Методология и методика финансового контроля в санаторно-курортных организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | доктор экономических наук |
| Автор | Кисилевич, Татьяна Ивановна |
| Место защиты | Москва |
| Год | 2004 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Методология и методика финансового контроля в санаторно-курортных организациях"
Направахрукописи
Кисилевич Татьяна Ивановна г
МЕТОДОЛОГИЯ И МЕТОДИКА ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ В САНАТОРНО-КУРОРТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ
Специальность: 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук
МОСКВА - 2004
Работа выпонена в Московском университете потребительской кооперации
Научный консультант: доктор экономических наук, профессор
Овсийчук Мария Федоровна
Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор
Мельник Маргарита Викторовна
доктор экономических наук, профессор Петрова Валентина Ивановна
доктор экономических наук, профессор Подольский Владимир Исакович
Ведущая организация: Научно-исследовательский финансо-
вый институт Министерства финансов Российской Федерации
Защита состоится л24 февраля 2004 г. в 10 часов на заседании диссертационного совета Д 513.002.03 при Московском университете потребительской кооперации по адресу: 141000, Московская область, г. Мытищи, ул. В.Волошиной, д. 12, зал заседаний диссертационного совета.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского университета потребительской кооперации.
Автореферат разослан Л января 2004 г.
Ученый секретарь с^кû
диссертационного совета
С.Н. Поленова
2004-4 27898
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы. В настоящее время большое внимание уделяется программам социально-экономического развития Российской Федерации, среди которых важное место занимают проблемы совершенствования системы оздоровления и организации отдыха населения. Государственная политика в области санаторно-курортного дела проводится с учетом сложившейся ситуации.
Структура санаторно-курортного комплекса страны в период рыночных реформ существенно изменилась: некоторые государственные оздоровительные учреждения были акционированы, коммерческими структурами созданы новые санаторно-курортные здравницы, возникло множество частных оздоровительных организаций. Кроме того, из-за объективных трудностей произошло резкое старение здравниц, что требует привлечения существенных инвестиций в эту область.
Одним из факторов стабилизации санаторно-курортного дела является совершенствование управления на основе разработки стратегии развития и эффективного контроля деятельности всех звеньев комплекса.
Санаторно-курортную деятельность следует рассматривать как отдельную отрасль, развитие которой зависит прежде всего от координации деятельности курортных организаций и предприятий транспорта, торговли, коммунального хозяйства. Одновременно дожны разрабатываться программа привлечения зарубежных граждан в российские здравницы, с помощью целенаправленной рекламы с исчерпывающей информацией о лечебно-профилактическом потенциале каждого курорта, законодательное определение терминов курортного дела, вопросы оптимизации сроков курортного лечения.
Начиная с 1999 года, когда впервые за последнее время были введены в эксплуатацию новые лечебно-оздоровительные объекты с общим фондом 1 тыс. койко-мест, в санаторно-курортном комплексе наметилась устойчивая тенденция ее стабилизации и рост отдельных показателей. При этом зарегистрировано постепенное увеличение количества летних оздоровительных детских лагерей, наблюдается улучшение л-ачвстпа <мпл< .п чтпй сфере. В
большей степени используются ресурсы внутренних курортов, в частности, черноморского побережья Краснодарского края, а также Приморья. Запол-няемость здравниц в среднем по стране увеличилась на 10 - 15 %.
Проблемы учета, контроля и анализа деятельности санаторно-курортных учреждений, пансионатов и домов отдыха исследовались учеными и практиками в начале 60-х годов прошлого века. Эти разработки касались функционирования санаторно-курортных учреждений в условиях плановой экономики. Переход к рыночным условиям потребовал иных подходов к организации учета, анализа и контроля деятельности этих организаций.
В последние годы появились труды экономистов по учету и контролю гостиничной и туристской деятельности. Однако, между этими видами деятельности и деятельностью санаторно-курортных организаций существуют принципиальные отличия, обусловливающие особенности учета и контроля. В этой связи возникает необходимость разработки методологии и методики финансового контроля деятельности санаторно-курортных организаций, применение которых будет способствовать повышению эффективности управления.
Финансовый контроль подразделяется на государственный финансовый контроль, внутрихозяйственный контроль и аудит (независимый контроль). Укрепление статуса организации как самостоятельного хозяйствующего субъекта сужает функции и объем финансового контроля, осуществляемого внешними государственными органами. Основным видом финансового контроля становится внутренний контроль, осуществляемый финансово-бухгатерскими и другими звеньями системы управления организации.
Государство не контролирует и не регулирует системы внутреннего контроля экономических субъектов. Само предприятие непосредственно заинтересовано в качественном функционировании системы контроля, обеспечивающей эффективную хозяйственную деятельность экономического субъекта и всех его структурных подразделений.
Финансовый контроль выпоняет ряд функций - превентивную, позволяющую предупредить нерациональные затраты и потери; регулятивную, учитывающую изменения, происходящие во внешней среде функционирова-
ния предприятия и изменения факторов производства; информативную, обеспечивающую своевременность принимаемых управленческих решений; коммуникативную и защитную.
Перечисленные вопросы активно разрабатывались применительно ко многим отраслям народного хозяйства. В силу того, что вопросы теоретического и методологического значения финансового внутреннего и внешнего контроля в санаторно-курортных организациях недостаточно изучены, возникла необходимость их исследования. Данное направление имеет важное научное и практическое значение, что и определило выбор темы диссертационного исследования.
Состояние изученности проблемы. Организация и эффективность контроля всегда являлись объектом научных исследований, однако эти вопросы в период реформирования экономики затрагивались ограниченно. Вместе с тем, финансовый государственный контроль, наряду с новыми формами, остается решающим звеном регулирования деятельности субъектов хозяйствования рыночной экономики. В последние годы этим аспектам изучения проблемы были посвящены работы В.В. Бурцева, Ю.А. Данилевского, Н.П. Ефимовой, А.В. Крикунова, В.М. Радионовой, С.В. Степашина, С.О. Шохина. Вопросам ревизии посвящены исследования И.А. Белобжецкого, В.И. Бенедиктовой, М.В. Мельник, М.Ф. Овсийчук, аудита - Н.П. Барышникова, A.M. Богомолова, Н.А. Голощапова, Ю.А. Данилевского, М.Ф. Овсийчук, В.И. Подольского, Л.Б. Сидельниковой, В.В. Скобары, Л.В. Сотниковой, В.П. Суйц, А.А. Терехова, Р. Адамса, Э. Аренса, Дж. Лоббека, Дж.К. Роберт-сона, анализа - Л.В. Донцовой, О.В. Ефимовой, В.В. Ковалева, М.В. Мельник, Г.В. Савицкой, А.Д. Шеремета и др.
Значительный вклад в формирование методологии внутреннего контроля внесли такие отечественные и зарубежные ученые, как З.В. Кирьянова, М.В. Мельник, В.Д. Новодворский, М.Ф. Овсийчук, О.М. Островский, В.И. Петрова, М.З. Пизенгольц, Р. Генри, К. Друри, Р. Энтони и др.
Основы планирования, бухгатерского учета и экономического анализа в здравницах в дореформенный период разработаны Т.Г. Булатовой, О.П. Замосковным, А.И. Кривенцовым, Л.М. Крючковым, Н.И. Куприяновой, В.Д.
Новодворским, В.И. Петровой, А.Д. Шереметом и др.
Цель и задачи исследования. Целью диссертации является разработка теоретико-методологических аспектов формирования системы финансового контроля в санаторно-курортных организациях. Для реализации основной цели были поставлены и решены следующие научные и практические задачи:
- обобщены теоретические основы финансового контроля, уточнен его понятийный аппарат и определены цель, объекты и задачи финансового контроля деятельности многопрофильных организаций;
- выявлены актуальные методологические аспекты информационного обеспечения внутреннего и внешнего контроля в санаторно-курортных организациях и предложены пути его совершенствования;
- разработаны рекомендации по организации учета доходов и расходов, отражающие особенности финансово-хозяйственной деятельности санаторно-курортных организаций;
- сформулированы основные направления развития методологии контроля с учетом специфики объекта: блочность услуг (путевки) и сочетание комплексности услуг; нестабильность и распределение услуг, перераспределение доходов и расходов; открытость (постоянный внешний оборот, т.е. внешний выход на рынок услуг); наличие арендно-производственных отношений;
- уточнены объекты и субъекты внутреннего контроля на основе выделения центров ответственности с учетом диверсификации деятельности структурных подразделений и контроля их деятельности;
- разработаны направления развития нормативного метода учета и контроля как одного из путей повышения эффективности внутреннего контроля в санаторно-курортных организациях при взаимодействии центров ответственности;
- апробированы процедуры внутреннего контроля, включая методику проведения ревизии как составной части внутреннего контроля санаторно-курортной организации;
- выявлены последствия учета санаторно-курортных путевок как товара при их продаже турагентами, разработана методика контроля продвиже-
ния санаторно-курортной путевки;
- проанализированы законодательные и нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность, внесены предложения по уточнению федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности в целях повышения качества аудиторских проверок, усиления ответственности аудиторской организации и аудируемых лиц;
- изучена организация и методика внешнего аудита, предложены процедуры аудита средств контроля и по существу, учитывающие особенности финансово-хозяйственной деятельности организаций.
Область исследования. Исследование соответствует п. 2.1 Методология и технология аудита специальности 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика Паспорта научных специальностей ВАК РФ.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является теория, методология и практика организации учета, внутреннего и внешнего аудита санаторно-курортных организаций.
Объект исследования - финансово-хозяйственная деятельность санаторно-курортных организаций, информация о которой формировалась на основе многолетних исследований методики финансового контроля, сбора и обработки экономических показателей финансовой (бухгатерской) отчетности и учетно-аналитических документов.
Теоретическая и методологическая основы исследования. Теоретической основой исследования послужили научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов, раскрывающие закономерности и методику финансового контроля и особенности его информационного обеспечения.
Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных актов Российской Федерации и нормативно-правовых документов Правительства РФ, Минфина России, других министерств и ведомств, а также международных стандартов аудита.
Информационной базой исследования стали данные Госкомстата России, финансовая (бухгатерская) и статистическая отчетность отечественных санаторно-курортных организаций.
Методологической базой явились общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи - анализ, синтез, индукция и дедукция, логический, комплексный и системные подходы к оценке экономических явлений, тестирование и опрос как методы получения информации о состоянии контроля. Системный подход применяся для уточнения понятия комплексного контроля, взаимодействия всех его видов, разработки методики осуществления внутреннего контроля, анализа оценки системы бухгатерского учета и системы внутреннего контроля, разработки тестов средств внутреннего контроля для оценки действенности этой системы в процессе внешнего аудита. Комплексный подход к проблеме обусловил проведение исследований не только в области организации внутреннего и внешнего финансового контроля, но и в смежных областях, включая финансовый менеджмент, экономика и управление организацией.
Научная новизна исследования. Научно обоснованы и разработаны теоретико-методологические аспекты формирования финансового контроля-деятельности многоотраслевой коммерческой организации, информационного обеспечения финансового контроля и оценки его эффективности.
Научная новизна содержится в следующих результатах, которые выносятся на защиту:
- уточнены сущность, цель и задачи финансового контроля в обеспечении эффективности управления деятельностью многопрофильных организаций;
- предложены методология, организация и методический аппарат внутреннего и внешнего (аудиторского) финансового контроля.
- проанализирована система информационного обеспечения контроля по центрам возникновения затрат и центрам ответственности с учетом диверсификации их деятельности;
- обоснованы рекомендации по организации учета доходов и расходов, отражающие специфику хозяйственной деятельности санаторно-курортных организаций, включая разработанные автором формы первичных учетных документов и внутренней отчетности, содержащие информацию для приня-
тия управленческих решений;
- определены объекты финансового контроля деятельности санаторно-курортных организаций, сочетающие взаимодействие внешнего и внутреннего контроля;
- разработана методика ревизии, как составной части системы внутреннего контроля, проводимой ревизионными комиссиями санаторно-курортных организаций, позволяющая усилить контроль сохранности собственности;
- рассмотрены возможности совершенствования нормативного учета затрат и предложены методы контроля затрат по центрам их возникновения и ответственности;
- уточнен порядок учета путевки и предложена методика контроля ее продвижения;
- апробирована методика внутреннего аудита формирования себестоимости путевок и доходов от их продаж с учетом предложенной схемы продвижения санаторно-курортных путевок;
- сформулированы допонения и уточнения федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, в том числе форм аудиторского заключения о достоверности финансовой (бухгатерской) отчетности, направленные на усиление ответственности сторон за качество проводимой проверки;
- определены подходы к оценке системы внутреннего контроля по циклам хозяйственной деятельности;
- разработаны процедуры средств контроля по существу, учитывающие особенности финансово-хозяйственной - деятельности санаторно-курортных организаций.
Практическая значимость. Предлагаемое в работе информационное
обеспечение контроля доведено до методики учета, внутреннего контроля и внешнего аудита в санаторно-курортных организациях, что подтверждено актами об их внедрении.
Практическая значимость проведенного исследования заключается в разработке научного и методического аппарата, позволяющего решать актуальные прикладные задачи планирования и проведения внутреннего и внешнего (аудиторского) финансового контроля финансово-хозяйственной дея-
тельности санаторно-курортных организаций.
К числу главных результатов диссертационного исследования, имеющих самостоятельное практическое значение, относятся:
- разработанные формы первичного учета и внутренней отчетности, используемые как источник информации для внутреннего финансового контроля;
- методические рекомендации по осуществлению внутреннего контроля, проводимого ревизионными комиссиями санаторно-курортных организаций;
- методика внутреннего аудита формирования себестоимости путевок и доходов от их продажи и осуществления контроля продвижения санаторно-курортных путевок;
- оценка системы внутреннего контроля по циклам хозяйственно-финансовой деятельности санаторно-курортных организаций (циклу доходов, приобретения и расходования материалов, производственному, финансовой и инвестиционной деятельности).
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертационной работы апробированы автором в методических и учебных материалах по дисциплинам Аудит, Внутренний контроль и аудит в системе высшей школы, а также при переподготовке и повышении квалификации специалистов по бухгатерскому учету, анализу и аудиту.
Результаты исследования используются в учебном процессе Сочинского государственного университета туризма и курортного дела при преподавании дисциплин Актуальные проблемы бухгатерского учета в рекреационной сфере, Налоги и налогообложение, Аудит (акт от 06.03.2003 г.), в программе курсов повышения квалификации руководителей и специалистов санаторно-курортных организаций (справка от 15.09.2003 г.). Рекомендации по методике осуществления внутреннего финансового контроля применяются в ОАО Пансионат с лечением Камелия (акт от 11.03.2003 г.). Разработанные формы первичной учетной документации и внутренней отчетности используются в санатории им. А.Д. Цюрупы Черноморского зонального управления Министерства здравоохранения РФ (акт от 03.30.2003г.), в ЗАО
Дория (акт от 20.03.2003 г.), в санаториях ГУП ЦСРД (акт от 20.03.2003 г.), в ЗАО Санаторий Белые Ночи (акт от 03.03.2003 г.), в ГУП Санаторий Электроника (акт 23.01.2003 г.).
Основные результаты исследования нашли отражение в монографиях: Внутренний контроль в санаторно-курортных организациях (7,84 п.л.), Особенности бухгатерского учета в санаторно-курортных организациях (9,8 п.л.), Аудит санаторно-курортных организаций (10,2 п.л.).
Концептуальные положения, реализованные в ходе исследования, докладывались на международных, всероссийских, региональных научных и научно-практических, учебно-методических конференциях.
Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 34 работах, в которых автору принадлежит 77,5 п.л., в том числе в трех монографиях, трех учебных пособиях.
Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, списка литературы, включающего 320 наименований. Работа содержит 38 рисунков, 47 таблиц, 35 приложений. Общий объем работы на 410 страницах машинописного текста.
Во введении обоснована актуальность темы диссертационной работы, сформулированы цель и задачи исследования, определены предмет, объект теоретические и методологические основы исследования, научная новизна, практическая значимость и степень апробации.
В первой главе Финансовый контроль как функция управления уточнена сущность финансового контроля, рассмотрена эволюция понятия контроль, понятийный аппарат финансового контроля и его видов, сформулированы цель, объекты, роль финансового контроля в повышении эффективности деятельности санаторно-курортных организаций.
Во второй главе Информационное обеспечение контроля в санаторно-курортных организациях описана разработанная автором система информационного обеспечения по центрам возникновения затрат и центрам ответственности; график документооборота с учетом предложенных специализированных форм первичных учетных документов и внутренней отчетности, позволяющих усилить предварительный, текущий и последующий контроль.
В целях усиления контроля за рациональным использованием ресурсов и достижения достоверности финансовой (бухгатерской) отчетности сгруппированы и проанализированы ошибки учета бланков путевок, распространяемых санаторно-курортными организациями и турагентами; подвергнута критике имеющая место в теории и учетной практике схема применения счета 41 Товары для учета, перепродажи путевок. Автором предложена отличающаяся от существующей методика учета движения бланков путевок санаторно-курортных организаций, а также методика учета движения бланков путевок, передаваемых на реализацию турагентам и иным посредникам.
В третьей главе Организация и методика внутреннего контроля в санаторно-курортных организациях рассмотрены объекты и субъекты внутреннего контроля, определены их контрольные функции; предложена схема контроля затрат по укрупненным центрам ответственности; рассмотрена ревизия как одна из составных частей внутреннего контроля, ее цель, задачи, направления проведения, методы и приемы; рассмотрен нормативный учет и контроль затрат и его значение в повышении эффективности внутреннего контроля; определены особенности осуществления контроля с применением аналитических процедур, позволяющих оценить уровень достоверности информации для оперативного принятия управленческих решений.
В четвертой главе Внутренний аудит и его значение в повышении эффективности внутреннего контроля раскрыта сущность и значение внутреннего аудита, уточнена его роль в повышении внутреннего контроля, предложена методика, внутреннего аудита доходов и расходов санаторно-курортных организаций, разработана методология и методика аудиторского контроля за правильностью исчисления налогов; разработаны анкеты-вопросники, позволяющие оценить надежность системы внутреннего контроля, программа внутреннего аудита.
В. пятой главе Организация и методы внешнего аудита санаторно-курортных организаций рассмотрены организация и методы внешнего аудита санаторно-курортных организаций; предложена схема деятельности аудиторской организации до начала аудиторской проверки; разработаны предложения по совершенствованию изучения и оценки системы внутреннего кон-
троля с учетом циклов финансово-хозяйственной деятельности санаторно-курортных организаций; проанализированы федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности; внесены предложения по уточнению их содержания; рассмотрены процедуры внешнего аудита и обоснованы предложения по их совершенствованию применительно к санаторно-курортным организациям.
В заключении обобщены выводы и предложения, раскрыты направления дальнейших исследований в области финансового внутреннего и внешнего контроля.
Работа содержит 35 приложений, в которых приведены: рабочий план счетов бухгатерского учета, рекомендованный для санаторно-курортных организаций, график документооборота в санаторно-курортных организациях, формы разработанных первичных документов и внутренней отчетности, функции субъектов внутреннего контроля, программа внешнего аудита, тесты предварительной оценки системы внутреннего контроля, образцы аудиторских заключений.
2. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ 2.1. Теоретические и методологические основы финансового контроля
Рыночные преобразования в санаторно-курортных организациях России обусловили возникновение проблем, связанных с действенностью контроля и управления. Управление не может быть эффективным, если не существует реального контроля за выпонением заданий и принятых управленческих решений. Управление имуществом организации невозможно без текущего и последующего контроля за его состоянием, без. оценки инвестиций, без проверки достоверности финансовой (бухгатерской) отчетности. .
В современном понимании система внутреннего контроля позволяет не только принимать правильные и оптимальные управленческие решения, но и выявлять фактическое состояние дел на управляемых объектах независимо от степени сложности хозяйственных систем.
Становление рыночной экономики предполагает развитие саморегули-
рующейся экономики, которая функционирует стабильно и эффективно без вмешательства государства. Данный тезис послужил основанием для упразднения отдельных звеньев финансового контроля. Так, упразднение государственного финансового контроля в сфере деятельности акционерных, смешанных и других организаций негосударственного сектора объясняется зачастую отсутствием подобного контроля в западных странах, где рыночная структура складывалась на протяжении многих десятилетий.
Финансовый контроль, осуществляемый контрольными органами, представляет собой систему сбора и оценки информации о финансовых потоках хозяйствующего субъекта с целью установления законности совершенных им операций, достоверности и качества полученных финансовых показателей. Он классифицируется по видам, формам, разновидностям и методам (рис. 1).
Экономическая реформа привела к изменению доминирующей формы собственности, которая все в большей степени переходит в руки частных предпринимателей и коммерческих организаций. Соответственно это вызывает существенное сужение сферы государственного финансового контроля и необходимость организации новых, присущих рыночным отношениям форм контроля финансовой деятельности негосударственных предприятий и организаций. Одной из таких форм контроля является независимый аудит.
В соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001г. №119-ФЗ Об аудиторской деятельности аудит, под которым понимается предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгатерского учета и финансовой (бухгатерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей, не подменяет государственного контроля достоверности финансовой (бухгатерской) отчетности, осуществляемого упономоченными органами государственной власти, в частности Счетной палатой РФ. Вместе с тем Закон не препятствует сотрудничеству между ними, а в ряде случаев подразумевает такое сотрудничество, что определено его ст. 7.
Среди видов финансового контроля выделяют внутрихозяйственный (внутренний) контроль, который проводится с целью оценки результативности деятельности организации, ее структурных подразделений, а также для
формирования предложений по развитию отдельных служб, их функций.
Рис. 1. Классификация финансового контроля
Несмотря на взаимозависимость внутреннего и внешнего контроля, являющихся компонентами единой системы финансового контроля, между ними существуют определенные различия в обязательности, целях, достижениях цели, регулировании, объектах изучения, периодичности, источниках фи-
нансирования, формах отчетности.
Наиболее эффективное средство внутреннего контроля - внутренний аудит. Это контролирующий орган внутри организации, на который возложен анализ не только выявления причин неэффективного управления производством и продажей продукции (работ, услуг), но и анализ результатов финансово-хозяйственной деятельности с целью выработки рекомендаций по повышению эффективности и стабилизации финансового состояния.
2.2. Информационное обеспечение системы внутреннего контроля в санаторно-курортных организациях
Эффективная организация бухгатерского учета, учитывающая отраслевые особенности, позволяет получать достоверную оперативную информацию о доходах и расходах каждого вида деятельности, предоставляемой услуги, своевременно выявлять отклонения от применяемых норм и нормативов с учетом их корректировки на фактическую загрузку, выявлять внутрихозяйственные резервы снижения расходов, повышения культуры обслуживания и уровня сервиса.
К основным особенностям ведения бухгатерского учета санаторно-курортных организаций, которые необходимо закреплять в учетной политике, относятся следующие: организация учета и контроля движения бланков строгой отчетности - путевок, курсовок и других; раздельный учет доходов и расходов по освобожденным от уплаты налога на добавленную стоимость и подлежащим обложению услугам; раздельный учет доходов и расходов по видам деятельности, осуществляемым в различных режимах налогообложения; учет недозаездов, досрочных отъездов, опозданий; наличие сухих пайков, порядок их учета и налогообложения; учет возврата частичной оплаты стоимости путевки при необходимости досрочных выездов; исчисление себестоимости путевок различных категорий; учет скидок на санаторно-курортные путевки при их продаже потребителям посредниками (турагента-ми) в зависимости от сезонности и сроков поступления авансов (предоплаты); разработка норм и нормативов, не установленных законодательно, их регулярный пересмотр, пересчет на фактически отработанные санаторием кой-
ко-дни и обслуженное количество отдыхающих; порядок фиксации не предоставленных отдыхающим лечебных процедур в связи с их добровольным отказом от принятия или по рекомендации врача; включение в калькуляции на календарный год праздничных и иных событий, предусматривающих допонительное питание, которое приводит к удорожанию койко-дня, а также прочих допонительных расходов по статье Курортно-досуговые мероприятия; необходимость составления меню-раскладки, учитывающего профиль заболеваний, диетическую направленность; применение в бухгатерском учете различных методов распределения общехозяйственных расходов между видами получаемых доходов, в том числе облагаемых разными налоговыми режимами; разработка и применение специализированных форм внутренней отчетности и первичных учетных документов.
Доходы от продажи определяют по количеству койко-дней, проведенному в отчетном месяце каждым отдыхающим, и стоимости путевки (курсовки). Поскольку сроки заездов не совпадают с отчетными датами в бухгатерском учете возникают переходящие остатки, которые целесообразно учитывать на соответствующих субсчетах счетов 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами и 98 Доходы будущих периодов. Следовательно, сальдо на счете 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами, субсчете Расчеты по переданным санаторно-курортным путевкам, по которым не наступил срок заезда будет свидетельствовать о сумме потенциальных доходов по путевкам; которые уже приобретены непосредственными потребителями или турагентами. При этом сальдо счета 98 Доходы будущих периодов субсчета Доходы, полученные в счет будущих периодов по путевкам, по которым срок заезда наступил списывается ежемесячно на соответствующий субсчет счета 90 Продажи. Предлагаемое разделение учета путевок по срокам заезда обеспечит оперативной информацией управленческий аппарат и позволит контролировать оптимальную потребность производственных запасов (продуктов питания, медикаментов и др.).
При досрочных выездах и недозаездах по причинам, не считающимися уважительными в соответствии с правилами санаториев, доходы будущих периодов в части, приходящейся на неиспользованные дни, целесообразно
включать не в доходы от продаж, а в прочие доходы и отражать в Отчете о прибылях и убытках (форма №2) как операционные доходы, что позволит предотвратить необоснованное списание на себестоимость путевки продуктов питания, медикаментов и других ресурсов.
В диссертации предложена схема учета движения санаторных путевок, согласно которой бланки по стоимости изготовления отражаются в учете в составе оборотных средств на счете 10 Материалы, а, при их передаче покупателю списываются на счет 97 Расходы будущих периодов. По мере использования койко-дней часть расходов будущих периодов по путевкам относится в дебет счета 20 Основное производство.
Анализ финансовой (бухгатерской) отчетности санаторно-курортных организаций показал, что основными ошибками в учете доходов осуществляемой ими деятельности являются: неверные данные о количестве и сумме отработанных за отчетный период койко-днях и переходящих остатках на следующий месяц, что влияет на достоверность финансовых результатов; невключение в операционные доходы сумм недозаездов и досрочных выездов в предусмотренных правилами санатория случаях невозвращения оплаты за путевки; неправомерное отражение сумм доходов на счетах учета авансов полученных с целью уменьшения прибыли отчетного (налогового) периода; выписка бланков санаторно-курортных путевок на 1-2 дня под видом продления лечения вместо взимания оплаты за проживание и питание с использованием контрольно-кассовой машины и уплаты налога на добавленную стоимость; возврат отдыхающим сумм за неиспользованные койко-дни в соответствии с правилами санатория, путевки которых оплачивались юридическими лицами; невключение в доходы стоимости санаторно-курортных услуг, предоставляемых санаторием своим сотрудникам; несоблюдение принципа определения цены санаторно-курортных услуг для целей налогообложения между взаимозависимыми лицами по товарообменным операциям и при отклонении цен на путевки более чем на 20 процентов в соответствии со ст.40 Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения НК РФ. При организации внутреннего финансового контроля необходимо учитывать эти ошибки.
Питание как лечебный и профилактический фактор ряда заболеваний является одной из основных статей себестоимости санаторно-курортной путевки
В процессе внутреннего контроля дожно проверяться соответствие отпущенного кладовой на кухню количества продуктов количеству изготовленных блюд и кулинарных изделий; соответствие вложения сырьевого набора нормам, предусмотренным Сборником рецептур блюд и кулинарных изделий; соответствие фактических затрат по статье Диетическое питание предусмотренным сметой; соблюдение порядка установления размера наценок на сырье, расходуемое на продукцию, не включаемую в стоимость путевок, и продукты питания; порядок формирования продажных цен на путевки, медицинские и другие платные услуги; отражение отпуска продуктов, полуфабрикатов, кондитерских изделий и их оприходование материально ответственными лицами; соответствие взаимозаменяемости продуктов и их влияние на себестоимость готовых изделий.
Обеспечение отдыхающих и больных качественным медицинским обслуживанием обусловливает необходимость тщательного контроля за поным и эффективным использованием предназначенных медикаментов. Это достигается ведением оперативного учета их количества в лечебном отделении и в процедурных кабинетах в специальных журналах.
Около 6 % затрат, включаемых в себестоимость санаторно-курортной путевки, приходится на услуги автомобильного транспорта. Изучение практики бухгатерского учета топлива на эксплуатацию транспортных средств позволило определить основные этапы организации эффективной системы контроля: упорядочение расчетов с поставщиками топлива; учет поступления и расходования горюче-смазочных материалов, материально-ответственными. лицами - в количественном выражении, в бухгатерии - количественно -суммовом по видам горюче-смазочных материалов и местам их хранения; учет пробега автомобилей за отчетный период и расчет количества топлива, необходимого для их фактического пробега по установленным нормам; оценка стоимости единицы топлива, списываемого на эксплуатацию автомобилей; отражение расхода топлива в бухгатерском и налоговом учете.
Вспомогательные производства, обеспечивая бесперебойную деятельность санаторно-курортных организаций, оказывают услуги юридическим и физическим лицам. В связи с этим возникает необходимость раздельного учета расходов по видам производств. Учет продаж работ, услуг ведется на субсчетах счета 90 Продажи. Для учета расходов необходимо расширить объекты аналитического учета и калькулирования себестоимости оказываемых услуг, выпоняемых работ, что позволит оценить эффективность деятельности центров возникновения затрат и центров ответственности.
В целях обеспечения эффективного раздельного учета затраты вспомогательных производств целесообразно учитывать на соответствующих субсчетах второго порядка. Так, учет затрат по прачечной рекомендуется вести на таких субсчетах второго порядка, как Затраты прачечной по путевкам; Затраты прачечной по индивидуальным заказам и т.д.; Затраты прачечной для обслуживающих хозяйств. Расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией автомобильного парка, целесообразно учитывать на счете 23 Вспомогательные производства по следующим субсчетам второго порядка: Затраты на эксплуатацию автотранспорта для производственных нужд; Затраты на эксплуатацию автотранспорта, работающего по индивидуальным заказам и т.д.
Учет затрат по содержанию котельной, находящейся на балансе санатория, дожен обеспечивать субъект контроля информацией об услугах, оказываемых санаторием на сторону и для нужд собственного потребления. Для этого относимые в дебет счета 23 Вспомогательные производства, субсчет Затраты котельной расходы следует группировать по следующим направлениям: затраты котельной на основную деятельность; затраты котельной для услуг на сторону; затраты котельной для нужд вспомогательных производств; затраты котельной для нужд обслуживающих хозяйств, расходы по которым относятся на себестоимость услуг санаторно-курортной организации; затраты котельной для нужд обслуживающих хозяйств, расходы по которым не относятся на себестоимость услуг санаторно-курортной организации.
Детализация учета по направлениям позволит усилить контроль за фи-
нансовыми результатами, исчислением налоговой базы в соответствии со статьей 159 Порядок определения налоговой базы при совершении операций по передаче товаров (выпонению работ, оказанию услуг) для собственных нужд и выпонению строительно-монтажных работ для собственного потребления НК РФ.
Для нормального функционирования санаторно-курортной организации важное значение имеют работы, выпоняемые ремонтно-строительными группами. Изучение практики учета свидетельствует, что расходы по ремонтным работам, проведенным для вспомогательных производств и обслуживающих хозяйств, учитываются на счетах 20 Основное производство и 26 Общехозяйственные расходы по статье Содержание и ремонты зданий, сооружений, что не позволяет анализировать эти расходы с целью выявления резервов для их сокращения. В этой связи учет расходов на все виды ремонтов целесообразно группировать по дебету счета 23 Вспомогательные производства, субсчет Затраты ремонтно-строительной группы по субсчетам второго порядка: затраты по выпонению ремонтных работ основных средств основной деятельности; затраты по выпонению ремонтных работ для сторонних организаций; затраты по выпонению ремонтных работ основных средств вспомогательных хозяйств и производств; затраты по выпонению ремонтных работ основных средств обслуживающих хозяйств; затраты по выпонению ремонтных работ основных средств обслуживающих хозяйств, расходы по которым не относятся на себестоимость услуг санаторно-курортной организации.
2.3. Объекты и субъекты внутреннего контроля и их взаимосвязи
Внутренний контроль, т.е. система организационных мер и контрольных действий непрерывно осуществляется субъектами контроля с целью повышения эффективности деятельности структурных подразделений и организации в целом, а также сохранности активов.
В санаторно-курортных организациях объектами внутреннего контроля являются не сами по себе производственные ресурсы и процесс производства, а действия работников (см. рис.2).
Рис. 2. Объекты внутреннего контроля санаторно-курортных организаций
Каждому объекту внутреннего контроля соответствует центр возникновения затрат и центр ответственности. Как часть системы управления центр ответственности имеет два информационных потока: вход и выход. На входе центр ответственности формирует информацию: о приобретении, расходовании продуктов питания, медикаментов, прочих материалов; о затратах на полученные услуги от структурных подразделений и внешних поставщиков. На выходе собирается информация о продажах санаторно-курортных путевок (курсовок) и сопутствующих услуг.
В санаторно-курортных организациях основными центрами возникновения затрат, влияющими на качественное обслуживание и лечение отдыхающих и больных, являются блоки питания, лечебницы, корпуса проживания отдыхающих, курортно-досуговые мероприятия, вспомогательные и об-служивающие-производства, затраты на благоустройство территории, расходы на содержание и обслуживание организации.
Функциональные центры ответственности обеспечивают контроль над
затратами, которые возникают во многих местах, но под воздействием одного или нескольких взаимосвязанных центров ответственности. Так, отпуск лечебных процедур и медикаментов, одной из основных статей возникновения затрат, может производиться непосредственно в санатории на его лечебно-медицинской базе (около 98%), а также с привлечением эффективных технологий других учреждений и организаций, с использованием природных лечебных факторов.
Контроль затрат по центрам ответственности - процесс сложный, что обусловлено необходимостью учета расходов не только по статьям калькуляции, но и по курсам лечения или оздоровления. При организации контроля по центрам ответственности следует учитывать и тот факт, что в санаториях имеют место допонительные медицинские услуги, не входящие в стоимость путевки, оплата которых производится отдыхающими за наличный расчет.
При контроле возникновения затрат на питание центр ответственности объединяет не только кухню, буфет, но и администратора, отдел реализации путевок, склад продуктов питания. Организация питания отдыхающих и больных осуществляется в строгом соответствии фактических затрат планируемой стоимости питания одного человека за полный день по сырьевому набору продуктов. В целях контроля необходимо располагать оперативными данными о предстоящих заездах и выездах, недозаездах и досрочных отъездах отдыхающих.
Расходы по содержанию номеров для проживания отдыхающих контролируются затратами на амортизацию, отопление, водоснабжение, канализацию, электроэнергию, ремонт и прочие хозяйственные нужды. Хозяйственные расходы зависят от категорий номеров, которые могут располагаться в одном корпусе и на одном этаже.
В каждом центре ответственности контроль организуется по принципу: затраты Ч-объем отработанных койко-дней Чприбыль.
2.4. Система внутренней отчетности как основа повышения эффективности внутреннего контроля
Изучение и анализ учета путевок в санаторно-курортных организациях
позволили сделать вывод, что используемые схемы учета движения бланков не обеспечивают заинтересованных пользователей аналитической информацией: о наличие нереализованных путевок на конкретную дату, переданных оплаченных путевок, неоплаченных покупателями или частично оплаченных, о количестве проведенных в санатории отдыхающими койко-дней и оставшихся неиспользованными по каждому заезду в разрезе договоров, о покупателях и отпускных ценах.
Для усиления контроля за движением путевок целесообразно составлять Отчет о движении бланков путевок. Такой отчет дожен содержать информацию о покупателях, о соблюдении графиков заездов, о продлении путевок, о досрочных выездах, опозданиях и недозаездах; а также данные о контрактах и сроках их действия.
В целях осуществления контроля за расходом моющих средств на стирку белья целесообразно составлять Отчет прачечной об израсходованных материалах и Отчет прачечной о стирке белья, в которых дожен отражаться расход моющих средств по нормам и фактически израсходованных по весу принятого в стирку белья.
При проведении лечебных процедур, отпуске медикаментов и прочих медспецматериалов необходимо проводить контроль за соблюдением существующих норм на основании предлагаемой автором Ведомости списания лечебных материалов и средств на ванны.
При большой коечной емкости и поной загрузке необходимо контролировать, чтобы в дни недозаездов и досрочных выездов не списывались продукты, предусмотренные для трехразового питания. В целях контроля за возвратом неиспользованных продуктов целесообразно применять Справку о возврате продуктов из столовой на склад и кухню.
Расчет необходимых запасов продуктов питания и контроль за их остатками на кухне можно производить на основании Ведомости учета количества отдыхающих для постановки на питание.
Аналогичные ведомости можно применять в целях расчета нормативов запасов для лечебных процедур и медикаментов, хозяйственных материалов, горюче-смазочных материалов и т.д.
Использование предлагаемых форм внутренней бухгатерской отчетности позволит оперативно получить допонительную информацию для принятия управленческих решений центрами ответственности и усиления внутреннего контроля.
2.5. РевизияЧсоставная часть внутреннего контроля
В современной экономической литературе понятие ревизия не имеет единого токования. Одни авторы считают, что на этапе рыночных отношений ревизионный контроль осуществляется со стороны государственных органов, другие отождествляют ревизию с внутренним аудитом.
В правовых документах понятия ревизия, ее методы, права ревизора не определены. По мнению автора, ревизия является составной частью системы внутреннего контроля. Изучение финансово-хозяйственной деятельности санаторно-курортных организаций позволили определить направления работы ревизионных комиссий, повышение надежность системы внутреннего контроля.
Целью ревизии является: обеспечение сохранности активов и их эффективного использования; выявление и ликвидация задоженностей по недостачам и хищениям; предотвращение хищений; проверка законности и целесообразности заключения крупных сделок; проверка целесообразности производимых расходов; проверка правильности установления и соблюдения норм и нормативов; проверка ведения реестров акционеров.
При проверке обоснованности возврата денежных средств отдыхающим наличным или безналичным путем ревизионная комиссия дожна руководствоваться Законом РФ от 07.02.1992 г. № 2300-1 О защите прав потребителей (в ред. от 30.12.2001 г. № 196-ФЗ) и правилами, установленными санаторно-курортной организацией. Ревизионная комиссия проверяет правильность осуществления расчетов с населением и юридическими лицами в соответствии с Федеральным законом от 22.05.2003 г. № 54-ФЗ О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт.
Проверка поноты сдачи выручки структурными подразделениями,
принимающими наличные средства, организуется путем анализа размеров наличной выручки подразделений санатория, сроков ее сдачи в центральную кассу.
Проверяя расчеты санатория с иногородними юридическими лицами следует сопоставить цены приобретаемых материальных ценностей (работ, услуг) с ценами, действующими на данной территории, сведения о которых можно получить в органах государственной статистики. Если представитель иногородней организации расписывается непосредственно в расходном кассовом ордере, факт выдачи денег подтверждается путем проверки его регистрации как командированного в организацию по данным Журнала учета прибывших в командировку.
Устанавливая достоверность наличия выплаченных по отдельным трудовым соглашениям, договорам подряда, платежным ведомостям значительных сумм за консультационные услуги, работы по озеленению, по благоустройству территории, садово-парковые и прочие услуги целесообразно провести опрос ответственных лиц за прием этих работ, визуально осмотреть место осуществления работ, сопоставить данные бухгатерского учета об оприходовании посадочного материала и принятии к учету в качестве основных средств многолетних зеленых насаждений.
Следует обратить внимание на выдачу средств для закупки скоропортящихся продуктов, овощей, фруктов, зелени и т.п. Анализ достоверности количества закупленных продуктов питания и сырья осуществляется по данным, представленным в таблице 1.
При ревизии расчетных операций санатория целесообразно проанализировать размеры вознаграждений (премий, комиссионных, агентских выплат) посредникам (реализаторам, распространителям путевок) по разработанной автором форме Выплаты вознаграждений за распространение санаторных путевок (табл. 2).
По данным авансовых отчетов ревизор может определить обоснованность приобретения товарно-материальных ценностей за наличный расчет, наличие документов, подтверждающих время и дату приобретения и оприходования их на склад, целесообразность расчетов наличными.
Таблица 1
Количество приобретенных и израсходованных продуктов питания и сырья
№ п/п Найме нова-ние продуктов, сырья Остаток на складе, кухне на 1.09 Поступило, кг Суточная потребность на основании меню-раскладки, кг Остаток по данным учета, кг Срок хранения при нормальных условиях, да. Отклонение от сроков хранения при нормальных условиях, дн,- Примеч ание
дата дата дата
1.09 2.09 1.09 209 1.09 2.09
1 Инжир 74 75 43 43 31 43 1 1 Излишние запасы
2 Виноград 80 85 50 50 30 35 2 Излишние запасы
и т.д.
Таблица 2
Выплаты вознаграждений за распространение санаторных путевок
№ п/п дата договора Наименование юридического или физического лица-распространителя, его реквизиты Продожительность путевок Перечисление вознаграждений Примечание
количество путевок месяц заезда сумма, тыс.руб. размер вознаграждения, руб. дата сумма, тыс руб.
1 Б/н, 05.02 ООО Турвест 40 0608 600 По данным договора 15.04 20 Максимальную загрузку в этот период дожен обеспечить отдел реализации (сбыта)
Итд.
Некоторые санаторно-курортные организации заключают договоры с предпринимателями без образования юридического лица и с юридическими лицами на сдачу в аренду помещений. Для проверки обоснованности расчета арендной платы и ее своевременной оплаты целесообразно провести сравнительный анализ расценок, взимаемых за 1 м 2 с каждого арендатора, с расценками в аналогичных по географическим признакам здравницах.
Ревизионная комиссия дожна проверять наличие планов и смет на ремонты, их периодичность, анализировать объем ремонтных работ по номерам, так как в себестоимости санаторно-курортных путевок удельный вес за-
трат на ремонт в некоторых случаях составляет около 15 %.
При проверке расходов на лечение, отпуск процедур и медикаментов следует проверять соответствие фактического отпуска медикаментов и медицинских услуг плановым цифрам, сопоставлять данные по заселению с фактически списанным количеством процедур. По Журналу регистрации больных и отдыхающих необходимо получить информацию о фактическом количестве процедур и сравнить их с плановыми возможностями санатория. Допонительное размещение отдыхающих и больных может производиться в не предназначенных для этих целей помещениях, что дожно быть подтверждено увеличением объема продаж путевок.
При проверке организации питания особое внимание следует обращать на поноту отпуска продуктов питания. Для этого производится выборочное взвешивание приготовленных блюд, после чего сопоставляется их вес с нормами, заложенными в меню-раскладке. На дату проведения ревизии целесообразно сравнить данные регистрации отдыхающих и больных с количеством отрывных от путевок талонов на питание, которые дожны находиться у диетсестры.
Качественно проводимые ревизионные проверки способствуют усилению внутреннего контроля в санаториях, позволяют выявлять внутрихозяйственные резервы эффективного использования производственных ресурсов и наметить пути повышения прибыли.
2.6. Нормативный учет и контроль затрат, формирующих себестоимость
путевки
Для осуществления контроля руководителям структурных подразделений необходима информация о выпонении смет и отклонениях от нормативных затрат. Понятие нормативные (стандартные) затраты в широком смысле подразумевает себестоимость, установленную заранее, в противоположность себестоимости, данные о которой собираются на счетах бухгатерского учета.
Основной задачей нормативного учета затрат является оценка деятельности отдельных центров ответственности и организации в целом. Создание
системы учета и контроля по центрам предполагает: выявление центров для закрепления ответственности; разработку смет для каждого центра ответственности, которые составляются с группировкой затрат на регулируемые и нерегулируемые; контроль за испонением смет.
Если затраты устанавливаются нормативным путем, то это центр нормативных затрат. По такому центру представляется возможным составить смету расходов, где учитываются прямые затраты на продукты питания, предусмотренные по нормам в рецептуре на изготовление блюд, на оплату труда, в сметах на ремонты объектов основных средств и другие расходы. Установленные нормы по отельным ресурсам нельзя превышать, так как перерасход по медикаментам и препаратам, использованным на лечебные процедуры, свидетельствует, скорее, о возможном их хищении и злоупотреблениях, а не об эффективности лечения. Экономия сырья и продуктов питания часто оборачивается недовложением сырьевого набора в блюда, что влияет на качество приготовляемых блюд и классифицируется как хищение.
Для расчета нормативной себестоимости путевки необходимо определять нормы и нормативы на один койко-день. Нормативное время на один койко-день может меняться из-за входящих в него надбавок за обслуживание прибывших сверх запланированного количества в результате изменения сроков заездов; за внедрение новых более эффективных методик оздоровления и лечения; за разработку новых экскурсионных маршрутов (по статье Курорт-но-досуговые мероприятия); за повышение культуры обслуживания; за расширение ассортимента фирменных блюд и напитков; за прочие улучшения, внедрения и разработки в целом способствующих повышению эффективности и качества обслуживания отдыхающих.
При составлении норматива затрат следует учитывать не только нормы их расхода, но и изменение цен, например, на продукты питания. Для этого целесообразно на основе фактических данных прошлых лет установить колебание цен и заложить индекс-дефлятор по основным продуктам.
Норматив на продукты питания определяется исходя из суточной потребности калорий на одного человека.
При нормировании затрат на медикаменты, лечебные материалы на
один койко-день, следует принимать во внимание, что не все медицинские услуги могут оказываться непосредственно в санатории. Нормируя затраты на дорогостоящие препараты необходимо учитывать стоимость их аналогов.
На основе стандартной себестоимости строится статистический бюджет доходов и расходов санатория, оценивается его выпонение и исчисляется фактическая себестоимость санаторно-курортной путевки. Для целей контроля важным является формирование гибкого бюджета, скорректированного с учетом фактически отработанных койко-дней.
Нормативный контроль затрат, включаемых в себестоимость путевки, осуществляться в следующем порядке:
1) проверяется обоснованность установленных норм расхода материалов на диетическое питание, в том числе взрослое и детское, на лечебные процедуры и медикаменты, на стирку белья, на культурные мероприятия и др.;
2) анализируется достоверность формирования фактической себестоимости приобретенных материальных ценностей;
3) рассчитываются нормативные расходы на фактический объем койко-
4) выявляются и анализируются отклонения по направлениям и статьям расходов.
2.7. Аналитические процедуры внутреннего контроля
Эффективное функционирование системы внутреннего контроля в сг-наторно-курортных организациях во многом определяется применением аналитических процедур контроля хозяйственных операций. Осуществление аналитических процедур можно подразделить на несколько этапов: определение источников информации; выпонение аналитических процедур; анализ полученных результатов; изучение полученных результатов; определение факторов, оказавших влияние на отклонения; выработка рекомендаций; принятие управленческих решений; контроль за испонением принятых решений.
В процессе осуществления внутреннего контроля необходимо доско-
нально изучить процесс заготовления продуктов, предназначенных для диетического питания отдыхающих, а также для реализации через столовую, кафе, бары. Модель внутреннего контроля заготовления продуктов включает следующие процедуры: анализ договоров поставки прошлого года, изучение рынка, заключение договоров поставки текущего года, выпонение поставщиками условий договора. Цель такого анализа - определить, работать с прежними поставщиками или искать новых партнеров, успевших зарекомендовать себя на рынке (табл.3).
Таблица 3
Сравнение цен на основные продукты питания
№ л/п Наименование поставщика Цена по наименованиям продуктов питания, руб. Способ доставки продуктов
картофель, кг морковь, кг минвода Нарзан, 0,5 л цыплята потрошенные, кг масло растительное, зал лук репчатый, кг масло сливочное, кг
1 Предприниматель Кочи-кян С.А 12,0 14,0 10,5 48,0 - 9,5 58,5 самовывоз
2 ООО Битум 15,0 12,0 12,0 52,5 - 10,2 60,0 транспорт поставщика
3 ФГУП Совхоз Зори России 11,5 10,0 - 49,8 23,0 8,5 53,0 самовывоз
4 ООО Ростовские просторы 14,8 - 10,0 51,6 26,5 9,6 51,0 транспорт поставщика
5 ОАО Каравай - 11,5 - 52,0 29,2 8,9 52,6 транспорт поставщика
Контролируя выпонение договоров поставки, анализируют: формирование портфеля заявок заведующего складом на основании количества отдыхающих; формирование заявок торговыми подразделениями и рабочей столовой; своевременность выпонения поставок продуктов питания для нужд столовой, товаров для баров и кафе.
При анализе выпонения поставщиками условий договора уточняются формирование фактической себестоимости поступивших материалов; выпонение условий поставок; расчеты с поставщиками (соответствие фактического порядка расчетов условиям, определенными договорами); своевременность предъявления штрафных санкций за нарушение договорных обяза-
тельств.
Как показывает практика, при отнесении продуктов питания на себестоимость санаторной путевки, допускаются различные ошибки. Избежать их можно, если провести аналитические процедуры контроля, например, движения продуктов питания с момента их получения со склада до приготовления блюд. Автором разработаны и предложены процедуры, применение которых позволит повысить эффективность контроля, поскольку он будет осуществляться на следующих этапах: передачи продуктов питания со склада в пищеблок; приготовления блюд; реализации блюд через сеть общественного питания санатория; возврата неиспользованных продуктов на склад из столовой.
Санатории распространяют путевки через отделы реализации и посредников (турагентов). Продажа путевок через посредников снижает доход санатория. Внутренний контроль за продажей путевок необходимо осуществлять по следующим направлениям: анализ сложившихся цен на путевки в регионе; анализ колебания цен на путевки, проданные непосредственно санаториям и на путевки, реализованных посредниками; контроль за действием системы скидок и вознаграждений физическим и юридическим лицам, занимающимся продажей санаторных путевок в межсезонный период; анализ соблюдения сроков заездов с учетом графиков; анализ выпонения условий договоров санаторием и распространителями путевок.
2.8. Внутренний аудит формирования себестоимости путевок и доходов от их продажи
Внутренний аудит представляет собой организованный контроль за эффективным ведением бухгатерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля. Внутренний аудит позволяет проверять деятельность структурных подразделений, разрабатывать предложения по устранению выявленных недостатков и рекомендации по повышению эффективности управления.
Субъекты контроля используют результаты работы внутренних аудиторов для принятия управленческих решений. Кроме того, служба внутреннего аудита осуществляет анализ финансовой (бухгатерской) отчетности,
оценку активов и пассивов, проверку правильности отражения фактов хозяйственной жизни в учете, следит за правильностью составления налоговых деклараций.
По ряду организационных аспектов выпонение задач внутреннего аудита не противоречит задачам ревизии. Сказанное касается испонения требований к оформлению документов, предусмотренных законодательством, изучения организации бухгатерского учета и внутрихозяйственного контроля, поноты, своевременности и достоверности отражения финансово-хозяйственных операций в первичных документах и регистрах бухгатерского учета и отчетности.
С учетом отраслевой специфики отделы внутреннего аудита санаторно-курортных организаций могут решать следующие задачи:
- проведение периодического контроля финансово-хозяйственной деятельностью отдельных структур или обособленных подразделений (столовой, баров, медицинского отделения, прачечной, ремонтно-строительной группы и др.), юридической обоснованности операций;
- организация экономического и финансового анализа деятельности санаторно-курортной организации в целом и отдельных обособленных подразделений;
- разработка финансовой стратегии санаторно-курортной организации;
- организация работ по оптимизации налогообложения видов деятельности, осуществляемых в разных режимах налогообложения, выявление прямых и косвенных расходов, относящихся одновременно к нескольким видам оказываемых услуг и разным режимам налогообложения;
- оказание консультаций бухгатерской службе по нестандартным ситуациям, по вопросам, разрешаемым различными способами, по редко встречающимся экономическим ситуациям;
- использование различных форм и методов обучения персонала;
- взаимодействие с внешними аудиторами с целью устранения выявленных нарушений и избежания их в дальнейшем, усиления внутреннего контроля.
Внутренние аудиторы ихучают материалы письменной информации
1РОЦ НАЦИОНАЛЬНАЯ I БИБЛИОТЕКА | СПетербург } < оэ ЯЯ акт I
внешних аудиторов представленные руководству санатория. На основании анализа обстоятельств, обусловивших выдачу заключения, содержащего мнение с оговоркой, служба внутреннего аудита составляет план мероприятий по устранению выявленных недостатков, ошибок, нарушений и т.д.
При осуществлении процедур внутреннего аудита особое внимание обращается на процесс движения санаторно-курортных путевок (рис.3).
Рис. 3. Движение санаторно-курортных путевок Работа службы внутреннего аудита дожна планироваться. Она может включать этапы разработки графиков, определения сроков проверки, консультации специалистов, организации связей с подразделениями санатория и анализ действующих отношений, обсуждения стратегии аудита с руково-
дством.
Одной из функций службы внутреннего аудита является контроль за правильностью исчисления налогов. Поскольку основным налогом для санаторно-курортных организаций является налог на прибыль, службе внутреннего аудита необходимо выбрать оптимальный вариант его уплаты.
Осуществляя контроль за правильностью исчисления налога на прибыль, внутренний аудитор по существу подвергает тщательному контролю нормируемые расходы, а также операции между взаимозависимыми лицами.
Учитывая специфику формирования доходов от продаж путевок с применением счета 98 Доходы будущих периодов, субсчет Доходы полученные в счет будущих периодов по путевкам, по которым наступил срок заезда, 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами, субсчет Расчеты по переданным санаторно-курортным путевкам, по которым не наступил срок заезда, внутреннему аудитору необходимо систематически контролировать реальность сальдо по указанным счетам.
Проверка правильности определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и налоговых вычетов осуществляется по этапам: определение налоговой базы при продаже услуг, товаров, работ; проверка правильности запонения выставленных и полученных счетов-фактур, ведения журнала их учета, книги покупок и книги продаж; правильность определения налогового периода; обоснованность применяемых налоговых ставок; правомерность применения налоговых вычетов; соблюдение порядка и сроков перечисления налога в бюджет; отражение операций по налогу на добавленную стоимость на счетах бухгатерского учета; составление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость; взаимоувязка показателей регистров бухгатерского учета налоговых деклараций.
2.9. Организация и методика внешнего аудита санаторно-курортных организаций
Анализ законодательных и нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность, позволяет сделать вывод о необходимости доработки федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 3 Планиро-
вание аудита. Это обусловлено возникновением нерегулируемых правилами отношений между потенциальным клиентом и аудиторской организацией на этапе проведения экспертизы до заключения договора. Смысл этих изменений состоит в необходимости составления двустороннего протокола о намерениях, предусматривающего раскрытие для экономического субъекта сути и задач предварительного планирования, обязательства сторон о неразглашении полученной в ходе предварительного планирования информации и об ответственности сторон. В протоколе целесообразно указать перечень документов, которые потребуются аудитору для ознакомления, известить заказчика о возможных беседах с руководством и персоналом. Это позволит экономическому субъекту (при его заинтересованности в качественной аудиторской проверке) оценить важность и значимость намерений аудиторской организации, а последней - повысить ее престиж.
На стадии планирования аудита аудиторская организация дожна решить вопрос о возможности сотрудничества с клиентом или его отклонения. Соответствующее решение принимается по результатам анализа ответов на вопросы анкеты-опросника, разработанной автором. Вопросы анкеты сформулированы таким образом, что положительные ответы на них будут свидетельствовать, что аудитор является независимым, а экономический субъект -надежным.
По результатам экспертизы аудиторская организация представляет экономическому субъекту отчет о результатах предварительной экспертизы. Если договор не будет заключаться, то экономический субъект информируется о причинах отказа аудиторской фирмы.
В ходе планирования аудиторской проверки необходимо проанализировать системы бухгатерского учета и внутреннего контроля аудируемого экономического субъекта, изучить их и описать. Это позволит определить аудиторские риски.
Знакомство с системой внутреннего контроля санаторно-курортной организации осуществляется на основании ее тестирования (табл. 4).
Автор разделяет точку зрения зарубежных специалистов, что в процессе аудиторской проверки систему внутреннего контроля необходимо изучать
по циклам, которые включают определенные типы хозяйственных операций, обусловленных конкретными видами деятельности проверяемой организации. В зависимости от циклов применяются различные процедуры контроля.
Всю хозяйственную деятельность целесообразно разделить на следующие циклы: цикл доходов, включающий операции приема заказов на санаторно-курортные путевки, заключение договоров с покупателями, отпуск путевок, выписки счетов за путевки, получение денежных средств, взыскание просроченной задоженности; цикл приобретения и расходования продуктов, товаров, строительных и других материалов; производственный цикл, включающий приготовление пищи, оказание медицинских услуг, услуг вспомогательных производств; финансовая деятельность, включающая операции финансирования; инвестиционная деятельность, включающая операции по инвестициям.
Разработанные автором анкеты-вопросники, позволяют провести комплексную систему тестирования внутреннего контроля, установив поноту охвата контроля хозяйственных операций и определив созданы ли надлежащие условия для осуществления контроля; утверждаются ли (санкционируются ли) эти операции руководством и насколько точно они подвергаются средствам контроля, разработаны ли наиболее характерные корреспонденции счетов по типу отдельных хозяйственных операций, осуществляется ли контроль главным бухгатером, его заместителем за информацией, подготовленной для записей на счетах Главной книги, соблюдается ли временной период отражения в учете совершенных операций, можно более точно оценить аудиторский риск и с учетом этого составить программу, наметить процедуры средств контроля и по существу. Аудитор, полагаясь на надежность системы внутреннего контроля, может спланировать аудит и определить характер, время продожения и объем необходимых проверок.
Таблица 4
Тестирование системы внутреннего контроля санаторно-курортных органи-
(на примере ЗАО Санаторий Морской Берег 2002 г.)
№ п/п Содержание вопросов Ответ (да/нет)
1 Обеспечение надежной информацией для принятия управленческих
решений Да
1.1 Учет расходов на оказание санаторно-курортных услуг ведется раздельно
по спальным корпусам, лечебным корпусам, пищеблоку? Нет
1.2 Учет затрат вспомогательных производств и обслуживающих хозяйств ве-
дется по их видам? Нет
1.3 Учет материально-производственных запасов ведется в разрезе материально-ответственных лиц, с которыми заключены договоры о материальной
ответственности? Да
1.4 Учет основных производственных фондов ведется по объектам и местам
эксплуатации? Да
1.5 Учет расходов по видам деятельности, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности осуществляется отдельно по барам, кафе, розничным магазинам и др.?
2 Контрольная среда
2.1 Администрация (стиль управления) характеризуется как: Да
а) бюрократическая;
б) склонная к экономическим рискам. Да Да
2.2 Объекты и субъекты контроля определены?
2.3 Контрольные функции субъектов контроля в дожностных инструкциях оп-
ределены? Да Да
2.4 Организационная структура экономического субъекта определена?
2.5 Служба внутреннего аудита имеется?
2.6 Приказ на установление лиц, имеющих право на осуществление операций с Да Да
активами, имеется?
2.7 Дожностные инструкции бухгатеров, в которых распределено отражение хозяйственных операций в бухгатерском учете, имеются?
2.8 Лица, имеющие право затребовать товарно-материальные ценности с цен- Да
трального склада, определены?
3 Применяемые процедуры внутреннего контроля
3.1 Счета-фактуры и накладные полученные от поставщиков, а также выписан- Да
ные заказчикам, пересчитываются?
3.2 Внезапные проверки наличности денежных средств в кассах подразделений Да Да Да
общественного питания, розничной торговли, кассе санатория проводятся?
3.3 Внезапные инвентаризации товарно-материальных ценностей проводятся?
3.4 Фактический расход продуктов питания сопоставляется с нормами, предусмотренными рецептурой?
продожение табл. 5
Тарифные ставки, оклады расценки, надбавки по оплате труда в сезонный период сверяются с нормами, штатным расписанием, предусмотренными колективным договором, трудовыми контрактами и положением о премировании?
Взаимные сверки расчетов с поставщиками и покупателями осуществляют' ся?
Анализ испонения смет осуществляется систематически? Отклонения, причины и виновники этих отклонений выявляются? Санкционирование продления сроков путевок осуществляется?
Тестирование средств внутреннего контроля предполагает также детальную проверку правильности отражения операций и остатков средств на счетах бухгатерского учета и аналитических процедур. Использование в федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 5 Аудиторские доказательства борота лостатка средств на счетах бухгатерского учета, по мнению автора, является некорректным и неточным из-за более узкого трактования и сложившейся практики употребления значения словосочетания средства на счетах в бухгатерской терминологии. Более целесообразно формулировка следующего содержания: детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка на счетах бухгатерского учета. Полученные результаты детальных тестов оценки правильности отражения операций и остатков на счетах бухгатерского учета имеют весомое значение при формировании аудиторского мнения.
При осуществлении процедур по существу для определения достоверности оборотов и остатков на счетах бухгатерского учета следует учитывать неравномерность поступления доходов санаторно-курортных организаций в течение календарного месяца, отражаемых на счетах 98 Доходы будущих периодов, субсчет Доходы, полученные в счет будущих периодов по путевкам, по которым наступил срок заезда; 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами, субсчет Расчеты по переданным санаторно-курортным путевкам, по которым не наступил срок заезда; 62 Расчеты с покупателями и заказчиками, субсчет Авансы полученные за санаторно-курортные путевки; 62 субсчет Расчеты с покупателями и заказчиками за переданные бланки санаторно-курортных путевок. В этой связи в выборку целесообраз-
но включить операции по датам максимального развертывания коечной емкости, по наиболее крупным турагентам и непосредственным потребителям путевок, а также месяцы, приходящиеся на конец отчетного периода - июль, сентябрь, декабрь, что позволит аудитору убедиться в достоверности или недостоверности формирования финансовых результатов, реальности состояния дебиторской задоженности на счете 62 Расчеты с покупателями и заказчиками.
Проверяя обороты по счету 01 Основные средства особое внимание следует обратить на порядок учета постельного белья, что обусловлено следующими факторами: сроком его службы более года, значительным количеством комплектов, находящихся в обращении, необходимым для обеспечения всего номерного фонда с учетом периодов (сроков) его замены в зависимости от категорий (звездности) санаторно-курортной организации. На практике имеют место недостачи, которые можно исключить, если вести количественный учет комплектов в разрезе материально-ответственных лиц и мест эксплуатации (лечебный, спальный корпус и др.).
Располагая достаточным количеством доказательств, аудиторы составляют заключение о достоверности финансовой (бухгатерской) отчетности.
Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 Аудиторское заключение по финансовой (бухгатерской) отчетности имеет существенные отличия от правила (стандарта) аудиторской деятельности Порядок составления аудиторского заключения о бухгатерской отчетности, (одобренном Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Можно сделать вывод, что федеральное правило приближено к международным стандартам аудита Аудиторская отчетность (заключение) по финансовой отчетности и предусматривает выражение мнения аудиторской фирмы о достоверности во всех существенных отношениях именно финансового положения и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица. В частности п. 24 этого правила установлено, что безоговорочно положительное мнение дожно быть выражено когда аудитор приходит к заключению, что финансовая (бухгатерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-
хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгатерского учета и подготовки финансовой (бухгатерской) отчетности в Российской Федерации.
Федеральное правило не содержит рекомендаций по использованию услуг и отчетов других аудиторов, что как показали исследования, важно и для ведущей аудиторской фирмы с точки зрения ограничения (или определения) ее ответственности, и для пользователей. В аудиторский отчет (заключение) целесообразно вносить информацию о заключениях других аудиторов, поскольку их выводы могут быть отличными от безоговорочно положительных.
Изучение деятельности аудиторских организаций позволило автору внести следующие предложение. Учитывая основные задачи Госкомстата России, заключающиеся в статистическом наблюдении, сборе и обработке бухгатерской отчетности организаций, на основании которой ведется разработка и совершенствование системы статистических показателей, характеризующих состояние экономики и социальной сферы страны, в состав аудируемой отчетности целесообразно включить следующие формы статистической отчетности: № 5-з Сведения о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг); № П-3 Сведения о финансовом положении организации; № 12-ф Сведения об использовании денежных средств.
Выпоненное исследование, по мнению автора, комплексно отражает методологические и методические подходы к организации финансового контроля в санаторно-курортных организациях, позволяет обеспечить выпонение задач финансового контроля путем формирования информационной базы санаторно-курортной деятельности в условиях рыночной экономики.
Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:
монографии
1. Кисилевич Т.И. Внутренний контроль в санаторно-курортных организациях М.: Финансы и статистка, 2002. - 7,84 п.л.
2. Кисилевич Т.И. Особенности бухгатерского учета в санаторно-курортных организациях. - М.: Финансы и статистка, 2002. - 9,8 п.л.
3. Кисилевич Т.И. Аудит санаторно-курортных организаций. - М.: Фи-
нансы и статистка, 2003. -10,2 п.л.
учебные пособия
4. Кисилевич Т.И., Андреев В.Д., Атаманюк И.В. Практикум по аудиту.- М.: Финансы и статистика, 1998. -12,74 п.л. (авторских - 3,19 п.л.).
5. Кисилевич Т.И., Шарыпова О.И. Бухгатерский учет в санаторных организациях (производственное издание). - М.: Финансы и статистика, 2000. - 20,58 п.л. (авторских -12,86 п.л.).
6. Кисилевич Т.И. Практикум по налоговым расчетам (учебное пособие). - М.: Финансы и статистка, 2001. -17,64 п.л.
7. Кисилевич Т.Н., Воробей Е.К Внешний аудит санаторно-курортных организаций: Практ.пособие / Под ред. Л.В. Сотниковой. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. - 10 п.л. (авторских - 9 п.л.)
8. Кисилевич Т.Н., Андреев В.Д. Методические указания по выпонению и оформлению дипломных работ для студентов специальности 06.05 Бухгатерский учет и аудит дневной и заочной формы обучения. - Сочи: РИОСГИКДиТ, 1996. - 3,25 п.л. (авторских- 1 п.л.).
9. Кисилевич Т.И., Андреев В.Д., Левченко Т.П., Золотухин И.Н. Методические указания по подготовке, оформлению и защите дипломных квалификационных работ для студентов по специальности 06.05.00 Бухгатерский учет, анализ и аудит дневной и заочной формы обучения. - Сочи: ГУЛ СПП, 2000. - 5,12 п.л. (авторских - 1 п.л.).
10. Кисилевич Т.И. Типичные ошибки в учете организаций санаторно-курортной сферы. // Бухгатерский учет. - 1996. - № 3. - 0,25 п.л.
П. Кисилевич Т.И. Учет операций по реализации путевок в санаторно-курортных организациях. // Бухгатерский учет. - 2003. - № 11. - 0,3 п.л.
12. Кисилевич Т.И., Замаева О.Г. Проблемные вопросы бухгатерского учета бланков путевок, реализуемых турагентами. // Турбизнес. - 2002. - № 14. - 0,25 п.л. (авторских-0,12 п.л.).
13. Кисилевич Т.И., Ушаков Р.С. Налогообложение материальной помощи. // Нормативные акты для бухгатера Краснодарского края. - 2002. - № 11(2). - 0,2 п.л. (авторских - 0,1 п.л.).
14. Кисилевич Т.И. Внутренний контроль в санаторно-курортных организациях. // Аудиторские ведомости. - 2003. - № 1. - 0,2 п.л.
15. Кисилевич Т.И. Внутренний контроль в санаторно-курортных организациях. // Аудит и финансовый анализ. - 2003. - № 4. - 0,5 п.л.
16. Кисилевич Т.И. Транспортный налог. // Нормативные акты для бухгатера Краснодарского края. - 2003. - № 3. - 0,1 п.л.
17. Кисилевич Т.И. Начисление НДС по договорам комиссии, поручения, агентирования. // Нормативные акты для бухгатера Краснодарского края. - 2003. -№ 1. - 0,2 п.л.
18. Кисилевич Т.И. Исчисление НДС турагентами и туроператорами. // Турбизнес. - 2003. - № 4. - 0,2 п л.
19. Кисилевич Т. И. Особенности учета расходов в санаторно-курортных организациях. // Математические и инструментальные методы экономического анализа: управление качеством: Сб.науч.трудов. Вып. 8/ Под научной ред. д-ра эконом, наук, профессора Б.И. Герасимова. Тамбов: Изд-во Тамб.гос.техн.ун-та, 2003, -1,9 п.л.
Материалы диссертации обсуждены и апробированы на следующих конференциях:
20. Учет реализации санаторных путевок. Материалы II Международной научно-практической конференции Фундаментальные и прикладные проблемы приборостроения, информатики, экономики и права. - М., 1999.
21. Бухгатерский учет товарно-материальных ценностей в свете положения по бухгатерскому учету Учет материально-производственных запасов (ПБУ 5/98). Материалы I Всероссийской молодежной научно-практической конференции Проблемы, инновационные подходы, перспективы развития курортно-туристского комплекса России. - Сочи, 1999.
22. Типичные ошибки в учете выручки от реализации санаторных путевок, выявленные посредством аудита. Материалы I Всероссийской молодежной научно-практической конференции Проблемы, инновационные подходы, перспективы развития курортно-туристского комплекса России. - Сочи, 1999.
23. Особенности бухгатерского учета и налогообложения в санаториях. Материалы I Всероссийской молодежной научно-практической конференции Проблемы, инновационные подходы, перспективы развития курорт-но-туристского комплекса России. - Сочи, 1999.
24. Учет выручки от реализации санаторных путевок с точки зрения принципа приоритета содержания перед формой. Труды 2-й международной научно-практической конференции Экономика, экология и общество России на пороге 21-го столетия. - Санкт-Петербург, Издательство СПбГТУ, 2000.
25. Санаторно-курортная путевка как объект бухгатерского учета. Тезисы докладов научно-практической конференции Юга России Проблемы бухгатерского учета, аудита и налогообложения, перспективы развития финансовой системы. - Краснодар, 2001.
26. Учет горюче-смазочных материалов на автомобильном транспорте и пути его оптимизации. Материалы I Международной научной конференции Транспортное обслуживание курортно-туристских центров (Транс-тур - 98). - Сочи, 1998.
27. Санаторно-курортный комплекс: становление внутреннего аудита. Материалы III Всероссийской научно-практической конференции Социально-экономические проблемы развития курортов России. Ч Сочи, СГУТиКД, 1999.
28. Учет санаториями расходов будущих периодов. Материалы II Международной научно-практической конференции Фундаментальные и прикладные проблемы приборостроения, информатики, экономики и права. -
М, 1999.
29. Актуальность и проблемы применения положения по бухгатерскому учету Условные факты хозяйственной деятельности (БУ 8/98). Материалы I Всероссийской молодежной научно-практической конференции Проблемы, инновационные подходы, перспективы развития курортно-туристского комплекса России. - Сочи, 1999.
30. Проблемы разработки внутренних стандартов аудиторских организаций. Тезисы докладов И-ой Всекубанской научно-практической конференции Проблемы бухгатерского учета, аудита и налогообложения, перспективы развития финансовой системы. - Краснодар, 2000.
31. Пояснительная записка как составляющая бухгатерской отчетности организации. Тезисы докладов П-ой Всекубанской научно-практической конференции Проблемы бухгатерского учета, аудита и налогообложения, перспективы развития финансовой системы. - Краснодар, 2000.
32. Специализированные внутренние стандарты аудиторской организации: необходимость и проблемы разработки. Труды 2-й международной научно-практической конференции Экономика, экология и общество России на пороге 21-го столетия. - Санкт-Петербург, Издательство СПбГТУ, 2000.
33. О некоторых проблемах реализации путевок в связи с введением единого социального налога. Материалы I международной молодежной научно-практической конференции - Проблемы и перспективы устойчивого развития туристско-рекреационного комплекса стран Черноморского бассейна. Повестка дня на XXI век. - Сочи-Ята, СГУТиКД, РИО, 2000.
34. Актуальные вопросы составления заключения по финансовой (бухгатерской) отчетности. Тезисы докладов Научно-практической конференции Юга России Аудит в России: проблемы и перспективы. - Сочи, 2003.
Общий объем тезисов докладов - 1,1 п.л.
КОПИ-ЦЕНТР св. 77:07:10429 Тираж 100 экз. тел. 185-79-54
г. Москва м. Бабушкинская ул. Енисейская 36 комната №1 (Экспериментально-производственный комбинат)
i- 23 65
РНБ Русский фонд
2004-4 27898
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктор экономических наук , Кисилевич, Татьяна Ивановна
введение.
глава 11 финансовый контроль как функция управления:.
1.1. Теория и методология контроля.
1.2. Независимый финансовый контроль.
1.3. Теоретические основы внутреннего контроля.
1.4. Проблемы финансового контроля в санаторно-курортных организациях.
глава 2. информационное обеспечение контроля в санаторно-курортных организациях.
2.1. Отраслевые особенности организации учета.
2.2. Учет продажи санаторно-курортных услуг.
2.3. Классификация и содержание расходов на санаторно-курортные путевки.
2.4. Учет товарно-материальных ценностей, включаемых в себестоимость санаторно-курортных путевок.
2.5. Учет расходов вспомогательных производств и обслуживающих хозяйств.
глава 3. организация и методика внутреннего контроля в санаторно-курортных организациях.
3.1. Объекты и субъекты внутреннего контроля.
3.2. Организация системы внутреннего контроля.
3.3. Ревизия - составная часть внутреннего контроля.
3.4. Нормативный учет и контроль затрат и его значение в повышении эффективности внутреннего контроля.
3.5. Аналитические процедуры внутреннего контроля.
глава 4. внутренний аудит и его значение в повышении эффективности внутреннего контроля.
4.1. Сущность и значение внутреннего аудита и его роль в повышении эффективности внутреннего контроля.
4.2. Внутренний аудит расходов на формирование себестоимости путевок.
4.3. Аудит финансовых результатов.
4.4. Аудиторский контроль за правильностью исчисления налогов
глава 5. организация и методы внешнего аудита санаторно-курортных организаций.
5.1. Деятельность аудиторской организации до начала аудита.
5.2. Анализ и оценка систем учета и вьгутреннего контроля.
5.3. Процедуры аудита.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Методология и методика финансового контроля в санаторно-курортных организациях"
В настоящее время большое внимание уделяется программам социально-экономического развития Российской Федерации, среди которых важное место занимают проблемы совершенствования системы оздоровления и организации отдыха населения. Государственная политика в области санаторно-курортного дела проводится с учетом сложившейся ситуации.
Структура санаторно-курортного комплекса страны в период рыночных реформ существенно изменилась: некоторые государственные оздоровительные учреждения были акционированы, коммерческими структурами созданы новые санаторно-курортные здравницы, возникло множество частных оздоровительных организаций. Кроме того, из-за объективных трудностей произошло резкое старение здравниц, что требует привлечения существенных инвестиций в эту область.
Одним из факторов стабилизации санаторно-курортного дела является' совершенствование управления на: основе разработки стратегии развития и эффективного контроля деятельности всех звеньев комплекса.
Санаторно-курортную деятельность следует рассматривать как отдельную отрасль, развитие которой зависит, прежде всего, от координации деятельности курортных организаций и предприятий транспорта, торговли, коммунального хозяйства. Одновременно дожна разрабатываться программа привлечения зарубежных граждан в российские здравницы, с помощью целенаправленной рекламы с исчерпывающей информацией о лечебно-профилактическом потенциале каждого курорта,. законодательное определение терминов курортного дела, вопросы оптимизации сроков курортного лечения.
Начиная с 1999 года, когда впервые за последнее время были введены в эксплуатацию новые лечебно-оздоровительные объекты с общим фондом 1 тыс. койко-мест, в санаторно-курортном комплексе наметилась устойчивая тенденция ее стабилизации и рост отдельных показателей. При этом зарегистрировано постепенное увеличение количества летних оздоровительных детских лагерей, наблюдается улучшение качества услуг в этой сфере. В большей степени используются ресурсы внутренних курортов, в частности, черноморского побережья Кавказа, а также Приморья. Запоняемость здравниц в среднем по стране увеличилась на 10 - 15 %.
Проблемы учета, контроля и анализа деятельности санаторно-курортных учреждений, пансионатов и домов отдыха исследовались учеными и практиками в начале 60-х годов прошлого века. Эти разработки касались условий функционирования санаторно-курортных учреждений плановой экономики. Переход к рыночным условиям потребовал иных подходов к организации учета, анализа и контроля деятельности этих организаций.
В последние годы появились труды экономистов по учету и контролю гостиничной и туристской деятельности. Однако, между этими видами деятельности и деятельностью санаторно-курортных организаций существуют принципиальные отличия, обуславливающие особенности учета и контроля. В' этой связи возникает необходимость разработки методологии и методики финансового контроля деятельности санаторно-курортных организаций, применение которых будет способствовать повышению эффективности управления.
Финансовый контроль подразделяется на государственный финансовый контроль, внутрихозяйственный контроль и аудит (независимый контроль). Укрепление статуса организации как самостоятельного хозяйствующего субъекта сужает функции и объем финансового контроля, осуществляемого внешними государственными органами. Основным видом финансового контроля становится внутренний контроль, осуществляемый финансово-бухгатерскими и другими звеньями системы управления организации.
Государство не контролирует и не регулирует системы внутреннего контроля экономических субъектов. Само предприятие. непосредственно заинтересовано в качественном функционировании системы контроля, обеспечивающей эффективную хозяйственную деятельность экономического субъекта и всех его структурных подразделений.
Финансовый контроль выпоняет ряд функций Ч превентивную, позволяющую предупредить нерациональные затраты и потери; регулятивную, учитывающую изменения, происходящие во внешней среде функционирования предприятия и изменения факторов производства; информативную, обеспечивающую своевременность принимаемых управленческих решений; коммуникативную и защитную.
Перечисленные вопросы активно разрабатывались применительно ко многим отраслям народного хозяйства. В силу того, что вопросы теоретического и методологического значения финансового внутреннего и внешнего контроля в санаторно-курортных организациях недостаточно изучены, возникла необходимость их исследования. Данное направление имеет важное научное и практическое значение, что и определило выбор темы диссертационного исследования.
Состояние изученности; проблемы. Организация и эффективность контроля всегда являлись объектом научных исследований, однако эти вопросы в период реформирования экономики затрагивались ограниченно. Вместе с тем, финансовый государственный контроль, наряду с новыми формами, остается решающим звеном регулирования деятельности субъектов хозяйствования рыночной экономики. В последние годы этим аспектам изучения проблемы были посвящены работы В.В. Бурцева, Ю.А. Данилевского, Н.П. Ефимовой, А.В. Крикунова, В.М. Радионовой, С.В. Степашина, С.О. Шохина. Вопросам ревизии посвящены исследования И.А. Белобжецкого, В.И. Бенедиктовой, М.В. Мельник, М.Ф. Овсийчук, аудита - Н.П. Барышникова, A.M. Богомолова, Н.А. Голощапова, Ю.А. Данилевского, М.Ф. Овсийчук, В.И. Подольского, Л.Б. Сидельниковой, В.В. Скобары, JI.B. Сотниковой, В.П. Суйц, А.А. Терехова, Р. Адамса, Э. Аренса, Дж. Лоббека, Дж.К. Роберт-сона, анализа - Л.В. Донцовой, О.В. Ефимовой, В.В. Ковалева, М.В. Мельник, F.B; Савицкой, А.Д. Шеремета и др.
Значительный вклад в формирование методологии внутреннего контроля внесли такие отечественные и зарубежные ученые, как З.В: Кирьянова, М.В: Мельник, В:Д. Новодворский, М.Ф. Овсийчук, О.М. Островский, В:И. Петрова, М.З. Пизенгольц, Р. Генри, К. Друри, Р. Энтони и др.
Основы планирования, бухгатерского учета и экономического анализа в здравницах в дореформенный период разработаны Т.Г. Булатовой, О.П. Замосковным, А.И. Кривенцовым, Л.М. Крючковым, Н.И. Куприяновой, В.Д. Новодворским, В.И. Петровой, А.Д. Шереметом и др.
Цели и задачи исследования. Целью диссертации является разработка теоретико-методологических аспектов формирования системы финансового контроля в санаторно-курортных организациях. Для реализации основной цели были поставлены и решены следующие научные и практические задачи:
- обобщены теоретические основы финансового контроля, уточнен его понятийный аппарат и определены цель, объекты и задачи финансового контроля деятельности многопрофильных организаций;
- выявлены актуальные методологические аспекты информационного обеспечения внутреннего и внешнего контроля в санаторно-курортных организациях и предложены пути его совершенствования;
- разработаны рекомендации по организации учета доходов и расходов, отражающие особенности финансово-хозяйственной деятельности санаторно-курортных организаций;
- сформулированы основные направления развития методологии контроля с учетом специфики объекта: блочность услуг (путевки) и сочетание комплексности услуг; нестабильность и распределение услуг, перераспределение доходов - и расходов; открытость (постоянный внешний оборот, т.е. внешний выход на рынок услуг); наличие арендно-производственных отношений;
- уточнены объекты и субъекты внутреннего контроля на основе выделения центров ответственности с учетом диверсификации деятельности структурных подразделений и контроля их деятельности;
- разработаны направления развития нормативного метода учета и контроля как одного из путей повышения эффективности внутреннего контроля в санаторно-курортных организациях при взаимодействии центров ответственности;
- апробированы процедуры внутреннего контроля, включая методику проведения ревизии как составной части внутреннего контроля санаторно-курортной организации;
- выявлены последствия учета санаторно-курортных путевок как товара при их продаже турагентами, разработана методика контроля продвижения санаторно-курортной путевки;
- проанализированы законодательные и нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность, внесены предложения по уточнению федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности в целях повышения качества аудиторских проверок, усиления ответственности аудиторской организации и аудируемых лиц;
- изучена организация и методика внешнего аудита, предложены процедуры аудита средств контроля и по существу, учитывающие особенности финансово-хозяйственной деятельности организаций.
Область исследования. Исследования соответствует п. 2.1. Методология и технология аудита специальности 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика Паспорта научных специальностей ВАК РФ.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является теория, методология и практика организации учета, внутреннего и внешнего аудита санаторно-курортных организаций.
Объект исследования - финансово-хозяйственная деятельность санаторно-курортных организаций, информация о которой формировалась на основе многолетних исследований методики финансового контроля, сбора и обработки экономических показателей финансовой (бухгатерской) отчетности и учетно-аналитических документов.
Теоретическая и методологическая основы исследования. Теоретической основой исследования послужили научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов, раскрывающие закономерности и методику финансового контроля и особенности его информационного обеспечения.
Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных актов Российской Федерации и нормативно-правовых документов Правительства РФ, Минфина России, других министерств и ведомств, а также международных стандартов аудита.
Информационной базой исследования стали данные Госкомстата России, финансовая (бухгатерская) и статистическая отчетность отечественных санаторно-курортных организаций.
Методологической базой явились общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи Ч анализ, синтез, индукция и дедукция, логический, комплексный и системные подходы к оценке экономических явлений, тестирование и опрос как методы получения информации о состоянии-контроля. Системный подход применяся для уточнения понятия комплексного контроля, взаимодействия всех его видов, разработки методики осуществления внутреннего контроля, анализа оценки системы бухгатерского учета и системы внутреннего контроля, разработки тестов средств внутреннего контроля для оценки деятельности этой системы в процессе внешнего аудита. Комплексный подход к проблеме обусловил проведение исследований не только в области организации внутреннего и внешнего финансового контроля, но и в смежных областях, включая финансовый менеджмент, экономика и управление организацией.
Научная новизна исследования. Научно обоснованы и разработаны теоретико-методологические аспекты формирования финансового контроля деятельности многоотраслевой коммерческой организации, информационного обеспечения финансового контроля и оценки его эффективности.
Научная новизна содержится в следующих результатах, которые выносятся на защиту:
- уточнены сущность, цель и задачи финансового контроля в обеспечении эффективности управления деятельностью многопрофильных организаций;
- предложены методология, организация и методический аппарат внутреннего и внешнего (аудиторского) финансового контроля;
- проанализирована система информационного обеспечения: контроля по центрам возникновения затрат и центрам ответственности с учетом диверсификации их деятельности;
- обоснованы рекомендации по организации учета доходов и расходов, отражающие специфику хозяйственной деятельности санаторно-курортных организаций, включая разработанные автором формы первичных учетных документов и внутренней отчетности, содержащие информацию для принятия управленческих решений;
- определены объекты финансового контроля деятельности санаторно-курортных организаций, сочетающие взаимодействие внешнего и внутреннего контроля;
- разработана методика ревизии, как составной части системы внутреннего контроля, проводимой ревизионными комиссиями санаторно-курортных организаций, позволяющая усилить контроль сохранности собственности;
- рассмотрены возможности совершенствования нормативного учета затрат и предложены методы контроля затрат по центрам их возникновения и ответственности;
- уточнен порядок учета путевки и: предложена методика контроля ее продвижения;
- апробирована методика внутреннего аудита формирования себестоимости путевок и доходов от их продаж с учетом предложенной схемы продвижения санаторно-курортных путевок;
- сформулированы допонения и уточнения федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, в том числе форм аудиторского заключения о достоверности финансовой (бухгатерской) отчетности, направленные на усиление ответственности сторон за качество проводимой проверки;
- определены подходы к оценке системы внутреннего контроля по циклам хозяйственной деятельности;
- разработаны процедуры средств контроля по существу, учитывающие особенности финансово-хозяйственной деятельности санаторно-курортных организаций.
Практическая значимость. Предлагаемое в работе информационное обеспечение контроля доведено до методики учета, внутреннего контроля и внешнего аудита в санаторно-курортных организациях, что подтверждено актами об их внедрении.
Практическая значимость проведенного исследования заключается в разработке научного и методического аппарата, позволяющего решать актуальные прикладные задачи планирования и проведения внутреннего и внешнего (аудиторского) финансового контроля финансово-хозяйственной деятельности санаторно-курортных организаций.
К числу главных результатов диссертационного исследования; имеющих практическое значение, относятся:
- разработанные формы первичного учета и внутренней отчетности, используемые как источник информации для внутреннего финансового контроля;
- методические рекомендации по осуществлению внутреннего контроля, проводимого ревизионными комиссиями санаторно-курортных организаций;
- методика внутреннего аудита формирования себестоимости путевок и доходов от их продажи и осуществления контроля продвижения санаторно-курортных путевок;
- оценка системы внутреннего контроля по циклам хозяйственно-финансовой деятельности санаторно-курортных организаций (циклу доходов, приобретения и расходования материалов, производственному, финансовой и инвестиционной деятельности).
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертационной работы апробированы автором в методических и учебных материалах по дисциплинам Аудит, Внутренний контроль и аудит в системе высшей школы, а также при переподготовке и повышении квалификации специалистов по бухгатерскому учету, анализу и аудиту.
Результаты исследования используются в учебном процессе Сочинского государственного университета туризма и курортного дела при преподавании дисциплин Актуальные проблемы бухгатерского учета в рекреационной сфере, Налоги и налогообложение, Аудит (акт от 06.03.2003 г.), в программе курсов повышения квалификации руководителей и специалистов санаторно-курортных организаций (справка от 15.09.2003 г.). Рекомендации по методике осуществления внутреннего финансового контроля применяются в ОАО Пансионат с лечением Камелия (акт от 11.03.2003 г.). Разработанные формы первичной учетной документации внутренней отчетности применяются: в санатории им. А.Д. Цюрупы Черноморского зонального управления Министерства здравоохранения РФ (акт от 03.30.2003 г.), в ЗАО Дория (акт от 20.03.2003 г.), в санаториях ГУП ЦСРД (акт от 20.03.2003 г.), в ЗАО Санаторий Белые Ночи (акт от 03.03.2003 г.), в ГУП Санаторий Электроника (акт 23.01.2003 г.).
Основные результаты исследования нашли отражение в монографиях: Внутренний контроль в санаторно-курортных организациях (7,84 п.л.), Особенности бухгатерского учета в санаторно-курортных организациях (9,8 п.л.), Аудит санаторно-курортных организаций (10,2 п.л.).
Концептуальные положения, реализованные в ходе исследования, докладывались на международных, всероссийских, региональных научных и научно-практических, учебно-методических конференциях.
Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 34 работах, в которых автору принадлежит 77,5 п.л., в том числе в трех монографиях, трех учебных пособиях.
Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, списка литературы, включающего 320 наименований. Работа содержит 38 рисунков, 47 таблиц, 35 приложений. Общий объем работы на 410 страницах машинописного текста.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Кисилевич, Татьяна Ивановна
Результаты исследования позволяют сделать выводы о том, что главной целью внутреннего аудита является процедуры проверки хозяйственных операций по формированию финансовых результатов деятельности санаторно-курортных организаций:
- проверка соблюдения единого в течение отчетного года единого метода учета доходов от продаж путевок, медицинских и прочих услуг;
- контроль за достоверностью исчисления себестоимости проданных путевок, услуг на счетах бухгатерского учета;
- установление законности создания резервов по сомнительным догам;
- исследование достоверности отражения доходов, полученных от продаж продукции и услуг вспомогательных, обсуживающих производств; проверка правильности отражения в учете убытков от безвозмездной передачи основных средств, результатов от их ликвидации;
- проверка правильности отражения в учете санкций в бюджет, которые относятся на прибыль и уменьшают чистую прибыль, подлежащую распределению; контроль за своевременностью отражения в составе внереализационных доходов присужденных или признанных дожниками штрафов, пени, путевок и других видов санкций за нарушение условий договоров, а также доходов от возмещения причиненных убытков,"
- проверка правильности отражения доходов от сдачи имущества в аренду.
4.4. Аудиторский контроль за правильностью исчисления налогов
Правильность исчисления налогов и своевременная их уплата являются основными показателями налоговой дисциплины любого экономического субъекта. Санаторно-курортные организации являются плательщиками практически всех основных налогов и сборов.
Выделение налогового учета из системы бухгатерского учета внесло ряд изменений в исчислении налога на прибыль, что усложняет аудиторский контроль за правильностью определения налогооблагаемой прибыли.
С 1 января 2002 года санаторно-курортные организации, у которых за предыдущих четыре квартала доходы от реализации не превышали в среднем трех милионов рублей за каждый квартал, уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода. Остальные организации имеют право выбора уплаты авансовых платежей. Санаторно-курортные организации получают прибыль в течение календарного года неравномерно, поэтому вариант уплаты ежемесячного авансового платежа дожен быть экономически обоснован и не допускать отвлечения из оборота свободных денежных средств.
Исследования показывают, что неравномерность загрузки приводит к снижению прибыли и ее значение существенно колеблется по кварталам (рис. 4.9, с. 233).
100 80 60
Прибыль, 40 % 20 0 -20 -40
Кварталы 2001 г.
80 зп гЧ 1П i; 1 IЧ1
Рис. 4.9. Неравномерность получения прибыли санаторно-курортными организациями г. Сочи в 2001 году Уплата налога на прибыль с 01 января 2002 года может производиться из трех вариантов, предусмотренных Налогового кодекса Российской Федерации (табл. 4.11).
Заключение
Правительством РФ большое внимание уделяется развитию социально-экономических программ. При этом важное место занимают проблемы оздоровления и организации отдыха населения. Начиная с 1999 года, наблюдается рост материально-технической базы санаторно-курортных организаций, наметилась тенденция стабилизации и роста отдельных показателей: рост количества детских лагерей, улучшение качества услуг в сфере детского отдыха, увеличение запоняемоеЩ здравниц, ввод в эксплуатацию новых лечебно-оздоровительных объектов.
В санаторно-курортном деле отсутствует система государственного управления курортом, федеральный орган испонительной власти, которому на правительственном уровне необходимо определять основные направления государственной политики в сфере санаторно-курортного лечения и отдыха.
Рыночные преобразования в санаторно-курортных организациях России обусловили возникновение проблем, связанных с действенностью контроля и управления.
Управление деятельностью организации невозможно без текущего и последующего контроля за состоянием имущества, без оценки инвестиций и проверки достоверности финансовой (бухгатерской) отчетности.
В современном понимании управления информация, полученная в ходе контроля, позволяет не только принимать правильные и оптимальные решения, но и выявлять фактическое состояние дел на управляемых объектах независимо от степени сложности хозяйственных систем.
Становление рыночной экономики предполагает развитие саморегулирующейся экономики, которая функционирует стабильно и эффективно без вмешательства государства.
Экономическая реформа привела к изменению доминирующей формы собственности, которая все в большей степени переходит в руки частных предпринимателей и коммерческих организаций. Это вызывает существенное сужение сферы государственного контроля и необходимость организации новых, присущих рыночным отношениям, форм финансового контроля.
Одной из таких форм контроля является независимый аудит - предпринимательская деятельность по проверке бухгатерского учета и финансовой (бухгатерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей, который не подменяет государственного контроля достоверности отчетности, осуществляемого упономоченными органами государственной власти; в частности, Счетной палатой РФ:
Среди видов финансового контроля выделяют внутрихозяйственный (внутренний) контроль, который проводится с целью оценки результативности деятельности организации, ее структурных подразделений, а также для формирования предложений по развитию отдельных служб и их функций.
Наиболее эффективным средством внутреннего контроля является внутренний аудит. Это контролирующий орган внутри организации, на который возложен анализ не только выявления причин неэффективного управления производством и продажей продукции (работ, услуг), но и анализ результатов финансово-хозяйственной деятельности с целью выработки рекомендаций по повышению эффективности и стабилизации финансового состояния.
Для контроля деятельности любой организации необходимо знать ее отраслевую специфику, в санаторно-курортной организации Ч это составляющие санаторно-курортной путевки. Следовательно, необходимо уметь оценить и отразить в учете факты хозяйственной жизни, процесс продвижения путевки от санаторно-курортной организации к конечному потребителю, получения финансового результата и обратной связи с потребителем, о качественных изменениях состояния его организации.
Для организации бухгатерского учета и обеспечение контроля' необходимой информацией имеет значение разработка рабочего плана счетов бухгатерского учета, отражающего специфику многопрофильной деятельности санаторно-курортных организаций. Разработанный рабочий план счетов бухгатерского учета содержит полный перечень синтетических и аналитических счетов и субсчетов, которые можно рассматривать в качестве основы для санаторно-курортных организаций. Функционирование санаторно-курортных организаций в условиях становления рыночных отношений испытывает определенный информационный дефицит при постановке и организации бухгатерского учета и всей системы внутреннего контроля. В целях обеспечения менеджеров необходимой информацией для принятия управленческих решений предложены формы первичных учетных документов, внутренней отчетности: Отчет о движении бланков- санаторно-курортных^ путевок, Отчет об аннулированных бланках строгой отчетности, Сведения о движении отдыхающий, Отчет о недозаездах отдыхающих и досрочных выездах, Справка о возврате денежных средств и путевок, Ведомость оперативного учета расходов на питание.
В целях усиления финансового контроля, повышения его эффективности нами предложены и применяются на практике: схема движения санаторно-курортных путевок, методологические аспекты информационного обеспечения контроля движения санаторно-курортных путевок. При этом обосновано предложение применения субсчета Доходы, полученные в счет будущих периодов по путевкам, по которым наступил срок заезда счета 98 Доходы будущих периодов и Доходы по переданным санаторно-курортным путевкам, по которым не наступил срок заезда, счета 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами, ведение учета бланков путевок на субсчетах забалансового счета 006 Бланки строгой отчетности и формы учетных документов, отличных от применяемых.
Для усиления контроля за работой автотранспорта, расхода материалов целесообразно применять предложенные ведомости движения горючесмазочных материалов по водителям; карточку учета расхода топлива автомобилем; акт снятия остатков топлива в баках; справку о пробеге автотранспортных средств и др.
В целях обеспечения эффективного разделения учета затрат целесообразно их учитывать на соответствующих субсчетах второго порядка. Так, затраты по прачечной целесообразно учитывать на субсчетах второго порядка:
Затраты прачечной по путевкам, Затраты прачечной по индивидуальным заказам, Затраты прачечной для обслуживающих хозяйств и др. Расходы на содержание и эксплуатацию автомобильного парка целесообразно учитывать на счете 23 Вспомогательные производства по следующим субсчетам второго порядка: Затраты на эксплуатацию автотранспорта для производственных нужд, Затраты на эксплуатацию автотранспорта, работающего по индивидуальным заказам.
Учет затрат по содержанию котельной; находящейся- на- балансе- санатория, дожен обеспечивать информацию об услугах, оказываемых на сторону и для нужд собственного потребления. Для этого расходы, относимые в дебет счета 23 Вспомогательные производства субсчет Затраты котельной следует группировать по направлениям, учитывающим услуги по сегментам.
Каждому объекту внутреннего контроля соответствует центр возникновения затрат и центр ответственности. Основными центрами возникновения затрат, влияющими на качественное обслуживание и лечение отдыхающих и больных, являются блок питания, лечебные и спальные корпуса, корпуса проживания отдыхающих, курортно-досуговые мероприятия, вспомогательные и обслуживающие производства, затраты на благоустройство территории, расходы на содержание и обслуживание организации.
Контроль затрат по центрам ответственности - процесс сложный, что обусловлено необходимостью учета расходов не только по статьям калькуляции, но и по курсам лечения или оздоровления.
В каждом центре ответственности контроль организуется по принципу: затраты - объем отработанных койко-дней Ч прибыль.
В финансовом контроле возникает необходимость применения аналитических процедур. Для этого разработаны таблицы, содержащие методику анализа приобретения и расходы продуктов питания и сырья, эффективности выплаты вознаграждений за распространение санаторно-курортных путевок, расчетов с иногородними поставщиками, анализа обоснованности и своевременности расчетов по арендной плате, анализа количества израсходованных продуктов питания.
Усилению внутреннего контроля в санаторно-курортных организациях способствует качественное проведение ревизии, что позволяет выявить внутрихозяйственные резервы и наметить пути повышения прибыли.
Основной задачей нормативного учета затрат является оценка деятельности отдельных центров ответственности и организации в целом. Создание системы учета и контроля по центрам предполагает: выявление центров для закрепления ответственности; разработку смет для- каждого* центра* ответственности, которые составляются с группировкой затрат на регулируемые и нерегулируемые; контроль за испонением смет. Нормативный контроль затрат, включаемых в себестоимость путевки, осуществляется в следующем порядке: проверяется обоснованность установленных норм расхода материалов на диетическое питание, в том числе взрослое и детское, на лечебные процедуры и медикаменты, на стирку белья, на культурные мероприятия и др.; анализируется достоверность формирования фактической себестоимости приобретенных материальных ценностей; рассчитываются нормативные расходы на фактический объем койко-дней; выявляются и анализируются отклонения по направлениям и статьям расходов.
Исследования показали, что в санаторно-курортных организациях недостаточное внимание уделяется анализу договоров на продвижение санаторно-курортных путевок, для чего предложено применять Вопросник-анкету: заключение договоров, позволяющий выбрать платежеспособного покупателя.
В санаторно-курортных организациях между датой отпуска путевок на реализацию, их оплатой и фактическим сроком заезда, определяемым по дате на путевке, проходит некоторое время, в некоторых случаях - несколько месяцев. В связи с этим предлагается для сглаживания инфляционных процессов предусматривать в договорах условные единицы, а внутреннему аудитору-уделять больше внимания датам возникновения задоженностей.
Для получения информации об уровне организации налогового учета целесообразно применять тест оценки общего состояния дел по учету, расчетам налога на прибыль.
Осуществляя внутренний аудит, необходимо уделять внимание вопросам формирования отпускных цен на путевки, реализуемые взаимозависимым лицам. Калькулирование путевок дожно предусматривать возможность их реализации взаимозависимым лицам. При этом не дожно быть отклонения цен более чем на 20% в сторону повышения или понижения от применяемого уровня цен аналогичных путевок. При обнаружении таких фактов необходимо составить расчет налога на прибыль по сдекам-между взаимозависимыми лицами, позволяющий определить недоплату налога на прибыль.
Исследование организации, методики внешнего аудита позволяют сделать вывод о необходимости доработки правила (стандарта) № 3 Планирование аудита, что обусловлено возникновением нерегулируемых правилами отношений между потенциальным клиентом и аудиторской организацией на этапе проведения экспертизы до заключения договора.
Аудиторская практика свидетельствует о сложности механизма сбора информации для детальной разработки общего плана аудита до заключения договора о проведении аудиторской проверки, предусматривающего конфиденциальность сторон. Аудиторские организации встречаются с определенным нежеланием потенциального клиента допускать аудиторов ко многим источникам информации, необходимым для планирования деятельности. На стадии предварительного планирования экономический субъект - потенциальный клиент и аудиторская организация не связаны обязательствами: соблюдения конфиденциальности полученной информации. В связи с этим, считаем целесообразным включение в федеральное правило (стандарт) раздел Предварительное планирование, соблюдение рекомендаций которого позволило бы аудиторским организациям избежать сложностей, а аудируемой организации - утечки коммерческой информации. Основной смысл рекомендаций раздела Предварительное планирование дожен состоять в необходимости составления двустороннего протокола о намерениях, предусматривающего раскрытие для экономического субъекта сути и задач предварительного планирования, обязательства сторон о неразглашении полученной в ходе предварительного планирования информации и об ответственности сторон. В протоколе целесообразно указать перечень документов, которые потребуются аудитору для ознакомления, известить о возможных беседах с руководством и другим персоналом и так далее. Это позволит экономическому субъекту (при его заинтересованности в качественной аудиторской проверке) оценить важность и значимость намерений аудиторской организации и возможно, поднимет ее-престиж, но самое главное - обеспечит соблюдение коммерческой информации для двух сторон.
С учетом ряда ограничений возможности заключения договора, предусмотренными ст. 12 Независимость аудиторов, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов Закона Об аудиторской деятельности нами предложен тест подбора и отклонения аудиторских организаций.
Анализ федерального правила (стандарта) № 4 Существенность в аудите позволил сделать вывод о целесообразности необязательности применения системы базовых показателей и порядка нахождения уровня существенности на постоянной основе в отличие от правила (стандарта) Существенность и аудиторский риск.
Для определения уровня существенности санаторно-курортной организации целесообразно применять систему базовых показателей на основе финансовой (бухгатерской) отчетности: балансовая прибыль; доход от продаж; налогооблагаемая прибыль; сумма налогов, уменьшающая налогооблагаемую прибыль; заемный капитал; себестоимость продаж; расходы на управление; валюта баланса. Эти показатели апробированы и позволяют более точно определить границу возможных ошибок.
Анализ правила (стандарта) Изучение и оценка системы бухгатерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита позволяет сделать вывод о недостаточности указанных в нем требований для признания системы бухгатерского учета эффективной. В этой связи целесообразно п.3.4. раздела 3 Требования, предъявляемые к изучению и оценке системы бухгатерского учета допонить следующими требованиями: учетная политика экономического субъекта для целей бухгатерского учета и для целей налогообложения во всех существенных аспектах соответствует действующему законодательству; применяются унифицированные формы первичных учетных документов; совершаемые хозяйственные операции санкционируются при необходимости руководством; отсутствует (вместо понятия лограничена) возможность появления злоупотреблений; наличие внутрифирменной (внутрипроизводственной) отчетности; все хозяйственные операции (в т.ч. условные) отражаются на основе первичных бухгатерских документов;
Для ознакомления с системой внутреннего контроля предложены тесты ознакомления с системой внутреннего контроля санаторно-курортной организаций по циклам хозяйственной деятельности, позволяющие аудиторской организации сформировать мнение о надежности системы внутреннего контроля.
Сравнительный анализ федерального правила (стандарта) № 5 Аудиторские доказательства и правила (стандарта) аудиторской деятельности Аудиторские доказательства, одобренного комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25.12.1996 г. протоколом № 6, свидетельствует о том, что они предусматривают только две формы процедур проверки по существу. Тестирование средств внутреннего контроля может предполагать и детальную проверку правильности отражения операций и остатка средств на счетах бухгатерского чета и аналитические процедуры. Однако употребление в федеральном правиле (стандарте) оборота лостатка средств на счетах бухгатерского учета, на наш взгляд, является некорректным и неточным из-за более узкого трактования и сложившейся практики употребления значения слова средств на счетах в бухгатерской терминологии. Целесообразнее, на наш взгляд, формулировка следующего содержания: детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатков на счетах бухгатерского учета.
Детальные тесты оценки правильности отражения операций и остатков на счетах бухгатерского учета имеют большое значение при формировании аудиторского мнения. Важным является проверка именно операций, а значит, и правильности отражаемых оборотов по счетам, а не только остатков.
Правило (стандарт) аудиторской деятельности Аудиторская выборка устанавливается методы, использование которых необходимо аудиторской организации для обеспечения репрезентативности; порядок определения выборки; оценку результатов выборки, но не содержит описания порядка действий аудитора при подготовке и проведении выборочной проверки. Поэтому каждой аудиторской фирме необходимо разработать внутрифирменные методики - проведения - выборки элементов- и - распространения* выявленных- ошибок на генеральную совокупность. При этом в выборку целесообразно включать операции по датам максимального развертывания коечной емкости, по наиболее крупным турагентам и потребителям путевок, а также за месяцы, приходящиеся на конец отчетных периодов Ч июль, сентябрь, декабрь.
В целях усиления контроля правильности запонения форм статистической отчетности и повышения достоверности представляемой информации предложено включение в состав аудиторской отчетности следующих подлежащих проверке форм статистической отчетности, а именно: сведений о финансовом состоянии организации (форма П-3); сведений об использовании денежных средств (форма 12-ф); сведений о затратах на производство и реализацию (форма 5-з).
Диссертация: библиография по экономике, доктор экономических наук , Кисилевич, Татьяна Ивановна, Москва
1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая). Федеральный Закон № 51-ФЗ от 30.11.94 (с изменениями) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1999. № 51. ст. 62888.
2. Гражданский-кодекс Российской-Федерации-(часть вторая); ФЗ 14- Федеральный Закон от 26.01.96 (с изменениями) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1996. № 5. ст. 410.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Федеральный Закон № 117-ФЗ от 05.08.2000 г. (с изменениями)
4. Трудовой кодекс Российской Федерации. Ч СПб.: Изд-во Михайлова В.А., 2002.
5. Закон Российской Федерации О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением №5215-1 от 18.06.93 г. (в ред. от 30.12.2001 г.) // Российская газета, № 125,02.07.1993.
6. Закон О защите прав потребителей № 2300-1 от 07.02.1992 г. (в ред. Федерального Закона от 30.12.2001 г. № 196-ФЗ) // Российская газета, № 18,16.01.1996.
7. Закон Российской Федерации О налоге на имущество предприятий № 2030-1 от 30.12.91 г. (в ред. от 10.01.2003 г.) // Российская газета, № 56, 10.03.1992.
8. Федеральный Закон Об особенностях правового положения акционерных обществ работников (народных предприятий) № 115-ФЗ от 19.07.1998 г. (в ред. от 21.03.2002 г.) // Российская газета, № 142, 29.07.1998.
9. Федеральный Закон О природных лечебных ресурсах, лечебно-оздоровительных местностях и курортах № 26-ФЗ от 23.02.1995 г. // Собрание Законодательства Российской Федерации, 1995, № 9, ст. 713.
10. Федеральный Закон О счетной палате Российской Федерации № 4-ФЗ от 11.01.1995 г. (в ред. Федерального Закона № 86-ФЗ от 10.07.2002 г.)
11. Российская газета, № 9-10, 14.01.1995.
12. Федеральный закон Об аудиторской деятельности № 119-ФЗ от 07.08.2001 (в ред. от 30.12.01)// Собрание законодательства Российской Федерации. 2001. № 33 (часть 1), ст. 3422.
13. Федеральный закон О бухгатерском учете № 129-ФЗ от 21.11.1996 (ред. от 10.01.03)// Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. №30, ст. 3619.
14. Федеральный закон- Об- акционерных обществах №- 208-ФЗ от-26.12.95 (с изм. от 10.01.03)// Собрание законодательства Российской Федерации. 1996, № 1, ст.1.
15. Федеральный закон Об обществах с ограниченной ответственностью № 14-ФЗ от 08.02.98 // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. № 7, ст. 785.
16. О лицензировании аудиторской деятельности. Постановление Правительства РФ № 190 от 29.03.02 (в ред. от 03.10.02).190 мерах по обеспечению проведения обязательного аудита. Постановление Правительства РФ № 409 от 12.06.02.
17. Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации. Постановление Правительства РФ № 482 ОТ 06.05.94 (ред. от 06^02.02).
18. Положение о Министерстве Финансов Российской Федерации. Постановление Правительства Российской Федерации № 273 от 06.03.1998 г. // Российская газета, № 53, 19.03.1998.
19. ЗО.О рациональном назначении лекарственных средств, правилах выписывания рецептов на них и порядке их отпуска аптечными учреждениями (организациями). Приказ Минздрава РФ № 328 от 23.08.1999 (с изменениями). // Российская газета, № 222, 10.11.1999.
20. Временное положение о порядке аккредитации; профессиональных аудиторских объединений при Министерстве финансов Российской Федерации. Приказ Минфина России-№-38н от 29.04.02.
21. Положение о Совете по аудиторской деятельности при Министерстве Российской Федерации. Утв. Приказом Минфина России от 03.06.02 N 47н.
22. Порядок проведения квалификационных экзаменов на право осуществления деятельности. Утв. протоколом Минфина России № 4 от 05.07.94.
23. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Аналитические процедуры. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от 22.01.38.
24. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Аудит в условиях компьютерной обработки данных. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от 22.01.98.
25. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Аудит оценочных значений в бухгатерском учете. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 5 от 20.08.99.
26. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Аудиторская выборка. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
27. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Аудиторские доказательства. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
28. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Внутрифирменный контроль качества аудита. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 4 от 15.07.98.
29. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Действия аудитора при выявлении искажений бухгатерской отчетности. Одобрено Комиссией по- аудиторской- деятельности при Президенте- РФ- протоколом- №- 6 от 25.12.96.
30. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Документирование аудита. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
31. Правил о (стандарт) аудиторской деятельности Изучение и использование работы внутреннего аудита. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 3 от 27.04.99.
32. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Изучение и оценка систем бухгатерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
33. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Использование работы другой аудиторской организации. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 3 от 27.04.99.'
34. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Использование работы эксперта. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
35. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Образование аудитора. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от 22.01.98.
36. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Общение с руководством экономического субъекта. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от1803.99.
37. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Оценка риска и внутренний контроль. Характеристика и учет среды компьютерной и информационной систем. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 1 от 11.07.2000.
38. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгатерской отчетности. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте-РФ протоколом № 4 от 15.07.98.
39. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
40. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
41. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Планирование аудита. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
42. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Понимание деятельности экономического субъекта. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 3 от 27.04.99.
43. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Порядок заключение договоров на оказание аудиторских услуг. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 20.10.99.
44. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Порядок составления аудиторского заключения о бухгатерской отчетности. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 1 от 09.02.96.
45. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Права и обязанностиаудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 20.10.99.
46. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Применимость допущения непрерывности деятельности. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 4 от 15.07.98.
47. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Проведение аудита с помощью-компьютеров. Одобрено Комиссией-по аудиторской*деятельности при Президенте РФ протоколом № 1 от 11.07.2000.
48. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Проверка прогнозной финансовой информации. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 5 от 20.08.99.
49. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 4 от 15.07.98.
50. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Существенность и аудиторский риск. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от.22.01.98.
51. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 20.10.99.
52. Правило (стандарт) аудиторской деятельности Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгатерской отчетности. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности i фи Президенте РФ протоколом №5 от 20.08.99.
53. Методика аудиторской деятельности Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами. Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 1 от 11.07.2000.
54. Нормативная база бухгатерского учета. Сборник официальных материалов. А.С. Бакаев, предисловие и составление, 2000.
55. Положения по бухгатерскому учету. Издание 2-е, переработанное и допоненное. М.: ООО ВИТРЭМ, 2001. - 144 с.
56. Учебники, учебные пособия, монографии
57. Агеева О.А. Туристические фирмы и гостиницы: бухучет и налогообложение. М.: Современная экономика и право, 2000.
58. Адаме Р. Основы аудита: Пер. с англ. /Под ред. проф. Я.В. Соколова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995.
59. Аборов Р.А. Аудит в организациях промышленности и АПК. Изд. 2-е, перераб. и доп. М.: Дело и сервис, 2000.
60. Андреев В.Д. Практический аудит (справочное пособие).- М.: Экономика, 1994.
61. Андреев В.Д., Кисилевич Т.И., Атаманюк И.В. Практикум по аудиту: Учебное пособие. М.: Финансы и статистика, 1999.
62. Андреев В.К., Степанюк Л.Н., Остроумова В.И. Правовое регулирование предпринимательской деятельности: Учебное пособие. М.: Бухгатерский учет, 1996.
63. Арене А., Лоббек Дж. Аудит: Пер. с англ.; Гл. редактор серии проф. Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 1995.
64. Артеменко В.Г., Белендир М.В. Финансовый анализ: Учебное пособие. М.: Изд. ДИС, НТАЭ и У, 1997.
65. Аудит Монтгомери. Ф.Л.Дефлис, Г.Р.Дженик, В.М. Орейли,
66. М.Б.Хирш: Пер. с англ. /Под редЛ.В. Соклова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.
67. Аудит в России. Законодательство. Стандарты. М.: Инвест Фонд,1994.
68. Аудит в соответствии с Международными стандартами аудита. Материалы научно-методической конференции М.: Tasic, 2001.
69. Аудит предприятия: Методология аудиторской проверки хозяйственно-финансовой деятельности предприятия: Учебное пособие. Сост. В.В. Нитецкий,- Н.Н; Кудрявцев):- М.: Дело,-1996:
70. Аудит: Учебник для ВУЗов / В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин и др.: Под ред. проф. В.И. Подольского. 2-е изд., переработанное и допоненное - М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2000.
71. Аудит: Учебник для ВУЗов / В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин, Л.В. Сотникова и др.: Под ред. проф. В.И. Подольского. 3-е изд., переработанное и допоненное. - М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2002.
72. Афанасьев В.Г. Человек в управлении обществом. М.: Политиздат,1977.
73. Бакаев А.С. Годовая бухгатерская отчетность коммерческой организации. М.: Изд.-во Бухгатерский учет, 2000.
74. Барышников Н.П. Практикум внутреннего и внешнего аудита. Ч М.: Филинъ, 2002.
75. Барышников Н.П. Организация и методика проведения общего аудита. Издание 5-е, перераб. и доп. М.: ИИД Филинъ, 2000.
76. Барышников Н.П. В помощь бухгатеру и аудитору / Справочно-методическое пособие / В 2-ух томах. Изд. 11-е, перераб. и доп. Ч М.: Информационно-издательский дом Филинъ, 2002.
77. Белобжецкий И.А. Бухгатерский учет и внутренний аудит. Ч 1. -М.: Бухгатерский учет, 1994.
78. Белобжецкий И.А. Бухгатерский учет и внутренний аудит. 4 2.Ч М.: Бухгатерский учет, 1994.
79. Белобжецкий И.А. Ревизия и контроль в промышленности. Ч М.: Финансы и статистика, 1987.
80. Белов А.Н. Бухгатерский учет в учреждениях непроизводственной сферы. М.: Финансы и статистика, 1995.
81. Белуха Н.Т. Аудит: Учебник. К.: Знания, КОО, 2000.
82. Бизнес-план: методические материалы / Под ред. проф. Р.Г. Маниловского. М.: Финансы и статистика, 1995.
83. Богомолов A.M., Голощапов Н.А. Внутренний аудит. Организация и методика проведения. М.: Экзамен, 1999.98;Богомолов А.М; Бухгатерская экспертиза (словарь-справочник-эксперта-бухгатера). -М.: Изд.-во ГЕЛАН, 2000.
84. Богаделин А. Экономика здравого смысла. М.: Аналитики -Пресс, 1999.
85. Большой экономический словарь. / Под. Ред. А. Н. Азрилияна. Ч М.: Фонд Правовая культура, 1994.
86. Бороздин П. Ю. Учебно-практическое пособие по курсу Ценные бумаги и фондовый рынок, 1995.
87. Брызгалин А. В., Берник В. Р., Головкин А. Н., Демешева Е. В. Налоговый учет. Анализ взаимодействия и противоречий налогообложения и бухгатерского учета. М.: Аналитика - Пресс, 1997.
88. Брызгалин А. В., Берник В. Р., Головкин А. Н. Бухгатерский учет налогообложение хозяйственных договоров. ЧМ.: Аналитика пресс, Академия, 1997.
89. Бургонова Г. Н., Каморджанова Н. А. Гостиничный и туристический бизнес: Особенности бухгатерского учета и налогообложения: Учебное пособие. Ч М: Финансы и статистика, 2000.
90. Бургонова Г. Hi, Каморджанова Н. А. Бухгатерский учет и отчетность в туризме. М.: Нолидж, 1998.
91. Буров В. П., Морошкин О. К., Новиков О. К. Бизнес план. Методика составления. Реальный пример. Ч М.: ЦИПКК АП, 1995.
92. Бурцев В. В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации. М.: Экзамен, 2000.
93. Бухгатерский учет в организациях. Е. П. Козлова, Т. Н. Бабченко, Е. Н. Галанина. Ч 2-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2001.
94. Бухгатерский-учет. / Безруких П.С.; Ивашкевич В;Б., Кондаков-Н.П. и др.; Под редакцией П.С. Безруких. 3-е изд., перераб. и доп. Ч М.: Бухгатерский учет, 1999.
95. Бухгатерско-аудиторский портфель. Ч М.: Соминтэк, 1994.
96. Бычкова С. М. Доказательства в аудите. Ч М.: Финансы и статистика, 1998.
97. Бычкова С. М., Газарян А. В. Планирование в аудите. М.: Финансы и статистика, 2001.
98. Вакуленко Т. Г., Фомина JI. Ф. Анализ бухгатерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений. СПб.: Издательский дом Герда, 2001.
99. Бахрушина М. А. Бухгатерский управленческий учет. М.: Финстатинформ, 2000.
100. Бенедиктова В. Н. Ревизия и контроль в акционерных обществах и товариществах (практическое руководство). М.: Институт новой экономики, 1995.
101. Ветитнев A.M. Маркетинг санаторно-курортных услуг. М.: Медицина, 2001.
102. Ветров А. А. Операционный анализ-аудит. М.: Перспектива,1996.
103. Внутренний аудит: методика проведения. М.: Международный центр по вопросам налогообложения, 1994.
104. Вознесенский Э.А. Внутрихозяйственный контроль на предприятиях. М.: Знание, 1967.
105. Вознесенский Э.А. Финансовый контроль в СССР. Ч М.: Юридическая литература, 1973.
106. В помощь бухгатеру и аудитору. Справочно-методическое пособие. В 2-х томах. Изд. 8-е, перераб. и доп. Автор-составитель Барышников Н. Г. М.: Инф.-изд. Дом Филинь, Рилант, 2000.
107. Гаврилов А. А. Управление предприятиями на основе развития функций анализа, мониторинга, моделирования и прогнозирования (методология, методика, опыт): Монография.- Краснодар.- 2000;
108. Галанина Е. Н. Бухгатер и налоги. Финансы и статистика,1998.
109. Гиляровская JI.T., Ситникова В.А. Аудит собственного капитала: методология и методика. Воронеж: Изд-во ВГУ, 2000.
110. Голубятников С.П., Ляханова Е.С., Тимченко В.А. Судебная бухгатерия: Учебник. / Под ред. С.П. Голубятникова. М.: Юридическая литература, 1998.
111. Готовим бухгатерскую отчетность / М. А. Волович, А. А. Сатыкова, В. Я. Соколов, JI. 3. Шнейдман; Под ред. проф. JI. 3 Шнейдмана. -М.: Изд-во Бухгатерский учет, 2002.
112. Гутцайт Е. М. Аудит: концепция, проблема, стандарты. М.: Современная экономика и право, 2000.
113. Данилевский Ю. А. Аудит промышленных акционерных обществ. М.: Финстатинформ, 1995.
114. Данилевский Ю. А. Общий аудит в вопросах и ответах. Ч М.: Бухгатерский учет, 1995.
115. Данилевский Ю. А., Мезенцева Т.М. Финансовый контроль в отраслях народного хозяйства при различных формах собственности. М.: Финансы и статистика, 1992.
116. Данилевский Ю. А., Шапигузов С. М., Ремизов Н. А., Старовойтова Е. В. Аудит: Учебное пособие. Ч 2-е изд., перераб. и доп. Ч М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2002.
117. Документооборот в бухгатерском и налоговом учете. Т. 1. Ч 3-еизд., испр. и доп. / Касьянова Г. Ю, Котко Е. А., Топольская Е. Б.. М.: Из-дательско-консультационная компания Статус-Кво 97, 2000.
118. Донцова JI. В., Никифорова Н. А. Бухгатерская отчетность и ее анализ. М.: ТОО л Интел Тех, 1996.
119. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет./Пер. с англ. Под ред. С. А. Табалиной. М.: Аудит, Юнити, 1994.
120. Друри К. Учет затрат методом стандарт-кост. / Пер. с англ. Под ред. Н.Д. Эриашвили. М,: Аудит, ЮНИТИ, 1998:
121. Елисеева И.И., Юзбашев М.М. Общая теория статистики: Учебник. М.: Финансы и статистика, 1998.
122. Елисеева И.И., Терехов А.А. Статистические методы в аудите. -М.: Финансы и статистика, 1998.
123. Ерофеева В.А., Принцева С.А. Бухгатерский учет и внутренний аудит в системе управления организацией в условиях становления рыночных отношений: Учебное пособие. СПб.: Изд-во СПб Университета экономики и финансов, 1995.
124. Ефимова Н. П. Государственный контроль: вопросы теории и современное состояние. Ч М.: Московская академия экономики и права, 1999.
125. Ефимова О.В. Как анализировать финансовое положение предприятия. (практическое пособие). 2-е изд., перераб. и доп. М.: АО Бизнес-школа Интел-Синтез, 1994.
126. Ефимова О.В. Финансовый анализ. 4-е изд., перераб. и доп. -М.: Изд-во бухгатерский учет ,2002.
127. Зорин И.В., Квартальное В.А. Энциклопедия туризма. М.: Финансы и статистика, 2000.
128. Зубова Е.В. Технология аудита: организация проверки, критерии проверочных процедур, рабочие документы. Практическое руководство. -М.:Аналитика-Пресс, Аудиторская фирма ЦБА, 1998.
129. Ивашкин Б.Н. Бухгатерский учет в торговле (оптовой и розничной). М.: ИКЦ ДИС, 1997.
130. Ивашкевич В.Б. Бухгатерский учет в условиях совершенствования хозяйственного механизма. М., Финансы и статистика, 1982.
131. ИНКОТЕРМС 1990. Международные правила токования внешнеторговых терминов и определений / пер. с англ. Екатеринбург: ТОО Урал-Крафтс, 1994.
132. Ирвин Д. Финансовый контроль: Пер. с англ./Под ред. И.И. Елисеевой. М.: Финансы и статистика, 1998.
133. Иткин Ю.М. Проблемы становления аудита. М.: Финансы и статистика, 1992.
134. Кармайкл Д. и др. Стандарты и нормы аудита / пер. с англ. Ч М.: ЮНИТИ, 1995.
135. Карпова Т.П. Управленческий учет: учебник для ВУЗов. Ч М.: ЮНИТИ, 2000.
136. Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP. Ч М.: Дело, 1998
137. Квартальное В.А. Туризм: Учебник. М.: Финансы и статистика,2000.
138. Кисилевич Т.И. Аудит санаторно-курортных организаций. М.: Финансы и статистика, 2003.
139. Кисилевич Т.И. Внутренний контроль в санаторно-курортных организациях. М.: Финансы и статистика, 2002.
140. Кисилевич Т.И. Особенности бухгатерского учета в санаторно-курортных организациях. -М.: Финансы и статистика, 2002.
141. Кисилевич Т.И., Шарыпова О.И. Бухгатерский учет в санаторных организациях. М.: Финансы и статистика, 2000.
142. Кирьянова З.В. Теория бухгатерского учета. Учебник. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 1998.
143. Ковалев В.В. Финансовый анализ: управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. Ч М.: Финансы и статистика, 1998.
144. Ковалева О.В., Константинов Ю.П. Аудит. Учебное пособие. -М.: Издательство ПРИОР, 2000.
145. Козин Е.Б., Козина Т.А. Бухгатерский управленческий учет напищевых предприятиях. М.: Колос, 2000.
146. Козырева Т. В. Учет издержек в туризме: Учеб. пособие. М.: Финансы и статистика, 2000.
147. Кондраков Н.П. Бухгатерский учет: Учебное пособие. Ч 3-е изд., перераб. и доп. М.: ИНФРА-М, 2000.
148. Кондраков Н.П., Кондраков И.Н. Бухгатерский учет в бюджетных организациях. 2-е изд. - М.: Проспект, 2000.166.- Кондраков- Н;П; Бухгатерский- учет; анализ-хозяйственной"деятельности и аудит. М.: Перспектива, 1994.
149. Кочерин Е.А. Контроль в системе управления социалистическим производством.-М.: Экономика, 1982.
150. Крейнина М.Н. Анализ финансового состояния и инвестиционной привлекательности акционерных обществ в промышленности, строительстве и торговле. М.: АО ДИС, 1994.
151. Кривенцов А.И., Крючков JI.M., Петрова В.И. Анализ хозяйственной деятельности санаториев, домов отдыха и пансионатов профсоюзов. -М.: Профиздат, 1967.
152. Кривенцов А.И., Кунашов С.И. Бухгатерский учет и анализ капитальных вложений в здравницах и строительных организациях профсоюзов. М.: Тип. фин.-хоз. Отдела Президиума Верховного Совета РСФСР, 1981.
153. Крикунов А.В. Государственный финансовый контроль: принципы организации, программы и порядок проведения. М.: Финансовая газета, 2000.
154. Крикунов А.В. Закон об аудите в действии. М.: А и Н, 2002.
155. Криницкий Р.И. Контроль и ревизия в условиях автоматизации бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1990.
156. Кужельный Н.В. Бухгатерский учет и его контрольные функции. Практическое руководство. М.: Финансы и статистика, 1990.
157. Кузнецова Г.А. Представительские расходы. М.: ПРИОР, 2000.
158. Кукушкина Л.П. Особенности ведения бухгатерского учета вгостиничном бизнесе. М.: Изд. Дом Аудитор, 2000.
159. Кулинина Г.В. Внутренний контроль и аудит. Учебное пособие. Ч М.: Финансовая академия, 2000.
160. Кунашов С.И., Ловчиди Л.И., Скуба В.В. Ревизия и контроль в здравницах и хозяйствах профсоюзов. М.: Тип. фин.-хоз. Отдела Президиума Верховного Совета РСФСР, 1981.
161. Кутер М.И. Теория и принципы бухгатерского учета: учебное пособие^- M.t-Финансы и статистика* Экспертное бюро,- 2000;
162. Лабынцев Н.Т. Стандарты аудиторской деятельности. Учебное пособие. М.: ПРИОР, 2000.
163. Лабынцев Н.Т., Ковалева О.В. Аудит: теория и практика. Учеб. пособие. М.: Издательство; ПРИОР, 1999.
164. Лапина О.Г. Расчет налоговой базы переходного периода. Практический комментарий. М.: МЦФЭР, 2002.
165. Ластовецкий В.Е. Учет затрат по факторам производства и центрам ответственности. Ч М.: Финансы и статистика, 1988.
166. Либерман В.Б. Информация в АСУП. М.: Статистика, 1978.
167. Луговой В.А. Оплата труда: бухгатерский учет и расчеты. М.: изд. Бухгатерский учет, 1997.
168. Майер Э. Контролинг как система мышления и управления. Ч М.: Финансы и статистика, 1993.
169. Макарова Л.Г. Методологические аспекты разработки внутренних стандартов аудиторских организаций. Н.Новгород, Изд-во НГУ им. Н.И.Лобачевского, 2000.
170. Макальская А.К. Внутренний аудит: учебно-практическое пособие. М.: изд.-во Дело и сервис, 2000.
171. Макарьева В.И. Бухгатерский учет для налоговой отчетности. -М.: Международный центр фин.-экон. развития, 1997.
172. Марков Г.Н., Бенин А.А. Справочник по управленческому учету. -СПб: Альфа, 2001.
173. Маренков Н.Л., Кравцова Т.И., Веселова Т.Н., Грицюк Т.В. Международные стандарты бухгатерского учета, аудита и учетная политика российских фирм. -М.: Эдиториал УРСС, 2001.
174. Маринин М.М. Туристские формальности и безопасность в туризме. М.: Финансы и статистика, 2002.
175. Медведев А.Н. Как избежать бухгатерских ошибок. М.: ИН-ФРА-М, 1996.
176. Медведев А.Н. Учет затрат на информационные, консультационные,-маркетинговые и аудиторские услуги. М;: Налоговый вестник, 2001".
177. Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессиональных бухгатеров (1999). М.: МЦРСБУ, 2000.
178. Мельник М.В. Аудит и его роль в повышении эффективности производства. М.: Финансовая академия, 2000.
179. Мельник М.В. Анализ и оценка систем управления на предприятиях. М.: Финансы и статистика, 1990.
180. Менеджмент туризма: финансы и бухгатерский учет в туризме: Учебник. М.: Финансы и статистика, 2001.
181. Морозова JI.JI. Практическое пособие Бухгатерский учет предприятий общественного питания: кафе, ресторанов, пирожковых и т.д.. Ч СПб: Изд. ИЧП Актив, 1994.
182. Налог на прибыль организаций // Постатейный комментарий к Главе 25 НК РФ. М.: Издательско-консультационная компания Статус-Кво 97, 2001.
183. Наринский А.С., Гаджиев Н.Г. Контроль в условиях рыночной экономики. М.: Финансы и статистика, 1994.
184. Настольная книга бухгатера. В 3-х томах./ Сост. В.М. Прудников. М.: ИНФРА-М, 1995.
185. Нидз Б.И., др. Принципы бухгатерского учета. Пер. с англ. Ч М.: Финансы и статистика, 1993.
186. Николаева С.А. Учетная политика организации: принципы формирования, содержание, практические рекомендации, аудиторская проверка. Изд-е 7, перераб. и доп. М.: Аналитика-Пресс, 2002.
187. Нитецкий В.В., Кудрявцев Н.Н. Справочник аудитора. Методология аудиторской проверки некоторых аспектов деятельности предприятия. -М.: Дело, 1998.
188. Новодворский В.Д., Пономарева JI.B. Составление бухгатерской отчетности. Ч 2-е изд. М.: Изд.-во Бухгатерский учет, 2000.
189. Образцов А.В., Миронова Е.Ю. Практикум по налогообложению и бухгатерскому учету в туристических фирмах. М.: Изд.-во АО Консал-тбанкир,-2000.
190. Образцы договоров с комментариями. Международный коммерческий арбитраж. М.: Финансы и статистика, 1997.
191. Общественное питание. Все, что необходимо и полезно знать бухгатеру. Практическое пособие под ред. В.В. Карпова. Ч М.: Экономика и финансы, 1999.
192. Овсийчук М.Ф. Аудит. Организация и методика проведения. -М.: ТОО Интетех, 1996.
193. Овсийчук М.Ф, Сидельникова Л.Б. Финансовый менеджмент: учебное пособие. -М.: Издательский Дом Дашков и К, 2000.
194. Овсийчук М.Ф. Бухгатерский учет и аудит внешнеэкономической деятельности. М.: Буквица, 1997.
195. Овсийчук М.Ф., Скачко Г.А. Бухгатерский учет в акционерных обществах, товариществах по производству сельскохозяйственной продукции. М.: Аудиторская фирма Совет, 1992.
196. Овсийчук М.Ф., Овсийчук В.Я., Пугачев В.В. Аудит. М.: ЦУМК Центросоюза, 1999.
197. Озеров A.M. Бухгатерский учет и налогообложение в туристических фирмах. М.: ФБК-ПРЕСС, 1997.
198. Основы аудита. Учебник. / С.М. Бычкова, А.В. Газарян, Г.И. Козлова и др. Под ред. Соколова Я.В. М.: Бухгатерский учет, 2000.
199. Палий В.Ф., Палий В.В. Финансовый учет: учебное пособие: В 2-ухч.-М.: ФБК-ПРЕСС, 1998.-Ч.1.
200. Палий В.Ф., Соколов Я.В. Теория бухгатерского учета М.:
201. Финансы и статистика, 1998.
202. Подольский В.И. Комментарий к Федарельному закону Об аудиторской деятельности (постатейный). М.: Современная экономика и право, 2002.
203. Пособие ЭРНСТ энд ЯНГ по составлению бизнес-плана/Пер. с англ., 2-е изд. М.: Джон Уайли энд Санз, 1995.
204. Посреднические сдеки. М.: ПРИОР, 1994.
205. Пошерстник Н.В., Мейксин М.С. Бухгатерский учет в строительстве. СПб.: Издательский дом Герда, 2001.
206. Правила (стандарты) аудиторской деятельности. / Сосавитель и автор введения Н.А. Ремизов. М.: ИД ФБК-Пресс, 2000.
207. Расупов Н.Д. Бухгатерский учет в общественном питании. Ч М.: Книжный мир, 1998.
208. Региональная экономика / Морозова Т.Г., Победина М.П., Поляк Г.Б. и др. М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1995.
209. Реформа бухгатерского учета. Федеральный закон О бухгатерском учете. Двадцать Положений по бухгатерскому учету. 13-е изд., изм. и доп. - М.: Ось - 89, 2003.
210. Роберт Н. Антони. Основы бухгатерского учета. Пер. с англ. Ч СПб.: Триада НТТ, 1992.
211. Робертсон Дж. Аудит. Перевод с англ. М.: Аудиторская фирма Контакт, 1993.
212. Романов А.Н., Одинцов Б.Е. Компьютеризация аудита. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999.
213. Русакова Е.А. Учет основных средств. / Под ред. А.С. Бакаева. Ч М.: Изд.-во Бухгатерский учет, 1998.
214. Рябчиков М.П. Контроль финансово-хозяйственной деятельности на промышленном предприятии. М.: Финансы и статистика, 1989.
215. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: 4-е изд., перераб. и доп. Минск: ООО Новое знание, 1999.
216. Сборник рецептур блюд и кулинарных изделий для предприятий общественного питания. -М.: Экономика, 1983.
217. Сборник рецептур блюд диетического питания для предприятий общественного питания.ЧМ;: Экономика; 1989:
218. Сергеева Т.С. Учет в общественном питании. М.: ПРИОР, 2001.
219. Скобара В.В. Аудит: методология и организация. Ч М.: Издательство Дело и сервис, 1998.
220. Смекалов П.В., Терехов А.А., Терехов М.А. Теория и практика аудита. СПб.: СПб Госагроуниверситет и АОЗТ Бальтийский аудит, 1995.
221. Соболев Е.А., Соболев И.И. Финансово-экономический анализ деятельности туристской фирмы: Учебно-методическое пособие. М.: Финансы и статистика, 2002.
222. Соколов С.П. Аудит в строительстве. М;: Современная экономика и право, 1999.
223. Соловьев Г.А. Экономический контроль в системе управления. Ч М.: Финансы и статистика, 1986.
224. Сомоев Р. Г. Общая теория налогов и налогообложения: Учебное пособие. М.: ПРИОР, 2000.
225. Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции с комментариями и бухгатерскими проводками. / Сост. И авторы раздела I: Рябова Р.И., Иванова О.В. 6-е изд., перераб. и доп. - М.: ЗАО Бухгатерский бюлетень, 2000.
226. Сотникова Л.В. Аудит кассовых операций. Практическое пособие. М.: Финстатинформ, 1996.
227. Сотникова Л.В. Внутренний контроль и аудит. Учебник/ВЗФЭИ. М.: Финстатинформ, 2000.
228. Справочник корреспонденций счетов бухгатерского учета. / Бакаев А.С., Касшаев А.Н., Островский О.М., Шнайдерман Т.А. Под ред. А.С. Бакаева. Методическое пособие. М.: АКДИ Экономика и жизнь, 2002.
229. Стоянова Е.С. Финансовый менеджмент в условиях инфляции. -М.: Изд-во Перспектива, 1994.
230. Стоянова Е.С. Финансы маркетинга. М.: Перспектива, 1994.
231. Судебно-бухгатерская экспертиза: Справочник. М.: Экономика, 1993.
232. Суйц В.П. Аудит: Практическое-пособие для аудиторов. -М;: Изд.центр Анкил, 1994.
233. Суйц В.П. Внутрипроизводственный контроль. М.: Финансы и статистика, 1987.
234. Суйц В.П., Смирнов Н.Б. Основы российского аудита. Руководителю предприятия, финансовому директор, главному бухгатеру. М.: ИЦ Анкил, ИКЦДИС, 1997.
235. Терехов А.А. Аудит. М.: Финансы и статистика, 1998.
236. Терехов А.А. Аудит: перспективы развития. М.: Финансы и статистика, 2001.
237. Терехова В.И. Международные стандарты бухгатерского учета в российской практике. М.: Перспектива, 1999.
238. Терехов А.А., Терехов М.А. Контроль и аудит: основные методические приемы и технология. Ч М.: Финансы и статистика, 1997.
239. Управленческий учет: учебное пособие / под редакцией А.Д. Шеремета. М.: ИД ФКБ - ПРЕСС, 2000.
240. Фараджаева Г.С. Планирование оборотных средств в санаторно-курортной системе профсоюзов. М.: Тип. Фин.-хоз. Отдела Президиума Верховного Совета РСФСР, 1981.
241. Фараджаева Г.С. Составление финансового плана в здравницахпрофсоюзов. М.: Тип. Фин.-хоз. Отдела Президиума Верховного Совета РСФСР, 1980.
242. Финансово-кредитный энциклопедический словарь / Кол. авторов; Под общ. ред. А.Г. Грязновой. Ч М.: Финансы и статистика, 2002.
243. Финансовый менеджмент. Учебник./Подольский В.И., Поляк Г.Б.,Сотникова JI.B. Под ред. Поляка Г.Б. М.:Финансы. Изд.объед. ЮНИТИ, 1997.
244. Фольмут Х.И; Инструменты контролинга-от А" до Я: М.": Финансы и статистика, 1998.
245. Фридман П. Аудит: контроль затрат и финансовых результатов при анализе качества продукции. М.: Аудит, 1994.
246. Хан Д. Планирование и контроль: концепция контролинга. М.: Финансы и статистика, 1997.
247. Чекин В.Д. Курс лекций по аудиту. М.: Финстатинформ, 1997.
248. Черняк Ю.И. Системный анализ в управлении экономикой. М.: Экономика, 1975.
249. Шадрин В.В. Основы бухгатерского учета и судебно-бухгатерской экспертизы: Учебник для юридических вузов. М.: Юристъ, 2000.
250. Шевченко И.Г. Управленческий учет. М.: ЗАО Бизнес-школа Интел-Синтез, 2001.
251. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебное пособие. М.: ИН-ФРА-М, 1995.
252. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. -М.: ИНФРА-М, 1995.
253. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С, Финансы предприятий. М.: ИНФРА-М, 1998.
254. Шеремет А.Д., Негашев Е.В. Методика финансового анализа. Ч М.: Инфра-М, 1999.
255. Шохин С.О. Проблемы и перспективы финансового контроля в РФ. М.: Финансы и статистика, 1999.
256. Штейнман М.Я. Внутрихозяйственный контроль в сельскохозяйственных предприятиях. М.: Финансы и статистика, 1983.
257. Щадилова С.Н. Бухгатеру о внутреннем аудите. М.Консультант бухгатера, 1998.
258. Экономика и статистика фирм: Учебник /В.Е. Адамов и др. М.: Финансы и статистика,. 1998.
259. Энциклопедия общего аудита. Законодательная и нормативная база, практика, рекомендации и методика осуществлениягВ'2-х т./ Колектив авторов М.: Международная школа управления Интенсив РАГС, Издательство ДИС, 1999.
260. Яковенко Д.А. Учетная политика организации: национальные и международные стандарты. Учебное пособие по курсу Бухгатерский учет и аудит. Самара, 1997.
261. Статьи, материалы конференций
262. Андреев Д.М. Модель аудиторского риска. //Аудиторские ведомости, 2001, № 12.
263. Бархатов А.П., Епинин Г.А. Программа внутреннего аудита в организации. // Аудиторские ведомости, 2003 г., № 3.
264. Борисов А. Обязательная аудиторская проверка бухгатерской отчетности налогоплательщика. // Финансовая газета, 1999 г., № 32.
265. Бурцев В.В. Основные направления совершенствования внутреннего контроля в организации. // Аудиторские ведомости, 2002 г., № 10.
266. Бурцев В.В. Внутренний контроль в организации: методологические и практические аспекты. // Аудиторские ведомости, 2002 г., № 8.
267. Бурцев В.В. Аудит финансовых потоков государства. // Аудиторские ведомости, 2001 г., № 8.
268. Бурцев В.В. Государственный финансовый контроль и финансовая безопасность. // Аудиторские ведомости, 2001 г., № 9.
269. Бычкова С.М. Понятие существенности в аудите. // Бухгатерский учет, 2002 г., № 5.
270. Бычкова С.М., Лебедева Н.В. Выбор экономического субъекта аудиторскими организациями и аудиторами. // Аудиторские ведомости, 2003 г.,№1.
271. Васильева М., Камфер Ю., Степанова О. Внешний и внутренний аудит на предприятии. // Экономико-правовой бюлетень, 2001 г., № 6.
272. Газарян А.В. Подготовка аудиторского заключения. // Бухгатерский учет, 2001 г., № 6.
273. Газарян А.В. Методы аудиторской выборки. // Бухгатерский учет, 2000 г., № 15.
274. Газарян А.В. Аудиторская оценка и проверка системы внутреннего контроля. // Бухгатерский учет, 1999 г., № 1.
275. Газарян А.В., Михайлова О.П. Система внутреннего контроля организации. // Бухгатерский учет, 1999 г., № 9.
276. Газарян А.В., Ширкина Е.И. Аудиторская проверка бухгатерской отчетности. // Бухгатерский учет, 2001 г., № 13.
277. Громова И.А. Условия приобретения, распределения и выдачи путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей в 2002 году. // Налоговый вестник, 2002 г., № 5.
278. Гутцайт Е.М. Методологические проблемы аудита. // Аудиторские ведомости, 2002 г., № 1, 2, 3,4, 5, 6,7, 8, 10.
279. Данилевский Ю.А., Овсянников Л.Н. Государственный финансовый контроль в России. // Бухгатерский учет, 2002 г. № 16.
280. Данилевский Ю.А., Овсянников Л.Н. Ревизия в государственном финансовом контроле. // Бухгатерский учет, 2001 г., № 16.
281. Данилевский Ю.А., Овсянников Л.Н. Система государственного финансового контроля и аудита в России Бухгатерский учет, 1999 г., № 3.
282. Жаков B.C. Финансовый контроль размещения ресурсов предприятия. // Аудиторские ведомости, 2000 г., № 2.
283. Золотарева В.И. Оценка систем бухгатерского учета и внутреннего контроля на стадии планирования аудита. // Аудиторские ведомости,1999 г., №31
284. Кисилевич Т.И. Учет операций по реализации путевок в санаторно-курортных организациях. // Бухгатерский учет , 2003 г., №11.
285. Кисилевич Т.И. Актуальные вопросы составления заключения по финансовой (бухгатерской) отчетности. Тезисы докладов Научно-практической конференции Юга России Аудит в России: проблемы и перспективы. Сочи, 2003.
286. Копылова-Л.- Внутренний-аудитв системе управления организацией. // Финансовая газета, 1999 г., № 20.
287. Крикунов А.В. Становление в новом законодательном формате системы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации. // Аудиторские ведомости, 2002 г., № 12.
288. Крикунов А. Укрепление государственного финансового контроля. // Финансовая газета, 2000 г., № 23;
289. Малькова Т.Н. Выборочный метод в аудите затрат. // Аудиторские ведомости, 2003 г., № 1.
290. Опенышев С.П., Жуков В.А. Доктрина государственного контро-ля//Бюлетень Счетной палаты Российской Федерации. Ч 1999. № 11.
291. Подольский В.И., Сотникова Л.В. О методике проведения аудиторских проверок//Аудиторские ведомости. 1997. - № 12.
292. Подольский В.И., Савин А.А., Сотникова Л.В .Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита. // Аудиторские ведомости, 1999 г., № 11.
293. Романов А.Н., Подольский В.И., Сотникова Л.В. Изучение курса Внутренний контроль и аудит // Бухгатерский учет. Ч 2000. №13.
294. Санаторно-курортная ведомость как отрасль экономики государства // Курортные ведомости. 2001. - №6.
295. Соколов В.Я. Классификация ошибок в аудите. // Бухгатерский учет. 1998.-№3.
296. Соколов В.Я. Планирование аудиторской проверки. // Бухгатерский учет. 1997. - № 8.
297. Суйц В.П. Аудит системы внутреннего контроля на предприятии.// Бухгатерский учет. Ч 1999. № 1.
298. Хасанов Б.А. Система финансового контроля и внутренний аудит. // Аудиторские ведомости, 2003 г., № 3.
299. Шапошников А.А., Лутов Д.С. Границы достоверности в аудите. // Аудиторские ведомости, 2003 г., № 4.
300. Шохин С.О. Институт независимого аудита и государственный финансовый контроль: перспективы взаимодействия // Аудиторские ведомости. 2002. - № 7.
301. Яковлев И.В. К вопросу о перспективах и проблемах развития санаторно-курортной отрасли // Курортные ведомости. 2001. - № 5(8).
Похожие диссертации
- Закономерности формирования и управления конкурентным статусом санаторно-курортной организации
- Формирование и развитие стратегии конкурентоспособности санаторно-курортных организаций
- Исследование и разработка методов минимизации затрат санаторно-курортной организации
- Управление финансовыми ресурсами предприятий санаторно-курортной сферы
- Хозяйственный контроль производственной деятельности санаторно-курортных организаций