Geum.ru
Темы диссертаций по экономике » Финансы, денежное обращение и кредит

Совершенствование системы налогообложения доходов иностранных организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата



Автореферат



Ученая степень кандидат экономических наук
Автор Калинин, Максим Игоревич
Место защиты Москва
Год 2005
Шифр ВАК РФ 08.00.10
Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Совершенствование системы налогообложения доходов иностранных организаций"

На правах рукописи

Калинин Максим Игоревич

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОХОДОВ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ.

Специальность 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва-2005

Диссертация выпонена на кафедре налогов и налогообложения Московского государственного университета экономики, статистики и информатики (МЭСИ)

доктор экономических наук, профессор Шувалова Елена Борисовна

доктор экономических наук, профессор Щеголева Наталья Геннадьевна

кандидат экономических наук Бессчетная Ольга Александровна

Федеральное государственное унитарное предприятие государственный научно-исследовательский институт развития

налоговой системы Федеральной налоговой службы (ГНИИ РНС).

Защита диссертации состоится л04 июля 2005г. в 14 часов 00 минут на заседании диссертационного совета Д 212.151.03 по экономическим наукам в Московском государственном университете экономики, статистики и информатики (МЭСИ) по адресу: 119501 г.Москва, ул. Нежинская, д.7.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке МЭСИ по адресу: 119501 г.Москва, ул. Нежинская, д.7.

Автореферат разослан л 03 июня 2005г.

Научный руководитель:

Официальные оппоненты:

Ведущая организация:

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат экономических наук, -

доцент '

Б.А. Грачева

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ.

Актуальность темы исследования. В условиях активно развивающихся в настоящее время процессов глобализации в масштабах мировой экономики, возрастающей мобильности инвестиционных ресурсов, способствующих бурному развитию рынка капиталов, перед современными государствами встала проблема создания такой налоговой системы, которая бы максимально способствовала инвестиционной привлекательности национальной экономики для иностранных капиталов. Именно в направлении адаптирования налоговых систем существованию стран в

условиях новой глобальной экономики проводится на современном этапе реформирование налогового законодательства.

Налогообложение доходов иностранных инвесторов занимает важное место в системе налогообложения современных государств, а законодательное регулирование предусматривает особый порядок их налогообложения.

Наблюдающийся в современной мировой системе рост международных инвестиций в национальные экономики и практические трудности организации контроля за доходами, получаемыми иностранными инвесторами, обуславливают необходимость подоходного налогообложения иностранных организаций путем удержания налога у источника выплаты.

Уровень развития существующей системы налогообложения иностранных организаций является одним из ключевых факторов, влияющих на решение иностранной организации об инвестировании капитала в российскую экономику.

Вступившая в действие с 2002 года глава 25 Налог на прибыль организаций НК РФ внесла ряд существенных изменений в решение вопросов налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, доходы которых облагаются у источника их выплаты. ________________

РОС НАЦИОНАЛЬНАЯ БИБЛИОТЕКА/

Вместе с тем иностранные организации, вкладывающие в экономику России капиталы, продожают стакиваться с проблемами несовершенства российской системы налогообложения доходов, что связано с недостаточной проработанностью налогового законодательства.

Таким образом, углубленное исследование нормативно - правовых основ и тенденций развития налогообложения иностранных инвесторов, выявление и разработка направлений элиминирования факторов, препятствующих созданию эффективной системы налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, в поном объеме соответствующей общепризнанным постулатам классической налоговой теории о принципах налогообложения -всеобщности, справедливости, определенности и удобства, и отвечающей современным потребностям России, является актуальной проблемой.

Степень разработанности темы. В настоящее время отмечается недостаточность специальных научно-теоретических разработок проблемных вопросов построения системы налоговых отношений с иностранными инвесторами при налогообложении доходов в Российской Федерации, что негативно влияет на эффективность налогового реформирования. В трудах ученых и практиков, в периодических печатных изданиях широко обсуждаются практические вопросы налогообложения прибыли организаций. Вместе с тем в существующих подходах не уделено дожное внимание методологическим основам налогообложения, учитывающим особенности системы налогообложения и организации налогового процесса в отношении инвестиционных доходов организаций - нерезидентов в Российской Федерации.

Необходимость совершенствования теоретических основ построения системы подоходного налогообложения иностранных организаций, не разработанность ряда важных методологических вопросов, связанных с налогообложением организаций - нерезидентов, не осуществляющих

деятельность через постоянное представительство, явились основанием для выбора темы диссертационного исследования.

Цель и задачи исследования. Цель проведенного исследования состояла в решении теоретических и практических проблем, связанных с налогообложением в России доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, на основе научного анализа системы правового регулирования подоходного налогообложения иностранных организаций.

Для реализации поставленной в настоящем исследовании цели потребовалось решить следующие задачи:

выявлены и проанализированы факторы, определяющие тенденции развития налогообложения доходов организаций - нерезидентов в России (СССР);

проанализированы и систематизированы правовые и экономические принципы нормативно-правового регулирования современной системы налогообложения в России доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство;

а обосновано методологическое значение категории доходы от

источников в Российской Федерации в системе налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, и разработаны методологические подходы для определения этой категории;

выявлены направления совершенствования законодательных основ и уточнены понятия налогоплательщика и налогового агента и элементов налога на прибыль организаций в действующей в настоящее время системе налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство;

обоснованы предложения по совершенствованию методов реализации налогового процесса при участии налогового агентов целях

налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство;

определены задачи и принципы налогового учета,

осуществляемого налоговым агентом и разработана методика и типовая структура регистров налогового учета для налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство;

а исследован современный зарубежный опыт налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, с учетом практики применения международных договоров по налоговым вопросам и выявлены возможности его использования в условиях России.

Предметом исследования является система налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, и получающих доходы от источников в Российской Федерации.

Объектом исследования являются иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Важную роль при подготовке настоящего исследования сыграло изучение автором работ, сформировавших теорию современных систем налогообложения, таких авторов как: Смит А., Рикардо Д. Среди отечественных современных исследователей финансовой науки, теории и практики налогов России, работы которых имеют наибольшее значение для диссертационного исследования, необходимо назвать Брызгалина A.B., Горбунову О.Н., Дмитриева В.Н., Кашина В.А., Князева В.Г., Никольского П.С., Павлову Л.П., Панскова В.Г., Паскачева А.Б., Пепеляева В.Г., Погорлецкого А.И., Полежарову JI.B., Сутырина С.Ф., Черника Д.Г., Химичеву Н.И., Шувалову Е.Б., Юткину Т.Ф. Исторический аспект развития системы налогообложения иностранных организаций рассмотрен в работах

Газгамейстера Ю.А., Донгарова А.Г., Оля П.В., Озерова И.Х., Струмилина С.Г., Тургенева Н.И. и др.

Изучение современных зарубежных моделей подоходного налогообложения иностранных организаций осуществлено по трудам зарубежных авторов Хауфлера А., Граетца М., Дернберга Р.

Правовой основой диссертации явились: Конституция (основной закон) Российской Федерации, законодательные акты Российской империи, Советского Союза и Российской Федерации по проблемам построения налоговой системы, включая налогообложение иностранных организаций, нормативные акты, инструкции, письма, разъяснения, консультации Министерства финансов РФ и Федеральной налоговой службы РФ, международные договоры по налоговым вопросам.

Методология исследования включает анализ применяемых в современных условиях методов налогообложения доходов иностранных организаций в России и других странах, анализ эволюционного развития налоговых отношений при налогообложении доходов иностранных организаций в России, анализ законодательных и нормативных актов СССР, Российской Федерации и международных договоров Российской Федерации (СССР) по налоговым вопросам.

В ходе исследования применялись методы анализа, причинно-следственной связи, диалектический метод и системный подход, историко-экономические экскурсы, а также общенаучные методы познания.

Научная новизна диссертационной работы заключается в разработке автором методологических подходов построения системы налогообложения доходов иностранных организаций, наиболее поно соответствующей современным принципам налогообложения, и позволяющих повысить эффективность налогообложения и оптимизировать налоговые отношения между налогоплательщиком - иностранной организацией, налоговым агентом и государством.

На защиту выносятся разработанные автором:

раскрыты сущность и сформулированы принципы построения системы налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, в России, выявлены современные тенденции системы подоходного налогообложения в зарубежных странах. Для этого разработаны определения ключевых понятий теории налогообложения (налогоплательщика, объекта налогообложения, налогового агента), что позволило, элиминировать дискриминационные моменты в отношении разных категорий налогоплательщиков (российских и иностранных организаций), разработать методы организации налогового процесса, учитывающие национальные особенности налоговой системы Российской Федерации и особенности налогообложения доходов иностранных налогоплательщиков, не имеющих фактического присутствия в России, при участии налогового агента;

теоретически обоснована категория доходы от источников в Российской Федерации, необходимая для построения системы обложения налогом на прибыль доходов иностранных организаций. На основе выявленной методологической связи между категорией доходы от источников в Российской Федерации и понятиями налогоплательщика и объекта налогообложения уточнены понятия налогоплательщика налога на прибыль - иностранной организации, получающей доходы от источников в Российской Федерации и объекта налогообложения налогом на прибыль -доходов иностранной организации от источников в Российской Федерации;

и теоретически обоснован принцип независимой значимости понятия налогоплательщика по отношению к понятию налогового агента, на основе которого, а также принципов всеобщности и равенства налогообложения, разработана концепция установления круга лиц, участвующих в качестве налогового агента в налоговом процессе обложения налогом на прибыль доходов иностранных организаций. Обосновано, что посредством императивного возложения государством на конкретных лиц обязанностей налогового агентирования по исчислению, удержанию налога

из дохода налогоплательщика и уплате его в бюджет будет обеспечиваться испонение важнейшей обязанности налогоплательщика - иностранной организации, не имеющей фактического присутствия в Российской Федерации, уплачивать законно установленный налог,

разработана концепция понятия выплата дохода, основанная на установлении характера гражданско-правовых отношений между налогоплательщиком и налоговым агентом. С учетом предлагаемого понятая выплаты дохода разработана методика определения лиц, выпоняющих функции налогового агента в налоговом процессе при налогообложении инвестиционных доходов иностранных организаций;

обоснована необходимость и разработаны правила ведения налогового учета, осуществляемого налоговыми агентами при налогообложении доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство. Разработана для применения налоговыми агентами примерная структура регистров налогового учета, что позволяет повысить эффективность налогового администрирования;

на основе принципа равенства налогообложения обоснован и разработан принципиально новый метод учета доходов иностранных организаций налоговыми агентами, что обеспечивает повышение эффективности налогового процесса;

на основе проведенного анализа налогового процесса обложения налогом на прибыль доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, при участии налогового агента, разработаны направления по совершенствованию системы отношений между налогоплательщиком, налоговым агентом и государством на основе модели организации налогового процесса посредством механизма использования условного банковского счета.

Теоретическая значимость исследования состоит в углублении

научно-теоретических основ построения налогового законодательства

Российской Федерации, регулирующего налогообложение иностранных организаций, в условиях реализации на современном этапе общегосударственной задачи создания налоговой системы, отвечающей экономическим и политическим потребностям общества.

Практическая ценность диссертационного исследования заключается в выработке рекомендаций по совершенствованию законодательной базы по налогу на прибыль, уплачиваемому иностранными организациями, и методов организации налогового процесса при участии налогового агента, что позволяет повысить результативность мероприятий реформирования налогового законодательства. Результаты исследования могут быть использованы в целях формирования налоговой политики государства в отношении иностранных организаций и совершенствования методов налогового регулирования экономических и инвестиционных процессов в стране.

Результаты исследования могут применяться налоговыми агентами для организации и ведения налогового учета, а также для повышения эффективности внутреннего (налогоплательщиками и налоговыми агентами) и внешнего (налоговыми органами) контроля за понотой и своевременностью испонения налоговых обязательств.

Содержащиеся в диссертации теоретические разработки могут быть использованы для дальнейшего углубления и развития финансовой науки, ее концептуальных и методологических основ в области налогообложения иностранных организаций, в преподавании специальных теоретических учебных курсов по вопросам налогообложения иностранных лиц в России и зарубежных странах по специальности 351200 Налоги и налогообложение.

Апробация результатов исследования. Теоретическая концепция, методология диссертации получили конкретное отражение в учебном процессе в рамках педагогической деятельности автора по проведении специальных семинаров в Московском государственном университете экономики, статистики и информатики (МЭСИ).

Основные положения диссертации изложены в статьях автора, в докладе автора на научно - практической конференции Проблемы трансформации современной российской экономики: теория и практика организации и обеспечение управления (5-7 декабря 2004г.).

Структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и двух приложений. ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА I. СТАНОВЛЕНИЕ ТЕОРИИ И ПРАКТИКИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ В РОССИИ.

1.1. Понятия налога, его сущность и функции, принципы построения налоговой системы

1.2. Анализ принципов и методов налогообложения иностранных организаций в различных общественно-экономических формациях ГЛАВА П. РАЗРАБОТКА МЕТОДОЛОГИИ, НАПРАВЛЕНИЙ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОХОДОВ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

2.1. Концепция категории доходы от источников в Российской Федерации, ее значение для определенности понятий налогоплательщика и объекта налогообложения - инвестиционных доходов иностранных организаций

2.2. Концепция определения лиц, участвующих в налоговом процессе обложения налогом на прибыль доходов ингостранных организаций в качестве налоговых агентов

2.3. Концепция понятия выплата дохода и его роль в системе налогообложения доходов иностранных организаций у источника выплаты

2.4. Концепция метода учета доходов иностранных организаций налоговыми агентами

2.5. Концепция принципов организации налогового учета и ведения налоговых регистров налоговым агентом для исчисления налога с доходов иностранных организаций

2.6. Концепция возврата иностранной организации излишне удержанного налоговым агентом налога с использованием условного банковского счета ГЛАВА П1. РАЗВИТИЕ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ИНВЕСТИЦИОННЫХ ДОХОДОВ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ В ПЕРИОД РЫНОЧНЫХ ПРЕОБРАЗОВАНИЙ В РОССИИ

3.1. Анализ системы налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, действовавшей до 2002 года

3.2. Принципы и методы налогообложения инвестиционных доходов иностранных организаций, предусмотренные 25 главой НК РФ

3.3. Особенности налогообложения инвестиционных доходов организаций -нерезидентов в соответствии с международными договорами (соглашениями) по налоговым вопросам

3.4. Зарубежный опыт налогообложения доходов иностранных компаний у источника выплаты

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Список использованной литературы Приложение

П. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснована актуальность выбранной темы, определена степень разработанности проблемы, сформулированы цель и задачи исследования, излагаются положения, выносимые на защиту, показана научная новизна, теоретическая и практическая значимость диссертационного исследования.

Первая глава Становление теории и практики налогообложения иностранных организаций в России посвящена теоретическим основам налоговой теории и эволюции направлений развития российской системы налогообложения иностранных организаций.

На теоретические основы современных подходов при налогообложении инвестиционных доходов иностранных организаций в России оказали влияние процессы развития сущности и содержательного характера налоговых отношений, складывавшихся на разных этапах развития российского общества.

Постулаты классической теории налогов, в частности представления о сущности и значении налогов, теоретические принципы налогообложения А.Смита, допоненные в последующем, учитывались при проведении налоговой политики в России. Вместе с тем существенное влияние на налоговую политику России в отношении иностранных организаций оказывали экономические, политические и социальные задачи государства в конкретном историческом периоде. Формировавшиеся теоретические воззрения на значение налогов, их сущность и функции, базировались и находили отражение в развивавшейся в России системе налогообложения нерезидентов, являвшейся составной частью общей системы налогообложения. Прослеживается изменение налоговой политики в отношении иностранных организаций на основе поиска и практического воплощения рационального сочетания функций налога - фискальной, регулирующей, распределительной и контрольной.

Значительное внимание уделено проведению анализа теоретических и практических основ налогообложения иностранных лиц, применявшихся на протяжении многовекового периода становления российского государства.

Современное построение системы налогообложения доходов иностранных организаций является образцом преемственности подходов, заложенных как на ранних, так и последующих этапах российской государственности. К ним можно отнести установление особых правил налогообложения для иностранных лиц, применение в налоговых целях договоров по налоговым вопросам с иностранными государствами, унификация элементов налогообложения доходов для иностранных организаций разных стран.

В диссертации обосновано, что система налогообложения иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, к настоящему периоду прошла через определенные этапы развития, становления и реформирования. Наряду с тем, что определяющим моментом достигнутого уровня эффективности системы является степень развития национального налогового законодательства, важнейшим фактором, влияющим на направления развития и совершенствования системы, является восприятие международного налогового законодательства.

Автором диссертации обосновывается, что выделение из общей системы обособленной системы налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, в первую очередь обусловлено необходимостью реализации налоговой политики России в отношении иностранных инвесторов в условиях глобализации мирового хозяйства, для которой характерна активизация международных инвестиционных процессов, ускорение интеграции России в мировую экономику, рост взаимного влияния национальных налоговых систем современных государств.

Обобщение исторического опыта применения различных налоговых форм налогообложения иностранных организаций в России подтвердило, что построение в современных условиях всесторонне оптимизированной правовой системы налогообложения доходов организаций - нерезидентов дожно опираться на научно обоснованные принципы налогообложения, теоретическое развитие понимания сущности, значения и функций налога, как части финансовой науки, совершенствование научных экономических и налоговых теорий, а также всестороннее исследование практики налогообложения.

Во второй главе Разработка методологии, направлений совершенствования системы налогообложения доходов иностранных организаций разработаны предложения решения основных проблемных вопросов теории и методологии построения системы налогообложения

доходов иностранных инвесторов в рамках применяемой на современном этапе модели организации налогового процесса при участии налогового агента.

Проведенное исследование позволило определить основополагающие направления развития этой системы, требующие теоретического и методологического обоснования, а также для практической реализации законодательного закрепления, такие как, выявление принципов распространения налоговой юрисдикции Российской Федерации на доходы иностранных организаций, разработка и совершенствование понятийного аппарата в целях наиболее поной определенности элементов налога на прибыль, уплачиваемого иностранными организациями, формирование налоговых отношений на принципах всеобщности и равенства налогообложения, создание модели организации налогового процесса, обеспечивающего равные права всех участников налоговых отношений.

Предложенный научно- теоретический подход определения категории доходов от источников в Российской Федерации на основе выявления наличия причинно-следственной связи происхождения доходов иностранной организации с Российской Федерацией с использованием тестирующих признаков к однородным видам доходов позволяет сформулировать в российском налоговом законодательстве базовые правила, по которым Российская Федерация обозначает свои права на налогообложение доходов иностранных инвесторов. Применение этих базовых правил позволяет конкретизировать понятие налогоплательщика и понятие объекта налогообложения - доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации.

Выявленный исследованием принцип независимой значимости понятия налогоплательщика по отношению к понятию налогового агента теоретически обоснован необходимостью реализации принципов всеобщности и равенства налогообложения посредством возложения на налогоплательщика испонения его важнейшей обязанности уплачивать

налог. Установление круга лиц, на которых государством императивно возлагается испонение обязанностей налогового агента, не дожно приводить к методологическому искажению понятия налогоплательщика.

В предложенной автором диссертации концепции обосновывается применительно к системе налогообложения доходов организаций нерезидентов принципиальное в методологическом смысле определение налогового агента как лица, осуществляющего выплату иностранной организации, не ведущей деятельность через постоянное представительство, облагаемых налогом на прибыль доходов, на которого возложено налоговым законодательством испонение обязанностей налогового агента. К лицам, выпоняющим функции налоговых агентов, предлагается относить физические лица, включая индивидуальных предпринимателей, российские организации, а также иностранные организации, являющиеся налогоплательщиками и (или), осуществляющие деятельность в Российской Федерации. Понятие налогового агента также уточняется вводимым автором исследования теоретическим раскрытием понятия выплаты дохода исходя из содержания гражданско-правовых отношений между налогоплательщиком и налоговым агентом, в связи с которыми возникают основания (обязанность) по выплате дохода. Выведены принцип приоритета содержания обязательственных отношений относительно формам испонения обязательства по выплате дохода и принцип достаточности информации об иностранном собственнике дохода при определении лиц, обязанных выпонять функции налоговых агентов при участии в выплате дохода иностранной организации лиц-посредников.

На основе разработанной классификации иностранных организаций дана оценка возможности создания эффективного механизма налогового контроля при возложении на них обязанностей налогового агентирования. Даны предложения по формулированию оснований, когда лицо, выплачивающее доход иностранной организации, не обязано испонять функции налогового агента. Выявлена необходимость установления

стандартов достаточности и достоверности информации, представляемой лицу, потенциально признаваемому налоговым агентом от иностранной организации для применения (не применения) соответствующего режима налогообложения.

Обосновано методологическое значение для определенности элемента налога - срок уплаты налога в бюджет предложенного автором исследования понятия выплаты дохода иностранной организации. Принципиальное значение это понятие имеет для установления срока взноса налога в бюджет при осуществлении по поручению иностранной организации лицами-посредниками множественных сделок, в результате которых возникает доход, без осуществления непосредственного зачисления дохода на счета иностранной организации, что, например, характерно для операций, проводимых на рынке ценных бумаг и их производных.

Для соблюдения принципа равенства налогообложения и повышения эффективности налогового процесса предложенная автором исследования концепция комбинированного метода учета доходов иностранных организаций построена на применении налоговым агентом или кассового метода или метода начисления доходов в зависимости от того, какое действие произведено в опережающем режиме - выплата дохода или вычет этого дохода для исчисления налоговым агентом собственных налоговых обязательств, как налогоплательщика. Срок уплаты налоговым агентом налога в бюджет определяется примененным методом учета дохода.

Применение предложенного комбинированного метода учета доходов позволит устранить дискриминационные моменты при установлении срока уплаты налога в бюджет, удержанного налоговыми агентами, по отношению к налогоплательщикам, самостоятельно испоняющим обязанности по взносу налога, что имеет место в рамках кассового метода. Также применение комбинированного метода способствует обеспечению фискальных интересов государства в ситуации неограниченного отложения срока испонения обязанности по уплате налога в бюджет до совершения выплаты при

осуществлении до выплаты дохода, вычета начисленных, но не выплаченных доходов, для формирования налоговым агентом налоговой базы по собственным налоговым обязательствам.

В предложенной концепции налогового учета, осуществляемого налоговым агентом, в системе налогообложения доходов иностранных организаций, обоснована необходимость разработки специальных научно обоснованных подходов и принципов организации налоговым агентом налогового учета доходов иностранных организаций как одного из важнейших факторов, способствующих построению эффективного налогового процесса. Определен комплекс задач, решаемых налоговым агентом при ведении налогового учета в целях обеспечения наиболее поного информационного массива данных о выпонении налоговым агентом возложенных на него обязанностей. Понятие налогового учета, осуществляемого налоговым агентом, отличается от понятия налогового учета, применяемого к налогоплательщику. В это понятие входит формирование поной и достоверной информации о данных, использованных для определения режима налогообложения доходов иностранной организации, примененном порядке расчета налоговой базы и исчисления налога, выпонении процедуры удержания налога и уплаты его в бюджет, обеспечение информацией для внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, понотой и своевременностью уплаты налога в бюджет.

Выявлены характеристики методов сбора и видов необходимой информации для налогового учета, обусловленные особенностями системы налогообложения доходов иностранных организаций при применении национального законодательства и международных договоров по налоговым вопросам. Предложена примерная структура регистра налогового учета на основе обоснования логики построения и информационного напонения налогового регистра с учетом обозначенных в исследовании задач налогового учета, осуществляемого налоговым агентом в налоговом

процессе налогообложения доходов иностранных организаций.

В диссертации обоснована необходимость разработки специального механизма реализации права налогоплательщика - иностранной организации, не ведущей деятельность через постоянное представительство, на возврат из бюджета налога на прибыль, излишне удержанного и уплаченного налоговым агентом (не относится к случаям применения международных договоров по налоговым вопросам).

В целях обеспечения равных прав налогоплательщикам на возврат излишне уплаченного налога из бюджета и по представлению своих интересов в налоговых правоотношениях предлагается модель организации налогового процесса посредством использования условного банковского счета при наличии неурегулированных между налогоплательщиком и налоговым агентом спорных вопросов применения российского законодательства на этапе исчисления налога налоговым агентом. Разработана схема последовательности действий налогоплательщика-нерезидента, налогового агента и налоговых органов при применении в налоговом процессе условного банковского счета. В упрощенном виде предлагается производить временное перечисление оспариваемой суммы удержанного налоговым агентом налога на специально открываемый банковский счет на период административного рассмотрения налоговым органом вопроса о правомерности действий налогового агента по исчислению суммы налога. При признании действий налогового агента неправомерными сумма налога возвращается банком на основе решения налогового органа организации - нерезиденту с начисленным банковским вознаграждением. При применении предлагаемой модели достигается снижение риска нанесения экономического ущерба иностранному налогоплательщику в результате неправомерных действий налогового агента. Фискальные интересы государства при этом соблюдаются в поном объеме.

В третьей главе Развитие системы налогообложения инвестиционных доходов иностранных организаций в период рыночных преобразований в

России на основе углубленного анализа и систематизации правовых и экономических принципов нормативно-правового регулирования (национального и международного) системы налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, а также исследования зарубежного опыта налогообложения инвестиционных доходов организаций - нерезидентов, раскрыты сущность и принципы системы налогообложения, обоснована потребность продожения процесса ее реформирования на базе научно обоснованных подходов и использования образцов зарубежного опыта.

Российские подходы к налогообложению доходов иностранных организаций складывались в относительно более поздний период по сравнению с западными странами. Система российских норм по налогообложению инвестиционных доходов иностранных организаций изначально и в последующем формировалась с учетом принципов налогообложения этих доходов, применявшихся в мировой практике.

Важнейший этап в развитии принципов и методов налогообложения доходов иностранных организаций в современном российском государстве приходится на период общеполитических и экономических рыночных преобразований России (90-е гг. XX века).

В этом периоде происходит становление российской налоговой системы в целом. Были приняты общие и специальные законодательные акты по вопросам налогообложения. В их числе законы Российской Федерации Об основах налоговой системы в Российской Федерации, О государственной налоговой службе РСФСР, О налоге на прибыль предприятий и организаций, первая часть Налогового кодекса Российской Федерации. Вследствие несовершенства налогового законодательства значительное влияние на развитие системы налогообложения инвестиционных доходов иностранных организаций в России до 2002 года оказывали ведомственные нормативные акты налоговых органов.

Выявлены проблемные вопросы налогообложения доходов

иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, до 2002 года. Основными задачами реформирования налогового законодательства являлись: формирование законодательных основ с учетов международного налогового законодательства, максимально поно раскрывающих понятия налогоплательщика, всех элементов налогообложения; устранение дискриминационных подходов к разным категориям налогоплательщиков при установлении дифференцированных налоговых ставок к одним и тем же налоговым базам и разных правил исчисления налоговой базы в отношении одинаковых видов доходов; упрощение процедуры применения международных договоров по налоговым вопросам; создание эффективного механизма участия налогового агента в налоговом процессе.

Далее в диссертационном исследовании проводится детальный анализ и на основе научно-теоретических воззрений на налоговую систему дается оценка результатам реформирования системы обложения налогом на прибыль доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, в рамках 25 главы НК РФ.

В заключении диссертации подводятся итоги проведенного исследования, формулируются выводы и предложения.

Выводы и предложения.

1. Система налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, является прямым отражением государственного налогового регулирования инвестиционных процессов с учетом экономических и политических интересов общества.

Как часть общей системы, система налогообложения доходов организаций - нерезидентов дожна опираться на выработанные в России принципы налогообложения и учитывать в целях унификации режима налогообложения сложившиеся в мировой практике подходы. Действующее ныне законодательство, регламентирующее налогообложение доходов иностранных инвесторов, еще недостаточно поно соответствует научным и

практическим воззрениям на требуемый на настоящем этапе уровень развития налогового законодательства и организации налогового процесса.

2. Основополагающими направлениями развития системы являются формирование налоговых отношений на принципах всеобщности, равенства, законности налогообложения, достижение более поной определенности всех элементов налогообложения, создание модели организации налогового процесса, учитывающей специфические особенности налогообложения при участии налогового агента и обеспечивающей эффективность, рациональность и простоту процесса. Решение этих задач связано с разработкой методологии и совершенствованием методов налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство. Проведенный в диссертационном исследовании анализ показал, что первостепенное внимание при реформировании системы в рамках 25 Главы НК РФ было уделено решению задачи сближения подходов с установившимися нормами международного налогообложения этих доходов и устранению дискриминационных моментов по отношению к российским и иностранным налогоплательщикам налога на прибыль в части налоговой базы и ставки налога.

3. Разработка методологии налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, потребовала в первую очередь обоснования принципа, в соответствии с которым государство обозначает свои права на налогообложение доходов иностранных организаций, на основе территориальной связи происхождения доходов. Применение этого принципа позволяет методологически обосновать содержание категории доходов от источников в Российской Федерации посредством выявления наличия причинно - следственной связи происхождения классифицированных по видам доходов с Российской Федерацией. Понятия налогоплательщика - иностранной организации и объекта налогообложения методологически неразрывно связаны с категорией доходов от источников в Российской Федерации. Степень ее определенности

прямо влияет на действенность системы налогообложения доходов нерезидентов.

4. Выбор методов организации налогового процесса основывается на общеметодологических и специфических принципах, которые определяют особенности налогообложения инвестиционных доходов иностранных организаций. Особое значение имеет принцип всеобщности и равенства налогообложения. Из специфических принципов важнейшим является принцип приоритета характера отношений между налогоплательщиком и налоговым агентом по выплате дохода относительно формам их проявления.

Учет этих принципов позволяет установить лиц, испоняющих обязанности налогового агента, элиминировать дискриминационные подходы к различным налогоплательщикам (российским и иностранным).

5. Качественные характеристики действий, объем требуемой информации и методы ее сбора, необходимых для выпонения обязанностей налоговыми агентами, требуют применения особых правил налогового учета доходов иностранных организаций, не имеющих присутствия в Российской Федерации. К важнейшим из них относится обеспечение наиболее поной информацией для внутренних и внешних пользователей, подтверждающей правильность исчисления, поноту и своевременность уплаты налога в бюджет. Структура, логика построения и информационное напонение регистров налогового учета, осуществляемого налоговым агентом, дожны соответствовать задачам, стоящим перед налоговым учетом.

6. Справедливая система налогообложения дожна реализовываться посредством обеспечение равенства прав налогоплательщиков на всех этапах налоговых отношений. Это обуславливает необходимость разработки специальных методов организации налогового процесса при участии налогового агента. Одним из них является создание специальных процедур, позволяющих реализовать право налогоплательщика - иностранной организации по представлению своих интересов в налоговых правоотношениях на этапе исчисления и удержания налога налоговым

агентом.

7. Резервом совершенствования российской модели налогообложения является осуществление избирательного отбора приемлемых для российской налоговой системы норм. Избрание западных образцов для реформирования в Российской Федерации методов организации налогового процесса в системе налогообложения инвестиционных доходов иностранных организаций дожно быть подкреплено адекватными мерами, направленными на развитие налогового законодательства и государственного регулирования налоговых отношений, соответствовать уровню научно-теоретического осмысления целей и задач реформирования налоговой системы в условиях переходной экономики.

Основные положения опубликованы в следующих работах:

1) Калинин М.И. Налогообложение иностранных организаций по налогу на прибыль в РФ // Актуальные вопросы реформы налоговой системы Российской Федерации. Сб. науч. тр.- М.: МЭСИ, 2003. - 1,48 п.л.

2) Калинин М.И. Этапы эволюции налогообложения у источника выплаты доходов иностранных юридических лиц, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, на современном этапе (до 2002 года) // Проблемы трансформации современной российской экономики: теория и практика организации и обеспечение управления. Сб.науч.тр. международного научно-практического семинара (57 декабря 2004г.). - М.: ИНЕОН-РАН, 2005. - 1,04 п.л.

3) Калинин М.И. Направления совершенствования налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство и получающих доходы от источников в Российской Федерации И Вопросы экономических наук - 2005. -№3.-0,86 п.л.

Отпечатано в ООО Компания Спутник+ ПД № 1-00007 от 25.09.2000 г. Подписано в печать 02.06.05 Тираж 120 экз. Усл. п.л. 1,5 Печать авторефератов (095) 730-47-74,778-45-60

1 238 7

РНБ Русский фонд

2006-4 12704

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Калинин, Максим Игоревич

Введение.

ГЛАВА I. Становление теории и практики налогообложения иностранных организаций в России.

1.1. Понятия налога, его сущность и функции, принципы построения налоговой системы.

1.2. Анализ принципов и методов налогообложения иностранных организаций в различных общественно - экономических формациях.

ГЛАВА II. Разработка методологии, направлений совершенствования системы налогообложения доходов иностранных организаций

2.1. Концепция категории доходы от источников в Российской Федерации, ее значение для определенности понятий налогоплательщика и объекта налогообложения инвестиционных доходов иностранной организаций.

2.2. Концепция определения лиц, участвующих в налоговом процессе обложения налогом на прибыль доходов иностранных организаций в качестве налоговых агентов.

2.3. Концепция понятия выплата дохода и его роль в системе налогообложения доходов иностранных организаций у источника выплаты.

2.4. Концепция метода учета доходов иностранных организаций налоговыми агентами.

2.5. Концепция принципов организации налогового учета и ведения налоговых регистров налоговым агентом для исчисления налога с доходов иностранных организаций.

2.6. Концепция возврата иностранной организации излишне удержанного налоговым агентом налога с использованием условного банковского счета.

ГЛАВА III. Развитие системы налогообложения инвестиционных доходов иностранных организаций в период рыночных преобразований в России.

3.1. Анализ системы налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, действовавшей до 2002 года.

3.2. Принципы и методы налогообложения инвестиционных доходов иностранных организаций, предусмотренные 25 главой НК РФ.

3.3. Особенности налогообложения инвестиционных доходов организаций -нерезидентов в соответствии с международными договорами (соглашениями) по налоговым вопросам.

3.4. Зарубежный опыт налогообложения доходов иностранных компаний у источника выплаты.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование системы налогообложения доходов иностранных организаций"

Актуальность темы исследования. В условиях активно развивающихся в настоящее время процессов глобализации в масштабах мировой экономики, возрастающей мобильности инвестиционных ресурсов, способствующих бурному развитию рынка капиталов, перед современными государствами встала проблема создания такой налоговой системы, которая бы максимально способствовала инвестиционной привлекательности национальной экономики для иностранных капиталов. Именно в направлении адаптирования налоговых систем существованию стран в условиях новой глобальной экономики проводится на современном этапе реформирование налогового законодательства.

Налогообложение доходов иностранных инвесторов занимает важное место в системе налогообложения современных государств, а законодательное регулирование предусматривает особый порядок их налогообложения.

Наблюдающийся в современной мировой системе рост международных инвест^дий в национальные экономики и практические трудности организации контроля за доходами, получаемыми иностранными инвесторами, обуславливают необходимость подоходного налогообложения иностранных организаций путем удержания налога у источника выплаты.

Уровень развития существующей системы налогообложения иностранных организаций является одним из ключевых факторов, влияющих на решение иностранной организации об инвестировании капитала в российскую экономику.

Вступившая в действие с 2002 года глава 25 Налог на прибыль организаций НК РФ внесла ряд существенных изменений в решение вопросов налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, доходы которых облагаются у источника их выплаты.

Вместе с тем иностранные организации, вкладывающие в экономику России капиталы, продожают стакиваться с проблемами несовершенства российской системы налогообложения доходов, что связано с недостаточной проработанностью налогового законодательства.

Таким образом, углубленное исследование нормативно - правовых основ и тенденций развития налогообложения иностранных инвесторов, выявление и разработка направлений элиминирования факторов, препятствующих созданию эффективной системы налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, в поном объеме соответствующей общепризнанным постулатам классической налоговой теории о принципах налогообложения Ч всеобщности, справедливости, определенности и удобства, и отвечающей современным потребностям России, является актуальной проблемой.

Степень разработанности темы. В настоящее время отмечается недостаточность специальных научно-теоретических разработок проблемных вопросов построения системы налоговых отношений с иностранными инвесторами при налогообложении доходов в Российской Федерации, что негативно влияет на эффективность налогового реформирования. В трудах ученых и практиков, в периодических печатных изданиях широко обсуждаются практические вопросы налогообложения прибыли организаций. Вместе с тем в существующих подходах не уделено дожное внимание методологическим основам налогообложения, учитывающим особенности системы налогообложения и организации налогового процесса в отношении инвестиционных доходов иностранных организаций в Российской Федерации.

Необходимость совершенствования теоретических основ построения системы подоходного налогообложения иностранных организаций, не разработанность ряда важных методологических вопросов, связанных с налогообложением иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, явились основанием для выбора темы диссертационного исследования.

Цель и задачи исследования. Цель проведенного исследования состоит в решении теоретических и практических проблем, связанных с налогообложением в России доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, на основе научного анализа системы правового регулирования подоходного налогообложения иностранных организаций.

Для реализации поставленной цели основными задачами исследования явились: выявить и проанализировать факторы, определяющие тенденции развития налогообложения доходов иностранных организаций в России (СССР); проанализировать и систематизировать правовые и экономические принципы нормативно-правового регулирования современной системы налогообложения в России доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство; обосновать методологическое значение категории доходы от источников в Российской Федерации в системе налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, и разработать методологические подходы для определения этой категории; выявить направления совершенствования законодательных основ и уточнить понятия налогоплательщика и налогового агента и элементов налога на прибыль организаций в действующей в настоящее время системе налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство; обосновать предложения по совершенствованию методов реализации налогового процесса при участии налоговых агентов в целях налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство; определить задачи и принципы налогового учета, осуществляемого налоговым агентом и разработать методику и типовую структуру регистров налогового учета для налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство; исследовать современный зарубежный опыт налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, с учетом практики применения международных договоров по налоговым вопросам и выявить возможности его использования в условиях России.

Предметом исследования является система налогообложения доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, и получающих доходы от источников в Российской Федерации.

Объектом исследования являются иностранные организации, не осуществляющие деятельность через постоянные представительство в Российской Федерации и получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Теоретическую базу исследования составили труды таких авторов как: Смит А., Рикардо Д. Среди отечественных современных исследователей финансовой науки, теории и практики налогов России, работы которых имеют наибольшее значение для диссертационного исследования, необходимо назвать: Брызгалина А.В., Горбунову О.Н., Дмитриева В.Н.,

Кашина В.А., Князева В.Г., Павлову Л.П., Панскова В.Г., Паскачева А.Б., Пепеляева В.Г., Погорлецкого А.И., Полежарову Л.В., Сутырина С.Ф., Черника Д.Г., Химичеву Н.И., Шувалову Е.Б., Юткину Т.Ф. Исторический аспект развития системы налогообложения иностранных организаций рассмотрен в работах Донгарова А.Г., Оля П.В., Озерова И.Х., Струмилина С.Г., Тургенева Н.И. и др.

Изучение современных зарубежных моделей подоходного налогообложения иностранных организаций осуществлено по трудам зарубежных авторов Хауфлера А., Граетца М., Дернберга Р.

Правовой основой диссертации явились: Конституция (основной закон) Российской Федерации, законодательные акты Российской империи, Советского Союза и Российской Федерации по проблемам построения налоговой системы, включая налогообложение иностранных организаций, нормативные акты, инструкции, письма, разъяснения, консультации Министерства финансов РФ и Федеральной налоговой службы Российской Федерации, международные договоры по налоговым вопросам.

Методология исследования включает анализ применяемых в современных условиях методов налогообложения доходов иностранных организаций в России и других странах, анализ эволюционного развития налоговых отношений при налогообложении доходов иностранных организаций в России, анализ законодательных и нормативных актов СССР, Российской Федерации и международных договоров Российской Федерации (СССР) по налоговым вопросам.

Методологической основой исследования является методы анализа, причинно-следственной связи, диалектический метод и системный подход, историко-экономические экскурсы, а также общенаучные методы познания.

Научная новизна диссертационной работы заключается в разработке автором методологических подходов построения системы налогообложения доходов иностранных организаций, наиболее поно соответствующей современным принципам налогообложения, и позволяющих повысить эффективность налогообложения и оптимизировать налоговые отношения между налогоплательщиком Ч иностранной организацией, налоговым агентом и государством. Более детально это подтверждается следующими результатами: раскрыты сущность и сформулированы принципы построения системы налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, в России, выявлены современные тенденции системы подоходного налогообложения в зарубежных странах. Для этого разработаны определения ключевых понятий теории налогообложения (налогоплательщика, объекта налогообложения, налогового агента), что позволило, элиминировать дискриминационные моменты в отношении разных категорий налогоплательщиков (российских и иностранных организаций), разработать методы организации налогового процесса, учитывающие национальные особенности налоговой системы Российской Федерации и особенности налогообложения доходов иностранных налогоплательщиков, не имеющих фактического присутствия в России, при участии налогового агента; теоретически обоснована категория доходы от источников в Российской Федерации, необходимая для построения системы обложения налогом на прибыль доходов иностранных организаций. На основе выявленной методологической связи между категорией доходы от источников в Российской Федерации и понятиями налогоплательщика и объекта налогообложения уточнены понятия налогоплательщика налога на прибыль - иностранной организации, получающей доходы от источников в Российской Федерации и объекта налогообложения налогом на прибыль Ч доходов иностранной организации от источников в Российской Федерации; теоретически обоснован принцип независимой значимости понятия налогоплательщика по отношению к понятию налогового агента, на основе которого, а также принципов всеобщности и равенства налогообложения, разработана концепция установления круга лиц, участвующих в качестве налогового агента в налоговом процессе обложения налогом на прибыль доходов иностранных организаций. Обосновано, что посредством императивного возложения государством на конкретных лиц обязанностей налогового агентирования по исчислению, удержанию налога из дохода налогоплательщика и уплате его в бюджет будет обеспечиваться испонение важнейшей обязанности налогоплательщика - иностранной организации, не имеющей фактического присутствия в Российской Федерации, уплачивать законно установленный налог; разработана концепция понятия выплата дохода, основанная на установлении характера гражданско-правовых отношений между налогоплательщиком и налоговым агентом. С учетом предлагаемого понятия выплаты дохода разработана методика определения лиц, выпоняющих функции налогового агента в налоговом процессе при налогообложении инвестиционных доходов иностранных организаций; обоснована необходимость и разработаны правила ведения налогового учета, осуществляемого налоговыми агентами при налогообложении доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство. Разработана для применения налоговыми агентами примерная структура регистров налогового учета, что позволяет повысить эффективность налогового администрирования; на основе принципа равенства налогообложения обоснован и разработан принципиально новый метод учета доходов иностранных организаций налоговыми агентами, что обеспечивает повышение эффективности налогового процесса; на основе проведенного анализа налогового процесса обложения налогом на прибыль доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, при участии налогового агента, разработаны направления по совершенствованию системы отношений между налогоплательщиком, налоговым агентом и государством на основе модели организации налогового процесса посредством механизма использования условного банковского счета.

Теоретическая значимость исследования состоит в углублении научно-теоретических основ построения налогового законодательства Российской Федерации, регулирующего налогообложение иностранных организаций, в условиях реализации на современном этапе общегосударственной задачи создания налоговой системы, отвечающей экономическим и политическим потребностям общества.

Практическая ценность диссертационного исследования заключается в выработке рекомендаций по совершенствованию законодательной базы по налогу на прибыль, уплачиваемому иностранными организациями, и методов организации налогового процесса при участии налогового агента, что позволяет повысить результативность мероприятий реформирования налогового законодательства. Результаты исследования могут быть использованы в целях формирования налоговой политики государства в отношении иностранных организаций и совершенствования методов налогового регулирования экономических и инвестиционных процессов в стране.

Результаты исследования могут применяться налоговыми агентами для организации и ведения налогового учета, а также для повышения эффективности внутреннего (налогоплательщиками и налоговыми агентами) и внешнего (налоговыми органами) контроля за понотой и своевременностью испонения налоговых обязательств.

Апробация результатов исследования. Теоретическая концепция, методология диссертации получили конкретное отражение в учебном процессе в рамках педагогической деятельности автора по проведении специальных семинаров в Московском государственном университете экономики, статистики и информатики (МЭСИ).

Основные положения диссертации изложены в 3-х статьях автора, общим объемом 3.38 п.л. По материалам исследования автором сделан доклад на научно - практической конференции Проблемы трансформации современной российской экономики: теория и практика организации и обеспечение управления (5-7 декабря 2004г.).

Рекомендации по использованию научных результатов диссертационного исследования. Полученные теоретические и правктические результаты рекомендуется использовать для дальнейшего углубления и развития финансовой науки, ее концептуальных и методологических основ в области налогообложения иностранных организаций, в преподавании специальных теоретических учебных курсов по вопросам налогообложения иностранных лиц в России и зарубежных странах по специальности 351200 Налоги и налогообложение.

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Калинин, Максим Игоревич

Заключение

В результате исследования системы налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации, исторического и зарубежного опыта, действующего механизма налогообложения, практики налогообложения иностранных организаций, автором обоснованы следующие выводы и рекомендации:

1. Система налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, является прямым отражением государственного налогового регулирования инвестиционных процессов с учетом экономических и политических интересов общества.

Как часть общей системы, система налогообложения доходов организаций Ч нерезидентов дожна опираться на выработанные в России принципы налогообложения и учитывать в целях унификации режима налогообложения сложившиеся в мировой практике подходы. Действующее ныне законодательство, регламентирующее налогообложение доходов иностранных инвесторов, еще недостаточно поно соответствует научным и практическим воззрениям на требуемый на настоящем этапе уровень развития налогового законодательства и организации налогового процесса.

2. Основополагающими направлениями развития системы являются формирование налоговых отношений на принципах всеобщности, равенства, законности налогообложения, достижение более поной определенности всех элементов налогообложения, создание модели организации налогового процесса, учитывающей специфические особенности налогообложения при участии налогового агента и обеспечивающей эффективность, рациональность и простоту процесса. Решение этих задач связано с разработкой методологии и совершенствованием методов налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство. Проведенный в диссертационном исследовании анализ показал, что первостепенное внимание при реформировании системы в рамках 25 Главы НК РФ было уделено решению задачи сближения подходов с установившимися нормами международного налогообложения этих доходов и устранению дискриминационных моментов по отношению к российским и иностранным налогоплательщикам налога на прибыль в части налоговой базы и ставки налога.

3. Разработка методологии налогообложения доходов иностранных организаций, не ведущих деятельность через постоянное представительство, потребовала в первую очередь обоснования принципа, в соответствии с которым государство обозначает свои права на налогообложение доходов иностранных организаций, на основе территориальной связи происхождения доходов. Применение этого принципа позволяет методологически обосновать содержание категории доходов от источников в Российской Федерации посредством выявления наличия причинно - следственной связи происхождения классифицированных по видам доходов с Российской Федерацией. Понятия налогоплательщика - иностранной организации и объекта налогообложения методологически неразрывно связаны с категорией доходов от источников в Российской Федерации. Степень ее определенности прямо влияет на действенность системы налогообложения доходов иностранных организаций.

4. Выбор методов организации налогового процесса основывается на общеметодологических и специфических принципах, которые определяют особенности налогообложения инвестиционных доходов иностранных организаций. Особое значение имеет принцип всеобщности и равенства налогообложения. Из специфических принципов важнейшим является принцип приоритета характера отношений между налогоплательщиком и налоговым агентом по выплате дохода относительно формам их проявления.

Учет этих принципов позволяет установить лиц, испоняющих обязанности налогового агента, элиминировать дискриминационные подходы к различным налогоплательщикам (российским и иностранным).

5. Качественные характеристики действий, объем требуемой информации и методы ее сбора, необходимых для выпонения обязанностей налоговыми агентами, требуют применения особых правил налогового учета доходов иностранных организаций, не имеющих присутствия в Российской Федерации. К важнейшим из них относится обеспечение наиболее поной информацией для внутренних и внешних пользователей, подтверждающей правильность исчисления, поноту и своевременность уплаты налога в бюджет. Структура, логика построения и информационное напонение регистров налогового учета, осуществляемого налоговым агентом, дожны соответствовать задачам, стоящим перед налоговым учетом.

6. Справедливая система налогообложения дожна реализовываться посредством обеспечение равенства прав налогоплательщиков на всех этапах налоговых отношений. Это обуславливает необходимость разработки специальных методов организации налогового процесса при участии налогового агента. Одним из них является создание специальных процедур, позволяющих реализовать право налогоплательщика по представлению своих интересов в налоговых правоотношениях на этапе исчисления и удержания налога налоговым агентом.

7. Резервом совершенствования российской модели налогообложения является осуществление избирательного отбора приемлемых для российской налоговой системы норм. Избрание западных образцов для реформирования в РФ методов организации налогового процесса в системе налогообложения инвестиционных доходов иностранных организаций дожно быть подкреплено адекватными мерами, направленными на развитие налогового законодательства и государственного регулирования налоговых отношений, соответствовать уровню научно-теоретического осмысления целей и задач реформирования налоговой системы в условиях переходной экономики.

Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Калинин, Максим Игоревич, Москва

1. Межправительственные соглашения РФ по вопросам налогообложения.

2. Конституция РФ (принята на всенародном голосовании 12 декабря 1993 г.).

3. Гражданский кодекс РФ (части первая, вторая и третья) (с изменениями и допонениями).

4. Налоговый кодекс РФ (с изменениями и допонениями).

5. Закон РФ от 09.07.1999г. № 160-ФЗ Об иностранных инвестициях в РФ (с изменениями и допонениями).

6. Закон РФ от 27.12.1991г. №2118-1 Об основах налоговой системы в РФ (с изменениями и допонениями).

7. Закон РФ от 27.12.1991 г. № 2116-1 О налоге на прибыль предприятий и организаций (с изменениями и допонениями).

8. Закон РСФСР от 04.07.1991 г. № 1545-1 Об иностранных инвестициях в РСФСР (с изменениями и допонениями).

9. Закон РСФСР от 26 июня 1991 г. Об инвестиционной деятельности в РСФСР (с изменениями и допонениями).

10. Закон РФ от 21.03.1991 г. № 943-1 О налоговых органах РФ (с изменениями и допонениями).

11. Закон РСФСР от 01.12.1990 г. О порядке применения на территории РСФСР в 1991 году Закона СССР О налогах с предприятий, объединений и организаций (с изменениями и допонениями).

12. Закон СССР от 14.06.1990 г. № 1560-1 О налогах с предприятий, объединений и организаций (с изменениями и допонениями).

13. Постановление Правительства РФ от 28.05.1992 № 352 О заключении межправительственных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества.

14. Постановление СМ СССР от 13.01.1987г. № 48 О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий, международных объединений и организаций СССР и других стран членов СЭВ (с изменениями и допонениями).

15. Постановление СМ СССР от 13.01.1987г. №49 О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий с участием советских организаций и фирм капиталистических и развивающихся стран.

16. Постановление ЦИК и СНК СССР от 02.02.1936г. О налоговом обложении представительств иностранных хозяйственных организаций, производящих торговые операции на территории СССР.

17. Протокол от 15.05.1992 года Об унификации подхода и заключения соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества между странами участницами Содружества Независимых Государств (СНГ).

18. Указ Президиума Верховного Совета СССР от 12.05.1978 г. № 75/12-IX О подоходном налоге с иностранных юридических лиц.

19. Приказ МНС РФ от 14 апреля 2004 г. N САЭ-3-23/286@ Об утверждении формы Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.

20. Приказ МНС РФ от 28 июля 2003 г. N БГ-3-09/426 Об учете иностранных организаций в налоговых органах.

21. Приказ МНС РФ от 3 июня 2002 г. N БГ-3-23/275 Об утверждении Инструкции по запонению формы Налогового расчетаинформации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов (с изменениями и допонениями).

22. Приказ МНС РФ от 20 мая 2002 г. N БГ-3-23/259 Об утверждении инструкций по запонению форм заявлений иностранной организации на возврат сумм налогов от источников в Российской Федерации.

23. Приказ МНС РФ от 15 января 2002 г. N БГ-3-23/13 Об утверждении форм заявлений иностранной организации на возврат сумм налогов, удержанных у источника выплаты в Российской Федерации.

24. Приказ МНС РФ от 7 апреля 2000 г. N АП-3-06/124 Об утверждении Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций.

25. Инструкция Госналогслужбы РФ от 16.06.1995 г. № 34 О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц (с изменениями и допонениями).

26. Инструкция Госналогслужбы РФ от 14.05.1993 г. № 20 О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц

27. Инструкция Госналогслужбы РФ и Минфина РФ от 27.05.1992 г. № 13 О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц (с изменениями и допонениями).

28. Инструкция Минфина РСФСР № 16/316В от 14.10.1991 г. Об особенностях налогообложения прибыли и доходов иностранных юридических лиц в 1991 году на территории РСФСР.

29. Инструкция Минфина СССР от 29.12.1990 г. № 147 О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц.

30. Инструкция Министерства финансов СССР от 29.12.1990 г. № 146 О налогообложении прибыли совместных предприятий с участием иностранных инвесторов и доходов, получаемых участниками этих предприятий в результате распределения прибыли.

31. Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 6 апреля 2005 г. N 03-08-07 О компетентных органах, упономоченных подтверждать постоянное местонахождение резидентов Республики Кипр, Нидерландов и Германии.

32. Письмо Управления МНС по г. Москве от 22 сентября 2004 г. N 26-12/61645 Об исчислении налога на прибыль иностранными организациями.

33. Письмо Департамента налоговой политики Минфина РФ от 22 апреля 2004 г. N 04-02-05/1/30 О налогообложении доходов, получаемых иностранной организацией в результате распределения в ее пользу имущества предприятия РФ при его ликвидации.

34. Письмо Госналогслужбы РФ от 17 марта 1998 г. N ВГ-6-06/181 О рекомендациях по запонению новой формы декларации иностранного юридического лица.

35. Письмо Госналогслужбы РФ от 31 декабря 1997 г. N ВГ-6-06/928.

36. Письмо Госналогинспекции по г. Москве от 11 декабря 1996 г. N 11-13/27713 Методические рекомендации по вопросам налогообложения иностранных юридических лиц, получающих доходы в РФ, не связанные с деятельностью через постоянное представительство.

37. Письмо Госналогслужбы РФ от 20 декабря 1995 г. N НП-6-06/652 Методические рекомендации по применению отдельных положений инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц.

38. Письмо ГНС РФ от 03.01.95 г. N НП-4-06/1н О порядке расчетов с бюджетом по своевременно не удержанным налогам на доходы иностранных юридических лиц от источников в РФ.

39. Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. М.: Бератор-Пресс, 2002.

40. Алексеенко М.М. Взгляд на развитие учения о налогах у экономистов. Харьков: 1870.

41. Блауг М. Экономическая мысль в ретроспективе. М.: Дело ТД,1994.

42. Бовыкин В.И. Индустриальное развитие России до 1917г. Ч М.: Наука, 1970.

43. Большой токовый словарь налоговых терминов и норм. Паскачев А.Б., Кашин В.А., Бобоев М.Р. Ч М.: Гелиос АРВ, 2002.

44. Бутковский В.П. Иностранные концессии в народном хозяйстве СССР. -M.-JL: Государственное партнерство, 1928.

45. Вопросы теории и практики исчисления и взимания налогов: Учеб. пособие под ред. JI. П. Павловой. Ч М.: Финансовая Академия при Правительстве РФ, 1995.

46. Все соглашения об избежании двойного налогообложения. Ч М.: НалогИнформ, 2004.

47. Налоги. Теория и практика. Учеб. пособие под ред. В.В. Глухова. М.: Лань, 2002.

48. Бюджетное право России: Учеб. пособие под ред. О.Н. Горбуновой. Ч М.: Проспект, 2002.

49. Горский И.В. Налоги в рыночной экономике. М.: АНКИЛ, 1992.

50. Гуреев В.И. Российское налоговое право. М.: Экономика. 1997.

51. Дмитриев В.Н. Налог на доходы иностранных партнеров. Ч М.: Главбух, 1999.

52. Донгаров А.Г. Иностранный капитал в России и СССР. Ч М.: Международные отношения, 1990.

53. Доронина Н.Г., Семилютина Н.Г. Государство и регулирование инвестиций. Ч М.: Городец Ч издат, 2003.

54. Егорова Ю.А. Проблемы привлечения иностранных инвестиций в Россию.: Автореф. . дисс. на соискание ученой степени кан-та эконом, наук. -М.,1998.

55. Замысловский Е. Герберштейн и его историко-географические известия о России: С прил. материалов для ист.-геогр. атласа России XVI в. Ч СПб., 1984.

56. Ионичев Н. П. Учебное пособие Внешние экономические связи России (IX начало XX). -М.: Ссыка на домен более не работаетdb/msg/22491.

57. Карамзин Н. М. История государства Российского. М.: Наука,1991.

58. Кашин В.А. Налоговые соглашения России. Международное налоговое планирование для предприятий. Ч М.: Финансы, 1998.

59. Ключевский В. О. Курс русской истории. Ч М.: Мысль, 1987.

60. Кулишер И.М. История русской торговли и промышленности. Ч Челябинск: Социум, 2003.

61. Кучеров И.И. Налоговые преступления. М.: ЮрИнфоР, 1997.

62. Налоговые преступления и правонарушения. Кто и как их выявляет и предупреждает: Учеб. пособие / Ларичев В.Д., Решетняк Н.С. Под ред. В.Д. Ларичева. М.: ЮрИнфоР, 1998.

63. Лихачев Д.С. Великое наследие (Классические произведения литературы Древней Руси). М.: Современник, 1980.

64. Ляндау Л.Г. Иностранный капитал в дореволюционной России и в СССР. М.-Л.: Государственное издательство, 1925.

65. Лященко П.И. История народного хозяйства СССР. Ч М.: Изд. Полит.литературы, 1952-1956.

66. Маркс К., Энгельс Ф. Сочинения 2-е изд. т.4 М.: Изд. Полит.литературы, 1960.

67. Мещерякова О.В. Налоговые системы развитых стран мира: справочник. Ч М.: Фонд Правовая культура. 1995.

68. Налоги и налоговое право: Учеб. пособие под ред. А. В. Брызгалина. Ч М.: Аналитика-Пресс, 1998.

69. Налоги и налогообложение в СНГ: Учеб. пособие под ред. А.П. Починка, Л.П. Павловой. -М.: Финансы и статистика, 2004.

70. Налоги и налогообложение: Учеб. пособие под. ред. Н.В. Милякова. М.: ИНФРА-М, 1999.

71. Налоги налогообложение в РФ: Учебник. Под. ред. В.Г. Панского-М.: Книжн. Мир, 1999.

72. Налоги: Учебное пособие под ред. Д. Черника. 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2001.

73. Налоговое право: Учеб. пособие. / Под ред. С.Г. Пепеляева. Ч М.: ФБК-ПРЕСС, 2000.

74. Озеров И.Х. Основы финансовой науки. Вып. 1.- М.: Типография Товарищества И.Д. Сытина, 1911.

75. Оль П.В. Статистика акционерных обществ и паевых товариществ, обязанных публичной отчетностью за 1911-12 год. Пг., 1915.

76. Оль П.В. Иностранные капиталы в России. М.,1925.

77. Павлова Л.Н., Бабич A.M. Финансы. Денежное обращение, Кредит. М.: Юнити, 2000.

78. Петрова Г.В. Налоговое право. М.: ИНФРА-М - Норма, 2000.

79. Погребинский Н.П. Очерки истории дореволюционной России. -М.: Госфиниздат, 1954.

80. Полежарова Л.В. Налогообложение прибыли и доходов иностранных организаций в Российской Федерации. М.: Экономисты), 2004.

81. Пушкарева В. М. История финансовой мысли и политики налогов. М.: ИНФРА - М, 1996.

82. Риккардо Д. Начало политической экономии и податного обложения. М., 1935.

83. Сборник документов за 50 лет (1917 Ч 1967 гг.). Решения партии и правительства по хозяйственным вопросам. Ч М., 1967.

84. Селигман Э. Основы политической экономии. СПб., 1908.

85. Современный финансово-кредитный словарь.- 2-е изд. Лапуста М.Г., Никольский П.С. М.: Инфра - М, 2002.

86. Слуцкий М.И. Популярные лекции по финансовому праву. -СПб., 1902.

87. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. -М., 1962.

88. Соловьев С.М. Публичные чтения о Петре Великом. М.: Наука,1984.

89. Струмилин С. Г. На плановом фронте. М.: Плановое хозяйство,1926.

90. Налоги и налоговое планирование в мировой экономике / Учеб. пособие Сутырин С.Ф., Погорлецкий А.И. Под ред. Сутырина С.А. СПб.: Полиус, 1998.

91. Твердохлебов В.Н. Новейшие финансовые проблемы (1914-1923). -Пг., 1923.

92. Токушкин А.В. Комментарий (постатейный) к главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации Налог на прибыль организаций. -М.: Юрайт-Издат, 2003.

93. Тургенев Н.И. Опыт теории налогов. М., 1937.

94. Финансовое право: Учебник: / О. Н. Горбунова, Ю.А. Крохина, Е.Г. Писарева и др.; Отв. ред. Н.И. Химичева. Ч 3-е изд., перераб. и доп. Ч М.: Юристъ, 2003.

95. Финансы: Учебник для ВУЗов. Под ред. проф. М.В. Романовского, проф. О.В. Врублевской, проф. Б.М. Сабанти. М.: Юрайт, 2000.

96. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части второй (постатейный). Глава 25: Налог на прибыль организаций / С.Д. Шаталов. М.: Изд-во МЦФЭР, 2003.

97. Химичева Н.И. Налоговое право. М.: БЕК, 1997.

98. Хмыз О.В. Привлечение иностранных инвестиций в Россию. Особенности. М.: Книга сервис, 2002.

99. Ходский JI.B. О подоходном налоге. СПб.: Русская Мысль,1893.

100. Шувалова Е.Б. Налоги и налогообложение. М.: МЭСИ, 2001.

101. Юдин С.В. Иностранные юридические лица.- М.: Статус Кво 97,2001.

102. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. М.: ИНФРА-М, 1999.

103. Andereas Haufler. Taxation in a Global Economy Ч Cambridge, Cambridge University Press, 2003.

104. Doernberg R.L. International Taxation in a Nutshell. West Group,2001.

105. European Tax Handbook IBFD Publications BV. Amsterdam, 2000.

106. Graetz M.J. Foundations of International Income Taxation. N.Y., Thomson West 2003.

107. OECD Model Double Taxation Convention on Income and Capital? Р/ 1977.

108. Белова A.H Порядок запонения формы налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов // Новое в бухгатерском учете и отчетности 2003 Ч № 7.

109. Дубровская В. Об утверждении формы Налогового расчета (информации) о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов // Налоговый Вестник Оренбургской области 2004 -№6.

110. Ежегодник Министерства финансов. Вып. 1902. Ч СПб., 1903.

111. Ежегодник Министерства финансов. Вып. 1912. СПб.,1912.

112. Ежегодник Министерства финансов. Вып. 1915. Ч СПб.,1915.

113. Иванина Е.Г. Налог на доход иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации при реализации ценных бумаг // Бухгатерский учет. Ч 2001 № 14.

114. Истратова М.В. Испонение организациями обязанностей налогового агента // Российский налоговый курьер Ч 2002 № 23, 24.

115. Князев В.Г., Попова Б.В. Налогообложение в США // Финансы Ч 1992-№8.

116. Кузнецов Р.А. Налог с доходов иностранной организации от источников в России // Российский налоговый курьер. 2004 - № 12.

117. Кузнецов Р.А. Налог, удержанный с иностранцев: запоняем Расчет // Российский налоговый курьер 2004 - № 13-14.

118. Митин Б.М. Налогообложение нерезидентов на фондовом рынке // Российский налоговый курьер 2001 - № 4.

119. Никулина JI. Налогообложение доходов иностранных организаций от источников в Российской Федерации // Финансовая газета. Региональный выпуск. 2003 - № 45.

120. Никулина JI.E. Налогообложение доходов иностранных организаций от источников в Российской Федерации // Налоговый вестник. Ч 2003 -№ 12.

121. Орлова Е.В. Выплата дивидендов: особенности учета и налогообложения // Налоговый вестник, 2004 - № 4.

122. Петрыкин А.А. Применение отдельных положений международных соглашений в целях избежания двойного налогообложения // Российский налоговый курьер Ч 1999 № 3.

123. Полежарова JI.B. Как удержать налог на прибыль с иностранной компании // Российский налоговый курьер. 2003 - № 16.

124. Пчекина В.М. Налогообложение дивидендов, получаемых иностранными организациями из российских источников // Бухгатерский учет.- 2004 -№3.

125. Пчекина В.М. Налогообложение доходов иностранных организаций от источников в Российской Федерации // Бухгатерский учет. Ч 2002 -№ 17.

126. Пчекина В.М. Налогообложение доходов от реализации иностранными компаниями акций российских организаций // Бухгатерский учет.-2003-№20.

127. Россия: экономическая конъюнктура: Информационно -аналитический сборник. М.: Центр экономической конъюнктуры при Правительстве Российской Федерации, 2005.

128. Сборник Министерство финансов. 1904-1913 гг. СПб., 1913.

129. Чеботников С.Ю. Аренда недвижимости у иностранной организации. Какие налоги нужно заплатить? // Главбух Ч 2003 Ч № 12.

Похожие диссертации