Акцизы комментарий к главе 22 налогового кодекса РФ

Вид материала

Подобный материал:

1 ... 13 14 15 16 17 18 19 20 ... 25

Общая сумма акциза при совершении операций с подакцизными нефтепродуктами, признаваемыми в соответствии с гл. 22 НК РФ объектом налогообложения, определяется отдельно от суммы акциза по другим подакцизным товарам. Нефтепродуктами, как определено в подп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ, являются подакцизные товары, указанные в подп. 7 - 10 п. 1 ст. 181 НК РФ:

автомобильный бензин (подп. 7 п. 1);

дизельное топливо (подп. 8 п. 1);

моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей (подп. 9 п. 1);

прямогонный бензин (подп. 10 п. 1).

2. В соответствии с п. 5 ст. 194 НК РФ сумма акциза по подакцизным товарам исчисляется по итогам каждого налогового периода, которым, как установлено в ст. 192 НК РФ, является календарный месяц.

Сумма акциза согласно п. 5 ст. 194 НК РФ исчисляется применительно ко всем операциям по реализации подакцизных товаров, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду. Правила определения даты реализации (передачи) или получения подакцизных товаров установлены в ст. 195 НК РФ (см. комментарий к ст. 195 НК РФ).

В пункте 5 ст. 194 НК РФ также установлено, что сумма акциза исчисляется с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде. Увеличение налоговой базы при реализации подакцизных товаров предусмотрено в ст. 189 НК РФ (см. комментарий к ст. 189 НК РФ). Право уменьшения суммы акциза по подакцизным товарам на установленные налоговые вычеты закреплено в ст. 200 НК РФ, порядок применения налоговых вычетов определен в ст. 201 НК РФ (см. комментарий к ст. 200 и 201 НК РФ).

3. При ввозе на территорию Российской Федерации нескольких видов подакцизных товаров, облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам, сумма акциза согласно п. 6 ст. 194 НК РФ представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм акциза, исчисленных для каждого вида этих товаров в соответствии с п. 1 - 3 комментируемой статьи.

Положение п. 6 ст. 194 НК РФ не распространяется на ввозимые на территорию Российской Федерации нефтепродукты.

4. Согласно п. 1 ст. 190 НК РФ в отношении подакцизных товаров, для которых установлены различные налоговые ставки, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке.

Как говорилось выше (см. комментарий к ст. 190 НК РФ), тем самым п. 1 ст. 190 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика вести раздельный налоговый учет по операциям реализации (передачи) и (или) получения подакцизных товаров, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Последствия неисполнения указанной обязанности установлены в п. 2 ст. 190 НК РФ: если налогоплательщик не ведет раздельного учета, предусмотренного п. 1 указанной статьи, то определяется единая налоговая база по всем операциям реализации (передачи) и (или) получения подакцизных товаров.

В развитие приведенных положений в п. 7 ст. 194 НК РФ установлено, что в случае неведения налогоплательщиком раздельного учета, предусмотренного п. 1 ст. 190 НК РФ, сумма акциза по подакцизным товарам определяется исходя из максимальной из применяемых налогоплательщиком налоговой ставки от единой налоговой базы, определенной по всем облагаемым акцизом операциям.

Статья 195. Определение даты реализации (передачи) или получения подакцизных товаров

(в ред. Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ)

(в ред. Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ (ред. 31.12.2002))

1. Утратил силу. - Федеральный закон от 07.07.2003 N 117-ФЗ.

2. В целях настоящей главы дата реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как день отгрузки (передачи) соответствующих подакцизных товаров.

В целях настоящей главы по операциям, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, датой совершения операции признается дата оприходования произведенных нефтепродуктов.

По операциям, указанным в подпункте 3 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, датой получения нефтепродуктов признается день совершения соответствующей операции.

По операциям, указанным в подпункте 4 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, датой передачи признается дата подписания акта приема-передачи нефтепродуктов.

3. Утратил силу. - Федеральный закон от 07.07.2003 N 117-ФЗ.

4. В целях настоящей главы дата реализации (передачи) алкогольной продукции с акцизного склада определяется как день завершения действия режима налогового склада.

При обнаружении недостачи указанной продукции дата ее реализации (передачи) определяется как день обнаружения недостачи (за исключением случаев недостачи в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти).

Комментарий к статье 195

1. В пунктах 1 и 3 ст. 195 НК РФ в ранее действовавшей редакции, т.е. в ред. Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ, содержались правила определения соответственно даты реализации подакцизного минерального сырья и даты передачи подакцизного минерального сырья.

С принятием Федерального закона от 7 июля 2003 г. N 117-ФЗ отменен акциз на природный газ, и понятие подакцизного минерального сырья перестало существовать. Соответственно, признаны утратившими силу п. 1 и 3 ст. 195 НК РФ. Однако нумерация пунктов сохранилась, в результате чего в настоящее время ст. 195 НК РФ содержит два пункта, но не первый и второй, а второй и четвертый.

В пункте 2 ст. 195 НК РФ установлены правила определения в целях гл. 22 НК РФ даты реализации (передачи) или получения подакцизных товаров, за исключением даты реализации (передачи) алкогольной продукции с акцизного склада.

По общему правилу, закрепленному в п. 2 ст. 195 НК РФ, в целях гл. 22 НК РФ дата реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как день отгрузки (передачи) соответствующих подакцизных товаров.

Отдельно в п. 2 ст. 195 НК РФ установлены правила определения в целях гл. 22 НК РФ дат совершения операций, указанных в подп. 2 - 4 п. 1 ст. 182 НК РФ:

датой совершения операции признается дата оприходования произведенных нефтепродуктов по операциям, указанным в подп. 2 п. 1 ст. 182 НК РФ, - оприходованию организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), получению нефтепродуктов в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов. Для целей гл. 22 НК РФ, как предусмотрено подп. 2 п. 1 ст. 182 НК РФ, оприходованием признается принятие к учету подакцизных нефтепродуктов, произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов);

датой получения нефтепродуктов признается день совершения соответствующей операции, указанной в подп. 3 п. 1 ст. 182 НК РФ, - получение нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, имеющими свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами. Для целей гл. 22 НК РФ, как предусмотрено подп. 3 п. 1 ст. 182 НК РФ, получением нефтепродуктов признаются: приобретение нефтепродуктов в собственность; оприходование нефтепродуктов, полученных в счет оплаты услуг по их производству из давальческого сырья и материалов (в том числе из подакцизных нефтепродуктов); оприходование подакцизных нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов); получение собственником сырья и материалов нефтепродуктов, произведенных из этого сырья и материалов на основе договора переработки;

датой передачи признается дата подписания акта приема-передачи нефтепродуктов по операциям, указанным в подп. 4 п. 1 ст. 182 НК РФ, - по передаче организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами. В подпункте 4 п. 1 ст. 182 НК РФ также предусмотрено, что передача нефтепродуктов иному лицу по поручению собственника приравнивается к передаче нефтепродуктов собственнику.

2. В соответствии с п. 4 ст. 195 НК РФ дата реализации (передачи) алкогольной продукции с акцизного склада определяется как день завершения действия режима налогового склада.

В пункте 2 ст. 196 НК РФ установлено, что в период нахождения алкогольной продукции под действием режимов налогового склада указанная продукция не считается реализованной и в отношении этой продукции не возникает обязательство по уплате акциза. Согласно п. 3 ст. 197 НК РФ моментом завершения действия режима налогового склада считается момент отгрузки (передачи) алкогольной продукции с акцизного склада покупателям либо своему структурному подразделению, осуществляющему ее оптовую или розничную реализацию (см. комментарий к ст. 196 и 197 НК РФ).

Минфин России в письме от 13 января 2003 г. N 04-02-06/1/173 <*>, отвечая на вопрос о моменте начисления акцизов при реализации организацией полученной от переработки винограда продукции (вина и коньяки) через сеть собственных магазинов, указал, что акцизы должны начисляться в момент передачи налогоплательщиком произведенной им алкогольной продукции своему структурному подразделению для ее розничной реализации.

--------------------------------

<*> Справочные правовые системы.

В пункте 4 ст. 195 НК РФ установлено, что при обнаружении недостачи алкогольной продукции дата ее реализации (передачи) определяется как день обнаружения недостачи. Приведенное правило, как указано в п. 4 ст. 195 НК РФ, не распространяется на случаи недостачи в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

В целях гл. 25 "Налог на прибыль организаций" части второй НК РФ в подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ установлено, что нормы естественной убыли утверждаются в порядке, установленном Правительством РФ. На основании и во исполнение приведенного положения Правительством РФ издано Постановление от 12 ноября 2002 г. N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей" <*>.

--------------------------------

<*> СЗ РФ. 2002. N 46. Ст. 4596.

Целесообразно привести положения Методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли, утвержденных во исполнение указанного Постановления Правительства РФ Приказом Министерства экономического развития и торговли РФ от 31 марта 2003 г. N 95 <*>:

--------------------------------

<*> Экономика и жизнь. 2003. N 23.

нормы естественной убыли применяются для определения величины потерь при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей, которые приравниваются к материальным расходам для целей налогообложения при исчислении и уплате налога на прибыль. На величину указанных потерь организации - плательщики налога на прибыль имеют право в соответствии со ст. 247 гл. 25 НК РФ уменьшить величину прибыли для целей налогообложения;

под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров;

норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение;

норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем;

к естественной убыли не следует относить технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования;

в нормы естественной убыли не следует включать потери товарно-материальных ценностей при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях, а также все виды аварийных потерь;

по товарно-материальным ценностям, принятым в пункте назначения путем счета или по трафаретной массе, нормы естественной убыли применять не рекомендуется;

нормы естественной убыли не следует распространять на товарно-материальные ценности, принимаемые и сдаваемые путем счета или по трафаретной массе, хранящиеся и (или) транспортируемые в герметичной таре (запаянные, с применением герметиков, уплотнений и др.), а также хранящиеся в резервуарах повышенного давления;

при транзитной поставке нормы естественной убыли товарно-материальных ценностей при хранении применять не следует;

нормы естественной убыли товарно-материальных ценностей целесообразно устанавливать для двух периодов года: осенне-зимнего (с 1 октября по 31 марта) и весенне-летнего (с 1 апреля по 30 сентября), а также в зависимости от типа и вместимости технологического оборудования для хранения и транспортировки;

нормы естественной убыли с учетом технологических условий хранения и транспортировки товарно-материальных ценностей подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже чем один раз в пять лет. В процессе пересмотра в соответствии с целесообразностью допускается возможность как отмены ранее действовавших норм, так и введения новых. Пересмотр, разработка и утверждение норм естественной убыли, находящихся в совместном ведении нескольких федеральных органов исполнительной власти, следует осуществлять путем подготовки совместных нормативных правовых актов;

нормы естественной убыли в части потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей следует подвергать инвентаризации и периодически пересматривать в соответствии с принципом подведомственности федеральным органам исполнительной власти;

в целях учета климатического фактора, влияющего на естественную убыль товарно-материальных ценностей при их транспортировке и (или) хранении в пределах установленных норм, субъекты Российской Федерации целесообразно подразделить на три климатические группы (приведены в Методических рекомендациях).

Следует отметить, что во исполнение Постановления Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. N 814 нормы естественной убыли алкогольной продукции к настоящему времени пока не утверждены.

Статья 196. Налоговые режимы в отношении алкогольной продукции

1. Хранение, транспортировка и поставка (передача) покупателям либо структурному подразделению налогоплательщика, осуществляющему оптовую или розничную реализацию, алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов, за исключением вин натуральных, в том числе шампанских, игристых, газированных, шипучих, производимой на территории Российской Федерации, осуществляются в соответствии с условиями режима налогового склада.

(в ред. Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 28.07.2004 N 86-ФЗ)

2. В период нахождения алкогольной продукции под действием режимов налогового склада указанная продукция не считается реализованной и в отношении этой продукции не возникает обязательство по уплате акциза.

(в ред. Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ)

Комментарий к статье 196

1. В пункте 1 ст. 196 НК РФ установлено, что в соответствии с условиями режима налогового склада осуществляются следующие операции с алкогольной продукцией:

хранение;

транспортировка;

поставка (передача) покупателям;

поставка (передача) структурному подразделению налогоплательщика, осуществляющему оптовую или розничную реализацию.

Действие режима налогового склада распространяется на производимую на территории Российской Федерации алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9%, за исключением вин натуральных, в том числе шампанских, игристых, газированных, шипучих.

Режим налогового склада определен в ст. 197 НК РФ (см. комментарий к ст. 197).

С 1 января 2005 г., в связи со вступлением в силу Федерального закона от 28 июля 2004 г. N 86-ФЗ, внесшего изменения в п. 1 ст. 196 НК РФ:

исключены из сферы действия п. 1 ст. 196 НК РФ вина натуральные, в том числе шампанские, игристые, газированные, шипучие;

в соответствии с условиями режима налогового склада осуществляются поставка (передача) алкогольной продукции структурному подразделению налогоплательщика, осуществляющему не только розничную, но и оптовую реализацию.

2. Как установлено в п. 2 ст. 196 НК РФ, в период нахождения алкогольной продукции под действием режимов налогового склада указанная продукция не считается реализованной и в отношении этой продукции не возникает обязательство по уплате акциза.

Согласно п. 3 ст. 197 НК РФ момент отгрузки (передачи) алкогольной продукции с акцизного склада покупателям либо своему структурному подразделению, осуществляющему ее оптовую или розничную реализацию, считается моментом завершения действия режима налогового склада. При этом в соответствии с п. 4 ст. 195 НК РФ в целях гл. 22 НК РФ дата реализации (передачи) алкогольной продукции с акцизного склада определяется как день завершения действия режима налогового склада.

Статья 197. Режим налогового склада

(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)

1. Под режимом налогового склада понимается комплекс мер и мероприятий налогового контроля, осуществляемых налоговыми органами в соответствии с пунктом 1 статьи 82 настоящего Кодекса в отношении алкогольной продукции с момента окончания ее производства и (или) поступления на склад (далее - акцизный склад) до момента ее отгрузки (передачи) покупателям либо структурному подразделению налогоплательщика, осуществляющему оптовую или розничную реализацию.

(в ред. Федерального закона от 28.07.2004 N 86-ФЗ)

2. Под действием режима налогового склада находятся территория, на которой расположены производственные помещения, используемые налогоплательщиком для производства алкогольной продукции, а также расположенные вне этой территории специально учреждаемые акцизные склады для хранения этой продукции и акцизные склады оптовых организаций. Хранение указанной продукции до ее отгрузки (передачи) покупателям либо структурному подразделению налогоплательщика, осуществляющему оптовую или розничную реализацию, в иных местах, за исключением акцизных складов и транспортных средств при перевозке в режиме транспортировки, запрещается.

(в ред. Федерального закона от 28.07.2004 N 86-ФЗ)

3. Момент отгрузки (передачи) алкогольной продукции с акцизного склада покупателям либо своему структурному подразделению, осуществляющему ее оптовую или розничную реализацию, считается моментом завершения действия режима налогового склада.

(в ред. Федерального закона от 28.07.2004 N 86-ФЗ)

При освобождении алкогольной продукции от акциза в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах моментом завершения действия режима налогового склада в отношении таких товаров является дата вступления в силу соответствующего акта или иная указанная в нем дата.

4. Алкогольная продукция, находящаяся под действием режима налогового склада, хранится под контролем налогового органа в специально выделенных обустроенных помещениях.

5. Акцизные склады учреждаются организациями, признаваемыми налогоплательщиками в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 179 настоящего Кодекса, при наличии соответствующего разрешения, выдаваемого в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, регулирующим производство и оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции.

6. При нахождении алкогольной продукции на акцизных складах с ней могут производиться исключительно операции по обеспечению сохранности, контролю качества, маркировке, а также по подготовке ее к продаже и транспортировке.

7. Порядок хранения алкогольной продукции, находящейся под действием режима налогового склада, устанавливается Министерством финансов Российской Федерации.

(в ред. Федерального закона от 29.06.2004 N 58-ФЗ)

Комментарий к статье 197

1. В пункте 1 ст. 197 НК РФ определено, что под режимом налогового склада понимается комплекс мер и мероприятий налогового контроля, осуществляемых налоговыми органами в соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ в отношении алкогольной продукции с момента окончания ее производства и (или) поступления на склад (далее - акцизный склад) до момента ее отгрузки (передачи) покупателям либо структурному подразделению налогоплательщика, осуществляющему оптовую или розничную реализацию.

Согласно п. 1 ст. 82 части первой НК РФ (в ред. Федерального закона от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ) налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

Blog

Акцизы комментарий к главе 22 налогового кодекса РФ