Снижение издержек налогообложения организации на основе применения учетной политики тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Быков, Степан Сергеевич |
| Место защиты | Иркутск |
| Год | 2009 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.10 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Снижение издержек налогообложения организации на основе применения учетной политики"
На правах рукописи
0034830ЭБ
Быков Степан Сергеевич
СНИЖЕНИЕ ИЗДЕРЖЕК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ОРГАНИЗАЦИИ НА ОСНОВЕ ПРИМЕНЕНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ
Специальность 08.00.10 - Финансы, денежное обращение, кредит
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
1 3 НОЯ ?гд
Иркутск 2009
003483096
Диссертация выпонена на кафедре налогов и таможенного дела Байкальского государственного университета экономики и права
Научный руководитель:
доктор экономических наук, профессор
Киреенко Анна Павловна
Официальные оппоненты: доктор экономических наук,
профессор
Гусев Сергей Иванович
кандидат экономических наук, доцент
Сорокина Татьяна Владимировна
Ведущая организация: Сибирский университет
потребительской кооперации
Защита состоится 01 декабря 2009 года в 12.00 на заседании диссертационного совета Д 212.070.03 при Байкальском государственном университете экономики и права по адресу: 664003, г. Иркутск, ул. Ленина, 11, корпус 3, ауд. 308.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Байкальского государственного университета экономики и права по адресу: 664003, г. Иркутск, ул. Ленина, 11, корпус 2, ауд. 101.
Объявление о защите и автореферат диссертации размещены 29 октября 2009 г. на официальном сайте университета: www.isea.ru
Отзывы на автореферат отправлять по адресу: 664003, г. Иркутск, ул. Ленина, 11, БГУЭП, Ученому секретарю диссертационного совета Д 212.070.03
Автореферат разослан л_ октября 2009 года.
Ученый секретарь диссертационного совета
доктор экономических наук, профессор мУ/у___ Н.Г. Новикова
I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования
Эффективность любой системы, в том числе налоговой, зачастую зависит не столько от того, какими являются результаты ее работы, сколько от того, с какими издержками эти результаты связаны. Налогообложение, как и любая иная деятельность некоторого круга субъектов, направленная на достижение результата, связана для этих субъектов с несением различного рода издержек.
Анализ проводимых в России налоговых реформ показывает фактическую направленность многих из них на снижение издержек в сфере налогообложения (в том числе введение специальных, налоговых режимов с последующим уменьшением количества отчетных периодов, увеличение налогового периода по НДС, унификация правил момента определения налоговой базы по НДС, изменение правил проведения налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения и др.), поскольку в условиях системного экономического кризиса повышение эффективности деятельности организаций требует сокращения неэффективных расходов, значимой частью которых являются издержки налогообложения.
Важность измерения и оценки издержек налогообложения вызвана также необходимостью учета этого аспекта в догосрочной перспективе при формировании налоговой политики. В интересах государства добиваться как общего снижения издержек налогообложения, так и их справедливого распределения среди налогоплательщиков.
В этой связи задачи идентификации издержек налогообложения, их классификации, разработки методов эмпирической оценки, а также управления ими актуальны и требуют дальнейшего исследования.
Степень разработанности проблемы
Анализируя понятие лиздержки налогообложения автор опирася на научные труды, посвященные теоретико-методологическим проблемам налогообложения, а также понятию издержек.
Основы решения проблем построения оптимальной системы налогообложения, а также несения различного рода издержек заложены в трудах У. Петти, А. Смита, Д. Рикардо, Ф. Кене. Впоследствии теория издержек развивалась в трудах Э.ф. Бем-Баверка, К. Маркса, А. Маршала, Ф. Визера и других, а теория налогообложения - в работах в том числе таких зарубежных ученых, как М. Але, Э.Б Аткинсон, А. Вагнер, М.П. Девере, Дж.Э. Стиглиц, а также отечественных ученых: И.В. Горского, Н.В. Милякова, В.Г. Панскова, В.М. Пушкаревой, М.В. Романовского, A.A. Соколова, Н.И. Тургенева, Т.Ф. Юткиной, ЛИ. Якобсона, И.И. Янжула и других.
Изучению непосредственно издержек налогообложения посвящены в том числе труды отечественных ученых А.З. Дадашева, A.B. Дармаева, А.П. Киреенко, A.B. Лобанова, Т.В. Меркуловой, В.А. Редько, A.A. Сапроновой, B.C. Степанова, Н.Б. Телятникова, К.Ф. Шмелева; а также за-
рубежных авторов: Б. Абдулаева, М.А. Алерса, М. Арифа, М.Г. Брайдена, А. Лоха, С.Т. Стэнфорда, А. Талиба, С.И. Чана, К. Эванса и других.
В целях установления сущности издержек налогообложения и разработки методов их измерения автором были использованы труды ученых, посвященные вопросам институциональной экономики в целом, а также определению сущности трансакционных издержек и методам их измерения: A.A. Ачиана, Дж. Бреннана, Дж. Бьюкенена, Г. Демсеца, Р. Коуза, Д. Норта, Р. Познера, О. Уильямсона, Дж. Уолиса, С. Н.С. Чуна и других. В отечественной науке развитием теории трансакционных издержек занимались такие ученые, как К.А. Бендукидзе, Р.И. Капелюшников, Я.И. Кузьминов, А.Е. Шаститко, М.М. Юдкевич и другие.
Однако, несмотря на важность и практическую значимость вопросов измерения издержек налогообложения, а также их минимизации за счет институциональных факторов, в России практически не проводились эмпирические исследования издержек налогообложения, что во многом актуализировало исследование и предопределило его предмет, цель и задачи.
Цель и задачи исследования
Цель диссертации состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по снижению издержек налогообложения организаций посредством применения учетной политики.
Достижение указанной цели предполагает последовательное решение следующих задач, определивших логику исследования и структуру работы:
- уточнить понятие издержек налогообложения, описать их сущность и признаки;
- определить состав издержек налогообложения и представить их классификацию по различным основаниям;
- выявить влияние учетной политики организации на издержки налогообложения;
- определить источники данных об издержках налогообложения и разработать методику их измерения;
- дать оценку издержек налогообложения организаций золотодобывающей промышленности Иркутской области;
- выявить факторы, влияющие на величину, структуру и динамику издержек налогообложения;
- разработать предложения по снижению издержек налогообложения посредством применения учетной политики для целей налогообложения.
Область исследования
Исследование проведено по специальности 08.00.10 Финансы, денежное обращение, кредит Паспорта специальностей ВАК (экономические науки) в рамках раздела 2.9 Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования современной российской налоговой системы.
Объект исследования - издержки организации.
Предмет исследования - взаимосвязь между издержками налогообложения организации и применяемой учетной политикой для целей налогообложения.
Теоретическая основа исследования. Обоснованность научных результатов, достоверность выводов и предложений достигнуты на основе использования трудов ведущих отечественных и зарубежных ученых, посвященных проблемам налогообложения организаций, институциональной теории, методологии измерения издержек.
Методологическая база исследования. В ходе исследования применены общенаучные методы: наблюдение, сравнение, анализ, синтез, классификация, а также методы статистического анализа.
Информационной базой исследования явились положения монографий, статей, периодических изданий, диссертационных и других специальных исследований отечественных и зарубежных ученых по вопросам налогообложения организаций и измерения трансакционных издержек, статистические и аналитические публикации о деятельности золотодобывающих организаций, данные бухгатерского учета, финансовой и бухгатерской отчетности золотодобывающих организаций Иркутской области, их приказы об учетной политике за 2004-2008 годы, результаты проведенного автором экспертного опроса. В работе использовались также федеральные законы и иные нормативные правовые акты, относящиеся к предмету исследования; решения и акты органов государственной власти, а также материалы судебно-арбитражной практики.
Наиболее существенные результаты, полученные автором. В ходе диссертационного исследования автором получены следующие научные результаты:
- определен состав издержек налогообложения и предложена методика их оценки на уровне организации, учитывающая особенности измерения различных видов издержек;
- дана оценка издержек налогообложения золотодобывающих организаций Иркутской области, включающая определение их величины, отраслевой структуры и динамики;
- выявлены внешние и внутренние факторы, определяющие величину и динамику издержек налогообложения; в качестве одного из наиболее значимых внутренних факторов выделена учетная политика;
- предложены элементы учетной политики для целей налогообложения, позволяющие оптимизировать как издержки налогообложения организаций золотодобывающей отрасли, так и их налоговую нагрузку;
- разработаны допонительные требования к программе проведения обязательного ежегодного аудита, позволяющие осуществлять контроль за соответствием учетной политики законодательству о налогах и сборах.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в следующем:
- уточнено понятие издержек налогообложения, под которыми понимаются реально понесенные, а также вмененные (при возможности их идентификации) издержки, возникающие у любого субъекта экономической деятельности, участвующего в процессе налогообложения, по причине такого участия и помимо (сверх) уплаты налога, подлежащего уплате в соответствии с законодательством о налогах и сборах;
- в целях раскрытия сущности издержек налогообложения введено понятие линфраструктура налогообложения - комплекс взаимосвязанных и взаимообусловленных институтов и организаций, определяющих состав и величину издержек налогообложения, в рамках и (или) при посредстве которых обеспечивается перераспределение внутреннего продукта от экономических агентов государству;
- предложена классификация издержек налогообложения по статусу субъекта-носителя, экономическому содержанию, роли в инфраструктуре налогообложения, форме выражения, степени причинно-следственной связи с налогообложением и периоду признания для целей анализа с целью раскрытия особенностей измерения различных видов издержек.
Значение полученных результатов для теории и практики
Теоретическая значимость исследования заключается в углублении научных представлений о сущности издержек налогообложения, их видах, а также методологии их оценки.
Практическая значимость диссертационного исследования заключается в возможности использования предложенных методов оценки издержек налогообложения всеми заинтересованными субъектами для определения их величины и последующей оптимизации.
Разработанные элементы учетной политики для целей налогообложения могут быть применены организациями в целях минимизации издержек налогообложения.
Результаты исследования могут быть использованы в учебном процессе при подготовке специалистов по налогообложению.
Апробация и публикация результатов исследования
Основные положения и результаты диссертационного исследования были представлены на ежегодных конференциях профессорско-преподавательского состава, докторантов и аспирантов БГУЭП (г. Иркутск, 20072009 гг.), на международной научно-практической конференции Современная экономика и перспективы развития (г. Иркутск, 2008 г.), международной научно-практической конференции Роль финансово-экономического образования в инновационном развитии регионов России (г. Иркутск, 2008 г.); международной научно-практической конференции Механизм деятельности хозяйствующих организаций в рыночных условиях (г. Иркутск, 2009 г.); использованы в научно-исследовательской работе Концептуальные основы взаимо-
действия государственной налоговой и ценовой политики, выпоняемой кафедрой налогов и таможенного дела БГУЭП.
По теме исследования автором опубликовано 11 научных статей общим объемом 4,1 п.л. (в том числе, 3,9 п.л. авторских), в том, числе одна статья объемом 0,4 п.л. опубликована в ведущем рецензируемом научном журнале Известия Иркутской государственной экономической академии.
Разработанные в рамках настоящего исследования элементы учетной политики (методика определения суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей возмещению в отношении операций по реализации драгметалов, регистры налогового учет и, рабочий план счетов) внедрены в систему налогового учета ЗАО Ленсиб и ЗАО Севзото. Разработанные требования к программе аудита применяются в деятельности ООО БДО Юникон ВостСибАу-дит.
Результаты исследования используются также в учебном процессе при преподавании курсов Налоги и налогообложение, Налоговая система, Правовое регулирование налоговых отношений, Налоговый учет и отчетность.
Структура и содержание работы.
Цель и задачи исследования определили объем и структуру работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, изложенных на 177 страницах текста; список использованной литературы включает 194 наименования. Работа илюстрирована 14 рисунками, содержит 25 таблиц и 8 приложений.
Во введении обосновывается актуальность выбранной темы исследования, ее теоретическая, методологическая и практическая значимость, характеризуется степень разработанности проблемы в экономической литературе, определены основные элементы результатов и научной новизны.
Первая глава Издержки налогообложения: понятие, признаки, сущность посвящена общеметодологическим аспектам темы. Раскрываются понятия лиздержки и налогообложение в их взаимосвязи. На основе анализа и критического осмысления имеющихся в науке представлений об издержек налогообложения представляется авторская точка зрения на содержание этого понятия и его признаки. Через призму институциональной теории определяется сущность издержек налогообложения и вводится понятие инфраструктуры налогообложения.
Во второй главе Методика оценки издержек налогообложения устанавливается значение различных видов издержек налогообложения, их особенности, определяются источники информации о них. Применительно к определенным источникам информации из системы бухгатерского учета разрабатывается методика измерения их величины. Осуществляется апробация методики на примере предприятий золотодобывающей отрасли Иркутской области
В третьей главе Применение учетной политики в целях снижения издержек налогообложения раскрывается механизм влияния учетной политики на издержки налогообложения, а также обосновывается институт учетной по-
литики как инструмент снижения издержек налогообложения. Предлагаются элементы учетной политики, позволяющие оптимизировать как издержки налогообложения, так и налоговую нагрузку предприятий золотодобывающей отрасли.
В заключении формулируются основные выводы и предложения по результатам проведенного исследования.
II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ
1. Уточнено понятие лиздержки налогообложения через определение его признаков. В целях раскрытия сущности издержек налогообложения введено понятие линфраструктура налогообложения.
Сегодня в науке не достигнуто единства мнений относительно понятия лиздержки налогообложения. Для того, чтобы дать ему определение, нами был проведен анализ составляющих его понятий лиздержки и налогообложение в их взаимосвязи. В результате такого теоретического анализа, а также изучения подходов к пониманию издержек налогообложения, уже сложившихся в науке, нами было предложено определение издержек налогообложения как реально понесенных, а также вмененных (при возможности их идентификации) издержек, возникающих у любого субъекта экономической деятельности, участвующего в процессе налогообложения, по причине такого участия и помимо (сверх) уплаты налога, подлежащего уплате в соответствии с законодательством о налогах и сборах.
Приведенное определение отражает содержание понятия лиздержки налогообложения наиболее поно и позволяет отграничить от смежных, тем самым обеспечивая наиболее поную последующую идентификацию издержек налогообложения в практике осуществления финансово-хозяйственной деятельности организаций.
Причиной существования издержек налогообложения является необходимость финансирования общественных благ и формирования некоторой среды процесса налогообложения - комплекса взаимосвязанных и взаимообусловленных институтов (формальных правил, по которым исчисляются налоги; неформальных ограничений, влияющих на восприятие формальных правил экономическими агентами, а также механизмов исчисления налогов, их уплаты или принуждения к уплате) и организаций (как правительственных, так и не правительственных) в рамках и (или) при посредстве которых обеспечивается перераспределение внутреннего продукта от экономических агентов государству. Для целей исследования этот комплекс взаимосвязанных институтов и организаций нами был именован инфраструктурой налогообложения.
В инфраструктуре налогообложения можно выделить внешнюю и внутреннюю по отношению к субъекту-носителю издержек составляющие (рис. 1).
Рис. 1. Состав инфраструктуры налогообложения
Внешняя инфраструктура налогообложения определяется общественными институтами (законодательством о налогах и сборах, изданными в соответствии с ним подзаконными нормативными правовыми актами; неформальными требованиями, ограничениями, обычаям и обыкновениями в сфере налогообложения, а также механизмами мотивации или принуждения), организациями и физическими лицами, участвующими в процессе налогообложения с позиций ролей, отличных от роли субъекта-носителя, а также их формальными и неформальными связями с субъектом-носителем. Внутреннюю инфраструктуру налогообложения обеспечивает сам субъект-носигель путем организации внутренней институциональной среды (внутренних формальных норм и правил (локальных нормативных правовых актов), действующих в рамках субъекта-носителя для целей налогообложения или бухгатерского учета, неформальных ограничений и внутренних факторов принуждения), структур, осуществляющих возложенные на субъекта законодательством о налогах и сборах функции, а также организации связи между ними.
Если важнейшим институциональным элементом внешней инфраструктуры является законодательство о налогах и сборах (ст. 1 Налогового кодекса
Российской Федерации (НК РФ)), то важнейшим институциональным элементом внутренней инфраструктуры, во многом определяющим издержки налогообложения, является, по мнению автора, учетная политика предприятия. Именно в этом документе согласно НК РФ, налогоплательщик вправе закрепить выбранные им способы учета необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности (ст. 11 НК РФ).
Внешняя инфраструктура организована таким образом, чтобы обеспечить процесс своевременного поступления необходимой государству суммы налога в бюджет от определенных им категорий налогоплательщиков. Внутренняя же инфраструктура организуется в целях, определяемых собственником, что, как правило, означает стремление к минимуму необходимых налоговых платежей в бюджет.
В связи с тем, что задачи внутренней и внешней инфраструктуры, зачастую, диаметрально-противоположны, их взаимодействие не является бесконфликтным. Такое диалектическое единство, безусловно, приводит к допонительным издержкам - издержкам взаимодействия (как конфликтного, так и бесконфликтного) внешней и внутренней инфраструктуры.
Поскольку инфраструктура налогообложения включает в себя разнообразные по своему содержанию элементы, состав издержек, необходимых на ее содержание, разнообразен и нуждается в классификации.
2. Определен состав издержек налогообложения и разработана классификация с целью раскрытия особенностей измерения различных видов издержек.
Определение состава издержек налогообложения предполагает также их видовое обобщение - группировку в соответствии с общими признаками, или классификацию (рис. 2).
Наиболее очевидным основанием классификации, позволяющим разделить все издержки налогообложения на первичные однородные группы, является, по мнению автора, налогово-правовой статус субъекта, несущего издержки (статус субъекта-носителя). В зависимости от него можно выделить издержки органов государственной власти и органов местного самоуправления; издержки налогоплательщиков (в том числе российских и иностранных организаций, индивидуальных предпринимателей, адвокатов и нотариусов, занимающиеся частной практикой, а также прочих физических лиц), а также издержки прочих лиц, в числе которых налоговые агенты, банки, лица, обязанные представлять информацию налоговым органам, а также прочие субъекты, обязанные нести издержки по причине налогообложения.
Издержки налогообложения налогоплательщиков допонительно были классифицированы в зависимости от экономического содержания с выделением следующих обособленных групп: расходы на оплату труда, расходы на оплату консультационных услуг по вопросам налогообложения; претензионные расходы; прочие общехозяйственные расходы; пени за несвоевременную уплату налогов, а также штрафы за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Издержки налогообложения
Статус субъекта-носителя
Роль в инфраструктуре налогообложения
Период признания для целей анализа
Степень связи с налогообложением
Влияние на показатели деятельности пред-
Форма выражения
Издержки гос.органов и органов местного самоуправления
Издержки налогоплательщиков
Расходы на оплату труда с сопутствующими платежами I
Расходы на оплату услуг по вопросам налогообложения
Претензионные расходы
Прочие общехозяйственные расходы
Пени за несвоевременную уплату налогов
Издержки прочих субъектов
к-/ 7~1 \\/ 1,1
/>*./ п
с \ \ И ^
> \\ / э
Издержки организации инфраструктуры налогообложения
Капитальные
Издержки эксплуатации инфраструктуры налогообложения
Издержки бесконфликтного взаимодействия внутренней инфраструктуры
Издержки конфликтного взаимодействия внешней и внутренней инфраструктур
Штрафы за нарушение законодательства о налогах и сборах
Текущие
Прямые Продуктивные Явные
Косвенные Непродуктивные Неявные
Рис. 2. Классификация издержек налогообложения
В целях описания особенностей измерения и последующего анализа были также выделены:
- издержки, вызванные исключительно налогообложением (прямые издержки), а также издержки, возникающие в том числе по причине налогообложения (косвенные издержки);
- однократно понесенные расходы, направленные на достижение результата в течение нескольких периодов (капитальные издержки) и осуществляемые регулярно расходы, относящиеся к конкретному налоговому периоду (текущие издержки);
- издержки, оправданные с точки зрения искомого эффекта для субъекта-носителя (продуктивные издержки), и издержки, от которых можно избавиться без снижения показателей эффективности деятельности (непродуктивные);
- издержки в форме учитываемых на балансе организации ресурсов (в том числе материальных, трудовых, интелектуальных и пр.), использованных для целей налогообложения (явные издержки), а также ценность упущенных возможностей осуществления процесса налогообложения альтернативным образом (неявные издержки, являющиеся по своей сути альтернативными издержками).
С учетом выявленных особенностей оценки различных видов издержек налогообложения была разработана методика их измерения.
3. Разработана методика измерения издержек налогообложения на уровне налогоплательщика-организации. Даиа оценка издержек налогообложения организаций золотодобывающей отрасли Иркутской области.
Разработанная методика включает в себя несколько этапов и предусматривает дефрагментацию процесса измерения издержек налогообложения путем их деления по видам в зависимости от экономического содержания с определением особенностей измерения и источников данных из системы бухгатерского учета отношении каждого вида издержек.
На начальном этапе определяются границы объекта исследования и применимые методы получения данных (в том числе период, отрасль или группа организаций, издержки налогообложения которых подвергаются измерению) и осуществляется ознакомление с рабочими процессами организаций, их документооборотом и системой ведения бухгатерского и налогового учета.
Затем осуществляется непосредственный сбор информации об издержках налогообложения исходя из особенностей ведения деятельности и осуществления бухгатерского и налогового учета, в том числе:
- сбор информации о прямых издержках налогообложения в форме расходов на оплату труда (список лиц, занятых исключительно вопросами налогообложения, а также источники информации об их заработной плате и сопутствующих платежах); консультационных расходов (регистры аналитического учета по счету 26 и первичные документы); претензионных расходов (регистры аналитического учета по счетам 26 и 91 и первичные документы, в том числе решения и требования налоговых органов, решения судов всех инстанций, до-
говоры с контрагентами и др.); прочих общехозяйственных расходов (регистры аналитического учета по соответствующим субсчетам 26 счета, информация о доле фонда рабочего времени работников подразделений, занятых исключи! тельно вопросами налогообложения, в совокупном фонде рабочего времени управленческого персонала); штрафов и пени (регистры аналитического учета по счетам 68, 69 и первичные документы, в том числе, решения и требования | налоговых органов);
- сбор информации о косвенных издержках налогообложения в форме расходов на оплату труда (список лиц, занятых, в том числе, вопросами налогообложения, сгруппированных по значению коэффициента участия в налогообложении, а также любые источники информации об их заработной плате и сопутствующих платежах) и прочих общехозяйственных расходов (данные о доле трудозатрат на налогообложение в общем объеме трудозатрат управленческого персонала);
- получение прочей информации, необходимой для осуществления расчетов и их последующего анализа (о периоде признания издержек, контрольные и сводные анкеты, информация о неявных издержках налогообложения и пр.).
Далее осуществляется группировка информации об издержках налогообложения в сводные таблицы по предприятиям, годам и видам, а также запрос недостающей информации в случае выявления ее нехватки, неточности, неяс-| ности, либо нестыковки анкетных данных с данными бухгатерского учета.
На заключительном этапе осуществляется анализ исходя из количественных данных о величине издержек налогообложения, их структуре и динами-I ке с учетом прочей информации, полученной в ходе исследования.
Апробация разработанной методики на примере предприятий золотодобывающей отрасли Иркутской области позволила установить, что издержки налогообложения значительны по своей величине. Их структура по предприятиям неоднородна, ввиду взаимозаменяемости, однако в среднем наиболее значимыми издержками являются общехозяйственные расходы и расходы на оплату труда (рис. 3) и косвенные издержки налогообложения (рис. 4).
Рис. 3. Структура издержек налогообложения организаций золотодобывающей отрасли Иркутской области в 2006-2008 гг.
Рис. 4. Соотношение прямых и косвенных издержек налогообложения организаций золотодобывающей отрасли Иркутской области в 2006-2008 гг.
Издержки налогообложения составляют существенную долю себестоимости продукции предприятий золотодобывающей отрасли (рис. 5), сопоставимы по размеру с уплачиваемыми налогом на добавленную стоимость, а также в среднем превышают суммы уплачиваемых транспортного, земельного, водного налога и налога на имущество организаций (рис. 5, рис. 6).
100,0% 100,0% 100,0%
7,9% 1,4% 2,2%
Начисленные налоги и Выручка и издержки Себестоимость и издержки налогообложения издержки
налогообложения налогообложения
Рис.5. Соотношение издержек налогообложения организаций золотодобывающей отрасли Иркутской области с начисленными налогами, выручкой и себестоимостью (2006-2008 гг.)
Налог на прибыль 35%
Прочие налоги 5%
Рис. 6. Структура налогов, уплачиваемых организациями золотодобывающей отрасли Иркутской области в 2006-2008 гг.
4. Выявлены внешние и внутренние факторы, определяющие величину и динамику издержек налогообложения, среди которых в качестве одного из наиболее значимых внутренних факторов выделена учетная политика.
Анализ динамики издержек позволил выявить факторы внешней и внутренней инфраструктуры налогообложения, влияющие на величину издержек налогообложения (табл. 1), и придти к выводу о возможности сокращения издержек, прежде всего, за счет влияния на факторы внутренней инфраструктуры налогообложения организации.
Особое место среди таких факторов занимает учетная политика как важнейший институциональный элемент внутренней инфраструктуры налогообложения. Теоретический анализ механизма влияния учетной политики на издержки налогообложения позволил автору установить, что в условиях значительной вариации предпочтений налогоплательщиков относительно правил определения величины показателей, необходимых для исчислений налога, неизбежно отклонение законодательно установленной унифицированной нормы от оптимальной для экономических агентов. В этой связи необходим механизм, с одной стороны обеспечивающий учет потребностей налогоплательщиков и, тем самым, снижающий издержки налогообложения, связанные с отсутствием конкретики в нормативно-правовом регулировании, а с другой стороны - не требующий допонительных затрат со стороны государства или экономических агентов на сбор информации в условиях ее асимметрии.
Поскольку издержки локального нормотворчества для налогоплательщиков минимальны, согласно положениям теоремы о децентрализации передача налогоплательщику пономочий по нормативному правовому регулирова-
нию налоговых отношений в той части, в которой от индивидуальных особенностей ведения хозяйственной деятельности зависит порядок определения показателей, необходимых для исчисления налогов, приводит к снижению издержек налогообложения и тем самым способствует повышению эффективности налоговой системы в целом.
Воздействие на иные (помимо учетной политики) факторы внутренней инфраструктуры налогообложения (кадровый состав лиц, занимающихся налогообложением в организации, уровень их квалификации, материально-технического и программного обеспечения, организация документооборота и т.д.) также может привести к снижению издержек налогообложения, но при этом будет сопровождаться адекватным ростом иных издержек организации (расходов на обучение, программное обеспечение, и пр.) или занимать продожительное время.
Таблица 1
Факторы, влияющие на величину издержек налогообложения
Факторы, влияющие на постоянные издержки Факторы, влияющие на временные издержки
Во внешней инфраструктуре налогообложения неясность или сложность законодательства о налогах и сборах изменения в законодательстве о налогах и сборах
отношение налоговых органов к налогоплательщику (неформальная связь между налогоплательщиком и дожностными лицами налоговых органов, которая может как увеличивать, так и уменьшать величину издержек налогообложения) изменение в персональном составе лиц, определяющих подходы к применению законодательства о налогах и сборах на уровне отделов УФНС РФ, изменение инспекции, в которой налогоплательщик состоит на учете
кадровый состав проверяющих на местах (уровень их компетентности) изменения в кадровом составе проверяющих на местах или их руководстве
правовые позиции судебных инстанций различных уровней изменение практики применения норм законодательства о налогах и сборах на различных уровнях судебной системы
Во внутренней инфраструктуре налогообложения учетная политика изменения в учетной политике
система бухгатерского и налогового учета изменение системы бухгатерского или налогового учета
программное обеспечение (программная оболочка систем бухгатерского и налогового учета) изменение программного обеспечения (программной оболочки систем бухгатерского и налогового учета)
кадровый состав лиц, осуществляющих на предприятии функции, связанные с налогообложением (уровень их компетентности) реорганизация предприятия, смена его собственника или смена руководителя предприятия
показатели, определяющие внутреннюю структуру предприятия (виды деятельности, способы осуществления этой деятельности, количество обособленных подразделений, численность работающих, выручка, себестоимость, совокупная налоговая нагрузка) изменение показателей, определяющих внутреннюю структуру предприятия (виды деятельности, способы осуществления этой деятельности, количество обособленных подразделений, численность работающих, выручка, себестоимость, совокупная налоговая нагрузка)
Помимо деления выявленных факторов на внешние и внутренние, автором была осуществлена их классификация по виду вызываемых ими издержек на факторы, влияющие на постоянные издержки налогообложения и факторы, определяющие величину временных издержек налогообложения или вызывающие их кратковременный рост ввиду несвоевременной адаптации к изменившейся инфраструктуре налогообложения.
5. Разработана методика определения суммы налога на добавленную стоимость, подлежащего возмещению из бюджета, как элемент учетной политики для целей налогообложения, позволяющий оптимизировать как издержки налогообложения, так и налоговую нагрузку предприятий золотодобывающей отрасли Иркутской области. Предложены допонительные требования к программе проведения обязательного ежегодного аудита.
Проведенный автором анализ издержек налогообложения организаций золотодобывающей отрасли Иркутской области выявил рост издержек в форме претензионных расходов в 2006 и 2007 годах, вызванный спорами с налоговыми органами относительно методики определения суммы налога на добавленную стоимость (НДС), подлежащей возмещению в отношении операций по реализации драгметалов. В этой связи в рамках исследования была разработана авторская методика определения суммы НДС, подлежащей возмещению в отношении операций по реализации драгметалов.
Предлагаемая методика предполагает ведение раздельного учета сумм вычетов по НДС в отношении операций, облагаемых по различным налоговым ставкам, исходя из следующего:
1) суммы вычетов по приобретенным основным средствам и товарома-териальным ценностям заявляются к возмещению вне зависимости от факта добычи и последующей реализации драгоценных металов в разделе декларации по НДС, касающемся операций, облагаемых по ставке 18(10)%;
2) суммы вычетов по выпоненным работам и оказанным услугам заявляются к возмещению в зависимости от того, на какие счета бухгатерского учета была списана стоимость приобретенных работ или услуг:
- если стоимость работ или услуг была списана на счета учета себестоимости драгоценных металов (20, 21, 23, 25, 44), то сумма налога, относящегося к операциям по реализации, определяется в соответствии с разработанными регистрами налогового учета: журналом учета сумм налога, относящихся к расходам по соответствующему счету (субсчету) бухгатерского учета; журналом учета сумм налога, относящихся к добытому в шлихах золоту; журналом учета сумм налога, относящихся к извлеченному золоту в разрезе осуществленных операций по реализации (рис. 7);
- если стоимость работ или услут была списана на прочие счета бухгатерского учета, суммы вычетов по таким работам или услугам заявляются в порядке, аналогичном порядку возмещения налога по основным средствам и товароматериальным ценностям (вне зависимости от факта добычи и последующей реализации драгоценных металов в разделе декларации по НДС, касающемся операций, облагаемых по ставке 18(10)%).
Если осуществлено списание стоимости приобретенной работы или услуги на собирательно-распределительные счета (субсчета счетов 23,25)
Если осуществлено списание стоимости приобретенной работы или услуги непосредственно на счета учета себестоимости драгоценных металов (20.1, 20.7)
Если осуществлено списание стоимости приобретенной работы или услуги на счета учета себестоимости полуфабрикатов (21) или расходов на продажу (44)
счет-фактура регистрируется в Журнале учета сумм налога, относящихся к расходам по соответствующему счету (субсчету) бухгатерского уче-
счет-фактура регистрируется в Журнале учета сумм налога, относящихся к добытому в шлихах золоту
счет-фактура регистрируется в Журнале учета сумм налога, относящихся к извлеченному золоту в разрезе осуществленных операций по реализации
по итогам отчетного периода суммы налога списываются в Журнал учета сумм налога, относящихся к добытому в шлихах золоту в соответствующей доле
по итогам отчетного периода определяется общая суммы налога, относящаяся к добытому в шлихах золоту (с учетом сумм налога по расходам, списанным на счета учета себестоимости золота в соответствующей доле)
по факту извлечения золота из шлихов определяется сумма налога, относящаяся к извлеченному и хранящемуся на аффинажном заводе золоту (с учетом сумм налога, относящихся к добытому в шлихах золоту)
по факту реализации определяется сумма налога, относящаяся с реализованному золоту
Рис. 7. Предлагаемая методика формирования суммы вычетов по НДС, относящихся к операциям по реализации
драгметалов
Достоинства разработанной автором методики заключаются в следующем:
1. Разработанная методика обеспечивает возможность принятия суммы налога на добавленную стоимость к вычету в как можно более раннем периоде и тем самым минимизирует неявные издержки налогообложения и налоговую нагрузку предприятия, а также позволяет соблюсти требование своевременности заявления суммы налога к вычету.
2. Разработанная методика обеспечивает соответствие суммы налога по книге покупок сумме вычетов по декларации по налогу на добавленную стоимость, а также регистрацию счета-фактуры в книге покупок по мере возникновения права на налоговый вычет, а не по мере принятия товара к учету, как это предусмотрено пунктом 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914.
3. Методика обеспечивает возможность раздельного учета как операций по реализации (облагаемых НДС по различным налоговым ставкам и не облагаемых НДС), так и сумм вычетов, относящихся к этим операциям.
4. Содержание разработанной методики универсально и применимо к хозяйственным ситуациям, прямо в ней не описанным.
Исходя из положений вышеуказанной методики нами был составлен раздел учетной политики, касающийся налога на добавленную стоимость, приложения к учетной политике - регистры налогового учета, раздел рабочего плана счетов бухгатерского учета, необходимый для использования учетной политики, а также примерный порядок отражения в бухгатерском учете операций по расчетам с бюджетом по налогу на добавленную стоимость исходя из особенностей разработанной политики
Принимая во внимание, что свыше 80% добываемого в Иркутской области золота приходится на предприятия, подлежащие ежегодному обязательному аудиту по критериям выручки или суммы активов, автором были разработаны и предложены соответствующие рекомендации по организации обязательного ежегодного аудита бухгатерской отчетности в целях контроля за соответствием разработанных элементов учетной политики законодательству о налогах и сборах.
Разработанные рекомендации относятся к порядку и условиям проведения аудита учетной политики организации и, в частности, предусматривают следующее:
1) программа аудита дожна обеспечивать проверку закрепления в учетной политике порядка определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов;
2) закрепленный порядок определения сумм налога, относящихся к операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, дожен быть проверен аудитором
на предмет соответствия законодательству о налогах и сборах, а мнение о соответствии или несоответствии дожно быть выражено в информационном письме в явной форме;
3) в ходе аудита состояния расчетов аудируемого лица с бюджетом аудитор дожен уделить внимание соблюдению клиентом закрепленного в учетной политике порядка определения сумм налога, относящихся к операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, и обратить внимание на искажения вне зависимости от уровня существенности.
III. ПУБЛИКАЦИИ АВТОРА ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ
В ведущих рецензируемых научных журналах и изданиях:
1. Быков С.С. Учетная политика как инструмент снижения издержек налогообложения / С.С. Быков // Известия Иркутской государственной экономической академии, 2009. - № 1 (63). - С. 34-37. - 0,4 п.л.
В других научных изданиях:
2. Быков С.С. КПД налоговой системы. / С.С. Быков // Материалы 66-й ежегодной научной конференции профессорско-преподавательского состава и докторантов, 18-й научной конференции аспирантов и 68-й научной конференции студентов и магистрантов: Ч. 2. - Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2007. - С. 20-26. -0,4 п.л.
3. Быков С.С. Аудит как метод управления издержками налогообложения предприятия / С.С. Быков // Механизм деятельности хозяйствующих организаций в рыночных условиях: материалы международной научно-практической конференции, 21 мая 2009 г. - Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2009. -С. 16-19.-0,2 п.л.
4. Быков С.С. Издержки налогообложения предприятий золотодобывающей промышленности Иркутской области / С.С. Быков // Социально-экономическое развитие в регионе: сб. науч. тр./ Под ред. В.И. Самарухи. Ч Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2009. - С. 72-82. - 0,6 п.л.
5. Быков С.С. Издержки налогообложения: понятие и классификация / С.С. Быков // Материалы 67-й ежегодной научной конференции профессорско-преподавательского состава и докторантов, 19-й научной конференции аспирантов и 69-й научной конференции студентов и магистрантов: Ч. 2. - Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2008. - С. 44-49. - 0,3 п.л.
6. Быков С.С. Классификация издержек налогообложения и способы их измерения / С.С. Быков // Современная экономика: проблемы и перспективы развития. Материалы международной научно-практической конференции, 25 апреля 2008 г. - Иркутск: Изд-во Весь Иркутск, 2008. - С. 110-113. - 0,2 п.л.
7. Быков С.С. Налогообложение как инструмент снижения издержек финансирования общественных благ / С.С. Быков // Роль финансово-экономического образования в инновационном развитии регионов России: ма-
териалы междунар. науч.-практ. конф. в 2 ч.: ч. 1 / Под ред. В.И. Самарухп. Ч Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2008. - С. 159-166. - 0,5 п.л.
8. Быков С.С. Проблемы эмпирической оценки издержек налогообложения на микроуровне / С.С. Быков // Финансово-кредитная система в регионе: опыт, проблемы, инновации: сб. науч. тр. Ч Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2009. - С. 51-58. Ч 0,4 п.л.
9. Быков С.С.Учетная политика для целей налогообложения как инструмент повышения эффективности налоговой системы / С.С. Быков // Финансово-инвестиционный потенциал в регионе: современное состояние и перспективы развития :сб. науч. тр. - Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2008. - С. 45-51. - 0,4 п.л.
10. Киреенко А.П., Быков С.С. Управленческий учет как элемент управления издержками налогообложения / А.П. Киреенко, С.С. Быков // Актуальные проблемы бухгатерского и налогового учета, аудита и экономического анализа: сб. науч. тр. (К 80-летию образования университета и к 10-летию ИТИПБ) / Под общ. ред. Г.В. Максимовой, Г.Г. Шильниковой. - Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2009.-С. 71-77,-0,4п.л.
11. Киреенко А.П., Быков С.С. Учетная политика для целей налогообложения как способ снижения издержек налогового согласования / А.П. Киреенко С.С. Быков // Финансово-инвестиционный потенциал в регионе: современное состояние и перспективы развития: сб. науч. тр. - Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2008.-С. 108-114.-0,4 п.л.
Быков Степан Сергеевич
СНИЖЕНИЕ ИЗДЕРЖЕК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ОРГАНИЗАЦИИ НА ОСНОВЕ ПРИМЕНЕНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ
АВТОРЕФЕРАТ
Подписано в печать 26.10.2009. Формат 60^90 1/16. Бумага офсетная. Печать трафаретная. Усл. печ. л. 1,5. Тираж 110 экз. Заказ № 5100. Отпечатано в ИПО БГУЭП.
Байкальский государственный университет экономики и права 664003, г. Иркутск, ул. Ленина, 11
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Быков, Степан Сергеевич
ВВЕДЕНИЕ
1. ИЗДЕРЖКИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ: ПОНЯТИЕ, ПРИЗНАКИ, СУЩНОСТЬ
1.1. Издержки налогообложения, их сущность и признаки
1.2. Состав издержек налогообложения и их классификация
2. МЕТОДИКА ОЦЕНКИ ИЗДЕРЖЕК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
2.1. Методические основы оценки издержек налогообложения
2.2. Оценка издержек налогообложения на примере организаций золотодобывающей отрасли Иркутской области
3. ПРИМЕНЕНИЕ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ В ЦЕЛЯХ СНИЖЕНИЯ ИЗДЕРЖЕК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
3.1. Учетная политика как элемент внутренней инфраструктуры налогообложения
3.2. Применение учетной политики в снижении издержек налогообложения организации
Диссертация: введение по экономике, на тему "Снижение издержек налогообложения организации на основе применения учетной политики"
Эффективность любой системы, в том числе налоговой, зачастую зависит не столько от того, какими являются результаты ее работы, сколько от того, с какими издержками эти результаты связаны. Налогообложение, как и любая иная деятельность некоторого круга субъектов, направленная на достижение результата, связана для этих субъектов с несением различного рода издержек.
Анализ проводимых в России налоговых реформ показывает фактическую направленность многих из них на снижение издержек в сфере налогообложения (в том числе введение специальных налоговых режимов с последующим уменьшением количества отчетных периодов, увеличение налогового периода по НДС, унификация правил момента определения налоговой базы по НДС, изменение правил проведения налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения и др.), поскольку в условиях системного экономического кризиса повышение эффективности деятельности организаций требует сокращения неэффективных расходов, значимой частью которых являются издержки налогообложения.
Важность измерения и оценки издержек налогообложения вызвана также необходимостью учета этого аспекта в догосрочной перспективе, при формировании налоговой политики. В интересах государства добиваться как общего снижения издержек налогообложения, так и их справедливого распределения среди налогоплательщиков.
В этой связи задачи идентификации издержек налогообложения, их классификации, разработки методов эмпирической оценки, а также управления ими актуальны и требуют дальнейшего исследования.
Степень разработанности проблемы. Анализируя понятие лиздержки налогообложения автор опирася на труды посвященные теоретико-методологическим проблемам налогообложения, а также понятию издержек.
Основы решения проблем построения оптимальной системы налогообложения, а также несения различного рода издержек заложены в трудах
У. Петти, А. Смита, Д. Рикардо, Ф. Кене. Впоследствии теория издержек развивалась в трудах Э.ф. Бем-Баверка, К. Маркса, А. Маршала, Ф. Визера и других, а теория налогообложения - в работах в том числе таких зарубежных ученых, как М. Але, Э.Б Аткинсон, А. Вагнер, М.П. Девере, Дж.Э. Стиглиц, а также отечественных ученых: И.В. Горского, И.М. Кулишера, Н.В. Милякова, И.Х. Озерова, В.Г. Панскова, М.В. Романовского, А.А. Соколова, Т.Ф. Ютки-ной, Л.И. Якобсона, И.И. Янжула и других.
Изучению непосредственно издержек налогообложения посвящены в том числе труды отечественных ученых А.З. Дадашева, А.В. Дармаева, А.П. Киреенко, А.В. Лобанова, Т.В. Меркуловой, В.А. Редько, А.А. Сапроновой, B.C. Степанова, Н.Б. Телятникова, Н.И. Тургенева, К.Ф. Шмелева; а также зарубежных авторов: Б. Абдулаева, М.А. Алерса, М. Арифа, М.Г. Брайдена, А. Лоха, С.Т. Стэнфорда, А. Талиба, С.И. Чана, К. Эванса и других.
В целях установления сущности издержек налогообложения и разработки методов их измерения автором были использованы труды ученых, посвященные вопросам институциональной экономики в целом, а также определению сущности трансакционных издержек и методам их измерения: А.А. Ал-чиана, Дж. Бреннана, Дж. Бьюкенена, Г. Демсеца, Р. Коуза, Д. Норта, Р. Познера, О. Уильямсона, Дж. Уолиса, С. Н.С. Чуна и других. В отечественной науке развитием теории трансакционных издержек занимались такие ученые, как К.А. Бендукидзе, Р. И. Капелюшников, Я.И. Кузьминов, А.Е. Шаститко, М.М. Юдкевич и другие.
Однако, несмотря на важность и практическую значимость измерения издержек налогообложения, а также их минимизации за счет институциональных факторов, в России практически не проводились эмпирические исследования издержек налогообложения, что во многом актуализировало исследование и предопределило его предмет, цель и задачи.
Цель и задачи исследования. Цель диссертации состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по снижению издержек налогообложения организаций посредством применения учетной политики.
Достижение указанной цели предполагает последовательное решение следующих задач, определивших логику исследования и структуру работы:
- уточнить понятие издержек налогообложения, описать их сущность и признаки;
- определить состав издержек налогообложения и представить их классификацию по различным основаниям;
- выявить влияние учетной политики организации на издержки налогообложения;
- определить источники данных об издержках налогообложения и разработать методику их измерения;
- дать оценку издержек налогообложения организаций золотодобывающей промышленности Иркутской области;
- выявить факторы, влияющие на величину, структуру и динамику издержек налогообложения;
- разработать предложения по снижению.издержек налогообложения посредством применения учетной политики для целейналогообложения.
Объект и предмет исследования. Объектом исследования выступают издержки организации. Исследование выпонено на примере организаций золотодобывающей отрасли Иркутской области. Предметом исследования является взаимосвязь между издержками налогообложения организации и применяемой учетной политикой для целей налогообложения.
Методология исследования. В ходе исследования применены общенаучные методы: наблюдение, сравнение, анализ, синтез, классификация, а также методы статистического анализа.
Научный результат. В ходе диссертационного исследования автором получены следующие научные результаты:
- определен состав издержек налогообложения и предложена методика их оценки на уровне организации, основанная на делении издержек на виды в зависимости от экономического содержания, степени причинно-следственной связи с налогообложением и периода признания для целей анализа;
- дана оценка величины, структуры и динамики издержек налогообложения золотодобывающих организаций Иркутской области;
- выявлены внешние и внутренние факторы, определяющие величину и динамику издержек налогообложения, среди которых в качестве одного из наиболее значимых выделена учетная политика;
- предложены элементы учетной политики, для целей-налогообложения, позволяющие минимизировать издержки налогообложения организаций золотодобывающей отрасли и снизить их налоговую нагрузку;
- разработаны допонительные требования к программе проведения обязательного ежегодного аудита в части аудита учетной- политики организации, способствующие снижению издержек налогообложения.
Научная новизна. В рамках проведенного исследования:
- уточнено понятие издержек налогообложения, под которыми понимаются реально понесенные, а также вмененные (при условии-возможности их идентификации) издержки, возникающие у любого< субъекта экономической деятельности, участвующего-в процессе налогообложения; по причине такого участия, и помимо (сверх) уплаты налога, подлежащего уплате в соответствии с законодательством о налогах и сборах;
- в целях раскрытия сущности издержек налогообложения введено понятие линфраструктура налогообложения - комплекс взаимосвязанных и взаимообусловленных институтов и организаций, определяющих состав и величину издержек налогообложения, в рамках и (или) при посредстве которых обеспечивается перераспределение внутреннего продукта от экономических агентов государству;
- осуществлена классификация издержек налогообложения - по статусу субъекта-носителя, экономическому содержанию, роли в инфраструктуре налогообложения, форме выражения, степени причинно-следственной связи с налогообложением и периоду признания для целей анализа.
Практическая значимость. Предложенная в диссертационном исследовании методика оценки издержек налогообложения может быть использована всеми заинтересованными лицами для определения их величины и последующей минимизации. Кроме того, разработанные элементы учетной политики для целей налогообложения могут быть применены на практике в целях минимизации издержек налогообложения, возникающих в ходе исчисления и уплаты налогов. Наконец практическое значение имеет также потенциальное использование предложенных допонительных требований к программе проведения обязательного1 ежегодного аудита в части аудита учетной политики организации, способствующие снижению издержек налогообложения организаций золотодобывающей отрасли.
Теоретические положения о понятии, признаках и сущности издержек налогообложения, понятии инфраструктуры налогообложения, а также об учетной политике для целей налогообложении как инструменте снижения издержек налогообложения могут быть использованы в учебном процессе при подготовке специалистов по налогообложению.
Апробация исследования, представлены на ежегодных конференциях профессорско-преподавательского состава, докторантов и аспирантов БГУЭП (г. Иркутск, 2007-2009 гг.), на международной научно-практической конференции Современная экономика и перспективы развития (г. Иркутск, 2008 г.), международной научно-практической конференции Роль финансово-экономического образования в инновационном развитии регионов России (г. Иркутск, 2008 г.); международной научно-практической конференции Механизм деятельности хозяйствующих организаций в рыночных условиях (г. Иркутск, 2009 г.);.использованы в научно-исследовательской работе Концептуальные основы взаимодействия государственной налоговой и ценовой политики, выпоняемой кафедрой налогов и таможенного дела БГУЭП.
По теме исследования автором опубликовано 11 научных статей общим объемом 4,1 п.л. (в том числе, 3,9 п.л. авторских), в том, числе одна статья объемом. 0,4 п.л. опубликована в ведущем рецензируемом научном журнале Известия Иркутской государственной экономической академии.
Разработанные в рамках настоящего исследования элементы учетной политики (методика определения суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей возмещению в отношении операций по реализации драгметалов, регистры налогового учет и, рабочий план счетов) внедрены в систему налогового учета ЗАО Ленсиб и ЗАО Севзото. Разработанные требования к программе аудита применяются в деятельности ООО БДО Юникон ВостСибАу-дит.
Результаты исследования используются также в учебном процессе при преподавании курсов Налоги и налогообложение, Налоговая система, Правовое регулирование налоговых отношений, Налоговый учет и отчетность. t
Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, изложенных на 177 страницах текста; список использованной литературы включает 194 наименования. Работа илюстрирована 14 рисунками, содержит 25 таблиц и 8 приложений.
Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Быков, Степан Сергеевич
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Цель настоящей диссертационной состояла в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по снижению издержек налогообложения организаций посредством применения учетной политики. В результате изучения теоретических аспектов проблемы несения издержек налогообложения как на микро-, так и на макро уровне, а также анализа эмпирических данных об издержках налогообложения организаций золотодобывающей отрасли Иркутской области и влиянии на их величину учетной политики для целей налогообложения, нами были получены следующие результаты:
1. Уточнено понятие лиздержки налогообложения. Сегодня в науке не достигнуто единства мнений относительно понятия лиздержки налогообложения. Для того, чтобы дать ему определение, нами был проведен анализ составляющих его понятий лиздержки и налогообложение в их взаимосвязи. В результате такого теоретического анализа, а критического переосмысления подходов к пониманию издержек налогообложения, уже сложившихся в науке, нами было предложено определение издержек налогообложения как реально понесенных, а также вмененных (при возможности их идентификации) издержек, возникающих у любого субъекта экономической деятельности, участвующего в процессе налогообложения, по причине такого участия и помимо (сверх) упла ты налога, подлежащего уплате в соответствии с законодательством о налогах и сборах. Приведенное определение отражает содержание понятия лиздержки налогообложения наиболее поно и позволяет отграничить от смежных, тем самым обеспечивая наиболее поную последующую идентификацию издержек налогообложения в практике осуществления финансово-хозяйственной деятельности организаций.
2. Введено понятие линфраструктура налогообложения. Причиной существования издержек налогообложения является необходимость финансирования общественных благ и формирования некоторой среды процесса налого обложения - комплекса взаимосвязанных и взаимообусловленных институтов формальных правил, по которым исчисляются налоги; неформальных ограничений, влияющих на восприятие формальных правил экономическими агентами, а также механизмов исчисления налогов, их уплаты или принуждения к уплате) и организаций (как правительственных, так и не правительственных) в рамках и (или) при посредстве которых обеспечивается перераспределение внутреннего продукта от экономических агентов государству. Для целей исследования этот комплекс взаимосвязанных институтов и организаций нами был именован инфраструктурой налогообложения.
В инфраструктуре налогообложения можно выделить внешнюю и внутреннюю по отношению к субъекту-носителю издержек составляющие.
Внешняя инфраструктура налогообложения определяется общественными институтами (законодательством о налогах и сборах, изданными в соответствии с ним подзаконными нормативными правовыми актами; неформальными требованиями, ограничениями, обычаям и обыкновениями в сфере налогообложения, а также механизмами мотивации или принуждения), организациями и физическими лицами, участвующими в процессе налогообложения с t позиций ролей, отличных от роли субъекта-носителя, а также их формальными и неформальными связями с субъектом-носителем. Внутреннюю инфраструктуру налогообложения обеспечивает сам субъект-носитель путем организации внутренней институциональной среды (внутренних формальных норм и правил (локальных нормативных правовых актов), действующих в рамках субъекта-носителя для целей налогообложения или бухгатерского учета, неформальных ограничений и внутренних факторов принуждения), структур, осуществляющих возложенные на субъекта законодательством о налогах и сборах функции, а также организации связи между ними. у
Если важнейшим институциональным элементов внешней инфраструктуры является законодательство о налогах и сборах (ст. 1 НК РФ), то важнейшим институциональным элементом внутренней инфраструктуры, во многом определяющим издержки налогообложения, является, по мнению автора, учетная политика организации. Именно в этом документе согласно НК РФ, налогоплательщик вправе закрепить выбранные им способы учета необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности (ст. 11 НК РФ). Внешняя инфраструктура организована таким образом, чтобы обеспечить процесс своевременного поступления необходимой государству суммы налога в бюджет от определенных им категорий налогоплательщиков. Внутренняя же инфраструктура организуется в целях, определяемых собственником, что, как правило, означает стремление к минимуму необходимых налоговых платежей в бюджет.
В связи с тем, что задачи внутренней и внешней инфраструктуры, зачастую, диаметрально-противоположны, их взаимодействие не является бесконфликтным. Такое диалектическое единство, безусловно, приводит к допонительным издержкам - издержкам взаимодействия (как конфликтного, так и бесконфликтного) внешней и внутренней инфраструктуры.
3. Определен состав издержек налогообложения и осуществлена их классификация. Инфраструктура налогообложения включает в себя разнообразные по своему содержанию элементы, находящиеся в постоянном взаимодействии, поэтому состав издержек налогообложения, обеспечивающих ее организацию и эксплуатацию, многообразен и неоднороден. В этой связи осуществлена классификация издержек налогообложения в зависимости от статуса субъекта-носителя. Кроме того, в целях описания особенностей измерения и последующего анализа были также выделены:
- издержки, вызванные исключительно налогообложением (прямые издержки), а также издержки, возникающие в том числе по причине налогообложения (косвенные издержки);
- однократно понесенные расходы, направленные на достижение результата в течение нескольких периодов (капитальные издержки) и осуществляемые регулярно расходы, относящиеся к конкретному налоговому периоду (текущие издержки); - издержки, оправданные с точки зрения искомого эффекта для субъекта-носителя (продуктивные издержки), и издержки, от которых можно избавиться без снижения показателей эффективности деятельности (непродуктивные);
- издержки в форме учитываемых на балансе организации.ресурсов (в том числе материальных, трудовых, интелектуальных и пр.), использованных для целей налогообложения (явные издержки), а также ценность упущенных возможностей осуществления процесса налогообложения альтернативным образом .(неявные издержки, являющиеся по своей сути альтернативными издержками).
4. Установлена роль учетной политики в формировании издержек налогообложения. Теоретический анализ механизма влияния учетной политики на издержки налогообложения позволил автору установить, что в условиях значительной вариации предпочтений налогоплательщиков относительно правил определения величины показателей, необходимых для исчислений налога, неизбежно отклонение законодательно установленной унифицированной нормы от оптимальной для экономических агентов. В этой связи необходим механизм, с одной стороны обеспечивающий учет потребностей налогоплательщиков и, тем самым, снижающий издержки налогообложения, связанные с отсутствием конкретики в нормативно-правовом регулировании, а с другой стороны - не требующий допонительных затрат со стороны государства или экономических агентов на сбор информации в условиях ее асимметрии.
Поскольку издержки локального нормотворчества для налогоплательщиков минимальны, согласно положениям теоремы о децентрализации передача налогоплательщику пономочий по нормативному правовому регулированию налоговых отношений в той части, в которой от индивидуальных особенностей ведения хозяйственной деятельности зависит порядок определения показателей, необходимых для исчисления налогов, приводит к снижению издержек налогообложения и тем самым способствует повышению эффективности налоговой системы в целом.
5. На основе предложенной классификации издержек налогообложения разработана методика их измерения на уровне организации. Анализ особенностей подходов к оценке издержек налогообложения позволил нам установить, что хотя анализ издержек налогообложения к экономической точки зрения и предполагает необходимость выявления альтернативных способов организации внедшей и внутренней инфраструктуры налогообложения в целях определения альтернативных (неявных) издержек налогообложения, связанные с таким анализом трудности делают более ценным для налогоплательщиков и значимым с практической точки зрения анализ реальных (бухгатерских) издержек налогообложения.
Описание и анализ особенностей оценки различных видов издержек налогообложения позволили нам установить их роль и значение в составе издержек налогообложения, определить источники информации о них, а также разработать методы измерения их величины применительно к определенным источникам информации из системы бухгатерского и налогового учета.
Разработанная методика предусматривает дефрагментацию процесса измерения издержек налогообложения путем их деления по видам в зависимости от экономического содержания с определением особенностей измерения и источников данных отношении каждого вида издержек.
6. Апробация разработанной методики на примере предприятий золотодобывающей отрасли Иркутской области позволила установить, что издержки налогообложения значительны по своей величине. Их структура по предприятиям неоднородна, ввиду взаимозаменяемости, однако в среднем наиболее значимыми издержками являются общехозяйственные расходы и расходы на оплату труда (по классификации в зависимости от экономического содержания) и косвенные издержки налогообложения (по классификации в зависимости от степени причинно-следственной связи между налогообложением и расходами).
Издержки налогообложения составляют существенную долю себестоимости продукции предприятий золотодобывающей отрасли, сопоставимы по размеру с уплачиваемыми налогом на добавленную стоимость, а также в среднем превышают суммы уплачиваемых транспортного, земельного, водного налога и налога на имущество организаций. 7. Анализ динамики издержек позволил выявить факторы внешней и внутренней инфраструктуры налогообложения, влияющие на величину издержек налогообложения и придти к выводу о возможности управления издержками посредством влияния на внутренние факторы, в частности Ч на важнейший институциональный элемент внутренней инфраструктуры Ч учетную политику для целей налогообложения.
Воздействие на иные (помимо учетной политики) факторы внутренней инфраструктуры налогообложения (кадровый состав лиц, занимающихся налогообложением в организации, уровень их квалификации, материально-технического и программного обеспечения, организация документооборота и т.д.) также может привести к снижению издержек налогообложения, но при этом будет сопровождаться адекватным ростом иных издержек организации (расходов на обучение, программное обеспечение, и пр.) или занимать продожительное время.
Помимо деления выявленных факторов на внешние и внутренние, была осуществлена их классификация по виду вызываемых ими издержек на факторы, влияющие на постоянные издержки налогообложения и факторы, определяющие величину временных издержек налогообложения или вызывающие их кратковременный рост ввиду несвоевременной адаптации к изменившейся инфраструктуре налогообложения.
8. Предложены элементы учетной политики для целей налогообложения, позволяющие снизить издержки налогообложения предприятий золотодобывающей отрасли. В рамках исследования была разработана методика определения суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей возмещению в отношении операций по реализации драгметалов.
Предлагаемая методика предполагает ведение раздельного учета сумм вычетов по НДС в отношении операций, облагаемых по различным налоговым стайкам, исходя из следующего:
1) суммы вычетов по приобретенным основным средствам и товарома-териальным ценностям заявляются к возмещению вне зависимости от факта добычи и последующей реализации драгоценных металов в разделе декларации по НДС, касающемся операций, облагаемых по ставке 18(10)%;
2) суммы вычетов по выпоненным работам и оказанным услугам заявляются к возмещению в зависимости от того, на какие счета бухгатерского учета была списана стоимость приобретенных работ или услуг:
- если стоимость работ или услуг была списана на счета учета себестои мости драгоценных металов, то сумма налога, относящегося к операциям по реализации, определяется в соответствии с разработанными регистрами налогового учета: журналом учета сумм налога, относящихся к расходам по соответствующему счету (субсчету) бухгатерского учета; журналом учета сумм налога, относящихся к добытому в шлихах золоту; журналом учета сумм налога, относящихся к извлеченному золоту в разрезе осуществленных операций по реализации;
- если стоимость работ или услуг была списана на прочие счета бухгатерского учета, суммы вычетов по таким работам или услугам заявляются в порядке, аналогичном порядку возмещения налога по основным средствам и товароматериальным ценностям (вне зависимости от факта добычи и последующей реализации драгоценных металов в разделе декларации по НДС, касающемся операций, облагаемых по ставке 18(10)%).
Применение разработанной методики позволит предприятиям золотодобывающей отрасли принимать к вычету суммы налога на добавленную стоимость в кратчайшие сроки при поном соблюдении законодательства РФ о налогах и сборах, а также позволит снизить издержки налогообложения в форме претензионных расходов и неявные издержки налогообложения.
Достоинства разработанной автором методики заключаются в следующем:
1. Разработанная методика обеспечивает возможность принятия суммы налога на добавленную стоимость к вычету в как можно более раннем периоде и тем самым минимизирует неявные издержки налогообложения и налоговую нагрузку предприятия, а также позволяет соблюсти требование своевременности заявления суммы налога к вычету;
2. Разработанная методика обеспечивает соответствие суммы налога по книге покупок сумме вычетов по декларации по налогу на добавленную стоимость, а также регистрацию счета-фактуры в книге покупок по мере возникновения права на налоговый вычет, а не по мере принятия товара к учету, как это предусмотрено пунктом 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914;
3. Методика обеспечивает возможность раздельного учета как операций по реализации (облагаемых НДС по различным налоговым ставкам и не облагаемых НДС), так и сумм вычетов, относящихся к этим операциям;
4. Содержание разработанной методики универсально и применимо к хозяйственным ситуациям, прямо в ней не описанным.
Исходя из положений вышеуказанной методики нами был составлен раздел учетной политики, касающийся налога на добавленную стоимость, приложения к учетной политике - регистры налогового учета, раздел рабочего плана счетов бухгатерского учета, необходимый для использования учетной политики, а также примерный порядок отражения в бухгатерском учете операций по расчетам с бюджетом по налогу на добавленную стоимость исходя из особенностей разработанной политики
Принимая во внимание, что свыше 80% добываемого в Иркутской области золота приходится на предприятия, подлежащие ежегодному обязательному аудиту по критериям выручки или суммы активов, автором были разработаны и предложены соответствующие рекомендации по организации обязательного ежегодного аудита бухгатерской отчетности в целях контроля за соответствием разработанных элементов учетной политики для целей налогообложения законодательству о налогах и сборах.
Разработанные рекомендации относятся к требованиям, порядку и условиям проведения аудита учетной политики организации и подлежат отражению в договоре на проведение аудита бухгатерской отчетности предприятий золотодобывающей отрасли.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Быков, Степан Сергеевич, Иркутск
1. Нормативные акты и другие официальные публикации
2. Конституция Российской Федерации: принята всенародным голосованием 12.12.1993 //Российская газета. 1993. -№ 237.
3. Гражданский процессуальный кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 14.11.2002 № 138-ФЭ // Собрание законодательства РФ. Ч 2002. № 46. - ст. 4532.
4. Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 24.07.2002 № 95-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2002. -№30.-ст. 3012.
5. Трудовой кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 30.12.2001 № 197-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2002. - № 1 (ч. 1). -ст. 3.
6. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2000. - № 32. - ст. 3340.
7. Бюджетный кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 31.07.1998 № 145-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 1998. - № 31- ст. 3823.
8. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 1998. - № 31. -ст. 3824.
9. Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности: Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 // Собрание законодательства РФ. Ч 2002. № 39. - ст. 3797.
10. Об утверждении плана счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению: Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н // Экономика и жизнь. 2000. - № 46.
11. Об утверждении положения по бухгатерскому учету Бухгатерская отчетность организации (ПБУ 4/99): Приказ Минфина РФ от 06.07.99 № 43н // Экономика и жизнь. 1999. - № 35.
12. Об утверждении положения по бухгатерскому учету Расходы организации (ПБУ 10/99): Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № ЗЗн // Бюлетень нормативных актов федеральных органов испонительной власти. 1999. -№26.
13. Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учетная политика организации (ПБУ 1/98): Приказ Минфина РФ от 09.12.1998 № 60н // Российская газета. 1999. - № 10.
14. Об утверждении Положения по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности в Российской Федерации: Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н // Бюлетень нормативных актов федеральных органов испонительной власти. 1998. - № 23.
15. Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство (ПБУ 2/94): Приказ Минфина РФ от 20.12.1994 № 167 // Финансовая газета. 1995. -№ 5.
16. О восстановлении НДС при реализации на экспорт товаров, по которым НДС ранее был принят к вычету: Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 11.11.2004 № 03-04-08/117 // Документы и комментарии. 2004. - № 23.
17. Основные результаты и направления бюджетной политики на 2008 год и период до 2010 года электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетcommon/img/uploaded/library/2007/05/taxpoltend.pdf.
18. Стратегия социально-экономического развития объединенной Иркутской области на период до 2010 и на перспективу до 2020 года (подготовлена Институтом региональной политики) электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетstrategy/.
19. По делу о проверке конституционности статьи 11.1 Закона Российской Федерации от 1 апреля 1993 года О государственной границе Российской Федерации в редакции от 19 июля 1997 года: Постановление Конституционного
20. Суда РФ от 11.11.1997 № 16-П // Собрание законодательства РФ. 1997. -№ 4б. - ст. 5339.
21. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 15.05.2007 № 485/0711 Вестник ВАС РФ. 2007. - № 8.
22. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 14.03.2006 № 12797/05 // СПС Консультант.
23. Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 19.02.2009 № КА-А40/572-09 // СПС Консультант.
24. Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирскогоокруга от 31.10.2007 по делу № А19-6998/07-30-Ф02-8118/2007 // СПС Конусультант.
25. Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 29.08.2007 по делу № А19-1624/07-20-Ф02-5290/2007 // СПС Консультант.
26. Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 06.08.2007 № А19-1566/07-33-Ф02-4924/2007 // СПС Консультант.
27. Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 26.04.2007 по делу № А19-17664/06-15-Ф02-1517/07 // СПС Консультант.
28. Решение Арбитражного суда Иркутской области от 20.11.2006 по делу № А19-17664/06-15 // СПС Консультант.
29. Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 24.10.2006 № А10-2998/06-Ф02-5465/06-С1 // СПС Консультант.
30. Учебные пособия, справочные издания, монографии
31. Александрова Е.И., Лагутенко Б.Т. Краткий словарь по налогам /
32. Е.И. Александрова, Б.Т. Лагутенко. ~ М.: Изд-во Экономика, 1998. 187 с.
33. Але М. За реформу налоговой системы. Переосмысливая общепризнанные истины / Пер. с франц. Т.А. Карлова; Под ред. И.А. Егорова. М.: ТЕ-ИС, 2001.-96 с.
34. Але М. Условия эффективности в экономике / Пер. с франц. М.: Наука для общества, 1998. Ч 304 с.
35. Але М. Экономика как наука / Пер с франц. И.А. Егорова. М.: Наука для общества, РГТУ. 1995. 168 с.
36. Аналитическая записка к статистическому отчету о работе арбитражных судов Российской Федерации электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpress-centr/news/totals/indexar.htm
37. Аткинсон Э.Б., Стиглиц Дж.Э. Лекции по экономической теории государственного сектора: Учебник / Пер. с англ. под ред. Л.Л. Любимова. М.: Аспект Пресс, 1995. - 832 с.
38. Бабич A.M. Государственные и муниципальные финансы: учебник для вузов / A.M. Бабич, Л.Н. Павлова. М.: Финансы, ЮНИТИ, 2001. - 687 с.
39. Беккер Г.С. Человеческое поведение: экономический подход. Избранные труды по экономической теории: Пер с англ. / Сост., научн. ред., послесл. Р.И. Капелюшников; предисл. М.И. Левин. М.: ГУ ВШЭ, 2003. - 627 с.
40. Бем-Баверк Э.ф. Основы теории ценности хозяйственных благ электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетbb006.htm
41. Блауг М. Экономическая мысль в ретроспективе / пер с англ., 4-е изд. Ч М.: Дело тд, 1994. 720 с.
42. Бодрова Т.В., Силантьев Ю.В. Налоговый учет и формирование учетной политики для целей налогообложения / Т.В. Бодрова Т.В., Ю.В. Силантьев. Ч М.: Дашков и Ко, 2006. 260 с.
43. Брайко В.Н. Иванов В.Н. Итоги работы золотодобывающей промышленности России в 2007 году и её перспективы на ближайшие годы электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работает?an=mrr030502ru
44. Брайко В.Н. Иванов В.Н. Состояние и итоги работы золотодобывающей промышленности России в 2006 году и перспективы на ближайшие годы электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетarticles/311
45. Бренделева Е.А. Неоинституциональная экономическая теория: учеб. пособие / Е.А. Бренделева; под общ. ред. А.В. Сидоровича. М.: Дело и Сервис, 2006.-352 с.
46. Бреннан Д. Причина правил. Конституционная политическая экономия / Д. Бреннан, Д. Бьюкенен / Пер. с англ. под ред. А.П. Заостровцева. СПб.: Экономическая школа, 2005.-272 с.
47. Буковецкий А.И. Введение в финансовую науку Д.: Знамя Октября, 1929.
48. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права / М.:НОРМА, 2000. 192 с.
49. Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики / СПб.: Юридический центр пресс, 2003. 397 с.
50. Гензель П.П. Налоговое бремя в СССР и иностранных государствах: Очерки по теории и методологии вопроса / П.П. Гензель, П.В. Микеладзе, В.Н. Строгий, К.Ф. Шмелев. -М.:ФиниздатНКФ СССР, 1928. 188 с.
51. Горский И.В. Налоговая политика России: проблемы и перспективы / Под ред. И.В. Горского. М.: Финансы и статистика, 2003. - 288 с.
52. Государственные и муниципальные финансы: учеб. пособие / Под ред. Г.Б. Поляка; 2-е изд., перераб. и доп. -М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007. 319 с.
53. Дадашев А.З, Лобанов А.В. Налоговое администрирование в Российской Федерации / М.: Книжный мир, 2002. 368 с.t
54. Девере М.П. Экономика налоговой политики. Пер с англ. / Под ред. Майкла П. Девере. -М.: Филинъ, 2001. 328 с.
55. Дидович А.П. Изучение проблем налогообложения: опыт использования принципов системного анализа. Ч Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2003. 113 с.
56. Дидович А.П. Понятие налогового механизма и его эффективности // Материалы ежегодной конференции профессорско-преподавательского состава, докторантов, аспирантов и студентов 25-30 марта 2002 года. Иркутск: Изд-во ИГЭА, 2002. С.74-78.
57. Ерохина Е.А. Теория экономического развития: системно-самморганизационный подход. Томск: Изд-во ТГУ, 1999. - 160 с.
58. Институциональная экономика: новая институциональная экономическая теория: Учебник / Пол общ. ред. д.э.н., проф. А.А.Аузана. М.: ИНФРА-М, 2006.-416 с.
59. Иркутская область в цифрах и графиках. Статистический бюлетень / Иркутск.: б.и.. 2009. - 47 с.
60. Капелюшников Р.И. Заметки на полях неинституционального подхода электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетlibertarium/10619
61. Капелюшников Р.И. Категории трансакционных издержек электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетlibertarium/llibsb3l-2
62. Капелюшников Р.И. Новая институциональная теория электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работает10625
63. Капелюшников Р.И. Экономическая теория прав собственности электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетllibpropkapel
64. Караваева И.В. Налоговое регулирование рыночной экономики: Учеб. Пособие для вузов. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000. - 215 с.
65. Кирдина С.Г. Институциональные матрицы и развитие России. Новосибирск: ИЭиОПП СО РАН, 2001. - 308 с:
66. Коуз Р. Заметки к Проблеме социальных издержек электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетllibfmTi06
67. Коуз Р. Природа фирмы электронный ресурс. // Режим доступа: Природа фирмы
68. Коуз Р. Проблема социальных издержек электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетlibertarium/llibfirm05
69. Кузьминов Я.И., Бендукидзе К.А., Юдкевич М.М. Курс институциональной экономики: Институты, сети, трансакционные издержки и контракты / Я.И. Кузьминов, К.А. Бендукидзе, М.М. Юдкевич. М.: ГУ-ВШЭ, 2006. -444 с.
70. Куницына С.Ю., Захарова Е.Н. Основы финансовой диагностики: Учеб. Пособие. Иркутск: Изд-во БГУЭП. 2003. 233 с.
71. Леиашвили П.Р. Анализ экономической ценности. М.: Экономика, 1990.- 191с.
72. Майбурд Е. М. Введение в историю экономической мысли: От пророков до профессоров / Е. М. Майбурд. М.: Дело, Книгоэкспорт, 2000. - 560 с.
73. Макконел К.Р. Брю C.JI. Экономикс: принципы, проблемы и политика / Пер. 16-го англ. изд. М.: ИНФРА-М, 2007. - XXVI, 940 с.
74. Маркетинговые исследования промышленного рынка (золото и серебро) электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетmarket/b2b/gold.html
75. Маршал А. Принципы политической науки электронный ресурс. //
76. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетmar306.htm
77. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение: Учебник. 7-е изд., перераб. и доп. - М.: ИРФРА-М, 2008. - 520 с.
78. Мэнкыо Н. Грегори. Принципы микроэкономики. 2-е изд. / Пер с англ. -СПб.: Питер, 2005. 560 с.
79. Налогообложение: теории, проблемы, решения / В.П. Вишневский,
80. A.С. Веткин, Е.Н. Вишневская и др.; под общ. ред. В.П. Вишневского. Ч Донецк: ДонНТУ, НЭП НАН Украины, 2006. 504 с.
81. Новейший философский словарь / Сост. А.А. Грицанов. Мн.: Изд.1. B.М. Скакун, 1998. 896 с.
82. Норт Д. Институты, институциональные изменения и функционирование экономики / Пер. с англ. А.Н. Нестеренко; предисл. и науч. ред. Б.З. Мильнера. -М.: Фонд экономической книги Начала, 1997. 178 с.
83. Пансков В.Г. Российская система налогообложения: проблемы развития. -М.: МЦФЭР, 2003. 240 с.
84. Петти У. Трактат о налогах и сборах электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpettsod.htm
85. Познер Р.А. Экономический анализ права: В 2-х т. / Пер с англ. под ред. В.Д. Тамбовцева. СПб.: Экономическая школа, 2004. Т.1. Ч XX + 524 с.
86. Познер Р.А. Экономический анализ права: В 2-х т. / Пер с англ. под ред. B.JI. Тамбовцева. СПб.: Экономическая школа, 2004. Т.2. -454 с.
87. Попова JI.B.Формирование учетно-аналитической системы затрат на промышленных предприятиях: учеб. пособие / Л.В. Попова, И.А. Маслова, В.А. Константинов и др. М.: Дело и Сервис, 2007. - 224 с.
88. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М.:
89. Финансы и статистика, 2008.-253 с. >
90. Разумова В.В. Неоинституциональная экономическая теория: Учебное пособие / Под ред. В.В. Разумова. М.: Финансовая академия при Правительстве РФ, 2005.-338 с.
91. Райзберг Б. А., Лозовский Л. Ш., Стародубцева Е. Б.Современный экономический словарь. 5-е изд., перераб. и доп. М.: ИНФРА-М, 2007. - 495 с.
92. Рикардо Д. Начала политической экономии и налогового обложения электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетricsod.htm
93. Россия в цифрах. 2009. Краткий статистический сборник / Э.Ф. Баранов, М.И. Гельвановский, Л.М. Гохберг и др. М.: б.и.. - 2009. - 525 с.
94. Сабанти Б. М. Теория финансов: учебное пособие/ Б. М. Сабанти; 2-е изд. М.: Менеджер, 2000. - 192 с.
95. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетsmitsod.htm
96. Современный философский словарь / Под общей ред. д.ф.н. проф. В.Е. Керимова. Ч 3-е изд., испр. и доп. М.: Академический проект, 2004. Ч 864 с.
97. Соколов А.А. Теория налогов. -М.: Наука. 1928. 135 с.
98. Сомоев Р.Г. Общая теория налогов и налогообложения: Учебное пособие-. М.: ПРИОР, 2000. - 286 с.
99. Сэй Ж.Б. Трактат по политической экономии электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетsaysod.htm
100. Терещенко О. В., Надеждина С. Д., Камышан В. А. Налогообложение в современной России (теория, методология, практика) / Под ред. О. В. Терещенко. Новосибирск: Изд-во НГАЭиУ, 2000. - 248 с.
101. Теория анализа хозяйственной деятельности. Учеб. пособие / Г.В. Савицкая. М.: ИНФРА-М, 2008. - 287 с.
102. Тургенев Н.И. Опыт теории налогов. СПб.: В типографии Н. Греча, 181-8.-568 с.
103. Финансово кредитный словарь. Т2: М-Я/ гл. ред. В. П. Дъяченко. - М.: Финансы, 1964.- Т.2. - 688 с.
104. Финансово-кредитный энциклопедический словарь / Под ред. А.Г. Грязновой. М.: Финансы и статистика. 2002. 1168 с.
105. Финансы предприятий: Учебное пособие / Под ред. проф. А.Д. Аюшие-ва. Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2003. - 342 с.
106. Финансы и кредит: учебник / под ред. проф. М.В. Романовского, проф. Г.Й. Белоглазовой. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Высшее образование, 2007. Ч 609 с.
107. Финансы. Денежное обращение. Кредит: Учебник для вузов / Под ред. проф. Г.Б. Поляка. -М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2-е изд. 2004. 512 с.
108. Финансы: Учебник / под ред. В. В. Ковалева. М.: ТК Веби, 2003. Ч 512 с.
109. Финансы и кредит: учебник / M.JI. Дьяконова, Т.М. Ковалева, Т.Н. Кузьменко (и др.): под ред. проф. Т.М. Ковалевой. Ч 2-е изд., перераб и доп. М.: КНОРУС, 2006. - 376 с.
110. Финансы: Учебник / Под ред. А.Г. Грязновой, Е.В. Маокиной. М.: Финансы и статистика, 2004. - 504 с.
111. Финансы: учебник / Под. ред. проф. М.В. Романовского, проф. О.В. Врублевской, проф. Б.М. Сабанти. 2-е изд., перераб и доп. - М.: Юрайт-Издат, 2009. - 462 с.
112. Фокин В.М. Налоговое регулирование: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Статут, 2004. - 76 с.
113. Шаститко А.Е. Внешние эффекты и трансакционные издержки. М.: ТЕИС, 1997. -47с.
114. Шекова Н.Ю. Социально-экономические издержки трансформации системы занятости / Науч. ред. Н.Н. Даниленко. Иркутск: Изд-во БГУЭП,2003.- 150 с.
115. Экономическая теория / Под ред. Дж. Итуэла, М. Мигрейта, П. Ньюмена: Пер с англ. / Науч. ред. чл.-корр. РАН B.C. Автономов. М.: ИНФРА-М,2004.-XII, 931 с.
116. Экономический словарь / Под ред. А.Н. Азрилияна. Ч М.: Институт новой экономики, 2007. Ч 1152 с.
117. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. Ч М.: ИНФРА-М, 1998.-429 с.
118. Якобсон Л.И. Государственный сектор экономики: экономическая теория и политика: Учебник для вузов / Л.И. Якобсон. М.: ГУ ВШЭ, 2000. - 367 с.
119. Allers М.А. Administrative and compliance costs of taxation and public transfers in the Netherland / Wolters-Noordhoff, Groningen, 1994. 67 p.
120. Ariff M., Loh A. and Talib A. Compliance costs of corporate income taxation in Singapore. 1994. Mimeo. Department of Finance and Banking, National University of Singapore, 1995. Ч 48 p.
121. Baer K. Improving large taxpayers' compliance: a review of country experience. Washington, D.C.: IMF, 2002. 58 p.
122. Breaden С. H., Toumanoff P. G. Transaction costs and economic institutions. In: The political economy of freedom: essays in honour of F. A. Hayek. Ed. by Leube K. R., Zlabinger A. H., Munchen, 1984.
123. Bryden M.H. The Cost of Tax Compliance Toronto: Canadian Tax Foundation Paper. 1961. №25.-114 p.
124. Chan S.Y., Cheung D.K. Compliance costs of corporate taxation in Hong Kong // The International Tax Journal. 1999. Vol.25. P.42-68.
125. Cheung S.N.S. The myth of social costs. Arcadia Press Ltd., 2002. - 93 p.
126. Does atlas shrug: the economic consequences of taxing the rich / J.B. Slem-rod ed. N.Y.: Russell Sage Foundation, 2002. 524 p.
127. Evans C., Ritchie K., Tran-Nam В., Walpole M. A Report into the incremental costs of taxpayer compliance. AT AX, University of New South Wales, Sydney, 1997. 87 p.
128. Evans C., Walpole M. Compliance Cost Control: A Rewiew of Tax Impact Statements in the OECD. Sidney: Australian Tax Research Foundation, 1999. 117 p.
129. Kenneth Arrow. Political and economic evalution of social effects and externalities. Ч In: The analysis of public output. Ed. by Margolis J. Ч N. Y.: National Bureau of Economic Research, Inc., 1970. p. 1-30
130. Milgrom P., Roberts J. Bargaining costs, influence costs, and the organization of economic activity. Ч In: Perspectives on positive political economy. Ed. by J.E. Alt and K.A. Shepsle. Cambridge, 1990. 268 pp.
131. Mills L., Newberry K. The Influence of Tax and Non-Tax Costs on Book-Tax Reporting Differences: Public and Private Firms. Arizona: University of Arizona at Jucson Working Paper, 2000. 118 p.
132. North Douglass C. and Robert Paul Thomas. The rise of the Western world: a new economic history. New York: Cambridge University Press, 1973. 171 p.
133. Pigou A. The Economics of Welfare. L.: Macmillan, 1920. 314 p.
134. Sandford C.T. Tax compliance costs: measurement and policy. Bath: Fiscal Publications, 1995. 268 p.
135. Williamson O.E. The economic institutions of capitalism: firms, markets, relational contracting. New York: Free Press; London: Collier Macmillan, 1985. -450 pp.t
136. Диссертации и авторефераты диссертаций
137. Дармаев А.В. Снижение издержек налогового администрирования: автореф. дис. канд. экон. наук: 08.00.10. Москва, 2008.-22 с.
138. Исаков В.А. Оппортунистическое поведение и механизмы его ограничения (на примере трансакции налогообложения): автореф. дис. . канд. экон. наук: 08.00.01. Санкт-Петербург, 2008. - 12 с.
139. Калашникова И.Н. Налоговое администрирование в России: организаций и развитие: автореф. дис. . канд. экон. наук: 08.00.10. Саратов, 2009. - 20 с.
140. Карахотин С.Н. Оценка влияния налоговых издержек на стоимость капитала и инвестиционную привлекательность организации: автореф. дис. . канд. экон. наук: 08.00.05. Ч Санкт-Петербург, 2006. 17 с.
141. Киреенко А.П. Трансформация налоговой системы в условиях усиления взаимодействия с предпринимательской средой: теория и практика: дисс. . доктора экон. наук: 08.00.10. Иркутск, 2005. - 329 с.
142. Лобанов А.В. Пути повышения эффективности налогового контроля на современном этапе налоговой реформы: автореф. дис. . канд. экон. наук: 08.00.10. Москва, 2009.- 17 с.
143. Лыкова О.А. Институциональные условия минимизации трансакцион-ных издержек реализации отношений собственности (на примере рынка жилой недвижимости): автореф. дис. . канд. экон. наук: 08.00.01. Ростов-на-Дону, 2007.-30 с.
144. Рахимова Л.А. Организационно-экономический механизм управления процессом формирования налоговых издержек в сфере оптовой торговли продукцией лесопромышленного комплекса России: автореф. дис. . канд. экон. наук: 08.00.05. Москва, 2007. - 27 с.
145. Редько В.А. Механизм налогового стимулирования инвестиционной деятельности в реальном секторе экономики: дисс. . канд. экон. наук: 08.00.10. -Москва, 1999.- 158 с.
146. Телятников Н.Б. Теория реформирования налоговой системы в рыночной экономике: дисс. . доктора экон. наук: 08.00.01. Саратов, 1999. 478 с.
147. Хантаева Н. Л. Формирование института налогов и налогообложения в условиях современной экономики России: дисс. . канд. экон. наук: 08.00.01. Ч Улан-Удэ, 2004. 157 с.
148. Шакиев В.А. Институт налогообложения в рыночной экономике: автореф. дис. . канд. экон. наук: 08.00.01. Уфа, 2001. - 15 с.
149. Щепкин С. С. Институт налогообложения в системе средств обеспечения государственной деятельности: автореф. дис. . канд. экон. наук: 12.00.01. Ч СПб., 2007.-21 с.
150. Публикации в периодических изданиях
151. J.55. Абрамов А. П. Уплата налогов третьими лицами путь снижения издержек процесса формирования доходов бюджета // Проблемы финансов и учета.-2006.-№ 1.-С. 27-31.
152. Авдеева О. А. Роль информации: теоретические представления и статистическая оценка (на примере Омской области) электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpublic/articles.php?htmlfile=avdeeva-01-l.htm
153. Аронов А.В. Налоговая система: реформы и эффективность // Налоговый вестник. 2001. - № 5. - С.33-35.
154. Аукуционек С., Батяева А. Какие налоговые реформы выгодны государству? // Вопросы экономики. 2001. - №9. - С.59-81.
155. Балацкий Е.В. Эффективность фискальной политики государства // Проблемы прогнозирования. Ч 2000. Ч №5. С.30-3 8.
156. Баумоль У. Чего не знал Альфред Маршал: вклад XX столетия в экономическую теорию // Вопросы экономики. 2001. - № 2. - С.73-107.
157. Беккер Е.Г. Совершенствование институциональной системы как метод сокращения уклонения от налогов // Финансы и кредит. 2004 . - № 4. - с. 5058.
158. Гагарский В.В. Сокращение издержек компании // Финансовый вестник: фицансы, налоги, страхование, бухгатерский учет. 2009. - № 7. - С. 9-14.
159. Горский И.В. К оценке налоговой политики // Вопросы экономики. Ч 2002. №7. - С.70-78.
160. Горский И.В. Сколько функций у налога? // Налоговый вестник. 2002. -№3. - С.86-91.
161. Горский И.В; Налоги в экономической стратегии государства // Финансы.-2001.-№ 8. С.36-39.
162. Дидович А.П. Организационный кризис налоговой системы // Известия ИГЭА. 2003. -№1. - С. 19-29.
163. Ельмеев В .Я., Тарандо Е.Е. Общественные блага и социализация собственности электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетdb/sectx/124.html
164. Емельянов А. М. Оценка значения социальной ставки дисконтирования для России и проведение межстрановых сравнений // Финансы и кредит. 2007. -№46.-С. 63-71.
165. Журавлёва Т.А. Эффективность налогообложения и её критерии в ры-но^ой экономике // Финансы и кредит. 2004. - № 1. Ч С. 59-62.
166. Киреенко А.П. Издержки налогообложения: проблемы измерения и оценки // Регион: экономика и социология. Ч 2003. № 4. Ч С. 106-119.
167. Меркулова Т.В. Налоговое поведение: институциональные аспекты анализа // Научные труда ДонНТУ. Серия: экономическая. Выпуск 89-3. Донецк, ДонНТУ- 2005.-С. 159-165.
168. Меркулова Т.В. Экстерналии налогообложения // Экономический вестник ростовского государственного университета. Ч 2007. Том 5. № 2. С. 27-35.
169. Николаев И. Шульга И.Экономические издержки законотворчества // Общество и экономика. 2004. - №3. - С.94-122.
170. Николаева Е.В. Влияние трансакционных издержек на эффективность современной корпорации // Вестник Челябинского государственного университета. -2009. -№ 2 (140). Экономика. Вып. 18.-С. 133-138.
171. Норт Д. Экономический анализ институтов. // Вопросы экономики. -1997,- №3.
172. Осмоловец С.С. Оценка и анализ трансакционных издержек на предприятии // Справочник экономиста. 2005. - № 11. - С. 41-46.
173. Панженская И. Г. Методика учета трансакционных издержек // Бухгатерский учет. 2006. - № 19. - С.62-64.
174. Сапронова А.А. Издержки налогообложения и пути их снижения // Современные финансово-экономические проблемы в условиях глобализации. Ч Ставрополь. 2007. - С. 189-193.
175. Скуфьина Т.П. Расчет трансакционных издержек потребительского рынка (по результатам обследования потребительского рынка Мурманской области) // Проблемы прогнозирования. 2003. - № 4. - С. 138-143.
176. Усатова JI.B. Классификационные признаки градации базовой терминологии учетно-аналитической системы в рамках затрат, расходов и издержек // Экономический анализ: теория и практика. 2008. - № 23. - С. 60-67.
177. Цена золота достигла нового исторического максимума. РИА Новости электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетfinance/news/2009/l 0/14/860226.
178. Шварц Д. Цены на золото достигли исторических максимумов электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работает2009/10/07/zoloto-site-anons.html.
179. Шуба. В.Б. Бюджетный федерализм: взгляды зарубежных исследователей // Финансы. 2004. - № 8. - С. 24-26.
180. Alchian A. A., Demsetz Н. Production, information costs, and economic organization. American Economic Review. - 1972, v. 62, № 6.
181. Owens Jeffrey. Tax Administration in the New Millenium // Intertax, 2002, Vol.30. P.127-136.
182. Slemrod, J. and N. Sorum. The compliance cost of the US individual income tax system //National tax journal. 1984. Vol. 37. P.461-74.
183. Swaney J., Evers M. The social cost concepts of K.W. Kapp and K. Polanyi //Journal of economic issues. 1989. Vol. XXIII. № 1. March. Pp. 12-23.
184. Tran-Nam В., Evans C., Walpole M., Ritchie K. Tax compliance costs: Research methodology and empirical evidence from Australia // National Tax Journal.2000. P. 398-425.
185. Vehorn C. L., Brondolo J. Organizational Options for Tax Administration // Bullettin for International Fiscal Documentation. 1999. Vol 53. P. 499-512.
186. Wallace E. Oates. Fiscal competition and European Union: contrasting perspectives // Regional Science and Urban Economics, Volume 31, Issues 2-3, April2001, Pages 133-145.
187. Wallace E. Oates. Property taxation and local public spending: the renter effect // Journal of Urban Economics, Volume 57, Issue 3, May 2005, P. 419-431
188. Williamson О. E. Reflections on the new institutional economics. Journal of Institutional and Theoretical Economics, 1985, v. 141, № 1.
189. Williamson О. E. Transaction-costs economics: the governance of contractual relations. Journal of Law and Economics, 1979, v. 22, № 2.
190. Zerbe R. O. Problem of social cost in retrospect. Research in Law and Economics. - 1980, v. 2. - p. 83-102.
Похожие диссертации
- Совершенствование налогообложения организаций при комплексном использовании минерального сырья
- Система налогового прогнозирования и планирования на основе интеграции учетных и аналитических процедур макро и микроуровня
- Совершенствование налогообложения организаций в рыночных условиях
- Учет и аудит деятельности специализированных маркетинговых организаций
- Развитие учетно-информационного обеспечения коммерческих организаций на основе моделирования учетных процедур