ассортимента и объема реализации. Для достижения главной цели - получения прибыли - предприятию необходимо поставлять на рынок конкурентоспособную продукцию. Очевидно, что единственным внутренним источником максимизации прибыли является снижение себестоимости, совершенствование контроля затрат на всех стадиях производства, реализации продукции и формирования финансового результата.
В зарубежной практике подготовкой информации для принятия решений по объемам и ассортименту продукции, по себестоимости и ценам занимается специальное структурное подразделение бухгатерии - управленческая бухгатерия, осуществляющая управленческий учет. В его системе формируется информация для целей управления производством, финансовой деятельностью предприятия. Все решения принимаются исходя из складывающейся конъюнктуры на сырьевых рынках и рынке продукции.
Внедрение управленческого учета на отечественных предприятиях с учетом наработанного в стране опыта применения систем и методов контроля формирования себестоимости является объективной необходимостью современного этапа развития экономики России.
Поскольку управленческий учет в России сегодня находится в стадии развития и становления, вопрос о его функциях, месте и роли в управлении на промышленных предприятиях остается дискуссионным.
Действительно, не все разработанные теоретические положения и методические рекомендации могут быть автомат! ер,
в рамках автомобилестроительного предприятия. Большинство применяемых сегодня на практике методик - наследие плановой экономики. Они нуждаются в адаптации к современным особенностям производства и новым потребностям управления. Так, сегодня на заводах Автомобильного Московского Общества "Завод им. Лихачева" - ЗИЛа - (в частности, Московском заводе автоагрегатов - МЗАА) все еще продожают использовать инструкции по планированию, учету и калькулированию, разработанные в 80-х годах; для анализа и планирования пользуются методиками и показателями, предложенными в положениях о хозяйственном расчете того же периода. Организационно-методологические основы формирования системы и функционирования элементов управленческого учета в промышленности разработаны недостаточно.
Актуальность проблемы, ее теоретическая и практическая значимость, а также недостаточность разработки теоретических положений и методических аспектов контроля затрат в рамках внедряемой системы управленческого учета в промышленности обусловили выбор темы, постановку цели и задач данного исследования.
Цель диссертации состоит в том, чтобы на основе обобщения практического опыта бухгатерского учета автоагрегатных предприятий AMO ЗИЛ, изучения специальной литературы сформулировать теоретико-методические рекомендации по совершенствованию контроля и управления затратами, адекватные современным рыночным условиям хозяйствования. Достижение поставленной цели потребовало постановки и решения следующих основных задач:
Х раскрыть влияние особенностей производственного процесса предприятия на выбор системы учета затрат, существенных параметров системы управленческого учета;
Х проанализировать действующую систему учета затрат на автоагрегатных заводах ходинга;
Х систематизировать' текущую практику применения нормативного учета и
s . ла*
контроля на обследованных предприятиях и предложить направления ее совершенствования и адаптации к потребностям предприятий в условиях рынка;
Х разработать практические рекомендации по внедрению бюджетирования как комплексной системы контроля и управления затратами;
Х обосновать возможность внедрения системы разработки гибких бюджетов с использованием маржинального анализа;
Х разработать систему контроля испонения бюджетов, адаптированную к организационной структуре автоагрегатных заводов.
Предметом исследований данной диссертационной работы являются теоретико-методологические и практические проблемы организации и внедрения бухгатерского управленческого учета, контроля и управления формированием себестоимости продукции путем развития нормативного учета и контроля, внедрения бюджетирования и системы контроля испонения бюджетов.
Объектом исследований является организация сквозной
интегрированной системы контроля затрат в системе управленческого учета на
предприятиях автомобилестроительного комплекса России.
Теоретической основой исследования являются труды отечественных
ученых по проблемам экономики, учета и управления промышленным
предприятием, среди которых особое место занимают работы М.Х. Жебрака и
Г. Серебрякова. Также свой вклад в разработку проблем управленческого учета
и контроля затрат внесли М.А.Вахрушина, Н.Д.Врублевский, В.Б.Ивашкевич,
Т.П.Карпова, В.Э.Керимов, П.П.Новиченко, В.Ф.Палий и В.В. Палий,
С.А.Стуков. Большое внимание уделено истории развития системы
управленческого учета в России и за рубежом в работах Я.В.Соколова.
При работе над диссертацией были также использованы труды
зарубежных ученых и специалистов в области контроля затрат: Р.Антони,
Ч.Тейлор, Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер, Р. Вандер Вил, К.Друри, Ж.Ришар.
Кроме того, в работе использованы действующие нормативно-правовые
акты по бухгатерскому учету, отраслевые методические указания, материалы периодической печати, учетные данные автоагрегатных заводов AMO ЗИЛ.
Методологической основой исследования явились диалектические методы познания, формальная логика, системный подход, обеспечивающие объективный характер изучения практики учета и контроля затрат. В исследовании используются такие методы, как-то: сравнение, анализ и синтез, группировка, системно-структурный подход. Использованные методы исследования систем контроля в своей совокупности позволяют обеспечить достоверность анализа и обоснованность выводов.
Научная новизна исследования заключается в решении научной задачи формирования комплексной системы контроля затрат при внедрении управленческого учета на автоагрегатных предприятиях AMO ЗИЛ. Научную новизну содержат следующие положения диссертации:
Х систематизированы особенности управленческого учета, конкретизированы его задачи и принципы, проведен сравнительный анализ существующих систем контроля себестоимости продукции применительно к автоагрегатным заводам автомобильной промышленности;
Х разработаны методические рекомендации по совершенствованию нормативного учета в направлении его адаптации к условиям рынка - отказ от затратного подхода к формированию себестоимости и перехода к разработке нормативных калькуляций по изделиям исходя из рыночной цены продукции;
Х обоснована необходимость применения номенклатуры отклонений по контролируемым каждым центром ответственности затратам;
Х разработан регистр управленческого учета для оперативного выявления и анализа отклонений по центрам ответственности и причинам, позволяющий реализовать принцип управления по отклонениям;
Х предложена система гибкого бюджетирования на базе анализа сокращенной себестоимости с учетом отраслевой специфики.
Практическая значимость выпоненного исследования состоит в том, что полученные результаты ориентированы на их применение на автоагрегатных заводах AMO ЗИЛ (Московский завод автоагрегатов, Рославльский автоагрегатный завод, Рязанский и Смоленский автоагрегатные заводы) и других автомобилестроительных предприятиях при внедрении принципов управленческого учета, в частности, могут быть использованы при создании отраслевых рекомендаций.
К числу основных результатов, имеющих самостоятельное практическое значение, можно отнести следующие:
Х предложены меры по совершенствованию нормативного учета и контроля, предусматривающие отказ от затратного принципа формирования себестоимости и изменение техники учетных записей,
Х разработан регистр нормативного учета, повышающий аналитические возможности нормативного контроля,
Х обоснованы рекомендации по организации бюджетирования на автоагрегатных заводах с использованием аналитических возможностей системы учета сокращенной себестоимости.
Внедрение указанных методик позволит повысить качество учетно-аналитической информации, осуществлять контроль и исчислять себестоимость продукции в процессе решения отдельных задач управления, оперативно управлять затратами.
Апробация и внедрение результатов исследования. Разработанные диссертантом положения по совершенствованию нормативного учета, положения по учету и анализу сокращенной себестоимости, бюджетированию и контролю испонения бюджетов приняты к внедрению в практику автоагрегатных заводов Автомобильного Московского Общества "Завод им. Лихачева".
Публикации. Основные положения диссертации изложены в 4 научных работах общим объемом 2,1 п.л.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав,
выводов и предложений, списка использованной литературы, включающего 135 наименований, а также семи приложений. Работа изложена на 183 страницах машинописного текста, содержит 29 таблиц и 11 рисунков.
Диссертационная работа имеет следующую структуру: Введение
Глава 1. Теоретические основы учета затрат на производство в промышленности
1.1. Предмет, сущность, принципы и назначение управленческого учета
1.2. Влияние организационно-технологических особенностей производства на выбор системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
Глава 2. Формирование и контроль затрат на производство
2.1. Действующая система учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на заводах AMO ЗИЛ
2.2. Совершенствование нормативной системы учета и контроля затрат на заводах AMO ЗИЛ
2.3. Автоматизация нормативного учета как условие его совершенствования
Глава 3. Направления совершенствования управления затратами
3.1. Внедрение бюджетирования как комплексной системы контроля затрат
3.2. Использование маржинального анализа для целей контроля затрат
3.3. Создание системы контроля испонения бюджетов Выводы и предложения
Список использованной литературы Приложения
Во введении раскрыта актуальность выбранной темы исследования, степень ее разработанности, определяются цель и задачи, предмет и объект исследования, изложены научная новизна и практическая значимость полученных результатов, констатирована их апробация и внедрение.
В первой главе рассматривается предмет и сущность управленческого учета на промышленном предприятии, принципы его организации и принципы формирования информации в системе управленческого учета, а также обоснован выбор метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции исходя из организационно-технологических особенностей производства.
Во второй главе исследуется используемый метод учета и контроля затрат на производство, выявляются его недостатки. Обосновывается возможность модернизации применяемого нормативного учета в направлении его приближения к потребностям предприятия в условиях рыночной экономики, и в связи с этим предлагаются изменения в системе нормативного хозяйства, учете отклонений от норм, а также в организации контроля затрат и формировании себестоимости продукции по отклонениям. Также обосновывается необходимость автоматизации нормативного учета.
В третьей главе рассматриваются вопросы внедрения комплексной системы контроля затрат, охватывающей как контроль затрат на этапе производственного планирования, текущего контроля, так и на этапе последующей бюджетной отчетности. Исследована возможность применения системы учета и анализа сокращенной себестоимости для внедрения гибких бюджетов, предварительного контроля затрат. Разработаны теоретико-методологические подходы к внедрению бюджетирования на автоагрегатных предприятиях автомобилестроительных ходингов, а также рекомендации по созданию системы контроля испонения бюджетов при решении отдельных задач управления.
В заключении сформулированы основные выводы и предложения, полученные в ходе исследования.
Основное содержание и результаты исследования.
Обоснование места и роли управленческого учета в системе управления производственной деятельностью автоагрегатных предприятий
Исследование современной концепции управленческого учета на промышленном предприятии, эволюции идей и элементов управленческого учета в России и за рубежом позволило сделать вывод о том, что ряд элементов управленческого учета (например, нормативный учет и контроль, производственный учет и калькулирование) формировася одновременно и независимо в России и в странах Европы и США с конца XIX века. В период плановой экономики в СССР развивались лишь элементы теории, востребованные системой бухгатерского учета и управления. Сегодня управленческий учет, несмотря на свою относительную молодость, широко применяется за рубежом.
В связи с переходом на рыночные условия хозяйствования в начале 90-х годов XX века на отечественных предприятиях остро проявилась потребность внедрения поной системы управленческого учета.
На основе современных научных определений и практического опыта в диссертации управленческий учет рассматривается как внутрихозяйственная часть учетно-информационной системы сбора, обобщения, обработки и анализа учетной информации, направленной как на формирование обоснованных управленческих решений, так и на контроль их испонения.
Аналич предмета, методов, объектов системы упранпенческого учет промышленного предприятия позволили сделать вывод, что основным объектом управленческого воздействия производственных менеджеров являются затраты, поскольку, с одной стороны, они находятся под их контролем, с другой - именно их управлением достигается максимальный результат по получению прибыли.
Система управленческого учета на каждом предприятии индивидуальна, зависит от решаемых менеджерами задач. Однако для создания эффективной системы необходимо придерживаться как общих принципов ведения бухгатерского учета, так и принципов управленческого учета (табл. 1).
Систематизация принципов управленческого учета
Принцип Содержание принципа
Непрерывность деятельности предприятия Нет намерения самоликвидироваться, сократить масштабы деятельности, существенно менять область деятельности в короткий промежуток времени
Удобные измерители Использование стоимостных и натуральных измерителей, удобных для формирования информации
Единые единицы измерения Использование единых для планирования и учета (планово-учетных) единиц измерения (это обеспечивает взаимосвязь между планированием и учетом)
Гибкость системы управленческого учета Приспособленность системы к индивидуальным особенностям каждого предприятия, ее сове;-";-.нствование с развитием бизнеса
Прогнозность системы управленческого учета Направленность системы на оптимизацию результатов деятельности центров ответственности путем прогнозирования и планирования их доходов и расходов
Принцип делегирования ответственности и пономочий, а также мотивации испонителей Перераспределение пономочий, ответственности между руководителями в порядке иерархической структуры подчинения с одновременным выбором методов повышения мотивации нижестоящих менеджеров
Планирование деятельности всех подразделений с составлением бюджетов Применение бюджетного (сметного) метода управления затратами, финансами, коммерческой деятельностью
Формирование отчетной информации Формирование показателей внутренней отчетности, что является основой коммуникационных связей между уровнями управления
Принцип управления по отклонениям Внутренняя отчетность формируется с выделением информации об отклонениях фактически достигнутых показателей от плановых, их причинах и ответственных лицах, что позволит быстро устранить причины
Принцип контролируемости показателей внутренней отчетности Раздельное составление отчетности по показателям, находящимся под контролем ответственного менеджера и не контролируемым им
Оценка результатов деятельности Оценка результатов деятельности подразделений предприятия (для оценки тенденций развития деятельности каждого центра ответственности и предприятия в целом) способствует оперативному управлению
Для формирования адекватной, полезной и наиболее поной информации
в системе управленческого учета необходимо соблюдать принципы
формирования такой информации (табл. 2).
Соблюдение принципов управленческого учета позволяет обеспечить
создание на предприятии организационной структуры, отвечающей
стратегическим целям менеджмента. В то же время соблюдение принципов
формирования информации позволяет найти наиболее приемлемые методики
сбора и обработки информации в условиях конкретного предприятия.
Принципы формирования информации в управленческом учете
Принцип Содержание принципа
Оперативность формирования и представления информации Ослабление требований к поноте информации в пользу ее оперативности
Периодичность формирования информации Соблюдение периодичности представления информации, отражающей производственный и коммерческий циклы предприятия, устанавливаемой учетной политикой. Своевременное и качественное представление информации часто выражается в составлении графика такого представления
Преемственность информации Преемственность и многократное использование первичной и промежуточной информации в целях управления, что сокращает затраты на учет и способствует повышению его эффективности
Конфиденциальность информации Соблюдение коммерческой тайны, ведение управленческого учета в обособленном структурном подразделении
Понятность информации Информация дожна быть быстро и адекватно воспринята менеджером
Полезность информации Применение таких методик планирования, учета и анализа, которые обеспечивают получение полезной информации (использование которой приведет к принятию решения) Их выбор зависит от решаемых управленческих задач
Адресность информации Информация дожна представляться конкретным адресатам в соответствии с иерархией системы управления
Понота и аналитичность информации Информация дожна содержать исчерпывающие данные об объектах учета (представление показателей в удобном и аналитичном виде)
Экономичность формирования информации В системе управленческого учета формируется лишь требуемая, необходимая информация, причем затраты на ее формирование дожны быть адекватны эффективности ее использования
Важным аспектом для контроля формирования затрат на промышленном предприятии является зависимость объектов учета и калькулирования, метода учета затрат от организационно-технологических особенностей производства. В основе выбора метода учета затрат лежат объект учета затрат (процесс, передел, заказ), метод их отнесения на себестоимость готовой продукции, тип и размер производства.
Важнейшими технологическими особенностями автоагрегатных заводов автомобилестроительных ходингов являются следующие: ежемесячный выпуск продукции, чей объем во много раз превышает остатки незавершенного производства на конец месяца, короткий производственный цикл, высокая
материале- и трудоемкость, большая номенклатура продукции, наличие в технологическом процессе ряда ярко выраженных стадий (заготовительной, обрабатывающей и сборочной). Изготовление массовой продукции организуется по поточному графику, а изделиям присваиваются учетные коды, исходя из номенклатуры выпускаемых изделий головного сборочного предприятия.
Для нормальной и ритмичной работы формируется постоянный объем производственных заделов в виде не законченных обработкой деталей и узлов с различной степенью готовности.
Анализ существующей практики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на обследованных предприятиях показывает, что применяемый попередельный учет с подразделением затрат по заготовительному, обрабатывающему и сборочному переделам соответствует организации и технологии производства. Качество и оперативность контроля затрат зависит от своевременности определения затрат и отклонений по каждому изделию. Учитывая поточно-массовый вариант организации производства на автомобилестроительных предприятиях и применение в качестве объекта калькулирования себестоимости изделия или группы однородных изделий, возможно и экономически целесообразно в целях совершенствования нормативного учета, повышения адекватности формируемой для управления информации в условиях автоматизации учетного процесса ведение учета по отдельным переделам в разрезе отдельных изделий и/или групп однородных изделий.
Это позволит прямо относить на себестоимость каждого вида продукции прямые затраты в максимально возможном объеме как внутри цеха, передела, так и в целом по предприятию, точнее формировать значительную часть производственной себестоимости, в связи с чем повысится точность косвенного распределения производственных расходов пропорционально прямым затратам.
Учет с поиздельной группировкой затрат реализуется путем введения в
первичные документы на отпуск материалов, по заработной плате кодов изделий (могут быть использованы номенклатурные номера), на изготовление которых происходит расход материальных или трудовых ресурсов.
При поиздельном методе учета затрат на производство промышленной продукции объектом является каждый вид изделий. Планирование и учет затрат на производство осуществляется по переделам в разрезе видов изделий, а внутри - по калькуляционным статьям расходов. При поиздельной группировке затрат не потребуется распределять некоторые фактические затраты между видами продукции, что уменьшит искажения в формировании затрат по изделию, позволит усилить контроль за затратами и повысить достоверность калькуляций фактической себестоимости отдельных видов продукции.
Анализ и оценка действующей практики по учету и контролю затрат на производство; совершенствование нормативного учета и контроля
Этот круг проблем охватывает анализ состава затрат по калькуляционным статьям, анализ применяемых методик косвенного распределения затрат, калькулирование себестоимости в системе управленческого учета, изучение действующего нормативного хозяйства предприятия, практики нормирования и контроля, а также выработку предложений по совершенствованию нормативного контроля и управления затратами на основе использования зарубежного опыта применения учетных систем "стандарт-костинг" и "таргет-костинг".
Достоверное исчисление себестоимости, с одной стороны, поиск путей сокращения издержек, с другой, зависят от номенклатуры калькуляционных статей расходов. Применяемая на авто агрегатных заводах номенклатура нуждается в корректировке.
Укрупненная комплексная статья "Общепроизводственные расходы" объединяет расходы по содержанию и эксплуатации оборудования и общецеховые расходы, составляющие в совокупности около 30% себестоимости изделий.
Анализ практики обследованных предприятий выявил, что
общепроизводственные расходы по видам производства и изделиям распределяются пропорционально прямым затратам. Безусловно, у такого метода есть свои плюсы, и главный из них - простота расчета, однако прямого соотношения между такими расходами и прямыми затратами нет, что приводит к искажениям в себестоимости отдельных видов продукции.
В целях усиления контроля и повышения прозрачности структуры формируемой себестоимости, а также для более детального анализа видов расходов целесообразно выделить отдельно статьи "Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования" и "Общецеховые расходы". Это повысит аналитичность данных учета и калькуляции себестоимости продукции.
Применение нормативного метода учета и контроля по-прежнему является актуальным и особенно необходимо в рыночных условиях. Анализ применяемого на предприятиях AMO ЗИЛ нормативного учета показал ею низкую эффективность в условиях рынка, нарушение принципа управления по отклонениям и необходимость его совершенствования и адаптации к условиям рыночной экономики. Изучение применяемых в экономически развитых странах систем "стандарт-костинг" и "таргет-костинг" позволило выявить основные направления совершенствования отечественного нормативного учета.
Прежде всего это отказ от "затратного" принципа формирования нормативной себестоимости. В рыночных условиях предприятие вынуждено учитывать свои возможности по реализации продукции и основная проблема -соотношение поной себестоимости, прибыли и цены продажи. В идеале нормативная себестоимость устанавливается вычитанием из продажной цены желаемой прибыли, после чего в соответствии с инженерными расчетами устанавливают нормативную себестоимость изделия.
В реальности себестоимость, рассчитанная по нормам (нормативная себестоимость), дожна представлять собой согласованную величину между ценой продажи, желаемой прибылью и реальными возможностями организации и технологии производства.
В этой связи исследованы и проанализированы возникающие варианты
ситуации. Схема установления нормативной себестоимости на единицу изделия (формирования нормативной калькуляции) в зависимости от рыночной конъюнктуры представлена на рис. 1.
Направление^ нормативной себе
асчетов естоимости
Варианты рыночной конъюнктуры
Допонительная прибыль
Цена продажи желаемая Желаемая прибыль (из средней нормы рентабельности)
Производственная себестоимость по достигнутым нормам
Вариант 1 Цена
продажи
Вариант 2 возможная
Вариант 3
Вариант 4
Вариант 5
Рис. 1. Варианты расчета нормативной себестоимости
Возникает два встречных направления: с одной стороны, предприятие желает установить цену из расчета достигнутых норм плюс прибыль, с другой стороны, рыночная конъюнктура часто вынуждает устанавливать цену ниже рассчитанной таким образом. Как результат могут возникнуть следующие варианты соотношения желаемой и возможной цены продажи.
При первом варианте (возможная цена продажи выше желаемой) предприятие может продавать продукцию либо с увеличенной прибылью, либо расширять рынок за счет более низких цен. Нормативная себестоимость может соответствовать достигнутому уровню.
При втором варианте (возможная цена продажи равна желаемой) предприятие выпоняет бизнес-план, получает прибыль и, руководствуясь динамикой рыночной конъюнктуры, ищет пути снижения себестоимости в будущем. Нормативная себестоимость может соответствовать достигнутому уровню либо можно задавать план по ее снижению.
При третьем варианте (возможная цена продажи ниже желаемой, но
прибыль формируется) предприятие дожно принять управленческое решение
и либо согласиться на меньшую прибыль, либо найти путь сокращения себестоимости. Размер нормативной себестоимости в данном случае скорее всего будет ниже достигнутого уровня.
При четвертом варианте (возможная цена продажи равна себестоимости) предприятие не получает прибыль, однако по-прежнему может продавать продукцию ввиду поного возмещения затрат и вынуждено искать путь сокращения себестоимости для получения прибыли. Нормативная себестоимость, рассчитанная исходя из рыночной конъюнктуры, будет ниже достигнутого уровня, однако, если удастся ликвидировать систематические отклонения, предприятие получит прибыль и повысит эффективность производства.
Пятый вариант (возможная цена продажи ниже себестоимости) делает дальнейшее производство невозможным: предприятие вынуждено либо переквалифицироваться, либо прекращать деятельность. Однако, если идеальные нормативы позволяют получить себестоимость ниже рыночной цены, предприятие может найти путь сократить непроизводительные расходы и продожить производство.
После установления предельной производственной себестоимости, согласованной с возможностями рынка, решается задача по разработке системы норм и нормативов, нормативных калькуляций. Поскольку нормативный учет выступает не только в качестве системы учета и контроля, но является составной частью организации производственного процесса (это выражается в единстве норм для планирования, учета и производства), то первым шагом внедрения эффективной системы нормативного учета является добросовестная организация производства и создание системы нормативного хозяйства. Состав и построение нормативного хозяйства предприятий каждой отрасли уникально. Нормативное хозяйство пронизывает все уровни управления и все этапы работы по планированию, контролю и анализу результатов производства.
Анализ нормативного хозяйства автоагрегатных заводов ходинга выявил его ориентацию также на "затратный" принцип формирования нормативной
себестоимости. В этой связи необходимо изменить практику нормирования и разрабатывать нормативные калькуляции исходя из возможной цены продажи и требуемого уровня прибыли на изделие. В связи с этим предлагается усовершенствованная схема нормирования затрат (рис. 2.)
Цена продажи - требуемая прибыль 11 -
Требуемая нормативная себестоимость изделия
Корректировка норм
Нормативная калькуляция на изделие
Технически обусловленная нормативная себестоимость изделия
Поиздельные нормы затрат
Поиздельные нормы прямых трудозатрат
Поиздельные нормы прямых материальных затрат
Поузловые нормы затрат
Поузловые нормы прямых трудозатрат: нормы трудоемкости, нормы времени производства узлов, расценки
Сметы косвенно распределяемых затрат с учетом объемов годовой производственной программы
Поузловые нормы прямых материальных затрат в натуральном
и стоимостном выражении, вюпо-чая трансфертные цены и цены покупных полуфабрикатов
Первичные нормы затрат
Пооперационные нормы времени и расценок, подетальные нормы трудозатрат:
номы выработки, трудоемкости и расценки
Нормы применяемости и
входимости узлов в изделия
Пооперационно-подетальные нормы прямых материальных затрат в натуральном и стоимостном выражении, включая трансфертные цены
Нормы применяемости
деталей и входимости в узлы и изделия
Нормативно-справочная^! информация
Собственные нормы производственного ходинга, нормы утверждаемые для предприятия
Нормы предприятии-конкуренто
Нормы собственного нормирования
Собственные нормы предприятия по производству, не связанному с ходингом
Рис. 2. Предлагаемая схема нормирования затрат автоагрегатных
Новая схема нормирования требует применения нормативной калькуляции, содержащей информацию о возможной цене продажи, задание по снижению себестоимости, стимулирующие менеджеров на поиск путей сокращения расходов (табл. 3).
Обновленная калькуляция нормативной себестоимости
карданного вала 130-2200023Б2
Действующая Уточненная
нормативная нормативная
Л п/п Статьи калькуляции калькуляция и задание на калькуляция и достигнутая
снижение экономия
Сумма удел, вес, % Сумма удел, вес, %
I 2 3 4 5 6
1. Рыночная цена 2100,00 X X X
2. Действующая нормативная себестоимость на 01.01.04 2093,92 107,93 X X
3. Прибыль (= стр. 2cm. 3 - стр. 1cm. 3) 6,08 X X X
4. Требуемая нормативная себестоимость / уточненная нормативная себестоимость 1940,00 100,00 2085,80 107,52
5. Сумма перерасхода /достигнутая экономия (= стр.2ст.З - стр.4ст.З) / (= стр.2cm.3 - стр.4 ст.5) 153,92 7,93 8,12 0,42
6. Сырье и материалы 299,18 15,42 299,18 15,42
7. Полуфабрикаты собственного производства 581,42 29,97 581,42 29,97
8. Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги сторонних организаций 406,37 20,95 398,25 20,53
9. Транспортно-заготовительные расходы 21,17 1,09 21,17 1,09
10. Топливо и энергия на технологические цели 32,73 1,69 32,73 1,69
11 Ииюо 1ЦММШ материальных затрат 1340,87 69,11 1332,75 68,70
12. Основная заработная плата производственных рабочих 71,31 3,68 71,31 3,68
13. Отчисления на социальное страхование 26,24 1,35 26,24 1,35
14 Итого расходов на заработную плату с отчислениями 97,55 5,03 97,55 5,03
15. Износ инструментов и приспособлений целевого назначения и прочие специальные расходы 9,18 0,47 9,18 0,47
16. PCO 439,00 22,63 439,00 22,63
17. Цеховые расходы 118,12 6,09 118,12 6,09
18. Общезаводские (общехозяйственные) расходы 89,20 4,60 89,20 4,60
19 Итого расходов на обслуживание производства и управление 655,50 33,79 655,50 33,79
20. Потери от брака - - - -
21. Производственная себестоимость изделия 2093,92 107,93 2085,80 107,52
Проведенные нами исследования показали, в частности, возможность снижения затрат по покупным изделиям и полуфабрикатам путем внедрения схем, позволяющих получать большие скидки при закупках укрупненными партиями. При этом достигнутая экономия может составить до 8 рублей на изделие. Для установления возможностей сокращения издержек по другим статьям нужны более глубокие исследования в области технологии и организации производства, что выходит за рамки настоящей работы.
Установление более жестких норм требует повышения эффективности действующих методов контроля и выявления отклонений. Анализ применяемых лимитно-заборных карт выявил необходимость предусматривать величину планируемых отходов (возвратных и безвозвратных), что повысит контроль не только за готовыми изделиями, но и за отходами, отклонение от норм по которым будет также свидетельствовать о ненормальном технологическом процессе.
Кроме того, при необходимости можно внедрять новые методы контроля (контрольный запуск сырья в производство, лабораторный анализ и экспертиза), которые в повседневной практике позволят на ранних стадиях выявлять возможные причины отклонений в будущем.
Изучение практики применения нормативного учета на заводах показало, что возникающие отклонения не фиксируются в оперативном порядке, не производится их анализ и классификация по причинам и виновникам или инициаторам. В то же время анализ практики исследованных предприятий ходинга и типовых указаний по применению нормативного метода учета затрат на производство и калькулирование нормативной и фактической себестоимости продукции позволил выявить типичные причины отклонений и сформировать рекомендуемую номенклатуру по материальным затратам и расходам на оплату труда. Внедрение развернутой, экономически обоснованной номенклатуры отклонений для каждого подразделения, центра ответственности позволит оперативно классифицировать и изучать возникшие отклонения, выявлять их причины и виновников.
Выявленные отклонения необходимо фиксировать в оперативном порядке на уровне ответственности менеджера для последующего анализа, выявления динамики и составления отчетов. В этой связи предложена к внедрению "Книга учета отклонений" по каждому центру ответственности, формируемая по данным первичных документов с разделением отклонений на зависящие от него и связанные с действиями других центров ответственности. На ее основе становится возможным периодически формировать рапорты отклонений по подразделению с объяснениями причин отклонений, а также рапорты о разработанных планах мероприятий, направленных на устранение возможностей возникновения отклонений и на снижение материалоемкости и трудоемкости производства в рамках центра ответственности.
Кроме того, действующая схема учетных записей не в поной мере позволяет использовать аналитические возможности нормативного учета. В этой связи мы считаем целесообразным приблизить ее к системе "стандарт-костинг", в которой отклонения прямо списываются на финансовый результат.
Немаловажным фактором внедрения эффективной системы контроля затрат является автоматизация нормативного учета с введением данных о затратах, собранных средствами объективного контроля и измерения, где это возможно, непосредственно в базу данных без участия человека. Это позволит точно калькулировать себестоимость изделия по некоторым статьям, своевременно выявлять возникающее отклонение и принимать стандартные управленческие процедуры или передавать необходимую информацию для принятия решения менеджеру.
Таким образом, нормативный учет и контроль, несмотря на значительный период своего применения, по-прежнему актуален, поскольку является мощным рычагом повышения эффективности производства, стимулирования эффективного труда, дает информацию о фактической себестоимости единицы продукции, возникших отклонениях, их причинах, что позволяет оперативно влиять на производственный процесс.
Разработка и внедрение на обследованных предприятиях комплексной системы контроля затрат - бюджетирования, являющегося комплексной деятельностью по составлению краткосрочных планов, их коррекции, испонению и контролю испонения бюджетов, позволяющего планировать и прогнозировать все финансовые показатели деятельности предприятия на предстоящий период. Бюджетирование является элементом управленческого учета предприятия, в системе которого формируется, в частности, управленческая отчетность, помогаю-щая менеджерам эффективнее исследовать поведение затрат и управлять ими.
Исследование практики планирования на обследованных предприятиях показало частичную реализацию концепции бюджетирования в области прогнозирования объемов продаж по видам изделий, объема доходов и расходов, прибыли (убытков), движения денежных средств и агрегированных финансовых показателей. Кроме того, бизнес-план содержит перечень мероприятий, направленных на сокращение расходов. Однако ответственность за осуществление мероприятий по контролю за себестоимостью на предприятии никак не устанавливается. Планирование осуществляется в целом по предприятию, без выделения планов по центрам ответственности, без привлечения ответственных менеджеров к их разработке, без внутрипроизводственной нормативной базы, без распределения ответственности за выпонение.
Базовым элементом бюджетирования является концепция центров ответственности - структурных подразделений, руководители которых ответственны за формируемые в рамках подразделения расходы и (или) доходы. Изучение теории вопроса и проведенные исследования в области структуры управления предприятиями позволили выявить типичные центры ответственности в соответствии с функциональной направленностью их деятельности, финансовой ответственностью и самостоятельностью, а также реализовать концепцию персональной ответственности менеджеров за выпонение бюджетных заданий.
Бюджетирование представляет собой не только процесс, но и бизнес-среду планирования и контроля расходов и доходов с возможностью прогнозирования и управления финансовым результатом. Для ведения эффективной работы по бюджетированию на предприятиях предлагается разработать внутренний нормативный документ - бюджетный регламент. Его
главная задача Ч создание системы формальных процедур по разработке, согласованию, корректировке, контролю выпонения бюджетных заданий всеми центрами ответственности.
Анализ специальной литературы, как отечественной, так и зарубежной, и практики планирования позволил предложить методику и схему разработки бюджетов, применимую для автоагрегатных заводов AMO ЗИЛ. На основе бизнес-плана ЗАО МЗАА предлагается порядок разработки и составления бюджета на год с учетом производственных особенностей. Такой подход дает ощутимые результаты по предварительному планированию потребности во всех видах ресурсов, что позволяет достаточно точно прогнозировать уровни расходов, доходов и финансовые результаты за период.
Однако разработанный таким образом статичный бюджет не может дать адекватную информацию о качестве выпонения заданий центрами ответственности, так как реальность постоянно вносит коррективы в работу предприятий, в выпонение первоначальных планов, составленных до начала отчетного года. Тем более сложной задачей является контроль и оценка выпонения бюджетных показателей как со стороны центров ответственности, выпонявших задание, так и со стороны вышестоящего менеджмента, включая t прогнозы по финансовым результатам.
Отклонения от планов по расходам могут вызываться различными v факторами: изменением цен поставщиком, изменением тарифов на
коммунальные услуги, перебоями в работе транспортных систем, изменением рыночной конъюнктуры на продукцию предприятия, макроэкономическими изменениями. Отклонения по доходам вызываются, как правило, изменениями объемов продаж. Влияние же таких отклонений на конечный финансовый
результат часто является непредсказуемым. Здесь эффективным решением дня предприятий может быть использование возможностей анализа "затраты-объем-прибыль", основанного на учете сокращенной себестоимости.
Исследование практики учета затрат на автоагрегатных заводах ходинга и специальной литературы позволило разграничить постоянные и переменные расходы и провести маржинальный анализ по данным ЗАО МЗАА. Проведенный анализ сокращенной себестоимости показал возможность заранее прогнозировать прибыль предприятия по результатам выпонения годового плана производства и продаж по видам продукции. При отклонении от плановых объемов производства и продаж, а также при принятии нестандартных управленческих решений в течение планового периода маржинальный анализ позволяет своевременно скорректировать размеры ожидаемых расходов и прибыли, наглядно связав их с изменением объема производства с использованием графического метода.
Применение маржинального анализа делает возможным переход к более прогрессивной форме бюджетирования - разработке гибких бюджетов, ориентированных на учет изменения объемов производства до начала контроля испонения бюджетов, в том числе по центрам ответственности и по каждому виду изделий.
Гибкие бюджеты позволяют создать эффективную сквозную контрольную среду, повысить эффективность производства, способствуют определению оптимального ассортимента и объема выпуска продукции, что создает условия для планирования и управления прибыльностью бизнеса в целом и по направлениям деятельности в текущем и догосрочном периодах.
Таким образом, в работе обоснована эффективность бюджетирования как комплексной системы предварительного, текущего и последующего контроля затрат и результатов как по центрам ответственности, так и по предприятию в целом. Контроль испонения бюджетов является неотъемлемым элементом бюджетирования, требующим специальных познаний, поскольку бюджет -специфический объект контроля. В этой связи предложена к внедрению
адаптированная к нуждам обследованных предприятий система контроля испонения бюджетов, в которой важнейшими задачами являются: во-первых, распределение функций по контролю испонения бюджета между управленческими службами автоагрегатных заводов ходинга, во-вторых, создание двусторонне-сквозной системы внутреннего документооборота (движение "снизу-вверх" информационных потоков о текущих результатах испонения бюджета и "сверху-вниз" - директивных указаний и рекомендаций), позволяющей органично корректировать деятельность всех подразделений в зависимости от финансового состояния, конъюнктуры рынков, текущей эффективности выпонения заданий. Необходимо отметить, что на обследованных предприятиях основная нагрузка по контролю испонения бюджетных заданий ложится на планово-экономический отдел.
При этом одним из важнейших элементов системы контроля испонения бюджета является экономически обоснованное выделение структурного подразделения, менеджер которого отвечает за результаты его деятельности. Это связано, во-первых, с составлением отчета менеджером, который первьм анализирует возникшие в его подразделении отклонения от бюджетных назначений, а во-вторых, с осуществлением согласований и разграничений затрат и ответственности между одноуровневыми центрами ответственности по бюджетным показателям.
Таким образом, одновременное внедрение системы бюджетирования и системы внутреннего контроля испонения бюджетных заданий на предприятиях является объективной необходимостью, создаст условия, необходимые для эффективного контроля затрат на всех этапах бюджетного цикла.
В заключении диссертации обобщены итоги исследования, сформулированы выводы и рекомендации, направленные на совершенствование практики контроля затрат автоагрегатных заводов автомобильных ходингов в системе управленческого учета. Практическая реализация разработанных рекомендаций и предложений способствует, на наш
взгляд, совершенствованию и дальнейшему развитию организации учета и
контроля затрат в системе управленческого учета предприятий отрасли.
Публикация результатов исследования:
1. Хрусталев A.A. Развитие управленческого учета в России. // ж. Деловая столица: лица бизнеса, 2003, №1-2. - 0,35 пл.
2. Хрусталев A.A. Внутренний аудит на предприятии. // Уральский деловой журнал "Директор", 2003, №4. - 0,2 пл.
3. Хрусталев A.A. Бюджетирование как комплексная система контроля и управления затратами промышленного предприятия. // Уральский деловой журнал "Директор", 2003, №10. - 0,35 пл.
4. Хрусталев A.A. Внутренний аудит на промышленном предприятии: сущность и организация служб. // ж. Аудит и финансовый анализ, 2003, №4. - 1,2 п.л.
Р ИД № 00009 от 25.08.99 г.
Подписано в печать 06.05.2005. Формат 60*90 '/16. 4 Бумага офсетная. Гарнитура Times New Roman Cyr.
Усл. печ. л. 1,1. Тираж 100 экз. Заказ № 524.
Отпечатано в редакционно-издательском отделе
Всероссийского заочного финансово-экономического института (ВЗФЭИ)
с оригинал-макета заказчика. Олеко Дундича, 23, Москва, Г-96, ГСП-5,123995
РНБ Русский фонд
2006-4 8094
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Хрусталев, Александр Александрович
Содержание.
Введение.
Глава 1. Теоретические основы учета затрат на производство в промышленности
1.1. Предмет, сущность, принципы и назначение управленческого учета.
1.2. Влияние организационно-технологических особенностей производства на выбор системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Глава 2. Формирование и контроль затрат на производство.
2.1. Действующая система учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на заводах АМО ЗИЛ.
2.2. Совершенствование нормативной системы учета и контроля затрат на заводах АМО ЗИЛ.
2.3. Автоматизация нормативного учета как условие его совершенствования.
Глава 3. Направления совершенствования управления затратами.
3.1. Внедрение бюджетирования как комплексной системы контроля затрат.
3.2. Использование маржинального анализа для целей контроля затрат.
3.3. Создание системы контроля испонения бюджетов.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование учета и контроля затрат в системе управленческого учета промышленного предприятия"
Экономика России с начала 90-х годов перешла на рыночные отношения, ускорися процесс ее интеграции в мировую хозяйственную систему. В такой ситуации отечественные автомобилестроительные предприятия перестраивают принципы своей работы и стиль управления. На первый план выдвигается задача повышения прибыльности бизнеса.
Основными факторами успеха в современных условиях является соотношение цены и качества продукции, ассортимента и объема реализации. Для достижения главной цели - получения прибыли - предприятию необходимо поставлять на рынок конкурентоспособную продукцию. Очевидно, что единственным внутренним источником максимизации прибыли является снижение себестоимости, совершенствование контроля затрат на всех стадиях производства, реализации продукции и формирования финансового результата.
В зарубежной практике подготовкой информации для принятия решений по объемам и ассортименту продукции, по себестоимости и ценам занимается специальное структурное подразделение бухгатерии - управленческая бухгатерия, осуществляющая управленческий учет. В его системе формируется информация для целей управления производством, финансовой деятельностью предприятия. Все решения принимаются исходя из складывающейся конъюнктуры на сырьевых рынках и рынке продукции.
Внедрение управленческого учета на отечественных предприятиях с учетом наработанного в стране опыта применения систем и методов контроля формирования себестоимости является объективной необходимостью современного этапа развития экономики России.
Поскольку управленческий учет в России сегодня находится в стадии развития и становления, вопрос о его функциях, месте и роли в управлении на промышленных предприятиях остается дискуссионным.
Действительно, не все разработанные теоретические положения и методические рекомендации могут быть автоматически применены, например, в рамках автомобилестроительного предприятия. Большинство применяемых сегодня на практике методик Ч наследие плановой экономики. Они нуждаются в адаптации к современным особенностям производства и новым потребностям управления. Так, сегодня на заводах Автомобильного Московского Общества "Завод им. Лихачева" Ч ЗИЛа Ч (в частности, Московском заводе автоагрегатов -МЗАА) все еще продожают использовать инструкции по планированию, учету и калькулированию, разработанные в 80-х годах; для анализа и планирования пользуются методиками и показателями, предложенными в положениях о хозяйственном расчете того же периода [13]. Организационно-методологические основы формирования системы и функционирования элементов управленческого учета в промышленности разработаны недостаточно.
Актуальность проблемы, ее теоретическая и практическая значимость, а также недостаточность разработки теоретических положений и методических аспектов контроля затрат в рамках внедряемой системы управленческого учета в промышленности обусловили выбор темы, постановку цели и задач данного исследования.
Цель диссертации состоит в том, чтобы на основе обобщения практического опыта бухгатерского учета автоагрегатных предприятий АМО ЗИЛ, изучения специальной литературы сформулировать теоретико-методические рекомендации по совершенствованию контроля и управления затратами, адекватные современным рыночным условиям хозяйствования. Достижение поставленной цели потребовало постановки и решения следующих основных задач:
Х раскрыть влияние особенностей производственного процесса предприятия на выбор системы учета затрат, существенных параметров системы управленческого учета;
Х проанализировать действующую систему учета затрат на автоагрегатных 4 заводах ходинга;
Х систематизировать текущую практику применения нормативного учета и контроля на обследованных предприятиях и предложить направления ее совершенствования и адаптации к потребностям предприятий в условиях рынка;
Х разработать практические рекомендации по внедрению бюджетирования как комплексной системы контроля и управления затратами;
Х обосновать возможность внедрения системы разработки гибких бюджетов с использованием маржинального анализа;
Х разработать систему контроля испонения бюджетов, адаптированную к организационной структуре автоагрегатных заводов.
Предметом исследований данной диссертационной работы являются теоретико-методологические и практические проблемы организации и внедрения бухгатерского управленческого учета, контроля и управления формированием себестоимости продукции путем развития нормативного учета и контроля, внедрения бюджетирования и системы контроля испонения бюджетов.
Объектом исследований является организация сквозной интегрированной системы контроля затрат в системе управленческого учета на предприятиях автомобилестроительного комплекса России.
Теоретической основой исследования являются труды отечественных ученых по проблемам экономики, учета и управления промышленным предприятием, среди которых особое место занимают работы М.Х. Жебрака и Г. Серебрякова. Также свой вклад в разработку проблем управленческого учета и контроля затрат внесли М.А.Вахрушина, Н.Д.Врублевский, В.Б.Ивашкевич, Т.П.Карпова, В.Э.Керимов, П.П.Новиченко, В.Ф.Палий и В.В. Палий, С.А.Стуков. Большое внимание уделено истории развития системы управленческого учета в России и за рубежом в работах Я.В.Соколова. Работы этих авторов внесли существенный вклад в решение теоретических вопросов и практику 5 управленческого учета и контроля формирования себестоимости.
При работе над диссертацией были также использованы труды зарубежных ученых и специалистов в области контроля затрат. Большинство основных положений управленческого учета в двадцатом веке были сформулированы Р.Антони, немалый вклад в разработку проблемы внесли такие известные исследователи, как: Ч.Тейлор, Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер, Р. Вандер Вил, К.Друри, Ж.Ришар.
Кроме того, в работе использованы действующие нормативно-правовые акты по бухгатерскому учету, отраслевые методические указания, материалы периодической печати, учетные данные автоагрегатных заводов АМО ЗИЛ.
Методологической основой исследования явились диалектические методы познания, формальная логика, системный подход, обеспечивающие объективный характер изучения практики учета и контроля затрат. В исследовании используются такие методы, как-то: сравнение, анализ и синтез, группировка, системно-структурный подход. Использованные методы исследования систем контроля в своей совокупности позволяют обеспечить достоверность анализа и обоснованность выводов.
Научная новизна исследования заключается в решении научной задачи формирования комплексной системы контроля затрат при внедрении управленческого учета на автоагрегатных предприятиях АМО ЗИЛ. Научную новизну содержат следующие положения диссертации:
Х систематизированы особенности управленческого учета, конкретизированы его задачи и принципы, обоснована актуальность применения нормативного учета для целей контроля себестоимости продукции применительно к автоагрегатным заводам автомобильной промышленности;
Х раскрыто влияние технологических и организационных особенностей производства автоагрегатных предприятиях автомобилестроения на организацию учета затрат с целью определения возможности и экономической б целесообразности внедрения принципов и элементов управленческого учета;
Х предложены меры по совершенствованию действующей системы попередельного учета затрат и разработаны методические рекомендации по совершенствованию нормативного учета в направлении его адаптации к условиям рынка - отказ от затратного подхода к формированию себестоимости и перехода к разработке нормативных калькуляций по изделиям исходя из рыночной цены продукции;
Х обоснована необходимость применения номенклатуры отклонений по контролируемым каждым центром ответственности затратам;
Х разработан регистр управленческого учета для оперативного выявления и анализа отклонений по центрам ответственности и причинам, позволяющий реализовать принцип управления по отклонениям;
Х предложена система гибкого бюджетирования на базе анализа сокращенной себестоимости с учетом отраслевой специфики;
Х даны практические рекомендации по внедрению системы контроля за испонением бюджетных заданий для усиления последующего контроля за формированием себестоимости продукции.
Практическая значимость выпоненного исследования состоит в том, что полученные результаты ориентированы на их применение на автоагрегатных заводах АМО ЗИЛ (Московский завод автоагрегатов, Рославльский автоагрегатный завод, Рязанский и Смоленский автоагрегатные заводы) и других автомобилестроительных предприятиях при внедрении принципов управленческого учета, в частности, могут быть использованы при создании отраслевых рекомендаций.
К числу основных результатов, имеющих самостоятельное практическое значение, можно отнести следующие:
Х предложены меры по совершенствованию нормативного учета и контроля, предусматривающие отказ от затратного принципа формирования 7 себестоимости и изменение техники учетных записей,
Х разработан регистр нормативного учета, повышающий аналитические возможности нормативного контроля,
Х обоснованы рекомендации по организации бюджетирования на автоагрегатных заводах с использованием аналитических возможностей системы учета сокращенной себестоимости.
Внедрение указанных методик позволит повысить качество учетно-аналитической информации, осуществлять контроль и исчислять себестоимость продукции в процессе решения отдельных задач управления, оперативно управлять затратами.
Разработанные диссертантом положения по совершенствованию нормативного учета, положения по учету и анализу сокращенной себестоимости, бюджетированию и контролю испонения бюджетов приняты к внедрению в практику автоагрегатных заводов Автомобильного Московского Общества "Завод им. Лихачева".
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Хрусталев, Александр Александрович
Выводы и предложения
Формирование рыночных отношений наряду со спадом в автомобилестроительном производстве привело к формированию новых условий и новых информационных потребностей для управления предприятием. Изменились требования к бухгатерской информации, потребовалось повышение ее качества, оперативности, специализации для нужд управления и формирования внешней отчетности. В этой связи нами проведено настоящее исследование, в ходе которого рассмотрена история появления и развития элементов управленческого учета, их современное состояние в России, перспективы и направления совершенствования для адаптации на обследованных предприятиях к условиям рыночной экономики, проведена систематизация принципов формирования информации в системе управленческого учета.
Исследование существующей системы учета затрат на предприятиях АМО ЗИЛ позволило выявить один из основных факторов, снижающих конкурентоспособность продукции, а именно: ослабленный и малоэффективный контроль не в поной мере выпоняет функции по отслеживанию формирования затрат на производство. В этой связи система управленческого учета становится эффективной информационной средой осуществления контроля затрат. Кроме того, на обследованных предприятиях не организована система перспективного планирования и повседневного контроля основных показателей (себестоимости, выручки, прибыли). Проводимый ежемесячно анализ не может точно выявить причины отклонений, становится невозможным влияние на проблемные элементы производства.
Обобщение результатов проведенного исследования на автоагрегатных заводах ходинга позволяет сделать следующие выводы и рекомендации: 1. Управленческий учет, являясь центральной системой подготовки информации для управления, органически связывает систему учета, анализа, контроля затрат, планирования и прогнозирования прибыли, систему бюджетирования и контроля испонения бюджетов. Проведенное исследование подтверждает зависимость применяемых методик учета от организационно-технологических особенностей производства. Качество и оперативность контроля за затратами зависит от своевременности определения затрат и отклонений по каждому изделию, в связи с чем мы считаем возможным в целях совершенствования нормативного учета, повышения адекватности формируемой для управления информации в условиях автоматизации учетного процесса вести внутри объекта учета (передела) учет в разрезе каждого изделия. Учет с поиздельной группировкой затрат реализуется путем введения в первичные документы на отпуск материалов, по заработной плате кодов изделий (могут быть использованы номенклатурные номера), на изготовление которых расходуются материальные или трудовые ресурсы. Кроме того, при поиздельной группировке затрат не потребуется распределять некоторые фактические затраты между видами продукции, что уменьшит искажения в формировании затрат по изделию. Таким образом, метод позволит точнее собирать информацию по себестоимости каждого изделия.
2. При анализе действующего нормативного учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции обследованных предприятий выявлено его несоответствие современным потребностям по оперативному контролю отклонений, так как собираемые в системе бухгатерского учета отклонения оперативно не анализируются, а списываются вместе с нормативными затратами на выпуск. Использование нормативов и системы нормирования, применявшимися ранее на автоагрегатных заводах, создает заведомо неэффективную среду принятия решений для менеджеров. Устанавливаемая нормативная себестоимость не соответствует требованиям стимулирования снижения затрат. В этой связи предложено следующее: во-первых, отказаться от "затратного" принципа установления нормативной себестоимости и разрабатывать ее исходя из цены продажи продукции с учетом возможностей системы таргет-костинг. В соответствии с этим значительным изменениям подвергается практика нормирования на предприятиях. Во-вторых, при формировании нормативной калькуляции изделия исходя из продажной цены товара целесообразно исследовать возникающие варианты соотношения нормативной себестоимости на единицу изделия и цены в зависимости от рыночной конъюнктуры. Возникает два встречных направления: с одной стороны, предприятие желает установить цену из расчета достигнутых норм плюс прибыль, с другой стороны, рыночная конъюнктура часто вынуждает устанавливать цену ниже рассчитанной таким образом и может возникнуть 5 вариантов соотношения желаемой и возможной ценой продажи. Их анализ позволяет предприятию при ухудшении рыночной конъюнктуры своевременно приступить к поискам резервов снижения себестоимости или пересмотру ассортиментной политики.
3. Необходимым условием усиления контроля за затратами на обследованных предприятиях является введение в повседневную практику экономически обоснованной номенклатуры отклонений по видам расходов: материальным затратам, заработной плате и др. Управление затратами по отклонениям с применением кодов отклонений в зависимости от причин в первичных документах позволит одновременно отражать их в учете на специальных счетах, определять размер отклонений, анализировать их динамику по периодам. Выявленные отклонения следует фиксировать в оперативном порядке на уровне ответственности менеджера для последующего анализа их динамики и составления отчетов. В этой связи нами предложен к внедрению регистр управленческого учета - "Книга учета отклонений" по каждому центру ответственности, формируемая по данным первичных документов с разделением отклонений на зависящие от него и не зависящие - связанные с действиями других центров ответственности или центра управления. На ее основе становится возможным периодически формировать рапорты отклонений по подразделению с краткими объяснениями о типичных и нетипичных причинах отклонений, а также о разработанных планах мероприятий, направленных на ликвидацию возможностей возникновения отклонений и снижение материалоемкости и трудоемкости производства в рамках центра ответственности. Также выявлена необходимость автоматизации нормативного учета и контроля, позволяющая повысить оперативность и качество выявления отклонений, а также передать функции по устранению типичных отклонений автоматизированной системе управления. Таким образом, в рамках управленческого учета можно организовать систему внутреннего контроля затрат, позволяющую оперативно (если потребуется Ч в режиме реального времени) давать информацию об отклонениях от норм, их причинах и виновниках, а также предлагать типичные управленческие решения.
4. Исследование практики планирования на обследованных предприятиях показало, что частично реализуется концепция бюджетирования в области прогнозирования объемов продаж по видам изделий, объема доходов и расходов, прибыли (убытков), движения денежных средств и агрегированных финансовых показателей. Кроме того, бизнес-план содержит перечень мероприятий, направленных на сокращение расходов. Однако ответственность за осуществление мероприятий по контролю за себестоимостью на предприятии никак не устанавливается. Планирование осуществляется в целом по предприятию, без выделения планов по центрам ответственности, без привлечения ответственных менеджеров к их разработке, без внутрипроизводственной нормативной базы, без распределения ответственности за выпонение. Базовым элементом бюджетирования является концепция центров ответственности - структурных подразделений, руководители которых ответственны за формируемые в рамках подразделения расходы и (или) доходы. В связи с этим предложено выделение на предприятиях центров ответственности в соответствии с функциональной направленностью их деятельности, финансовой ответственностью и самостоятельностью, реализуя концепцию персональной ответственности менеджеров за выпонение бюджетных заданий. Вместе с тем предложена разработка внутреннего нормативного документа Ч бюджетного регламента, на основе которого проведена работа по бюджетированию. Разработка бюджетов на основе бизнес-плана и маркетинговых исследований показала возможность внедрения этой методики без значительных допонительных затрат. Изучение специальной литературы, в том числе зарубежной, и практики планирования позволило предложить схему разработки бюджетов, применимую для автоагрегатных заводов АМО ЗИЛ. На основе бизнес-плана ЗАО МЗАА предложен порядок разработки и составления бюджета на год с учетом производственных особенностей. Такой подход дает ощутимые результаты по предварительному планированию потребности во всех типах ресурсов, что позволит достаточно точно прогнозировать уровни доходов и расходов по видам, финансовый результат. В связи с тем, что статичный бюджет не может дать адекватную информацию о качестве выпонения заданий по центрам ответственности, поскольку выпонение планов, составленных до начала отчетного года, в точности часто неосуществимо, предлагается разработка гибких бюджетов, ориентированных на учет изменения объемов производства до начала контроля испонения бюджетов по центрам ответственности и по видам изделий. Гибкие бюджеты позволяют создавать эффективную сквозную контрольную среду, повышать эффективность производства, выбирать оптимальные ассортимент, объем продукции, что позволяет планировать и управлять прибыльностью бизнеса в целом и по направлениям деятельности как в текущем, так и в догосрочном периодах.
5. В работе обоснована эффективность использования на предприятиях бюджетирования как системы предварительного, текущего и последующего контроля затрат и результатов как по центрам ответственности, так и по предприятию в целом. Поскольку контроль испонения бюджетов является неотъемлемым элементом бюджетирования, предложена к внедрению адаптированная к нуждам обследованных предприятий система контроля испонения бюджетов. На обследованных предприятиях основная нагрузка по контролю испонения бюджетных заданий ложится на планово-экономический отдел. При этом одним из важнейших элементов системы контроля испонения бюджета является экономически обоснованное выделение структурного подразделения, менеджер которого отвечает за результаты его деятельности. Это связано, во-первых, с составлением отчета менеджером, который первым анализирует возникшие в его подразделении отклонения от бюджетных назначений, а во-вторых, с осуществлением согласований и разграничений затрат и ответственности между одноуровневыми центрами ответственности по бюджетным показателям. Важнейшими элементами системы испонения бюджетов являются: во-первых, предложение распределения функций по контролю испонения бюджета между управленческими службами автоагрегатных заводов ходинга, во-вторых, создание двусторонне-сквозной системы внутреннего документооборота (движение "снизу-вверх" информационных потоков о текущих результатах испонения бюджета и "сверху-вниз" директивных указаний и рекомендаций), позволяющей органично корректировать деятельность всех подразделений в зависимости от финансового состояния, конъюнктуры рынков, текущей эффективности выпонения заданий.
Таким образом, в диссертации решена задача формирования комплексной системы контроля затрат в рамках управленческого учета автоагрегатных предприятий АМО ЗИЛ, а именно: разработаны и научно обоснованы методические рекомендации по совершенствованию нормативного учета в направлении его адаптации к условиям рынка, позволяющие понее использовать возможности нормативного контроля за затратами, применительно к предприятиям отрасли разработана система гибкого бюджетирования с использованием анализа сокращенной себестоимости, разработаны и даны практические рекомендации по внедрению системы контроля за испонением бюджетных заданий для усиления последующего контроля за формированием себестоимости продукции.
По нашему мнению, разработка указанных вопросов позволит совершенствовать систему контроля затрат и способствовать внедрению управленческого учета на автоагрегатных заводах автомобильной отрасли России.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Хрусталев, Александр Александрович, Москва
1. Федеральный Закон "О бухгатерском учете" от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.
2. Методические материалы по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях машиностроения и металообработки. Государственный комитет цен Совета Министров СССР -М.: Прейскурантиздат, 1976.
3. Типовые указания по применению нормативного метода учета затрат на производство и калькулированию нормативной (плановой) и фактической себестоимости продукции (работ). МФ СССР, Госплан СССР, Госкомцен СССР, ЦСУ СССР, 24 января 1983 г.
4. Основные положения по учету труда и заработной платы в промышленности и строительстве. Ч утверждены письмом Госкомтруда СССР, Минфина СССР, ЦСУ СССР № 73-АБ-89/ТО-80 от 27 апреля 1973г.
5. Основы методики внутризаводского хозрасчета. М.: Экономика, 1966.
6. Основные методические положения о хозяйственном расчете внутри промышленных предприятий. М.: Экономика, 1969.
7. Положение по бухгатерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утверждено приказом МФ РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н.
8. Положение по бухгатерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утверждено приказом МФ РФ от 9 июня 2001 г. № 44н.
9. Положение по бухгатерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утверждено приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г. № 32н.
10. Положение по бухгатерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утверждено приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г. № ЗЗн.
11. Положение по бухгатерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000), утверждено приказом МФ РФ от 27 января 2000 г. № 11н.
12. Система внутреннего хозяйственного расчета производственного объединения ЗИЛ (положение о хозрасчете производственных единиц). М. 1988 г.
13. Положение о системе внутрипроизводственного хозяйственного расчета производственного объединения "Курский завод тракторных запчастей" в условиях поного хозрасчета, основанного на принципе распределения дохода. -Курск, 1989.
14. Апчёрч А. Управленческий учет: принципы и практика. М.: Финансы и статистика, 2002. - 951 с.
15. Ануфриев В.Б. Классификация счетов бухгатерского учета.// Бухгатерский учет. 2001. №9.
16. Бабаев Ю.А. Бухгатерский учет. Учебник для ВУЗов М.: ЮНИТИ-Дана, 2004.-476 с.
17. Бабарыкин С.В. Возникновение и развитие теории учета затрат в США и Великобритании.// Бухгатерский учет. 1998. №11.
18. Бакаев А. Важный год в развитии бухгатерского учета. М.: Финансовая газета, 2000.
19. Бакаев А.С. Основные направления развития бухгатерского учета в России.// Бухгатерский учет. 2001. №3.
20. Басманов И.А. Теоретические основы учета и калькулирования себестоимости промышленной продукции. М.: Финансы, 1970. - 168 с.
21. Басманов И.А. Калькулирование себестоимости промышленной продукции. Ч Минск. Высшая школа, 1973. 296 с.
22. Безруких П.С. Бухгатерский учет. М.: Бухгатерский учет, 2004. Ч 736 с.
23. Богдашевский и др. Учет на судостроительных и машиностроительных предприятиях. Ч JL: Судпрогиз, 1963.
24. Бороненкова С.А. Управленческий анализ. М.: Финансы и статистика, 2004. Ч 384 с.
25. Бурцев В.В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации. М.: Экзамен, 2000. - 320 с.
26. Бурцев В.В. О некоторых аспектах эффективности учетной системы предприятия.// Аудитор. 1999. № 5.
27. Бухаков М.И. Внутрифирменное планирование. М.:ИНФРА-М., 2003- 400 с.
28. Быкадоров Н.А. Нормативный метод учета и калькулирования продукции. М.: Финансы, 1974. - 150 с.
29. Бычкова С.М., Лебедева Н.В. Новый подход к калькуляции себестоимости: опыт развитых стран.// Бухгатерский учет. 1997. №8.
30. Василевич И.П. Учет расходов, включаемых в себестоимость продукции.// Бухгатерский учет. 2002. № 8.
31. Валебников Н.В., Василевич И.П. Современные тенденции управленческого учета.// Бухгатерский учет. 2000. № 18.
32. Бахрушина М. А. Бухгатерский управленческий учет: Учебник. М.: Финстатинформ, 2000. Ч 359 с.
33. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет: Учебник. М.: Омега-Л, 2004. - 576 с.
34. Бахрушина М.А. Внутрипроизводственный учет и отчетность. М.: АКДИ, Экономика и жизнь, 2000. - 192 с.
35. Бахрушина М.А. Теория и практика бухгатерского управленческого учета. Дисс. на соиск. учен, степени ДЭН. М., 2002.
36. Воков С.И., Романов А.Н. Организация машинной обработки экономической информации. Ч М.: Финансы и Статистика, 1988. 399 с.
37. Врублевский Н.Д. Управленческий учет издержек производства: теория и практика. М.: Финансы и статистика, 2002. - 352 с.
38. Врублевский Н.Д. Управленческий учет издержек производства (концепция развития). Дисс. на соиск. учен, степени ДЭН. М., 2002.
39. Врублевский Н.Д. Построение системы счетов управленческого учета.// Бухгатерский учет. 2000. № 17.
40. Газарян А.В., Михайлова О.П. СВК организации.// Бухгатерский учет. 1999. № 9.
41. До донов А. А. Организация учета на заводе "Калибр". М., 1961.
42. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. М.: АУДИТ, ЮНИТИ, 1998.-784 с.
43. Друри К. Управленческий и производственный учет. Пер. с английского./ Учебник. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. - 1071 с.
44. Друри К. Учет затрат методом "Стандарт-кост". Пер. с английского./ Под ред. Эриашвили Н.Д. М.: Аудит-ЮНИТИ, 1998. - 224 с.
45. Ермакова Н.А. Учет затрат по центрам ответственности.// Бухгатерский учет. 2003. № 16.
46. Ефремова А.В. Аналитические возможности системы управленческого учета "Директ-костинг". Дисс. на соиск. учен, степени КЭН. М., 2002.
47. Ефремова А.А. Различие понятий "расходы" и "затраты" в бухгатерском учете.//Бухгатерский учет. 2003. № 16.
48. Жебрак М.Х. Учет расхода и использования материалов на машиностроительных заводах. М.: Машгиз, 1954
49. Зубарева С.А., Основные принципы организации управленческой отчетности.// Бухгатерский учет. 2003. № 12.
50. Зудилин А.П. Бухгатерский учет на капиталистических предприятиях. Ч М.: Институт дружбы народов, 1990. 144 с.
51. Зудилин А.П., Макаров В.Г. Пути улучшения бухгатерского учета в промышленности. -М.: Финансы, 1971.
52. Иванов С.Ф. Поная, токово и ясно изложенная, всем доступная простая и двойная торговая бухгатерия, изд. 5. М.: 1898.
53. Иванова Н.Г. Аудиторская проверка затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.// Бухгатерский учет. 2001. №3
54. Ивашкевич В.Б., Зайцев С.Н. Контролинг на предприятиях Федеративной Республики Германии.// Бухгатерский учет. 1996. № 10.
55. Ивашкевич В.Б. Управленческий учет в информационной системе предприятия.// Бухгатерский учет. 1999. №4.
56. Ивашкевич В.Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и места формирования затрат.// Бухгатерский учет. 2000. № 5.
57. Ирвин. Д. Финансовый контроль. Пер. с английского./ Под ред. Елисеевой И.И. М.: Финансы и статистика, 1998. - 256 с.
58. Калемулоев М.В. Производственный учет в системе управленческого учета. Дисс. на соиск. учен, степени КЭН. М., 1999.
59. Калькуляция себестоимости продукции в промышленности: Учебное пособие /Под ред. проф. В.А. Белобородовой. М.: Финансы и статистика, 1989. - 279 с.
60. Карпова Т.П. Основы управленческого учета: Учебное пособие. М.: ИНФРА-М, 1997.-392 с.
61. Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2004.-351 с.
62. Карпова Т.П. Учет производства как начальный этап управленческого учета.// Бухгатерский учет. 2000. № 20.
63. Керимов В.Э. Управленческий учет: Учебник. М.: Издательско-книготорговый центр "Маркетинг", 2001. - 268 с.
64. Керимов В.Э., Крятов М.С., Епифанов А.А. Система учета "Стандарт-кост": Лекция. М.: МУПК, 2001. - 30 с.
65. Керимов В.Э. Управленческий учет на производственных предприятиях потребительской кооперации. Дисс. на соиск. учен, степени ДЭН. М., 2001.
66. Керимов В.Э. Об организации управленческого учета.// Бухгатерский учет. 2003. № и.
67. Козлова Е.П. Бухгатерский учет и отражение в учетной политике затрат на производство.// Главбух. 1998. № 8.
68. Козлова Е.П. Организация аналитического учета затрат на производство.// Главбух. 1998. № 12.
69. Комисарова И.П. Об учете расходов организации по экономическим элементам.// Бухгатерский учет. 2003. № 2.
70. Коммерческое обозрение № 4, 1910 г.
71. Кондраков Н.П. Бухгатерский учет: Учебное пособие 5-е издание. - М.: ИНФРА-М, 2005.-717 с.
72. Кутер М.И. Бухгатерский учет: основы теории. М.: Экспертное бюро Ч М, 1997.-496 с.
73. Ложников И.Н. Некоторые вопросы организации бухгатерского учета затрат на производство в современных условиях.// Главбух. 1998. № 7.
74. Луговой А.В. Попередельный метод учета затрат.// Бухгатерский учет. 2000. №24
75. Макальская А.К. Внутренний аудит: Учебно-практическое пособие. Ч М.: Дело и Сервис, 2001.- 112 с.
76. Миддтон Д. Бухгатерский учет и принятие финансовых решений. Ч М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. 408 с.
77. Мишин Ю.А. Управленческий учет: управление затратами и результатами производственной деятельности: Монография. М.: Дело и Сервис, 2002.-176 с.
78. Мюлендорф Р., Карренбауэр М. Прозводственный учет. Снижение и контроль издержек. Обеспечение их рациональной структуры. Пер. с немецкого Корсакова М.И. -М.: ЗАО "ФБК-ПРЕСС", 1996. 158 с.
79. Нидз Б., Андерсон X., Кодуэл Д. Принципы бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 2004. 496 с.
80. Николаева О. Е., Шишкова Т. В. Управленческий учет: Учебное пособие. М.: УРСС, 2002. - 320 с.
81. Николаева С. А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости. -М.: Аналитика-пресс, 2003. 144 с.
82. Николаева С. А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система "директ-костинг". М.: Финансы и статистика, 1993. - 128 с.
83. Николаева С.А. Учет: какой и для каких целей.// Экономика и жизни. 1996. №№ 42,43,44,46,47.
84. Новиченко П.П. Бухгатерский учет. М., 1990. - 464 с.
85. Новиченко П.П., Рендухов И.М. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в промышленности: Учебник. М.: Финансы и статистика, 1992. Ч 223 с.
86. Новиченко П.П., Попова Т.Д. Учет затрат на улучшение качества продукции. -М.: Финансы и статистика, 1986. 104 с.
87. Новиченко П.П. Система нормативного учета и контроля издержек производства.// Бухгатерский учет. 1999. № 10.
88. Осипенкова О.П. Управленческий учет: учебное пособие. М.: Экзамен, 2002. Ч 256 с.
89. Палий В.Ф. Основы калькулирования. М.: Финансы и статистика, 2001 -289 с.
90. Палий В.Ф. Управленческий учет система внутренней информации.// Бухгатерский учет. 2003. № 2.
91. Палий В.Ф. Управленческий учет: внутрифирменная отчетность.// Бухгатерский учет. 2003. № 13.
92. Палий В.Ф., Палий В.В. Управленческий учет новое прочтение внутрихозяйственного расчета.// Бухгатерский учет. 2000. № 17.
93. Пашигорева Г.И., Савченко О.С. Цели и задачи управленческого учета.// Бухгатерский учет. 2000. № 19.
94. Пизенгольц М.З. О содержании управленческого учета.// Бухгатерский учет. 2000. № 19.
95. Пинко В.А., Бережной В.И. Бухгатерский финансовый учет. М.: Финансы и статистика, 2002.
96. Радостовцев В.К., и др. Бухгатерский учет в основных отраслях народного хозяйства. Учебник. М.: Финансы и статистика, 1989. - 428 с.
97. Рахман 3., Шеремет А. Бухгатерский учет в рыночной экономике. М.: ИНФРА-М, 1996.-272 с.
98. Рахметов А.Х. Управленческий учет по сегментам деятельности предприятия.// Бухгатерский учет. 2000. № 20.
99. Рей В. В., Палий В. Управленческий учет. М.: ИНФРА-М, 1997. - 476 с.
100. Ришар Ж. Бухгатерский учет: теория и практика. М.: Финансы и статистика, 2000.- 160 с.
101. Сатубадин С.С. Учет производственных затрат в США. М.: Финансы и статистика, 1980. - 141 с.
102. Серебряков Г. Учет поточно-массового производства. -М., 1936.
103. Сивере Е.Е. Общее счетоводство, изд. 4. Спб.: 1915.
104. Сидельникова JI.B. Управленческий учет и его место в информационной системе.//Бухгатерский вестник. 1998. № 6.
105. Советская энциклопедия. М., 1983.
106. Соколов Я.В. История развития бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 2004. - 272 с.
107. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней: Учебное пособие для ВУЗов. М.: ЮНИТИ, 1996. - 638 с.
108. Соколов Я.В. Управленческий учет: миф или реальность? // Бухгатерский учет. 2000. № 18.
109. Стуков С.А. Система производственного учета и контроля. М.: Финансы и статистика, 1988. - 223 с.
110. Ш.Сысоев Н.И. отражение затрат в управленческом учете.// Бухгатерский учет. 2002. № 6.
111. Телегин Н.С. О порядке включения в себестоимость общехозяйственных расходов.// Главбух. 1998. №11.
112. Терехова В.А. Общеметодологические принципы применения стандартизации в управленческом учете.// Бухгатерский учет. 1996. №10.
113. Ткач В.И., Ткач М.Б. Управленческий учет: международный опыт. Ч М.: Финансы и статистика, 1994. 144 с.
114. Управленческий учет: Учебное пособие / Под ред. А.Д. Шеремета. М.: ИД ФБК ПРЕСС, 2004. - 512 с.
115. Учет производства и калькулирование в промышленности США. / Под ред. Маргулиса А.Ш. М.: Финансы, 1966.
116. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости промышленной продукции. / Под ред. Бочарова Г.Г. М.: Машгиз, 1960.
117. Фельдгаузен Э.Э. Нормальная заводско-фабричная отчетность.- М.: 1888.
118. Хонгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект. Пер. с английского./ Под ред. Соколова В.Я. М.: Финансы и статистика, 2001.- 416 с.
119. Хохлова Н.С.Управленческие аспекты учета расходов на производство предприятиями машиностроения. Дисс. на соиск. учен, степени КЭН. Ч СПб., 2000.
120. Хрипяков С.В. Организация учета и анализа производственных затрат в системе управленческого учета. Дисс. на соиск. учен, степени КЭН. Воронеж., 1996.
121. Хруцкий В.Е., Сизова Т.В., Гамаюнов В.В. Внутрифирменное бюджетирование: Настольная книга по постановке финансового планирования. М.: Инфра-М, 2005. - 400 с.
122. Чернов В.А. Управленческий учет и анализ коммерческой деятельности./ Под ред. М.И. Бакаева. М.: Финансы и статистика, 2001. - 320 с.
123. Черноморд П.В. Финансовый контроль и учет в условиях перехода экономики к рыночным отношениям. М.: Финансовый институт повышения квалификации МФРФ, 1992.-45 с.
124. Чумаченко Н.Г. Учет и анализ в промышленном производстве США. М.: Финансы, 1971.-240 с.
125. Чумаченко Н.Г. Методы учета и калькулирования себестоимости промышленной продукции. М.: Финансы, 1965. - 124 с.
126. Шишкова Т.В. Управленческий и финансовый учет.// Бухгатерский учет. 1996. №3.
127. Шуремов Е. Способы принятия решений: Анализ прибыли и маржинального дохода.// Финансовая газета. 2002. № 43 (567).
128. Щиборщ К.В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий России М.: Дело и сервис, 2004. - 544 с.
129. Экономика предприятии: учебник для вузов./ Л .Я. Аврашков, В.В. Адамчук, O.B. Антонова и др.; под ред. В.Я Горфинкеля. М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 2000. - 742 с.
130. Энтони Р., Рис Д. Учет: ситуация и примеры. Примеры. М.: Финансы и статистика, 1996. - 560 с.
131. Anthony R.N. Welsch G.A. Fundamentals of Management Accounting. Irwin. 1977.
132. Hiromoto, T. (1988), "Another hidden-Japanese Management Accounting"// Harvard Business Review, July-August, pp. 4-7.
133. Tanaka, T. (1993), "Target costing at Toyota"// Journal of Cost Management, Vol. 7 No. 1, Spring, pp. 4-11.
134. Wood F., Business Accounting. Pitman Publishing 1989.
Похожие диссертации
- Разработка стратегии устойчивого развития промышленного предприятия
- Компетентностно-ориентированное управление нематериальными ресурсами промышленного предприятия
- Формирование инвестиционного климата промышленных предприятий
- Контроль в системе управленческого учета на предприятиях машиностроения
- Методология и инструментарий управленческого учета в сельскохозяйственных организациях