Мировой опыт регулирования налогообложения в страховой деятельности тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Чудинов, Сергей Алексеевич |
| Место защиты | Москва |
| Год | 2010 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.14 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Мировой опыт регулирования налогообложения в страховой деятельности"
деис.!1--'-'--
На правах рукописи
ЧУДИНОВ Сергей Алексеевич
МИРОВОЙ ОПЫТ РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В СТРАХОВОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
08.00.14 - Мировая экономика 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит
Автореферат диссертации на соискание учёной степени кандидата экономических наук
1 4 ОН7т
Москва, 2010
004610539
Диссертация выпонена на кафедре страхования Московского государственного института международных отношений (Университета) МИД России
Научный руководитель:
доктор экономических наук, профессор
Турбина Капитолина Евгеньевна
Официальные оппоненты:
доктор экономических наук, профессор
Цыганов Александр Андреевич
доктор экономических наук, профессор
Катасонов Валентин Юрьевич
Ведущая организация:
МГУ им. Ломоносова, Экономический факультет
Защита состоится л28 октября 2010г. в часов на заседании
Диссертационного совета Д 209.002.06 по экономическим наукам Московского государственного института международных отношений (Университета) МИД России по адресу: 119454, Москва, проспект Вернадского, 76.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского государственного института международных отношений (Университета) МИД России.
Автореферат разослан л сентября 2010г.
Ученый секретарь Диссертационного совета, к.э.н., профессор
Соколова М.И.
1. Общая характеристика работы Актуальность темы. Государственное регулирование страховой деятельности с использованием налоговых методов имеет в развитых стран обширную историю и разнообразную практику применения. Тенденцией последних лет является построение все более гибких и эффективных систем налогообложения страховой деятельности, основывающихся, в первую очередь, на принципах либерального стимулирования и отказе от исключительно фискальной функции налогов.
В рамках глобализации мирового страхового хозяйства, унификации национального страхового законодательства, формирования единого подхода к государственному регулированию страховой деятельности за последние несколько десятилетий был совершен прорыв, заключающийся в принятии ряда Директив ЕС, заложивших общие базовые принципы бухгатерского и налогового учета страховщиков в государствах-членах Европейского союза, формировании единых международных стандартов финансового учета и отчетности страховщиков. Однако дальнейшее развитие интеграционных процессов ставит все острее вопросы более глубокого и кардинального сближения национального налогового регулирования, что дожно позволить создать одинаковые условия для предпринимательской деятельности в европейских странах. К сожалению, в данной сфере на сегодняшний день зарубежные страны проявляют наибольшую сдержанность. Следствием этого явилась, в частности, чрезвычайная ограниченность общеевропейской налоговой реформы 90-х. годов.
Ряд уникальных решений в государственном налоговом регулировании страховой деятельности, не имеющих аналогов в западноевропейских государствах, был выработан и эффективно используется в Соединённых Штатах Америки. Эти подходы, а также многообразие и диверсификация методов и детальная проработка налогового законодательства, обуславливают, в том числе, лидирующие позиции американского рынка в мировом страховом хозяйстве.
Российский страховой рынок, являясь одним из самых динамично развивающихся в мире, находится, на стадии становления. Существующее налоговое регулирование страховой деятельности требует совершенствования, а в отношении самостоятельных специальных инструментов налогообложения страховых организаций (таких как, например, налог на страховую премию, применяемый во
многих странах ЕС и США) разработанных для повышения эффективности развития страхового сектора национальной экономики со стороны отечественной законодательной власти не было проявлено достаточного интереса.
Исследование мирового опыта государственного регулирования налогообложения страховой деятельности: национальных систем налогообложения страховых организаций, выявление влияния налогообложения на интенсивность развития национального страхового рынка и его отдельных институтов, а также конкретного опыта деятельности налоговых и страховых регуляторов за рубежом в решении спорных вопросов налогообложения страхования, является актуальным и необходимым как с теоретической, так и с практической точек зрения.
Состояние разработки диссертационной проблемы. В современных работах российских экономистов вопросы налогообложения страховой деятельности в зарубежных странах практически не исследованы, за исключением научных трудов Турбиной К.Е., посвященных отдельным вопросам регулирования налогообложения страховой деятельности в государствах-членах Европейского союза. Кроме этого, необходимо выделить ряд работ отечественных ученых (например, Тостопятенко Г.П., Грачевой ЕЛО. Поповой Л.В., Телеева A.A., Парыгииой В.А., Русаковой И.Г. и т.д.), в которых исследованы общие вопросы налоговых систем зарубежных стран, а также раскрыты особенности налогообложения страховой деятельности в России (в том числе труды Романовой М.В., Шахова В.В. и Мамедова A.A.). Перечисленные научные работы не дают всестороннего представления о мировом опыте государственного регулирования налогообложения страховой деятельности, его проблемах и современных тенденциях. Необходимо отметить почти поное отсутствие материалов по теме исследования на русском языке. Большой интерес представляет рассмотрение отдельных налоговых систем зарубежных стран, в аспектах, касающихся налогообложения финансового результата и прибыли страховых организаций, их сравнительная характеристика.
Вышеизложенное подчеркивает необходимость проведения анализа мирового опыта в вопросах налогообложения страховой деятельности и преимуществ применения конкретных налоговых механизмов и инструментов для стимулирования развития национальных страховых рынков.
Целью диссертационного исследования является анализ мирового опыта государственного налогового регулирования страховой деятельности с позиций соотношения национального и международного элементов в налогообложении страховых операций в условиях региональной интеграции и глобализации, а также особенностей налогообложения страхования в экономически развитых странах и разработка на основе результатов анализа предложений по совершенствованию систем налогообложения страхования в странах с формирующимися страховыми рынками (на примере России) в направлении более широкого использования регулятивной и стимулирующей функции налогов.
Предметом диссертационного исследования являются концептуальные основы государственного регулирования страхового рынка путем использования налоговых методов в зарубежных странах.
Объектом исследования выступают закономерности развития систем налогообложения страхования в условиях глобализации мировой экономики.
Период исследования охватывает промежуток времени от начала 90-х до 2008гг., причем особое внимание уделяется современному этапу (2006-2008гг.)
Достижение цели исследования предопределило постановку следующих задач диссертационного исследования:
- систематизация современного состояния, выявление закономерностей и тенденций развития государственного регулирования налогообложения страховой деятельности в странах-членах ЕС и США;
- выявление роли государственного регулирования налогообложения в развитии страховых рынков и их институтов в странах-членах ЕС и США;
- исследование основных причин либерализации прямого, и усиления косвенного налогообложения страховой деятельности;
- выделение основных противоречий между глобализацией мирового страхового рынка и национальным характером налогообложения страховой деятельности;
- систематизация особенностей регулирования налогообложения страховой деятельности в России и определение возможности использования мирового опыта для его совершенствования.
Диссертация выпонена в рамках паспорта специальности 08.00.14 Мировая экономика (п.п 6, 23, 26) и паспорта специальности 08.00.10 Финансы, денежное обращение и кредит (пп.2.9, 6.3).
Теоретическую и методологическую основу диссертации составляют научные исследования ведущих отечественных и зарубежных учёных и специалистов. Методология исследования основывалась на использовании системного подхода. В процессе работы применялись общенаучные методы и приёмы: статистический и экономический анализ, синтез, сравнения, классификации, научная абстракция, моделирование и т.д.
Информационной и научной база исследования послужили, главным образом, зарубежные материалы: источники государственного регулирования налогообложение страховой деятельности ряда ведущих европейских стран (Германия, Франция, Великобритания, Италия и Испания) и США, публикации в периодической печати (газетные и журнальные статьи, статистическая информация), важнейшие судебные решения и прецеденты, зарубежные учебные и научные издания, источники Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), Комиссии Европейского союза, различных страховых ассоциаций и институтов международного уровня, а также национальных и зарубежных информационных и рейтинговых агентств, международных аудиторских и консатинговых фирм, материалы конференций, монографии отечественных и зарубежных авторов, касающиеся различных аспектов теории и практики налогообложения, страхования и перестрахования, бухгатерская и налоговая отчетность страховых компаний.
Научная новизна исследования заключается в обосновании наиболее значимых особенностей, присущих государственному регулированию налогообложения страховой деятельности в зарубежных странах, и определению тенденций его развития.
Основные элементы научной новизны состоят в следующем:
1) на основе анализа налоговых систем стран с развитыми страховыми рынками показано, что налогообложение используется не только для эффективного попонения бюджета, но и выступает в качестве важнейшего инструмента государственного регулирования страховой деятельности:
стимулирования/дестимулирования определенных видов страхования или целых
сегментов национального страхового рынка, что позволяет выделить налоговое регулирование как один из самостоятельных и значимых институтов современного рынка страхования (по специальности 08.00.14).
2) на базе исследования и обобщения широкого спектра различных механизмов налогообложения страховщиков и страхователей в государствах-членах Европейского союза и Соединенных Штатах Америки, выделена комплексная система налогового регулирования страховой деятельности, характерная для стран с развитыми страховыми рынками, включающая в себя совокупность разных видов налогов (прежде всего, налог на прибыль страховых организаций и налог на страховую премию), обложение которыми осуществляется на всех уровнях национальной государственной системы (федеральном, региональном и местном), и их особых существенных элементов (особенностей расчета налоговой базы, применения специальных налоговых ставок и льгот и пр.) (по специальности 08.00.14).
3) показано доминирование национального элемента над международным в регулировании налогообложения страховой деятельности, несмотря на интенсивность интеграционных процессов, происходивших в последнее десятилетие в мировом страховом хозяйстве (сотрудничество в рамках Всемирной торговой организации, Международной ассоциации страховых надзоров, внедрение принципов ГААП2, формирование региональных интеграционных объединений и пр.) (по специальности 08.00.14).
4) проведен сравнительный анализ принципов наднационального регулирования налогообложения страховой деятельности, предложенных в 90гг XX века, директивами о налогообложении (90/435/ЕЕС, 90/434/ЕЕС) и о платежеспособности (91/674/ЕЕС, 78/660/ЕЕС и пр.) страховых организаций в Европейском союзе, и современных национальных налоговых систем государств-членов ЕС на предмет практической реализации данных унификационных мер (по специальности 08.00.14).
5) на основе сравнительного анализа систем налогообложения прибыли страховых организаций ряда стран с развитыми страховыми рынками выявлена тенденция либерализации прямого налогообложения страховых организаций (в
General - GAAP
частности, за счет снижения эффективной ставки налога на прибыль), особенно в отношении малых страховых организаций, страховых организаций, занимающихся страхованием жизни, медицинским страхованием, обществ взаимного страхования и перестраховщиков (по специальности 08.00.14).
6) определены причины возрастания роли налогообложения страховой премии в странах с развитыми страховыми рынками, предложена классификация государств по степени либеральности обложения налогом страховой премии, и выделена тенденция к ужесточению бремени косвенного налогообложения страховых отношений (в частности, увеличения ставки налога на страховую премию) (по специальности 08.00.14).
7) предложены меры по совершенствованию налогового регулирования в России, как стране с формирующимся страховым рынком, а также определены перспективы использования налога на страховую премию для регулирования деятельности российских страховщиков, предложено эффективное соотношение налогового бремени прямого и косвенного налогообложения страховой деятельности (по специальности 08.00.10).
Практическая значимость работы обусловлена возможностью использования ее результатов отечественными органами государственной власти при подготовке предложений по изменению налогообложения страховой деятельности в России.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационной работы о регулировании налогообложения страховой деятельности были представлены на конференциях: Ломоносов 2008 и конференции, посвященной 50-летию факультета международных экономических отношений МГИМО(У) МИД России. По материалам диссертации автором опубликованы 6 статей, объемом 6,4 п.л. Ряд положений апробирован на семинарах по страхованию МГИМО (У) МИД России в рамках курсов Страхование в Российской Федерации и за рубежом, Мировой страховой рынок.
Структура диссертационного исследования обусловлена целью и логикой исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений, включая 8 приложений, снабжена 7 таблицами. Список литературы включает 165 наименований.
Оглавление
Введение
Глава 1. Общие принципы государственного регулирования страховой деятельности в зарубежных странах (на примере налогообложения)
1.1 Систематизация принципов государственного регулирования страховой деятельности в области налогообложения
1.2 Унификация и гармонизация государственного регулирования налогообложения страховой деятельности в условиях единого страхового рынка Европейского Союза.
1.3 Развитие государственного регулирования налогообложения страховой деятельности в странах с формирующимися страховыми рынками.
Глава 2. Налогообложение прибыли страховых организаций в экономически развитых странах (на примере ведущих стран ЕС и США)
2.1 Налогообложение прибыли страховых организаций в ведущих странах Европейского Союза.
2.2 Соотношение федерального и регионального регулирования налога на прибыль страховых организаций в Соединенных Штатах Америки.
2.3 Формирование системы налогообложения прибыли страховщиков в странах с формирующимися страховыми рынками.
Глава 3. Налогообложение страховой премии в экономически развитых странах (на примере ведущих стран ЕС и США)
3.1 Налогообложение страховой премии в ведущих странах Европейского Союза.
3.2 Налог на страховую премию в Соединённых Штатах Америки.
3.3 Использование опыта экономически развитых стран по применению налога на страховую премию в странах с формирующимися страховыми рынками.
Заключение
Список использованной литературы
Приложения
2. Основное содержание диссертации.
Во введении обосновывается актуальность темы исследования, его цель и задачи, показана методологическая и информационная базы, сформулирована научная новизна, показаны практическая значимость и апробация полученных результатов.
Первая группа проблем, рассматриваемых в работе, связана с теоретическими аспектами государственного регулирования налогообложения страховой деятельности и их систематизацией. Рассмотрено современное понимание содержания и назначения налоговых инструментов государственного регулирования страховой деятельности, проведен исторический анализ развития института налогообложения страхования, выделены основные тенденции и противоречия современного этапа развития налогового регулирования страховых отношений на основе аналитических данных ряда стран с развитыми и формирующимися рынками, а также интеграционных объединений.
Исследование опыта стран с развитыми страховыми рынками свидетельствует о том, что страхование является одной из важнейших в социальном и экономическом плане отраслей народного хозяйства. Поэтому страховые отношения являются предметом особого внимания со стороны государства.
Период последних двух десятилетий охарактеризовася общей либерализацией и переоценкой роли государственного регулирования страховых отношений. В качестве основополагающего инструмента регулирования страховой деятельности начинают выступать экономические, и, в первую очередь, налоговые методы.
Изучение налоговых систем зарубежных стран и обобщение доступного научно-теоретического материала позволяет выделить и сформулировать следующие основополагающие принципы налогового регулирования страховой деятельности, характерные для стран с развитыми страховыми рынками:
преобладание регулятивной функции налогообложения страховой деятельности над фискальной;
преобладание национального регулирования перед наднациональным в вопросах, касающихся видов и элементов налогов, с одновременным формированием единообразных подходов к определению налоговой базы; комплексность (многомерность) подходов к налогообложению страховой
деятельности в части объектов и субъектов-плательщиков налогов;
использование особого подхода к определению налогового обязательства страховщика.
Принцип преобладания регулятивной функции налогообложения страховой деятельности над фискальной заключается в том, что при его помощи осуществляется стимулирующее и дестимулирующее воздействие как непосредственно на страховую отрасль, так и опосредованно на прочие сферы народного хозяйства. Целью регулирования в данном случае является усиление социального эффекта от страховой деятельности, а при расчете налоговой базы важным является назначение страхового обязательства (кредит, возврат ранее уплаченного налога, зачет ранее уплаченного налога). Например, во всех ведущих европейских странах из налоговой базы по налогу на страховую премию исключаются взносы по страхованию жизни, устанавливается льготный режим налогообложения для компаний, на которые в рамках обязательных видов страхования возложено бремя обеспечивать страховую защиту тех категорий лиц, которые наиболее подвержены риску.
Принцип преобладания национального регулирования перед наднациональным обуславливается тем, что национальное налоговое регулирование уникально в каждом государстве и создавалось на основе традиций и особенностей финансовой системы. Несмотря на активные интеграционные процессы на страховых рынках и существование общих подходов к налогообложению страхования, в зарубежных странах все еще преобладают индивидуальные решения при выборе ставок и порядка уплаты схожих налогов. Практически единственным прецедентом формирования универсального подхода, по крайней мере, в отдельных аспектах налогообложения страховщиков, является двухуровневая система европейского налогового регулирования страховой деятельности, в основу которой положены принципы Европейского союза, рекомендованные к внедрению в национальные законодательства государств-членов.3
Научный интерес представляет также процессы внутринациональной унификации страхового регулирования, приведшие к формированию в Соединенных Штатах Америки - государстве с ярко-выраженным федеративным строением, где каждый штат также имеет практически самостоятельную налоговую систему -
3Тостопятенко Г.П. Европейское налоговое право: Проблемы теории и практики: дис. док. юр. наук : 12.00.14 -МД 2001. - 3(7 с. -Библиогр.: С. 100
концепции федерального (надсубъектного) регулирования налогообложения прибыли страховых организаций. В итоге, в совокупности с эффективным местным (субъектным) налогообложением страховой премии в США сформировалась уникальная двухуровневая система налогового регулирования страховой деятельности, отличительные особенности которой приведены в следующей таблице:
Таблица № 1
Основные особенности двухуровневой системы налогового регулирования
страховой деятельности в США
Уровепь регулирования
Федеральный Штаты
Нормативно-правовой акт налогового регулирования страховой деятельности Отдельный раздел в кодексе внутренних доходов США (Internal Revenue Code of 1939). Кодексы законов штатов (Кентукки, Мотана и пр.) или страховые кодексы штатов (например, Техас).
Вид налога, которым облагается страховая деятельность Федеральный налог на прибыль страховых организаций Налоги на страховую премию отдельных штатов.4
Уровень налоговой ставки Прогрессивная ставка (от 15% до 30%) в зависимости от оборота компании. От 0,5 % до 5% от валовой страховой премии в зависимости от штата.
Основные меры стимулирующего налогового регулирования Льготное обложение малых страховых организаций, обществ взаимного страхования и некоторых других видов страхования. Освобождение от обложения (или снижение бремени) для важных для штата видов страхования или отдельных страховщиков.5
Источник: Кодекс внутренних доходов США (Internal Revenue Code of 1939), кодексы законов и страховые кодексы отдельных штатов.
Принцип комплексности (многомерности) подходов к налогообложению страховой деятельности заключается, во-первых, в множественности видов налогов, применяемых к страховой деятельности в зарубежных странах, обложение которыми осуществляется на всех уровнях национальной государственной системы (федеральном, региональном и местном). В первую очередь, используются налог на прибыль страховых организаций и налог на страховую премию. Также в зарубежных
4Однако в штате Орегон страховщики уплачивают налог с продаж (State excise tax), а в штате Мичиган единый налог с компаний (single business tax)
5Например, в штате Кентукки от уплаты налога на страховую премию освобождается премия, оплаченная федеральным правительством, местными образовательными и благотворительными организациями, некоммерческими религиозными организациями, а также администрацией штата. А в штате Миссисипи существует определенная шкала снижения бремени налога на страховую премию в зависимости от объема ценных бумаг штата Миссисипи в инвестиционном портфеле страховой организации.
странах часто уплачивают допонительные налоговые платежи от сборов по некоторым видам страхования. Подобным является, например, так называемый, пожарный сбор в ФРГ или сборы в Консорциум по компенсациям страховщикам в Испании (сбор на случай наступления экстраординарных убытков, сбор на случай банкротства страховой компании, сбор на обязательное страхование гражданской ответственности охотников и пр.).
Вторым признаком данной комплексности является множественность подходов, заключающаяся в том, что налогообложение отдельных видов страхования (даже одним и тем же налогом) осуществляется с использованием различных элементов налогов (налоговые ставки, льготы, исключения из-под налогообложения и пр.). Так, например, для целей государственного регулирования налогообложения страховой деятельности разделяют страховые организации на компании, занимающиеся страхованием жизни, и страхованием, иным, чем страхование жизни. Особый налоговый режим устанавливается в отношении страховщиков, организованных в форме обществ взаимного страхования и организаций, осуществляющих добровольное медицинское страхование.
Принцип использования особого подхода к определению налогового обязательства страховщика обусловлен спецификой расчета финансового результата деятельности страховых организаций в текущем налоговом периоде, связанной с тем, что момент начисления страховой премии, её уплаты, момент наступления страхового события и осуществления страховой выплаты, как правило, отдалены во времени между собой. При определении налогового обязательства по налогу на прибыль страховой организации важнейшей составляющей являются страховые резервы, так как в исследованных странах суммы, отчисленные для их формирования, по общему правилу, уменьшают налоговую базу в текущем налоговом периоде. В зарубежных странах можно встретить различные виды страховых резервов, однако важными в научном и практическом смысле являются следующие из них6: резерв незаработанной премии, резерв неистекшего риска, резервы убытков (резерв произошедших, но не заявленных убытков, резерв заявленных, но не урегулированных убытков),
6Данная структура была предложена нормами унификации Европейского союза (в частности, Директивой ЕС 91/674) и является основополагающей для большинства европейских стран.
В национальном регулировании в европейских странах можно встретить также катастрофические резервы, резервы колебаний убытков и некоторые другие схожие виды.
стабилизационный резерв. Компании, занимающиеся страхованием жизни, также используют специальный вид резерва, носящий название резерва страхования жизни (life assurance provision), или, как в Великобритании, резерва догосрочного страхования (long term business provision).7
При определении налогового обязательства по налогу на страховую премию существенным вопросом является различие во времени между моментом начисления и уплаты страховой премии. В странах с развитыми страховыми рынками не существует единства в данном вопросе. В ФРГ налогом облагается страховая премия, начисленная в соответствии с договором страхования. В Испании страховая премия облагается налогом в момент ее фактической уплаты. А в Великобритании законом устанавливается, что налогообложению подлежит как уже уплаченная, так и/или та премия, которая дожна будет начислена в силу договора (т.е. выбора момент возникновения обязанности уплаты налога остается за страховщиком).
По данным Института страховой информации (Insurance Information Institute), показатель сбора страховых премий на мировом рынке страхования в 2007 году приблизися к отметке в 4,1 трн. дол.8 Практически треть данных поступлений приходится на страны-члены Европейского союза. Одной из важнейших причин, обусловивших подобные высокий уровень развития рынка страхования в Европе, явилось формирование элементов единой налоговой политики Союза, заключавшееся в принятии ряда Директив и Регламентов, определивших налоговые правила, которые, с одной стороны, являются нейтральными, с точки зрения конкуренции в ЕС, а с другой Ч повышают конкурентоспособность европейских страховых компаний на международном уровне.
Концептуальную основу налогового регулирования страховой деятельности в Европейском союзе составляют две унификационные Директивы Совета ЕС. Директива Совета ЕС 90/435/ЕЕС от 23 июля 1990 г. Об общей системе налогообложения, применимой к материнским и дочерним компаниям в разных государствах-членах, прямо устанавливает список тех налогов в государствах-членах, которые, по своей сути, являются налогами на прибыль компаний, и перечень
7The Taxation of Life Policies in OECD Countries: Implications for Tax Policy and Planning [Electronic resource] : Insurance and Private Pension Compendium for Emerging Economies, Book 1, Part 1.7b. // OECD : official site. -Mode of access: Ссыка на домен более не работаетdataoecd/47/33/181S326pdf (request date: 14.08.2009)
^Industry Overview [Electronic resource] // Insurance Information Institute. - Mode of access: Ссыка на домен более не работаетmedia/facts/statsbvissue/industrv (request date: 14.08.2009)
организационно-правовых форм страховых организаций, деятельность которых подлежит обложению этим налогом.
Директива Совета ЕС 90/434/ЕЕС от 23 июля 1990г. Об общей системе налогообложения, применимой к слияниям, разделениям, передаче активов и обмену акциями, в отношении компаний в разных государствах-членах, устанавливает, что в странах ЕС слияние и разделение страховых организаций не дожны вызывать какого-либо налогообложения на прирост капитала. Также государства-члены ЕС дожны принимать все необходимые меры, чтобы обеспечить частичное или поное освобождение от налогообложения фондов на непредвиденные расходы и резервных фондов. В случае, когда принимающая компания имеет участие в капитале (не менее 25%) передающей компании, любые доходы, причитающиеся получающей компании на момент прекращения ее участия, не подлежат налогообложению.
Также были сделаны определенные шаги по унификации и гармонизации обложения налогами прибыли страховых компаний в ЕС. В период 1978-1993гг. был принят ряд Директив, определивших законодательные основы ведения бухгатерского учета в страховых организациях и предоставления финансовой отчетности: бухгатерского баланса и финансового отчета о прибылях и убытках. Данные правила содержат ряд рекомендаций, связанных с расчетом и учетом страховых резервов, устанавливая единообразие видов страховых резервов и порядка их расчета на территории всех стран ЕС9.
Закрепление положения страховых резервов и порядка их формирования в правовом акте, имеющем наивысшую юридическую силу в Европейском союзе, исключило дальнейшие дискуссии о правомерности их образования. Оно имеет особое значение для налогообложения страховых компаний, поскольку формирование страховых резервов и их увеличение в течение отчетного года уменьшает финансовые результаты страховщика, тем самым, уменьшая налоговую базу. Единые правила исчисления позволяют избежать споров между налоговыми органами и страховыми компаниями.
9Понятие технических резервов (technical provisions) было введено ст.23 Директивы 91/674, которая, в свою очередь, отсылает к ст. 20 Директивы 78/660, которая, однако, дожна применяться в соответствии со ст. 24 - 30 Директивы 91/674, т. е. устанавливается соотношение действия норм Директивы 78/660 как общих норм в отношении резервов страховых компаний и норм Директивы 91/674 как норм специальных.
Необходимо, однако, отметить, что предложенное Директивой Совета ЕС 90/434/ЕЕС регулирование вопросов, связанных с расчетами сумм, отчисляемых для формирования перечисленных резервов, является во многом попыткой унификации широкого спектра существовавших методов и подходов. Тем не менее, утверждение о завершении формирования единого европейского страхового рынка преждевременно: де юре основные элементы налога на прибыль страховых организаций (в том числе налоговые ставки, налоговые льготы и пр.) существенно различаются от страны к стране. Вопросы налогообложения страховой премии, равно как и других налоговых платежей, которые уплачивают европейские страховщики, Комиссией и Советом Европейского союза не рассматривались. Налогообложение в сфере страхования регулируется, по-прежнему, на уровне отдельных стран-членов Европейского союза.10
В странах с развитыми страховыми рынками в качестве важнейшего инструмента государственного регулирования страховой деятельности используется специальный налог на страховую премию. Объектом налогообложения по данному налогу являются любые платежи, осуществляемые страхователем в качестве платы за предоставление ему страховой услуги. Налогом облагается премия (или её аналог), полученная в качестве оплаты страховой услуги, предоставленной на территории страны, а плательщиком налога на страховую премию являются страховые компании, резиденты и нерезиденты, вне зависимости от их организационно-правовой формы. С точки зрения теории государственного регулирования налогообложения страховой деятельности, налог на страховую премию является абсолютно самостоятельным инструментом и дожен быть отделен от налога на добавленную стоимость и налога с оборота, которые также широко используются в зарубежных странах.
Налоговое регулирование страховой деятельности на развивающихся страховых рынках также имеет богатую историю и широкие перспективы совершенствования. В частности, в российской практике такой инструмент налогового регулирования, как налоговые льготы, активно использовася практически с самого начала постсоветского периода. В соответствии со ст. 5 закона РФ от 13 декабря 1991 г. О налогообложении доходов от страховой деятельности (с
,0Мамедов A.A. Современная гармонизация финансового законодательства в сфере страхования стран Европейского Союза / A.A. Мамедов // Международное публичное и частное право. - 2005 - № 1. - С. 24
изменениями от 16 июля и от 22 декабря 1992 г.)11, устанавливася ряд налоговых льгот, направленных на смягчение налогообложения страховщиков и страхователей.
Анализ современной отечественной налоговой системы применительно к обложению страховых организаций показ, что в данной сфере в последние годы наблюдается активное реформирование, связанное с совершенствованием и оптимизацией, существовавших ранее правил. Начиная с 2002 года основным налогом, используемым для регулирования страховой деятельности в России, стал налог на прибыль. Объектом налогообложения является прибыль, полученная российскими страховыми компаниями, в том числе и дочерними иностранных страховщиков.12
Также, как и в странах Европейского союза, в список разрешенных законом расходов в соответствии с Налоговым кодексом включаются суммы отчислений в страховые резервы, формируемые на основании законодательства о страховании в порядке, утвержденном Министерством финансов Российской Федерации. Страховые резервы не подлежат изъятию в федеральный бюджет и бюджеты иных уровней бюджетной системы. Наблюдается тенденция снижения бремени прямого налогообложения прибыли страховых организаций. После налоговой реформы 2008г. ставка налога на прибыль страховых организаций была уменьшена и составляет на настоящий момент 20%.13 При этом 2% зачисляются в федеральный бюджет, а 18% в бюджеты субъектов РФ.
Страховые выплаты гражданам при наступлении страхового случая относятся к доходам, а следовательно, дожны облагаться налогом на доходы физических лиц. Однако выплаты по договорам ряда видов страхования, исключаются из налоговой базы физического лица для целей стимулирования и развития страхового рынка в России, социальной защиты граждан. Налогообложение юридических лиц производится иначе - путем включения в состав расходов затрат на страхование,
пДанный закон прекратил действие согласно Указа Президента РФ от 22 декабря 1993 г. N 2270 с 1 января 1994г.
"О внесении изменений и допонений в закон Российской Федерации Об организации страхового дела в Российско Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации : федеральный закон от 19.11.03 № 172-ФЗ (в ред. от 07.03.05) // Конеультаот-плюс : официальный сайг. - Режим доступа: Ь1№://\у\у\у.соп5и11ап1.ги/оп11пе/Ьа5е/?геа={1ос:Ьа5е=ЬШ:п-80б21 (дата обращения: 14.08.2009)
130 внесении изменений в Часть первую, Часть вторую Налогового Кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской : федеральный закон от 21.11.08 № 224-ФЗ // Консультант-плюс: официальный сайт. - Режим доступа: ЬШ?://тУ№.соп5ц11зп1.ги/оЫ1пе/Ьа5е/?геа=сЗос:Ьа5е=ЬА\У:п=81902 (дата обращения: 14.08.2009)
согласно перечню, приведенному в Налоговом Кодексе РФ при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.
Результатом упомянутых изменений стал рост поступлений в федеральный бюджет налоговых платежей и увеличение эффективности налогового регулирования деятельности отечественных страховщиков. Однако международные стандарты (в частности, требования Международной ассоциации страхового надзора и рекомендации Мирового банка) диктуют необходимость дальнейшего развития регулирования налогообложения страховой деятельности в России. Оно дожно найти свое отражение в совершенствовании существующей правовой базы налога на прибыль, таким образом, чтобы расчет и уплата его отечественными страховыми организациями стали более прозрачными.
Вторая группа рассматриваемых проблем связана с отдельными механизмами прямого налогового регулирования страховой деятельности посредством обложения прибыли страховщиков в ряде ведущих европейских стран и США, а также обобщением опыта и выделением конкретных тенденций, наблюдаемых в данных государствах. Основными странами (по показателю сборов страховой премии в 2007г.) европейского страхового рынка, опыт налогового регулирования страховой деятельности которых представляется интересным для изучения, являются Великобритания (27,7% от общего сбора страховой премии в ЕС), Франция (18,2%), Германия (15,3%), Италия (9,3%) и Испания (5,1%).
В выделенных государствах и в США налог на прибыль является основным инструментом прямого налогового регулирования деятельности страховых компаний. В той или иной мере под него подпадают все страховщики вне зависимости от вида деятельности (страхование жизни или страхование иное, чем страхование жизни) или организационно-правовой формы (компании, товарищества, акционерные общества и пр.). Существенное условие, определяющее для налогового регулятора необходимость и целесообразность обложения прибыли страховой организации, заключается в том, что коммерческая составляющая деятельности является для неё основной.
Это находит свое отражение, во-первых, в том, что при определении налоговой базы налога на прибыль страховщик наделен правом производить ряд разрешенных законом вычетов (в первую очередь, сумм, отчисленных для формирования
страховых резервов), уменьшая размер полученной прибыли на сумму издержек, связанных с непосредственным осуществлением им собственно страховой деятельности. Во-вторых, в ряде государств (США, Испания и др.) некоторые страховщики (чаще всего, общества взаимного страхования), чья деятельность заключается исключительно в защите интересов и оплате убытков страхователей, и не связана с получением дохода, поностью освобождаются от необходимости уплаты налога на прибыль. Перечень подобных организаций устанавливается на национальном уровне или в нормативных актах региональных администраций.
На настоящий момент не существует универсальной ставки налога на прибыль страховых организаций, единой для зарубежных стран. В ряде рассмотренных государств происходит либеральная реформа налогового законодательства, результатом которой является, во-первых, отмена допонительных налоговых платежей, уплачиваемых страховыми организациями (Италия, Испания и пр.), во-вторых, снижение эффективной налоговой ставки налога на прибыль страховых организаций (Италия, ФРГ и Великобритания). Это является следствием наблюдаемой в Европейского союзе тенденции к уменьшению бремени прямого налогообложения прибыли страховщиков. Более подробно данная тенденция прослеживается в приведенной ниже таблице, посвященной основным мерам либерализации налогообложения прибыли страховых организаций в период с 2000 по 2008гг. в ведущих странах ЕС и США.
Таблица № 2.
Основные меры либерализации налогообложения прибыли страховых
организаций в период с 2000 по 2008гг. (ведущие страны ЕС и США).
Страна Меры либерализации налогообложения прибыли страховых организаций
ФРГ Снижение налоговой ставки с 26,5% (до 2000г.) до 15%
Великобритания Снижение налоговой ставки с 30% (до 2008г.) до 28%
Франция Наличие прогрессивной налоговой ставки и возможность выбора для уплаты налога на прибыль компаний (макс, ставка 41%) или налога на акционерные общества (макс, ставка 33%) в зависимости от организационно правовой формы
Испания Кроме основной налоговой ставки в размере 35% для страховщиков, организованных в форме кооперативов предусматривается пониженная налоговая ставка в размере 26%.
Италия Снижение налоговой ставки с 52,5% (до 2004г.) вначале до
_ 33% (2008) и до 27,5% на сегодняшний день._
Источник: национальное налоговое регулирование (налоговые кодексы ФРГ, Франции; законы о налоге на прибыль юридических лиц Италии, Испании; закон о финансах Великобритании).
Отличительной чертой налоговых систем развитых стран является также использование налогообложения прибыли для целей стимулирования деятельности малых страховых организаций, что позволяет постоянно развивать и расширять страховые рынки данных государств (за счет инновационного потенциала таких страховщиков и повышения конкуренции). Во-первых, в ряде государств используется прогрессивная налоговая ставка налога на прибыль страховых организаций в зависимости от ее размера (США, Великобритания, Франция и др.), во-вторых, применяются пониженная налоговая ставка и различные налоговые льготы по налогу на прибыль для малых страховых организаций: льготный период налогообложения, фиксированный налоговый вычет, уменьшающий налоговую базу по налогу на прибыль (Франция, Испания, США).
Процесс глобализации сопряжен со все более глубоким взаимным проникновением страховщиков из разных стран на рынки друг друга. Так, по данным ОЭСР, доля национальных страховщиков в капитале страховых компаний других государств постоянно возрастает. Для решения спорных ситуаций в вопросах регулирования налогообложения прибыли от страховой и инвестиционной деятельности филиалов и подразделений страховых организаций в других странах в 1992 г. в рамках ОЭСР была разработана Модельная конвенция в отношении налогов на доходы и капитал (Model Tax Convention on Income and on Capital), действующая в редакции от 17 июля 2008г. На настоящий момент в большинстве западноевропейских стран при определении налоговой базы по налогу на прибыль доход страховой организации от зарубежных филиалов и подразделений определяется на основе принципа пропорционального распределения общей суммы прибыли предприятия между его различными подразделениями.
На основе проведенного анализа налоговых систем ряда ведущих зарубежных стран в аспекте прямого налогообложения прибыли страховых организаций, в диссертации автором предложены рекомендации, направленные на
совершенствование отечественного регулирования налогообложения страховой деятельности:
Во-первых, необходимым является реформирование действующей в России нормативно-правовой базы налога на прибыль, в частности, введение в главу о налоге на прибыль Налоговом кодексе РФ специального блока норм (подобного существующему в налоговом законодательстве США), касающихся исключительно обложения компаний, занимающихся страхованием жизни. Это позволит сформировать прозрачный и эффективный механизм налогового регулирования данного вида страхования в России.
Во-вторых, для стимулирования притока финансового капитала в отрасль, повышения конкурентноспособности и улучшения качества страховых услуг, необходимо введение режима льготного налогообложения прибыли малых страховых организаций. В частности, одной из мер дожно стать введение прогрессивной ставки, которая бы возрастала по мерс увеличения оборотов страховых организаций. Также целесообразно закрепление в налоговом регулировании, по аналогии с законодательством США, возможности для малых страховых организаций получения специального налогового кредита.
В-третьих, необходимой предпосыкой укрепления отечественного страхового рынка является дальнейшее снижение эффективной налоговой ставки налога на прибыль в отношении страховых организаций. С одной стороны, применение 15% ставки налога на прибыль в 2007г. в отношении пяти крупнейших страховых организаций РФ (определенных в соответствии с рейтингом агентства Эксперт РА) привело бы к незначительному уменьшению платежей в бюджет. Однако уменьшение налогового бремени позволило бы добиться подъема на российском страховом рынке и увеличить конкурентноспособность отечественных страховых компаний. Опыт администрации Пермского края, которая первой в России провела снижение ставки налога на прибыль с 24% до 20%, доказал эффективность подобных мер. Поступления по этому налогу не только не сократились, но и несколько выросли за счет увеличения количества плательщиков, кроме того, был отмечен значительный рост инвестиций в ряд отраслей региона.
Приближение механизмов государственного регулирования налогообложения прибыли страховых организаций, действующих в России, к опыту ведущих стран
запада позволит отечественным налоговым и страховых регуляторам добиться значительного повышения качества страхования, прозрачности и эффективности, а также повысит их конкурентоспособность на отечественном и зарубежном рынках. Для этого необходимо осуществлять постепенный отказ от излишних резервов при сохранении необходимого минимума. Российское законодательство дожно совершенствоваться с учетом последних тенденций и опыта других стран в вопросах расчета и отчисления сумм для формирования страховых резервов, а также норм, касающихся их отражения в бухгатерской отчетности страховщиков.
Третья группа проблем касается косвенного налогового регулирования страховой деятельности через обложение страховой премии. Несмотря на эффективное функционирование системы прямого обложения прибыли страховщиков, регулирование страховой деятельности через косвенное налогообложение страховой премии чрезвычайно широко распространено в налоговых системах развитых стран. Налог на страховую премию или его аналоги встречаются во всех западноевропейских государствах и США. Тенденция все более частого использования механизма косвенного налогового регулирования страховой деятельности обусловлена рядом причин. Так, в информационном докладе Висконсинского финансово-юридического бюро (Wisconsin Legislative Fiscal Bureau) перечислены следующие преимущества применения налога на страховую премию: простота расчета, уплаты и администрирования;
значительные объемы поступлений в бюджет (показатели валового объема собранной премии в большинстве стран постоянно растут);
возможность отсечения части высокорисковых клиентов за счет увеличения окончательной стоимости страховой услуги (за счет переложения налоговой нагрузки на страхователя);
возможность использования налога на страховую премию в качестве эффективного инструмента государственного стимулирования укрупнений на страховом рынке (в результате слияний и поглощений) за счет создания налогового барьера для малых страховых организаций.14
"Taxation of Insurance Companies [Electronic resource] II Wisconsin Legislative Fiscal Bureau, January 2007. - Mode of access: Ссыка на домен более не работаетlfb/Informationalpapers/10 taxation%20of%20insurance%20companies.pdf
(request date: 14.08.2009)
В официальном докладе Королевской службы налогов, сборов и таможни Великобритании (UK НМ Revenue & Customs) в качестве доказательства целесообразности применения налога на страховую премию указывается то, что его использование позволяет оптимизировать систему налогового регулирования страховой деятельности. В связи с тем, что страховые операции не облагаются налогом на добавленную стоимость, с позиции налогового регулятора, страхование выступает в качестве недостаточно поно обложенного (under-taxed) сектора экономики.15 Решением Суда ЕС по делу GIL Insurance Ltd and others v Customs (ECJ C-308/0] 18th September) было подтверждено, что налог на страховую премию не является НДС, и это определило широкие возможности его применения в западноевропейских странах.
В развитых странах налог на страховую премию дает возможность решать важные экономические и социальные задачи. Например, применение более низкой (3%) ставки к премии по страхованию морских грузоперевозок в ФРГ объясняется тем, что наибольшая часть международной торговли Германии осуществляется именно морским путем. В Испании низкая налоговая ставка используется в отношении страхования международных перевозок и туризма (включая туры на Балеарские и Канарские острова, в Мелилью и Сеуту), в связи с тем, что для этой страны, доходы от экспорта туристических услуг составляют около одной трети доходов от экспорта товаров и услуг.
Налог на страховую премию во многих странах является региональным, а суммы, которые поступают от его уплаты, направляются на решение социальных задач региона или субъекта. Как правило, данная норма закрепляется на законодательном уровне. Так, например, средства, полученные от налога на премию по страхованию от огня, в ФРГ и ряде штатов США направляются на финансирование строительства и обустройства пожарных станций.16
,5Это правило было, в частности, прямо закреплено в ст. 135 и 401 Директивы Совета ЕС от 28 ноября 2006г. Об общей системе налога на добавленную стоимость (Council Directive 2006/112/ЕЕС of 28 November 2006 on the common system of value added tax). Так же данная Директива закрепляет за государствами-членами Европейского союза право сохранять или вводить новые налоги, которые были бы направлены на обложение договоров страхования с учетом того, что данные налоги не могут быть охарактеризованы как налоги с оборота (turnover taxes).
16Taxing Insurance Companies [Electronic resource]: Insurance and Private Pension Compendium for Emerging Economies, Book 1, Part 1:7a. //OECD : official site. - Mode of access: Ссыка на домен более не работаетdataoecd/47/10/1815278.pdffrequestdate: 14.08.2009)
Помимо налога на страховую премию страховщики в зарубежных странах часто уплачивают допонительные налоговые платежи на некоторые виды страхования. Таковым является, например, так называемый, пожарный сбор в ФРГ или сборы в Консорциум по компенсациям страховщикам в Испании (сбор на случай наступления экстраординарных убытков, сбор на случай банкротства страховой компании, сбор на обязательное страхование гражданской ответственности охотников и пр.).
В результате проведенного исследования можно утверждать, что в вопросах, касающихся элементов налога на страховую премию (расчет налоговой базы, уровни налоговых ставок, наличие налоговых льгот и пр.) налоговые регуляторы избирают один из двух принципиально различных подходов к косвенному налоговому регулированию деятельности страховых организаций. В приведенной ниже таблице представлены данные об уровнях ставки налогообложения и существенных особенностях определения налогового обязательств по налогу на страховую премию в ведущих странах ЕС и США:
Таблица 3.
Налогообложение страховой премии в ведущих странах Европейского союза и
Соединенных Штатах Америки.
Страны с либеральной системой налогообложения страховой премии Страны с преобладающей фискальной функцией налогообложения страховой премии
Страна Налоговая ставка Момент начисления налога Страна Налоговая ставка Момент начисления налога
США 2-3% Возможность выбора момента ФРГ 19% Подписание страхового договора
Великобритания 2,5% Франция 9%
Испания 4% Италия 12,5%
Источник: национальное налоговое регулирование ведущих стран ЕС (налоговый кодекс Франции, законы о налоге на страховую премию ФРГ, Италии, Испании, Великобритании) и США.
К первой группе относятся страны, в которых действует либеральная система налогообложения страховой премии (США, Великобритания, Испания и пр.). Для них характерен уровень налоговой ставки ниже 5%, а сам налог на страховую премию в большей степени используется для регулирования страхового рынка (стимулирования или дестимулирования различных видов страхования). Во вторую
группу входят государства, в которых налог на страховую премию используется, главным образом, для эффективного попонения бюджета. Для данных стран (ФРГ, Франция, Италия) характерен уровень налоговой ставки выше 5%.
Еще одно различие между данными группами стран заключается в подходе, который используется при определении момента наступления обязанности уплаты налога на страховую премию. В странах с либеральной системой налогообложения страховой премии (США, Великобритания, Испания и пр.) премия облагается налогом в момент ее фактической уплаты, либо регулятор оставляет за страховщиком возможность выбора между моментом уплаты или моментом начисления. В странах, в которых преобладает фискальная функция налогообложения страховой премии (ФРГ, Франция, Италия), налогом облагается премия, начисленная в соответствии с договором страхования.
В последние годы в ряде развитых государств (в первую очередь в США) наблюдается тенденция, в соответствии с которой налог на страховую премию используется налоговыми регуляторами для защиты национальных страховых компаний. Во-первых, в отношении премии, полученной иностранными перестраховщиками, устанавливается специальная налоговая ставка налога на перестраховочную премию. Во-вторых, при этом используется механизм лответного налогообложения страховой премии, в соответствии с которым премия, собранная на территории рассматриваемой страны зарубежными страховыми организациями облагается по такой же налоговой ставке, по которой, в соответствии с законом, дожна облагаться премия, которая будет собрана страховыми компаниями (рассматриваемой страны) на территории данного зарубежного государства. Одним из положительных следствий использования данного механизма явилось постепенное установление на всей территории США, Канады и Мексики низких ставок налога на страховую премию.17
Несмотря на провозглашенную свободу трансграничной торговли страховыми услуги в рамках Европейского союза, налоговое регулирование государств-членов остается консервативным. Страховщик, зарегистрированный в одной из стран ЕС, обязан уплачивать налог на страховую премию в стране заключения договора
,7Taxing Insurance Companies [Electronic resource] : Insurance and Private Pension Compendium for Emerging Economies, Book 1, Part 1:7a. // OECD : officiai site. - Mode of access: Ссыка на домен более не работаетdataoecd/47/10/l 815278.pdf (reauest date: 14.08.2009),
страхования или расположения застрахованного риска. Данное правило установлено на законодательном уровне во всех ведущих европейских государствах (Германия, Франция, Великобритания и др.)
Опыт зарубежных стран, в частности, конкретные механизмы косвенного налогового регулирования страховой деятельности через обложение страховой премии, представляется интересным для адаптации и внедрения в отечественную налоговую систему. При этом следует также подчеркнуть, что хотя в современной России налог на страховую премию не применяется, в дореволюционный период в российском налоговом регулировании этот институт существовал и эффективно использовася.
Представляется целесообразной рекомендация отечественному налоговому регулятору выбора именно либеральной модели налогообложения страховой премии, используемой в ряде развитых зарубежных стран. Эффективная ставка налога дожна составлять менее 5% от валовой страховой премии, уплаченной по договорам страхования в текущем налоговом периоде. В совокупности со сниженной ставкой налога на прибыль суммарное налоговое бремя отечественных страховщиков не увеличится в значительной степени. Это позволит избежать снижения эффективности налогообложения, однако распределение его во времени и локализация налоговой нагрузки по месту осуществления страховой деятельности будут способствовать эффективному развитию страхования в стране, и особенно в регионах.
Поноценное налоговое регулирование деятельности отечественных страховых организаций через обложение налогом страховой премии не возможно без установления соответствующих налоговых льгот для социальных и экономически значимых видов страхования. Необходимо введение льготного налогообложения с применением более низкой ставки в отношении некоторых видов добровольного социального страхования, в частности добровольного медицинского страхования и страхования жилья по договорам ипотеки, реализуемой в рамках приоритетного национального проекта Доступное комфортное жильё - гражданам России.
Для того, чтобы заложить основу развития личного страхования России и учесть опыт налоговых регуляторов западноевропейских стран и США, необходимо поностью исключить из под налогообложения предлагаемым налогом страхование
жизни, в частности, пенсионное страхование и платежи по всем видам обязательного страхования.
В заключении сформулированы основные выводы, полученные в результате исследования мирового опыта регулирования налогообложения в страховой деятельности.
З.Список публикаций по теме исследования.
1. Томисонец С.А. Особенности правового регулирования активов, покрывающих страховые резервы в Европейском союзе: статья // Страховое право. Ч 2004.-№4.-0,3 п.л.
2. Томисонец С.А. Правовое регулирование налогообложения прибыли страховых организаций в зарубежных странах: статья // Страховое право. - 2005. - № 2. - 0,8 п.л.
3. Томисонец С.А. Налогообложение прибыли страховых организаций Французской республики: статья в сборнике трудов VII международного заочного симпозиума Актуальные проблемы управления рисками и страхования. - М.: AHO МИИР, 2007. - 0,4 п.л.
4. Томисонец С.А. Налогообложение прибыли страховой организации в развитых странах (на примере ведущих стран ЕС и США): статья // Страховое право. - 2009. - № 1.-1,7 п.л.
5. Чудинов С.А. Налогообложение страховой деятельности в Соединенных Штатах Америки: статья // Страховое дело. - 2009. - X 11. - 0,6
6. Чудинов С.А. Налогообложение страховой деятельности в ведущих странах Европейского союза: статья // Страховое дело. - 2010. - №5, №6 (продожение). - 2,6 п.л.
Тираж 100 экз. Заказ № 462.
Издательство МГИМО-Университет 119454, Москва, пр. Вернадского, 76
Отпечатано в отделе оперативной полиграфии и множительной техники МГИМО(У) МИД России И 7218, Москва, ул. Новочеремушкинская, 26
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Чудинов, Сергей Алексеевич
Введение.
Глава 1 Общие принципы государственного регулированияховой деятельности в зарубежныхнах (на примере налогообложения).
1.1 Систематизация принципов государственного регулирования страховой деятельности в области налогообложения.
1.2 Унификация и гармонизация государственного регулирования налогообложения страховой деятельности в условиях единого страхового рынка Европейского союза.~.
1.3 Развитие государственного регулирования налогообложения страховой деятельности в странах с формирующимися страховыми рынками.
Глава 2 Налогообложение прибыли страховых организаций в экономически развитых странах (на примере ведущих стран ЕС и США)58 1.2 Налогообложение прибыли страховых' организаций в ведущих странах Европейского союза.
2.2 Соотношение федерального и регионального регулирования налога на прибыль страховых организаций в Соединенных Штатах Америки.
2.3 Формирование системы налогообложения прибыли страховщиков в странах с формирующимися страховыми рынками.
Глава 3. Налогообложение страховой премии в экономически развитых странах (на примере ведущих стран ЕС и США).
3.1 Налогообложение страховой премии в ведущих странах Европейского Союза.
3.2 Налог на страховую^премию в.Соединённых Штатах Америки.
3.3 Использование опыта экономически развитых стран по применению налога на страховую премию в странах с формирующимися страховыми рынками.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Мировой опыт регулирования налогообложения в страховой деятельности"
Актуальность темы настоящего диссертационного исследования обусловлена тем, государственное регулирование страховой деятельности с использованием налоговых методов имеет в большинстве ведущих западноевропейских стран и США обширную историю и разнообразную практику применения. Тенденцией последних лет является построение все более гибких и эффективных систем "налогообложения страховой деятельности, основывающихся, в первую очередь, на принципах либерального стимулирования и отказе от исключительно фискальной функции налогов.
В рамках глобализации мирового страхового хозяйства, унификации национального страхового законодательства, формирования единого подхода к государственному регулированию страховой деятельности за последние несколько десятилетий был совершен прорыв, заключающийся в принятии ряда Директив ЕС, заложивших общие базовые принципы бухгатерского и налогового учета страховщиков в государствах-членах Европейского союза, формировании единых международных стандартов финансового учета и отчетности хтраховщиков. Однако дальнейшее развитие интеграционных процессов ставит все острее вопросы более глубокого и кардинального сближения национального налогового регулирования, что дожно позволить создать одинаковые- условия для предпринимательской деятельности в европейских странах. К сожалению, в данной сфере на сегодняшний день зарубежные страны проявляют наибольшую сдержанность. Следствием этого явилась, в частности, чрезвычайная* ограниченность общеевропейской налоговой реформы 90-х. годов.
Ряд уникальных решений в государственном налоговом регулировании страховой деятельности, не имеющих аналогов в западноевропейских государствах, был выработан и эффективно используется в Соединённых Штатах Америки. Эти подходы, а также многообразие и диверсификация методов и детальная проработка налогового законодательства, обуславливают, в том числе, лидирующие позиции американского рынка в мировом страховом хозяйстве.
Российский страховой рынок, являясь одним из самых динамично развивающихся в мире, находится, на стадии становления. Существующее налоговое регулирование страховой деятельности требует совершенствования, а в отношении самостоятельных специальных инструментов налогообложения страховых организаций (таких как, например, налог на страховую премию, применяемый во многих странах ЕС и США) разработанных для повышения эффективности развития страхового сектора национальной экономики со стороны отечественной законодательной власти не было проявлено достаточного интереса.
Исследование мирового опыта государственного регулирования налогообложения страховой деятельности: национальных систем налогообложения страховых организаций, выявление влияния налогообложения на интенсивность развития национального страхового рынка и его отдельных институтов, а также конкретного опыта деятельности налоговых и страховых регуляторов за рубежом в решении спорных вопросов налогообложения страхования, является актуальным и необходимым как с теоретической, так и с практической точек зрения.
Состояние разработки диссертационной проблемы. В современных российских исследованиях вопросы налогообложения страховой деятельности в зарубежных странах практически не исследованы, за исключением научных работ Турбиной К.Е., посвященных отдельным вопросам регулирования налогообложения страховой деятельности в государствах-членах Европейского союза. Кроме этого, необходимо выделить ряд работ отечественных ученых (например, Тостопятенко Г.П., Грачевой Е.Ю. Поповой Л.В., Телеева A.A., Парыгиной В.А., Русаковой И.Г. и т.д.), в которых исследованы общие вопросы налоговых систем зарубежных стран, а также исследования налогообложения страховой деятельности в России (в том числе труды Романовой М.В., Шахова В.В. и Мамедова A.A.). Перечисленные научные работы не дают всестороннего представления о мировом опыте государственного регулирования налогообложения страховой деятельности, его проблемах и современных тенденциях. Необходимо отметить почти поное отсутствие материалов по теме исследования на русском языке. Большой интерес представляет рассмотрение отдельных налоговых систем зарубежных стран, в аспектах, касающихся налогообложения финансового результата и прибыли страховых организаций, их сравнительная характеристика.
Вышеизложенное подчеркивает необходимость проведения анализа мирового опыта в вопросах налогообложения страховой деятельности и преимуществ применения конкретных налоговых механизмов и инструментов для стимулирования развития национальных страховых рынков.
Целью данного исследования является обобщение мирового опыта государственного налогового регулирования страховой деятельности, выявление соотношения национального и международного элементов в налогообложении страховых операций в условиях региональной интеграции и глобализации, а также особенностей налогообложения страхования в отдельных странах. На основе результатов анализа сформулированы предложения по совершенствованию современной российской системы налогообложения страхования в направлении более широкого использования регулятивной и стимулирующей функции налогов.
Предметом диссертационного исследования являются концептуальные основы государственного регулирования страхового рынка путем использования налоговых методов в зарубежных странах. Объектом исследования выступают закономерности развития систем налогообложения страхования в условиях глобализации мировой экономики.
Период исследования охватывает промежуток времени от начала 90-х и до 2008гг., особое внимание уделяется современному этапу (2006-2008гг.)
Конкретными задачами диссертационного исследования стали:
- систематизация современного состояния, выявление закономерностей и тенденций развития государственного регулирования налогообложения страховой деятельности в странах-членах ЕС и США;
- выявление роли государственного регулирования налогообложения в развитии страховых рынков и их институтов в странах-членах ЕС и США;
- исследование основных причин либерализации прямого, и усиления косвенного налогообложения страховой деятельности;
- выделение основных противоречий между глобализацией мирового страхового рынка и национальным характером налогообложения страховой деятельности;
- систематизация особенностей регулирования налогообложения страховой деятельности в России и определение возможности использования мирового опыта для его совершенствования.1
Диссертация выпонена в рамках паспорта специальности 08.00.14 Мировая экономика (п.п 6, 23, 26) и паспорта специальности 08.00.10 Финансы, денежное обращение и кредит (пп.2.9, 6.3).
Теоретическую и методологическую основу диссертации составляют научные исследования ведущих отечественных и зарубежных учёных и специалистов. Методология исследования основывалась на использовании системного подхода. В процессе работы применялись общенаучные методы и приёмы: статистический и экономический анализ, синтез, сравнения, классификации, научная абстракция, моделирование и т.д.
Краткий обзор информационных и научных источников. Информационной базой исследования послужили, главным образом, зарубежные материалы: источники государственного регулирования налогообложение страховой деятельности ряда ведущих европейских стран (Германия, Франция, Великобритания, Италия и Испания) и США, публикации в периодической печати (газетные и журнальные статьи, статистическая информация), важнейшие судебные решения и прецеденты, зарубежные учебные и научные издания, источники Организации экономического развития и сотрудничества (OECD), Комиссии Европейского Союза, различных страховых ассоциаций и институтов международного уровня, а также национальных и зарубежных информационных и рейтинговых агентств, международных аудиторских и консатинговых фирм, материалы конференций, монографии отечественных и зарубежных авторов, касающиеся различных аспектов теории и практики налогообложения, страхования и перестрахования, бухгатерская и налоговая отчетность страховых компаний.
Научная новизна исследования заключается в обосновании наиболее значимых особенностей, присущих государственному регулированию
1 Инвестиционная деятельность страховых компаний не является в чистом виде страховой деятельностью, и регулирование ее налогообложения не стоит в качестве приоритетной задачи данного исследования. Тем не менее, там, где это требует понота раскрытия темы, данные вопросы будут рассмотрены в необходимой степени. налогообложения страховой деятельности в зарубежных странах, и определению тенденций его развития.
Основные элементы научной новизны состоят в следующем:
1) на основе анализа налоговых систем стран с развитыми страховыми рынками показано, что налогообложение используется не только для эффективного попонения бюджета, но и выступает в качестве важнейшего инструмента государственного регулирования страховой деятельности: стимулирования/дестимулирования определенных видов страхования или целых сегментов национального страхового рынка, что позволяет выделить налоговое регулирование как один из самостоятельных и значимых институтов современного рынка страхования (по специальности 08.00.14).
2) на базе исследования и обобщения широкого спектра различных механизмов налогообложения страховщиков и страхователей в государствах-членах Европейского Союза и Соединенных Штатах Америки, выделена комплексная система налогового регулирования страховой деятельности, характерная для стран с развитыми страховыми рынками, включающая в себя совокупность разных видов налогов (прежде всего, налог на прибыль страховых организаций и налог на страховую премию), обложение которыми осуществляется на всех уровнях национальной государственной системы (федеральном, региональном и местном), и их особых существенных элементов (особенностей расчета налоговой базы, применения специальных налоговых ставок и льгот и пр.) (по специальности 08.00.14).
3) показано доминирование национального элемента над международным в регулировании налогообложения страховой деятельности, несмотря на интенсивность интеграционных процессов, происходивших в последние десятилетие в мировом страховом хозяйстве (сотрудничество в рамках Всемирной Торговой Организации, Международной Ассоциации страховых надзоров, внедрение принципов СААР, формирование региональных интеграционных объединений и пр.) (по специальности 08.00.14).
4) проведен сравнительный анализ принципов наднационального регулирования налогообложения страховой деятельности, предложенных в 90гг XX века, директивами о налогообложении (90/43 5/ЕЕС, 90/434/ЕЕС) и о платежеспособности (91/674/ЕЕС, 75/660/ЕЕС и пр.) страховых организаций в Европейском союзе, и современных национальных налоговых систем государств-членов ЕС на предмет практической реализации данных унификационных мер (по специальности 08.00.14).
5) на основе сравнительного анализа систем налогообложения прибыли страховых организаций ряда стран с развитыми страховыми рынками выявлена тенденция либерализации прямого налогообложения страховых организаций (в частности, за счет снижения эффективной ставки налога на прибыль), особенно, в отношении малых страховых организаций, страховых организаций, занимающихся страхованием жизни, медицинским страхованием, обществ взаимного страхования и перестраховщиков (по специальности Т)8.00.14).
6) определены причины возрастания роли налогообложения страховой премии в странах с развитыми страховыми рынками, предложена классификация государств по степени либеральности обложения налогом страховой премии, и выделена тенденция к ужесточению бремени косвенного налогообложения страховых отношений (в частности, увеличения ставки налога на страховую премию) (по специальности 08.00.14).
7) предложены меры по совершенствованию налогового регулирования в России, как стране с формирующимся страховым рынком, а также определены перспективы использования налога на страховую премию для регулирования деятельности российских страховщиков, предложено эффективное соотношение налогового бремени прямого и косвенного налогообложения страховой деятельности (по специальности 08.00.10).
Практическая значимость работы обусловлена возможностью использования ее результатов отечественными органами государственной'в ласти при подготовке предложений по изменению налогообложения страховой деятельности в России.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационной работы о регулировании налогообложения страховой'деятельности были представлены на конференциях: Ломоносов 2008 и конференции, посвященной пятидесятилетию факультета МЭО МГИМО(У) МИД России. По материалам диссертации автором опубликованы 5 статей, объемом 3,8 п.л. Ряд положений апробирован на семинарах по страхованию МГИМО (У) МИД России в рамках курсов Страхование в Российской Федерации и за рубежом, Мировой страховой рынок.
Диссертация: заключение по теме "Мировая экономика", Чудинов, Сергей Алексеевич
Заключение
В рамках диссертации был проанализирован и осмыслен мировой опыт налогообложения страховой деятельности. В этих целях была глубоко изучены, теоретические исследования отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области страхования, финансов и налогообложения, а также налоговое законодательство ряда ведущих зарубежных стран. Были рассмотрены в научно-методологическом аспекте существующие подходы к применению налогообложения в рамках государственного регулирования экономических институтов в общем, и особенности, связанные непосредственно со страховой отраслью.
Основное внимание уделялось регулятивной функции налогообложения страховой деятельности в развитых и развивающихся странах. Проведенные исследования позволили сделать следующие выводы.
Было установлено, что на современном этапе налогообложение используется в странах с развитыми страховыми рынками не только для эффективного напонения бюджета, но и выступает в качестве важнейшего инструмента государственного регулирования страховой деятельности. Для достижения, конкретных общественных и социальных задач используется широкий спектр методов влияния на интенсивность развития соответствующих институтов страхового рынка, в том числе, посредством введения/отмены налогов, закрепления правил и особенностей расчета налоговой базы, применения специальных налоговых ставок, предоставления налоговых льгот и вычетов. С одной стороны, подобная гибкость и. эффективность налогового регулированиял позволяет осуществлять, необходимое- стимулирующее-воздействие на отдельные: экономические отношения^ имеющие высокое общественное значение (страхование жизни, медицинское страхование, ряд видов обязательного страхования), или целые сегменты национального страхового рынка (например, взаимное страхование).; С другой стороны, налоговый регулятор, умышленно увеличивая бремя налогообложения на некоторые виды страхования, может также косвенно дестимулировать то или иное антисоциальное поведение, например, курение табака или употребления акоголя.
Проведенное исследование национальных налоговых систем ведущих западноевропейских стран и Соединенных Штатов Амерщси, позволило сделать вывод о высоком уровне развития налогового законодательства и особом значении налогового регулирования страховой деятельности для зарубежных экономик. В отличии от стран с формирующимися страховыми рынками налоговое регулирование страховой деятельности в данных государствах комплексно, и представляет собой развитую систему, включающую в себя совокупность нескольких видов налогов (прежде всего, налог на прибыль страховых организаций и налог на страховую премию), обложение которыми осуществляется на всех уровнях (федеральном, региональном и местном), и их существенных элементов (особенностей расчета налоговой базы, применения специальных налоговых ставок и льгот и пр.).
Анализ наблюдаемых в последние годы активных интеграционных и глобализационных процессов в мировой экономике (взаимодействие в рамках Всемирной Торговой Организации, Организации Экономического Развития и Сотрудничества, формирование единых стандартов бухгатерской отчетности под влиянием Международной Ассоциации страховых надзоров, внедрение принципов ОААР, формирование региональных объединений страховых рынков и пр.) показал, что, хотя создание подобных международных механизмов имеет огромный потенциал и значение как для стран с развитыми, так и формирующимися* страховыми* рынками; однако методы, налогового регулирования страхового рынка остаются исключительно национальными. Это касается как видов налогов, так и их существенных элементов (механизм расчета налоговой базы, налоговые льготы и пр.), что, без сомнения, является одним из факторов, значительно уменьшающих скорость интеграционных процессов.
Сравнительный анализ принципов наднационального регулирования налогообложения страховой деятельности, предложенных в 90гг. директивами о налогообложении (90/43 5/ЕЕС, 90/434/ЕЕС) и о платежеспособности (91/674/ЕЕС, 78/660/ЕЕС и пр.) страховых организаций в Европейском союзе, и современных национальных налоговых систем государств-членов ЕС показал, что на сегодняшний день реальная область государственного регулирования, в которой достигнута международная унификация, чрезвычайно узка. Так, закрепление на наднациональном уровне в Европейском союзе универсальных рекомендаций, касающихся порядка расчета и отражения в бухгатерской отчетности сумм, подлежащих отчислению для формирования страховых резервов, явилось важнейшим, и, к сожалению, единственным реальным шагом в рамках реформы регулирования налогообложения прибыли в ведущих европейских странах. Методы налогового регулирования международной торговли страховыми услугами, остаются исключительно национальными. Это касается как видов налогов, так и их существенных элементов (механизм расчета налоговой базы, налоговые льготы и пр.), что, без сомнения, влияет на скорость процесса формирования единого европейского страхового пространства и реализации концепции единого европейского страхового полиса.
На основе сравнительного анализа систем налогообложения прибыли страховых организаций ряда стран с развитыми страховыми рынками была выявлена и проанализирована, наблюдаемая в последние годы, тенденция либерализации прямого налогообложения страховых организаций (в частности, за счет снижения/ эффективной ставки налога на прибыль в ряде государств). Было установлено, что условием, определяющим для налогового регулятора необходимость и целесообразность обложения прибыли страховой организации служит тот факт, что основной целью осуществления страховой деятельности данного налогоплательщика является именно извлечение дохода. Так же было установлено, что налог на прибыль выступает в государствах с развитыми страховыми рынками в качестве эффективного инструмента стимулирования (за счет уменьшения налогового бремени, использования льготных налоговых ставок и пр.) деятельности малых страховых организаций, страховых организаций, занимающихся страхованием жизни, медицинским страхованием, обществ взаимного страхования и перестраховщиков.
Исследование налоговых систем стран с развитыми страховыми рынками также позволило установить широкую практику применения налога на страховую премию - специального налогового инструмента, используемого для косвенного налогообложения финансового результата и регулирования деятельности страховщиков. Была доказана уникальность данного налога, теоретическая и практическая обоснованность выделения его в качестве самостоятельного инструмента налоговой политики и отделения от схожих инструментов: налога на добавленную стоимость и налога на оборот. Было установлено, что налоговые регуляторы в странах с развитыми страховыми рынками избирают один из двух принципиальных подходов к косвенному налоговому регулированию деятельности страховых организаций: либеральный подход, заключающийся в использовании низкой ставки налогообложения и наличии большого количества налоговых льгот, при котором страховая премия облагается налогом в момент ее фактической уплаты, и подход, при котором преобладает фискальная функция налогообложения страховой премии (высокая налоговая ставка и меньшее количество налоговых льгот, при этом налогом облагается премия, начисленная в соответствии с договором страхования). В то же самое время увеличение ставки налога на страховую премию1 в ряде изученных стран, позволяет говорить о существовании, наблюдаемой в последние годы, тенденции ужесточения бремени косвенного налогообложения страховых отношений.
Изучение налоговых систем стран с формирующимися страховыми рынками (на примере России) позволило выделить тенденцию увеличения в течение последних лет объема валовой страховой премии и, соответственно, возрастания.динамики поступлений в бюджеты от налогообложения страховой деятельности. Одновременно с повышением значения фискальной функции, все большую роль для экономик данных стран начинает- иметь возможность регулятивного воздействия на страховую отрасль при помощи налогов. Было выявлено, что существующие на сегодняшний день налоговые механизмы не достаточно эффективны: нормативно-правовая база требует допонительного совершенствования, наблюдается низкая степень диверсификации налоговых методов (как правило, речь идет об исключительно о прямом налогообложении прибыли страховщиков) и пр. Назревает необходимость проведения масштабной налоговой реформы, направленной на приведение существующего налогового регулирования к уровню развитых государств.
Было установлено, что наличие механизма косвенного налогового регулирования страховой деятельности через налогообложение премии в зарубежных странах не только не отменяет .существующее там налогообложение прибыли страховых организаций, но эффективно допоняет его. Используется принцип диверсификации налоговых методов, заключающийся в том, что общее налоговое бремя страховой организации, не превышающее определенного предела эффективности налогообложения (для большинства развитых стран он составляет порядка 40%. от валового дохода); распределяется налоговым регулятором в определенной пропорции между прямыми и косвенными налогами. Ч
На основании проведенного исследования были предложены меры по совершенствованию нормативно-правовой базы налога на прибыль, в России (в томг числе; в; вопросах расчета- и формирования* страховых резервов)^ касающиеся либерализации прямого налогообложения; в частности, установления исключений из под налогообложения и налоговых льгот (например, для страхования жизни), а также снижения эффективной ставки налога на прибыль страховых организаций. Были определены перспективы использования налога на страховую премию для< регулирования деятельности российских страховщиков (в качестве регионального налога) и совершенствования отечественной налоговой системы. Предложено эффективное соотношение налогового бремени прямого и косвенного налогообложения страховой деятельности.
Реализация предложенных в диссертационном исследовании организационных, правовых и экономических решений, направленных на повышение эффективности регулирования налогообложения страховой деятельности в России, будут способствовать его модернизации и дальнейшему развитию.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Чудинов, Сергей Алексеевич, Москва
1. Однотомные издания
2. Александров А.Д., Орехов С.А. Постатейный комментарий к главе 25 Налогового кодекса РФ: Налог на прибыль организаций /
3. A.Д. Александров, С.А. Орехов. М.: НИИ Налогообложения РАЭН, 2002. - 528 с.
4. Атынникова И.В., ЯковлевМ.К. Страховые -резервы. Порядок формирования. Бухгатерский учёт. Налогообложение: учебное пособие / И.В. Атынникова, М.К. Яковлев. М.: АНКИЛ, 2007. - 112 с.
5. Годме П.М. Финансовое право / П.М. Годме; пер., вступ. ст. P.O. Хафина. М.: Прогресс, 1978. - 429 с.
6. ГомеляВ.Б. Основы страхового дела: учебное пособие для вузов / В .Б. Гомеля. М.: СОМИНТЭК, 1998. - 383 с.
7. Государственное регулирование рыночной экономики: учебник /
8. B.Н. Архангельский, A.B. Бударина и др.; под общ. ред. В.И. Кушлина. -М.: РАГС, 2005. 829 с.
9. Евстегнеев E.H. Основы налогового планирования: учебно-практическое пособие / E.H. Евстегнеев. Спб.: Питер, 2004. - 288 с.
10. История туризма: сборник / Сост.: С.Н. Макаренко, А.Э. Саак. -Таганрог: ТРТУ, 2003. 94 с.
11. Кодацкий В.П. Прибыль: научное издание / В.П. Кодацкий. М.: Финансы,и статистика, 2002. - 128 с.
12. Кугаенко A.A., Белянин М.П. Теория налогообложения / A.A. Кугаенко, М.П. Белянин. М.: Вузовская книга, 1999. - 343с.
13. Ю.Кучеров И.И. Налоговое право России: курс лекций-/ И.И. Кучеров. М.:
14. ЮрИнфорР Центр, 2006. 448 с. П.Лебедев В. А. Финансовое право: учебник / В.А.Лебедев; под ред. А.Н. Козырина. - Спб.: Статут, 2000. - 460 с.
15. Мельник Д.Ю. Налоговый менеджмент / Д.Ю. Мельник. М.: Финансы и статистика, 2000. - 348 с. Ч
16. Налоги и налогообложение: учебное пособие / Г.А. Вокова, Л.С. Коваль и др.; под общ. ред. Г.Б. Поляка. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008. - 415 с.
17. Налоги в развитых странах: учебное пособие для вузов / И.Г. Русакова, В.А. Кашин и др.; под общ. ред. И.Г. Русаковой. М.: Финансы и статистика, 2001. - 492 с.
18. Налоговое право: учебник для вузов / Р.И. Ахметшин, C.B. Жестков и др.; под общ. ред. С.Г. Пепеляева. М.: Юристь, 2004. - 591 с.
19. Налоговые системы зарубежных стран: учебно-методическое пособие / Л.В. Попова, И.А. Маслова и др.; под ред. Л.В. Поповой. М.: Финансы и кредит, 2007. - 440 с.
20. Налоговый менеджмент: учебник / Б.И. Замятин, Е.А. Кирова и др.; под ред. А.Г. Поршнева. М.: ИНФРА-М, 2003. - 442 с.
21. Нерсесянц B.C. Общая теория права и государства: учебник / B.C. Нерсесянц. М.: Норма, 2000. - 552 с.19.0рланюк-Малицкая Л.А. Платежеспособность страховой организации / Л.А. Орланюк-Малицкая. М. : АНКИЛ, 1994. - 152 с.
22. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в РФ / В.Г. Пансков. Ч М. : МЦФЭР, 2006. 592 с.
23. Романова М.В. Налогообложение страховой деятельности / М.В. Романова; под ред. В.В. Шахова. М.: Финансы и статистика, 2002. - 176 с.
24. РомановаМ.В., Фатьянов И.С. Страховые резервы: учет и налогообложение / М.В. Романова, И.С. Фатьянов. М.: Аудит и налогообложение, 2001. - 64 с.
25. Селезнева H.H., Эриашвили Н.Д., Староверова О.В. Налоги: учебник для вузов / H.H. Селезнева, Н.Д. Эриашвили, О.В. Староверова; под ред. Д.Г. Черника. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. - 430 с.
26. Сутырин С.Ф., Погорлецкий А.И. Налоги и налоговое планирование в мировой экономике / С.Ф. Сутырин, А.И. Погорлецкий. Спб.: Полиус, 1998.-577 с.
27. Тедеева A.A., ПарыгинаВ.А. Налоговое право: учебник / A.A. Тедеева,
28. B.А. Парыгина. М.: Эксмо, 2006. - 864 с.
29. Теория и практика страхования: учебное пособие / Н.Г. Адамчук,
30. C.Н. Асабина и др.; под общ. ред. К.Е. Турбиной. М.: АНКИЛ, 2003.-704 с.
31. Тостопятенко Г.П. Налоговое право США. Терминология = US Tax Regulations and Tax Terminology / Г.П. Тостопятенко, И.Г. Федотова. -M.: АНКИЛ, 1996. 272 с.
32. Финансы: учебник / В. М. Родионова, Ю. Я. Вавилов, Л. И. Гончаренко и др.; под ред. В. М. Родионовой. М.: Финансы и статистика, 1995 - 430 с.
33. Финансовое и банковское право: слов.-справ. / В.Н. Додонов, М.А. Крылова и др.; под ред. О.Н. Горбуновой. М.: ИНФРА-М, 1997.- 277 с.
34. Финансовое право: учебник / О.Н.Горбунова, Е.Ю.Грачева и др.; отв. ред. Е.Ю. Грачева, Г.П. Тостопятенко. М.: Проспект, 2004. - 587 с.
35. Хэмптон Д.Д. Финансовое управление в страховых компаниях / Д.Д. Хэмптон; перевод с англ. М.: АНКИЛ, 1995. - 264 с.
36. Черник Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы / Д.Г. Черник, А.П. Починок, В.П. Морозов. -М.: ЮНИТИ, 2002. 517 с.
37. Щербаков В.А. Страхование: учебное пособие / В.А. Щербаков, Е.В: Костяева. -М.: КноРус, 2009. З20'с.
38. Юдашев Р.Т. Организационно-экономические основы страхового бизнеса / Р.Т. Юдашев. М.: АНКИЛ, 2002. - 248 с.
39. Юдашев Р.Т. Страховой бизнес: словарь-справочник / Р.Т. Юдашев. -М.: АНКИЛ, 2005. 832 с.
40. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: учебник / Т.Ф. Юткина. М.:1. ИНФРА-М, 2003. 576 с.1. Диссертации
41. Тостопятенко Г.П. Европейское налоговое право: Проблемы теории и практики: дис. док. юр. наук : 12.00.14 / Г.П. Тостопятенко // МГИМО(У) М., 2001. - 317 с.1. Статьи из журналов
42. Ахвледиани Ю.Т. Перспективы развития национальной системы страхования России / Ю.Т. Ахвледиани // Закон. 2008. - № 5. - С. 35-47
43. Асабина С.Н. Основы финансового менеджмента и бухгатерского учета в страховой компании / С.Н. Асабина // Страховое дело. 1997. -№9.-С. 16-21
44. Бабаджанян Э.К. Рынок страхования жизни как индикатор развития общества в РФ / Э.К. Бабаджанян // Страховое дело. 2002, № 12. -С. 18-24
45. Бабанин В.А., Воронина Н.В. Организация налогового планирования в российских компания / В.А. Бабанин, Н.В. Воронина // Финансовый менеджмент. 2006. - № 1. - С. 20-33
46. Гребенщиков Э.С. В ответе за развитие страхового рынка / Э.С. Гребенщиков // Финансы. 2006. - № 9. - С. 40-43
47. Ежова А.Ю. Проблемы учета страховой премии при продлении договора ОСАГО / А.Ю. Ежова // Налогообложение, учет и отчетность в страховой организации. 2006. - № 1. - С. 73-83
48. ЖикинаМ.С. Государственное регулирование страхового рынка в зарубежных странах / М.С. Жикина // Финансовый бизнес. 2001. -№ 1.-С. 13-16
49. Кашин В.А. Налоговая система и оздоровление национальной экономики / В.А. Кашин // Финансы. 1998. - № 8. - С. 23-26
50. Мамедов A.A. Современная гармонизация финансового законодательства в сфере страхования стран Европейского Союза / A.A. Мамедов // Международное публичное и частное право. 2005. - № 1. - С. 22-27
51. Мамедов A.A. Финансы страховой организации и финансовая система / A.A. Мамедов // Страховое дело. 2003. - № 7. - С. 8-12
52. Мюлер Г. Правовые основы Европейского внутреннего рынка страховых услуг / Г. Мюлер // Рабочая тетрадь по страхованию. 2006. - № 1. -С.55-57
53. Носова Г.В. О становлении страхового дела в России в первой половине XIX в. / Г.В. Носова // Финансы. 2008. - № 3. - С. 52-54
54. Парфенова Г.Ч. Налогообложение прибыли / Г.Ч.Парфенова // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгатерский учет. 2008. - № 4. - С. 69-81
55. Романова М.В., Грудинин М.Ю. Налогообложение страховых компаний Германии / М.В. Романова, М.Ю. Грудинин // Страховое дело. -1997. -№8.-С. 28-41
56. Романова М.В., Грудинин М.Ю. Налогообложение страховых компаний Германии / М.В. Романова, М.Ю. Грудинин // Страховое дело. -1997. -№9.-С. 34-39
57. Романова М.В. Особенности определения доходов и расходов в страховых организациях / . М.В. Романова // Российский налоговый курьер. 2002. - № 15. - С. 24-27
58. Романова М.В. Прибыль страховой организации для целей бухгатерского и налогового учета / М.В. Романова // Налоговый вестник. 2002. - № 7. - С. 37-43
59. Таймайер М. Влияние расширения Европейского Союза на развитие страховой индустрии / М. Таймайер // Финансы. 2006. - № 5 - С. 54-59
60. Черник И.Д. Об изменениях в налоговом законодательстве с 2007 года / И.Д. Черник // Финансы. 2006. - № 12. - С. 31-34
61. Гражданский Кодекс РФ, Часть первая : принят ГД ФС РФ 21.10.94 // Консультант-плюс : официальный сайт. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетonline/base/?req=dc;base=LAW;n=88968 (дата обращения 14.08.2009)
62. Handelsgesetzbuch : Bundestagsgesetz vom 10.05.1897 // Bundesministerium der Justiz : Gezetze-im-Internet. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетbundesrecht/hgb/gesamt.pdf (request date: 14.08.2009)
63. Versicherungsteuergesetz : Bundestagsgesetz vom 08.04.1922 // Bundesministerium der Justiz : Gezetze-im-Internet. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетbundesrecht/versstg/gesamt.pdf (request date: 14.08.2009)
64. Kentucky Revised Statutes, Title XI : law adopted by Kentucky Legislature on 01.01.1942 // Kentucky Legislature Home Page. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетkrs/titles.htm (request date: 14.08.2009)
65. Texas Insurance Code : law adopted by Texas Legislature on the 01.01.1951 // Texas Constitution and Statutes. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетSOTWDocs/Zips/IN.pdf.zip (request date: 14.08.2009)
66. Krperschaftsteuergesetz : Bundestagsgezetz vom 31.08.76 // Bundesministerium der Justiz : Gezetze-im-Internet. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетbundesrecht/kstg 1977/gesamt.pdf (request date: 14.08.2009)
67. Montana Code Annotated, Title 33, 50 : law adopted by Montana Legislature on the 10.01.79 // Montana Office of Public Instruction. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетLEGBILLS/mca toc/33.htm (request date: 14.08.2009)
68. Feuerschutzsteuergesetz : Bundestagsgezetz vom 21.12.1979 // Bundesministerium der Justiz : Gezetze-im-Internet Mode of access: Ссыка на домен более не работаетfeuerschstg 1979/gesamt.pdf (request date: 14.08.2009)
69. De Contrato de Seguro : ley parlamentario 50/1980 de 08.10.80 // Noticias Jurdicas. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетbase datos/Privado/150-1980.tl.html (request date: 14.08.2009)
70. Internal Revenue Code, Subtitle A : USC Title 26 adopted by US Congress on 22.10.86 // Cornell University Law School. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетuscode/html/uscode26/usc sup 01 26 10 A.htm i (request date: 14.08.2009)
71. Testo nico delle imposte sui redditi : decreto del presidente della repubblica del 22.12.86 // Regione Piemonte. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетtributi/dwd/tuir febbraio2006.pdf (request date: 14.08.2009)
72. Treaty on European Union : treaty signed between the members of the European Community on the 07.02.92 // EUR-Lex. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетen/treaties/dat/11992M/htm/l 1992M.html#0001000001 (request date: 14.08.2009)
73. Model Tax Convention on Income and on Capital : OECD convention signed on the 01.09.92 // OECD. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетdataoecd/43/57/42219418.pdf (request date: 14.08.2009)
74. Finance Act 1994 : parliament law adopted on the 01.01.94 // Office of Public Sector Information, Part of National Archives. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетacts/actsl994/ukpga 19940009 en 5#pt3-pbl-llg48 (request date: 14.08.2009)
75. De Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social : ley parlamentario 13/1996 de 30.12.96 // Derecho. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетl/boe/lev-13-l 996-medidas-fiscales-administrativas-orden-social/pag 2.html#S6 (request date: 14.08.2009)
76. De ordenacin y supervisin de los Seguros Privados : ley 30/1995 parlamentario de 08.11.98 // Noticias Jurdicas. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетbase datos/Privado/130-1995.html (request date: 14.08.2009)
77. Friendly Societies & Insurance Companies : Interim Prudential Sourcebook adopted by Financial Services Authority on the 01.03.01 // Financial Services Authority. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетpubs/cp/cp84.pdf (request date: 14.08.2009)
78. Reglamento del Seguro de Riesgos Extraordinarios : real decreto del Rey de Espaa de 20.02.04 // Noticias Jurdicas. Mode of access:Ссыка на домен более не работаетbase datos/Privado/rd300-2004.html (request' date: 14.08.2009)
79. Codice delle assicurazioni private : legge parlamentare del 07.09.05 // Altalex. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетindex.php?idnot=9869 (request date: 14.08.2009)
80. On the common system of value added tax : council Directive 2006/112/EEC adopted on the 28.11.06 // EUR-Lex. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетLexUriServ/LexUriServ.do?uri=OJ:L:2006:347:000T:0118:EN: PDF (request date: 14.08.2009)
81. Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennaleDdello Stato : legge parlamentare del 24.12.07 // Altalex. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетindex.php?idnot=38460 (request date: 14.08.2009)
82. Статьи, доклады и иные источники
83. Доклад о развитии страхового рынка России в 2006-2007г. Электронный ресурс. // Федеральная служба страхового надзора : официальный сайт Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетwww/site.nsf/web/doc 30072008134625.html (дата обращения: 14.08.2009)'
84. Отчет о годовых результатах деятельности. ОСАО Ингосстрах в 2007 году Электронный ресурс. // ОСАО Ингосстрах. Режим доступа:Ссыка на домен более не работаетcommon/files/ru/finance/igs annual report 2007 ru.pdf (дата обращения: 14.08.2009)
85. Отчет о прибылях и убытках Электронный ресурс.:, : Годовой отчет 2007. // Страховая группа СОГАЗ. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетfiles/sogaz 2007 rus.pdf (дата обращения: 14.08.2009)
86. Отчет о прибылях и убытках за 2007 г. Электронный ресурс. // РЕСО Гарантия. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетShareholders/Finance/2007/f2 4q2007.xls (дата обращения: 14.08.2009)
87. Отчет о прибылях и убытках ОАО Росгосстрах Электронный ресурс. : Бухгатерский отчет за 2007г. // ОАО Росгосстрах. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетmedia/A5023507-B09D-4ED2-9123-E649CE6507DE/2007/f2.pdf (дата обращения: 14.08.2009)
88. Отчет о прибылях и убытках страховой организации за 2007 год Электронный ресурс. ОАО РОСНО, 2008. - Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетru/about/financial/account/rsbu/profit loss/form2 2007.p df (дата обращения: 14.08.2009) .
89. Прогноз среднемесячных значений курса EUR/GBP за 2007г. Электронный ресурс. // FUTURE-Rates. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетru/rates.php?cur=3 (дата обращения: 14.08.2009)
90. Рынок страхования России тенденции- и перспективы Электронный ресурс. // Princeton Partners Group. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетfiles/PPG Insurance market in Russia.pdf (дата обращения: 14.08.2009)
91. Ставка налога на прибыль в Пермском крае будет уменьшена Электронный- ресурс.:; // Новостной портал Сусанин: Режимл доступа:, Ссыка на домен более не работаетp>
92. Страхование в России Электронный ресурс. // Интернет-журнал о страховании Forinsurer.com. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетnews/05/Q4/27/3529 (дата обращения: 14.08.2009)
93. Страхование жизни в России: Итоги 2006 года Электронный ресурс. // Страховой портал лInsurance Inform. Режим доступа: www.insurance-inform.ru/analitik/1186657676.html (дата обращения: 14.08.2009)
94. Corporation Tax rates Electronic resource. HM Revenue & Customs. - Mode of access: Ссыка на домен более не работаетrates/corp.htm (request date: 14.08.2009)
95. Equalisation reserves: classes other than credit business: limits on transfers in and out Electronic resource. : GIM7040 // HM Revenue & Customs. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетmanuals/gimanual/GIM7040.htm (request date: 14.08.2009)
96. General Overview and the Law: Why we have an Insurance Premium Tax Electronic resource. : IPT03150 // HM Revenue & Customs. Mode ofaccess: Ссыка на домен более не работаетmanuals/ipt/ipt03150.htm (request date: 14.08.2009)
97. Germany's Sea Transport Electronic resource. //Ministry of Commerce of the People's Republic China. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетen/f/2007-l 1-22/11497.shtml (request date: 14.08.2009)
98. Germany Insurance Report 2008 Electronic resource. // Research and Markets. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетreportinfo.asp7report id=836913 (request date: 14.08.2009)
99. Industry Overview Electronic resource. // Insurance Information Institute. Mode "-of access: Ссыка на домен более не работаетmedia/facts/statsbyissue/industry (request date: 14.08.2009)
100. Insights and services for Insurance businesses Electronic resource. // Ernst & Young. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетUK/en/Industries/Insurance (request date: 14.08.2009)
101. Insurance Companies in France Electronic resource. // Finance. Maps of world. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетinsurance/france-insurance.html (request date: 14.08.2009)
102. Celnet. Mode of access: Ссыка на домен более не работает124 371 .htm (request date: 14.08.2009)
103. Insurance opportunities in Spain and Latin America Electronicresource. // MAPFRE. Mode of access:Ссыка на домен более не работаетccm/content/documentos/accionistas/ficheros/inversores/2005/Conference New York 28092005.pdf (request date: 14.08.2009)
104. Profile of German Insurance Market Electronic resource. // MKM Research. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетpapers/germany-insurance-market.pdf (request date: 14.08.2009)
105. Spain Insurance Companies Electronic resource. // Economy Watch. -Mode of access: Ссыка на домен более не работаетinsurance/spain-insurance-companies.html - (request date; 14.08.2009)
106. Statistical Yearbook of German Insurance 2007 Electronic resource. // Gesamtverband der Deutschen Versicherungswirtschaft. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетDownloads/Jahrbuch/Stat YB 2007.pdf (request date: 14.08.2009)
107. Taxing Insurance Companies Electronic resource. : Insurance and
108. Private Pension Compendium for Emerging Economies, Book 1, Part 1:7a. // OECD : official site. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетdataoecd/47/l 0/1815278.pdf (request date: 14.08.2009}
109. Taxation of Insurance Companies Electronic resource. // Wisconsin Legislative Fiscal Bureau. Mode of access:. Ссыка на домен более не работаетlfb/Informationalpapers/10 taxation%20of%20ins urance%20companies.pdf (request date: 14.08.2009)
110. The State in a Changing World Electronic resource. // International Monetary Fond. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетexternal/pubs/ft/fandd/1997/09/pdf/chhibber.pdf (request date: 14.08.2009)
111. UK Insurance Key Facts Electronic resource. // Association of British Insurers, September. - Х Mode of access: https://www.abi.org.uk/Display/File/796/Keyfacts2007.pdf (request date: 14.08.2009)
112. UK insurance companies Electronic resource. // LLOYD'S. Mode of access:Ссыка на домен более не работаетLloyds Market/Taxation/US Federal Excise Tax FE T/UK insurance companies with exempt FET status.htm (request date: 14.08.2009)
113. UK Insurance Industry Electronic resource. // Economy Watch. Mode of access: Ссыка на домен более не работаетinsurance/united-kingdom-insurance-industry.html (request date: 14.08.2009)
Похожие диссертации
- Механизм формирования отраслевой структуры промышленности России в современных условиях
- Оценка инвестиционной привлекательности промышленного сектора региона
- Совершенствование управления предприятием на основе выбора стратегической позиции в конкуренции
- Налогообложение прибыли страховых организаций
- Регулирование деятельности кредитных организаций: мировой опыт и российская практика