Развитие методических основ управленческого анализа лизинговых операций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Дмитриева, Ирина Николаевна |
| Место защиты | Челябинск |
| Год | 2009 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Развитие методических основ управленческого анализа лизинговых операций"
На правах рукописи
Дмитриева Ирина Николаевна
РАЗВИТИЕ МЕТОДИЧЕСКИХ ОСНОВ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ
Специальность 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика
Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
1 оет 2000
Екатеринбург - 2009
003473397
Работа выпонена на кафедре Бухгатерский учет и анализ Южно-Уральского государственного университета
Научный руководитель - доктор экономических наук, доцент Черненко Алексей Федорович
Официальные оппоненты:
доктор экономических наук, профессор Головнина Людмила Алексеевна
кандидат экономических наук Лукина Елена Леонидовна
Ведущая организация -
Уральский государственный лесотехнический университет
Защита состоится 26 июня 2009 года, в 14-00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.285.12 при Уральском государственном техническом университете - УПИ имени первого Президента России Б.Н. Ельцина в зале заседаний ученого совета по адресу: 620002, г.Екатеринбург, ул. Мира, 19, УГТУ-УПИ.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Уральского государственного технического университетаЧУПИ имени первого Президента России Б.Н. Ельцина.
Автореферат разослан 20 мая 2009 г.
Ученый секретарь диссертационного совета, доктор экономических наук, доцент
С.И. Крылов
1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. При принятии управленческих решений, связанных с выбором источника финансирования инвестиционного проекта, при недостаточности собственных финансовых ресурсов, руководитель экономического субъекта дожен быть уверен в рациональности выбора варианта привлечения средств, что требует относительно сложных расчетов и сбора большого объема информации.
Способы привлечения заемных средств для инвестирования в основные фонды различны: кредиты и займы, кредиторская задоженность, лизинг. Какой из них для предприятия наиболее эффективен-зависит от величины произведенных затрат, так как очевидно, что доход от использования имущества не зависит от способа его приобретения.
Выявление условного экономического эффекта от лизинга может быть проведено сравнением результатов, полученных от испонения лизингового договора, с альтернативными вариантами.
Анат содержания публикаций по вопросу оценки эффективности лизинговых операций показал, что в настоящее время он заключается в сравнении расходов по договору лизинга и банковского кредита с обычным для финансовых операций процентом. Разумеется, при таких условиях заимствования все практические расчеты заведомо будут прошведены в пользу лизинга, что и констатируется в проанализированных публикациях. В то же время, процентная ставка по займам может варьироваться в достаточно широком шггервале, формально - вплоть до нулевой, что явно указывает па формальное наличие варианта заимствования, который более предпочтителен, чем лизинг. Следует также заметить, что большинство опубликованных способов анализа представляют собой табличные сравнения экономических показателей по различным вариантам приобретения имущества без указания методов их расчета, что не позволяет сделать поноценные выводы о предпочтительности того или иного метода для финансового менеджера. Таким образом, разработка и совершенствование методов управленческого анализа эффективности лизинговых операций является актуальной задачей экономического исследования.
Информационной базой для проведения экономического анализа служат данные бухгатерского учета и отчетности. Одним из основных требований, предъявляемых законодательством по бухгатерскому учету к информации, является требование достоверности. Государственная полигика в области бухгатерского учета направлена на его единообразное ведение, а, следовательно, и контроль его достоверности также дожен опираться на некие базовые процедуры. Кроме того, единообразное решение общих экономических задач позволит более производительно расходовать общественные трудовые ресурсы. Однако лизинговые операции являются одними из относительно новых для российского бухгатерского учета объектов и соответственно, ряд вопросов их учета, анализа и, тем более, аудита, в дожной степени не отработан.
Необходимость разрешения данных проблем и стремление государственных органов урегулировать правовые основы лизинга свидетельствует об актуальности его будущего развития и подтверждается документами государственного уровня: а) Постановлением Правительства РФ О государственной поддержке развития лизинговой деятельности в РФ, в соответствии с которым рекомендовано органам испонительной власти субъектов Российской Федерации оказывать необходимую поддержку развитию лизинговой деятельности, направленной на техническое перевооружение и модернизацию производства, в том числе путем участия в финансировании соответствующих проектов за счет бюджетов субъектов РФ; б) Гражданским и
Налоговым кодексами РФ; в) Федеральным законом от 29.10.1998 №164-ФЗ О финансовой аренде (лизинге); г) приказом Минфина РФ от 17.02,1997 №15 Об отражении в бухгатерском учете операций по договору лизинга и другими документами.
Степень изученности проблемы. Теоретическую и методологическую основу диссертационного исследоиання составили труды ученых в сфере инвестиционного и управленческого анашп, учета и аудига лизинговых операций.
Правовые основы, оценка эффективности инвестиционных проектов, учет и налогообложение тнпгоиых операций, а также основы аудита рассмотрены в работах
A.C. Бакаева, П.Л. Индейского, В.Д. Газмана, В.Г. Гетьмана, В.А. Горемыкина, В.Б. Гуккаева, Д.А. Епдошщкого, М.В. Карпа, М.И. Лещенко, В.Н. Лившица, С.А. Смоляка,
B.П. Суйца и других ученых.
Вместе с тем, методические основы управленческого анализа эффективности лизинга, а также учет и аудит шннговых операций нуждаются в дальнейшем совершенствовании и pam irr ни. Проведенное исследование современного состояния перспективного н ретроспективного анализа, учета и ауд!гга лизинговых операций позволило установки, следующее.
1. Имеет место неоднозначность в применении счетов бухгатерского учета при отражении лизинговых операций, что приводит к необоснованной множественности вариантов учета. Отсутствует также единый способ учета налога на добавленную стоимость по лизинговым операциям;
2. Перспективный анализ эффективности лизинговых операций, предлагаемый в различных информационных источниках, неприменим для хозяйствующих субъектов, применяющих упрощенную систему налогообложения и (или) систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Существующая классификация методов анализа люинговых операций не удовлетворяет современным требованиям бухгатерского учета и налогообложения лизинговых операций и является не поной;
3. Существующие показатели ретроспективного анализа эффективности лизингового имущества (а именно - рентабельности и фондоотдачи лизингового имущества), применимы для лизингополучателей лишь в том случае, если предмет договора лизинга учитывается на собственном балансе. Оборачиваемость предметов договора лизинга и настоящее время предлагается рассчитывать как оборачиваемость основных средств, что является допущением и искажает численный результат;
4. В литературе не представлена соответствующая технология аудига достоверности исходной аналитической информации по учету лизинговых операций. Отсутствуют единые первичные учетные регистры для формирования информации о наличии и движении тингового имущества и обязательств по лизинговой штате.
Актуальность темы и недостаточная проработанность методов управленческого анализа лизинга и аудига учета лизгаговых операций предопределили цель и задачи диссертационной работы.
Цель исследования состоит в разработке методических основ управленческого анализа люинговых операций.
Задачи работы, основанные на предварительном изучении современного состояния вопросов диссертационного исследования:
1) разработать классификацию методов анализа лизинга, учитывающую дифференциацию существующих систем налогообложения и балансодержателей предмета договора лизинга, которая соответствует современному многообразию возможных методов соответствующего анализа и рационально упрощает выбор
соответствующей системы показателей для управленческого анализа лизинговых операций;
2) разработать методические основы перспективного управленческого анализа лизинговых операций для хозяйствующих субъектов, использующих различные системы налогообложения. Решение этой задачи позволит оценить эффективность использования лизинга при приобретении имущества в различных условиях хозяйствования, допускаемых современным законодательством по бухгатерскому учету и налогообложению;
3) усовершенствовать показатели ретроспективного анализа лизинговых операций для повышения их достоверности при идентификации договора лизинга, как эффективного способа инвестирования в основные фонды организации;
4) разработать соответствующие учетные регистры для сбора, регистрации и обобщения данных, являющихся информационным обеспечением методических основ управленческого анализа лизинговых операций;
5) разработать технологию аудита информации, являющейся исходной для анализа операций по договорам лизинга, повышающую достоверность этой информации.
Предметы исследования: методические основы управленческого анализа эффективности лизинга и технология аудита лизинговых операций.
Объект исследования: финансово-хозяйственная деятельность предприятия.
Методология и методика исследования. Теоретическую и методологическую основы диссертационного исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых, посвященные методам экономического анализа и аудита операций по договорам лизинга, способы бухгатерского учета лизингового имущества и обязательств по шинговой плате, а также законодательные и нормативные акты.
Области исследования диссертационной работы соответствуют пунктам паспорта специальности 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика:
1.12- инвестиционный, финансовый и управленческий анализ;
2.1 - методология и технология аудита.
Научная новизна исследования состоит в решении научной задачи, имеющей существенное значение для управленческого анализа и аудита - обосновании и разработке методических основ управленческого анализа и аудита лизинговых операций потенциального лизингополучателя.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в следующем.
1. Разработана классификация методов анализа лизинга, дифференцирующая их по существующим системам налогообложения и способам учета лизингового имущества хозяйствующим субъектом.
2. Разработаны методические основы перспективного управленческого анализа лизинговых операций, учитывающие различные системы налогообложения и порядок учета лизингового имущества, исходя из условий договора.
3. Усовершенствованы показатели ретроспективного анализа предмета договора лизинга, позволяющие анализировать рентабельность, фондоотдачу и оборачиваемость лизингового имущества, учитываемого как на балансовых, так и на забалансовых счетах.
4. Разработаны учетные регистры по сбору, регистрации и подготовке соответствующей информации для управленческого анализа лизинговых операций экономическими субъектами, применяющими различные системы налогообложения.
5. Разработана технология аудита лизинговых операций, обеспечивающая достоверность аналитической информации и соблюдение норм законодательства.
Практическая значимость работы. Результаты работы могут быть использованы экономическими субъектами любых форм собственности для оценки эффективности использования договоров лизинга для инвестирования основных фондов, что позволит снизить сумму расходов па их приобретение, а также воспользоваться разработанной технологией аудита учета тинговых операций.
Апробации работы. Основные положения работы были представлены: на 5-й межвузовской НПК Экономика и социум на рубеже веков (РТСЭУ, Челябинск, 2005); на межвуз опекой IIMK Проблемы мироотношення (Челябинск, 2005); на Всероссийских Ш1К Проблемы формирования информации о деятельности экономических субъектов (ЮУрГУ, 2006, 2007); на 6-й и 7-й межвузовских НПК Социально-экономические аспекты развнгия предпринимательства: история, современность, будущее (РПЭУ, Челябинск, 2006, 2007); на 3-й и 4-й Всероссийских НПК Проблемы устойчивого разнили городов России (ЮУрГУ, Миасс, 2006, 2007); на 4-й Международной НПК Торгово-экономические проблемы регионального бизнес -пространства (ЮУрГУ, Челябинск, 2006); на 5-й Международной НПК Проблемы устойчивого разшггия городов (ЮУрГУ, Миасс, 2008) ); на 60-й юбилейной НК Наука ЮУрГУ (ЮУрГУ, Челябинск, 2008); ici 8-й НПК Исследование проблем и процессов социально-экономического разшггия региона в современных условиях (РПЭУ, Челябинск, 2009), на 1-й ПК аспирангов и докторатов ЮУрГУ (г.Челябинск, 2009), на 61-й НК профессорско-преподавательского состава ЮУрГУ (г.Челябинск, 2009).
По теме диссертации опубликовано 23 печатных работы (го них 4 - в изданиях по перечню ВАК) общим объемом 9,33 пл., в том числе - 7,57 п.л. авторского текста, в которых автору принадлежат основные положения настоящего исследования.
Разработка прошла апробацию на предприятиях: ООО Транслизинг (г.Челябинск), Белорецкий филиал ОАО Страховая компания Баск (г.Белорецк, Республика Башкортостан), филиал ОАО ФСК ЕЭС - Южно-Уральское предприятие магистральных электрических сетей (г.Челябинск), аудиторская компания ООО Авантаж (г.Челябинск).
Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы го 134 наименований и 20 приложений.
Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования, сформулированы его цель, задачи, объекты, предметы, научные положения, выносимые на защиту и з начимость работы.
В первой главе Современное состояние бухгатерского учета и управленческого анагоа лизинговых операций на основе изучения законодательно-нормативных документов, отечественных и зарубежных источников литературы рассматриваются правовые основы и история лизинга, его объекты и субъекты, а также современные методические основы управленческого анагоа лизинговых операций.
Во второй главе Развитие методических основ управленческого анагоа лизинговых операции раскрыт перспективный и ретроспективный экономический анализ лизинга по показателям условной эффективности лизинга и его оборачиваемости. Представлен агоритм выбора варианта приобретения имущества, являющегося оптимальным для данного экономического субъекта.
В третьей гласе Бухгатерское учетное и контрольное обеспечение управленческого анагоа лизинга разработаны учетные регистры и проведено обоснование этой разработки как подготовки информации для экономического анализа, раскрыта технология аудита учета лизинговых операций.
В заключении приведены основные результаты диссертационной работы.
В приложении представлены акты апробации работы, расчетно-методические материалы, проект внутрифирменного правила (стандарта) Аудит операций по договорам финансовой аренды (лизинга).
2. ОСНОВНЫЕ ЗАЩИЩАЕМЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ РАБОТЫ И ИХ КРАТКОЕ ОБОСНОВАНИЕ
1. Разработана классификация методов анализа лизинга, дифференцирующая их по существующим системам налогообложения и способам учета лизингового имущества хозяйствующим субъектом
Классификация методов анализа каких-либо объектов является одним из основополагающих элементов, определяющих агоритм действий аналитика. В то же время, постоянное совершенствование бухгатерского и налогового законодательства требуют и постоянной корректировки всей системы методов анализа. К сожалению, методологические решения часто отстают от практики.
Наиболее поная, из известных информационных источников классификация представлена по следующим признакам: способу учета денежных потоков предприятия (метод моделирования денежных потоков и метод учета расходов); составляющим денежных потоков (определение чистого дохода и определите выручки); сроку сравнения (срок сравнения равен сроку договора лизинга либо сроку полезного использовании оборудования) и экономической базе сравнения (метод налоговых льгот, нормы прибыли, общей цены лизинговых операций и метод цены выпускаемых товаров).
Нам представляется необходимым изменить данную классификацию в направлении различных способов и условий формирования информационной базы анализа и, тем самым, придать ей содержательность, в большей степени соответствующую действительности.
Центральным звеном предлагаемой классификации является признак времени проведения анализа. Он необходим для всесторонней оценки эффективности лизинговых операций на всех этапах реализации договора лизинга.
В результате того, что при проведении управленческого анализа используются различные подходы, следует разделить перспективный анализ в зависимости от способа определения эффективности проекта на способ формирования денежных потоков и способ определения затрат. Предложение проводить управленческий анализ, используя только затраты, не учитывая выручку, обосновывается тем, что способ приобретения имущества не влияет на его технические характеристики.
В литературе в настоящее время раскрыты методы моделирования денежных потоков, учитывающие балансодержателя лизингового имущества. Данный фактор учитывается и диссертантом. Поэтому классификация допонена следующим классификационным признаком в зависимости от балансодержателя предмета договора лизинга. Однако предложенные методы применимы для предприятий, применяющих только общую систему налогообложения.
В результате разработки показателей управленческого анализа эффективности лизинговых операций, учитывающих все системы налогообложения, классификация допонена признаком применяемой системы налогообложения. В тоже время, при применении упрощенной системы налогообложения, имеет значение - какой объект налогообложения применяет хозяйствующий субъект.
Таким образом, классификация анализа лизинга (рис. 1, разработанный диссертантом участок выделен жирным шрифтом) доработана по существующим системам
налогообложения и по способам учета лизингового имущества, что позволяет обосновано выбирать соответствующую систему показателей для определения эффективности использования договора лизинга.
лизингополучатель
Рис. 1. Классификация методов анлиза лизинга
2. Разработаны методические основы перспективного управленческого анализа лизинговых операции, учитывающие различные системы налогообложения н порядок- учета лизингового имущества, исходя из условии договора
Анализ существующих методов оценки эффективности лизинговых операций в настоящее время заключается в сравнении, как правило, дисконтированных денежных потоков при шииге и при кредите, либо представляют собой табличные сравнения экономических показателей по различным вариашам приобретения имущества без указания методой их расчета, либо перечислением преимуществ лизинга перед банковским кредитом без их обоснования, что не позволяет сделать поноценные выводы о предпочтительности того или иного метода для финансового менеджера. Кроме того, известные методы неприменимы для хозяйствующих субъектов, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - УСНО) и (или) систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).
Эффективность лизинговых операций, по мнению диссертанта, дожна оцениваться как разница между потенциальными расходами, необходимыми для приобретения имущества в собственность по договору лизинга, с альтернативой, с учетом налогообложения данных операций и инфляцией.
Эффективность лизинга в процентах (Ел) предлагается определять по формуле
Е (рк-Р.п)жт%> (1)
где Рл Ч потенциальные расходы лизингополучателя при приобретении имущества по договору лизинга с учетом инфляции и налоговых последствий; Рк - потенциальные расходы предприятия при приобретении имущества по договору купли-продажи за счет средств займа или кредита, с учетом инфляции и налоговых последствий.
Агоритм метода определения совокупных потенциальных расходов и оптимального выбора варианта приобретения имущества в зависимости от различных систем налогообложения и способов учета лизингового имущества, разработанный соискателем, состоит из следующих шагов.
Шаг 1. Подбор необходимого имущества и поиск лизингодателя.
Шаг 2. Предварительное согласование условий и особенностей лизинговой сдеки, анализ бизнес-планов предлагаемых проектов.
Шаг 3. Сбор исходных данных для оценки эффективности лизингового проекта.
Шаг 4. Оценка эффективности лизингового проекта.
Шаг 5. Идентификация системы налогообложения, применяемой субъектом анализа.
Шаг 6. Если экономическим субъектом применяется общая система налогообложения (глава 25 НК РФ), то совокупные потенциальные расходы будут определяться следующим образом.
6.1. При применении договора лизинга для приобретения имущества, в зависимости от того, на чьем балансе будет учитываться предмет договора лизинга, по-разному рассчитываются следующие потенциальные расходы лизингополучателя:
6.1.1. Если предмет договора лизинга учитывается на балансе лизингодателя, то потенциальные расходы лизингополучателя при приобретении имущества с учетом инфляции и налоговых последствий, определяются по формуле
Рл = Р(Л) + АР (НДС) - Р(Пр,л), (2)
где Р(Л) - дисконтированная величина лизинговых платежей без НДС. Определяется как сумма произведений лизинговых платежей без НДС, начисленных за соответствующий период и коэффициента дисконтирования; АР(НДС) - изменение текущей стоимости платежей по НДС, в связи с изменениями сроков их уплаты; Р(ПРрд) - дисконтированная величина уменьшения налога на прибыль за счет начисления лизинговых платежей без НДС в течение срока договора лизинга. Определяется как сумма произведений лизинговых платежей без НДС, начисленных за соответствующий период, налоговой ставки по налогу на прибыль, в процентах и коэффициента дисконтирования.
В зависимости от сроков перечисления лизинговых платежей лизингодателю и погашения задоженности перед бюджетом по НДС, будет по разному рассчитываться дисконтный множитель. Конечная формула для расчета текущей стоимости платежей по НДС при инфляции (дефляции):
АР(НДС) = [НДСПмес ЯГ---ТГТ--ттг7)1, (3)
где НДСдп ж - сумма НДС ежемесячного лизингового платежа; И - среднемесячный темп инфляции л+ (дефляции л-), в разах; Ь - календарный день месяца, в котором погашается /-й лизинговый платеж, в днях; й Ч количество дней в месяце, в котором погашается г'-й лизинговый платеж, в днях; Ь'~ календарный день месяца, в котором перечисляется НДС в бюджет, в днях; - количество дней в месяце, в котором перечисляется НДС в бюджет, в днях.
6.1.2. Если предмет договора лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то потенциальные расходы при приобретении имущества с учетом инфляции и налоговых последствий рассчитываются по формуле
Рл = Р(Л) + АР (НДС) - Р(ПРт) - Р(ПРгл.АМ) + Р(НИ) - Р(Прни), (4)
где Р(ПрАМ) - дискоштфованпая величина уменьшения налога на прибыль за счет амортизации имущества в течение срока его полезного использования, определяемая как сумма произведений начисленной за соответствующий период амортизации, ставки налога на прибыль и коэффициента диско1ггирования; РЩррд.м) - дисконтированная величина уменьшения налога на прибыль, за счет начисления суммы лизинговых платежей без НДС за вычетом суммы амортизации по данному имуществу. Данный показатель определяется как сумма прошвсдсний ставки налога на прибыль, коэффициента диско1Гтнрования и разницы между начисленным лизинговым платежом без НДС и начисленной амортизацией за соответствующий период; Р(НИ) - текущая величина налога на имущество, который будет уплачен организацией до поной амортизации приобретаемого имущества, с учетом инфляции (дефляции); Р(Прцц) -величина уменьшения налога на прибыль за счет начисления налога на имущество, скорректированная с учетом инфляции (дефляции), которая определяется как сумма произведений налога на имущество, подлежащего уплате за соответствующий период, ставки налога на прибыль и коэффицие(гга дисконтирования.
6.2. При применении договора купли-продажи за счет займа (кредита) с учетом инфляции и налоговых последствий, определяются по формуле
Рк = Р(Ю - Р(НДС) - Р(ПрМ1) + Р(НИ) - Р(Пр,1И) - Р(Пр1п) + Р(ПР/!), (5)
где Р(К) - дисконтирования величина платежей по кредиту (займу); Р(НДС) - сумма НДС по приобретаемому имуществу с учетом инфляции (дефляции), который определяется как сумма произведений НДС, уплаченного поставщику имущества и коэффициента дисконтирования; Р(Пр{п) - дискош-ировапная величина уменьшения налога на прибыль за счет отнесения к расходам, в пределах установленных норм, суммы процентов по займу (кредиту). Данный показатель определяется как сумма произведений процентов по договорам займа (кредита) за соответствующий месяц в пределах установленных норм, в соответствии с главой 25 НК РФ, ставки налога на прибыль и коэффицне1гга дисконтирования; Р(Пр) - величина налога на прибыль, начисленного на сумму доходов, равной сумме процеш-ов по займу (кредиту) сверх установленных норм, с учетом инфляции (дефляции).
Скорректированная величина платежей по займу (кредиту) на прогнозируемые темпы инфляции (дефляции), а также с учетом возможного изменения процентной ставки за период осуществления договора займа (кредита):
Р(К) = I ПСУ<1 + п]^]тдиск + ..ПСУ(1+п11 *1р)УКдиск, (6)
где ПС - стоимость приобретаемого имущества по договору купли-продажи с НДС; ...ПрЧ срок в месяцах, в течение которого действует соответствующая процентная ставка по займу (кредиту) /}.../,?; (>у+... = п - срок действия договора займа (кредита); (}... р - процентная ставка за пользование займа (кредита), в долях единицы; к
- срок действия договора займа (кредита), в месяцах; к диск - коэффициент дисконтирования.
Величина уменьшения налога на прибыль за счет амортизации приобретаемого имущества в течение срока его амортизации, с учетом инфляции (дефляции):
Р(РАМ)= ^(ПСбезНДСХШ)^СПрхКдиск, (7)
где ПСсезндс - первоначальная стоимость имущества, если предприятие рассчитывает амортизацию линейным методом. При использовании нелинейного метода необходимо ежемесячно рассчитывать суммарный баланс (остаточную стоимость); АМ ~ норма амортизации с учетом повышающего коэффициента; СпР - налоговая ставка по налогу на прибыль, в процентах.
Шаг 7. Если экономическим субъектом применяется УСНО, то, в зависимости от применяемого объекта налогообложения, по-разному будут определяться совокупные расходы, понесенные предприятием при приобретении имущества по договору лизинга или купли-продажи за счет займа (кредита).
7.1. При применении договора лизинга для приобретения имущества, независимо от того, на чьем балансе будет учитываться предмет договора лизинга, расходы будут определяться следующим образом.
7.1.1. Если объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, то потенциальные расходы, определяются по формуле
Рд = Р(Л) - Р(ЕНр.п) + Р(НДС) - Р(ЕННДс), (8)
где Р(ЕНрд) - дисконтированная величина уменьшения единого налога за счет фактически уплаченного лизингового платежа без НДС; Р(НДС) - величина уменьшения единого налога за счет фактически уплаченной, в составе лизингового платежа, суммы НДС, с учетом инфляции (дефляции); Р(ЕННдс) - дисконтированная величина уменьшения единого налога при УСНО за счет фактически уплаченной лизингополучателю, в составе лизингового платежа, суммы НДС.
7.1.2. Если объектом налогообложения по УСНО признаются доходы, то расходами лизингополучателя, при заключении договора лизинга, будут являться лизинговые платежи и сумма НДС и рассчитываться по формуле
Рл = Р(Л) + Р(НДС). (9)
Потенциальные расходы хозяйствующего субъекта, применяющего систему налогообложения в виде ЕНВД, при приобретении имущества с использованием договора лизинга, будут рассчитываться по этой же формуле, так как налоговой базой для исчисления единого налога признается величина вмененного дохода, и поэтому производимые расходы не будут влиять на величину ЕНВД.
7.2. При применении договора купли-продажи за счет займа (кредита) для приобретения имущества, расходы будут определяться следующим образом.
7.2.1. Если объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, то потенциальные расходы предприятия будут определяться по формуле
Рк = Р(К) - Р(ЕНос) - Р(ЕНИдс) - Р(ЕН1Д) + Р(ЕН,Х
где Р(ЕНос) - дисконтированная вешшна уменьшения единого налога за счет расходов на приобретение основных средств в момснг ввода их в эксплуатацию; Р(ЕН-величина уменьшения единого налога за счет огнссения к расходам в пределах установленных норм суммы процс1ггов по договорам займа или кредита, с учетом инфляции (дефляции); Р(ЕН,,) - диско!ггнрованная величина единого налога, начисленная на сумму процент, превышающую допустимую норму отнесения к расходам, в соответствии с п. 1 статьи 269 11К РФ.
7.2.2. Если объектом налогообложения признаются доходы, то потенциальные расходы предприятия будут определяться по формуле
При применении системы налогообложения в виде ЕНВД, потенциальные расходы будут рассчитываться по этой же формуле. Расходом будет являться величина займа или кредита, с учетом наращенных процентов, при условии, что величина займа (кредита) равна стоимости приобретаемого имущества по договору купли-продажи с учетом НДС.
Шаг 8. Сравнивают Рд и /д, если Рл < Рк, то при приобретении имущества эффективнее использовать предмет тинга, в противном случае воспользоваться займом или кредитом для приобретения имущества по договору купли-продажи.
Анализируемым периодом для управленческого анализа эффективности лизинга является наибольший ш сроков - поной амортизации приобретаемого имущества или договора лизинга (кре/шта, займа). Объясняется это тем, что при определении экономического эффекта от договора тинга учитываются не только затраты, связанные с погашением обязательств по договору, но и налоговые последствия, которые возникают при приобретении имущества и заключением договора. Срок, на который заключается договор тинга или кредита (займа), и срок, в течение которого поностью самортизирустся имущество, может быть разным. Соответственно, для того чтобы учесть все возможные налоговые последствия и максимально оценить предполагаемые затраты, в качестве анализируемого периода необходимо применять наибольший из предложенных сроков.
Таким образом, разработанные методические основы управленческого анализа лизинговых операций учитывают различные системы налогообложения и порядок учета лизингового имущества, исходя из условия договора лизинга.
3. Усовершенствованы показатели ретроспективного анализа эффективности предмета договора лизинга, позволяющие анализировать рентабельность, фондоотдачу н оборачиваемость лизингового имущества, учитываемого как на балансовых, так и на забалансовых счетах
Ре табель ность лизингового имущества, учитываемого на балансе предприятия, рассчитывается аналогично рентабельности основных средств. Объясняется это тем, что лизинговое имущество, также как и основное средство, учитывается на счете 01 Основные средства и по нему начисляется амортизация.
Показатели рентабельности и фондоотдачи, использованные в работе, построены на основе пропорционально-стоимостного принципа выделения степени участия ресурсов в получении прибыли.
По имуществу, учитываемому на забалансовых счетах, амортизация не начисляется, но начисляются лизинговые платежи, которые, так же как и амортизация, относятся на
Рк = Р(Ю-
затраты производства. Таким образом, хотя лизинговое имущество не отражается в активе баланса, в тоже время начисленные лизинговые платежи постепенно капитализируются в балансе и являются расходом, направленным на получение прибыли (таблица 1).
Таблица 1
Формулы для определения рентабельности лизингового имущества_
Показатель | Формула | Условное обозначение
Рентабельность лизингового имущества, учитываемого на балансе предприятия
Рентабельность, определенная пропорционально-стоимостным затратным способом Д.. Ам.пт 17 А ЗР - OOllf р'т ~ 3Д общ п л Амт ЗР - ЗР - ООЩ ООЩ П - сумма прибыли от продаж, полученная предприятием за исследуемый период; АМ- затраты -го лизингового имущества в виде начисленной за анализируемый период амортизации, представляющей элемент общих затрат; ЗРобщ - общие затраты ресурсов на получение прибыли Я
Рентабельность, определенная пропорционально-стоимостным ресурсным способом пхАл'ш ЗР л ООЩ РРШ ~ ПСсРт Ссрт - средняя первоначальная стоимость 1-го лизингового имущества, примененного в числе других для получения прибыли Я
Рентабельность лизингового имущества, учитываемого на забалансовых счетах
Рентабельность, определенная пропорционал ьпо-стоимостным затратным способом п, пу ЗР - iЮЩ Рзт ~ ,р об/ц П П, =-,*-- ЯР ЗР общ общ Jll - начисленные i-e лизинговые платежи без НДС за анализируемый период, представляющие элемент общих затрат
Рентабельность, определенная пропорционально-стоимостным ресурсным способом п( пу.Ч- ЗР . OOllf рРлиг Пср, Пср, - среднее значение i-ro лизингового имущества примененного в числе других для получения прибыли Я, которое определяется как среднее значение всей задоженности по лизинговой плате без НДС по i-му договору лизинга
Способ определения фондоотдачи и размер данных составляющих будет зависеть от способа учета лизингового имущества на счетах бухгатерского учета (таблица 2).
В случае, если предмет договора лизинга учитывается на балансе лизингодателя, стоимостью лизингового имущества признается их денежная оценка, согласованная в договоре лизинга и равная сумме всей задоженности по лизинговой плате без НДС. По лизинговому имуществу, учитываемому на забалансовом счете, периодически (периодичность устанавливается договором лизинга) начисляются лизинговые платежи, которые относятся на счета учета затрат и в конечном итоге на себестоимость готовой продукции (работ, услуг). Таким образом, вложено в лизинговое имущество сумма всей задоженности по лизинговой плате без НДС, а получена от лизингового имущества за соответствующий период часть начисленной лизинговой платы и часть прибыли.
При прекращении действия договора лизинга имущество, исходя из условий договора, переходит в состав собственных основных средств или возвращается лизингодателю, т.е. в любом случае лизинговое имущество переходит в другую учетную группу. Если оценивать оборачиваемость шингового имущества, когда оно
юридически не является собственностью лизингополучателя, то период оборота будет равен сроку заключения лизингового договора.
Соответственно, для того, чтобы более поно оценить рациональность лизинга как хозяйственной операции, предлагается оборачиваемость лизингового имущества определять с учетом возможного изменения прав собственности у лизингополучателя на данное имущество.
Таблица 2
Формулы для определения фои.'итотдачн лизингового имущества_
Показатель | Формула | Условное обозначение
Фондоотдача лизингового имущества, учитываемого на балансе предприятия
Фондоотдача, определенная пропорционально- стоимостным затратным способом Ал Ая // + 11Ч " го Ф0'Ш т . Ам л Ая, - возмещенная часть амортизации, начисленная по лизинговому имуществу; Пв - прибыль от продаж за исследуемый период. Определяется вычитанием из выручки от продаж себестоимости реализованной продукции, в расчет принимаются данные только по оплаченной покупателями продукции; ССа - возмещенный расход всех затраченных на производство ресурсов, т.е. себестоимость произведенной н реализованной (по оплате) в исследуемом периоде продукции; л.>/, - амортизация, начисленная от начала ее включения в себестоимость анализируемой продукции (продукции, через которую осуществляется лотдача от лизингового имущества) до даты определения объема реализации, себестоимости и прибыли
Фондоотдача, определенная пропорционально -стоимостным ресурсным способом Ая,] Ая ц Х* Пя Ч'Ч Х' ГО ф
Фондоотдача лизингового имущества, учитываемого на забалансовых счетах
Фондоотдача. пропорционально- стоимостным определенная затратным способом Пя Пя+ Пя-Ч 00'ни,-- "" Лнач Чв - возмещенная часть лизинговых платежей без НДС; Пв - прибыль от продаж за исследуемый период; Пмач - лизинговые платежи без НДС, начисленные от начала их включения в себестоимость анализируемой продукции (продукции, через которую осуществляется лотдача от предмета договора лизинга) до даты определения объема реализации, себестоимости и прибыли
Фондоотдача, определенная пропорционально- стоимостным ресурсным способом ЛЯл Пя* Пв- *0РШ--^ Л/7 - среднегодовая сумма всей задоженности по лизинговой плате без НДС
Для определения оборачиваемости, необходимо рассчитать сумму оборота и среднюю стоимость лизингового имущества, с учетом того на чьем балансе учитывается предмет договора лизинга.
1. Лизингополучатель учитывает предмет договора лизинга на своем балансе. В данном случае сумма оборота равна начисленной по имуществу амортизации и остаточной стоимости целенаправленно выбывшего лизингового имущества
Рли 1 - АМИ + АМИ01 + ОС,пи ете +ОСц суВп + ОСди УК + ОС]т 76 + ОСли 79 + ОС ЛИ во + +ОСлиРшт, где АМди- сумма начисленной амортизации по имуществу, приобретенному по договору лизинга; АМЛИ >1 - сумма начисленной амортшации по лизинговому имуществу, переведенному в состав собственных основных средств; ОСди возе ~ остаточная стоимость лизингового имущества, возвращенного лизингодателю; ОСли субл - сумма расходов будущих периодов признанных текущими пропорционально сумме доходов, полученных от реализации шинговых услуг по договору сублизинга, при условии, что имущество передается на баланс, лизингополучателя (дебет 90-2 Себестоимость продаж или 91-2 Прочие расходы -кредит 97 Расходы будущих периодов); ОСли ук ~ остаточная стоимость переданного в качестве вклада в уставный (складской) капитал лизингового имущества, переведенного в состав собственных основных средств; ОСЛи 76 ~~ остаточная стоимость лизингового имущества, переданного в рамках групп взаимосвязанных организаций; ОСЛи79~ остаточная стоимость переданного структурным подразделениям, выделенным на отдельный баланс или доверительному управляющему, лизингового имущества, переведенного в состав собственных основных средств; ОСяиао- остаточная стоимость возвращенного товарищу, выбывшему из простого товарищества, лизингового имущества, переведенного в состав собственных основных средств; ОСш реал -остаточная стоимость реализованного лизингового имущества, переведенного в состав собственных основных средств.
2. Лизингополучатель учитывает предмет договора лизинга на забалансовых счетах. В данном случае, сумма оборота лизингового имущества, приобретенного по договору лизинга и учитываемого на балансе лизингодателя, равна сумме начисленной лизинговой платы, начисленной амортизации по переведенным в состав собственных основных средств предметам договора лизинга и остаточной стоимости целенаправленно выбывшего лизингового имущества Рц 2 ~ Пиач + АМШ 01 + +ОСЛи субл + ОСли ук + ОСли 7л + ОСди 79 + ОСли во + ОСди реш, где П,т - сумма начисленных лизинговых платежей.
Период оборота лизингового имущества определяется по формуле
1 № СЛИср)
р/ , (12)
" ' "ли, + рли2
где N - количество месяцев в анализ ируемом периоде; сли Ц} ^ - средняя стоимость зау-
й месяц. В зависимости от определенных условий за среднюю стоимость имущества, приобретенного по договору лизинга, принимается:
а) если имущество учитывается на балансе: сШ1 ср - средняя первоначальная
стоимость имущества при определении периода оборота, начиная от момента их приобретения; ос^ ^ , - средняя остаточная стоимость имущества при определении
периода оборота, начиная от периода, следующего за анализируемым;
б) если имущество учитывается на забалансовых счетах: пооЩ,ш ср ] - средняя
стоимость всей задоженности по лизинговой плате при определении периода оборота, начиная от м оме иг а их приобретения; (Побщ - Пнач) ли ср ] - средняя стоимость
разницы между всей задоженности по лизинговой плате и начисленными (уплаченными) лизинговыми платежами при определении периода оборота, начиная от периода, следующего за анализ ируемым.
Таким образом, усовершенствованы методы оценки показателей рентабельности, фондоотдачи и оборачиваемости лизингового имущества, позволяющие оценить эффективность применения лизингового имущества (результативность инвестирования средств в основные фонды).
4. Разработаны учетные регистры но сбору и регистрации информации для учета лизингового имущества и оОнзительсти по лизинговой плате, подготовке информации для анализа лизинговых операций экономическими субъектами, применяющим различные системы налогообложении
Информация для управленческого анализа лизинговых операций формируется в бухгатерском и управленческом учетах, однако, для этого необходимы специфические регистры. Их специфика усиливается еще и тем, что лизингополучатель может применять различные системы налогообложения и порядок учета лизингового имущества, исходя из условий договора лизинга. Для примера в автореферате нами будут представленные только некоторые регистры.
В случае, если имущество учитывается па счете 01 Основные средства, у предприятия возникает обязанность по данному объекту начислять амортизацию и уплачивать налог на имущество. С целью оптимального определения данных затрат, необходимых при проведении перспективного анализа, разработана Вспомогательная ведомость расчета амортизации и налога на имущество (ВЛИ №2). Данную ведомость следует использовать для расчета и текущего финансового учета амортизации и налога на имущество не только лизингового имущества, но и основных средств.
Налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в случае применения лизингополучателем общеИ системы налогообложения, будут уменьшать суммы начисленного налога на имущество, начисленная в соответствии с Налоговым кодексом РФ амортизация и сумма лизинговых платежей, уменьшенных на величину начисленной амортизации. Для расчета амортизации разработана Вспомогательная ведомость расчета амортизации по налоговому учету (ВЛИ №3). С помощью данной ведомости рассчитывается амортизация одним >гз разрешенных Налоговым кодексом методов начисления амортизации: линейным и нелинейным.
Ведомость расчета потенциальных расходов лизингополучателя при приобретении имущества по договору лизинга №__ (ПЛИ №4) (таблица 3) позволяет потенциальному лизингополучателю определить совокупные затраты, понесенные им при приобретении имущества но договору лизинга. Данная ведомость, при выпонении некоторых условий, может применяться лизингополучателем, независимо от того на чьем балансе будет учитываться предмет договора лизинга.
Таблица 3
Ведомость расчета потенциальных расходов лизингополучателя при приобретении имущества по договору лизинга №_(ВЛИ №4)
Сумма договора, в руб. __Срок договора, в мес.
Условия погашения лизинговых платежей___
Месяц Сумма лизинговых платежей без НДС, руб. Изменение стоимости платежей по НДС, руб. Сумма налога на имущество, руб. (данные из ВЛИ №2 ) Ставка налога на прибыль, %
1 2 3 4 5
Итого -
Месяц Уменьшение налога на прибыль за счет начисления, руб. Итого, за ИСЮ1ЮЧ. гр.З**, руб. Коэф. дисконтирования Итого расходов с учетом инфляции, руб. (гр.9.гр. 11+ гр.З)
амортизации (данные из ВЛИ №3 X гр.5) лизинговых платежей* налога на имущество (гр.4 X. гр.5)
1 6 7 8 9 10 11
Итого ( ) ( ) ( ) -
* Если имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то гр. 7 запоняется, если (гр.2 " гр.5 - гр.6) > 0; если имущество учитывается на балансе лизингодателя, то сумма определяется как (гр. 2 гр.5).
Если имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то сумма определяется как (гр.2 + гр.4 - гр.6 - гр.7 - гр. 8); если имущество учитывается на балансе лизингодателя, то сумма определяется как (гр.2 - гр.7).
Учетный регистр Ведомость расчета потенциальных расходов лизингополучателя
при приобретении имущества по договору лизинга №_(ВЛИ №4а) (таблица 4) может
использоваться в случае, если предприятием применяется упрощенная система налогообложения (далее УСНО) и (или) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее ЕНВД).
Таблица 4
Ведомость расчета потенциальных расходов лизингополучателя при приобретении имущества по договору лизинга №_(ВЛИ №4а)
Применяемая система налогообложения_
Сумма договора, в руб._Срок договора, в мес.
Условия погашения лизинговых платежей__
Месяц Лизинговый платеж без НДС НДС Ставка налога, % Уменьшение единого налога за счет уплаты, руб. Итого Коэф. дисконтирования Итого расходов, с учетом инфляции (гр.7Х. гр.8)
Сумма руб. Корреспонденция счетов Сумма, руб. Корреспонденция счетов
лизингов ых платежей (гр-2* гр.8) суммы НДС гр.5Х гр.8)
Д К д к
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13
Итого - ( ) ( ) -
При запонении ведомости ВЛИ №4а имеет значение, какой объект налогообложения при УСНО применяет экономический субъект, если объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, то запоняются все графы (стобцы) ведомости, а графа Итого рассчитывается следующим образом: гр.2 + гр.5 - гр.9 - гр.10 ВЛИ №4а. Если же объектом налогообложения при УСНО признаются доходы и при применении системы налогообложения в виде ЕНВД, то графа Итого рассчитывается путем сложения графы 2 и 5, а графы 8, 9 и 10 не запоняются, в данных графах (стобцах) проставляются прочерки. Ведомость ВЛИ №4а следует использовать не только для управленческого анализа, но и для текущего финансового учета лизинговых платежей и НДС по ним.
Для определения потенциальных расходов предприятия, при приобретении имущества по договору купли-продажи за счет средств займа (кредита), разработана Ведомость расчета потенциальных расходов предприятия при приобретении имущества по договору купли-продажи №_за счет займа (кредита) (ВКУП №1).
Данная ведомость, также как и ВЛИ №4, учитывает все расходы, возникающие при приобретении имущества за счет средств займа (кредита).
Для экономических субъектов применяющих УСНО и (или) систему налогообложения в виде ЕНВД, разработана Ведомость расчета потенциальных
расходов предприятия при приобретении имущества по договору купли-продажи №_за
счет займа (кредита) (ВКУП №1а) (таблица 5). При запонении ведомости ВКУП №1а также имеет зиачспнс, какой объект налогообложения при УСНО применяет экономический субъект, если объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, то запоняются все графы (стобцы) ведомости, а графа Итого рассчитывается следующим образом: гр.2 - гр.4 - гр.5 - гр.6 + гр.7 ВЛИ №1а. Если же обсктом налогообложения при УСНО признаются доходы и при применении системы налогообложения в виде ЕНВД, то графа Итого равна графе 2, а графы 3, 4, 5, 6 и 7 не запоняются, п данных графах (стобцах) проставляются прочерки.
Таблица 5
Ведомость расчета потенциальных расходов предприятия при приобретении имущества по договору купли-продажи Л4_за счет займа (кредита) (ВКУП №1а)
Применяемая система налогообложения_
Сумма договора займа (кредита), в руб._Срок договора, в мес.
Условия погашения эаПма (кредита)_
Месяц Величина платежей по займу (кредиту), руб. Ставка единого налога (ЕН), % Уменьшение ЕН за счет отнесения к расходам, руб.
стоимость ОС НДС процентов в пределах нормы
1 2 3 4 5 б
Итого - < ) < ) ( )
Окончание табл. 5
Месяц Увеличение СМ за счет отнесения к расходам процентов свыше нормы, руб. Итого, руб. Коэффициент дисконтирования Итого расходов с учетом инфляции, руб. (rp.8>irp.9)
1 7 8 9 10
Итого -
При ретроспективном анализе лизинговых операций источниками информации являются бухгатерские документы (первичные учетные документы, аналитические и синтетические регистры), применяемые экономическим субъектом. Диссертантом разработана Ведомость учета шингового имущества (ВЛИ №1) (таблица 6), которая позволяет отражать амортизацию и по бухгатерскому и по налоговому учету, определять остаточную стоимость имущества. Если имущество по договору лизинга отражается на балансе лизингодателя, то он может воспользоваться ведомостью ВЛИ №1 для расчета и отражения амортизации и остаточной стоимости имущества.
Разработана Ведомость учета лизингового имущества на забалансовом счете (ВЛИ №1а), которая применяется хозяйствующим субъектом в случае, если имущество отражается на забалансовом счете. Ведомость ВЛИ №1а позволяет учитывать ежемесячные лизинговые платежи, в соответствии с графиком лизинговых платежей, и
определять как начисленную нарастающим итогом, так и не начисленную лизинговую плату.
Таблица 6
Ведомость учета лизингового имущества (ВЛИ №1)
Наименование имущества:__
Инвентарный номер_ Срок полезного использования в месяцах_
Метод начисление амортизации по бухгатерскому учету_
Метод начисление амортизации по налоговому учету_
Дата Первоначальная стоимость (ПС), руб. Расчет и учет амортизации по бухгатерскому учету Остаточная стоимость (ОС) по бух. учету, руб. (гр.2 -Хгр.5 или гр.б)
по бух. учету по налоговому учету норма амортизации (НА), в % сумма амортизации, руб. Корреспонденция счетов
за год ежемес. Д К
1 2 3 4 5 6 7 8 9
Итого
Окончание табл.6
Дата Расчет амортизации по налоговому учету ОС по налоговому учету, руб. (гр.З -X гр.11 или 12)
НА х спец. коэффициент, % ежемесячная сумма амортизации, руб.
линейный метод начисления амортизации (2x10) нелинейный метод начисления амортизации (10x13*)
1 10 И 12 13
Итого
* При расчете амортизации принимается остаточная стоимость предыдущего месяца
Таким образом, предложенные учетные регистры отличаются от известных своей универсальностью. Они позволяют собирать и регистрировать необходимую информацию и для финансового, и для управленческого учета, и для управленческого анализа лизинговых операций экономическими субъектами, независимо от того, на чьем балансе учитывается лизинговое имущество и какую систему налогообложения они применяют.
5. Разработана технология аудита учета лизинговых операций, обеспечивающая достоверность аналитической информации н соблюдение норм законодательства
Информационной базой для проведения анализа служат данные бухгатерского учета и отчетности. Степень достоверности анализа, в первую очередь, зависит от достоверности информационных источников, на основании которых он проводится. Поэтому предлагаемые в защищаемой работе аудиторские процедуры прямо служат достижению цели аудита Ч выражению мнения о достоверности финансовой отчетности аудируемых лиц.
В настоящее время в доступных источниках не раскрыт аудит учета лизинговых операций. В то же время лизинг в нашей стране используется уже не одно десятилетие и, несомненно, аудиторские фирмы проводят аудит подобных операций. Однако, любая информация по методологии и технологии аудита для конкретной аудиторской фирмы является конфиденциальной. Поэтому, взяв за основу общие подходы к аудиту учета основных средств, диссертантом разработана технология аудита учета лизинговых
операций, особенностью которого состоит в том, что проверяется не только лизинговое имущество, но и обязательства по лизинговой плате.
В общем виде технологию аудита учета лизинговых операций представим раскрыв те аудиторские процедуры, которые отражают особенности аудита именно лизинговых операций:
1) провести анализ учетной политики экономического субъекта, в части учета операций по договору лизинга. В данном случае, для достоверного и поного отражения в учете операций по договору лизинга в учетной полигике экономического субъекта дожны быть утверждены: разработанные способы бухгатерского учета лизингового имущества и обязательств но лизинговой плате; способы начисления амортизации по лизинговому имуществу, как для целей бухгатерского, так и налогового учета; в рабочем плане счетов указываются счета и, разработанные к ним, субсчета; соответствующие учетные регистры; план проведения инвентаризации имущества и расчетов по лизинговой плате; для целей бухгатерского учета способ определения срока полезного использования, т.к. в соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01, лизингополучатель может установить срок полезного использования предмета лизинга равный сроку договора лизинга; условная оценка, по которой лизингополучатель после завершения договора будет учитывать лизинговое имущество, в том случае, если оно поностью самортизирустся, к др.;
2) провести анаш системы внутреннего кош роля и бухгатерского учета. С этой целью предлагается запонить тесты системы внутреннего контроля и бухгатерского учета, ответив на следующие вопросы: имеется ли в организации служба внутреннего контроля; используется ли лизинговое имущество по назначению, в соответствии с договором лизинга; достоверно ли отражается погашение лизингополучателем задоженности по лизинговой плате; соблюдается ли график оплаты лизинговых платежей; определен ли перечень лиц, ответственных за сохранность лизингового имущества; имеются ли письменные договора с материально ответственными лицами; имеется ли и соблюдается ли график инвентаризации лизингового имущества и расчетов по лизинговой плате; правильно ли начисляется амортизация лизингового имущества, в зависимости от применяемого метода начисления и правильности расчетов; участвуют ли в проведении инвентаризации представители другой стороны договора лизинга; правильно ли исчисляется сумма налога на добавленную стоимость (далее НДС) при приобретении и передачи лизингового имущества, а так же при начислении лизинговой платы; закреплен ли в учетной нол1ггике определенный способ учета операций по договору лизинга; разработаны ли необходимые субсчета для учета операций по договору лизинга и другие.
Данные тесты позволяют оценить степень надежности внутреннего контроля и бухгатерского учета;
3) провести необходимые аудиторские процедуры. При этом аудитору необходимо составить и документально оформшь общий план аудита, описав в нем предлагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Помимо плана, составляется программа аудита, которая определяет характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана. Примерный перечень аудиторских процедур по разделам в программе аудита:
а) проверка соблюдения условий для отнесения имущества к предмету договора лизинга: проверка правильности отнесения имущества к основным средствам в соответствии с ПБУ 6/01 Учет основных средств; проверка правильности отнесения к амортизируемому имуществу в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса РФ; проверка правильности отнесения основных средств к лизинговому
имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ и законом № 164-ФЗ О финансовой аренде (лизинге);
б) проверка наличия и правильности оформления документов, определяющие права и обязанности сторон договора лизинга: экспертиза лизинговых договоров и экспертиза сопутствующих документов;
в) оценка сохранности и проверка наличия лизингового имущества: проверка создания комиссии по инвентаризации; проверка отражения результатов инвентаризации; проверка наличия договоров с материально ответственными лицами; проверка правильности ведения картотеки лизингового имущества и инвентарных списков и проверка отражения в отчетности лизингового имущества;
г) проверка правильности оформления и отражения операций по движению лизингового имущества: проверка правильности формирования его первоначальной стоимости; проверка правильности отнесения затрат по текущему и капитальному ремонту; проверка правильности отражения в учете выбытия лизингового имущества, а также проверка правильности отражения информации о движении лизингового имущества в учете и отчетности;
д) проверка правильности расчета и отражения лизинговых платежей: проверка правильности отнесения затрат при начислении лизинговых платежей; проверка правильности определение размера лизинговых платежей; проверка соблюдения своевременности погашения лизинговых платежей в соответствии с договором лизинга; проверка правильности отражения результатов инвентаризации расчетов по договору лизинга; проверка правильности отражения в учете и отчетности расчетов по лизинговой плате;
е) проверка правильности начисления и отражения в учете амортизации лизингового имущества: проверка правильности определения срока полезного использования лизингового имущества; проверка применяемого способа начисления амортизации в соответствии с утвержденным способом в учетной политике; проверка сумм ежемесячных начислений амортизационных отчислений на счетах бухгатерского учета; проверка объектов по которым амортизация не начисляется; проверка объектов по которым начисляется ускоренная амортизация; проверка отражения в отчетности сумм начисленных амортизационных отчислений;
ж) проверка правильности налогообложения: проверка правильности расчетов по налогу на имущества, проверка правильности отражения (начисления) НДС при осуществлении расчетов по лизинговой плате, а также проверка правильности расчетов и отражения отложенных налоговых активов и обязательств, возникающих при использовании договора лизинга.
При осуществлении данных аудиторских процедур необходимо проверить следующие документы: учетная политика; инвентарные карточки учета основных средств; лизинговые договора; договора купли-продажи; акты о приемке-передаче; акты инвентаризации; договора с материально ответственными лицами; инвентарные карточки (инвентарная книга) учета основных средств; акты о приеме-с даче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов; карточка счета 03; регистры по счету 01, 02, 03, 19, 20, 23, 25, 26, 29, 44, 60, 97, 98 и другие; формы бухгатерской отчетности; декларации по налогу на имущество и по НДС и д.
4) провести необходимые аналитические процедуры. В данном случае аудитор (экономический субъект) оценивает эффективность лизинга при проведении ретроспективного анализа. Также можно провести управленческий анализ эффективности лизинговых операций, на стадии принятия решения о приобретении имущества посредством договора лизинга.
Таким образом, разработанная технология аудта лизинговых операций позволяет обеспечить достоверность информации, являющейся исходной при проведении анализа, и соблюдение норм законодательства. На основании данной технологии разработан внутрифирменный стандарт, который может быть использован при проведении внутреннего аудита лизинга, либо аудиторскими фирмами.
ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ АВТОРА ПО ТЕМ Г. ДИССЕРТАЦИИ
По перечню ВАК' ведущих репетируемых научных журналов и изданий
1. Анализ эффективности лизинга для малых предприятий / И.Н. Дмитриева // Вестник Южно-Уральского государственного университета. Серия Рынок: теория и практика. Выпуск 4. - 2006 (0,48 п.л.).
2. Система показателей экономического анаша шинговых операций / И.Н. Дмитриева, Л.С. Соснепко // Вестник Южно-Уральского государственного университета. Серия Экономика. Выпуск 6. - 2006 (авторских - 0,78 п.л.).
3. Аудит лизинговых операций и обоснование классификации анализа лизинга / И.Н. Дмитриева, А.Ф. Черненко ; Российская Академия предпринимательства // Ученые записки: Роль и место цивилизованного предпринимательства в экономике России: сб. научных трудов. Вып. XIV; под ред. B.C. Балабанова. - М.: Агенство печати Наука и образование, 2008 (авторских - 0,22 п.л.).
4. Управленческий анализ эффективности лизинговых операций и бухгатерские регистры / И.Н. Дмитриева, А.Ф. Черненко ; Российская Академия предпринимательства // Ученые записки: Роль и место цивилизованного предпринимательства в экономике России: сб. научных трудов. Вып. XVI; под ред. B.C. Балабанова. - М.: Агенство печати Наука и образование, 2009 (авторских - 0,57 п.л.).
Сборники трудов международных, всероссийских и межвузовских конференций
5. Методические проблемы бухгатерского учета лизинговых операций у лизингодателя / И.Н. Дмитриева // Проблемы формирования информации о деятельности экономических субъектов: Сборник статей участников Всероссийской научно-практической конференции.- Челябинск: Изд-во ЮУрГУ, 2006 (0,21 п.л.).
6. Методические основы экономического анализа эффективности лизинговых операций / И.Н. Дмитриева // Проблемы устойчивого развития городов России: материалы 111 Всероссийской научно-практической конференции. -Миасс: Гесггур, 2006 (0,19 п.л.).
7. Оборачиваемость средств, вложенных в имущество, приобретенное по договору лизинга / И.Н. Дмитриева // Торгово-экономические проблемы регионального бизнес-пространства: Сборник материалов Международной научно-практической конференции, 30 июня 2006 г. - Челябинск: Изд-во ЮУрГУ, 2006. - Т. 2 (0,19 п.л.).
8. Эффективность лизинга для субъектов малого предпринимательства / И.Н. Дмитриева // Проблемы формирования информации о деятельности экономических субъектов: Сборник статей участников Всероссийской научно-практической конференции. - Челябинск: Изд-во ЮУрГУ, 2007 (0,5 п.л.).
9. Особенности управленческого анаша эффективности лизинговых операций в туристских фирмах / И.Н. Дмитриева, А.Ф. Черненко // Сб. науч. статей и материалов участников V Международная научно-практическая конференция. Проблемы
региона в современных условиях : материалы VIII НПК. - Челябинск: [б. и.], 2009 (авторских - 0,16 п. л.).
Другие научные публикации
11. Анализ эффективности лизинговых операций / И.Н. Дмитриева // Экономика России: XXI век: IV выпуск всероссийского сборника научных трудов, - Воронеж: Изд-во ВГПУ, 2006 (0,7 п.л.).
12. Методологические основы бухгатерского учета и аудита операций по договорам лизинга / И.Н. Дмитриева // Человек и общество: на рубеже тысячелетий: ХХХШ выпуск международного сборника научных трудов. - Воронеж: Изд-во ВГПУ, 2006 (0,69 п.л.).
13. Некоторые вопросы учета и аудита лизинговых операций / И.Н. Дмитриева ; под ред. Т.Г. Шешуковой; Пермский ун-т // Бухгатерский учет, экономический анализ, аудит, налогообложение, коммерческий расчет: теория и практика в условиях применения современных информационно-коммуникационных технологий: сборник научных трудов. - Пермь, 2006 (0,44 п.л.).
14. Оценка эффекта от финансовой аренды дли малых предприятий / И.Н. Дмитриева // Электронный журнал Известия Челябинскою научного центра УрО Российской академии наук, 2007, №1 (35). - Ссыка на домен более не работаетej71IIe/3844 (0,6 п.л.).
Дмитриева Ирина Николаевна
РАЗВИТИЕ МЕТОДИЧЕСКИХ ОСНОВ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ
Специальность 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
Издательско-полиграфическое предприятие Фотохудожник
Подписано в печать 18.05.2009. Формат 60x84 1/16. Печать офсетная. Усл. печ. л. 1,43.
_Тираж 100 экз. Заказ 0589 от 18.05.2009 г._
Отпечатано в типографии ИПП Фотохудожник. 454000, г. Челябинск,
ул. Свободы, 155
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Дмитриева, Ирина Николаевна
Введение
1. СОВРЕМЕННОЕ СОСТОЯНИЕ БУХГАТЕРСКОГО УЧЕТА
И УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ
1.1. Понятийный аппарат и лизинговое законодательство в системе бухгатерского учета и аналитических процедур.
1.2. Современные методические основы управленческого анализа и бухгатерского учета лизинговых операций.
2. РАЗВИТИЕ МЕТОДИЧЕСКИХ ОСНОВ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ
2.1. Перспективный управленческий анализ эффективности лизинговых операций.
2.2. Ретроспективный анализ экономической эффективности лизинговых операций.
2.3. Агоритм выбора оптимального варианта инвестирования в основные фонды.
3. БУХГАТЕРСКОЕ УЧЕТНОЕ И КОНТРОЛЬНОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА ЛИЗИНГА
3.1 Разработка учетных регистров для формирования информационной базы управленческого анализа лизинговых операций.
3.2 Технология аудита информационной базы анализа лизинговых операций.
3.3. Агоритм выбора соответствующего договору способа учета и аудита лизинговых операций.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Развитие методических основ управленческого анализа лизинговых операций"
Актуальность темы исследования. При принятии управленческих решений, связанных с выбором источника финансирования инвестиционного проекта, при недостаточности собственных финансовых ресурсов, руководитель экономического субъекта дожен быть уверен в рациональности выбора варианта привлечения средств, что требует относительно сложных расчетов и сбора большого объема информации.
Способы привлечения заемных средств для инвестирования в основные фонды различны: кредиты и займы, кредиторская задоженность, лизинг. Какой из них для предприятия наиболее эффективен Ч зависит от величины произведенных затрат, так как очевидно, что доход от использования имущества не зависит от способа его приобретения.
Выявление условного экономического эффекта от лизинга может быть проведено сравнением результатов, полученных от испонения лизингового договора, с альтернативными, вариантами.
Анализ содержания публикаций по вопросу оценки эффективности лизинговых операций показал, что в настоящее время он заключается в сравнении расходов по договору лизинга и банковского кредита с обычным для финансовых операций процентом. Разумеется, при таких условиях заимствования все практические расчеты заведомо будут произведены в пользу лизинга, что и констатируется в проанализированных публикациях. В то же время, процентная ставка по займам может варьироваться в достаточно широком интервале, формально - вплоть до нулевой, что явно указывает на формальное наличие варианта заимствования, который более предпочтителен, чем лизинг. Следует также заметить, что большинство опубликованных способов анализа представляют собой табличные сравнения экономических показателей по различным вариантам приобретения имущества без указания методов их расчета, что не позволяет сделать поноценные выводы о предпочтительности того или иного метода для финансового менеджера. Таким образом, разработка и совершенствование методов управленческого анализа эффективности лизинговых операций является актуальной задачей экономического исследования.
Информационной базой для проведения экономического анализа служат данные бухгатерского учета и отчетности. Одним из основных требований, предъявляемых законодательством по бухгатерскому учету к информации, является требование достоверности. Государственная политика в области бухгатерского учета направлена на его единообразное ведение, а, следовательно, и контроль его достоверности также дожен опираться на некие базовые процедуры. Кроме того, единообразное решение общих экономических задач позволит более производительно расходовать общественные трудовые ресурсы. Однако лизинговые операции являются одними из относительно новых для российского бухгатерского учета объектов и соответственно, ряд вопросов их учета, анализа и, тем более, аудита, в дожной степени не отработан.
Актуальность разрешения данных проблем и стремление государственных органов урегулировать правовые основы лизинга свидетельствует о признании актуальности его будущего развития' и подтверждается^ документами государственного уровня: а) постановлением Правительства Российской Федерации О государственной поддержке развития лизинговой деятельности в РФ, в соответствии с которым рекомендовано органам испонительной власти субъектов Российской Федерации оказывать необходимую поддержку развитию лизинговой деятельности, направленной на техническое перевооружение и модернизацию производства, в том числе путем участия в финансировании соответствующих проектов за счет бюджетов субъектов Российской Федерации; б) Гражданским и Налоговым кодексами Российской Федерации; в) Федеральным законом от 29.10.1998 №164-ФЗ О финансовой аренде (лизинге); г) приказом Минфина Российской Федерации от 17.02.1997 №15 Об отражении в бухгатерском учете операций по договору лизинга и другими документами.
Степень изученности проблемы. Теоретическую и методологическую основу диссертационного исследования составили труды ученых в сфере инвестиционного и управленческого анализа, учета и аудита лизинговых операций.
Правовые основы, оценка эффективности инвестиционных проектов, учет и налогообложение лизинговых операций, а также основы аудита рассмотрены в работах А.С. Бакаева, П.Л. Виленского, В.Д. Газмана, В.Г. Гетьмана, В.А. Горемыкина, В.Б. Гуккаева, Д.А. Ендовицкого, М.В. Карпа, М.И. Лещенко, В.Н. Лившица, С.А. Смоляка, В.П. Суйца и других ученых.
Вместе с тем, методические основы управленческого анализа эффективности лизинга, а также учет и аудит лизинговых операций нуждаются в дальнейшем совершенствовании и развитии. Проведенное исследование современного состояния перспективного и ретроспективного анализа, учета и аудита лизинговых операций позволило установить следующее.
1. Имеет место неоднозначность в применении счетов бухгатерского учета при отражении лизинговых операций, что приводит к необоснованной множественности вариантов учета. Отсутствует также единый способ учета налога на добавленную стоимость по лизинговым операциям;
2. Перспективный' анализ эффективности лизинговых операций, предлагаемый в различных информационных источниках, неприменим. для: хозяйствующих субъектов, применяющих упрощенную'*1, -систему налогообложения и (или) систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Существующая классификация^ методов анализа лизинговых операций не удовлетворяет современным требованиям бухгатерского учета и налогообложения лизинговых операций и является не поной;
3. Существующие показатели ретроспективного анализа эффективности лизингового имущества (а именно - рентабельности и фондоотдачи лизингового имущества), применимы для лизингополучателей лишь в том случае, если предмет договора лизинга учитывается на собственном балансе. Оборачиваемость предметов договора лизинга в настоящее время предлагается рассчитывать как оборачиваемость основных средств, что является допущением и искажает численный результат;
4. В литературе не представлена соответствующая технология аудита достоверности исходной аналитической информации по учету лизинговых операций. Отсутствуют единые первичные учетные регистры для формирования информации о наличии и движении лизингового имущества и обязательств по лизинговой плате.
Актуальность темы и недостаточная проработанность методов управленческого анализа лизинга и аудита учета лизинговых операций предопределили цель и задачи диссертационной работы.
Цель исследования состоит в разработке методических основ управленческого анализа лизинговых операций.
Задачи работы, основанные на предварительном изучении современного состояния вопросов диссертационного исследования:
1) разработать классификацию методов анализа лизинга, учитывающую дифференциацию существующих систем налогообложения и балансодержателей предмета договора лизинга, которая соответствует современному многообразию возможных методов соответствующего анализа и рационально упрощает выбор соответствующей системы показателей для управленческого анализа лизинговых операций;
2) разработать методические' основы перспективного управленческого анализа лизинговых операций для хозяйствующих субъектов, использующих различные системы налогообложения. Решение этой задачи позволит оценить эффективность использования лизинга при приобретении имущества в различных условиях хозяйствования, допускаемых современным законодательством по бухгатерскому учету и налогообложению;
3) усовершенствовать показатели ретроспективного анализа лизинговых операций для повышения их достоверности при идентификации договора лизинга, как эффективного способа инвестирования в основные фонды организации;
4) разработать соответствующие учетные регистры для сбора, регистрации и обобщения данных, являющихся информационным обеспечением методических основ управленческого анализа лизинговых операций;
5) разработать технологию аудита информации, являющейся исходной для анализа операций по договорам лизинга, повышающую достоверность этой информации.
Предметы исследования: методические основы управленческого анализа эффективности лизинга и технология аудита лизинговых операций.
Объект исследования: финансово-хозяйственная деятельность предприятия.
Методология и методика исследования. Теоретическую и методологическую основы диссертационного исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых, посвященные, методам экономического анализа и аудита операций по договорам лизинга, способы бухгатерского учета лизингового имущества и обязательств по лизинговой плате, а также законодательные и нормативные акты.
Области исследования диссертационной работы соответствуют пунктам паспорта специальности 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика:
1.12 Ч инвестиционный, финансовый и управленческий анализ;
2.1 - методология.и технология аудита.
Научная новизна исследования состоит в решении научной задачи, имеющей-; существенное значение для управленческого анализа и- аудита Ч обосновании и разработке методических основ управленческого анализа и аудита лизинговых операций потенциального лизингополучателя: ;
Научная новизна диссертационного исследования состоит в следующем.
1. Разработана классификация методов анализа лизинга, дифференцирующая их по существующим системам налогообложения и способам учета лизингового имущества хозяйствующим субъектом.
2. Разработаны методические основы перспективного управленческого анализа лизинговых операций, учитывающие различные системы налогообложения и порядок учета лизингового имущества, исходя из условий договора.
3. Усовершенствованы показатели ретроспективного анализа предмета договора лизинга, позволяющие анализировать рентабельность, фондоотдачу и оборачиваемость лизингового имущества, учитываемого как на балансовых, так и на забалансовых счетах.
4. Разработаны учетные регистры по сбору, регистрации и подготовке соответствующей информации для управленческого анализа лизинговых операций экономическими субъектами, применяющими различные системы налогообложения.
5. Разработана технология аудита лизинговых операций, обеспечивающая достоверность аналитической информации и соблюдение норм законодательства.
Практическая значимость работы. Результаты работы могут быть использованы экономическими субъектами любых форм собственности для оценки эффективности использования договоров лизинга для инвестирования основных фондов, что позволит снизить сумму расходов на их приобретение, а также воспользоваться разработанной технологией аудита учета лизинговых операций.
Апробация работы. Основные положения работы были представлены: на 5-й межвузовской НПК Экономика и социум на рубеже веков (Челябинский институт Российского государственного торгово-экономического университета, Челябинск, 2005); на межвузовской НМК Проблемы мироотношения (Челябинск, 2005); на Всероссийских НПК Проблемы формирования информации о деятельности экономических субъектов (ЮУрГУ, 2006, 2007); на 6-й и 7-й межвузовских НПК Социально-экономические аспекты развития предпринимательства: история, современность, будущее (Челябинский институт РГТЭУ, Челябинск, 2006, 2007); на 3-й и 4-й Всероссийских НПК Проблемы устойчивого развития городов России (ЮУрГУ, Миасс, 2006, 2007); на 4-й Международной НПК Торгово-экономические проблемы регионального бизнес - пространства (ЮУрГУ, Челябинск, 2006); на 5-й Международной НПК Проблемы устойчивого развития городов (ЮУрГУ, Миасс, 2008); на 60-й юбилейной НК Наука ЮУрГУ (ЮУрГУ, Челябинск, 2008), на 8-й НПК Исследование проблем и процессов социально-экономического развития региона в современных условиях (РГТЭУ, Челябинск, 2009), на 1-й НК аспирантов и докторантов ЮУрГУ (Челябинск, 2009), на 61-й НК профессорско-преподавательского состава ЮУрГУ (Челябинск, 2009).
По теме диссертации опубликовано 23 печатных работы (из них 4 Ч в изданиях по перечню ВАК) общим объемом 9,33 пл., в том числе Ч 7,57 пл. авторского текста, в которых автору принадлежат основные положения настоящего исследования.
Разработка прошла апробацию на предприятиях: ООО Транслизинг (г.Челябинск), Белорецкий филиал ОАО Страховая компания Баск (г.Белорецк, Республика Башкортостан), филиал ОАО ФСК ЕЭС - Южно-Уральское предприятие магистральных электрических сетей (г.Челябинск), аудиторская компания ООО Авантаж (г.Челябинск).
Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы из 134 наименований и 20 приложений.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Дмитриева, Ирина Николаевна
В результате совершенствования бухгатерского учета лизинговых операций и технологии его аудита можно сделать выводы:
1) применимо к существующей системе бухгатерского учета лизинговую операцию следует рассматривать как услугу;
2) в соответствии с действующим законодательством (План счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, положения по бухгатерскому учету и др.) учет обязательств по лизинговому договору у лизингополучателя необходимо производить с использованием счета 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками, у лизингодателя - 62 Расчеты с покупателями и заказчиками, 90 Выручка или 91 Прочие доходы и расходы, 97 Расходы будущих периодов и 98 Доходы будущих периодов;
3) налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям дожен начисляться лизингодателем в момент реализации лизинговой услуги, который устанавливается в графике лизинговых платежей;
4) разработаны учетные регистры, позволяющие фиксировать не только затраты, связанные с погашением обязательств по договору лизинга, но и налоговые последствия, которые возникают при приобретении имущества и заключением договора, а также влияние инфляции. Данные регистры позволяют учитывать лизинговое имущество и обязательства по лизинговой плате, а также рационально собрать и подготовить соответствующую информацию для оценки эффективности лизинговых операций экономическими субъектами, применяющими разные системы налогообложения;
5) с целью повышения достоверности информации, являющейся исходной для анализа операций по договорам лизинга, разработана технология аудита учета лизинговых операций. В результате были предложены план аудита операций по договорам лизинга, программа аудита операций по договорам лизинга, тесты системы внутреннего контроля и бухгатерского учета операций по договорам лизинга. Разработан внутрифирменный стандарт по аудиту лизинговых операций, который может быть использован экономическим субъектом при проведении внутреннего аудита операций по договорам лизинга либо на практике аудиторскими фирмами;
6) разработан агоритм выбора соответствующего способа учета и аудита лизинговых операций исходя из балансодержателя предмета договора лизинга.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
1. Дана оценка существующим способам определения эффективности лизинговых операций, что позволило выявить проблемы и определить направления развития теоретических основ управленческого анализа лизинговых операций. Так, основными проблемами, имеющими место в теории анализа лизинговых операций, являются методическое несовершенство, вызванное неучетом установленных налоговым законодательством систем налогообложения, а также некорректным отражением лизингового имущества на счетах бухгатерского учета.
2. Разработана классификация методов анализа лизинга по существующим системам налогообложения и по способам бухгатерского учета лизингового имущества, которая позволяет обоснованно выбирать соответствующую систему показателей для определения эффективности инвестирования в основные фонды и результативности использования лизингового имущества.
3. Разработаны методические основы перспективного управленческого анализа лизинговых операций, позволяющие оценить эффективность использования договора лизинга при инвестировании в основные фонды, независимо от применяемой хозяйствующим субъектом системы налогообложения и порядка отражения лизингового имущества на счетах бухгатерского учета, исходя из условий договора лизинга. Обосновано, что анализируемым периодом для определения экономического эффекта от применения лизинга является наибольший из сроков Ч поной амортизации приобретаемого имущества или договора лизинга (кредита, займа), что позволяет учесть возможные налоговые последствия и наиболее поно оценить предполагаемые затраты.
4. Усовершенствованы показатели ретроспективного анализа эффективности лизингового имущества, которые дают возможность оценить результативность вложения средств в предмет договора лизинга. Показатели рентабельности и фондоотдачи усовершенствованны в зависимости от применяемых подходов (ресурсный, затратный), с учетом вариантности отражения лизингового имущества, что делает данные показатели применимыми для всех хозяйствующих субъектов независимо от условий договора лизинга. Показатель оборачиваемости лизингового имущества уточнен в части объекта исследования, что позволяет более достоверно оценить рациональность лизинга как хозяйственной операции.
5. Разработаны формы регистров учета лизингового имущества и обязательств по лизинговой плате, позволяющие рационально собрать и подготовить соответствующую информацию для оценки эффективности лизинговых операций экономическими субъектами, применяющими разные системы налогообложения.
6. Разработан внутрифирменный стандарт аудита лизинговых операций, который учитывает специфику лизинговых операций и позволяет оценить достоверность аналитической информации, являющейся исходной при проведении анализа, и соблюдение норм законодательства.
7. Агоритмизированы методические основы анализа лизинга, что создает прикладную основу для их широкого использования в виде программного продукта.
Решение задач диссертационного исследования сопровождалось разработкой и систематизацией указаний на источники информации Ч бухгатерские регистры Ч для расчета и анализа всех рассмотренных показателей.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Дмитриева, Ирина Николаевна, Челябинск
1. Финансовый лизинг / В. Д. Газман. Ч Гос. ун-т Ч Высшая школа экономики. 2-е изд. - М. : Изд. дом ГУ ВШЭ, 2005. - 392 с.
2. Шабашев, В. А. Лизинг: основы теории и практики / В. А. Шабашев, Е. А. Федулова, А. В. Кошкин; под ред. проф. Г. П. Подшиваленко.Ч М. : КНОРУС, 2004.-192 с.
3. Карп, М. В. Финансовый лизинг на предприятии / М. В. Карп, Р. А. Махмутов, Е. М. Шабалин. М. : Финансы, ЮНИТИ, 1998. -119 с.
4. Лизинг: правовое регулирование, практика / Е. В. Кабатова. М. : Инфра-М, 1997.-204 с.
5. Лизинг: понятие, правовое регулирование, международная унификация / Е. В. Кабатова. -М.: Наука, 1991. С. 13.
6. Лизинг / В. А. Горемыкин. М. : Издательско-торговая корпорация Дашков и Ко, 2003. - 944 с.
7. Основы лизинга / М. И. Лещенко. Ч М. : Финансы и статистика, 2002. -336 с.
8. Основы лизинга / Т. А. Карасева. Ростов-на-Дону : Феникс, 2003. -224 с.
9. Правовое обеспечение лизинговой деятельности в Российской Федерации : автореферат дисс. на соискание уч. степени к.ю.н. / А. Г. Малинина, 2003. Ч 28 с.
10. Российская Федерация. Указы Президента. О развитии финансового лизинга в инвестиционной деятельности от 17.09.1994 №1929.
11. Российская Федерация. Распоряжения Правительства. О проведении Международной конференции по развитию лизинга в Российской Федерации 14 и 15 мая 1996 года от 12.03.1996 №363-р.
12. Российская'Федерация. Письма Госкомстата России. Об отражении; затрат на приобретение лизингового оборудования от 13.03.1996 №24-1-21/483.
13. Российская Федерация. Постановления Правительства. О мероприятиях по развитию лизинга в Российской Федерации на 1997-2000 годы от 21.07.1997 №915 утратил силу.
14. Российская; Федерация. Постановления Правительства. О государственной поддержке развития лизинговой деятельности в РФ от 27.06.1996 №752 с изм. и доп. от 06.06.2002.
15. Российская Федерация. Постановления Правительства. О развитии лизинга в инвестиционной деятельности от 29.06.1995 №633 утратил силу.
16. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об отражении в бухгатерском учете и отчетности лизинговых операций от 25.09.1995 №105 утратил силу.
17. Российская Федерация. Законы. О лизинге от 29.10.1998 №164-ФЗ : федер. закон : утратил силу.
18. Российская федерация. Конвенция УНИДРУА о международном финансовом лизинге (Оттава, 28.05.1988).
19. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об отражении в бухгатерском учете операций по договору лизинга от 17.02.1997 №15 с изм. от 23.01.2001.
20. Российская Федерация. Приказы Росавтодора. Об утверждении Методических указаний об отражении в бухгатерском учете операций по договору лизинга от 21.01.2000 №16.
21. Российская Федерация. Методические рекомендации по расчету лизинговых платежей, разработаны и утверждены 16.04.1996 Минэкономики России.
22. Российская Федерация. Законы. О1 противодействии легализации (отмыванию)'доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма от 07.08.2001 №115-ФЗ : федер. закон : с изм. и доп. от 28.11.2007.
23. Российская федерация. Законы РСФСР. О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках от 22.03.1991 №948-1 с изм. и доп. от 26.07.2006.
24. Российская Федерация. Законы. О защите конкуренции на рынке финансовых услуг от 23.06.1999 №117-ФЗ : федер. закон : с изм. и доп. от 02.02.2006; утратил силу.
25. Российская Федерация. Постановления Правительства. Об условиях антимонопольного контроля на рынке финансовых услуг и об утверждении' методики определения оборота и границ рынка финансовых услуг финансовых организаций от 07.03.2000 №194 утратил силу.
26. Российский рынок лизинга в 2007 году / В. Кашкин // Банковское обозрение. 2008. - №4.
27. Российская Федерация. Постановления Правительства. О федеральной целевой программе Модернизация транспортной системы России (20022010 годы) от 05.12.2001 №848 с изм. от 20.05.2008.
28. Российская Федерация. Постановления Правительства. Об организации обеспечения агропромышленного комплекса машиностроительной продукцией на основе финансовой аренды (лизинга) от 16.06.1994 №686 с изм. от 06.06.2002.
29. Российская Федерация. Постановления Правительства. О совершенствовании лизинговой деятельности в агропромышленном комплексе от 22.05.2001 №404.
30. Российская Федерация. Постановления Правительства. О лизинге машиностроительной продукции в агропромышленном комплексе Российской Федерации с использованием средств федерального бюджета от 26.02.1999 №228.
31. Российская Федерация. Постановления Правительства. Об организации обеспечения агропромышленного комплекса продукцией племенного животноводства на основе финансовой аренды (лизинга) от 26.09.1994 №1085 с изм. от 06.06.2002.
32. Российская Федерация. Постановления Правительства. О мерах по государственной поддержке лизинга сельскохозяйственной техники и оборудования от 27.04.1999 №467 с изм. и доп. от 06.06.2002.
33. Российская Федерация. Распоряжения Правительства. Об отсрочке сельскохозяйственным товаропроизводителям возврата средств за полученную на основе финансовой аренды (лизинга) машиностроительную продукцию от 27.02.1999 №342-р.
34. Российская Федерация. Постановления' Правительства. О мерах государственной поддержки производства и реализации на условиях лизинга самолетов Ту-204 от 02.07.1996 №783 с изм. от 26.09.1997.
35. Российская Федерация. Законы. О лицензировании отдельных видов деятельности от 08.08.2001 №128-ФЗ : федер. закон.
36. Российская Федерация. Законы. О внесении изменений и допонений в Федеральный закон О лизинге от 29.01.2002 №10-ФЗ : федер. закон : с изм. от 18.07.2005.
37. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении Положения по бухгатерскому учету Учет основных средств ПБУ 6/01 от 30.03.2001 ' №26н с изм. от 27.11.2006.
38. Обзор судебной практики Лизинг. Налоги. Арбитражная практика /
39. С. А. Громов // Арбитражное правосудие в России. 2007. Ч №8, 9. *
40. Российская Федерация. Письма Минфина. О налогообложении налогом на. имущество организаций имущества, учитываемого по правилам бухгатерского учета в составе доходных вложений в материальные ценности от 08.02.2006 №03-06-01-02/05.
41. Российская Федерация. Приказы Минфина. О внесении изменений в Положение по бухгатерскому учету Учет основных средств ПБУ 6/01 от 12.12.2005 №147н.
42. Российская Федерация. Приказы Федерального агентства по промышленности. О рассмотрении проектов технического перевооружения предприятий на основе лизинга, находящихся в сфере ведения Федерального агентства по промышленности от 25.04.2005 №135.
43. Российская Федерация. Постановления Госкомстата. Об утверждении статистического инструментария для организации статистического наблюдения за лизинговой деятельностью от 22.05.2002 №123.
44. Решение Интеграционного Комитета Евразийского экономического, сообщества от 26.07.2002 №110 О развитии совместной лизинговой деятельности государств Ч членов ЕврАзЭС.
45. История развития лизинговых отношений в США / Hf." В. Бутенина // "Лизинг ревю: 2000. - №9/10. - С. 31. , ;
46. Лизинг в Великобритании / 11. В. Бутенина // Лизинг ревю. Ч 2000. Ч №3/4. Ч С. 27.
47. Основы технологии лизинговых:операций / В. А. Горемыкин. М. : Ось-89, 2000.-512 с. .
48. Лизинг. Правовые основы, учет, налогообложение / В. Б. Гуккаев. Ч М. : ЗАО Издательский дом Главбух, 2002. 144 с.
49. Виды лизинга / Л. Г. Кисурина // Экономико-правовой бюлетень. Ч 2007. -№2. 1 '54; Лизинг. Принципы и формы.// Таможенный: альманах : , ML : ООО фирма Благовест-В. 2002. - №6 - 112 с.
50. Гершун, А. М. Учет по международным стандартам / А. М. Гершун, И. В. Аверчев, Е. Б. Герасимова и др.; под.ред. JI. В. Горбатовой. Ч 2-е изд., перерабгЧ Mi : Фонд Развития;Бухгатерского Учета, 2002: Ч 502:с.
51. Российская Федерация. Законы. О финансовой аренде (лизинге) от 29.10.1998 №164-ФЗ : федер. закон : с изм. от 26.07.2006.
52. Бухгатерский (финансовый) учет. Серия Экономика и управление / В. П. Астахов. Ростов-на-Дону : Изд. Центр МарТ, 2002. - 928 с.
53. Лизинг Ч старые разногласия, новые споры / И. А. Баймакова // БУХ.1С. Ч 2008,-№2.
54. Малый и средний бизнес: эволюция понятий, рыночная среда;. проблемы развития / О. 10. Акимов. Ч М-; : Финансы и статистика, 2003: Ч 192 с.
55. Лизинг или кредит? / Д. Береславская // Консультант. 2006. - №9.
56. Виленский, П. Л. Оценка эффективности инвестиционных проектов: Теория и практика / П. Л. Виленский, В'. Н. Лившиц, С. А. Смоляк.Ч 3-е изд., испр. и доп. М.: Дело, 2004. - 288 с.
57. Лизинг: теория, практика, комментарии / В. Д. Газман. Ч М. : Фонд Правовая культура, 1997. 416 с.
58. Гуща, Г. Сравнительный анализ лизинга и договора купли-продажи Электронный>ресурс. / Вестник Высшего'Хозяйственного Суда Республики Беларусь. Минск. - 2004. - № 1. - С. 91-98.
59. Ендовицкий, Д. А. Методика сравнительного анализа финансового лизинга и кредитования инвестиционной деятельности Электронный ресурс. / Д. А. Ендовицкий, И. В. Панина // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетoptim/ru/ fin/2001/3/rendovitski/rendovitski/acp.
60. Лизинг или приобретение основных средств? / А. Кукушкин // Аудит и налогообложение. 2008. - №3, 4.
61. Лелецкий, Д. Анализ методик лизинга и альтернативный подход в расчете лизинговых платежей Электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работает publications / completearticles / publishedpress/ article013.
62. Приобретение основных средств: кредит или лизинг? / К. С. Маруженков // Налоговая политика и практика. 2007. - № 3.
63. Российская Федерация. Приказы Минфина. Методические рекомендации по оценке эффективности инвестиционных проектов №ВК 477 от 21.06.1999.
64. Учет и анализ лизинговых операций : монография / И. В. Панина ; под ред. Д. А. Ендовицкого. Воронеж : Изд-во Воронеж, гос. ун-та, 2005. - 288 с.
65. Сравнительный анализ кредитования и лизинга в целях управления финансовым состоянием предприятия Электронный ресурс. / А.В. Савцова // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетcontent/docs/pdt/conf/past/2004/xxxiii/ ushecon/045 .pdf.
66. Сравнительный анализ эффективности лизинга и кредита при приобретении предприятием основных средств Электронный ресурс. / Режим доступа: www.globus-leasing.ru/Default.aspx? PageContent Mode=l&tabid=254
67. Кредит или лизинг: что предпочесть? / А. А. Чумаков // Главбух. 2005. Ч №15.
68. Анализ лизинговых операций в торговле / В. А. Чернов // Финансовые и бухгатерские консультации. Ч 2003. Ч №8.
69. Учет лизинговых операций и анализ их эффективности / В. Г. Шеленков; под ред. В. Г. Гетьмана. Ч М. : Издательство Экзамен, 2005. Ч 128 с.
70. Российская Федерация. Постановление Правительства. О комплексе мер по развитию и государственной поддержке малых предприятий в сфере материального производства и содействию их инновационной деятельности от 31.12.1999 №1460
71. Российская Федерация. Законы Челябинской области. О развитии малого и среднего предпринимательства в Челябинской области от 27.03.2008 №250-30.
72. Российская Федерация. Указы Президента. О первоочередных мерах государственной поддержки малого предпринимательства в Российской Федерации от 04.04.1996 №491 с изм. от 06.01.1999.
73. Российская Федерация. Постановления Правительства. Федеральная программа государственной поддержки малого предпринимательства в Российской Федерации.на 2000 Ч 2001 годы от 14.02.2000~№ 121.
74. Российская Федерация. Законы. Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений от 25.02.1999 №39-Ф3 : федер. закон : с изм. от 24.07.2007.
75. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия / Н. П. Любушин, В. Б. Лещева, В. Г. Дьякова ; под ред. Н. П. Любушина. -М. : ЮНИТИ-ДАНА, 1999. -471 с.
76. Финансовый анализ: методы и процедуры / В. В. Ковалев. Ч Mi : Финансы и статистика, 2001. 560 с.
77. Анализ оборачиваемости активов и пассивов / М. Л. Пятов // БУХ. 1С. Ч 2004.-№10.
78. Анализ показателей финансового положения и финансовых результатов предприятия : монография / А. Ф. Черненко. Ч Челябинск: Изд-во Образование, 2006. 274 с.
79. Методологические основы, оценки рентабельности капитала и финансового положения промышленных предприятий : монография / А. Ф. Черненко: Ч Челябинск : Изд-во ЮУрГУ, 2004. 169с.
80. Возможности анализа бухгатерской отчетности / М. Л. Пятов // БУХ. 1С. Ч 2006. №9:
81. Бухгатерский и налоговый учет операций по договору лизинга / И.Э. Гущина // Новое в бухгатерском учете и отчетности. 2008. - №3.
82. Бухгатерский учет : учебное пособие / Н. П. Кондраков. М. : ИНФРА-М, 2000.-584 с.
83. Мамина, И. Бухучет на страже имущества / И. Мамина; Т. Живаева // Практическая бухгатерия. 2008. - №3.
84. Учет лизинговых операций с недвижимым имуществом / К. Ю. Татаров // Бухгатерский учёт. Ч 2006. Ч №4. Ч С 9-12.
85. Бухгатерский учет : учебное пособие / Р. 3. Тумасян. Ч 3-е изд. Ч М. : ООО Нитар альянс, 2004. 730 с.
86. Финансовый учет : учебник / под ред. проф. В. Г. Гетьмана. Ч 2-е изд., перераб. и доп. -М. : Финансы и статистика, 2004. 784 е.: ил.
87. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении Плана счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению от 31.10.2000 №94н с изм. от 18.09.2006.
88. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении Положения по бухгатерскому учету Доходы организации ПБУ 9/99 от 06.05.1999 №32н с изм. от 27.11.2006.
89. Понятия продажи и реализация в бухгатерском и налоговом законодательстве / М. Л. Пятов // Бухгатерский учет. 2002. - №10.
90. Российская Федерация. Законы. Налоговый кодекс Российской Федерации часть первая от 31.07.1998 №146-ФЗ и часть вторая от 05.08.2000 №117-ФЗ с изм. от 30.12.2008.
91. Бакаев, А. С. Комментарии к новому Плану счетов бухгатерского учета / А. С. Бакаев, Л. Г. Макарова, Е. А. Мизиковский и др. ; под ред. А. С. Бакаева. М. : Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2001. Ч 435 с.
92. Камышанов, П. И. Бухгатерский учет: отечественная система и международные стандарты / П. И. Камышанов, И. В. Барсукова, И. М. Густяков. М. : ИД ФБК-ПРЕСС, 2002. -520 с.
93. Документальное оформление операций по учету основных средств / Н. А. Беляева // Консультант бухгатера. 2008. - №2.
94. Предметы лизинга / В. Кузнецова // Расчет. 2007. - №2.
95. Бухгатерский учет амортизации основных средств / Н. А. Беляева // Бухгатер и закон. 2008. - №3.
96. Российская Федерация. Законы Челябинской области. О налоге на имущество организаций от 27.11.2003 №189-30 с изм. от 21.12.2007.
97. Российская Федерация. Законы. Гражданский кодекс Российской Федерации, часть первая от 30.11.1994 №51-ФЗ, часть вторая от 26.01.1996 №14-ФЗ, часть третья от 26.11.2001 №146-ФЗ и часть четвертая от 18.12.2006 № 230-Ф3 с изм. от 09.02.2009.
98. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении Положения по бухгатерскому учету Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию ПБУ 15/2008 от 06.10.08 №107н.
99. Российская Федерация. Положения ЦБР. О порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками от 26.06.1998 №39-П с изм. от 26.11.2007.
100. Новодворский, В. Д. Бухгатерский учет на малых предприятиях : учеб. / В. Д. Новодворский, Р. Л. Сабанин. М. : ТК Веби; Изд-во Проспект, 2006. -296 с.
101. Проданова, Н. А. Учет на предприятиях малого бизнеса : учебное пособие / Н. А. Проданова, Н. В. Чумакова. Ростов-на-Дону : Феникс, 2006 - 152 с.
102. Учет на предприятиях малого бизнеса / С. В. Ключников. Ч М. : Издательство Альфа-Пресс, 2005. 84 с.
103. Российский рынок финансовых услуг (формирование правовой модели) / Н. Г. Семилютина // Вотерс Клувер. 2005.
104. Финансовая услуга как условие признания доминирующего положения / К. Ю. Тотьев // Право и экономика. 2008. - №2.
105. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении Положения по бухгатерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99 от 06.05.1999 №33н с изм. от 27.11.2006.
106. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении Положения по бухгатерскому учету Бухгатерская отчетность организации ПБУ 4/99 от 06.07.1999 №43н с изменениями от 18.09.2006.
107. Российская Федерация. Законы. Об аудиторской деятельности от 07.08.2001 №119-ФЗ : федер. закон : с изм. от 30.12.2008.
108. Российская Федерация. Постановления Правительства. Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности от 23.09.2002 №696 с изм. от 19.11.2008.
109. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении Положения по бухгатерскому учету Учетная политика организации ПБУ 1/2008 от 06.10.2008 №106н.
110. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении Положения по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности в Российской Федерации от 29.07.1998 №34н с изм. от 26.03.2007.
111. Российская Федерация. Законы. О бухгатерском учете от 21.11.1996 №129-ФЗ : федер. закон : с изм. от 03.11.2006.
112. Системный подход к планированию аудита / Н. Ю. Слатецкая // Аудиторские ведомости. Ч 2004. Ч №4.
113. Правила (стандарты) аудиторской деятельности / Н. А. Ремизов. Ч М. : ФБК-ПРЕСС, 2000 520 с.
114. Организация и методика проведения общего аудита / Н. П. Барышников. -М. : ФИЛИНЪ, 1999 420 с.
115. Российская Федерация. Приказы Минфина. Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств от 13.06.1995 №49.
116. Внутренний контроль и аудит / Л. В. Сотникова. М., 2001. - 440 с.
117. Шеремет, А. Д. Аудит / А. Д. Шеремет, В. П. Суйц. Изд. 4-е, перераб. и допоненное. - М. : ИНФРА-М., 2003 .-410с.j
118. Планирование аудита с применением аналитических процедур / А. В. Наумова // Аудиторские ведомости. 2004. - №8.
119. Использование аналитических процедур в аудиторской деятельности / Ш. И. Алибеков // Аудиторские ведомости. Ч 2004. Ч №3.
120. Российская федерация. Приказы Минфина. Кодекс этики аудиторов России : одобрен Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ (протокол №56 от 31.05.2007).
121. Российская Федерация. Законы. О присоединении Российской Федерации к Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге от 08.02.1998 № 6-ФЗ : федер. закон.
122. Российская Федерация. Постановления Госкомстата. Общероссийский классификатор видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОК 004-93) от 06.08.1993 №17.
123. Российская федерация. Конвенция о межгосударственном лизинге (Москва, 25.11.1998).
124. Лизинговые операции в отчетности арендатора Ч трансформация в формат МСФО / С. В Манько // МСФО и МСА в кредитной организации. 2007. -№4.
Похожие диссертации
- Развитие теоретических основ экономической экспертизы объектов недвижимости
- Развитие методических основ анализа деятельности рынка недвижимости
- Развитие предпринимательской деятельности на основе лизинговых технологий
- Формирование системы управленческого учета лизинговых сделок на предприятиях агропромышленного комплекса
- Межорганизационная координация логистики лизинговых операций