Методология и инструментарий управленческого учета в сельскохозяйственных организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | доктор экономических наук |
| Автор | Закирова, Асу Рафкатовна |
| Место защиты | Казань |
| Год | 2011 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Методология и инструментарий управленческого учета в сельскохозяйственных организациях"
На правах рукописи
ЗАКИРОВА Асу Рафкатовна Методология и инструментарий
управленческого учета в сельскохозяйственных организациях
Специальность 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика
Автореферат диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук
Йошкар-Ола-2011 1 6 ИЮН 2011
Работа выпонена на кафедре бухгатерского учета и аудита ФГОУ ВПО "Казанский государственный аграрный университет"
Научный консультант - доктор экономических наук, профессор
Клычова Гузалия Салиховна
Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор
Аборов Ролик Архипович
доктор экономических наук, профессор Бахрушина Мария Арамовна
доктор экономических наук, профессор Козменкова Светлана Вячеславовна
Ведущая организация - ФГОУ ВПО "Санкт-Петербургский государственный аграрный университет"
Защита состоится 29 июня 2011 года в 1100 часов на заседании диссертационного совета ДМ 212.115.05 при ГОУ ВПО "Марийский государственный технический университет" по адресу: 424006, Йошкар-Ола, Панфилова, 17 Марийский государственный технический университет, корпус 3, ауд.316.
Юридический и почтовый адрес университета: 424000, г. Йошкар-Ола, пл. Ленина, 3.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ГОУ ВПО "Марийский государственный технический университет".
Сведения о защите и автореферат диссертации размещены на официальном сайте Высшей аттестационной комиссии Министерства образования и науки Российской Федерации: www.vak.ed.gov.ru.
Автореферат разослан 27 мая 2011 года.
Ученый секретарь диссертационного совета, канд. экон. наук, доцент
ЛЯковлева
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. В современных условиях проблемы экономического роста, определения путей и методов эффективного функционирования агропромышленного комплекса страны, стабилизации, дальнейшего развития и повышения эффективности производства являются основополагающими при планировании и осуществлении мер государственной политики в этой сфере.
Переход к новым условиям хозяйствования, расширение экономических связей, усиление конкуренции внутри страны за счет привлечения иностранных инвесторов, интеграция финансово-хозяйственных связей на мировом рынке обусловили необходимость адаптации российского учета к международным стандартам. При этом следует заметить, что процесс гармонизации, стандартизации и трансформации системы бухгатерского учета носит глобальный характер. Вместе с тем международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) не решают проблемы бухгатерского учета и не могут использоваться буквально путем вытеснения национальных стандартов в отраслевых системах учета. В современных условиях для последовательного перехода на МСФО необходимо дальнейшее принятие соответствующих законодательных актов, определяющих порядок трансформации российского бухгатерского учета на МСФО.
Одним из путей повышения конкурентоспособности сельскохозяйственной продукции является развитие системы управления затратами. В условиях экономического кризиса для производства конкурентоспособной продукции сельскохозяйственные организации дожны либо производить и реализовывать свою продукцию при относительно низких затратах, либо поддерживать качественные и иные критерии сельскохозяйственной продукции на уровне, существенно превосходящем конкурентов. Принимая во внимание сложившуюся структуру организационно-правовых форм сельскохозяйственных организаций, можно согласиться с мнением отдельных ученых-экономистов и предположить, что большая их часть будет ориентирована на выпонение первого направления развития. Это объясняется прежде всего тем, что низкий уровень доходов основной доли покупателей способствует потреблению дешевой сельскохозяйственной продукции. Снижение затрат на производство позволяет увеличить рентабельность и объемы ее выпуска, вследствие чего увеличиваются собственные источники финансовых ресурсов и расширяются возможности использования заемного капитала.
Современные научные концепции создают многообразные, взаимосвязанные учетные подсистемы. В функциональном значении и историческом процессе исходной подсистемой научной парадигмы учета выступает бухгатерский, представляющий собой сложное, многоплановое структурное построение, максимальный удельный вес в котором по объему представляемой и обрабатываемой информации занимают финансовый и управленческий учет. Существующее
на сегодняшний день многообразие во мнениях авторов, исследующих проблему сущности, роли, назначении и месте управленческого и финансового учета, обусловливается сложностью структуры, которая, в свою очередь, порождает сложность взаимодействий данных учетных подсистем в процессе выпонения ими основной функции - предоставления информации для принятия эффективных своевременных управленческих решений.
Современные системы производственного учета, бюджетирования, управленческого анализа, существующие форматы управленческой отчетности, как правило, не ориентированы на рациональное использование интелектуальных, информационных, организационных и финансовых ресурсов хозяйственной организации, на предоставление информации, способствующей гибкому реагированию на изменения внешней среды, не могут эффективно решать стратегические задачи развития организации. Вследствие этого происходят необоснованное увеличение затрат, рост себестоимости продукции, снижение ее конкурентоспособности, в результате уменьшается эффективность всей финансово-хозяйственной деятельности организации.
Поскольку сельскохозяйственные организации не в поной мере используют инструменты управленческого учета, что также связано с недостаточностью теоретических, методологических и методических разработок по его ведению, то возникает необходимость в развитии существующей и обосновании новой методологии управленческого учета, совершенствования методического инструментария, учитывающего особенности сельскохозяйственного производства.
Актуальность, экономическая значимость методологии управленческого учета и развития его инструментария определили выбор темы диссертационной работы и круг исследуемых вопросов.
Степень разработанности проблемы. Вопросам теории, методологии и практики организации управленческого учета уделялось достаточно большое внимание в трудах отечественных и зарубежных экономистов.
Существенный вклад в развитие теоретико-методологических и организационных проблем бухгатерского учета и экономического анализа производственных затрат, управленческого и производственного учета внесли: Р.А.Аборов, И.А.Басманов, П.С.Безруких, Н.Г.Белов, И.Н.Богатая, С.А.Бороненкова, С.М.Бычкова, М.А.Вахрушина, О.Н.Вокова, Н. Д.В рублевский, К.М.Гарифулин, В.Г.Гетьман, Е.МДусаева, Е.А.Еленевская, Н.А.Ермакова, В.Б.Ивашкевич, О.Д.Каверина, Т.П.Карпова, А.Н.Кашаев, В.Э.Керимов, Г.С.Клычова, С.В.Козменкова, Н.П. Кондраков, М.И.Кутер, Н.ТЛабынцев, И.АЛамыкин, А.ДЛарионов, В.ЕЛастовецкий, Ж.ГЛеонтьева, М.В.Мельник, Е.А.Мизиковский, О.А.Миронова, О.Е.Николаева, С.А.Николаева, П.П.Новиченко, В.Д.Новодворский, В.Ф.Палий, В.П. Петров, В.И.Петрова, М.З.Пизенгольц, Л.В.Попова, П.В.Смекалов, Я.В.Соколов, С.А.Стуков, А.Е.Суглобов, В.П.Суйц, С.К.Татур, В.А.Терехова, В.И.Ткач, Л.И.Хоружий, Н.Г.Чумаченко, А.Д.Шеремет, В.Г.Широбоков, Т.В.Шишкова, Л.З.Шнейдман.
Исследованием концептуальных основ управленческого учета занимались такие зарубежные специалисты, как ХАндерсон, А.Апчерч, М.Бромуич, М.Ф. Ван
Бред, Р.Вацдер Вил, Дж.Гаррисон, К.Друри, Ш.Датар, И.Иню, Р.С.Каплан, М.Карренбауэр, Д.Кодуэл, Р.Купер, Э.Майер, Р.Манн, Р.Мюлендорф, Р.Нидз, А.Ричардсон, Дж.Рис, Ж.Ришар, Дж.Сигел, К.Симмондз, Т.Скоун, К.Уорд, Дж.Фостер, Э.С.Хендриксен, Ч.Т.Хорнгрен, Дж.К.Шим, Р.Энтони, А .Яру го ва.
Наличие значительного числа проводимых исследований российскими и зарубежными специалистами подтверждает, что управленческий учет постоянно развивается в соответствии с современными условиями хозяйствования, перманентно совершенствуя присущие ему методы и инструменты. В связи с этим возникает необходимость в формировании и обосновании концепции создания системы управленческого учета, которая, базируясь на предложенных в исследованиях указанных авторов методологических подходах и теоретических решениях и учитывая отраслевую специфику, в поной мере отражала бы системно организованную и экономически обусловленную деятельность сельскохозяйственной организации.
Рабочая гипотеза. В качестве рабочей гипотезы выдвинуто предположение, что, с одной стороны, дальнейшее реформирование управления сельскохозяйственной сферы экономики невозможно без эффективной организации управленческого учета в каждом сельскохозяйственном предприятии, а с другой, - необходимость развития инструментария управленческого учета обусловлена происходящими процессами конвергенции отечественного учета с международными стандартами, что влияет на содержание управленческого учета сельскохозяйственных организаций.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования заключается в обосновании теоретико-методологических положений, разработке концепции развития инструментария управленческого учета в сельскохозяйственных организациях.
Реализация указанной цели предусматривает решение четырех системных задач, каждая из которых потребовала решения блока соподчиненных задач.
Первая системная задача - раскрыть теоретические основы становления и развития управленческого учета в сельском хозяйстве:
- выделить направления развития методологии, рационализации методики и организации управленческого учета в сельском хозяйстве;
- разработать концептуальную модель управленческого учета и обосновать содержательно-структурные аспекты и механизм взаимодействия ее элементов;
- определить направления развития методического обеспечения управленческого учета как информационной базы современной системы управления деятельностью сельскохозяйственных организаций.
Вторая системная задача - на основе критического анализа современного состояния производственного учета в системе управления сельскохозяйственной организацией и ее подразделениями обосновать направления его развития:
- уточнить содержание понятий и определить элементы организации производственного учета как подсистемы управленческого учета и механизма управления сегментами производственной деятельности сельскохозяйственных организаций;
- разработать рекомендации по совершенствованию методов производственного учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в системе управленческого учета сельскохозяйственных организаций.
Третья системная задача - обосновать систему управленческого учета, базирующуюся на принципах международных стандартов финансовой отчетности (МСФО):
- разработать организационную модель и порядок ведения управленческого учета сельскохозяйственной деятельности на базе принципа преемственности и применения отдельных положений МСФО;
- выделить организационно-методические направления развития внутреннего контроля в системе управленческого учета на принципах МСФО.
Четвертая системная задача - определить содержание информационного обеспечения управленческого учета и разработать структуру управленческой отчетности в сельскохозяйственных организациях:
- разработать формат внутренней управленческой отчетности сельскохозяйственной организации;
- разработать методические рекомендации по совершенствованию бюджетирования и формированию бюджетов, являющихся элементами управленческой отчетности;
- предложить направления организации нормирования и управленческого учета затрат по нормативному методу в системе бюджетирования.
Область исследования. Исследования выпонены в области экономических наук в рамках направления паспорта специальностей ВАК 08.00.12 "Бухгатерский учет, статистика".
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретические, методологические и методические аспекты развития управленческого учета в сельскохозяйственных организациях.
В качестве объектов исследования послужили сельскохозяйственные организации Республики Татарстан, различные по формам хозяйствования, специализации, размерам, уровню интенсивности ведения хозяйства. Информация формировалась на основе многолетних исследований, а также сбора и обработки необходимых экономических показателей бухгатерской отчетности и учет-но-аналитических данных.
Теоретической и методологической основой исследования является диалектический метод исследования, изучающий экономические явления и процессы во взаимосвязи и непрерывном развитии. В процессе исследования активно применялись методы дедукции и индукции, теоретико-методологические положения системного анализа, методы единства логического моделирования, сравнения, анализа, синтеза и др. В проведенном исследовании использовались специальные приемы, методы сравнения, статистические группировки. Исследование базировалось на разработке методологических подходов к познанию сущности и закономерностей развития управленческого учета.
При исследовании изучались законодательные акты Российской Федерации в области бухгатерского учета и налогообложения, Нормативные акты Прави-
тельства РФ, Министерства финансов РФ, международные стандарты финансовой отчетности, и другие нормативные документы.
В процессе исследования применяся научный аппарат экономической теории, теории бухгатерского учета, экономического анализа, финансовой отчетности. Методика исследования основывалась на изучении и обобщении накопленных знаний и опыта в отечественной и зарубежной теории и практике, на оценке зарубежной и отечественной учетных систем, выпонении расчетно-аналитических работ на основе реальных данных и широком применении статистического и математического инструментариев.
Научная новизна исследования заключается в обосновании теоретико-методологических положений, разработке концепции развития инструментария управленческого учета в сельскохозяйственном производстве.
В работе получены и выносятся на защиту следующие основные научные результаты:
- выделены направления развития методологии, рационализации методики и организации управленческого учета в сельском хозяйстве, заключающиеся в развитии производственного учета в соответствии с современными требованиями управления к информации управленческого учета; адаптации российской системы учета к международным стандартам, ориентированным на конкретных пользователей, основанным на критерии полезности информации для принятия экономических решений;
- разработана концептуальная модель управленческого учета, обоснованы взаимосвязь и взаимодействие основных ее элементов: постулатов, принципов, категорий, понятий, нормативно-правовой базы, стандартов, учетной политики, методического обеспечения, характеризующихся единством, скоррелированно-стыо с экстернальной средой, структурностью, иерархичностью, целеподчинен-ностью; уточнено определение понятия "управленческий учет" как системы, представляющей собой совокупность теоретических и методических основ ее функционирования посредством применения инструментов планирования, учета, экономического анализа, контроля и регулирования;
- определены инструменты управленческого учета, учитывающие специфику сельскохозяйственного производства и формирующие методическое обеспечение управленческого учета; уточнено определение понятия "инструмент управленческого учета" как систематизированной совокупности учетных, аналитических и контрольных приемов, применяемых для практического осуществления определенных управленческих решений, с целью достижения оптимальных результатов деятельности отдельных сегментов бизнеса;
- уточнено содержание понятий "производственный учет", "затраты", определены элементы организации производственного учета как подсистемы управленческого учета и механизма управления сегментами производственной деятельности сельскохозяйственных организаций; предложено допонить существующую классификацию затрат для целей производственного учета классификационным признаком - логистический подход в сфере производства, выделив затраты, связанные с приобретением и хранением запа-
сов, затраты на изготовление продукции, на осуществление логистической деятельности;
- разработаны рекомендации по совершенствованию производственного учета затрат в разрезе статей калькуляции как одного из основных направлений существующей методологии учета и выбору объектов учета затрат и калькулирования себестоимости по сегментам деятельности, исходя из особенностей технологии производства, специализации организации, масштабов производства, с соблюдением требования рациональности при ведении учета;
- разработаны организационная модель и порядок ведения управленческого учета сельскохозяйственной деятельности на базе принципа преемственности и применения отдельных положений МСФО; предложено, исходя из специфики деятельности сельскохозяйственной организации для целей управленческого учета, использовать метод оценки по справедливой стоимости; разработана методика учета биологических активов;
- выделены организационно-методические направления развития внутреннего контроля в системе управленческого учета на принципах МСФО: уточнена классификация видов внутреннего контроля; предложена модель системы внутреннего контроля (СВК); разработано положение о системе внутреннего контроля, учитывающее основные аспекты деятельности сельскохозяйственных организаций, а именно специфику, ее размеры, организационно-правовую структуру;
- предложена методика оценки системы внутреннего контроля, базирующаяся на комплексном тестировании СВК различными группами участников оценки;
- разработан формат внутренней управленческой отчетности как важнейшего инструмента контроля в системе управления сельскохозяйственной организацией; предложена модель формирования и движения внутренней управленческой отчетности по центрам ответственности;
- разработаны методические рекомендации по совершенствованию бюджетирования на основе интеграции системы бюджетирования и системы ключевых показателей эффективности деятельности, включающей показатели, базирующиеся на оценке по справедливой стоимости, учитывающие специфику работы организации и информационные потребности руководства и дающие возможность осуществить на практике принцип управления по отклонениям, разработаны внутрифирменные стандарты управленческого учета "Положение о бюджетировании", "Положение о ключевых показателях деятельности";
- предложены направления организации управленческого учета затрат по нормативному методу в системе бюджетирования: уточнено содержание категорий "норма" и "норматив", разработана методика расчета нормативов, основанных на оценке по справедливой стоимости; с учетом особенностей сельскохозяйственного производства предложены регистры, формируемые при нормативном методе учета затрат и являющиеся одними из форматов внутренних управленческих отчетов.
Практическое значение результатов исследования состоит в том, что расширены теоретическая и методологическая базы управленческого учета, что позволяет повысить эффективность и качество информационного обеспечения системы управления и действенность использования ресурсов.
Разработанные в диссертации выводы и рекомендации применимы в управленческой учетной практике деятельности сельскохозяйственных организаций различных организационно-правовых форм. Представленные разработки носят научный и прикладной характер и используются в работе сельскохозяйственных организаций; в процессе преподавания в высших учебных заведениях и в системе повышения квалификации руководящих работников и работников соответствующих экономических служб.
Самостоятельное практическое значение имеют:
- модель управленческого учета;
- формат внутренней управленческой отчетности сельскохозяйственной организации;
- рекомендации по совершенствованию бюджетирования и формированию бюджетов для управленческой отчетности.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертации докладывались и получили положительную оценку на научно-практических и научно-методических конференциях, семинарах, в том числе на:
- Международных конференциях "The work of Russian and American Aca-demicans: Development of Mutual Understandings and Cooperation in different Fields of Science and Research" (2007) и "Integration exchanges as an instrument of integration russian education in world cultural system" (2008) (г. Питсбург, США, штат Канзас - г. Казань (Россия));
- Международной научно-практической конференции "Проблемы развития и реформирования агропромышленного комплекса", г. Санкт-Петербург (2003 г.);
- Международной научно-практической конференции "Актуальные проблемы современной экономики России", г. Казань (2003 г.);
- Десятой Международной научно-практической конференции Независимого научного аграрно-экономического общества России "Математические методы и модели в экономике АПК (Немчиновские чтения)", г. Москва (2006 г.);
- Международной научно-практической конференции "Современные проблемы инновационной экономики", г. Казань (2006 г.);
- Международной научно-практической конференции "Турция-Татарстан: на пути к стратегическому партнерству", г. Казань (2007 г.);
- Международной научно-практической конференции "Экономика, организация и управление региональными инвестиционно-отраслевыми комплексами", г. Пенза (2010 г.);
- Международной научно-практической конференции "Управленческий учет и контролинг в финансовом менеджменте", г. Казань (2010 г.);
- Всероссийской научно-практической конференции молодых ученых, посвященной 115-летию Т.С. Мальцева "Развитие научной, творческой и инновационной деятельности молодежи", г. Курган (2010 г.).
Основные выводы диссертации обсуждались на ежегодных научных сессиях профессорско-преподавательского состава Казанского государственного аграрного университета (1999-2010 гг.). Результаты исследования явились осно-
вой инновационных проектов, представляемых на ежегодный конкурс, проводимый Инвестиционным венчурным фондом РТ (2006-2010 гг.).
Результаты теоретических и практических разработок рекомендованы к внедрению Министерством сельского хозяйства и продовольствия Республики Татарстан и внедрены в производственно-хозяйственную деятельность сельскохозяйственных организаций: ЗАО "Бирюли" Высокогорского района РТ - рекомендации по выбору объектов учета затрат и калькулирования себестоимости по сегментам деятельности, организационная модель и порядок ведения управленческого учета сельскохозяйственной деятельности на базе применения отдельных положений МСФО, метод оценки по справедливой стоимости; методика учета биологических активов; ООО "Чишма" Рыбно-Слободского района РТ - модель системы внутреннего контроля (СВК), методика оценки системы внутреннего контроля, формат внутренней управленческой отчетности, внутрифирменные стандарты управленческого учета "Положение о системе внутреннего контроля" и "Положение об управленческой отчетности"; ООО имени Тимирязева Батасинского района РТ - методика оценки по справедливой стоимости, методика учета биологических активов; формат внутренней управленческой отчетности, модель формирования и движения внутренней управленческой отчетности по центрам ответственности; ООО "Нива" Буинского района РТ - методические рекомендации по совершенствованию бюджетирования, внутрифирменные стандарты управленческого учета "Положение о бюджетировании" и "Положение о ключевых показателях деятельности"; ООО "СХП имени Рахимова" Апастовского района РТ - рекомендации по совершенствованию производственного учета затрат в разрезе статей калькуляции, модель формирования и движения внутренней управленческой отчетности по центрам ответственности, внутрифирменные стандарты управленческого учета "Положение о системе внутреннего контроля" и "Положение об управленческой отчетности"; КХ "Земляки" Нижнекамского района РТ - методические рекомендации по организации управленческого учета затрат по нормативному методу в системе бюджетирования, методика расчета нормативов, регистры, формируемые при нормативном методе учета затрат.
Ключевые результаты исследования, представленные в диссертационной работе, применяются в образовательном процессе Института экономики ФГОУ ВПО "Казанский государственный аграрный университет", АНО ВПО Центросоюза Российской Федерации "Российский университет кооперации" (Казанский кооперативный институт) при чтении лекций и проведении практических занятий для бакалавров и магистров направления 080100 "Экономика", студентов по специальности 080109 "Бухгатерский учет, анализ и аудит" по дисциплинам "Бухгатерский управленческий учет", "Учет затрат, калькулирование и бюджетирование", "Бухгатерская мысль и балансоведение", "Аудит", "Контроль и ревизия", "Аудит финансовой отчетности". Отдельные результаты используются в качестве инновационных методов и технологий обучения слушателей по международной образовательной программе "Агробизнес".
Публикация результатов исследования. Основные выводы и предложения по рассматриваемым в диссертации проблемам нашли отражение в 75 работах общим объемом 100,77 печ. л., в том числе авторским объемом 80,75 печ. л.
Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, четырех глав, заключения, списка литературы и приложений и имеет следующую структуру:
Введение
1. Теоретические и методологические положения управленческого учета.
1.1. Развитие управленческого учета в сельском хозяйстве.
1.2. Концептуальная модель управленческого учета.
1.3. Методологические основы развития инструментария управленческого учета в сельскохозяйственных организациях.
2. Производственный учет как подсистема управленческого учета и механизм управления сегментами производственной деятельности сельскохозяйственных организаций.
2.1. Понятийные и организационные аспекты производственного учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в системе управленческого учета сельскохозяйственных организаций.
2.2. Совершенствование методов производственного учета затрат и калькулирования себестоимости сельскохозяйственной продукции в соответствии с современными требованиями управления к информации управленческого учета.
3. Организация управленческого учета на основе принципа преемственности и международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).
3.1. Особенности применения отдельных положений МСФО при организации и ведении управленческого учета в сельскохозяйственных организациях.
3.2. Методология и организация внутреннего контроля как основы и инструментария построения управленческого учета на принципах МСФО.
4. Управленческая отчетность и се использование для информационного обеспечения управления сельскохозяйственной организацией.
4.1. Совершенствование формы и содержания отчетности управленческого учета в системе управления.
4.2. Методика бюджетирования в системе управления сельскохозяйственной организацией и ее подразделениями.
4.3. Организация нормирования и управленческого учета затрат по нормативному методу в системе бюджетирования.
Заключение.
ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ
В диссертации проанализированы и решены четыре группы важнейших программ, объединенных целью и задачами исследования:
1. Генезис теоретико-методологических положений и концепция управленческого учета.
Выделены направления развития методологии, рационализации методики и организации управленческого учета в сельском хозяйстве, заключающиеся: во-
первых, в развитии производственного учета в соответствии с современными требованиями управления к информации управленческого учета; во-вторых в адаптации российской системы учета к международным стандартам, ориентированным на конкретных пользователей, основанным на критерии полезности информации для принятия экономических решений.
Модернизация государственной поддержки и регулирования сельскохозяйственного производства происходит на фоне неординарной ситуации в самом аграрном секторе. В начале и середине 1990-х годов организационные и юридические преобразования в аграрной экономике осуществлялись в отрыве от преобразований в иных экономических отраслях, что повлекло за собой развитие кризисных явлений в сельском хозяйстве. По мнению большинства специалистов сохранение указанной ситуации приведет к резкому обострению таких проблем, как развитие финансирования структурно-технологической модернизации сельского хозяйства; обеспечение занятости населения, проживающего в сельских территориях; поддержание и совершенствование их социальной инфраструктуры, существенная часть экономической нагрузки, по финансированию которой прямо или косвенно ложится на сельское хозяйство; воспроизводство природных ресурсов, используемых в сельском хозяйстве. Достаточно низкий уровень конкурентоспособности аграрного сектора не позволит повысить уровень жизни сельского населения, обеспечить спрос на продукцию сельского хозяйства и продовольствие силами отечественного производства.
Одним из путей повышения конкурентоспособности сельскохозяйственной продукции является развитие системы управления затратами, заключающееся в снижении производственных затрат на основе соответствующей информации о затратах производства. Управленческий учет представляет для этого необходимый механизм, позволяющий комплексно рассмотреть вопросы планирования, оперативного контроля и учета отдельных видов деятельности.
Переход к новым условиям хозяйствования, расширение экономических связей, усиление конкуренции внутри страны за счет привлечения иностранных инвесторов, интеграция финансово-хозяйственных связей на мировом рынке обусловили необходимость адаптации российского учета к международным стандартам. В качестве преимуществ создания системы управленческого учета на основе принципов МСФО выделяют: обеспечение адекватного отражения свершившихся фактов хозяйственной деятельности; наглядное отражение экономической сущности операций и реальных финансовых результатов, которых добилась организация.
Разработана концептуальная модель управленческого учета, обоснованы взаимосвязь и взаимодействие основных ее элементов.
Для формирования единого теоретического базиса последующих научных и прикладных исследований, посредством которых осуществляется интеграция инструментов управленческого учета в целостную систему, необходимо выработать единую концепцию системы управленческого учета. Обоснование авторского подхода (в концептуальном плане) к построению системы управленческого учета, состоящей из характерных, свойственных ей составных частей и ин-
формационных связей, обеспечивающих взаимосвязь и координацию всех составляющих элементов, представлено на рис. 1.
I-------------------------------Т
Нормативно-правовая база Теории (Концепции)
Внутрифирменные стандарты управленческого учета
Бюджетирование Системы учета Информ ационно-аналитическое обеспечение Контроль
бюд жетирован не на нулевой основе; бюджетирование, основанное на результативности; бюджетирование, основанное на действиях
дирскт-костииг; стандарт-кост; канзен-костннг; таргет-костннг; ВС-метод; нормативный метод учета затрат
ХУ^анализ; БЧУОТ-анализ; Анализ отклонений; БТЕР-анализ; СУР-анализ; КР1 - ключевые показатели эффективности
система управленческих отчетов;
система внутреннего контроля
Рис. 1. Концептуальная модель управленческого учета
Содержание основополагающих элементов, объясняющих сущность происходящих явлений и выстраиваемых в логической последовательности, было подробно изучено и обосновано в диссертационной работе.
Характерной и обязательной чертой научного метода познания является то, что фундаментом существующих концепций служат постулаты, на основе которых выстраивается непротиворечивая теория, описывающая свою абстракцию реальности. В настоящее время представляется достаточно проблематичным определение методологических основ управленческого учета как науки, в зарубежной и отечественной литературе отсутствуют четко выраженные базовые понятия управленческого учета, что напрямую указывает на то, что управленческий учет как научная теория и практическая деятельность находится на стадии своего становления и развития.
Поэтому для конкретизации содержательного аспекта постулатов к управленческому учету следует остановиться на их рассмотрении относительно теоретического базиса бухгатерского учета, поскольку в управленческом учете, являющемся подсистемой бухгатерского учета, используются элементы метода последнего, а именно счета и двойная запись, инвентаризация и документация, балансовое обобщение и отчетность. В этой связи можно определить следующие основные постулаты, подлежащие рассмотрению в рамках предлагаемой нами концепции управленческого учета: постулаты Савари, в которых определены основы двухступенчатой регистрации данных, получившие дальнейшее развитие и уточнение в постулатах Чербони; постулат Дзаппы, определяющий соотношение доходов и затрат; постулат Шмаленбаха, согласно которому в основе бухгатерского баланса лежит баланс оборотных средств; постулаты Пато-на, рассматривающие затраты как исходную оценку (историческая стоимость) и затраты как оценку продукции (фактическая себестоимость).
Исходной базой управленческого учета являются основополагающие принципы общей системы бухгатерского учета. Как показал анализ отечественной и зарубежной экономической литературы, до настоящего времени не выработана единая точка зрения относительно принципов управленческого учета.
Управленческий учет в сельскохозяйственной организации, помимо общепринятых, дожен строиться на следующих принципах: I) согласованности целей и достигаемых в ходе деятельности результатов; 2) единовременности в выпонении работ по прогнозированию, планированию, организации, учету, контролю, анализу и регулированию различных управленческих решений; 3) устойчивости организационной структуры предприятия к перманентно меняющимся условиям функционирования в зависимости от подлежащих решению управленческих задач; 4) комплементарности, предполагающей взаимодопоняемость и взаимное соответствие подсистем управленческого учета, обеспечивающее их согласованное функционирование; 5) систематичности и регулярности в выпонении управленческих работ по центрам затрат, местам возникновения затрат и центрам ответственности; 6) скоординированности; 7) оперативного реагирования; 8) приемлемости.
Важными элементами предложенной концептуальной модели управленческого учета являются категории и понятия. Определяя категории управленческого учета, за основу можно принять категории, используемые в бухгатерском учете, а именно активы, обязательства, капитал, доходы, расходы, экономическая выгода. В качестве ключевых понятий, формирующих концептуальную основу управленческо-
го учета, используют следующие: основные функции, задачи, соотношение с системой управления в целом и различными ее подсистемами; пользователи информации, подготовленной в системе управленческого учета, основные характеристики информации, подготовленной в процессе управленческого учета. Все категории и понятия, используемые в управленческом учете, связаны с методом, предметом и объектом учета, определяющими теоретико-методологическое развитие управленческого учета.
В настоящее время основными документами, в которых описываются правила внедрения управленческого учета и отчетности, являются Положения по управленческому учету (SMA) Института управленческих бухгатеров США (IMA). Они объединены в пять уровней: цели; терминология; концепции; практика и техника; управление учетной деятельностью. Данные положения могут служить основой при постановке системы управленческого учета в конкретной сельскохозяйственной организации, и вместе с тем они могут вступать в качестве базы при разработке внутрифирменных стандартов управленческого учета. В этой связи в диссертации предложены форматы внутрифирменных стандартов управленческого учета: "Положение о бюджетировании"; "Положение о ключевых показателях эффективности деятельности", "Положение о внутренней отчетности", "Положение о системе внутреннего контроля".
Внутрифирменные стандарты управленческого учета наряду с международныЩ стандартами учета и отчетности определяют основные аспекты учетной политики, разрабатываемой в целях управленческого учета. При этом, формируя учетную политику, необходимо отразить в ней все основные элементы, определяющие методическое обеспечение управленческого учета.
Таким образом, управленческий учет представляет собой сложную, многообразную систему, характеризующуюся единством и скоррелированностью с экстернальной средой, структурностью, иерархичностью, целеподчиненностью, перманентностью в функционировании и эволюции. В рамках предложенной концептуальной модели управленческий учет показан как базирующийся на совокупности теоретических и методических основ функционирования информационной системы, способствующей эффективному управлению деятельностью сельскохозяйственной организации посредством применения инструментов планирования, учета, экономического анализа, контроля.
Определены инструменты управленческого учета, учитывающие специфику сельскохозяйственного производства и формирующие методическое обеспечение управленческого учета; уточнено определение понятия "инструмент управленческого учета".
Под инструментом управленческого учета следует понимать систематизированную совокупность учетных, аналитических и контрольных приемов, применяемых для практического осуществления определенных управленческих решений с целью достижения оптимальных результатов деятельности отдельных сегментов бизнеса.
Проведенные исследования трудов ученых-экономистов в области управленческого учета позволили определить инструменты, являющиеся наиболее существенными и учитывающие особенности сельскохозяйственного производства:
бюджетирование на нулевой основе, бюджетирование, основанное на действиях, директ-костинг, сгандарт-кост, ABC-метод, нормативный метод учета, CVP-анализ, STEP- и SWOT-анализ, система управленческих отчетов, система внутреннего контроля, учетная политика управленческого учета и др.
Выбор системы управленческого учета или ее элементов для сельскохозяйственной организации дожен определяться применением различных инструментов управленческого учета, приемлемых с точки зрения существенности, поноты и рациональности. В работе систематизированы инструменты управленческого учета, целесообразные к внедрению и применению в деятельности сельскохозяйственных организаций для решения определенных функций управления (рис. 2).
Рис. 2. Логическая модель методического обеспечения управленческого учета
В диссертации разработана информационная карта методического обеспечения управленческого учета сельскохозяйственной организации, позволяющая по отдельным сегментам деятельности определить влияние инструментов управленческого учета на принятие управленческих решений.
2. Обоснование направлений развития производственного учета.
Уточнено содержание понятий "производственный учет", "затраты" и определены элементы организации производственного учета как подсистемы управленческого учета и механизма управления сегментами производственной деятельности сельскохозяйственных организаций.
В современных условиях возникает необходимость выбора более эффективного метода производственного учета и разработки организационных и технологических аспектов его внедрения и закрепления на практике с целью контроля и управления затратами в момент их производства. Это является особенно актуальным для сельскохозяйственного производства, характеризующегося растянутым во времени производственным циклом.
Производственный учет - это подсистема управленческого учета, включающая в себя учет затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг), а также комплексный анализ затрат для формирования информации, предоставляемой финансовой отчетностью. Модель системы производственного учета представлена на рис. 3.
Система производственного учета | [-
Г Принципы
Функции
Структура производственного учета
Учи затрат
Калькулирование себестоимости
Анализ
\ затрат
Формирование информации
Рис. 3. Модель системы производственного учета Правильная организация учета затрат на производство обеспечивает действенный контроль за эффективным использованием на предприятии трудо-
вых, материальных и финансовых ресурсов. Необходимость учета затрат на производство растет по мере того, как усложняется хозяйственная деятельность и возрастают требования к рентабельности. Сельскохозяйственные организации, пользующиеся хозяйственной самостоятельностью и работающие по принципам рыночной экономики, дожны иметь четкое представление об окупаемости' различных видов готовых изделий, эффективности каждого принимаемого решения и их влиянии на финансовые результаты, а также на величину затрат. Огромна в этом отношении роль группировок затрат, которые предопределяют организацию их учета, а также являются методом обработки и анализа информации о хозяйственных явлениях, связанных с возникновением затрат.
Для правильного понимания, однозначного токования и использования, а также единого подхода для рационального построения учета затрат на производство в диссертации уточнено определение понятия "затраты". Затраты, в отличие от расходов, представляющих собой выбытие активов организации, приводящее к уменьшению ее капитала, - это цикличное движение средств в результате осуществления операционных бизнес-процессов, трансформация их из одной формы в другую, не приводящая к уменьшению активов организации.
Экономически обоснованная классификация производственных затрат позволяет выявить объективно существующие группы затрат, процессы формирования и взаимоотношения между их отдельными частями, целенаправленно осуществлять эффективное управление производственным процессом. На современном этапе развития сложились новые условия производства, которые вышли за рамки традиционных методов его организации, сдерживающие не только развитие производства, но и транспортных, снабженческих и сбытовых структур. Изменения во многие представления об организации производственного процесса на предприятии внесла логистика. Актуальность рассмотрения производственной логистики как отдельной функциональной подсистемы состоит во всевозрастающей необходимости оптимизации управления производством, к основным направлениям которой относятся поддержание высокой степени интеграции; стремление к повышению гибкости и адаптации производства к конъюнктуре рынка; оптимизация потоковых процессов; запасы в виде мощностей для достижения высокой гибкости и минимизации технологических циклов; отказ от избыточных материальных и товарных запасов.
В связи с этим существующую классификацию затрат для целей управленческого учета предложено допонить таким классификационным признаком, как логистический подход в сфере производства, и выделить следующие виды: затраты, связанные с приобретением и хранением запасов (затраты на содержание склада, на обеспечение движения запасов, стоимость рисков, альтернативные затраты), затраты на изготовление продукции, на осуществление логистической деятельности (затраты на транспортировку, оформление заказов, проверку работы сотрудников, ведение учета продукции).
Разработаны рекомендации по совершенствованию методов производственного учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в системе управленческого учета сельскохозяйственных организаций.
Учет затрат на производство (производственный учет) в традиционной учетной практике представляет собой часть общей системы бухгатерского учета. При этом собственно бухгатерский (финансовый) и производственный учеты взаимоопределены и взаимосвязаны между собой, поскольку имеют единые процедуры документального оформления хозяйственных операций и их стоимостной оценки. Данные единой системы бухгатерского учета могут быть преобразованы либо в финансовую, либо в управленческую информационные базы в зависимости от целей пользователей этой информацией. Показатели финансовой отчетности, характеризующие преимущественно финансовое положение и финансовые результаты организации в целом, могут допоняться оперативными сведениями, внутренней отчетностью материально-ответственных лиц, что позволяет оценить рациональность организации производства на любом его участке. В этом случае учет приобретает управленческую ориентацию.
В сельскохозяйственных организациях достаточно пристальное внимание дожно уделяться аналитическому учету затрат, поскольку порядок открытия аналитических счетов, обусловливая особенности отражения информации в регистрах аналитического учета, определяет главное направление существующей методологии учета, а именно традиционно применяющийся в отечественной практике учет затрат по объектам в разрезе статей калькуляции.
Выбор объектов учета затрат определяется организацией технологических процессов в отраслях сельского хозяйства. Поэтому практический подход к определению объектов учета затрат в конкретной организации специфичен. При выборе объектов учета затрат и калькулирования себестоимости рекомендуем исходить из особенностей технологии выращивания отдельных культур, специализации хозяйства, масштабов производства, размеров организации, возможностей автоматизации учета. Во всех случаях следует придерживаться требования рациональности при организации учета.
Исходя из этого требования, предлагается по зерновым и зернобобовым культурам затраты учитывать по группам культур, согласно технологии их выращивания: 1) озимые зерновые; 2) яровые зерновые; 3) крупяные; 4) зернобобовые. На выделенных аналитических счетах затраты учитывать по дебету в совокупности по всем культурам данной группы, а выход продукции по кредиту отражать раздельно по культурам с указанием посевных площадей. При этом варианте фактическая себестоимость продукции каждой зерновой культуры определяется следующим образом:
СС1га = 3/П, где: (1)
СС/М - фактическая себестоимость совокупных работ на одном гектаре (себестоимость 1 га), руб.;
3- затраты по всем культурам группы, руб.;
77- общая площадь посева группы культур, га.
ССфат = СС; га х /7Д где: (2)
ССфаюп " себестоимость выращивания отдельной культуры, руб.;
Пк - площадь посева отдельной культуры, га.
СС/у^дт Ч СС^дкп, / ВПа где. (3)
сс1цфакт - себестоимость единицы продукции отдельной культуры, руб.;
впк- валовое производство отдельной культуры, ц.
При втором варианте себестоимость 1 ц продукции зерновой культуры можно определить следующим образом:
СС^факт ~ СС, га / Ук, где: (4)
Ук - урожайность отдельной культуры, ц/га.
В предлагаемой методике объектами калькуляции по зерновым культурам будут выступать: 1 га по группе культур и полученное зерно в центнерах по зерновой культуре. При этом затраты на ведение учета сократятся в несколько раз, а результаты (качество полученной информации) будут те же, что при раздельном учете затрат по каждой культуре. Если хозяйство не специализируется на производстве овощей, плодов и ягод, рекомендуется открывать аналитические счета только по отрасли "Садоводство", "Овощеводство". При необходимости затраты между отдельными видами продукции овощеводства и садоводства следует распределять пропорционально выручке от продажи продукции. Для семеноводческих хозяйств можно предложить метод, при котором затраты на семена учитываются отдельно, а себестоимость 1 ц продукции складывается из себестоимости работ на 1 ц продукции и затрат семян на 1 ц продукции.
В животноводстве при выделении объектов учета затрат и калькуляции себестоимости продукции не учтены специализация и размеры хозяйства, объемы производства той или иной отрасли животноводства и приведены не все объекты калькуляции. В частности, в качестве объектов калькуляции при выращивании и откорме животных (кроме скотоводства) не выделена живая масса животных (приводится только прирост живой массы), а по тем животным, которые не взвешиваются, не предусматривается определение себестоимости кормо-дня (одно для содержания животных той или другой группы). Без этого показателя невозможно определить прирост 1 головы в денежной оценке за отчетный период. В связи с этим следует отметить, что молодняк лошадей в коневодстве обычно не взвешивают, а прирост их в денежном выражении определяют через себестоимость кормо-дня. Поэтому в коневодстве прирост целесообразно оценивать не через центнеры, а через кормо-дни. Исходя из этих замечаний, для специализированных хозяйств отдельных отраслей рекомендованы объекты учета затрат и исчисления себестоимости продукции.
В работе предложено исключить все производства промышленного характера, дающие товарную продукцию для реализации на рынке и населению, из со-
става обслуживающих производств и хозяйств и присоединить к промышленному производству. В этом случае социальная сфера деятельности организации в учете поностью будет отделена от основной деятельности. Счета, учитывающие социальную сферу деятельности сельскохозяйственных предприятий (жилищно-коммунальное хозяйство, общественное питание, дошкольные детские учреждения, дома культуры, спортивные сооружения и мероприятия, дома отдыха, санатории и т.д.), будут исключены из состава производственных счетов по основной деятельности.
Сельскохозяйственные товаропроизводители, не перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, дожны уплачивать налог на прибыль и как следствие вести налоговый учет. Поэтому автором предложен вариант учета затрат, при котором особая роль отводится группировке затрат по элементам, соответствующим элементам затрат, описанным в статье 253 Налогового кодекса, согласно которой расходы, связанные с производством и (или) реализацией, группируются по следующим элементам: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы. Для этого необходимо на всех аналитических счетах для учета расходов выделить статьи, соответствующие элементам затрат, и сгруппировать по следующим статьям: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизационные отчисления; работы и услуги сторонних организаций; прочие затраты. Таким образом, для получения информации о затратах по статьям для финансового учета и по элементам расходов для налогового учета не надо будет вести двойной учет. Однако если информации, получаемой на основе данных статей, будет недостаточно для принятия эффективных управленческих решений или же калькуляция, полученная на их основе, окажется малоинформативной, можно предложить использовать вариант, при котором каждая типовая статья будет делиться на элементы.
3. Обоснование системы управленческого учета, основанной на принципах международных стандартов финансовой отчетности.
Разработаны организационная модель и порядок ведения управленческого учета сельскохозяйственной деятельности на базе принципа преемственности и применения отдельных положений МСФО.
Результативное использование финансовых, материальных и трудовых ресурсов является одним из определяющих критериев эффективного управления. Необходимый для этого механизм формирует система управленческого учета, при этом комплексно решая вопросы планирования, учета отдельных видов деятельности, регулирования и контроля. Но вместе с тем возникает проблема разработки такой системы управленческого учета, при которой бы этот механизм работал эффективно. В этом случае можно использовать принципы и концепции
учета развитых стран, а именно международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), которые включают в себя методологию, технологию, финансовый аппарат, проработанные формы финансовой отчетности, используемые для управления (рис. 4).
Рис. 4. Организационная модель управленческого учета сельскохозяйственной деятельности, основанная на применении отдельных положений МСФО
Данные стандарты, ориентированные на конкретных пользователей, основываются на критерии полезности финансовой информации для принятия экономических решений. Эти же данные целесообразно применять для принятия управленческих решений.
Анализ экономической литературы позволил определить международные стандарты финансовой отчетности, которые будут эффективны при ведении управленческого учета на большинстве сельскохозяйственных предприятий.
Для управленческого учета можно применять описываемый в МСФО метод начислений, который в отличие от кассового метода наиболее эффективен для
прогнозирования, планирования и контроля уровня прибыли. Также преимуществом метода начисления является то, что при его использовании руководство будет получать информацию о понесенных убытках своевременно, в том периоде, когда они возникли, и соответственно сможет своевременно принять управленческие решения для исправления сложившейся ситуации.
В управленческом учете группировка затрат на переменные и постоянные лежит в основе системы калькулирования для управления (метод учета прямых затрат "директ-костинг") и используется для расчета себестоимости произведенной продукции и определения размера финансового результата.
При формировании себестоимости готовой продукции и определении величины незавершенного производства учитываются сырье, материалы, прямые расходы на оплату труда, другие прямые расходы и соответствующие косвенные производственные расходы, которые рассчитываются, исходя из нормальной нагрузки производственных мощностей. Нормальный уровень производственной загрузки определяется с учетом среднего ожидаемого объема выпуска продукции в течение нескольких отчетных периодов, принимая во внимание возможное сокращение производства в результате проведения планового ремонта. В сельскохозяйственных организациях, имеющих вспомогательные и промышленные производства, объем выпускаемой продукции часто зависит от внешних факторов (например, поставка материалов, комплектующих и т.д.). В этом случае применение положений МСФО (IAS) 2 "Запасы" будет предпочтительнее российских положений по бухгатерскому учету, так как суммы амортизации цехового оборудования и заработной платы основных рабочих будут отнесены на себестоимость единицы продукции из расчета нормального уровня производства.
В отличие от учета по международным стандартам, в российском финансовом учете при дифференциации расходов на прямые и косвенные не задействован критерий экономической целесообразности. Иначе говоря, технологически прямые затраты, относимые на конкретный вид продукции и определяемые в первичных документах и учетных регистрах, будут включаться в состав косвенных затрат, если расходы по оценке и измерению превысят доходы от их точного распределения. Те же расходы, которые в соответствии с технологическим процессом относятся к нескольким видам продукции, но являются существенными для себестоимости, дожны быть включены в себестоимость по прямому признаку. Таким образом, по мнению автора, будет реализовываться критерий экономической целесообразности, что позволит оценить существенную информацию в соответствии с требованием рациональности учета.
Исходя из специфики деятельности сельскохозяйственной организации, для целей управленческого учета целесообразно использовать МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство", который определяет сельскохозяйственную деятельность как "управление предприятием процессом биотрансформации био-
логических активов для продажи, получения сельскохозяйственной продукции или производства допонительных биологических активов". МСФО (IAS) 41 применяется для учета биологических активов, сельскохозяйственной продукции в момент сбора урожая и государственных субсидий, относящихся к биологическим активам. Одним из основополагающих принципов МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство" является возможность оценки биологических активов по справедливой стоимости. Безусловным достоинством применения в рамках системы управленческого учета данного инструмента является получение объективных показателей о планируемых денежных потоках и формирование базы сопоставимой информации. Это обусловлено тем обстоятельством, что различные активы могут приобретаться в течение длительного периода и соответственно учитываться по различным ценам. Кроме того, информация, отображаемая в управленческой отчетности, дожна содержать данные, приемлемые для принятия обоснованных решений внутренними службами управления.
В настоящее время актуальными остаются вопросы классификации биологических активов и их оценки. Биологические активы предложено классифицировать по следующим основным признакам:
- по характеру участия в производственном процессе с позиций особенностей оборота - на внеоборотные и оборотные. Данное деление соответствует структуре актива современного бухгатерского баланса;
- по назначению - на потребляемые и плодоносящие;
- по готовности к использованию (потреблению) биологические активы можно разделить на зрелые и незрелые.
В диссертации предлагается ввести синтетический счет 06 "Внеоборотные биологические активы", в составе которого будут учитываться в животноводстве животные основного стада (рабочий и продуктивный скот); в растениеводстве - плодоносящие (сады, виноградники, ягодники) и неплодоносящие многолетние насаждения (лесозащитные полосы). Расходы по приобретению внеоборотных биологических активов следует учитывать на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", выделив на нем допонительный субсчет "Приобретение внеоборотных биологических активов".
Поскольку в состав оборотных биологических активов дожны быть отнесены животные на выращивании и откорме, включая взрослых животных, выбракованных из основного стада, птицу (основное стадо и молодняк), которые систематически дают сельскохозяйственную продукцию в виде прироста живой массы, побочную продукцию (навоз) в период, не превышающий 12 месяцев, то предлагаем учитывать данный вид биологических активов на счете 12 "Оборотные биологические активы". В состав оборотных биологических активов необходимо также включить пчелосемьи и многолетние культуры.
В диссертации разработаны первичные учетные документы, в которых отражаются операции по движению биологических активов: акты приемки-
передачи, списания биологических активов, инвентарные карточки учета биологических активов и предложена методика расчета справедливой стоимости продукции животноводства.
Для определения справедливой стоимости 1 кг прироста живой массы предложены следующие формулы:
- рп , где:
(П,-П.)хСВ
ССжм - справедливая стоимость 1 кг прироста живой массы, руб.; РЦпр -рыночная цена прироста живой массы, руб.; ПД - поголовье животных на начало отчетного периода, гол.; Пк - поголовье животных на конец отчетного периода, гол.; СВ- средний вес 1 головы, кг; РП - расходы на продажу, руб.
Справедливая стоимость продукции овцеводства (1 ц шерсти и 1 ц прироста живой массы) определяется по формуле:
ССЫ = рц,ч
-РП, где:
СС}Ц - справедливая стоимость 1 ц продукции, руб.; РЦ/Ч - рыночная цена 1 ц продукции, руб.; УВ- удельный вес органических веществ в структуре себестоимости продукции овцеводства, %.
Справедливая стоимость одной шкурки в пушном звероводстве и кролиководстве определяется по формуле:
ССЫ=РЦД
-РП, где:
СС,Я - справедливая стоимость одной шкурки, руб.; РЦ]ш - рыночная цена одной шкурки, руб.; УВШ - удельный вес шкурок в зависимости от качественных показателей, %.
Наибольший удельный вес в структуре себестоимости продукции животноводства занимают корма, справедливую стоимость которых можно определить по следующей формуле:
сс,=рц1в
-РП, где:
ССК - справедливая стоимость кормов, руб.; РЦ1у - рыночная цена 1 ц продукции, руб.; УВ - удельный вес затрат на корма в структуре себестоимости продукции животноводства, %; энергетические затраты ресурса, МДж; т - количество ресурсов; / - вид ресурса для производства продукции; ВП - объём валовой продукции кг, ц.
Выделены организационно-методические направления развития внутреннего контроля в системе управленческого учета на принципах МСФО: уточнена классификация видов внутреннего контроля; предложена модель системы внутреннего контроля (СВК); разработано положение о системе внутреннего контроля, учитывающее основные аспекты деятельности селъ-
скохозяйственных организаций, а именно специфику, ее размеры, организационно-правовую структуру.
Для эффективной работы системы управленческого учета, базирующейся на принципах МСФО, выпонения ею всех предусмотренных функций, необходима действенная система контроля. В настоящее время во многих сельскохозяйственных организациях вопросы контроля в качестве допонительных функций возложены на различные подразделения и отделы. Данный факт вызывает разногласия между подразделениями в ответственности и обязанностях по осуществлению внутреннего контроля. Для достижения эффективности управления сельскохозяйственной организацией на основе системы внутреннего контроля необходимо выпонение следующих основных условий: финансово-экономической устойчивости организации; соответствия деятельности организации принятой миссии и стратегии; соответствующего уровня точности и поноты первичных документов и качества первичной информации для успешного руководства и принятия эффективных управленческих решений; экономного использования всех видов ресурсов; соблюдения работниками организации установленных администрацией правил, требований, процедур; соблюдения требований законодательных актов.
В диссертации рассмотрено содержание контроля как функции управления, представляющей собой совокупность мероприятий по наблюдению и проверке состояния объекта управления, соблюдения и испонения управляемым субъектом принятых управленческих решений для выявления отклонения от заданных параметров и проведения регулирующих действий. Выделено место в контроле внутреннему - как системе внутриорганизационных мероприятий, осуществляемых руководством, дожностными лицами, специально созданными службами в виде правового, экономического, финансового, производственно-технического контроля за финансово-хозяйственной деятельностью структурных подразделений и организации в целом, регламентированная его внутренними документами.
Своевременное обеспечение системы управления всей необходимой информацией для принятия эффективных решений является основной целью внутреннего контроля. В процессе управления организацией внутренний контроль тесно взаимодействует с другими его элементами, т.е. непременно наблюдается взаимодействие и взаимосвязь контрольной функции с другой управленческой функцией. Поскольку элемент контроля присутствует на каждой стадии процесса управления, в работе уточнена классификация видов внутреннего контроля и на этой основе предложена модель системы внутреннего контроля сельскохозяйственной организации (рис. 5).
Структура службы внутреннего контроля обусловливается спецификой деятельности организации, ее размерами, организационно-правовой структурой и целевыми установками руководства. При формировании службы внутреннего контроля в нее включают персонал высшей квалификации, отвечающий про-
фессиональным требованиям и наделенный определенными пономочиями, осуществляющий информационное взаимодействие в виде прямых и обратных связей, обеспеченный материальными, техническими и информационными ресурсами и подчиненный управляющему органу.
Система внутреннего контроля
| Цель системы внутреннего контроля |
обеспечение эффективного стабильного фующионирования сельскохозяйственной организации в условиях перманентно меняющейся внутренней и внешней среды.
Х контроль соблюдения действующего законодательства;
- контроль системы бухгатерского учета;
- выявление неиспользованных резервов;
Х повышение эффективности производства.
Законность"*
Целесообразности^
иоспг Профессиональная
Объективно
Принципы контроля
' Действенность Рациональность
'естность Ответственность
компетентность
Субъекты контроля
1.1^ководитель организации 2. Заместители руководителя организации 3. Ревизионная комиссия 4. Система внутреннего контроля
5. Главный бухгатер 6. Руководители подразделений
Инструменты контроля
Нормативная база
Контрольные процедуры
Контроль качества
Объекты контроля
1. Сферы деятельности сельскохозяйственной организации 2. Активы 3. Информадиошюе обеспечение 4. Функционирование системы бухгатерского учета и системы внутреннего контроля
Рис. 5. Модель системы внутреннего контроля сельскохозяйственной организации
В состав службы внутреннего контроля необходимо наряду со специалистами по проверке финансово-хозяйственной деятельности организаций включать специалистов по налогообложению, правовым вопросам, финансовому анализу
и т.д., поскольку задачи и функции службы внутреннего контроля несколько шире, чем контрольно-ревизионной службы.
С точки зрения управленческого учета важнейшим направлением контроля является проверка формирования себестоимости сельскохозяйственной продукции, которая осуществляется в соответствии с заранее разработанной программой, содержащей следующие направления: проверку состава затрат, обоснованности непроизводственных затрат; проверку своевременности и правильности отражения в бухгатерском учете произведенных затрат, проверку обоснованности применения действующих норм и нормативов; проверку правильности отражения по статьям фактических расходов (доходов); формирование общего вывода о значимости ошибок и влиянии их на достоверность отчетности.
Деятельность службы внутреннего контроля дожна регулироваться внутрифирменным "Положением о службе внутреннего контроля", который определяет: цели, область, правила, методы деятельности службы, ее место в организационной структуре предприятия, задачи, права и обязанности; порядок предоставления службой внутреннего контроля информации о результатах проверки руководителю, испонительному органу; условия и порядок предоставления службой внутреннего контроля информации о случаях, препятствующих эффективному функционированию службы внутреннего контроля; ответственность руководителя службы внутреннего контроля за надлежащее испонение возложенных на него обязанностей; условия и порядок координации деятельноеЩ службы внутреннего контроля и структурных подразделений; условия оперативного предоставления службе внутреннего контроля информации о деятельности сельскохозяйственной организации, принимаемых решениях и локальных нормативных правовых актах организации и других вопросах, требующихся службе внутреннего контроля для эффективного выпонения своих функций. В диссертации разработано "Положение о службе внутреннего контроля" для сельскохозяйственной организации.
Предложена методика оценки системы внутреннего контроля, базирующаяся на комплексном тестировании СВК различными группами участников оценки.
Существующая законодательная и нормативная база не содержит положений по организации системы внутреннего контроля и ее оценке в сельскохозяйственных организациях. В связи с этим разработана методика оценки качества системы внутреннего контроля в сельскохозяйственной организации. Основу данной методики составляет тестирование системы внутреннего контроля, проводимое различными группами участников оценки: органами управления организацией, службой внутреннего контроля. При проведении оценки персонифицировано запоняются тесты, содержащие перечень вопросов, учитывающих специфику деятельности сельскохозяйственных организаций. При бальной оценке ответов на вопросы рекомендуется исходить из следующего: да - 3 бала; иногда, частично - 2; нет, никогда -1.
Оцениваться система внутреннего контроля будет следующим образом:
Е- оценка системы внутреннего контроля;
Есу - оценка качества СВК, определенная системой управления; Есек - оценка качества, определенная службой внутреннего контроля; т - количество участников оценки, проводимой органами управления; и - количество участников оценки, проводимой системой внутреннего контроля.
Система внутреннего контроля в сельскохозяйственной организации будет оцениваться в зависимости от значения показателя уровня качества системы внутреннего контроля на основании табл. 1.
Таблица 1. Обобщающая оценка качества системы внутреннего контроля
Уровень качества Высокий Средний Ниже среднего Низкий
Значение уровня 99-80 79-55 54-33 Менее 33
На основании приведенной методики была проведена рейтинговая оценка качества системы внутреннего контроля в исследуемых сельскохозяйственных организациях.
4. Информационное обеспечение управленческого учета н структура управленческой отчетности сельскохозяйственных организаций.
Разработан формат внутренней управленческой отчетности как важнейшего инструмента контроля в системе управления сельскохозяйственной организацией; предложена модель формирования и движения внутренней управленческой отчетности по центрам ответственности.
Глобализация экономических связей, применение современных информационных систем и актуальных технологий обработки информации предъявляют особые требования к обеспечению процесса управления сельскохозяйственной организацией детализированной информацией в разрезе бизнес-процессов, видов и сегментов деятельности. Возникает необходимость отражения расходов и доходов в системе финансового и главным образом управленческого учета, формирования специализированной отчетности, создания системы анализа и контроля за процессами и видами деятельности. Внутреннюю управленческую отчетность можно охарактеризовать как совокупность управленческих документов, включаемых в график документооборота, содержащих систему взаимосвязанных экономических показателей и используемых для принятия эффективных, своевременных управленческих решений. В диссертации предложена модель формирования и движения внутренней отчетности по центрам ответственности в сельскохозяйственной организации (рис. 6). Для управления сельскохозяйственной организацией важное значение имеет частота представления информации, которая в сельском хозяйстве, как и в других отраслях, зависит от времени, в течение которого данная информация является актуальной и полезной для принятия эффективных управленческих решений. Так, на частоту представления учетной информации и формирования управленческих отчетов в растениеводстве непосредственное влияние оказывают такие факторы, как сезонность производства и длительность производственного цикла.
Для управления часть информации о ходе уборки урожая, осуществляемого в достаточно короткие сроки, дожна поступать пользователям в режиме реального времени при каждом ее изменении. В частности, это может быть информация о непредвиденных простоях уборочной техники, непроизводительных рас-
ходах и простоях, значительным образом влияющих на экономику предприятия и требующих быстрой реакции руководства.
Главный бухгатер
Директор
Главный инженер
Главный агроном
Главный зоотехник
Ветврач
Бухг&терм
Финансовый учет
Бухгатер
Цех растеваеводства
Агрономическая
служба Огнгг подразделения
Руководитель
Траеторно-полеводчесш бригада № 1 Олег о движения готовой продукции
Бригадир
Зерноток Отчет о движении готовой продукции
Зав,' 'током
Управленческий учет
Вухпитер-аналитик
Планово-экономический отдел
Экономист
Цех жквотвоводства
Зоотехническая
служба Отчет подразделения
Рукополагать
Молочво-товрная
ферма Отчет о таяжении
Свинотоварная ферма Отчет о движении
Бригадир
Ферма молодняка КРС
Цех мехавмзапп электра-факаон
Центральный склад
Руководитель релом<?сть-расчст новых норм и нормативов
Зерносклад Отчет о дпиже-ник готово^ продукция
Склад минеральных удобрений Отчет по МЗ Отчет о поставках МЦ
Склад ГСМ Отчет по МЗ Отчет о постза-кахМИ
КорМОДАОр Отчет до МЗ
Кладовщик
Кладовщик
Кладовщик Зав кормодвором
- - функциональная подчиненность
- движение управленческих отчетов
Рис. 6. Модель формирования и движения внутренней отчетности по центрам ответственности в сельскохозяйственной организации
Однако большая часть показателей управленческого учета и отчетности не требует такой оперативности. Так, данные о выпуске животноводческой продукции, браке, отклонениях от норм и плановых заданий, о количестве проданной продукции и ее стоимости обычно представляются ежедневно или еженедельно. Делать определенные выводы о прибыльности и рентабельности отдельных видов продукции, работ и услуг промышленных и вспомогательных производств можно на основе данных ежемесячных отчетов.
При одновременном использовании данных бухгатерского и оперативного учетов для управленческого учета возникает проблема несопоставимости данных, что вынуждает руководство организаций применять либо данные оперативного, либо бухгатерского учета. Для устранения сложившихся противоречий необходимо для управленческого учета использовать в организациях данные внутренней отчетности в рамках единого информационного пространства учетной информации на базе ЕЯР-системы. В работе предлагается структура ЕЯР-системы для сельскохозяйственной организации, в которой реализуются следующие основные функциональные блоки: блок управление снабжением; блок управления производством; блок управления сбытом; блок управления финансовыми результатами; блок финансы
Таким образом, внутренняя отчетность является основным источником информации для принятия управленческих решений по оценке и оптимизации деятельности структурных подразделений, бизнес-процессов и других сегментов сельскохозяйственной организации. Содержание внутренней отчетности определяется объемом пономочий, передаваемых конкретному подразделению. Расчет конкретных показателей отчетности в значительной степени зависит от организационно-технологических особенностей, присущих конкретной организации и ее структурным подразделениям.
Разработаны методические рекомендации по совершенствованию бюджетирования и формированию бюджетов на основе интеграции системы бюджетирования и системы ключевых показателей эффективности деятельности, включающей показатели, базирующиеся на оценке по справедливой стоимости, учитывающих специфику работы организации, информационные потребности руководства и дающих возможность осуществить на практике принцип управления по отклонениям.
Управленческая отчетность дожна учитывать специфику работы организации и информационные потребности руководства, при этом позволять осуществлять контроль и проводить анализ различных отклонений показателей. Наличие данной информации в отчетности дает возможность осуществить на практике принцип управления по отклонениям, суть которого состоит в том, что руководитель более высокого уровня начинает регулировать деятельность центра ответственности с более низким статусом только в случае возникновения отклонения от заданного параметра.
В экономической литературе выделяют два основных метода контроля затрат и доходов организации: сравнение показателей и бюджетирование. Основу первого метода составляет обобщение отклонений от определенных норм по
местам затрат. Второй метод (бюджетирование) предполагает сравнение плановых показателей с фактическими затратами по подразделению в целом и является важным инструментом контроля за оптимальным и рациональным использованием ресурсов. В современных условиях нередко возникает вопрос о целесообразности внедрения на предприятии такой трудоемкой технологии оперативного управления, как бюджетирование, поскольку остается неясным, каким образом оно может помочь осуществлению стратегических целей организации.
Несмотря на то, что система бюджетирования является прежде всего технологией оперативного управления, она дожна создаваться с учетом стратегических целей организации. Следовательно, в рамках бюджетирования дожна аккумулироваться информация, необходимая для оценки деятельности в отчетном периоде и оперативного уточнения направления деятельности при движении к стратегическим ориентирам. Для того чтобы осуществлять контроль процесса достижения стратегических целей, необходимо согласовывать аналитические разрезы бюджетной модели и бюджетные статьи с оказывающими влияние факторами. В этом плане следует согласиться с мнением отдельных авторов о целесообразности использования сбалансированной системы показателей (KPI - Key Performance Indicators). Это позволит системе бюджетирования обеспечивать оперативную, прозрачную взаимосвязь результатов с целями организации и с факторами, оказавшими влияние на их получение. Используя данные анализа результатов бюджетного процесса, руководство будет иметь возможность для принятия решений, ориентированных на реализацию стратегии.
Как известно, постановка системы бюджетирования законодательно и нормативно не регламентируется государственными органами. В связи с этим формы и форматы бюджетов, регламент их формирования, утверждения, реализации и контроля разрабатываются и утверждаются в самом хозяйствующем субъекте. Поэтому особую значимость приобретает агоритм бюджетирования и анализа, основанного на взаимосвязи бюджетов разного уровня и назначения, который дожен найти отражение во внутрифирменных стандартах по управленческому учету, в частности в "Положении о бюджетировании". В этом случае необходимо модернизировать методологию бюджетирования и скоординировать систему оперативного управления со стратегическим менеджментом, включив в бюджетную модель ключевые показатели эффективноеЩ; согласовать возможности приобретения программного обеспечения системы бюджетарования в интеграции с учетными системами, с затратами трудовых ресурсов по ее поддержанию.
Основными формами управленческой отчетноеЩ, применяемой в процессе бюджетарования в организациях, являются бюджеты, составляющие основу системы бюджетирования. Кроме того, можно говорить о бюджете как о регистре управленческого учета, который позволяет выявлять и анализировать отклонения, возникающие в ходе его выпонения менеджерами. В диссертации на примере отдельной сельскохозяйственной организации Республики Татарстан разработана финансовая структура и сформированы бюджеты.
В современных условиях все большую актуальность приобретает использование в рамках бюджетирования как системы управления нефинансовых пока-
зателей с ориентацией на' решение не только краткосрочных, но и догосрочных задач. Это вызвало появление и широкое распространение различных систем управления по показателям эффективности, в частности допонение бюджетирования КР1. Вместе с тем, и системы бюджетирования, и системы КР1, поддерживая принятие общих управленческих установок, решают и собственные задачи: одна - в области стратегического, другая - в области финансового управления. Наибольший эффект от постановки бюджетирования будет получен в случае совмещения функций и задач КР1 и бюджетного управления. В диссертации разработано "Положение о ключевых показателях эффективности деятельности", включающее систему ключевых показателей эффективности деятельности сельскохозяйственной организации и ее центров ответственности (КР1). На основе всестороннего анализа рассматриваемых в литературе систем ключевых показателей эффективности с учетом особенностей производства предложена система ключевых показателей эффективности деятельности сельскохозяйственной организации, при формировании которой учитываются хозяйственные возможности организации и тенденции развития сектора рынка, на котором она работает (табл. 2).
Таблица 2. Ключевые показатели эффективности деятельности
сельскохозяйственных организации
Показатель Расчет
Ключевые показатели эффективности - КР1 по перспективе Клиенты и маркетинг
Затраты на маркетинг как доля объема продаж ЗМ / К х (СЦ - Сс), где ЗМ - затраты на маркетинг; К - количество проданной сельскохозяйственной продукции; СЦ -справедливая пена единицы проданной сельскохозяйственной продукции, руб.; Сс - себестоимость единицы сельскохозяйственной продукции, руб.
Годовой объем продаж на одного потребителя (ГП), рубли К х (СЦ - Сс) / П, где К - количество проданной сельскохозяйственной продукции; СЦ - справедливая цена единицы проданной сельскохозяйственной продукции, руб.; Сс - себестоимость единицы сельскохозяйственной продукции, руб.; П - количество потребителей.
Ключевые показатели эффективности - КР1 по перспективе Финансы
Рентабельность продаж (Рп) Рп = (СЦ - ПС) / СЦ, где СЦ - справедливая цена единицы сельскохозяйственной продукции, руб.; ПС - поная себестоимость единицы сельскохозяйственной продукции, руб.
Эффективность реальных инвестиций Эи = (СВП] - СВПо) / УДИ, где, СВП0 - валовой объем производства продукции по справедливой стоимости при исходных инвестициях, руб.; СВП] - валовой объем производства продукции по справедливой стоимости при допонительных инвестициях, руб.; ДИ - сумма допонительных инвестиций, руб.
Эффективность инновационной деятельности Э = С>| х (Ссо - Сс]), где 91 - годовой объем производства сельскохозяйственной продукции в натуральном выражении после внедрения инноваций; Со - себестоимость единицы сельскохозяйственной продукции до инноваций, руб.; Сг себестоимость единицы сельскохозяйственной продукции после инноваций, руб.
Ключевые показатели эффективности КР1 по перспективе Бизнес-процессы
Уровень механизации Характеризуется с помощью трех коэффициеотов: механизации работ (Км.р), механизации труда (Км.х) и механизации по трудоемкости (Км.,р): КД.р = 0Д / О, КД.т = Тм / Т, Кл.^= Км.р / КД т , где Ом - объем продукции (работ), произведенных механизированным способом; О - общий объем работ; ТД - рабочее время, затраченное на механизированные работы; Т - общее отработанное время на данный объем продукции или работ.
Коэффициенты использования производственных мощностей К= ВП / Мгод, где ВП - валовое производство продукции по справедливой стоимости, руб.; Мгод - среднегодовая мощность предприятия. Мгол = Мн + (МД * Т) / 12 - [Мвыв (1 - Т2)] / 12, где МД - нормативная мощность; М,в - мощность, введенная в течение года; Мвыв - мощность, выведенная в течение года; Ть Т2 -число месяцев эксплуатации производственных мощностей.
Ключевые показатели эффективности - КР1 по перспективе Персонал и системы
Сокращение затрат труда от инновационной деятельности ЭЩ = * (ЗТо - ЗТО / И, где <31 - годовой объем производства сельскохозяйственной продукции в натуральном выражении после внедрения инноваций; ЗТо - затраты труда на производство сельскохозяйственной продукции до инноваций, руб.; ЗТ1 - затраты труда на производство сельскохозяйственной продукции после инноваций, руб.; И - затраты на инновационную деятельность, руб.
Среднегодовая выработка сельскохозяйственной продукции одним работником ВПг = Уд х Д х П х ЧВ, где ВПр - производство валовой продукции по справедливой стоимости на одного среднегодового работника, руб.; Уд - удельный вес работников, занятых в сельскохозяйственном производстве в общей численности рабочих; Д - количество отработанных дней одним работником; П - средняя продожительность рабочего дня; ВП, - производство валовой продукции по справедливой стоимости за один человеко-час, руб.
Предложены направления организации управленческого учета затрат по нормативному методу в системе бюджетирования: уточнено содержание категорий "норма" и "норматив", разработана методика расчета нормативов, основанных на оценке по справедливой стоимости; с учетом особенностей сельскохозяйственного производства предложены регистры, формируемые при нормативном методе учета затрат и являющиеся одними из форматов внутренних управленческих отчетов.
Нормативный учет - организация системы бухгатерского учета, которая базируется на применении установленных норм и нормативов затрат использования ресурсов на производство и отражения фактических отклонений от них с целью исчисления себестоимости единицы выпуска продукции и оперативного управления затратами.
На основе рассматриваемых в литературе дефиниций в работе уточнены понятия категорий "норматив" и "норма", а также определены сфера их примене-
ния и целевое назначение в современном производстве. Разработана методика расчета натуральных и стоимостных нормативов материальных и трудовых затрат, базирующаяся на основных принципах нормирования, предложенных P.A. Аборовым. Например, при разработке и использовании стоимостных нормативов материальных ресурсов (работ, услуг) (Нзс) целесообразно применять следующую формулу:
Нк = Нк х НЦАНК х ШЦ Офз х СЦ, где: (10)
Нк- норматив количества материальных и трудовых ресурсов; АНК - изменения количества норматива материальных и трудовых ресурсов в зависимости от изменений в технологии производства, качества ресурсов, объемов производства, погодных и других условий; Оф,- отклонения количества фактических затрат материальных и трудовых ресурсов от их нормативных величин по объективным, не зависящим от деятельности трудовых колективов и отдельных лиц, причинам; НЦ - нормативная цена единицы материальных ресурсов, руб.; АНЦ- нормативная цена единицы материальных ресурсов с учетом изменений, руб.;
СЦ - справедливая цена единицы материальных ресурсов, руб.
При разработке и использовании нормативов с учетом фактической цены на нормативное количество используемых ресурсов (работ, услуг) (Нфнк) предлагается использовать формулу
Нфж = (Нк AIIJ х (НЦ ДНЦ СЦ), (11)
с учетом справедливой цены на нормативное количество используемых ресурсов (работ, услуг) (Нснк) рекомендуется применять формулу:
Нак = (Нк AHJ х СЦ, (12)
а с учетом нормативной цены на нормативное количество используемых ресурсов (работ, услуг) (НДДк) формулу:
Нтк = (HKAHJ х(НЦАНЦ). (13)
Учитывая особенности сельскохозяйственного производства, в диссертации предложены регистры, формируемые при нормативном методе учета затрат и по существу являющиеся одними из форматов внутренних управленческих отчетов.
СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ
Монографии
1. Закирова, А.Р. Концепция развития и методология организации управленческого учета в сельском хозяйстве / А.Р. Закирова. - Казань: Центр инновац. технологий, 2011. - 258 с. -16,0 п.л.
2. Закирова, А.Р. Развитие учета затрат в системе внутреннего управления сельскохозяйственной организацией / K.M. Гарифулин, Г.С. Клычова, А.Р. Закирова. - Казань: Центр инновационных технологий, 2010. - 307 с. -19,0 пл. (вклад автора 14,0 п.л.).
3. Закирова, А.Р. Развитие методики управленческого учета в свекловодческих организациях / Г.С. Клычова, А.Р. Закирова, А.Р. Зиятдинова. - Казань: Центр инновационных технологий, 2010. - 197 с. - 12,0 п.л. (вклад автора 9,0 пл.).
4. Закирова, А.Р. Управленческие аспекты учета в сельском хозяйстве / K.M. Гарифулин, Г.С. Клычова, А.Р. Закирова // Казань: Изд-во Казан, ун-та, 2003. - 248 с. -15,5 (вклад автора 11,8 пл.).
Публикации в изданиях, рекомендованных ВАК
5. Закирова, А.Р. Нормативный метод учета затрат в сельскохозяйственных организациях [Текст] / А.Р. Закирова // Бухучет в сельском хозяйстве. - 2011. -№3.-С. 28-31.-0,6 пл.
6. Закирова, А.Р. МСФО 41 "Сельское хозяйство": особенности учета [Текст] / А.Р. Закирова // Вестник Казанского ГАУ. - 2011. - № 1(19). - С. 30-34. -0,6 п.л.
7. Закирова, А.Р. Методика формирования внутренней управленческой отчетности в сельскохозяйственной организации [Текст] / Г.С. Клычова, А.Р. Закирова // Вестник Казанского ГАУ. - 2011. - № 1(19). - С. 44-48. - 0,6 п.л. (вклад автора 0,4 пл.).
8. Закирова, А.Р. Концептуальная модель управленческого учета [Текст] / А.Р. Закирова II Вестник Казанского ГАУ. - 2011. - № 1(19). - С. 25-29. - 0,6 п.л.
9. Закирова, А.Р. Ключевые показатели эффективности деятельности сельскохозяйственных организаций [Текст] // Управление экономическими системами: электронный научный журнал. - 2011. - № 2(26). - № гос. per. статьи 0421100034/. - Режим доступа к журн.: Ссыка на домен более не работаетp>
10. Закирова, А.Р. Принципы, задачи и основные функции управленческого учета в сельскохозяйственных организациях / А.Р. Закирова // Управление экономическими системами: электронный научный журнал. - 2011. - № 2(26). -№ гос. рег. статьи 0421100034/. - Режим доступа к журн.: Ссыка на домен более не работаетp>
- 0,6 п.л.
11. Закирова, А.Р. Необходимость и пути развития бюджетирования в системе внутреннего управления сельскохозяйственной организацией [Текст] / А.Р. Закирова // РИСК: Ресурсы, Информация, Снабжение, Конкуренция. - 2010.
- № У1(2). - С. 215-219. - 0,6 пл.
12. Закирова, А.Р. Актуальные вопросы организации управленческого учета в сельскохозяйственных организациях в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности [Текст] / А.Р. Закирова II Вестник Казанского ГАУ. - 2010. - № 4(18). - С. 32-36. - 0,6 п.л.
13. Закирова, А.Р. Развитие систем и инструментов управленческого учета в сельскохозяйственных организациях [Текст] / А.Р. Закирова // Вестник Казанского ГАУ. - 2010. - № 4(18). - С. 28-31. - 0,6 пл.
14. Закирова, А.Р. Международные стандарты финансовой отчетности: базовые принципы и тенденции [Текст] / А.Р. Закирова II Вестник Казанского ГАУ. -2010. - № 3(17). - С. 27-31. - 0,6 п.л.
15. Закирова, А.Р. Организация системы внутреннего контроля в сельскохозяйственных предприятиях [Текст] / А.Р. Закирова // РИСК: Ресурсы, Информация, Снабжение, Конкуренция. - 2010. - № 111(2). - С. 52-55. - 0,6 п.л.
16. Закирова, А.Р. Интеграция систем производственного, финансового и налогового видов учета затрат в сельскохозяйственных организациях на базе совершенствования группировки затрат по статьям [Текст] / А.Р. Закирова // Вестник Университета (Государственный университет управления). - 2010. -№ 16. - С. 234-237. - 0,6 п.л.
17. Закирова, А.Р. Развитие теории и методики управленческого учета в свекловодческих организациях [Текст] / А.Р. Закирова, Г.С. Клычова И Региональная экономика: теория и практика. - 2010. - № 2. - С. 17-21. - 0,6 п.л. (вклад автора 0,4 п.л.).
18. Закирова, А.Р. Управленческий учет затрат в растениеводстве [Текст] I А.Р. Закирова, Г.С. Клычова // Вестник Казанского ГАУ. - 2006. - №4. -С. 13-15. - 0,45 п.л. (вклад автора 0,3 пл.).
19. Закирова, А.Р. Совершенствовать учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в сельхозпредприятиях [Текст] / А.Р. Закирова, Г.С. Клычова // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. - 2003. - № 3. - С.30-31. - 0,3 п.л. (вклад автора 0,2 п.л.).
20. Закирова, А.Р. К вопросу о методах учета затрат и калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве [Текст] / А.Р. Закирова // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. -2002. - № 11. - С. 36-37. - 0,2 п.л.
Кроме того, в прочих изданиях по теме диссертации опубликовано 55 работ общим объемом 29,52 пл., в том числе авторский объем 21,85 п.л., среди них наиболее значимым является учебное пособие, рекомендованное УМО по образованию в области финансов, учета и мировой экономики:
Закирова, А.Р. Управленческий (производственный) учет в сельском хозяйстве: учебное пособие / Г.С. Клычова, Э.Р. Садриева, А.Р. Закирова. - Казань: Изд-во Казан, ун-та, 2006. - 288 с. - 18,0 п.л. (вклад автора 12,0 пл.).
л/ <! /
Автореферат
Подписано в печать 20.05.2011 г. Заказ № К1/1082. Тираж 100 экз. Отпечатано в КОПИЦЕНТРЕ ООО "Ланфорт", г. Йошкар-Ола, ул. К.Маркса, 110, т. 45-55-64
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктор экономических наук , Закирова, Асу Рафкатовна
Введение
1. Теоретические и методологические положения управленческого учета сельскохозяйственной деятельности
1.1. Развитие управленческого учета в сельском хозяйстве
1.2. Концептуальная модель управленческого учета
1.3. Методологические основы развития инструментария управленческого учета в сельскохозяйственных организациях
2. Производственный учет как подсистема управленческого учета и механизм управления сегментами производственной деятельности сельскохозяйственных организаций
2.1. Понятия и элементы организации производственного учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в системе управленческого учета сельскохозяйственных организаций
2.2. Совершенствование методов производственного учета затрат и калькулирования себестоимости сельскохозяйственной продукции в соответствии с современными требованиями управления к информации управленческого учета
3. Концепция организации управленческого учета на основе принципа преемственности и международных стандартов финансовой отчетности
3.1. Особенности применения отдельных положений МСФО при организации и ведении управленческого учета в сельскохозяйственных организациях
3.2. Методология и организация внутреннего контроля сельскохозяй ственного производства как инструментария и функции управленческого учета *
4. Управленческая отчетность и ее использование для информационного обеспечения управления сельскохозяйственной организацией
4.1. Совершенствование формы и содержания отчетности управленческого учета в системе управления
4.2. Методика бюджетирования в системе управления сельскохозяйственной организацией и ее подразделениями
4.3. Организация нормирования и управленческого учета затрат по нормативному методу в системе бюджетирования
Диссертация: введение по экономике, на тему "Методология и инструментарий управленческого учета в сельскохозяйственных организациях"
Актуальность темы исследования. В современных условиях проблемы экономического роста, определения путей и методов эффективного функционирования агропромышленного комплекса страны, стабилизации, дальнейшего развития и повышения эффективности производства являются основополагающими при планировании и осуществлении мер государственной политики в этой сфере.
Переход к новым условиям хозяйствования, расширение экономических связей, усиление конкуренции внутри страны за счет привлечения иностранных инвесторов, интеграция финансово-хозяйственных связей на мировом рынке обусловили необходимость адаптации российского учета к международным стандартам. При этом следует заметить, что процесс гармонизации, стандартизации и трансформации системы бухгатерского учета носит глобальный характер. Вместе с тем международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) не решают проблемы бухгатерского учета и не могут использоваться буквально путем вытеснения национальных стандартов в отраслевых системах учета. В современных условиях для последовательного перехода на МСФО необходимо дальнейшее принятие соответствующих законодательных актов, определяющих порядок трансформации российского бухгатерского учета на МСФО.
Одним из путей повышения конкурентоспособности сельскохозяйственной продукции является развитие системы управления затратами. В условиях экономического кризиса для производства конкурентоспособной продукции сельскохозяйственные организации дожны либо производить и реализовывать свою продукцию при относительно низких затратах, либо поддерживать качественные и иные критерии сельскохозяйственной продукции на уровне, существенно превосходящем конкурентов. Принимая во внимание сложившуюся структуру организационно-правовых форм сельскохозяйственных организаций, можно согласиться с мнением отдельных ученых-экономистов и предположить, что большая их часть будет ориентирована на выпонение первого направления развития. Это объясняется прежде всего тем, что низкий уровень доходов основной доли покупателей способствует потреблению дешевой сельскохозяйственной продукции. Снижение-затрат на производство позволяет увеличить рентабельность и объемы ее выпуска, вследствие чего увеличиваются собственные источники финансовых ресурсов и расширяются возможности использования заемного капитала.
Современные научные концепции создают многообразные, взаимосвязанные учетные подсистемы. В функциональном значении и историческом процессе исходной подсистемой научной парадигмы учета выступает бухгатерский, представляющий собой сложное, многоплановое структурное построение, максимальный удельный вес в котором по объему представляемой и обрабатываемой информации занимают финансовый и управленческий учет. Существующее- на сегодняшний день многообразие во мнениях авторов, исследующих проблему сущности, роли, назначении и месте управленческого и финансового учета, обусловливается сложностью структуры, которая, в свою очередь, порождает сложность взаимодействий данных учетных подсистем в процессе выпонения ими основной функции - предоставления информации для принятия эффективных своевременных управленческих решений.
Современные системы производственного учета, бюджетирования, управленческого анализа, существующие форматы управленческой отчетности, как правило, не ориентированы на рациональное использование интелектуальных, информационных, организационных и финансовых ресурсов хозяйственной организации, на предоставление информации, способствующей гибкому реагированию на изменения внешней среды, не могут эффективно решать стратегические задачи развития организации. Вследствие этого происходят необоснованное увеличение затрат, рост себестоимости продукции, снижение ее конкурентоспособности, в результате уменьшается эффективность всей финансово-хозяйственной деятельности организации.
Поскольку сельскохозяйственные организации не в поной мере используют инструменты управленческого учета, что также связано с недостаточностью теоретических, методологических и методических разработок по его ведению, то возникает необходимость в развитии существующей и обосновании новой методологии управленческого учета, совершенствования методического инструментария, учитывающего особенности сельскохозяйственного производства.
Актуальность, экономическая значимость методологии управленческого учета и развития его инструментария определили выбор темы диссертационной работы и круг исследуемых вопросов.
Степень разработанности проблемы. Вопросам теории, методологии и практики организации управленческого учета уделялось достаточно большое внимание в трудах отечественных и зарубежных экономистов.
Существенный вклад в развитие теоретико-методологических и организационных проблем бухгатерского учета и экономического анализа производственных затрат, управленческого и производственного учета внесли: P.A. Ал-боров, И.А.Басманов, П.С. Безруких, Н.Г. Белов, И.Н. Богатая, С.А. Бороненко-ва, С.М. Бычкова, М.А. Бахрушина, О.Н. Вокова, Н.Д. Врублевский, K.M. Га-рифулин, В.Г. Гетьман, Е.М. Дусаева, H.A. Ермакова, В.Б. Ивашкевич, О.Д. Каверина, Т.П. Карпова, А.Н. Кашаев, В.Э. Керимов, Г.С. Клычова, C.B. Коз-менкова, М.И. Кутер, Н.Т. Лабынцев, И.А. Ламыкин, А.Д. Ларионов, В.Е. Лас-товецкий, Ж.Г. Леонтьева, М.В. Мельник, Е.А. Мизиковский, O.A. Миронова, O.E. Николаева, С.А. Николаева, П.П. Новиченко, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, В.И. Петрова, М.З. Пизенгольц, Л.В. Попова, П.В. Смекалов, Я.В. Соколов, С.А. Стуков, А.Е. Суглобов, В.П. Суйц, С.К. Татур, В.А. Терехова, В.И. Ткач, Л.И. Хоружий, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремет, В.Г. Широбоков, Т.В. Шишкова, Л.З. Шнейдман.
Исследованием концептуальных основ управленческого учета занимались такие зарубежные специалисты, как X. Андерсон, А. Апчерч, М. Бромуич,
М.Ф. Ван Бред, Р. Вандер Вил, Дж. Гаррисон, К. Друри, Ш. Датар, И. Иннз, P.C. Каплан, М. Карренбауэр, Д. Кодуэл, Р. Купер, Э. Майер, Р. Манн, Р. Мюл-лендорф, Р. Нидз, А. Ричардсон, Дж. Рис, Ж. Ришар, Дж. Сиге л, К. Симмондз, Т. Скоун, К. Уорд, Дж. Фостер, Э.С. Хендриксен, Ч.Т. Хорнгрен, Дж. К. Шим, Р. Энтони, А. Яругова.
Наличие значительного числа проводимых исследований российскими и зарубежными специалистами подтверждает, что управленческий учет постоянно развивается в соответствии с современными условиями хозяйствования, перманентно совершенствуя присущие ему методы и инструменты. В связи с этим возникает необходимость в формировании и обосновании концепции создания системы управленческого учета, которая, базируясь на предложенных в исследованиях указанных авторов методологических подходах и теоретических решениях и учитывая отраслевую специфику, в поной мере отражала бы системно организованную и экономически обусловленную деятельность сельскохозяйственной организации.
Рабочая гипотеза. В качестве рабочей гипотезы выдвинуто предположение, что, с одной стороны, дальнейшее реформирование управления сельскохозяйственной сферы экономики невозможно без эффективной .организации управленческого учета в каждом сельскохозяйственном предприятии, а с другой, - необходимость развития инструментария управленческого учета обусловлена происходящими процессами конвергенции отечественного учета с международными стандартами, что влияет на содержание управленческого учета сельскохозяйственных организаций.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования заключается в обосновании теоретико-методологических положений, разработке концепции развития инструментария управленческого учета в сельскохозяйственных организациях.
Реализация указанной цели предусматривает решение четырех системных задач, каждая из которых потребовала решения блока соподчиненных задач.
Первая системная задача - раскрыть теоретические основы становления и развития управленческого учета в сельском хозяйстве:
- выделить направления развития методологии, рационализации методики и организации управленческого учета в сельском хозяйстве;
- разработать концептуальную модель управленческого учета и обосновать содержательно-структурные аспекты и механизм взаимодействия ее элементов;
- определить направления развития методического обеспечения управленческого учета как информационной базы современной системы управления деятельностью сельскохозяйственных организаций.
Вторая системная задача - на основе критического анализа современного состояния производственного учета в системе управления сельскохозяйственной организацией и ее подразделениями обосновать направления его развития:
- уточнить содержание понятий и определить элементы организации производственного учета как подсистемы управленческого учета и механизма управления сегментами производственной деятельности сельскохозяйственных организаций;
- разработать рекомендации по совершенствованию методов производственного учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в системе управленческого учета сельскохозяйственных организаций.
Третья системная задача - обосновать систему управленческого учета, базирующуюся на принципах международных стандартов финансовой отчетности (МСФО):
- разработать организационную модель и порядок ведения управленческого учета сельскохозяйственной деятельности на базе принципа преемственности и применения отдельных положений МСФО;
- выделить организационно-методические направления развития внутреннего контроля в системе управленческого учета на принципах МСФО.
Четвертая системная задача - определить содержание ипформациоиного обеспечения управленческого учета и разработать структуру управленческой отчетности в сельскохозяйственных организациях:
- разработать формат внутренней управленческой отчетности сельскохозяйственной организации;
- разработать методические рекомендации по совершенствованию бюджетирования и формированию бюджетов, являющихся элементами управленческой отчетности;
- предложить направления организации нормирования и управленческого учета затрат по нормативному методу в системе бюджетирования.
Область исследования. Исследования выпонены в области экономических наук в рамках направления паспорта специальностей ВАК 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретические, методологические и методические аспекты развития управленческого учета в сельскохозяйственных организациях.
В качестве объектов исследования послужили сельскохозяйственные организации Республики Татарстан, различные по формам хозяйствования, специализации, размерам, уровню интенсивности ведения хозяйства. Информация формировалась на основе многолетних исследований, а также сбора и обработки необходимых экономических показателей бухгатерской отчетности и учет-но-аналитических данных.
Теоретической и методологической основой исследования является диалектический метод исследования, изучающий экономические явления и процессы во взаимосвязи и непрерывном развитии. В процессе исследования активно применялись методы дедукции и индукции, теоретико-методологические положения системного анализа, методы единства логического моделирования, сравнения, анализа, синтеза и др. В проведенном исследовании использовались специальные приемы, методы сравнения, статистические группировки. Исследование базировалось на разработке методологических подходов к познанию сущности и закономерностей развития управленческого учета.
При исследовании изучались законодательные акты Российской Федерации в области бухгатерского учета и налогообложения, нормативные акты Правительства РФ, Министерства финансов РФ, международные стандарты финансовой отчетности, и другие нормативные документы.
В процессе исследования применяся научный аппарат экономической теории, теории бухгатерского учета, экономического анализа, финансовой отчетности. Методика исследования основывалась на изучении и обобщении накопленных знаний и опыта в отечественной и зарубежной теории и практике, на оценке зарубежной и отечественной учетных систем, выпонении расчетно-аналитических работ на основе реальных данных и широком применении статистического и математического инструментариев.
Научная новизна исследования заключается в обосновании теоретико-методологических положений, разработке концепции развития инструментария управленческого учета в сельскохозяйственном производстве.
В работе получены и выносятся на защиту следующие основные научные результаты:
- выделены направления развития методологии, рационализации методики и организации управленческого учета в сельском хозяйстве, заключающиеся в развитии производственного учета в соответствии с современными требованиями управления к информации управленческого учета; адаптации российской системы учета к международным стандартам, ориентированным на конкретных пользователей, основанным на критерии полезности информации для принятия экономических решений;
- разработана концептуальная модель управленческого учета, обоснованы взаимосвязь и взаимодействие основных ее элементов: постулатов, принципов, категорий, понятий, нормативно-правовой базы, стандартов, учетной политики, методического обеспечения, характеризующихся единством, скоррелированно-стью с экстернальной средой, структурностью, иерархичностью, целеподчи-ненностью; уточнено определение понятия луправленческий учет как системы, представляющей собой совокупность теоретических и методических основ ее функционирования посредством применения инструментов планирования, учета, экономического анализа, контроля и регулирования;
- определены инструменты управленческого учета, учитывающие специфику сельскохозяйственного производства и формирующие методическое обеспечение управленческого учета; уточнено определение понятия линструмент управленческого учета как систематизированной совокупности учетных, аналитических и контрольных приемов, применяемых для практического осуществления определенных управленческих решений, с целью достижения оптимальных результатов деятельности отдельных сегментов бизнеса;
- уточнено содержание понятий производственный учет, затраты, определены элементы организации производственного учета как подсистемы управленческого учета и механизма управления сегментами производственной деятельности сельскохозяйственных организаций; предложено допонить существующую классификацию затрат для целей производственного учета классификационным признаком - логистический подход в сфере производства, выделив затраты, связанные с приобретением и хранением запасов, затраты на изготовление продукции, на осуществление логистической деятельности;
- разработаны рекомендации по совершенствованию производственного учета затрат в разрезе статей калькуляции как одного из основных направлений существующей методологии учета и выбору объектов учета затрат и калькулирования себестоимости по сегментам деятельности, исходя из особенностей технологии производства, специализации организации, масштабов производства, с соблюдением требования рациональности при ведении учета;
- разработаны организационная модель и порядок ведения управленческого учета сельскохозяйственной деятельности на базе принципа преемственности и применения отдельных положений МСФО; предложено, исходя из специфики деятельности сельскохозяйственной организации для целей управленческого учета, использовать метод оценки по справедливой стоимости; разработана методика учета биологических активов;
- выделены организационно-методические направления развития внутреннего контроля в системе управленческого учета на принципах МСФО: уточнена классификация видов внутреннего контроля; предложена модель системы внутреннего контроля (СВК); разработано положение о системе внутреннего контроля, учитывающее основные аспекты деятельности сельскохозяйственных организаций, а именно специфику, ее размеры, организационно-правовую структуру;
- предложена методика оценки системы внутреннего контроля, базирующаяся на комплексном тестировании СВК различными группами участников оценки;
- разработан формат внутренней управленческой отчетности как важнейшего инструмента контроля в системе управления сельскохозяйственной организацией; предложена модель формирования и движения внутренней управленческой отчетности по центрам ответственности;
- разработаны методические рекомендации по совершенствованию бюджетирования на основе интеграции системы бюджетирования и системы ключевых показателей эффективности деятельности, включающей показатели, базирующиеся на оценке по справедливой стоимости, учитывающие специфику работы организации и информационные потребности руководства и дающие возможность осуществить на практике принцип управления по отклонениям, разработаны внутрифирменные стандарты управленческого учета Положение о бюджетировании, Положение о ключевых показателях деятельности;
- предложены направления организации управленческого учета затрат по нормативному методу в системе бюджетирования: уточнено содержание категорий норма и норматив, разработана методика расчета нормативов, основанных на оценке по справедливой стоимости; с учетом особенностей сельскохозяйственного производства предложены регистры, формируемые при нормативном методе учета затрат и являющиеся одними из форматов внутренних управленческих отчетов.
Практическое значение результатов исследования состоит в том, что расширены теоретическая и методологическая базы управленческого учета, что позволяет повысить эффективность и качество информационного обеспечения системы управления и действенность использования ресурсов.
Разработанные в диссертации выводы и рекомендации применимы в управленческой учетной практике деятельности сельскохозяйственных организаций различных организационно-правовых форм. Представленные разработки носят научный и прикладной характер и используются в работе сельскохозяйственных организаций; в процессе преподавания в высших учебных заведениях и в системе повышения квалификации руководящих работников и работников соответствующих экономических служб.
Самостоятельное практическое значение имеют:
- модель управленческого учета;
- формат внутренней управленческой отчетности сельскохозяйственной организации;
- рекомендации по совершенствованию бюджетирования и формированию бюджетов для управленческой отчетности.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертации докладывались и получили положительную оценку на научно-практических и научно-методических конференциях, семинарах, в том числе на:
1. Международных конференциях лThe work of Russian and American Academicans: Development of Mutual Understandings and Cooperation in different Fields of Science and Research (2007) и лIntegration exchanges as an instrument of integration Russian education in world cultural system (2008) (г. Питсбург, CILIA, штат Канзас Ч г. Казань (Россия)).
2. Международной научно-практической конференции Проблемы развития и реформирования агропромышленного комплекса, г. Санкт-Петербург (2003 г.).
3. Международной научно-практической конференции Актуальные проблемы современной экономики России, г. Казань (2003 г.).
4. Десятой Международной научно-практической конференции Независимого научного аграрно-экономического общества России Математические методы и модели в экономике АПК (Немчиновские чтения), г. Москва (2006 г).
5. Международной научно-практической конференции Современные проблемы инновационной экономики, г. Казань (2006 г.).
6. Международной научно-практической конференции Турция-Татарстан: на пути к стратегическому партнерству, г. Казань (2007 г.).
7. Международной научно-практической конференции Экономика, организация и управление региональными инвестиционно-отраслевыми комплексами, г. Пенза (2010 г.).
8. Международной научно-практической конференции Управленческий учет и контролинг в финансовом менеджменте, г. Казань (2010 г.).
9. Всероссийской научно-практической конференции молодых ученых, посвященной 115-летию Т.С. Мальцева Развитие научной, творческой и инновационной деятельности молодежи, г. Курган (2010 г.).
Основные выводы диссертации обсуждались на ежегодных научных сессиях профессорско-преподавательского состава Казанского государственного аграрного университета (1999-2010 гг.). Результаты исследования явились основой инновационных проектов, представляемых на ежегодный конкурс, проводимый Инвестиционным венчурным фондом РТ (2006-2010 гг.).
Результаты теоретических и практических разработок рекомендованы к внедрению Министерством сельского хозяйства и продовольствия Республики Татарстан и внедрены в производственно-хозяйственную деятельность сельскохозяйственных организаций:
- ЗАО Бирюли Высокогорского района РТ - рекомендации по выбору объектов учета затрат и калькулирования себестоимости по сегментам деятельности, организационная модель и порядок ведения управленческого учета сельскохозяйственной < деятельности на^ базе применения отдельных положений МСФО; метод оценки по справедливой стоимости; методика учета биологических активов;
- ООО Чишма Рыбно-Слободского района РТ Ч модель системы внутреннего контроля (СВК), методика оценки системы внутреннего контроля, формат внутренней управленческой отчетности, внутрифирменные стандарты управленческого учета Положение о системе внутреннего контроля и Положение об управленческой отчетности;
- ООО имени Тимирязева Батасинского района РТ Ч методика оценки по справедливой стоимости, методика учета биологических активов; формат внутренней управленческой отчетности, модель формирования и движения внутренней управленческой отчетности по центрам ответственности; *
- ООО Нива Буинского района РТ - методические рекомендации по совершенствованию бюджетирования, внутрифирменные стандарты управленческого учета Положение о бюджетировании и Положение о ключевых показателях деятельности;
- ООО СХП имени Рахимова Апастовского района РТ - рекомендации по совершенствованию производственного учета затрат в разрезе статей калькуляции, модель формирования и движения внутренней управленческой отчетности по центрам ответственности, внутрифирменные стандарты управленческого учета Положение о системе внутреннего контроля и Положение об управленческой отчетности;
- КХ Земляки Нижнекамского района РТ Ч методические рекомендации по организации управленческого учета затрат по нормативному методу в системе бюджетирования, методика расчета нормативов, регистры, формируемые при нормативном методе учета затрат.
Ключевые результаты исследования, представленные в диссертационной работе, применяются в образовательном процессе Института экономики ФГОУ ВПО Казанский государственный аграрный университет, AHO ВПО Центросоюза Российской Федерации Российский университет кооперации (Казанский кооперативный институт) при чтении лекций и проведении практических занятий для бакалавров и магистров направления 080100 Экономика, студентов по специальности 080109 Бухгатерский учет, анализ и аудит по дисциплинам Бухгатерский управленческий учет, Учет затрат, калькулирование и бюджетирование, Бухгатерская мысль и балансоведение, Аудит, Контроль и ревизия, Аудит финансовой отчетности. Отдельные результаты используются в качестве инновационных методов и технологий обучения слушателей по международной образовательной программе Агробизнес.
Публикация результатов исследования. Основные выводы и предложения по рассматриваемым в диссертации проблемам нашли отражение в 75 работах общим объемом 100,77 печ. л., в том числе авторским объемом 80,75 печ. л.
Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, четырех глав, заключения, содержит 24 таблицы, 16 рисунков. Список использованных источников включает 362 наименования.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Закирова, Асу Рафкатовна
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В диссертации проанализированы и решены четыре группы важнейших проблем, объединенных целью и задачами исследования.
1. Генезис теоретико-методологических положений и концепция управленческого учета.
Модернизация государственной поддержки и регулирования сельскохозяйственного производства происходит на фоне неординарной ситуации в самом аграрном секторе. В начале и середине 1990-х годов организационные и юридические преобразования в аграрной экономике осуществлялись в отрыве от преобразований в иных экономических отраслях, что повлекло за собой развитие кризисных явлений в сельском хозяйстве. По мнению большинства специалистов сохранение указанной ситуации приведет к резкому обострению таких проблем, как развитие финансирования структурно-технологической модернизации сельского хозяйства; обеспечение занятости населения, проживающего в сельских территориях; поддержание и совершенствование их социальной инфраструктуры, существенная часть экономической нагрузки, по финансированию которой прямо или косвенно ложится на сельское хозяйство; воспроизводство природных ресурсов, используемых в сельском хозяйстве. Достаточно низкий уровень конкурентоспособности аграрного сектора не позволит повысить уровень жизни сельского населения, обеспечить спрос на продукцию сельского хозяйства и продовольствие силами отечественного производства.
Одним из путей повышения конкурентоспособности сельскохозяйственной продукции является развитие системы управления затратами, заключающееся в снижении производственных затрат на основе соответствующей информации о затратах производства. Управленческий учет представляет для этого необходимый механизм, позволяющий комплексно рассмотреть вопросы планирования, оперативного контроля и учета отдельных видов деятельности.
Переход к новым условиям хозяйствования, расширение экономических связей, усиление конкуренции внутри страны за счет привлечения иностранных инвесторов, интеграция финансово-хозяйственных связей на мировом рынке обусловили необходимость адаптации российского учета к международным стандартам. В качестве преимуществ создания системы управленческого учета на основе принципов МСФО выделяют: обеспечение адекватного отражения свершившихся фактов хозяйственной деятельности; наглядное отражение экономической сущности операций и реальных финансовых результатов, которых добилась организация.
Таким образом, в работе выделены направления развития методологии, рационализации методики и организации управленческого учета в сельском хозяйстве, заключающиеся: во-первых, в развитии производственного учета в соответствии с современными требованиями управления к информации управленческого учета; во-вторых в адаптации российской системы учета к международным стандартам, ориентированным на конкретных пользователей, основанным на критерии полезности информации для принятия экономических решений.
Для формирования единого теоретического базиса последующих научных и прикладных исследований, посредством которых осуществляется интеграция инструментов управленческого учета в целостную систему, необходимо выработать единую концепцию системы управленческого учета. Содержание основополагающих элементов, объясняющих сущность происходящих явлений и выстраиваемых в логической последовательности, было подробно изучено и обосновано в диссертационной работе.
Характерной и обязательной чертой научного метода познания является то, что фундаментом существующих концепций служат постулаты, на основе которых выстраивается непротиворечивая теория, описывающая свою абстракцию реальности. В настоящее время представляется достаточно проблематичным определение методологических основ управленческого учета как науки, в зарубежной и отечественной литературе отсутствуют четко выраженные базовые понятия управленческого учета, что напрямую указывает на то, что управленческий учет как научная теория и практическая деятельность находится на стадии своего становления и развития.
Поэтому для конкретизации содержательного аспекта постулатов к управленческому учету следует остановиться на их рассмотрении относительно теоретического базиса бухгатерского учета, поскольку в управленческом учете, являющемся подсистемой бухгатерского учета, используются элементы метода последнего, а именно счета и двойная запись, инвентаризация, и документация, балансовое обобщение и отчетность. В этой связи можно определить следующие основные постулаты, подлежащие рассмотрению в рамках предлагаемой нами концепции управленческого учета: постулаты Савари, в которых определены основы двухступенчатой регистрации данных, получившие дальнейшее развитие и уточнение в постулатах Чербони; постулат Дзаппы, определяющий соотношение доходов и затрат; постулат Шмаленбаха, согласно которому в основе бухгатерского баланса лежит баланс оборотных средств; постулаты Патона, рассматривающие затраты как> исходную оценку (историческая стоимость) и затраты как оценку продукции (фактическая себестоимость).
Исходной базой управленческого учета являются основополагающие принципы общей системы бухгатерского учета. Как показал анализ отечественной и зарубежной экономической литературы, до настоящего времени не выработана единая точка зрения относительно принципов управленческого учета.
Управленческий учет в сельскохозяйственной организации, помимо общепринятых, дожен строиться на следующих принципах: 1) согласованности целей и достигаемых в ходе деятельности результатов; 2) единовременности в выпонении работ по прогнозированию, планированию, организации, учету, контролю, анализу и регулированию различных управленческих решений; 3) устойчивости организационной структуры предприятия к перманентно меняющимся условиям функционирования в зависимости от подлежащих решению управленческих задач; 4) комплементарности, предполагающей взаимодопоняемость и взаимное соответствие подсистем управленческого учета, обеспечивающее их согласованное функционирование; 5) систематичности и регулярности в выпонении управленческих работ по центрам затрат, местам возникновения затрат и центрам ответственности; 6) скоординированности; 7) оперативного реагирования; 8) приемлемости.
Важными элементами предложенной концептуальной модели управленческого учета являются категории и понятия. Определяя категории-управленческого учета, за основу можно принять категории, используемые в бухгатерском учете, а именно активы, обязательства, капитал, доходы, расходы, экономическая выгода. В ^качестве ключевых понятий, формирующих концептуальную основу управленческого учета, используют следующие: основные функции, задачи, соотношение с системой управления в целом и различными ее подсистемами; пользователи информации, подготовленной в системе управленческого учета; основные характеристики информации, подготовленной в процессе управленческого учета. Все категории и понятия, используемые в управленческом учете, связаны с методом, предметом и-объектом учета, определяющими теоретико-методологическое развитие управленческого учета.
В настоящее время основными документами, в которых описываются правила внедрения управленческого учета и отчетности, являются Положения по управленческому учету (SMA) Института управленческих бухгатеров США (IMA). Они объединены в пять уровней: цели; терминология; концепции; практика и техника; управление учетной деятельностью. Данные положения могут служить основой при постановке системы управленческого учета в конкретной сельскохозяйственной организации, и вместе с тем они могут вступать в качестве базы при разработке внутрифирменных стандартов управленческого учета. В этой связи в диссертации предложены форматы внутрифирменных стандартов управленческого учета: Положение о бюджетировании; Положение о ключевых показателях эффективности деятельности, Положение о внутренней отчетности, Положение о системе внутреннего контроля.
Внутрифирменные стандарты управленческого учета наряду с международными стандартами учета и отчетности определяют основные аспекты учетной политики, разрабатываемой в целях управленческого учета. При этом, формируя учетную политику, необходимо отразить в ней все основные элементы, определяющие методическое обеспечение управленческого учета.
Концептуальные основы формирования учетной политики организации для целей управленческого учета получили наиболее поное отражение в монографии М.А. Бахрушиной и Е.Е. Ляльковой Учетная политика в системе управленческого учета: методика формирования, практика применения.
В рамках предложенной концептуальной модели управленческий учет показан как базирующийся на совокупности теоретических и методических основ функционирования информационной системы, способствующей эффективному управлению деятельностью сельскохозяйственной организации посредством применения инструментов планирования, учета, экономического анализа, контроля. Под инструментом управленческого учета следует понимать систематизированную-совокупность учетных, аналитических и контрольных приемов, применяемых для практического осуществления определенных управленческих решений с целью достижения оптимальных результатов деятельности отдельных сегментов бизнеса.
Проведенные исследования трудов ученых-экономистов в области управленческого учета позволили определить инструменты, являющиеся наиболее существенными и учитывающие особенности сельскохозяйственного производства: бюджетирование на нулевой основе, бюджетирование, основанное на действиях, директ-костинг, стандарт-кост, ABC-метод, нормативный метод учета, CVP-анализ, STEP- и SWOT-анализ, система управленческих отчетов, система внутреннего контроля, учетная политика управленческого учета и др.
Выбор системы управленческого учета или ее элементов для сельскохозяйственной организации дожен определяться применением различных инструментов управленческого учета, приемлемых с точки зрения существенности, поноты и рациональности. В работе систематизированы инструменты управленческого учета, целесообразные к внедрению и применению в деятельности сельскохозяйственных организаций для решения определенных функций управления и разработана информационная карта методического обеспечения управленческого учета сельскохозяйственной организации, позволяющая по отдельным сегментам деятельности определить влияние инструментов управленческого учета на принятие управленческих решений.
2. Обоснование направлений развития производственного учета.
Производственный учет - это подсистема управленческого учета, включающая в себя учет затрат и калькулирование себестоимости-продукции (работ, услуг), а также комплексный анализ затрат для формирования информации, предоставляемой финансовой отчетностью. В диссертации разработана модель системы производственного учета.
Для правильного понимания, однозначного токования и использования, а также единого подхода для рационального построения учета затрат на производство в диссертации уточнено определение понятия затраты. Затраты, в отличие от расходов, представляющих собой выбытие активов организации, приводящее к уменьшению ее капитала, - это цикличное движение средств в результате осуществления операционных бизнес-процессов, трансформация их из одной формы в другую, не приводящая к уменьшению активов организации.
Существующую классификацию затрат для целей управленческого учета предложено допонить таким классификационным признаком, как логистический подход в сфере производства, и выделить следующие виды: затраты, связанные с приобретением и хранением запасов (затраты на содержание склада, на обеспечение движения запасов, стоимость рисков, альтернативные затраты), затраты на изготовление продукции, на осуществление логистической деятельности (затраты на транспортировку, оформление заказов, проверку работы сотрудников, ведение учета продукции).
В сельскохозяйственных организациях достаточно пристальное внимание дожно уделяться аналитическому учету затрат, поскольку порядок открытия аналитических счетов, обусловливая особенности отражения информации в регистрах аналитического учета, определяет главное направление существующей методологии учета, а именно традиционно применяющийся в отечественной практике учет затрат по объектам в разрезе статей калькуляции.
Выбор объектов учета затрат определяется организацией технологических процессов в отраслях сельского хозяйства. Поэтому практический подход к определению объектов учета затрат в конкретной организации специфичен. При выборе объектов учета затрат и калькулирования-себестоимости рекомендуем исходить, из особенностей технологии выращивания-отдельных культур, специализации хозяйства, масштабов производства, размеров организации, возможностей автоматизации учета. Во всех случаях следует придерживаться требования рациональности при организации учета.
Исходя из этого требования, предлагается по зерновым и зернобобовым культурам затраты учитывать по группам культур, согласно технологии их выращивания: 1) озимые зерновые; 2) яровые зерновые; 3) крупяные; 4) зернобобовые. На выделенных аналитических счетах затраты учитывать по дебету в совокупности по всем культурам данной группы, а выход продукции по кредиту отражать раздельно по культурам с указанием посевных площадей.
В предлагаемой методике объектами калькуляции по зерновым культурам будут выступать: 1 га по группе культур и полученное зерно'в. центнерах по зерновой культуре. При этом затраты на ведение учета сократятся в несколько раз, а результаты (качество полученной информации) будут те же, что при раздельном учете затрат по каждой культуре. Если хозяйство не специализируется на производстве овощей, плодов и ягод, рекомендуется открывать аналитические счета только по отрасли Садоводство, Овощеводство. При необходимости затраты между отдельными видами продукции овощеводства и садоводства следует распределять пропорционально выручке от продажи продукции. Для семеноводческих хозяйств можно предложить метод, при котором затраты на семена учитываются отдельно, а себестоимость 1 ц продукции складывается из себестоимости работ на 1 ц продукции и затрат семян на 1 ц продукции.
В1 животноводстве при выделении объектов учета затрат и калькуляции себестоимости продукции не учтены специализация и размеры хозяйства, объемы производства той или иной отрасли животноводства и приведены не все объекты калькуляции. В частности, в качестве объектов калькуляции при выращивании и откорме животных (кроме скотоводства) не выделена живая масса животных (приводится только прирост живой массы), а по тем животным, которые не взвешиваются, не предусматривается определение себестоимости кормо-дня' (одно для содержания животных той или другой группы). Без этого показателя невозможно определить прирост 1 головы в денежной оценке за отчетный период. В связи с этим следует отметить, что молодняк лошадей в коневодстве обычно не взвешивают, а прирост их в денежном выражении определяют через себестоимость кормо-дня. Поэтому в коневодстве прирост целесообразно оценивать не через центнеры, а через кормо-дни. Исходя из этих замечаний, для специализированных хозяйств отдельных отраслей рекомендованы объекты учета затрат и исчисления себестоимости продукции.
В работе предложено исключить все производства промышленного характера, дающие товарную продукцию для реализации на рынке и населению, из состава обслуживающих производств и хозяйств и присоединить к промышленному производству. В этом случае социальная сфера деятельности организации в учете поностью будет отделена от основной деятельности. Счета, учитывающие социальную сферу деятельности сельскохозяйственных предприятий (жилищно-коммунальное хозяйство, общественное питание, дошкольные детские учреждения, дома культуры, спортивные сооружения и мероприятия, дома отдыха, санатории и т.д.), будут исключены из состава производственных счетов по основной деятельности.
Сельскохозяйственные товаропроизводители, не перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, дожны уплачивать налог на прибыль и как следствие вести налоговый учет. Поэтому в работе предложен вариант учета затрат, при котором особая роль отводится группировке затрат по элементам, соответствующим элементам затрат, описанным в статье 253 Налогового кодекса, согласно которой расходы, связанные с производством и (или) реализацией, группируются по следующим элементам: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы. Для этого необходимо на всех аналитических счетах для учета расходов выделить статьи, соответствующие элементам затрат, и сгруппировать по следующим статьям: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизационные отчисления; работы и услуги сторонних организаций; прочие затраты. Таким образом, для получения информации о затратах по статьям для финансового учета и по элементам расходов для налогового учета не надо будет вести двойной учет. Однако если информации, получаемой на основе данных статей, будет недостаточно для принятия эффективных управленческих решений или же калькуляция, полученная на их основе, окажется малоинформативной, можно предложить использовать вариант, при котором каждая типовая статья будет делиться на элементы.
3. Обоснование системы управленческого учета, основанной на принципах международных стандартах финансовой отчетности.
Результативное использование финансовых, материальных и трудовых ресурсов является одним из определяющих критериев эффективного управления. Необходимый для этого механизм формирует система управленческого учета, при этом комплексно решая вопросы планирования, учета отдельных видов деятельности, регулирования и контроля. Но вместе с тем возникает проблема разработки такой системы управленческого учета, при которой бы этот механизм работал эффективно. В этом случае можно использовать принципы и концепции учета развитых стран, а именно международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), которые включают в себя методологию, технологию, финансовый аппарат, проработанные формы финансовой отчетности, используемые для управления. Данные стандарты, ориентированные на конкретных пользователей, основываются на критерии полезности финансовой информации для принятия экономических решений. Эти же данные целесообразно применять для принятия управленческих решений.
Анализ экономической литературы, позволил, определить международные стандарты финансовой-отчетности, которые будут эффективны при ведении управленческого учета на большинстве сельскохозяйственных предприятий.
Исходяшз специфики.деятельностжсельскохозяйственной организации, для; целей, управленческого учета: целесообразно использовать МСФО (IAS) 4Г Сельское- хозяйство, который;; определяет сельскохозяйственную деятельность как луправление предприятием процессом.биотрансформации биологических активов для = продажи, получения сельскохозяйственной продукции или производства, допонительных биологических активов. МСФО (IAS) 41 применяется для учета биологических активов; сельскохозяйственной продукции в момент сбора урожая и государственных субсидий, относящихся к биологическим активам. Одним из основополагающих' принципов МСФО (IAS) 41 Сельское хозяйство является^ возможность оценки биологических активов по справедливой стоимости. Безусловным достоинством применения^ в рамках системы- управленческого учета данного инструмента является получение объективных показателей о планируемых денежных потоках и формирование базы сопоставимой информации; Это обусловлено тем обстоятельством, что различные активы могут приобретаться в течение длительного периода; и соответственно учитываться по различным ценам. Кроме того, информация, отображаемая в управленческой отчетности, дожна содержать, данные, приемлемые для принятия обоснованных решений внутренними службами управления.
Для эффективной работы системы управленческого учета, базирующейся на принципах МСФО, выпонения ею всех предусмотренных функций, необходима действенная система контроля. В диссертации рассмотрено содержание контроля как функции управления, представляющей собой совокупность мероприятий по наблюдению и проверке состояния объекта управления,. соблюдения и испонения управляемым субъектом принятых управленческих решений для выявления отклонения от заданных параметров5 и проведения регулирующих действий. Выделено место в; контроле внутреннему - как системе внутриорганизационных мероприятий, осуществляемых руководством, дожностными лицами, специально созданными службами в виде правового, экономического, финансового, производственно-технического контроля за финансово-хозяйственной деятельностью структурных подразделений и организации в целом, регламентированная'его внутренними документами.
Своевременное обеспечение системы управления всей необходимой информацией для принятия эффективных решений является основной целью внутреннего контроля. В процессе управления организацией внутренний контроль тесно взаимодействует с другими его элементами, т.е. непременно наблюдается взаимодействие и взаимосвязь контрольной функции с другой управленческой функцией. Поскольку элемент контроля присутствует на каждой стадии процесса управления, в работе уточнена классификация видов внутреннего контроля и на этой основе предложена модель системы внутреннего контроля сельскохозяйственной организации.
Структура службы внутреннего контроля обусловливается спецификой деятельности организации, ее размерами, организационно-правовой структурой и целевыми установками руководства. При формировании службы внутреннего контроля в нее включают персонал высшей- квалификации, отвечающий профессиональным требованиям и наделенный определенными пономочиями, осуществляющий информационное взаимодействие в виде прямых и обратных связей, обеспеченный материальными, техническими и информационными ресурсами и подчиненный управляющему органу. В состав службы внутреннего контроля необходимо наряду со специалистами по проверке финансово-хозяйственной деятельности организаций включать специалистов по налогообложению, правовым вопросам, финансовому анализу и т.д., поскольку задачи и функции службы внутреннего контроля несколько шире, чем контрольно-ревизионной службы. Деятельность службы внутреннего контроля дожна регулироваться внутрифирменным Положением о службе внутреннего контроля.
Существующая законодательная и нормативная, база, не содержит положений по: организации системы внутреннего контроля и ее оценке в сельскохозяйственных организациях. В ; связи с этим разработана методика оценки качества системы внутреннего контроля в сельскохозяйственной организации. Основу данной методики составляет тестирование системьг внутреннего контроля, проводимое: различными группами участников оценки:. органами управления: организацией, .службой: внутреннего контроля; На основании приведенной методики была; проведена рейтинговаяюценка.качествачсистемы внутреннего контроля в исследуемых сельскохозяйственных организациях.
4. Информационное обеспечение управленческого учета и структура управленческой отчетности; сельскохозяйственных организаций:
Внутреннюю управленческую, отчетность можно охарактеризовать как совокупностьл управленческих документов, включаемых в графию документооборота; содержащих систему взаимосвязанных экономических показателей и используемых для принятия эффективных, своевременных управленческих решений. В диссертации предложена модель формирования и движения внутренней отчетности по центрам ответственности в сельскохозяйственной организации. Х
Для управления, сельскохозяйственной- организацией важное значение имеет частота представления информации, которая в сельском хозяйстве, как и в других отраслях, зависит от времени, в течение которого данная информация является актуальной и полезной для принятия эффективных управленческих решений. Так, на частоту представления учетной информации и формирования управленческих отчетов в растениеводстве непосредственное влияние оказывают такие факторы, как сезонность производства и длительность производственного цикла.
При одновременном использовании данных бухгатерского и оперативного учетов для-управленческого учета возникает проблема несопоставимости данных, что вынуждает руководство организаций применять либо данные оперативного, либо бухгатерского учета. Для устранения сложившихся противоречий необходимо для управленческого учета использовать в организациях данные внутренней отчетности в рамках единого информационного пространства учетной информации на базе ЕКР-системы. В работе предлагается структура ЕКР-системы для сельскохозяйственной организации, в которой реализуются, следующие основные функциональные блоки: блок управление, снабжением, блок:управления производством;Дблок управления сбытом, блок управления финансовыми результатами; блок финансы.
Управленческая отчетность дожна учитывать специфику работы организации и информационные потребности руководства, при этом позволять осуществлять контроль и проводить анализ различных отклонений показателей. Наличие данной информации в отчетности дает, возможность осуществить на практике принцип управления по отклонениям, суть которого состоит в том, что руководитель более высокого уровня начинает регулировать деятельность центра ответственности- с более низким статусом только в случае возникновения отклонения от заданного параметра.
В экономической литературе выделяют два основных метода контроля затрат и доходов организации: сравнение показателей и бюджетирование. Основу первого метода составляет обобщение отклонений от определенных норм по местам затрат. Второй метод (бюджетирование) предполагает сравнение плановых показателей с фактическими затратами по подразделению в целом и является важным инструментом контроля за оптимальным и рациональным использованием ресурсов. Как известно; постановка системы бюджетирования законодательно и нормативно не регламентируется государственными органами. В связи с этим формы и форматы бюджетов, регламент их формирования, утверждения, реализации и контроля разрабатываются и утверждаются в самом хозяйствующем субъекте. Поэтому особую значимость приобретает агоритм бюджетирования и анализа, основанного на взаимосвязи бюджетов разного уровня и назначения, который дожен найти отражение во внутрифирменных стандартах по управленческому учету, в частности в Положении о бюджетировании. В этом случае необходимо модернизировать методологию бюджетирования и скоординировать систему оперативного управления со стратегическим менеджментом, включив в бюджетную модель ключевые показатели эффективности; согласовать возможности приобретения программного обеспечения системы бюджетирования в интеграции с учетными системами, с затратами трудовых ресурсов по ее поддержанию.
Основными формами управленческой отчетности, применяемой в процессе бюджетирования^ в организациях, являются бюджеты, составляющие основу системы бюджетирования. Кроме того, можно говорить о бюджете как о регистре управленческого учета, который позволяет выявлять и анализировать отклонения, возникающие в ходе его выпонения менеджерами. В диссертации на примере отдельной сельскохозяйственной организации Республики Татарстан разработана финансовая структура и сформированы бюджеты.
В современных условиях все большую актуальность приобретает использование в рамках бюджетирования как системы управления нефинансовых показателей с ориентацией на решение не только краткосрочных, но и догосрочных задач. Это вызвало появление и широкое распространение различных систем управления по показателям эффективности, в частности допонение бюджетирования КР1. Вместе с тем, и системы бюджетирования, и системы КР1, поддерживая принятие общих управленческих установок, решают и собственные задачи: одна - в области стратегического, другая - в области финансового управления. Наибольший эффект от постановки бюджетирования будет получен в случае совмещения функций и задач КР1 и бюджетного управления. В диссертации разработано Положение о ключевых показателях эффективности деятельности, включающее систему ключевых показателей эффективности деятельности сельскохозяйственной организации и ее центров ответственности (КР1). На основе всестороннего анализа рассматриваемых в литературе систем ключевых показателей эффективности с учетом особенностей производства предложена система ключевых показателей эффективности деятельности сельскохозяйственной организации, при формировании которой учитываются хозяйственные возможности организации и тенденции развития сектора рынка, на котором она работает.
Нормативный учет - организация системы бухгатерского учета, которая базируется на применении установленных норм и нормативов затрат использования ресурсов на производство и отражения фактических отклонений от них с целью исчисления себестоимости единицы выпуска продукции и оперативного управления затратами.
На основе рассматриваемых в литературе дефиниций в работе уточнены понятия категорий норматив и норма, а также определены сфера их применения и целевое назначение в современном производстве. Разработана методика расчета натуральных и стоимостных нормативов материальных и трудовых затрат, базирующаяся на основных принципах нормирования, предложенных P.A. Аборовым. Учитывая особенности сельскохозяйственного производства, в диссертации предложены регистры, формируемые при нормативном методе учета затрат и по существу являющиеся одними из форматов внутренних управленческих отчетов.
Диссертация: библиография по экономике, доктор экономических наук , Закирова, Асу Рафкатовна, Казань
1. АблехановИ. Бюджетирование как инструмент планирования и контроля/ И. Аблеханов // Предпринимательство.Ч 2000.Ч №4.Ч С.96-100.
2. Агропромышленный комплекс России в 2009 г. (экономический обзор) // АПК: экономика, управление. 2010. - № 3. - С. 48 - 55.
3. Аборов P.A. Бухгатерский управленческий учет (теория и практика) / P.A. Аборов. М.: Дело и Сервис, 2005. - 224 с.
4. Аборов Р. А. Организация управленческого учета в сельском хозяйстве/Р. А. Аборов, С. В. Бодриков // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий.Ч 1999.Ч №1.Ч С. 24Ч27.
5. Аборов Р. А.' Организация учета по центрам ответственности и трансфертное ценообразование для оценки их деятельности/Р. А. Аборов // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий.Ч 1999.Ч№7.ЧС. 35Ч38.
6. Аборов P.A. Учет биологических активов по справедливой стоимости в соответствии с МСФО 41 Сельское хозяйство / P.A. Аборов, С.М. Концевая, Е.В. Фастова // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий Ч 2007. Ч №1. Ч С. 33Ч39
7. Аборов P.A. Методология управленческого учета в сельском хозяйстве: учебное пособие/ P.A. Аборов, Л.И. Хоружий. М.: Изд-во МСХА, 2002. Ч108 с.
8. Аборов Р. А. Развитие учета и контроля в системе управления сельскохозяйственным производством / P.A. Аборов: автореф. дис. . д-ра экон. наук: 08.00.12. Ижевск, 2004.
9. Анализ продаж компании Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетrealization.html#analysestabsale
10. Анализ сильных и слабых сторон компании, возможностей и угроз (SWOT-aнaлиз) Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетarticles/theory/swot.htm
11. Ананькина Е. А. Управление затратами: конспект лекций/ Е. А.Ананькина , Н. Т. Данилочкина. Ч М.: Приор, ИВАКО Аналитик, 1998.Ч 64 с.
12. Андросов А. М. Бухгатерский учет: учебное пособие / А. М. Андросов, Е. В. Викулова.Ч М.: Андросов, 2000.Ч 1024 с.
13. АнисоваН. Бюджетирование Ч не роскошь, а средство продвижения вашего бизнеса/Н.Анисова, О.Трифонова, М.Тютрина // Рынок ценных бумаг.Ч 2001.Ч №1.Ч С. 40Ч43.
14. Аткинсон Энтони А. Управленческий учет / Энтони А. Аткинсон и др. М.: Издат. дом Вильяме, 2005. - 879 с.
15. Апчерч А. Управленческий учет: принципы и практика: учебник
16. A.Апчерч; пер. с англ. Ч М.: Финансы и статистика, 2002. Ч 952 с.
17. Артамонов Г. Ф. Налоговый и бухгатерский учет прибыли органит заций в 2002 году/Г. Ф.Артамонов, А. А.Сапекина // Финансы.Ч 2002.Ч №1.ЧС. 38Ч42.
18. АрьковП. Г. О нормативном методе учета/П. Г.Арьков // Бухгатерский учет.Ч 1991.Ч №10 Ч С. 35Ч37.
19. Арьков П. Г. Развивать теорию нормативного метода учета/ П. Г.Арьков // Бухгатерский учет.Ч 1990.Ч №11.Ч С. 38Ч39.
20. Астахов В. П. Бухгатерский (финансовый) учет: учебное пособие/
21. B.П. Астахов.Ч- М.: Приор, 2000.Ч 672 с.
22. Багаев И.В. Функциональный метод учета затрат торговой организации / И.В. Багаев: Автореф. дис. . канд. эконом, наук: 08.00.12. Казань, 2008.-24 с.
23. Бакаев А. С. Нормативное обеспечение бухгатерского учета: анализ и комментарии/А. С. Бакаев. Ч М.: Междунар. центр финансово-эконом. развития, 1996. Ч 125 с.
24. Бакаев А. С. О реформировании национального бухгатерского учета: взгляд на проблему/А.С. Бакаев//Бухгатерский учет.Ч1996.Ч№ 1 Ч С. 3Ч6
25. Бакаев А. С. Основные направления развития бухгатерского учета в России/А. С. Бакаев // Бухгатерский учет. Ч 2001. Ч № 3. Ч С. 3-7.
26. Балабанов И.Т. Основы финансового менеджмента: учебное пособие/ И.Т. Балабанов. Ч М.: Финансы и статистика, 1998. Ч 480 с.
27. Банк В. Р. Российский и западный учет. Единство, различия и адаптация: учебное пособие/В .Р. Банк. ЧАстрахань: ООО ЦНТЭП, 1999.Ч 192 с.
28. Басманов И.А. Вопросы учета затрат на производство / И.А. Басманов. -М.: Финансы, 1964 107 с.
29. Басманов И.А. Калькулирование себестоимости промышленной продукции / И.А. Басманов. Минск: Выш. Школа, 1973. Ч 296 с.
30. Басманов И. А. Теоретические основы учета и калькулирования себестоимости промышленной продукции.ЧМ.: Финансы, 1970. 168 с.
31. Безруких П. С. Учет затрат и калькулирование в промышленности: (Вопросы теории, методологии и организации)/ П. С. Безруких, А. Н. Кашаев, И. П. Комиссарова.Ч М.: Финансы и статистика, 1989.Ч 223 с.
32. Безруких П. С. Учет затрат и калькулирование в промышленно-сти/П. С.Безруких-ЧМинск: Выш. шк., 1990.Ч 176 с.
33. Белов Н.Г. Контроль и ревизия в сельском хозяйстве / Н.Г. Белов. -М.: Финансы и статистика, 2005 392 с.
34. БеловН.Г. Развитие производственного учета в сельском хозяйстве / H.F. Белов // Бухучет в сельском хозяйстве. 2010. - № 1. - С. 4-11.
35. Богатая И.Н. Стратегический учет собственности предприятия / И.Н. Богатая.Ч Ростов н/Д.: Феникс, 2001. 310 с.
36. Богатая И: Н. Бухгатерский учет/И. Н. Богатая, Н. Н. Хахонова. 4-е изд;, перераб. и доп. -Ростов н/Д: Феникс, 2007. 858 с:.
37. Богатова Е. Р. Управленческая отчетность: что это такое, кому и зачем она нужна? / Е. Р. Богатова //В курсе дела. 2007. Ч №5 Электронный ресурс. - Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетarticle721/
38. Богомолов А;М., Голощапов H.A. Внутренний аудит. Организация и методика проведения/А.М. Богомолов, H.A. Голощапов. М.: Экзамен, 2000 -76 с.
39. Боровков П. Процесс планирования Ч система в динамике/П. Боровков //Справочник экономиста. Ч2006. Ч№12. Ч С.57-61.
40. Боровкова В.А. Некоторые аспекты повышения эффективности системы контролинга на торговых предприятиях Электронный ресурс СПС Консультант плюс. / В.А. Боровкова, Ю.М. Бойкова // Проблемы современной экономики. 2009. - № 1.
41. Бороненкова С.А. Экономический управленческий анализ: учебное пособие/С.А. Бороненкова. Екатеринбург: Изд-во Урал. гос. ун-та, 1999. - 360 с.
42. Бороненкова С.А. Управленческий анализ: учебное пособие/ С.А. Бороненкова. Ч М.: Финансы и статистика, 2004. Ч 384 с.
43. Бортников А. П. Нормативный учет затрат на производстве/А. П.Бортников.Ч М.: Финансы и статистика, 1982.Ч 63 с.
44. Бреславцева H.A. Теория бухгатерского учета: учебное пособие / H.A. Бреславцева, C.B. Романова. Шахты: ЮРГУЭС, 2006. - 455 с.46. . Бруснецова В. И. Нормативный учет затрат в непрерывных производствах/В. И.Бруснецова. М.: Экзамен, 2002. -Ч 160 с.
45. Бугакова C.B. Теория, методология и организация системы управленческого учета / C.B. Бугакова: автореф. дис. . д-ра. эконом, наук: 08.00.12. Мичуринск-наукоград РФ, 2009. Ч 44 с.
46. Бурцев В.В. Внутренний контроль: основные понятия и организация Электронный'ресурс СПС Консультант плюс. /В.В. Бурцев // Менеджмент в России и за рубежом. 2002. - № 4.
47. Бурцев В.В. Управленческий аудит системы бюджетирования/В.В. Бурцев // Аудиторские ведомости Ч 2003- № 12 Ч С. 16Ч19.
48. Бухгатерский учет: учебник / П.С.Безруких, Н.П. Кондраков, В.Ф.Палий и др.; под ред. П.С.Безруких. М.: Бухгатерский учет, 1994. - 528 с.
49. Бухгатерский финансовый учет / Гетьман В.Г., Терехова В.А. Ч М.: Издат. дом Дашков и К, 2009. 469 с.
50. Бухгатерский учет: финансовый и управленческий учет: учебник / под ред. проф. Н.Т. Лабынцева. М.: Финансы и статистика, 2008. - 800 с.
51. Бюджетирование на компьютере / Новак. Б.В. Ч СПб.: Питер, 2007. -224 с.
52. Бюджетирование, ориентированное на результат Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетp>
53. Валебникова Н.В. Современные тенденции управленческого учета/Н. В. Валебникова // Бухгатерский учет.Ч 2000.Ч № 18.Ч С. 53Ч58.
54. Бахрушина М.А. Теория и практика бухгатерского управленческого учета / М.А. Бахрушина // Дис. на соиск. уч. степ. док. экон. наук: 08.00.12. Москва РФ, 2002. 408 с.
55. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет: учебник для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям / М.А. Бахрушина. Ч 8-е изд., испр. Ч М.: Омега-JI, 2010. Ч 570 с.
56. Бахрушина М.А. Стратегический управленческий учет: полный курс MB А / М.А. Бахрушина, М.И. Сидорова, Л.И. Борисова. М.: Рид Групп, 2011.-192 с.
57. Бахрушина М.А. Учетная политика в системе управленческого учегта: методика формирования, практика применения/М.А. Бахрушина, Е.Е. Ляль-кова- М.: Экономисть, 2008. 205 с.
58. Виткалова А.П. Бюджетирование и контроль затрат в организации/ А.П. Виткалова, Д. П. Милер. М.: Альфа-Пресс, 2006. - 104 с.
59. Вихров А. Опыт интеграции систем KPI/BSC1 и бюджетирования в единый инструмент управления Электронный ресурс СПС Консультант плюс. / А. Вихров, П. Лекомцев // Управление компанией.- 2005 №10.
60. Вокова О.Н. Управленческий учет: учебник/ О.Н. Вокова. М.: ТК Веби, Проспект, 2008. - 472 с.
61. Воронова Е. Основные подходы к классификации затрат в России и за рубежом/Е.Воронова // Финансовый бизнес.Ч 2000.Ч №6 Ч С. 43Ч49.
62. Врублевский Н.Д. Построение системы счетов управленческого учета/Н. Д.Врублевский // Бухгатерский учет. Ч 2000. Ч №17.Ч С. 63Ч66.
63. Врублевский Н.Д. Совершенствование нормативного уче-та/Н.Д.Врублевский, М.Ф.Крылов.Ч М.: Финансы и статистика, 1987.Ч 103 с.
64. Врублевский Н. Д. Управленческий калькуляционный учет себестоимости продукции/Н. Д.Врублевский//Бухгатерский учет- 2002. -№1 Ч С. 27-36.
65. Гарифулин K.M. Управление затратами/К.М. Гарифулин. Казань: Изд-во КГФЭИ, 2005. - 316 с.
66. Гарифулин К. М. Бухгатерский учет внешнеэкономической деятельности предприятия: учебное пособие/К.М. Гарифулин, A.A. Гарифули-на Ч Казань: Изд-во КФЭИ, 1995.Ч 120 с.
67. Гарифулин K.M. Бухгатерский финансовый учет: учебное пособие/К.М. Гарифулин, В.Б. Ивашкевич. Ч Казань: Изд-во КФЭИ, 2002.-512 с.
68. Гарифулин K.M. К вопросу преобразования системы учета затрат на производство и калькулирование продукции/К.М.Гарифулин, Н.Г.Хайрулин // Банки, кредит, бизнес.Ч 1998.Ч №11.Ч С. 3.
69. Гарифулин К.' М. Международные и внешнеэкономические аспекты бухгатерского учета: учебное пособие/К. М. Гарифулин , Р. Г. Каспина , Е. В. Михеева. Ч Казань: Изд-во КФЭИ, 1997.Ч 151 с.
70. Гарифулин К. М. Нормативный учет в промышленном птицевод-стве/К.М. Гарифулин , Г.Х. Габбасов. Ч М.: Россельхозиздат, 1975. Ч78 с.
71. Гарифулин K.M. Развитие учета затрат в системе внутреннего управления сельскохозяйственной организацией: монография / K.M. Гарифулин, Г.С. Клычова, А.Р. Закирова. Ч Казань: Центр инновац. технологий, 2010. Ч 307 с.
72. Гарифулин К.М! Управленческие аспекты учета в сельском хозяйстве: монография / K.M. Гарифулин; Г.С. Клычова, А.Р. Закирова. Ч Казань: Изд-во Казан, ун-та, 2003. Ч 248 с.
73. Гарифулин К. М. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции на промышленных предприятиях: учебное пособие/К. М. Гарифулин.Ч Казань: Изд-во КФЭИ, 1992.Ч 104 с.
74. Гаррисон Дж. Управленческий учет перспектива / Дж. Гаррисон // Контролинг. - 1992. - № 3. - С. 70-92.
75. Гаррисон Р. Управленческий учет / Р. Гаррисон, Э. Норин, П. Брюэр СПб.: Питер, 2010. - 592 с.
76. Гартвич A.B. Планирование закупок, производства и продаж в 1С:Предприятии 8/А.В. Гартвич.- СПб.: Питер, 2007. 160 с.
77. Генкин Б. Мотивы руководителей при управлении предприятием Электронный ресурс СПС Консультант плюс. / Б. Генкин, М. Козлова // Кадровик. Кадровый менеджмент. Ч 2008. № 2.
78. Гетьман В.Г. Международные стандарты финансовой отчетности: учебник /В.Г. Гетьман. М.: Финансы и статистика, 2009. Ч 656 с.
79. Голованов А. А. Особенности организации бухгатерского учета затрат на производство, доходов и финансовых результатов на предприятиях АПК/А. А. Голованов // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий.Ч 1997.Ч № 12.Ч С. 27Ч32.
80. Голованов А. А. Стимулирование снижения себестоимости сельскохозяйственной продукции/А.А.ГоловановЧ М.: Агропромиздат, 1985.Ч 80 с.84. . Голубков Е.П. Маркетинг: учебник. / Е.П. Голубков.- М.: Фин-пресс, 1999. 278 с.
81. Гольдштейн Г. Я. Стратегический менеджмент образовательного учреждения (вуза)/Г.Я. Гольдштейн // Известия ТРТУ. 1998. - №1. -Электронный ресурс. - Режим доступа Ссыка на домен более не работаетfiles/swot.pdf
82. Гольдштейн Г. Я. Стратегический менеджмент ТРТУ/Г.Я. Гольдштейн // Отчет ректора ТРТУ за 1998 г.: отчет. Ч Таганрог: ТРТУ, 1999. С. 4953.
83. Гольдштейн Г.Я. SWOT-анализ/ Г.Я. Гольдштейн, A.B. Катаев Электронный ресурс. Режим доступа Ссыка на домен более не работаетfiles/swot.pdf
84. Гражданский кодекс Российской Федерации // Электронный ресурс СПС Консультант плюс.
85. Граничин О.Н. Информационные технологии в управлении / О.Н. Граничин, В.И. Кияев Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетdepartment/itmngt/itmangt/ 11/2.html
86. Гундарев В.А. Выбор стандарта ведения управленческого учета / Экономика и жизнь. Ч 2006. №8 Электронный ресурс. - Режим доступа Ссыка на домен более не работаетp>
87. Добровольский Е. Бюджетирование: шаг за шагом / Е. Добровольский, Б. Карабанов, П. Боровков и др.- СПб.: Питер, 2007. 448 с,
88. Додонов А. А. Нормативный учет: каким ему быть?/А. А. Додо-нов // Бухгатерский учет.Ч 1992.Ч № 3.Ч С. 43Ч46.
89. Додонов А. А. Производственный учет: как реализовать и повыситьего контрольные функции/А. А. До донов //Бухгатерский учет- 1993. -№ 10.Ч С. 45Ч48.
90. Долотин И.И. Сахарная свекла/ И.И. Долотин Казань: Изд-во КГСХА, 2000.-37 с.
91. Дранко Р. Бюджетирование с помощью информационных систем/ Р. Дранко // Финансовая газета.Ч 2001.Ч №35.Ч С. 13Ч14.
92. Дроздов Н. Сущность нормативов затрат и проблемы их формирования/ Н. Дроздов// Экономика сельского хозяйства.Ч 1982.Ч №3.Ч С. 52Ч 54.
93. ДруриК. Введение в управленческий и производственный учет/ К.Друри Ч М.: Аудит, 1998.Ч783 с.
94. ДруриК. Учет затрат методом стандарт-кост/К. Друри; пер. с англ. под ред. Н.Д. Эриашвили.Ч М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.Ч 224 с.
95. Друри К. Управленческий и производственный учет: учебное пособие/К. Друри; пер. с англ. В.Н. Егорова. Ч М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002.Ч 314 с.
96. Дука Б. Эффективность бюджетирования/ Б. Дука // Финансовая газета.Ч 2001. Ч № 31.Ч С. 14Ч15.
97. Дусаева Е.М. Бухгатерский управленческий учет: теория и практические задания: учебное пособие/ Е.М. Дусаева, А.Х. Курманова. М.: Финансы и статистика; ИНФРА-М, 2008. - 288 с.
98. Евдокимова A.B. Внутренний аудит и контроль финансово-хозяйственной деятельности организации: практическое пособие / A.B. Евдокимова, И.Н. Пашкина Электронный ресурс. Ч Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетauthor/
99. Егорова Л.И. Бухгатерский управленческий учет/Л.И. Егорова Электронный ресурс. Ч Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетbuu/index.php.
100. Ермакова H.A. Бюджетирование в системе управленческого учета / H.A. Ермакова. -М.: Экономистъ, 2004. 187 с.
101. Ефремова A.A. Себестоимость: от управленческого учета затрат до бухгатерского учета расхода / A.A. Ефремова. Ч М.: Вершина, 2006. 208 с.
102. Жебрак М.Х. Нормативный учет производства/ М.Х. Жебрак, Г.Г. Крюков. -М.: ЦУНХУ ГОСПЛАНА СССР; Союзоргучет, 1934.
103. Заманский Г.Б. Учет бухгатерский и управленческий Ч две вещи несовместимые?/Г.Б.Заманский//Бухгатерия и банки.Ч 2001- №1. С. 25-26.
104. Зонова A.B. Учет и анализ кругооборота средств в сельскохозяйственных предприятиях / A.B. Зонова // Киров: Изд-во ВятГТУ, 2002. 319 с.
105. ЗотовА. В. Нормативный метод планирования деятельности хозрасчетных подразделений/А. В.Зотов // Экономика сельского хозяйства.Ч 1988.Ч№3.ЧС. 13Ч16.
106. Ивашкевич В.Б. Бухгатерский управленческий учёт: учебник для вузов/В .Б. Ивашкевич. М.: Юристъ, 2003. - 618 с.
107. Ивашкевич В.Б. Бухгатерский управленческий учёт: учебник. -2-е изд., перераб. и доп. Ч М.: Магистр, 2008. 574 с.
108. Ивашкевич В.Б. Современные тенденции развития управленческого учета/В .Б. Ивашкевич, С.Н.Зайцев // Бухгатерский учет.Ч 1996.Ч № 12.Ч С. 34Ч35.
109. Ивашкевич В. Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и местам формирования затрат/В. Б.Ивашкевич // Бухгатерский учет. Ч 2000.Ч № 5,Ч С. 56Ч59.
110. Ижелева Д. МСФО в сравнении/Д. ИжелеваЭлектронный ресурс. -Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетexample /konf.html.
111. Индукаев В.П. Организация оперативного учета и контроля издержек производства/В.П. Индукаев. М.: Финансы и статистика, 1986. - 144 с.
112. Исаев Д. Корпоративное управление: сущность, история, перспективы / Д. Исаев // Финансовая газета. 2007. - № 12.
113. Каверина О.Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры/О. Д. Каверина. Ч М.: Финансы и статистика, 2003. Ч 352 с.
114. Кайшев В.Г. Государственная политика инноваций в свеклосахарном подкомплексе/В .Г. Кайшев, С.Н. Серегин // Сахарная свекла. Ч 2005. Ч №8. ЧС. 2-3.
115. Камалян A.K. Современные мировые тенденции в сфере производства сахара и сырья/ А.К. Камалян, A.A. Рубан, И.М. Семенова // Сахарная свекла. Ч 2006. Ч № 9. Ч С. 10-15.
116. Каморджанова Н. А. Бухгатерский учет: учебное посо-бие/Н. А.Каморджанова , И. В. Карташова.Ч СПб.: Питер, 2000.Ч 224 с.
117. Карелин А. Управленческая отчетность Ч информационный источник управления / А. Карелин Электронный ресурс. Режим доступа: Охранная деятельность // Ссыка на домен более не работает saver people/detail.php
118. Карминский A.M. Контролинг в бизнесе. Методологические и практические основы построения контролинга в организациях/А.М. Карминский, Н.И.Оленев, А.Г.Примак, С.Г.Фалько.ЧМ.: Финансы и статистика, 1998 Ч 256 с.
119. Карпова Т. П. Управленческий учет: учебник/Т.П.КарповаЧ М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004.Ч351 с.
120. Карпова Т. П. Учет производства как начальный этап управленческого учета/ Т.П. Карпова // Бухгатерский учет.Ч 2000.Ч № 20.Ч С. 56Ч57.
121. Катаев А. Н. О группировках затрат в производственном уче-те/А.Н. Катаев // Бухгатерский учет.Ч 1994.Ч № 9.Ч С. 15Ч20.
122. Катаев А. Н. О принципах бухгатерского учета/А. Н. Катаев , О. М. Островский // Бухгатерский учет.Ч 1996.Ч № 11.Ч С. 58Ч63.
123. Катаев А. Н. Производственный учет в условиях рынка/А. Н. Катаев // Бухгатерский учет.Ч 1994.Ч №8.Ч С. 52Ч56.
124. Керимов В. Э. Организация управленческого учета на производственных предприятиях/В. Э. Керимов // Аудит и финансовый анализ.Ч 2000.Ч № 3.ЧС.42-^6.
125. Керимов В.Э. Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях производственной сфере: учебник/В.Э. Керимов. Ч 3-е изд. М.: Из-дат.-торговая корпорация Дашков и К, 2007. - 482 с.
126. Керимов В. Э. Управленческий учет и проблемы классификации затрат/ В. Э.Керимов, С. И.Адумукас, Е. В. Иванова // Менеджмент в России и за рубежом.Ч 2002.Ч № 1.Ч С; 123Ч134.
127. Керимов В. Э. Концепция управленческого учета на современном этапе развития экономики/В. Э.Керимов, П. В.Селиванов, Е. В*. Минина // Аудит и финансовый анализ Ч 2001.Ч №4.Ч С. 135Ч142.
128. Керимов Ф. В. Оценка по справедливой стоимости , в системе МСФО: понятие и обзор применения/Ф.В. Керимов // Вестник ОГУ Ч 2006.Ч №10.Ч С. 298Ч303.
129. Клепцова О.Ю. Бюджетирование в л1С:Предприятии 8. Информационные технологии бюджетного управления/О.Ю.Клепцова- М.: л1С:Паблишинг; СПб.: Питер, 2007. 240. с.
130. Клычова Г.С. Стандартизация бухгатерского учета в сельском хозяйстве / Г.С. Клычова. Ч Казань: Изд-во Казан, госуд. ун-та, 2001. Ч 360 с.
131. Клычова Г.С. Развитие управленческого учета в свекловодческих организациях / Г.С. Клычова, А.Р. Закирова, А.Р. Зиятдинова. Казань: Центр инновац. технологий, 2010.-307 с.
132. Клычова Г. С. Новое в бухгатерском учете Российской Федерации/Г. С. Клычова, В. П.Петров. Ч Казань: Матбугат йорты, 2001. Ч Вып. 2. Ч 104 с.
133. Клычова Г. С. Управленческий (производственный) учет в сельском хозяйстве/Г. С.Клычова, Э.Р. Садриева, А.Р. Закирова Ч Казань: Изд-во Казан, ун-та, 2006. Ч 288 с.
134. Ключевые показатели эффективности (KPI). Построение системы сбалансированных показателей Электронный ресурс. Ч Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетerp/332864.aspx
135. Козменкова C.B. Особенности применения МБС (IAS) 41 Сельское хозяйство в российской практике учета и отчетности / C.B. Козменкова, E.H. Шатина // Международный бухгатерский учет. 2010. - № 16 (148). -С. 2-7.
136. Козменкова С. В. Формирование бухгатерской информации в системе управления рынком земель сельскохозяйственного пользования: монография/С. В.Козменкова. Ч Н. Новгород: Нижегородская ГСХА, 2002. Ч 318 с.
137. Комплект форм стратегического планирования // Международный электронный журнал. 1998. Ч №3 Электронный ресурс. - Режим доступа: www.rayter.com.
138. Кондраков Н. П. Бухгатерский учет: учебное посо-бие/Н. П.Кондраков.Ч 4-е изд., перераб. и доп. М.: ИНФРА-М, 2001.Ч 640 с.
139. Кондраков Н.П. Бухгатерский (финансовый, управленческий) учет: учебник/Н.П. Кондраков. Ч М.: ТК Веби; Проспект, 2006. 448 с.
140. Кондратова И: Г. Основы управленческого учета: учебное пособие/И. Г.Кондратова. Ч М.: Финансы и статистика, 2000.Ч 160 с.
141. Контролинг как инструмент управления предприятием / Е. А. Ананькина, С. В. Данилочкин, Н. Г. Данилочкина и др.; под ред. Н. Г. Данилочкиной.Ч М.: Аудит, ЮНИТИ, 2002 Ч 279 с.
142. Контролинг в бизнесе. Методологические и практические основы построения контролинга в организациях / Карминский A.M., Оленев Н.И., Примак А.Г. и др.Ч 2-е изд.Ч М.: Финансы и статистика, 2002.Ч256 с.
143. Контроль и ревизия: учебное пособие/О.С. Макоев; под ред. В.И. Подольского. М.: ЮНИТИ, 2007. - 256 с.
144. Контроль и ревизия: учебник/под ред. М. В. Мельник. Серия: SCHOLAE. М.: ЭКОНОМИСТЪ, 2007. - 253 с.
145. Контроль и ревизия: учебное пособие/под ред. М. Ф. Овсийчук. Ч М.: КноРус, 2007.-224 с.
146. Королева Е. Повышение эффективности внедрения ВРМ-систем: командный подход Электронный ресурс СПС Консультант плюс. / Е. Королева//Банковские технологии. Ч 2005. №8.
147. Котенева E.H. Управление затратами предприятия E.H. Котенева, Г.К. Краснослободцева, С.О.Фильчакова. М.: Дашков и К, 2008. - 87.
148. Котляров С. А. Управление затратами: учебное пособие/С. А.Котляров. Ч СПб.: Питер, 2001.Ч 160 с.
149. Купчина JI. А. Отражение затрат в управленческом учете/JI.А. Купчина//Консультант.Ч 1998.Ч №13.Ч С. 67Ч69.
150. Кутер М.И. Бухгатерская (финансовая) отчётность / М.И. Кутер, И.Н. Уланова. Ч 2-е изд., перераб. и доп. Ч М.: Финансы и статистика, 2006. Ч 255 с.
151. Кутер М.И. Теория бухгатерского учёта / М.И. Кутер. Ч Изд. 3-е, перераб. и доп. Ч М. : Финансы и статистика, 2007. Ч 591 с.
152. Кутер М.И. Теория и принципы бухгатерского учета: Учебное по-собие/М.И. Кутер.ЧМ.: Финансы и статистика; Экспертное бюро, 2000.-544 с.
153. Ламыкин И.А. Исчисление и анализ себестоимости сельскохозяйственной продукции / И.А. Ламыкин. М.: Экономика, 1972. - 304 с.
154. Ламыкин И.А. Учет затрат и калькулькуляция сельскохозяйственной продукции / И.А. Ламыкин. М.: Статистика, 1980. - 168 с.
155. Ламыкин И.А. Учет производства в агропромышленных формированиях / И.А. Ламыкин, А.И. Малышкин. М.: Агропромиздат, 1987. - 175с.
156. Ластовецкий В.Е. Учет затрат по факторам ответственности/ В.Е. Ластовецкий. Ч М.: Финансы и статистика, 1988.Ч 166 с.
157. Ларионов А. . Проблемы распределения затрат в сельском хозяйстве/А. Д. Ларионов.Ч Л.: Изд-во Ленингр. ун-та, 1976. Ч 126 с.
158. Лисович Г. М. Бухгатерский управленческий учет в сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятиях АПК/Г. М.Лисович, И. Ю.Ткаченко Ч Ростов-н/Д.: Издат. центр Март, 2000.Ч 354 с.
159. Литвин Ю. Я. Нормативный метод учета в сельском хозяйст-ве/Ю. Я.Литвин. Ч Киев: Вища школа, 1985.Ч 158 с.
160. Луговой В. А. Учет затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг): методика и практикум/ В.А. Луговой.Ч М.: Финансы и статистика, 1995.Ч 144 с.
161. Лупикова Е.В. История бухгатерского учета: учебное пособие / Е.В. Лупикова. М.: КНОРУС, 2007. - 240 с.
162. Лысенко Д.В. Бухгатерский управленческий учет / Д.В. Лысенко -М.: ИНФРА-М, 2009. 478 с.
163. Майер Э. Контролинг как система мышления и управления / Э.Майер; пер. с нем. Ю.Г. Жукова и С.Н. Зайцева; под. ред. С.А. Николаевой. -М.: Финансы и статистика, 1993.
164. Манн Р. Контролинг для начинающих /Р.Манн, Э.Майер; пер. с нем. 2-е изд, перераб. и доп.- М.: Финансы и статистика, 1995.Ч 208 с.
165. Манько С. Target и kaizen costing. Японские методы управления затратами Электронный ресурс СПС Консультант плюс. /С. Манько // Двои-, ная запись. 2005. - № 9.
166. Маргулис А. Ш. Калькуляция себестоимости в промышленности: учебник/А.Ш. Маргулис. -М.: Финансы, 1980. 288 с.
167. Маслов Д. Цифры расскажут больше, чем менеджеры Электронный ресурс СПС Консультант плюс. / Д. Маслов, П. Ватсон, Н. Чилиши // Консультант. 2005. Ч № 7.
168. Мезенцева Т. М. Финансовая стратегия/ Т. М. Мезенцева, К. С. Са-енко, А. В. Поляков // Аудиторские ведомости.Ч 2001.Ч №1. Ч С. 62Ч71.
169. Мельник М.В. Анализ и оценка систем управления на предприятиях / М. В. Мельник. Ч М.: Финансы и статистика, 1990. 133 с.
170. Мельник М.В. Ревизия и контроль: учебное пособие/М.В. Мельник, A.C. Пантелеев, А.Л. Звездин; под ред. М. В. Мельник. М.: КноРус, 2007. -519 с.
171. Международные стандарты финансовой отчетности. Ч М.: Аскери-АССА, 2009.- 1078 с.
172. Методические рекомендации по бухгатерскому учету доходов, расходов и финансовых результатов сельскохозяйственных организаций (утверждены приказом Министерства сельского хозяйства от 31.01.2003 г. № 28)//СПС Консультант плюс.
173. Методические рекомендации по бухгатерскому учету затрат и выхода продукции растениеводства (утверждены приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 22.10.2008 г. № 56)//СПС Консультант плюс.
174. Методические рекомендации по бухгатерскому учету затрат труда и его оплаты в сельскохозяйственных организациях (утверждены приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 22.10.2008 г. № 56) //СПС Консультант плюс.
175. Мизиковский Е. А. Управленческий учет: необходимость и дейст-вительность/Е. А. Мизиковский //Бухгатерский учет.Ч 1995.Ч №9.Ч С. 44Ч 47.
176. Мизиковский Е.А. Производственный учет / Е.А. Мизиковский, И.Е. Мизиковский. -М.: Инфра-М, Магистр, 2010. -272 с.
177. Миронова O.A. Финансовый учет: организация и перспектива развития в России / О.А.Миронова. Йошкар-Ола: МарГТУ, 1996. - 114 с.
178. Михакевич А.П. Калькуляция себестоимости продукции в АПК/А.П. Михакевич, И.Н. Белый Минск: ООО Мисанта, 1999. - 198 с.
179. Мюлендорф Р. Производственный учет. Снижение и контроль издержек. Обеспечение их рациональной структуры / Р. Мюлендорф, М. Кар-ренбауэр: пер. с нем. М.И. Корсанова. -М.: ЗАО ФБК ПРЕСС, 1996. -160 с.
180. Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч. 1 и 2. // СПС Консультант плюс.
181. Наринский A.C. Калькулирование себестоимости продукции в строительстве / A.C. Наринский. М.: Финансы и статистика, 1988. - 191 с.
182. Наринский A.C. Контроль в условиях рыночной экономики/ A.C. Наринский. Ч М.: Финансы и статистика, 1994. Ч 176 с.
183. Невас И.И. Совершенствование учета при внутрихозяйственном расчете /И.И.Невас, Г.П.Гинкявиченс // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 1987. Ч №1. - С.10-12.
184. Нестеров В. Управленческий учет как основа для принятия эффективных решений/В. Нестеров, А. Важнов// Экономика и жизнь.Ч 1997.Ч №31. ЧС. 7Ч9.
185. Нестерова Т.А. Анализ отклонений Ч основной инструмент оценки деятельности предприятия Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpages/issues/vestnik/99990193Westeconfmans2005l (7)/ 117.pdf
186. НидзБ. Принципы бухгатерского учета/ Б. Нидз, X. Андерсон, Д. Кодуэл. Ч М.: Финансы и статистика, 1993.Ч 496 с.
187. Николаева О. Е. Управленческий учет/О. Е. Николаева, Т. В .Шишкова.ЧМ.: УРУСС, 2000.Ч 368 с.
188. Николаева С. А. Доходы и расходы организаций: Практика, теория, перспективы/С. А.Николаева. Ч М.: Аудиторская фирма ЦБА, Аналитика-Пресс, 2000.Ч 208 с.
189. Николаева С. А. К вопросу о составе затрат/С. А.Николаева // Консультант.Ч 1997.-т-№19.Ч С. 9Ч 16.
190. Николаева О. Е. Международные стандарты финансовой отчетности: учебное пособие/О. Е. Николаева, Т. В.Шишкова. Ч 2-е изд., испр. и доп.ЧМ.: УРУСС, 2001.Ч 264 с.
191. Николаева С. А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости/С. А.Николаева.Ч М.: Аналитика-Пресс, 1997. Ч 144 с.
192. Николаева С. А. Управленческий учет: проблемы адаптации к российской теории и практике/С. А.Николаева // Бухгатерский учет.Ч 1996.Ч № 1.Ч С. 16Ч21; №2.Ч С. 47Ч50; №3.Ч С. 47Ч51.
193. Новиченко П. П. Система нормативного учета и контроля издержек производства/П. П. Новиченко // Бухгатерский учет.Ч 1999.Ч № 10.Ч С. 73Ч75.
194. Новиченко П. П. Учет и калькулирование себестоимости продукции в важнейших отраслях промышленности / П.П. Новиченко. Ч М.: Экономика, 1970.-144 с.
195. Новиченко П. П. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в промышленности / П.П. Новиченко, И.М. Рендухов. Ч М.: Финансы и статистика, 1992. 191 с.
196. Новодворский В. Д. Бухгатерский учет производственных ресурсов (вопросы теории и практики)/В. Д. Новодворский. Ч М.: Финансы и статистика, 1989. Ч254 с.
197. Нормативный метод планирования отраслей растениеводства / под ред. П. Г. Чайковского. Ч Львов: Вища школа; Изд-во при Львовск. ун-те, 1983.Ч 136 с.
198. Нормативный учет: Передовой опыт: сборник/под ред. В. Ф. Палия. -М.: Финансы и статистика, 1987. Ч 109 с.
199. Овчинникова Т.И. Управление ценообразованием Ч основа стабильного развития свеклосахарного подкомплекса/ Т.И. Овчинникова, А.И. Па-хомов, A.B. Марков, Э.С. Фараджева // Сахарная свекла. Ч 2005. Ч № 3. Ч1. С. 5-6.
200. Огрызков С. Корпоративные информационные системы (КИС): историческая перспектива Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетblog/viewpost/355
201. Олоктонова Э. А. Организация внедрения нормативного метода учета на предприятии/Э. А.Олоктонова , Э. Т.Тулегенов. Ч М.: Финансы и статистика, 1988.Ч 108 с.
202. Паламарчук A.C. Финансовый план (бюджет)/А.С. Паламарчук //Справочник экономиста. Ч2007. Ч №6(48). Ч С. 23-25.
203. Палий В.Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учебник / В.Ф. Палий. 3-е изд., испр. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2007. -512 с. - (Высшее образование).
204. Палий В. Ф. Основы калькулирования/В.Ф.Палий.Ч М.: Финансы и статистика, 1987.Ч 287 с.
205. Палий В.Ф. Организация управленческого учета / В.Ф. Палий. -М.: Бератор-Пресс, 2003. 224 с.
206. Палий В. Ф. Управленческий учет Ч новое прочтение внутрихозяйственного расчета/В.Ф.Палий // Бухгатерский учет.Ч 2001.Ч №7.Ч С. 72-78.
207. Палий В.Ф. Управленческий учет издержек и доходов (с элементами финансового учета)/В.Ф.Палий. М.: ИНФРА-М, 2009. - 279 с.
208. Палий В. Ф. Управленческий учет/В.Ф.Палий, Вил Р. Вандер Ч М.: Инфра-М, 1997.Ч364 с.
209. Палий В.Ф. Финансовый учет: учебное пособие/В.Ф.Палий, В.В. Палий. Ч 2-е изд., перераб. и доп.Ч М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2001 Ч 672 с.
210. Палий В.Ф.У чет сельскохозяйственной деятельности по МСФО /
211. B.Ф. Палий // Бухгатерский учет. Ч 2004.Ч №13.Ч С. 51Ч56.
212. Пашигорева Г.И. Цели и задачи управленческого уче-та/Г.И.Пашигорева, О.С.Савченко// Бухгатерский учет.Ч 2000.Ч № 19.Ч1. C. 63Ч65.
213. Петрова В.И. Управленческий учет и анализ. С примерами из российской и зарубежной практики / В.И. Петрова, А.Ю. Петров, И.В. Кобищан, А.Е. Козельцева. -М.: ИНФРА-М, 2010. 304 с.
214. Петров В. П. Кругооборот средств: учет и анализ/В.П.Петров, Г. С.Клычова.Ч Казань: Таткнигоиздат, 1990.Ч 98 с.
215. Петров В. П. Совершенствование учета кругооборота средств и финансовых результатов в сельскохозяйственных предприятиях в условиях колективного подряда/В. П. Петров Ч Казань: Таткнигоиздат, 1987.Ч 360 с.
216. Петров В. П. Совершенствование учета затрат в животноводстве/В. П.Петров, Э. Р.Садриева//Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий.Ч 2000.Ч №2.Ч С. 17Ч21.
217. Петров В. П. Управленческий (производственный) учет в сельском хозяйстве/В. П.Петров, Г. С.Клычова. ЧКазань: Матбугат йорты, 2001.Ч 208 с.
218. Пизенгольц М. 3. Бухгатерский учет в сельском хозяйстве. Т. 1. Ч. 1 Бухгатерский финансовый учет: учебник/М. З.Пизенгольц. Ч 4-е изд., перераб. и доп.Ч М.: Финансы и статистика, 2001.Ч 480 с.
219. Пизенгольц М. 3. Бухгатерский учет в сельском хозяйстве. Т.2. 4.2 Бухгатерский управленческий учет. Ч.З Бухгатерская (финансовая) отчетность: учебник/М. З.Пизенгольц. Ч 4-е изд., перераб. и доп.Ч М.: Финансы и статистика, 2001.Ч 400 с.
220. Пизенгольц М. 3. О разработке регистров учета в сельском хозяйстве / М.З.Пизенгольц // Бухгатерский учет.Ч 2001.Ч № 22.Ч С. 42Ч46.
221. Пизенгольц М. 3. О содержании управленческого уче-та/М, З.Пизенгольц // Бухгатерский учет.Ч 2000.Ч № 19.Ч С. 60Ч62.
222. План счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций агропромышленного комплекса от 13 июня 2001 г.654//СПС Консультант плюс.
223. Поклад И.И. Учет, калькулирование и анализ себестоимости про-дукции/И.И. Поклад. М.: Финансы, 1966. - 255 с.
224. Положение по бухгатерскому учету Бухгатерская отчетность организации ПБУ 4/99 (утверждено приказом Министерства финансов России от 06.07.99 № 43н, с изменениями от 18.09.2006 г. № 115н, от 08.11.2010 г. № 142н)//СПС Консультант плюс.
225. Положение по бухгатерскому учету Изменения оценочных значений (ПБУ 21/2008) (утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 г. № 106н, с изменениями от 25.10.2010 г. №132н)//СПС Консультант плюс.
226. Положение по бухгатерскому учету Информация о связанных сторонах ПБУ 11/2008 от 29 апреля 2008 г. № 48н//СПС Консультант плюс.
227. Положение по бухгатерскому учету Информация об участии в совместной деятельности ПБУ 20/03 от 24 ноября 2003 г. № 105н (с изменениями от 18.09.2006 г. № 116н) //СПС Консультант плюс.
228. Положение по бухгатерскому учету Информация по прекращаемой деятельности ПБУ 16/02 (утверждено приказом Министерства финансов России от 02.07.2002 г. № 66н, с изменениями от 18.09.2006 г. № Пбн, от0811.2010 г. № 144н) //СПС Консультант плюс.
229. Положение по бухгатерскому учету Информация по сегментам (ПБУ 12/2010) (утверждено приказом Министерства финансов России от 08.11.2010 г. № 143н) //СПС Консультант плюс.
230. Положение по бухгатерскому учету События после отчетной даты ПБУ 7/98 25 ноября 1998 г. №56н (с изменениями от 20.12.2007 г. № 143н) //СПС Консультант плюс.
231. Положение по бухгатерскому учету Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы (ПБУ 8/2010) (утверждено приказом Министерства финансов России от 13.12.2010 г. № 167н) //СПС Консультант плюс.
232. Положение по бухгатерскому учету Учет государственной помощи ПБУ 13/2000 16 октября 2000 г. № 92н. (с изменениями от 18.09.2006 г. № 115н) //СПС Консультант плюс.
233. Положение по бухгатерскому учету Учет нематериальных активов ПБУ 14/2007 (утверждено приказом Министерства финансов России от2712.2007 г. № 153н, с изменениями от 25.10.2010 г. № 132н, от 24.12.2010 г. №186н) //СПС Консультант плюс.
234. Положение по бухгатерскому учету Учет расходов по кредитам и займам ПБУ 15/2008 (утверждено приказом Министерства финансов России от 06.10.2008 № 107н, с изменениями от 25.10.2010 № 132н, от 08.11.2010 № 144н) //СПС Консультант плюс.
235. Положение по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности в Российской Федерации от 29 июля 1998 г. №34н (с изменениями от 26.03.2007 г. №26н) //СПС Консультант плюс.
236. Положения по управленческому учету (SMA) Института управленческого учета США (IMA) Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетima/index.asp.
237. Понятие и классификации активов Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетindex.files/Ychet/Assets.htm
238. Понятие и сущность сбалансированной'системы показателей Электронный ресурс. Ч Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетponyatie-i-sushhnost-sbalansirovannoj-sistemy-pokazatelej/
239. Попова JI.B. Бюджетирование на микро и макроуровне / JI.B. Попова, В.А. Константинов. Ч М.: Дело и сервис, 2009. Ч 288 с.
240. Попова JI.B. Контролинг / JI.B. Попова, P.E. Исакова, Т.А. Головина. Ч М: Дело и Сервис, 2003. Ч 192 с.
241. Попова JI.B. Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы / JI.B. Попова, И.А. Маслова, С.А. Алимов, М.М. Коростекин. М.: Дело и Сервис, 2006. Ч 448 с.
242. Постникова Д. Методика ABC Ч преимущество в конкурентной борьбе / Д. Постникова // Аналитический банковский журнал. 2004. № 3. Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетcgi-bin/main/. .
243. Похил А. И. Организация внутрихозяйственного расчета в молочной промышленности/А. И.Похил // Экономика сельского хозяйства.Ч 1988.Ч №3.Ч С. 8Ч13.
244. Практический бухгатерский учет (переход на международные стандарты) / под ред. JI. П. Токаревой, Н. Н. Репина.Ч М.: Сов. писатель, МП Община, 1992.Ч 64 с.
245. Привезенцев В.А. Контроль и ревизия: учебное пособие/В.А. При-везенцев. М.: ТК Веби; Проспект, 2005. Ч 96 с.
246. Прикладное применение ключевых показателей эффективности (KPI) при бюджетировании Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетowners-red-booMikbez/
247. Программа реформирования бухгатерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (утв. постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283) //СПС Консультант плюс.
248. Пушкарь М'. С. Бухгатерский учет в системе управления/ М. С.Пушкарь. Ч М.: Финансы и статистика, 1991.Ч 176 с.
249. Расторгуева Р. Н. Вопросы организации налогового учета/P. Н. Расторгуева // Современный бухгатерский учет.Ч 2002.Ч № 2.Ч С. 8Ч14.
250. Рахметов А. X. Управленческий учет по центрам ответственности/А. Х.Рахметов // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий.Ч 2001.Ч № 1.Ч С. 23Ч24.
251. Репин В. В. Финансовое планирование и управленческий учет: проблемы внедрения/В. В.Репин // Консультант.Ч 2000.Ч №5.Ч С. 68Ч72.
252. Ришар Ж. Бухгатерский учет: теория и практика / Ж.Ришар; под ред. Я. В. Соколова; пер. с фр. Н. В. Буровой, Т. О. Терентьевой. Ч М.: Финансы и статистика, 2000.Ч 160 с.
253. Романенко О. Интеграция бухгатерского и управленческого уче-та/О.Романенко. Электронный ресурс.ЧРежим доступа: Ссыка на домен более не работает.
254. Романов М. В. Бюджетирование ресурсов и управление финанса-ми/М. В Романов // Финансы и кредит.Ч 2000.Ч №1.Ч С. 31Ч37.
255. Рыжакина Т. Бюджетирование как основа стратегического планирования/ Т. Рыжакина // Финансовая газета. Ч 2006. Ч № 24. С. 15-17.
256. Рябков A.B. Таргет-костинг: формирование себестоимости и цены товара на основе маркетинговых расчетов // Маркетинг и маркетинговые исследования. 2005. - №2 (56). - С. 35-40.
257. Самочкин В. Н. Бюджетирование как инструмент управления промышленным предприятием/ В. Н. Самочкин, А. А. Калюкин, О. А. Тимофеева // Менеджмент в России и за рубежом.Ч 2000.Ч №2.Ч С. 3Ч16.
258. Сатубадин С. С. Учет затрат на производство в промышленности США/С. С.Сатубадин. Ч М.: Финансы, 1980.Ч141 с.
259. Свободный словарь терминов, понятий и определений по экономике, финансам и бизнесу Электронный ресурс. Ч Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpubl/15-l-0-26006
260. Сигидов Ю.И. Предпосыки внедрения управленческого учета в учетную практику сельскохозяйственных организаций / Ю.И. Сигидов, A.A. Адаменко // Бухучет в сельском хозяйстве. 2009. Ч№ 6. -С. 31-38.
261. Сироткина И.В. Вторичные маркетинговые исследования Электронный ресурс СПС Косультант плюс. / И.В.Сироткина // Предприниматель без образования юридического лица. ПБОЮЛ. 2008. - № 12.
262. Скляренко В.К. В чем разница между затратами, расходами и издержками/ В.К. Скляренко Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работает2007/10/30/zalTatyraskhodyizderzhki.htmL
263. Скоун Т. Управленческий учет / Т Скоун; пер. с англ. под. ред. Н.Д. Эриашвили. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. - 179 с.
264. Смекалов П.В. Системный анализ финансового оздоровления промышленных предприятий / П.В. Смекалов, Л. Махова // Управленческое консультирование. 2003. - №3.Ч С. 10Ч12; №4. Ч С. 8Ч10.
265. Смекалов П.В. Анализ хозяйственной деятельность сельскохозяйственных предприятий: учебник для вузов / П.В.Смекалов, Г.А.Ораевская. М.: Финансы и статистика, 1991. - 304 с.
266. Смирнова Н. Таргет-костинг позволяет управлять себестоимостью Электронный ресурс СПС Консультант плюс. /Н. Смирнова // Консультант. -2006.-№7.
267. Современный экономический словарь Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работает html-economica/v/v3ru4ka.html
268. Соколов Я.В. Бухгатерский учет от истоков до наших дней / Я.В Соколов. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.
269. Соколов Я. В. История бухгатерского учета / Я.В. Соколов,
270. B.Я. Соколов. М.: Магистр, 2009. - 287 с.
271. Соколов Я.В. Очерки по истории бухгатерского учета/Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 1991. Ч 400 с.
272. Соколов Я. В. Принципы бухгатерского учета/Я. В.Соколов // Бухгатерский учет.Ч 1996.Ч №2.Ч С. 18 Ч 23.
273. Соловьева О.В. Международные стандарты финансовой отчетности. Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности / О.В. Соловьева. М.: Эксмо, 2010. - 288 с.
274. Стандарты управления компанией от MRP до ERP II Электронный ресурс. Ч Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетEncyclopedia/Consulting/Management/ MRPERP.aspx
275. Стоянова Е.С. Управление оборотным капиталом/Е.С.Стоянова, Е.А. Быкова, И.А. Бланк. Ч М.: Перспектива, 1998. Ч 176 с.
276. Стуков С.А. Система производственного учета и контроля /
277. C.А. Стуков. М.: Финансы и статистика, 1988. - 229 с.
278. Стуков С. А. Учет затрат на производство: современное состояние/С. А. Стуков // Бухгатерский учет.Ч 1996.Ч № 1.Ч С. 22Ч23.
279. Суглобов А.Е. Бухгатерский учет и аудит / А.Е. Суглобов. Ч М.: Экономиста, 2008. 493 с.
280. Суглобов А.Е. Методологические и организационные основы проведения аудита Электронный ресурс СПС Консультант плюс. / А.Е. Суглобов // Менеджмент в России и за рубежом. 2006. - № 4.
281. Суглобов А.Е. Бухгатерский финансовый учет / А.Е. Суглобов, Б. Т. Жарыгасова. М.: Экономистъ, 2008. - 351 с.
282. Суйц В.П. Управленческий учет / В.П. Суйц. М.: Высшее образование, 2007. - 384 с.
283. Татур С. К. Хозяйственный расчет в промышленности СССР / С.К. Татур. М.: Финансы, 1970. - 415 с.
284. Теория бухгатерского учета: учебное пособие/ Мизиковский Е.А., Еманова E.H., Кемаева С.А. и др.; под ред. Е. А. Мизиковского.Ч М.: Юристъ, 2001.Ч400 с.
285. Терехова В. А. Международные и национальные стандарты учета и финансовой отчетности/В. А.Терехова. Ч М.: Питер, 2003.Ч 214 с.
286. Терехова В. А. Общеметодологические принципы применения стандартизации в управленческом учете/В. А.Терехова // Бухгатерский учет.Ч 1996.Ч № 19.Ч С. 55Ч57.
287. Ткач В. И. Международная система учета и отчетности/В. И.Ткач, М. В.Ткач. ЧМ.: Финансы и статистика, 1991.Ч 160 с.
288. Ткач В. И. Управленческий учет. Международный опыт/В. И.Ткач, М. В.Ткач. Ч М.: Финансы и статистика, 1994.Ч 144 с.
289. Уорд К. Стратегический управленческий учет / К. Уорд; пер. с англ. М.: ЗАО Олимп-Бизнес, 2002. - 448 с.
290. Управленческий учет в информационной системе предприятия/ Ивашкевич В. Б.// Бухгатерский учет.Ч 1999.Ч № 4.Ч С. 99Ч102.
291. Управленческий учет/ Шеремет А.Д., Николаева O.E., Полякова С.И. Ч М.: Инфра-М, 2009.Ч 429 с.
292. Федеральный закон Об акционерных обществах (Об АО) от 26.12.1995 г. № 208-ФЗ//СПС Консультант плюс.
293. Федеральный закон О бухгатерском учете от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ//СПС Консультант плюс.
294. Федеральный закон О консолидированной финансовой отчетности от 27.07.2010 г. № 208-ФЗ//СПС Консультант плюс.
295. Федеральный закон Об обществах с ограниченной ответственностью (Об ООО) от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ //СПС Консультант плюс.
296. Федеральный закон от 29.12.2006 г. № 264-ФЗ О развитии сельского хозяйства //СПС Консультант плюс.
297. Фролова М. Управленческий учет и современный бизнес Электронный ресурс СПС Консультант плюс. / М. Фролова // Финансовая газета. 2009. - № 9.
298. Фролова М. Палочка-выручалочка для современного бизнеса/ М. Фролова Электронный ресурс. Режим доступа: http:www.glavbuh.net.
299. Хендриксен Э. С. Теория бухгатерского учета / Э. С.Хендриксен, М. Ф. Ван Бреда; под ред. Я. В. Соколова.Ч 5-е изд.Ч М.: Финансы и статистика, 1997.Ч 576 с.
300. Хорнгрен Ч. Управленческий учет / Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер, Ш. Датар; пер. с англ. СПб.: Питер, 2005. Ч 1008 с.
301. Хоружий Л.И. Задачи бухгатерского учета в свете государственной программы развития сельского хозяйства / Л.И. Хоружий // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2008. - № 6. -С. 43-45.
302. Хоружий Л.И. Проблемы теории, методологии, методики и организации управленческого учета в сельском хозяйстве / Л.И. Хоружий. Ч М.: Финансы и статистика, 2004. Ч 496 с.
303. Хоружий Л.И. Управленческий учет затрат и выхода продукции растениеводства / Л.И. Хоружий // Новое в бухгатерском учете и отчетности в РФ.-2000.-№8.-С. 8-13. .
304. Хрустал ев A.A. Внутренний аудит на промышленном предприятии: сущность понятия и организация служб / A.A. Хрусталев // Аудит и финансовый анализ. Ч 2003. № 4.
305. Хруцкий В. Е. Бюджетирование на нулевой основе Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работает2009/05/06/bjudzhetirovanie nanulevojjosnove.html.
306. Хруцкий В. Е. Внутрифирменное бюджетирование: Настольная книга по постановке финансового планирования/В. Е. Хруцкий, Т. В. Сизова, В. В. Гамаюнов. Ч М.: Финансы и статистика, 2002.Ч 400 с.
307. Чая В.Т. Аналитическое обоснование становления и развития системы управленческого учета Электронный ресурс СПС Гарант./ В.Т. Чая, Н.И. Чупахина // Экономический анализ: теория и практика. 2007. - № 18 (сентябрь).
308. Чая В.Т. Управленческий учет / В.Т. Чая, Н.И. Чупахина. М.: Эксмо, 2009. - 480 с.
309. Чикишева А.Н. Финансовый, управленческий, налоговый учет: обособление или интеграция? / А.Н.Чикишева // Международный бухгатерский учет 2009. - № 3. - С. 14-19.
310. Чумаченко Н. Г. Методы учета и калькулирования себестоимости промышленной продукции/Н.Г. Чумаченко. -М.: Финансы, 1965. 124 с.
311. Чумаченко Н. Г. Учет и анализ в промышленном производстве США/Н. Г.Чумаченко. Ч М.: Финансы, 1971.Ч 238 с.
312. Шеремет А.Д. Управленческий учет / А.Д.Шеремет, O.E. Николаева, С.И. Полякова и др.; под. Ред. А.Д.Шеремета. М.: ИНФРА-М, 2009. -429 с.
313. Шим Дж. К. Методы управления стоимостью и анализа затрат/Дж. К. Шим, Дж. Г. Сигел; пер. с англ. Ч М.: Филинъ, 1996.Ч 344 с.
314. Шим Дж. К. Основы коммерческого бюджетирования/Дж. К. Шим, Дж. Г. Сигел; пер. с англ. Ч СПб.: Пергамент, 1998. Ч 496 с.
315. Широбоков В. Г. Формирование себестоимости и доходов в системе управленческого учета/В. Г.Широбоков // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий.Ч 1998.Ч № 7.Ч С. 25Ч27.
316. Широбоков В.Г. Проблемы становления и развития управленческого учета в России / В.Г. Широкобоков, H.H. Костева, JI.H. Барекова // Бухгатерский учет. 2007. - №1. - С. 62-66.
317. ШишковаТ. В. Управленческий учет. Проблемы калькулирования себестоимости продукции/Т. В.Шишкова, О.Б.Николаева // Институт налогоплательщика: Учетно-налоговый бюлетень-практикум.Ч 1998. Ч №7.Ч С. 24Ч34.
318. Шнейдман JI.3. Бухгатерский учет в России: перспективы разви-тия/Л.З. Шнейдман. //Бухгатерский учет- 2006.-№ 3 С.5-7.
319. Шнейдман Л.З. Как пользоваться МСФО / Л.З. Шнейдман. Ч М.: Бухгатерский учет, 2003. Ч 94 с.
320. Щиборщ К. В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий России/К. В.Щиборщ М.: Дело и Сервис, 2004. Ч 544 с.
321. Экономический словарь Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетslovar/econ/term/230
322. Экономический словарь Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетcontenteco/ NORMATIV-49466.html
323. Энтони Р. Учет: ситуации и примеры/Р. Энтони, Дж. Рис; пер, с англ.; под ред. и с предисл. А.М.Петрачкова. Ч 2-е изд., стереотип. М.: Финансы и статистика, 2001. -269 с.
324. Энциклопедия банковского дела и финансов Электронный ресурс. -Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетfinance/russian/3/178.htm
325. Энциклопедический словарь Электронный ресурс. Ч Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетall/norma.html.
326. Юденков Ю. H. Бюджетирование как метод оперативного управления банком/Ю. Н.Юденков // Бухгатерия и банки.Ч2000.Ч №2.Ч С. 2Ч13.
327. Юнусов Р.А. Биоэкология размножения и адаптивные технологии в селекции и семеноводстве свеклы/ Р.А. Юнусов. Казань: ЗАО Новое знание, 2004. - 268 с.
328. Яругова А. Управленческий учет: опыт экономически развитых стран / А. Яругова; пер. с польск.; под ред. Я.В. Соколова М.: Финансы и статистика, 1991. - 230 с.
329. Ящук Н.А. Нормативный учет затрат и анализ себестоимости сельскохозяйственной продукции/Н.А.Ящук.Ч М.: Финансы и статистика, 1981.Ч 144 с.
330. GAAP.ru Теория и практика финансового учета. Глоссарий. Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетglossary/term/68209/
331. STEP-анализ Электронный ресурс. Ч Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетksl 1111
332. ABC XYZ анализ в торговле Электронный ресурс. Режим доступа: http ://1 cv8 .net.ua/ABCXYZanalizvtorgovle.html
333. Alasard С., Separi S. Controle de gestion. Paris.: Dunon, 1994.
334. Bromwhich M. The case for strategic management accounting: the role of accounting information for strategy in competitive markets // Accounting, Organisations and Society. 1990. - № 1.
335. Cooper R., Kaplan R. The Design of Cost Management Systems. Text and Cases. New Jersey: A Simon & Schuster Company, 1999.
336. Gore F., Dupony C. Comptabilit generale de lentreprise industrielle et commercial. Ч Paris: Mantrestien, 1975.
337. Inns I. Strategus, Handbook of Management Accounting. Gee. Ch. 2,1998.
338. Johnson H.T., Kaplan R.S. Relevance Lost: the Rise and Fall of Management Accounting. Boston: Harvard Business School Press, 1987.
339. Moriarty Sh., Allen C.P. Cost accounting.-Cambridge etc. Hapher and Row, 1984.-670 p.
340. Richardson A.J. Professional Dominance: the Relationship between Financial Accounting and Managerial Accounting, 1926-1986 // Accounting Historians Journal. 2002. December.
341. Simmonds K. Strategic management accounting // Management accounting. 1981. №59 (4).
Похожие диссертации
- Реформирование внутрихозяйственного контроля на базе внутреннего управленческого аудита в сельскохозяйственных организациях
- Теория и методология экономического контроля формирования финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях
- Формирование системы управленческого учета в сельскохозяйственных организациях
- Управленческий учет в строительных организациях
- Методология управленческого учета в агроходингах