Развитие управленческого учета в кролиководческих организациях

Фасхутдинова, Миляуша Сагитовна

Темы диссертаций по экономике » Бухгатерский учет, статистика

Развитие управленческого учета в кролиководческих организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	кандидат экономических наук
Автор	Фасхутдинова, Миляуша Сагитовна
Место защиты	Казань
Год	2009
Шифр ВАК РФ	08.00.12

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Развитие управленческого учета в кролиководческих организациях"

На правах рукописи

ФАСХУТДИНОВА Миляуша Сагитовна

РАЗВИТИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В КРОЛИКОВОДЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

Специальность 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 1 Ц й Г

Йошкар-Ола - 2009

003470574

Работа выпонена на кафедре бухгатерского учета и аудита ФГОУ ВПО "Казанский государственный аграрный университет"

Научный руководитель - д-р экон. наук, профессор

Клычова Гузалия Салиховна

Официальные оппоненты - д-р экон. наук, профессор

Арзамасцев Алексей Дмитриевич - канд. экон. наук, доцент Маркарьян Сергей Эдуардович

Ведущая организация - ФГОУ ВПО "Вятская государственная " сельскохозяйственная академия"

Защита состоится 16 июня 2009 года в Ю00 часов на заседании диссертационного совета ДМ 212.115.05 при ГОУ ВПО "Марийский государственный технический университет" по адресу: 424006, Йошкар-Ола, Панфилова, 17 Марийский государственный технический университет, корпус 3, ауд.316.

Юридический и почтовый адрес университета: 424000, г. Йошкар-Ола, пл. Ленина, 3.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ГОУ ВПО "Марийский государственный технический университет".

Сведения о защите и автореферат диссертации размещены на официальном сайте ГОУ ВПО "Марийский государственный технический университет" Ссыка на домен более не работаетp>

Автореферат разослан 15 мая 2009 года.

Ученый секретарь диссертационного совета, канд. экон. наук, доцент

Т.Влялиева

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Современное состояние продовольственного рынка России можно охарактеризовать как скрытый дефицит основной массы продуктов по отношению к мясу и мясным продуктам. Дефицит выражается в низком объеме производства и, как следствие в высоких ценах. Однако развитие рыночных отношений за последние 15-20 лет способствует созданию условий для повышения мотивации бизнеса в решении продовольственной проблемы. Наиболее перспективным для развития бизнеса в мясном подкомплексе становится такая отрасль как кролиководство, отличающиеся физиологической особенностью - высокой продуктивностью животных. Коэффициент воспроизводства биомассы животного в течение года составляет по кроликам 80 раз, тогда как по ближайшим "мясным конкурентам" (свиньи и нутрии) - 13-14 раз. Экономическая эффективность воспроизводства кроликов является высокой и составляет около 10,7 тысяч рублей на условную самку (массой до 10 кг), тогда как по ближайшему "мясному конкуренту" - свиньям составляет только 7963 рубля на условную самку (120 кг - средняя масса одной свиноматки).

Кроме мяса в кролиководческих организациях вырабатывают шкурки и кожу. Высокую потребительную стоимость имеет навоз, используемый в таких специфических и высокорентабельных отраслях сельского хозяйства, как грибоводство и выращивание цветов.

Следует заметить, что высокие показатели кролиководства сами по себе не обеспечивают эффективное функционирование организаций этой отрасли. Рыночные условия предъявляют высокие требования к уровню организации бизнеса, эффективное ведение которого возможно только на основе современных инструментов менеджмента.

Одним из главных инструментов эффективного менеджмента является управленческий учет, основанный на современных концепциях учета затрат и калькулировании себестоимости, от которых во многом зависит формирование конечного финансового результата и, на этой основе, управление доходами и расходами в кролиководческих организациях.

Возможность использования управленческого учета не является лимитирующим фактором, так как его инструменты общедоступны, проблемой является отсутствие современных инструментов управленческого учета, адаптированных к отрасли кролиководства, что указывает на актуальность выбранной темы исследования.

Состояние изученности проблемы. Теоретические и практические вопросы исследования проблем современного управленческого учета освещены в трудах многих отечественных и зарубежных ученых-экономистов, среди них: Р.А.Аборов, Е.А.Бойко, МЛ.Вахрушина, К.М.Гарифулин, КДрури, В.А.Ерофеева, В.Б.Ивашкевич, А.М.Карминский, Г.М.Лисович, Э.Майер, Р.Манн, Е.А.Мизиковский, С.А.Николаева, Н.И.Оленев, В.Ф.Палий, СН.Петренко, Л.В.Попова, А.Г.Примак, С.С.Сатубадин, Я.В.Соколов, В.И.Ткач, С.Г.Фалько, Х.Й.Фольмут, Д.Хан, П.Хорват, Х.Хунгенберг, Н.Г.Чумаченко и др.

В своих работах авторы строят современную концепцию управленческого учета с использованием: бюджетирования, учета по "усеченной" стоимости, нормативного метода, контролинга, учета по функциям (АВС-метод), учета по центрам ответственности и центрам затрат, учета по циклам управления и т.д. Однако перечисленные учетные инструменты до настоящего времени не адаптированы для кролиководческих организаций, о чем свидетельствует отсутствие нормативных и методических рекомендаций управленческого учета в данной отрасли.

Следует заметить, что учет по центрам ответственности и центрам затрат на основе бюджетирования и учет по "усеченной" стоимости для кролиководческих организаций наиболее предпочтителен, чем учет по функциям управления, однако этот выбор нуждается в исследовании и теоретическом обосновании. Кроме того, существует настоятельная необходимость совершенствования официальных методических указания по учету затрат и калькулированию себестоимости продукции в кролиководческих организациях.

Выявленные факты недостаточного методического обеспечения управленческого учета, отсутствие комплексных решений по использованию современной концепции управленческого учета в кролиководческих организациях, необходимость совершенствования отдельных Положений по бухгатерскому учету (ПБУ) применительно к их использованию в специфических отраслевых комплексах мясной отрасли, официальных методических указаний по учету затрат и калькулированию себестоимости продукции кролиководства, - обусловили выбор темы исследования, цели, задачи и структуру диссертации.

Цель и задачи исследования. Целью диссертации является решение комплекса теоретических и методических вопросов управленческого учета, научное обоснование и выработка методических и практических решений по применению современных инструментов управленческого учета в кролиководческих организациях.

Достижение поставленной цели потребовало решения следующих задач:

- обосновать проблемы формирования учетной информации для пользователей и определить пути их решения;

- раскрыть сущность управленческого учета как инструмента эффективного менеджмента;

- выявить особенности управленческого учета затрат и прибыли в кролиководческих организациях, влияющих на его организацию;

- раскрыть условия признания и выявить особенности учета доходов в кролиководческих организациях;

- определить критерии формирования информации о затратах в системе счетов бухгатерского учета кролиководческих организаций;

- раскрыть особенности калькулирования себестоимости продукции кролиководческих организаций;

- разработать учетные инструменты управления прибылью в кролиководческих организациях;

- разработать методику управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в кролиководческих организациях;

- обосновать концептуальную модель организации современного управленческого учета в кролиководческих организациях.

Область исследования. Диссертационная работа выпонена в рамках раздела "Бухгатерский учет и экономический анализ" Паспорта специальности ВАК 08.00.12 "Бухгатерский учет, статистика": п. 1.8 "Бухгатерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей", п. 1.9 "Проблемы учета затрат и калькулирование себестоимости, методы ее статистического анализа".

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность теоретических, методических и практических вопросов, связанных с разработкой новых и совершенствованием имеющихся инструментов управленческого учета, отвечающих требованиям эффективного финансового менеджмента в кролиководческих организациях.

Объектом исследования определены действующая методика и организация управленческого учета в сельскохозяйственных предприятиях и в кролиководческих организациях, официальные методические указания по учету затрат и калькулированию себестоимости сельскохозяйственной продукции, факторы и результаты производства продукции кролиководства, современные концепции управленческого учета.

Информационная база исследования включает в себя законодательные и нормативные акты Российской Федерации, статистические и отчетные данные по кролиководческим организациям, труды отечественных и зарубежных исследователей, материалы периодических изданий, сеть Интернет. Изучение конкретных вопросов по теме исследования проводилось в ООО "МИАКРО-Каратау" (г. Казань) и в других организациях Министерства сельского хозяйства и продовольствия Республики Татарстан.

Теоретической и методологической основой исследования послужили научные труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и практики управленческого учета, законодательные и нормативные акты по вопросам организации бухгатерского учета в Российской Федерации, методические рекомендации.

В ходе исследования применялись методы сравнения, классификации, абстрактно-логический, балансовый, наблюдения, детализации, коэффициентов, дедуктивного и индуктивного подходов и др.

Научная новизна работы заключается в разработке теоретических и организационно-методических вопросов адаптации учетных инструментов управленческого учета к деятельности в кролиководческих организациях, а также в разработке современной концепции управленческого учета.

Основные результаты, характеризующие научную новизну содержаться в следующих пунктах:

- обоснованы направления формирования учетной информации в зависимости от приоритета интересов групп пользователей;

- раскрыта сущность управленческого учета как инструмента эффективного менеджмента, заключающаяся в обеспечении управленческих решений специфической учетной информацией по кролиководческим организациям;

- выявлены особенности управленческого учета затрат и прибыли, связанные с их признанием в системе счетов бухгатерского учета в кролиководческих организациях;

- определены системы показателей о затратах и раскрыты особенности калькулирования себестоимости продукции кролиководческих организаций;

- разработаны учетные инструменты управления прибылью в кролиководческих организациях;

- разработана методика управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в кролиководческих организациях;

- обоснована организация современного управленческого учета в кролиководческих организациях.

Практическая значимость результатов исследования заключается в разработке модели организации современного управленческого учета максимально адаптированного к условиям отрасли кролиководства, которая обеспечивает оперативность получения управленческой информации. Разработанные учетные регистры позволяют существенно повысить комплексность получения управленческой информации. Важное практическое значение имеет выбор объектов калькуляции и калькуляционных единиц в кролиководстве с учетом качественных признаков продукции, что существенно повышает информативность данных при аналитическом сопоставлении затрат по отдельным объектам калькуляции.

Материалы данного исследования могут быть использованы при преподавании курса "Бухгатерский управленческий учет", "Учет затрат и калькулирование себестоимости в отраслях".

Апробация результатов исследования. Основные теоретические и практические результаты исследования докладывались на Международной научно-практической конференции "Турция-Татарстан: на пути к стратегическому партнерству" (г. Казань, 2007 г.); на Международной научно-практической конференции "Изменяющаяся Россия: аграрные преобразования начала XXI века-результаты и перспективы" (г. Москва, 2008 г.); на Международной научно-практической конференции "Международные научные обмены как средство интеграции российского образования в мировое культурное пространство" (г. Казань, 2008 г.); на Всероссийской научно-практической конференции "Инновационное развитие агропромышленного комплекса" (г. Казань, 2009 г.); на ежегодных научно-практических конференциях Казанского ГАУ. Результаты научных исследований приняты к внедрению в ООО "МИАКРО-Каратау" г. Казань, ОАО "СХП" Кощаковский" Пестречинский район Республики Татарстан, ЗАО "Бирюли" Высокогорский район, Министерством сельского хозяйства и продовольствия РТ, что подтверждается соответствующими актами о внедрении.

Основные положения и результаты диссертационного исследования нашли свое отражение в 11 публикациях автора общим объемом 11,93 п.л. (в том числе авторских 10,26 пл.), в том числе в двух статьях изданий, включенных в реестр ВАК РФ.

Структура и объем диссертационной работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений.

ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Выявлена первичность финансового или управленческого учета и установлена ее зависимость от приоритета интересов групп пользователей учтенной информации.

Возникновение предмета управленческого учета произошло сравнительно давно, однако его четкое очерчивание в структуре бухгатерского учета было осуществлено в середине XX века в западных странах с развитой рыночной экономикой. Это возникновение было обусловлено ужесточением требований к финансовому учету со стороны государства в части раскрытия информации о деятельности хозяйствующих субъектов. Обоснованное желание сохранить коммерческую тайну организации породило управленческий учет, представляющий собой часть информационной совокупности предприятия, которую общество и государство еще не успели отвоевать у собственников.

Такое рождение управленческого учета представлено в современной его трактовке. Если исходить из этого положения, то финансовый учет является первичным по отношению к управленческому учету. Если же исходить из того, что до конца XIX в. на практике только и существовал управленческий учет, другого не было, то управленческий учет является первичным по отношению к финансовому.

Из данного рассуждения видна дискуссионность представления о первичности того или иного учета, которая в явном виде недостаточно освещена в разных источниках и требует более детального рассмотрения.

Существует мнение, что бухгатерский учет как целостная учетная подсистема решает проблемы всех потребителей информации. Поэтому можно выделить группы пользователей, порождающие деление учета. При этом потребность в информации разных групп пользователей вписывается в существующее деление на управленческий и финансовый учет, что не противоречить концепции целостной учетной подсистемы: потребители те же, информационная база прежняя, группировка данных отличается на не принципиальном уровне (с точки зрения целостности подсистемы бухгатерского учета).

Анализ показывает, что требования, предъявляемые к финансовому и управленческому учету таковы, что отсутствие управленческого учета в силу невозможности ведения его в поном объеме, не является критическим с точки зрения существования предприятия в правовом поле, которое является почти абсолютным требованием к возможности функционирования организации. И наоборот, отсутствие финансового учета в организации является недопустимым с точки зрения существования предприятия в правовом поле.

Более того, финансовый учет является достаточным для соответствующего управления предприятием, хотя и недостаточно необходимым. Другими словами финансовый учет может заменить управленческий учет при отсутствии возможности вести последний в поном объеме или частично. А вот управленческий учет заменить финансовый учет не может даже частично, так как это запрещено законом.

Тем не менее, почему возникает вопрос о приоритете управленческого или финансового учета, как давно он возник? Возник он с момента появления пользователей учетной информации в количестве больше одного. За кем приоритет в использовании информации, тот и определяет приоритетность (первичность) того или иного учета.

Например, если мы формируем акционерное общество, то его привлекательность для инвесторов - внешних пользователей будет определяться стоимостными характеристиками, отраженными в финансовом учете, потому что стоимость общества напрямую зависит от показателей финансовой отчетности. Поэтому все управленческие решения будут начинаться с анализа финансового учета и его результатов - финансовой отчетности. На основе проведенного анализа будет принято решение по изменению управленческого учета. В этом случае первичность остается за финансовым учетом.

Другой пример. Если учредители, скажем общества с ограниченной ответственностью, не заинтересованы в "выдающихся" показателях финансовой отчетности, а весь процесс организации и ведения учета направлен изнутри организации и подчинен интересу менеджеров, то, соответственно, процесс преобразования информации будет исходить из управленческого учета. В данном случае управленческий учет становиться первичным по отношению к финансовому.

Из приведенных рассуждений вытекает, что первичность учета финансового или управленческого есть критерий диалектический, определяемый интересами групп пользователей информации.

2. Обоснована необходимость определения первичности управленческого или финансового учета для целей организации и ведения эффективного менеджмента.

Какова практическая ценность вывода о первичности управленческого или финансового учета? Сделанное обоснование позволяет четко формализировать учетный процесс, так как не нужно искать основания с чего начинать планирование учетной подсистемы, показателей и учетных процедур, анализ и контроль. Если приоритет интересов за внешними пользователями, то мы говорим о первичности финансового учета, поэтому целевыми показателями становятся показатели финансовой отчетности и финансового учета. Если интерес пользователей закладывает приоритет во внутреннее развитие организации, то мы говорим о первичности управленческого учета и, как следствие, целевыми показателями мы определяем показатели управленческой отчетности и управленческого учета.

Управленческий и финансовый учет дожны быть инструментом эффективного менеджмента. Критерием оценки эффективности функционирования управленческого или финансового учета является его соответствие установленным принципам. Информация, сформированная управленческим учетом вне данных принципов, не может обеспечить эффективный менеджмент. Тоже самое касается и финансового учета.

Эффективность как феномен представляется в трёх аспектах: понятие эффективности, критерий эффективности, показатели эффективности. Объектом "внимания" учета являются, прежде всего, критерий эффективности и показатели эффек-

тивности, так как именно учет формирует информационную базу для их расчета.

Считаем, что для бухгатерского учета понятие критерия эффективности является концептуальным.

Необходимо обратить внимание на то, что формирование информации об имуществе-ресурсах организации больше подчинено финансовому учету, чем управленческому, так как затрагивает юридические отношения по поводу сохранности имущества-ресурсов. Поэтому управленческий учет затрагивает лишь информацию по затратам на обслуживание и формирование имущества-ресурсов организации. В то же самое время производственные затраты находятся в большем подчинении возможности управления ими в рамках управленческого учета.

Кроме затрат управленческий и финансовый учет затрагивает вопросы учета и управления финансовыми результатами коммерческой организации, к которым относятся доходы и прибыль.

При соизмерении полученных в организации доходов и прибыли с понесенными затратами в различных аспектах получают показатели эффективности деятельности или эффективности менеджмента, что при некотором обобщении является тождественным.

При оценке показателей эффективности осуществляют их сопоставление с критерием эффективности. Если показатели эффективности отвечают требованиям критерия, то говорят о том, что менеджмент эффективен, в противном случае - не эффективен.

Можно различить четыре критерия эффективности: на уровне общества, трудового колектива, отдельного работника и частный. Одновременно данные уровни определяют само построение управленческого учета, например, для унитарных предприятий "свой" управленческий учет и для него в ярко вьфа-женном виде соответствует использование критерия эффективности на уровне общества; для "народных предприятий" и кооперативов - критерий эффективности на уровне трудового колектива; критерий эффективности на уровне отдельного работника в той или иной степени присутствует во всех хозяйственных типах предприятий; для акционерных обществ четко выражена оценка эффективности на основе частного критерия эффективности.

Соответствие критериям эффективности, которое определяет эффективен менеджмент или нет, устанавливается по отношению к следующим показателям:

- для общественного уровня - валовая продукция, что в рамках учета в большей степени соответствует выручке и валовому доходу;

- для трудового колектива - экономическая категория "валовой доход", что в рамках учета в большей степени соответствует сумме фонда оплаты труда и прибыли;

- для отдельного работника - заработная плата, что в рамках учета соответствует фонду заработной платы одного работника в среднем за год;

- для частного уровня - прибыль, что в рамках учета в большей степени соответствует прибыли после уплаты всех налогов.

Для учета это означает, что, являясь поставщиком информации об имуществе-ресурсах, о производственных затратах и финансовых результатах он напря-

мую влияет на оценку экономической эффективности работы организации. Изменяя учетные данные в учете, при прочих равных условиях, можно изменить оценки и задать эффективность менеджмента.

В связи с этим может возникнуть противоречие между содержанием информации поставляемой управленческим или финансовым учетом и оценками эффективности менеджмента: отражая интерес какой-нибудь одной группы пользователей и основываясь на соответствующем критерии эффективности данное построение учета, может быть использовано для оценки эффективности с позиции интересов другой группы пользователей. В результате по одной оценке менеджмент организации покажет эффективную работу, а по другой - не эффективную.

Решением данной проблемы может быть распространение контроля, осуществляемого в рамках управленческого и финансового учета, на показатели оценки эффективности менеджмента. Соответственно дожно быть построено планирование и анализ. Только в этом случае бухгатерский учет действительно станет комплексным инструментом эффективного менеджмента.

3. Разработаны принципы управленческого учета, регулирующие оценку эффективности менеджмента на основе критерия эффективности приоритетной группы пользователей.

Полученные выводы дожны быть каким-то образом закреплены в практике управленческого учета, иначе они останутся простой рекомендацией без реальной силы применения на практике. Известным способом установления значимости явления для практики является возведение его в ранг принципа. Для управленческого учета существует ряд признанных принципов ведения учета.

Анализ принципов управленческого учета показывает, что существующий перечень не затрагивает непосредственно оценки эффективности менеджмента исходя из заданного для построения управленческого учета интереса-критерия эффективности.

В связи с этим предлагаем ввести для использования в управленческом учете такие принципы, которые позволяли бы формировать управленческий учет таким образом, чтобы даваемая на его основе оценка эффективности менеджмента была объективной, что означает соответствие таких оценок интересам пользователей информации данной учетной подсистемы.

Такими принципами дожны быть:

1. Принцип соответствия интересам пользователей информации;

2. Принцип эффективности менеджмента.

Принцип соответствия интересам пользователей информации означает, что управленческий учет дожен быть построен таким образом, чтобы получаемая информация от учетной подсистемы давала максимум характеристик критерия эффективности, который соответствует интересу данной группы пользователей. Максимум характеристик означает наиболее возможная аналитичность учета по показателям соответствующим интересу-критерию эффективности приоритетной группы пользователей.

Ключевая роль данного принципа в том, что он устанавливает в условиях ограничения объема обрабатываемой информации конкретные рамки: для полу-

чения какой информации ограничение дожно быть минимальным, и где учет дожен поностью соответствовать требованию соотношения затраты-эффект от его ведения.

Принцип эффективности менеджмента означает, что только тот менеджмент эффективен, результаты которого соответствуют требованиям управленческого учета организованного в соответствии с интересом-критерием эффективности. Результаты и требования в данном случае оформляются в показатели, которые выводятся из управленческого учета.

Информационной базой расчетов показателей эффективности менеджмента становятся данные о затратах и финансовых результатах.

4. Предложены объекты калькуляции и калькуляционные единицы в кролиководстве с учетом качественных признаков.

Считаем, что в Методических рекомендациях МСХ и продовольствия РФ, на наш взгляд, при выделении объектов учета затрат и калькуляции себестоимости продукции не учтены специализация и размеры хозяйства, объемы производства той или иной отрасли животноводства и приведены не все объекты калькуляции. В частности, в качестве объектов калькуляции при выращивании и откорме не выделена живая масса кроликов (приводится только прирост живой массы), а по тем животным, которые не взвешиваются, не предусматривается определение себестоимости кормо-дня. Без этого показателя невозможно определить прирост 1 головы в денежной оценке за отчетный период и как следствие правильно оценить эффективность работы сельскохозяйственных организаций для принятия адекватных управленческих решений.

При рассмотрении объектов калькуляции в кролиководстве, также целесообразным становится выделение групп шкурок по качественному признаку именно как объектов калькуляции. Важным является то, что здесь качественный признак не подразумевает сравнительную характеристику объекта калькуляции типа более или менее качественнее, а речь идет, в частности, о цветовой гамме шкурок и породе кроликов, так как при учете данных параметров по ряду пород кроликов в организации затраты существенно отличаются от средних по видам кроликов.

Исходя из этого, при рассмотрении отдельных видов кроликов дожны допоняться данными, показывающими выделение объектов калькуляции с отражением калькуляционных единиц, учитывающих качественную составляющую кролиководства (табл. 1).

Таблица 1. Объекты учета производственные затрат и калькуляции себестоимости шкурок на примере кроликов ангорской породы

Объекты планирования и учета производственных затрат Объект исчисления себестоимости продукции Едншшм измерения объектов калькуляции с учетом качества шкурок

Кролики ангорской породы деловой молодняк I сорт голов

II сорт голов

III сорт голов

Кролики прочих пород I сорт голов

II сорт голов

III сорт голов

Такое представление информации в современных условиях дожно, на наш взгляд, формировать расчет себестоимости калькуляционных объектов и калькуляционных единиц в кролиководстве обеспечивающий существенный рост информативности данных и как следствие рост эффективности менеджмента.

5. Адаптированы современные учетные инструменты управления доходами и расходами к условиям управленческого учета в кролиководстве и на основе этого разработаны учетные регистры.

Современная концепция управленческого учета направляет на создание такой учтенной подсистемы, которая поставляет информацию для менеджмента в наикратчайший срок с постоянным усилением прогностичности данных. При этом предоставленная информация для системы управления учетной службой, согласно современным учетным концепциям, дожна содержать и некую рекомендательную составляющую, которая направляет руководство на принятие правильного и перспективного для жизни организации решения. Последнее обеспечивается системой показателей современного управленческого учета, адаптированных для конкретного вида деятельности.

Ключевым моментом современного управленческого учета является итерационный подход к формированию управленческой информации. Механизм действия прост - по завершению очередной итерации принимается решение по изменению объемов производства, затрат и программы сбыта и, чем чаше итерации, тем точнее принимаемое управленческое решение. Основываясь на этом, и исходя из специфики отрасли кролиководства, предлагаем мероприятия по разработке и внедрению современной концепции управленческого учета в рассматриваемой отрасли.

Особенность ведения кролиководства показывает, что при необходимости сравнительно нетрудно быстро нарастить объемы производства. С другой стороны, при необходимости, сокращение производства в организации может поставить под угрозу существование отрасли кролиководства, так как может привести к потере генетического потенциала пород кроликов. Также часть продукции кролиководства (шкурки и навоз) можно сохранять в запасе без существенной потери качества, что позволяет применять элементы современного управленческого учета для этой отрасли.

В качестве итераций принято рассматривать циклы управленческого учета. В кролиководстве установлены циклы управленческого учета исходя из особенностей отрасли. В рамках оперативного управленческого учета выделяют, оперативны циклы. Оперативным циклом дохода в кролиководстве, на наш взгляд, дожен быть интервал времени равный технологическому циклу по выращиванию кроликов (забою и первичной переработке продукции). Этот цикл равен 4-5 месяцам - сроку созревания кроликов. Исходя из этого, в году устанавливается 3 цикла получения доходов в кролиководстве.

Выделяют стратегические циклы. В кролиководстве, на наш взгляд, к стратегическому циклу относятся период и приуроченные к нему мероприятия, реализуемые в течение года и более. Данное мнение связано со спецификой отрасли кролиководства, а именно растянутостью цикла производства кормов минимум на один год, а селекционной работы - на несколько лет, и, как следствие,

любое стратегическое изменение производственной программы возможно реализовать минимум через один год.

В рамках циклов управленческого учета основанием для реагирования дожны быть отклонения фактических данных от запланированных. В системе управленческого учета данные оформляются в показатели, на основе которых и функционирует рассматриваемая система реагирования на отклонения. Для решения задачи по разработке инструментов современного управленческого учета были приведены в систему показатели ведения отрасли кролиководства (табл. 2).

Таблица 2. Показатели учетно-аналитнческой составляющей оперативного представления информации в кролиководстве

Показатели Ед. изм. Характеристика показателей

Цена шкурок по видам и качественным признакам Цена мяса рублей Цена за 1 шкурку по породам, видам окраса шкурок, размеру шкурки, измеряемого в см, качеству волосяного покрова. Цена за 1 кг.

Возможность сохранения благоприятной цены или ее роста да - нет Оценивается системой маркетинга. Предлагаемые решения со стороны маркетинга: направленные во внешнюю среду 1. Изменить каналы сбыта, маркетинговую программу и пр.; направленные ео внутреннюю среду 2. Оставить объемы продаж в соответствии с запланированными; 3. Увеличить объемы продаж за счет; 4. Сократить объемы продаж за счет сохранения продукции в запасе; 5. Стратегические решения по изменению производственной программы (изменение ассортимента выпускаемых шкурок, сокращение или увеличение производственной базы).

Количество произведенной продукции по вилам и качественным признакам штук Количество мяса, шкурок по породам, видам окраса шкурок, размеру шкурки, измеряемого в см, качеству волосяного покрова.

в том числе шкурки производства прошлых производственных циклов штук то же

Выручка (валовой доход) рублей Находится путем умножения цены на количество продукции по породам, видам окраса шкурок, размеру шкурки, измеряемого в см, качеству волосяного покрова.

Сумма покрытия (доход, прибыль) рублей Находится путем вычитания из выручки переменных затрат.

Переменные затраты рублей Находится путем суммирования затрат на производство продукции по статьям переменных затрат.

Постоянные затраты рублей Находится путем суммирования затрат па производство продукции по статьям постоянных затрат.

Рентабельность переменных затрат % Находится делением суммы покрытия на переменные затраты, перемноженные на 100.

Рентабельность постоянных затрат % Находится делением суммы покрытия на постоянные затраты, перемноженные на 100.

Данные показатели, на наш взгляд, дожны использоваться как основа учетно-аналитической составляющей системы оперативного и стратегического управленческого учета, отвечающей требованиям современной учетной концепции, и на основе этих показателей предложены варианты управленческих решений, которые дожны быть заложены в инструменты современного управленческого учета в кролиководстве, в которых совмещена регистрация факта хозяйственной жизни с выработкой готового управленческого решения. В качестве инструментов управленческого учета разработана система учетно-аналитических регистров и методические рекомендации по их ведению. Современным инструментом управленческого учета в системе управления затратами является применение систем учета затрат директ-костинг или, в особенности, директ-стандарт. Данный подход к организации производственного учета предполагает следующие особенности: деление затрат на переменные и постоянные; калькулирование себестоимости продукции по ограниченным (частичным) затратам ("усеченной" стоимости); ступенчатость (стадийность, по итерациям) составления отчета о доходах.

Переменные затраты являются структурным элементом системы итерационного подхода. Так как каждая итерация изменяет общую сумму переменных затрат и одним из действий в рамках управленческого учета является контроль за их изменением.

Анализ структуры затрат в кролиководстве по многолетним данным ООО "МИАКРО-Каратау" показал, что такая статья затрат как "Корма и средства защиты животных" имеет высокий удельный вес и составляет в среднем 56%. Удельный вес остальных статей затрат не так сильно выражен. Имеющаяся структура затрат сохраняется на протяжении длительного времени и говорит об установившейся закономерности. Из этого вытекает, что внимание, при управлении затратами, следует сосредоточить в большей степени на статье затрат "Корма и средства защиты животных". Более того, данная статья относительно других статей затрат носит в максимальной степени переменный характер.

Прочие статьи затрат для кролиководства не так сильно связаны с изменением поголовья кроликов и не изменяются эластично с изменением поголовья кроликов. Говоря о затратах на корма можно сказать, что они в высшей степени эластичны по отношению к изменению поголовья. Поэтому именно на этой статей затрат необходимо сосредоточить внимание в системе современной концепции управленческого учета в кролиководстве.

Исходя из этого считаем, что для кролиководства в качестве переменных затрат, в системе современной концепции управленческого учета, необходимо брать статью "Корма и средства защиты животных", а оставшиеся статьи затрат рассматривать как постоянные (условно постоянные).

Следует отметить то, что оперативный цикл в части управления затратами может отличаться от цикла в части управления прибылью. Управленческий учет

в кролиководстве в части управления затратами дожен быть разбит на 4 цикла (процесса) затрат:

- подготовка кроликов к спариванию и случка;

- содержание кроликов в период сукрольности;

- выращивание молодняка и откорм;

- забой кроликов и первичная обработка продукции.

Данное деление определяется технологическими этапами производства и получения продукции кролиководства. При этом управление переменными затратами затрагивает только три первых цикла, так как в качестве переменных взяты затраты на корма, которые во время забоя и первичной обработки продукции не расходуются.

6. Разработана модель организации современного управленческого учета в кролиководстве.

Полученные результаты показывают нам направление построения модели управленческого учета кролиководства в части управления затратами организации. В связи с этим производственный отчет кролиководства дожен быть изменен путем выделения в структуре статей затрат переменной (корма и средства защиты животных) и постоянной (все остальные затраты) частей с добавлением расчета по распределению затрат по видам продукции. Распределение переменных и постоянных затрат на отдельные виды продукции (мясо, шкурки, навоз и пр.) дожно осуществляется пропорционально сумме выручки от реализации по данным видам продукции кролиководства.

При организации современного управленческого учета в кролиководстве необходимо выделение "центра прибыли кролиководства", что является принципиальным для целей формирования отдельного функционального звена по управлению прибылью, получаемой от кролиководства. Кроме этого, через центр прибыли кролиководства проходит информация, специфичная именно для этой отрасли, которая дожна быть оформлена в особые учетно-аналитические регистры. Схема организационного построения по центрам ответственности приведена на рисунке 1.

Руководитель

Центр дохода (прибыли) кролиководства

Прочие центры прибыли и затрат

Центр затрат "Белый великан"

Центр затрат "Серебристый"

Центр затрат "Советская шиншила"

Рис. 1. Организационное построение ООО "МИАКРО-Каратау" по центрам ответственности

Главной задачей в системе управления организации посредством бухгатерского управленческого учета является управление прибылью с целью ее догосрочной максимизации. В качестве необходимого допонения к данной задаче является задача эффективного управления затратами. Обе задачи дожны находить поное решение в системе современного управленческого учета.

В системе современного управленческого учета управление прибылью и затратами осуществляется в рамках центров ответственности: центра прибыли (дохода) и центра затрат. Существует проблема организации работы центров ответственности в кролиководстве, что связано с работой с живыми организмами и сезонностью производственного цикла кормов. В определённой фазе производственного цикла возникает момент, когда в силу значительного увеличения предмета труда - достижения товарного возраста и последующего значительного снижения предмета труда - забой взрослых кроликов, информационный поток через центры затрат значительно снижается. Особенно данный момент ощутим в крупных кролиководческих хозяйствах.

В результате таких колебаний происходит значительное изменение в потоке информации в центре затрат и в центре прибыли. Безусловно, в хозяйствах, где кролиководство сочетается с другими отраслями сельского хозяйства - в условиях кооперации и интеграции, - дшшая проблема менее ощутима. Однако и в этих условиях функционирование центра прибыли остается специфичным, что связано со спецификой продаваемой продукции - тушек и шкурок кроликов. Колебания потока информации во времени через центр прибыли остаются достаточно существенными.

Все это определяет специфику организации учета, контроля и планирования по центрам ответственности в кролиководстве.

Получение основных отчетных данных планируется не на определенную дату, а в определенный период, в рамках которого в любой день может закончиться технологический цикл, что связано с разными темпами роста кроликов. Исходя из этого, основные контрольные показатели также получаются в рамках данного отчетного периода. Возникает ситуация неопределенности для принятия управленческих решений - приходится ждать даты окончания составления отчетов, наступление которой растянуто во времени.

По этой причине возникает необходимость получения контрольных показателей до отчетного периода. Схема организации получения такой информации и наименование учетно-аналитических регистров, где эта информация формируется, приведена на рисунке 2.

оперативного планирования дохода на конец года по данным периодов оперативного цикла

7. Налоговый учет

8. План распределения чистой прибыли

6. Регистр распределения прибыли в системе оперативного управленческого учета в кролиководстве

Рис. 2. Организация учетной подсистемы оперативного управленческого учета в кролиководстве

В связи с этим предлагаем использовать промежуточные учетно-аналитические регистры по контролю состояния кроликов и в целом по контролю течения производственного процесса. В этих регистрах совмещены биологические показатели роста кроликов, экспертная оценка состояния шкурки и экономические показатели. К экономическим показателям здесь относятся накопленные прямые (переменные) затраты и прогнозируемая цена мяса и шкурки кролика исходя из текущего состояния особи.

Прогнозная информация из центра прибыли вместе с учетным регистром промежуточного контроля поступает к руководителю хозяйства, который принимает решение о регулировании затрат и процесса выращивания кроликов.

Составление таких учетных регистров позволит напонить информацией работу центров ответственности и сгладить сезонные колебания в информационном потоке.

Движение информации в рамках управленческого учета обеспечивается посредством разработанных учетно-аналитических регистров.

Учетно-аналитические регистры в кролиководстве составляются для каждой породы кроликов в отдельности.

В целом все предлагаемые учетные регистры и учетные процедуры не противоречат существующему законодательству по бухгатерскому учету и обычной практике ведения учета. Движение информации в предлагаемой подсистеме современного управленческого учета построено таким образом, чтобы легко можно было переходить к существующей практике учета и обратно. Последняя возможность обеспечена применением производственного отчета с добавлением в него расчетно-аналитических таблиц.

Исходя из всего сказанного можно заключить, что предложенная организация управленческого учета в кролиководстве дает в руки практических работников действенный и эффективный инструмент управления прибылью и затратами на основе современной учетной концепции эффективного менеджмента.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Статьи, опубликованные в ведущих рецензируемых научных журналах

и изданиях ВАК

1. Фасхутдинова М.С. Экономическая сущность и содержание процесса бюджетирования в системе управленческого учета [Текст] / Г.С.Клычова, А.Р.Зиатдинова, М.С.Фасхутдинова // Вестник Казанского ГАУ. - № 2(6). - 2007. -С. 48-51. - 0,5 и л. (в том числе авторских 0,25 пл.)

2. Фасхутдинова М.С. Адаптация современных учетных инструментов управления доходами и расходами к условиям управленческого учета в кролиководстве [Текст] / М.С.Фасхутдинова // Вестник Казанского ГАУ. - № 2. - 2009. - С. 30-32. -0,25 пл.

Материалы научно-практических конференций и статьи, опубликованные в сборниках научных трудов

3. Фасхутдинова М.С. Управленческая отчетность - основа внутреннего доку-ментационного обеспечения системы управленческого учета [Текст] / М.С.Фасхутдинова // Современные аспекты экономики. - 2007. - № 12(125). - С. 181-183.-0,19 пл.

4. Фасхутдинова М.С. Трансформация бухгатерской отчетности российских предприятий в соответствии с международными стандартами (Текст] / А.Р.Закирова, Г.С.Клычова, М.С.Фасхутдинова / Турция-Татарстан: на пути к стратегическому партнерству: Международная научно-практическая конференция. - Казань: Изд-во ИЭУП, 2007. - 436 с. - С. 245-250. - 0,35 пл. (в том числе авторских 0,2 пл.)

5. Фасхутдинова М.С. Влияние технологии и организации производства на учет затрат в кролиководстве [Текст] / М.С.Фасхутдинова // Современные экономические и социальные вопросы агропромышленного комплекса: Материалы Всероссийской научно-практической конференции. Том 75. Часть 1,2. - Казань: Издательство Казанского ГАУ, 2008.-200 с. - С. 128-131.- 0,19 пл.

6.Фасхутдинова М.С. Рекомендации по совершенствованию учета затрат и калькулирования себестоимости продукции кролиководства [Текст] / М.С.Фасхутдинова// Изменяющаяся Россия: аграрные преобразования начала XXI века-результаты и перспективы. Научные труды НАЭКОР. Вып. 12. Том 1. - М.: Издаг-во ФГНУ "Росинформагротех", 2008. - 412 с. - ISBN978-5-7367-0648-8. - С. 238-241.-0,19 пл.

7. Фасхутдинова М.С. Развитие учета затрат в кролиководстве [Текст] / Г.С.Клычова, М.С.Фасхутдинова // Международные научные обмены как средство интеграции российского образования в мировое культурное пространство // Международная научно-практическая конференция, 3 апреля 2008: сб. науч. тр. - Казань: Издательство Казанского ГАУ, 2008. - 256 с. - С. 75-78. - 0,19 пл. (в том числе авторских 0,1 пл.)

8. Фасхутдинова М.С. Зависимость первичности финансового или управленческого учета от приоритета групп пользователей учтенной информации [Текст] / М.С.Фасхутдинова // Инновационное развитие агропромышленного комплекса / Всероссийская научно-практическая конференция. - Казань: Центр инновационных технологий, 2009. - 200 с. - С. 70-72. - 0,19 пл.

9. Фасхутдинова М.С. Актуальные вопросы учета затрат на производство продукции звероводства [Текст] / Р.А.Диазтдинова, З.Р.Закиров, М.С.Фасхутдинова // Инновационное развитие агропромышленного комплекса / Всероссийская научно-практическая конференция. - Казань: Центр инновационных технологий, 2009. -200 с. - С. 81-83. - 0,19 пл. (в том числе авторских 0,1 пл.)

10. Фасхутдинова М.С. Состояние и совершенствование учета качественных показателей продукции звероводства [Текст] / Р.А.Диазтдинова, М.С.Фасхутдинова // Инновационное развитие агропромышленного комплекса / Всероссийская научно-практическая конференция. - Казань: Центр инновационных технологий, 2009. - 200 с. - С. 84-86. - 0,19 пл. (в том числе авторских 0,1 пл.).

11. Фасхутдинова М.С. Управленческий учет в кролиководстве [Текст] / Г.С.Клычова, М.С.Фасхутдинова. - Казань: Изд-во Казанского государственного университета, 2009. -150 с. - 9,5 пл. (в том числе авторских 8,5 пл.)

Автореферат

Подписано в печать 14.05.2009 г. Заказ № К1/1952. Тираж 100 экз. Отпечатано в КОПИЦЕНТРЕ ООО "Ланфорт", г. Йошкар-Ола, ул. К.Маркса, 110, т. 45-28-45

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Фасхутдинова, Миляуша Сагитовна

Введение

1. Концепция управленческого учета и ее роль в обеспечении учетно-аналитической информацией управления кролиководческих организаций

1.1. Проблемы формирования учетной информации для пользователей и пути их решения

1.2. Сущность управленческого учета как инструмента эффективного менеджмента

1.3. Управленческий учет затрат и прибыли в кролиководческих организациях

2. Особенности управленческого учета в кролиководческих организациях

2.1. Признание и учет доходов в кролиководческих организациях

2.2. Особенности формирования информации о затратах в системе счетов бухгатерского учета

2.3. Особенности калькулирования в кролиководческих организациях

3. Использование учетной информации в управлении затратами и финансовыми результатами в кролиководческих организациях

3.1. Учетный аспект управления прибылью в кролиководческих организациях

3.2. Методика управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в кролиководческих организациях

3.3. Организация современного управленческого учета в кролиководческих организациях

Диссертация: введение по экономике, на тему "Развитие управленческого учета в кролиководческих организациях"

Актуальность темы исследования. Современное состояние продовольственного рынка России можно охарактеризовать как скрытый дефицит основной массы продуктов по отношению к мясу и мясным продуктам. Дефицит выражается в низком объеме производства и, как следствие в высоких ценах. Однако развитие рыночных отношений за последние 15-20 лет способствует созданию условий для повышения мотивации бизнеса в решении продовольственной проблемы. Наиболее перспективным для развития бизнеса в мясном подкомплексе становится такая отрасль как кролиководство, отличающиеся физиологической особенностью Ч высокой продуктивностью животных. Коэффициент воспроизводства биомассы животного в течение года составляет по кроликам 80 раз, тогда как по ближайшим "мясным конкурентам" (свиньи и нутрии) - 13-14 раз. Экономическая эффективность воспроизводства кроликов является высокой и составляет около 10,7 тысяч рублей на условную самку (массой до 10 кг), тогда как по ближайшему "мясному конкуренту" Ч свиньям составляет только 7963 рубля на условную самку (120 кг - средняя масса одной свиноматки).

Кроме мяса в кролиководческих организациях вырабатывают шкурки и кожу. Высокую потребительную стоимость имеет навоз, используемый в таких специфических и высокорентабельных отраслях сельского хозяйства, как грибоводство и выращивание цветов.

Следует заметить, что высокие показатели кролиководства сами по себе не обеспечивают эффективное функционирование организаций этой отрасли. Рыночные условия предъявляют высокие требования к уровню организации бизнеса, эффективное ведение которого возможно только на основе современных инструментов менеджмента.

Одним из главных инструментов эффективного менеджмента является управленческий учет, основанный на современных концепциях учета затрат и калькулировании себестоимости, от которых во многом зависит формирование конечного финансового результата и, на этой основе, управление доходами и расходами в кролиководческих организациях.

Возможность использования управленческого учета не является лимитирующим фактором, так как его инструменты общедоступны, проблемой является отсутствие современных инструментов управленческого учета, адаптированных к отрасли кролиководства, что указывает на актуальность выбранной темы исследования.

Состояние изученности проблемы. Теоретические и практические вопросы исследования проблем современного управленческого учета освещены в трудах многих отечественных и зарубежных ученых-экономистов, среди них: Р.А.Аборов, Е.А.Бойко, М.А.Вахрушина, К.М.Гарифулин, К.Друри, В.А.Ерофеева, В.Б.Ивашкевич, А.М.Карминский, Г.М.Лисович, Э.Майер, Р.Манн, Е.А.Мизиковский, С.А.Николаева, Н.И.Оленев,

В.Ф.Палий, С.Н.Петренко, Л.В.Попова, А.Г.Примак, С.С.Сатубадин,

Я.В.Соколов, В.И.Ткач, С.Г.Фалько, Х.И.Фольмут, Д.Хан, П.Хорват, Х.Хунгенберг, Н.Г.Чумаченко и др.