Практическое пособие по ндфл часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндфл
| Вид материала | Документы |
- Практическое пособие по налогу на прибыль часть I. Общие положения глава налогоплательщики, 7093.8kb.
- Практическое пособие по ндс часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндс, 12030kb.
- Программа прохождения практики по профилю специальности студентами III, 26.82kb.
- Рекомендации по заполнению сведений о доходах физических лиц по форме №2-ндфл «справка, 96.21kb.
- Рекомендации по заполнению сведений о доходах физических лиц по форме №2-ндфл "справка, 107.34kb.
- Рекомендации по заполнению формы 2-ндфл "Справка о доходах физического лица за 20 год", 658.35kb.
- Пояснительная записка к справке по форме 2-ндфл, 22.69kb.
- Статья 219 нк РФ, 302.51kb.
- Эксперт Эврики Наталья Потапкина ответила на вопросы участников бесплатного вебинара, 87.25kb.
- Практическое пособие по налогу на имущество организаций часть I. Общие положения глава, 10536.78kb.
9.3.3. ВЫПЛАТА ВЫИГРЫШЕЙ ФИЗИЧЕСКОМУ ЛИЦУ ОРГАНИЗАТОРОМ
ЛОТЕРЕИ, ТОТАЛИЗАТОРА, ИНЫХ ОСНОВАННЫХ НА РИСКЕ ИГР
Граждане, получившие доход от выигрышей, уплачивают НДФЛ самостоятельно (пп. 5 п. 1 ст. 228 НК РФ). Следовательно, юридическое лицо налоговым агентом не признается.
Рассмотрим вопрос, кто же относится к организаторам таких игр, поскольку этот критерий является основанием для освобождения организации от обязанностей налогового агента.
9.3.3.1. КТО ПРИЗНАЕТСЯ ОРГАНИЗАТОРОМ
ЛОТЕРЕИ, ТОТАЛИЗАТОРА И ИНЫХ ИГР
Юридическое лицо может быть организатором лотереи, если оно создано и находится на территории РФ и получило разрешение на проведение лотереи (п. 6 ст. 2 Федерального закона от 11.11.2003 N 138-ФЗ "О лотереях") (далее - Закон N 138-ФЗ).
Такое разрешение выдается Федеральной налоговой службой, органами исполнительной власти субъектов РФ или муниципальных образований в зависимости от масштаба проведения лотереи - на территории всей России, региона или города (ст. 6 Закона N 138-ФЗ, п. 2 Постановления Правительства РФ от 05.07.2004 N 338 "О мерах по реализации Федерального закона "О лотереях").
Понятие организаторов тотализатора и других игр, основанных на риске (например, игорного заведения, букмекерской конторы), содержится в ст. 364 НК РФ. Указанные лица обязаны иметь лицензию на осуществление своей деятельности (пп. 76, 77, 104 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", Постановление Правительства РФ от 17.07.2007 N 451 "Об утверждении Положения о лицензировании деятельности по организации и проведению азартных игр в букмекерских конторах и тотализаторах").
Итак, если юридическое лицо отвечает указанным требованиям, налоговым агентом оно не является.
9.3.3.2. ЯВЛЯЕТСЯ ЛИ ОРГАНИЗАТОР СТИМУЛИРУЮЩЕЙ
ЛОТЕРЕИ НАЛОГОВЫМ АГЕНТОМ
Сложнее обстоит дело с организациями, которые проводят стимулирующие лотереи. Стимулирующая лотерея - это лотерея, право на участие в которой не связано с внесением платы и призовой фонд которой формируется за счет средств организатора лотереи (пп. 2 п. 3 ст. 3 Закона N 138-ФЗ). Для проведения стимулирующей лотереи не нужно получать разрешение, достаточно уведомить об этом уполномоченные органы (ст. 7 Закона N 138-ФЗ, п. 1 Правил проведения стимулирующих лотерей, утвержденных Приказом Минфина России от 09.08.2004 N 66н). Обычно такие лотереи проводятся с целью рекламы товаров, работ, услуг, стимулирования спроса на них и создания положительного имиджа компании.
В связи с этим, по мнению контролирующих органов, стимулирующая лотерея не относится к играм, основанным на риске. А следовательно, правила ст. 228 НК РФ о самостоятельной уплате НДФЛ физическим лицом на такие ситуации не распространяются. То есть организация, проводящая стимулирующую лотерею, будет являться налоговым агентом и должна удержать НДФЛ у победителя (см., например, Письма Минфина России от 29.08.2006 N 03-05-01-04/253, от 18.07.2006 N 03-05-01-04/215, от 14.11.2007 N 03-04-06-01/392, Письмо ФНС России от 02.03.2006 N 04-1-03/115).
Несмотря на мнение налоговых органов, некоторые арбитражные суды не относят организации, проводящие стимулирующие лотереи, к налоговым агентам (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.04.2006 N А28-16053/2005-526/28).
Обратите внимание!
При проведении стимулирующей лотереи в любом случае не нужно удерживать НДФЛ, если:
- сумма выигрыша (стоимость приза) составила менее 4000 руб. (п. 28 ст. 217 НК РФ);
- выигрыш получен в натуральной форме (приз) и организация не выплачивает денежных средств налогоплательщику. В этом случае она должна сообщить о невозможности удержать налог в налоговую инспекцию в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ.
Итак, мы рассмотрели случаи, когда организация не является налоговым агентом, поэтому не должна удерживать НДФЛ и перечислять его в бюджет.
При этом на практике существует спорный вопрос об исполнении в этих случаях иных обязанностей налогового агента, в частности, по ведению учета выплаченных доходов и представлению отчетности по форме 2-НДФЛ в налоговые органы.
Примечание
Подробнее об этом вы можете узнать в разд. 10.2 "Кто не обязан вести налоговый учет" и разд. 18.2 "В каких случаях оформляется справка о доходах".
9.3.4. ПОДАРКИ ФИЗИЧЕСКИМ ЛИЦАМ
Исчислять и платить НДФЛ с подарков должны сами физические лица. Это следует из пп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ. Такого же мнения придерживаются и в Минфине России (Письма от 11.11.2008 N 03-04-05-01/418, от 27.10.2008 N 03-11-04/2/161, от 27.10.2008 N 03-04-06-01/316, от 27.10.2008 N 03-04-06-01/315, от 20.10.2008 N 03-04-06-01/309, от 08.10.2008 N 03-04-06-01/295, от 07.10.2008 N 03-04-06-01/294).
Отметим, что такое правило было введено с 1 января 2008 г. А до 2008 г. исчислять и удерживать налог с подарков был обязан налоговый агент.
Подарками считаются как вещи в натуральной форме, так и денежные средства. Это следует из ст. 128, п. 1 ст. 572 ГК РФ, а также из содержания пп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ.
Суды также разделяют мнение о том, что деньги могут быть объектом дарения (см. Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.06.2008 N А33-9556/07-Ф02-2756/08, ФАС Северо-Западного округа от 26.03.2008 N А66-5098/2007).
При этом важно четко представлять, что дарение носит исключительно безвозмездный характер (п. 1 ст. 572 ГК РФ). Поэтому выдача подарка не должна быть обусловлена какими-либо встречными обязанностями со стороны физического лица (например, покупкой у организации товара, частичной оплатой стоимости подарка и т.п.). В противном случае дарения не возникает, и вы как налоговый агент будете обязаны удержать и уплатить в бюджет НДФЛ.
Несмотря на изменения, внесенные в Налоговый кодекс РФ, налоговики по-прежнему считают, что при выдаче подарков НДФЛ должен удержать налоговый агент (Письма ФНС России от 17.06.2008 N 3-5-03/149@ (п. 2), УФНС России по г. Москве от 17.04.2008 N 28-11/037306).
Причем ФНС России вопреки нормам законодательства пришла к выводу, что доходы в виде подарков и доходы, полученные в порядке дарения, имеют различную природу.
Так, по мнению ФНС России, к доходам, полученным в порядке дарения, относятся дары, переданные физическому лицу на основании договора дарения, заключенного в письменной форме и требующего регистрации, и не относящиеся к подаркам.
Подарками же, как считают налоговики, является безвозмездная передача физическому лицу любых вещей юридическим лицом (индивидуальным предпринимателем) (кроме недвижимости, транспортных средств, акций, паев, долей), передача которых не требует регистрации договора дарения (п. 2 Письма ФНС России от 17.06.2008 N 3-5-03/149@).
9.3.5. ВЫПЛАТА ВОЗНАГРАЖДЕНИЙ НАСЛЕДНИКАМ
(ПРАВОПРЕЕМНИКАМ) АВТОРОВ
С 1 января 2008 г. физические лица сами исчисляют и уплачивают в бюджет НДФЛ с вознаграждений, которые они получили как наследники (правопреемники):
- авторов произведений науки, литературы, искусства;
- авторов изобретений, полезных моделей и промышленных образцов (пп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ).
До 2008 г. обязанность по исчислению и уплате НДФЛ с указанных доходов исполнял налоговый агент.
По данному вопросу также см. Письма ФНС России от 04.06.2008 N 3-5-04/83@, от 18.03.2008 N 04-2-05/0966@, УФНС России по г. Москве от 15.04.2008 N 28-10/036463.
Обратите внимание!
Если вознаграждение получают сами авторы, НДФЛ с таких выплат удерживает налоговый агент в общем порядке (Письмо Минфина России от 21.08.2007 N 03-04-06-01/300).
9.3.6. ВЫПЛАТА ДОХОДОВ, КОТОРЫЕ НЕ ПОДЛЕЖАТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЮ
Выше мы рассмотрели ситуации, когда физические лица должны самостоятельно исчислять и платить НДФЛ. Поэтому у организации обязанностей налогового агента не возникает.
Но помимо этого нужно помнить, что в отношении отдельных видов доходов НДФЛ уплачиваться не должен вовсе. Соответственно, исчислять с этих доходов НДФЛ налоговый агент не вправе. Перечень не облагаемых НДФЛ доходов содержится в ст. 217 НК РФ и является исчерпывающим (см. также Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.06.2008 N Ф04-3698/2008(6798-А27-29), которое оставлено в силе Определением ВАС РФ от 05.11.2008 N 12980/08).
Примечание
Подробнее о том, какие доходы не подлежат обложению НДФЛ, вы можете узнать в разд. 2.2.2 "Доходы, не учитываемые при налогообложении".
9.4. ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ, УДЕРЖАНИЯ И УПЛАТЫ НДФЛ
Для того чтобы правильно и своевременно произвести расчеты с бюджетом по налогу на доходы физических лиц, вам необходимо выполнить следующие действия:
1) исчислить сумму НДФЛ;
2) удержать налог из доходов физического лица;
3) перечислить налог в бюджет.
Давайте подробно остановимся на каждом действии, поскольку при их выполнении у бухгалтера зачастую возникают определенные трудности.
9.4.1. ИСЧИСЛЯЕМ НАЛОГ
Исчислять НДФЛ нужно по каждому физическому лицу. Кроме того, налог рассчитывается отдельно по каждой ставке, которая предусмотрена для соответствующего вида дохода.
НДФЛ исчисляется в полных рублях: сумма налога менее 50 коп. отбрасывается, а 50 коп. и более округляются до полного рубля (п. 4 ст. 225 НК РФ).
Примечание
Подробнее о ставках налога на доходы физических лиц вы можете узнать в гл. 7 "Налоговые ставки".
9.4.1.1. РАСЧЕТ НДФЛ ПО СТАВКЕ 13%
Если вы выплачиваете доход, облагаемый НДФЛ по ставке 13% (заработную плату, вознаграждение по гражданско-правовым договорам и пр.), исчисление налога вы производите в следующем порядке (п. 3 ст. 226 НК РФ):
1. По итогам каждого месяца определяется налоговая база нарастающим итогом с начала года.
Налоговая база рассчитывается исходя из всех доходов, начисленных за этот период и облагаемых по ставке 13% (в том числе и выплачиваемых в натуральной форме), за минусом налоговых вычетов, на которые работник имеет право и которые могут быть предоставлены налоговым агентом (п. 3 ст. 210 НК РФ):
┌──────────────────────┐ ┌────────────────────┐ ┌─────────────────────────┐
│ Налоговая база │ = │ Доходы (13%) │ - │ Ст, Им, Проф вычеты │
└──────────────────────┘ └────────────────────┘ └─────────────────────────┘
где Ст, Им, Проф вычеты - стандартные, имущественные, профессиональные вычеты, которые предоставляются работнику в соответствии со ст. 218, пп. 2 п. 1 ст. 220, ст. 221 НК РФ.
Примечание
Подробнее о порядке расчета налоговой базы и предоставлении налоговых вычетов вы можете узнать в гл. 4 "Налоговая база по НДФЛ" и гл. 3 "Налоговые вычеты".
Согласно буквальному прочтению п. 3 ст. 226 НК РФ в налоговой базе нужно учесть все доходы, которые за этот период были именно начислены.
Однако данную норму нужно применять с учетом правил, установленных в ст. 223 НК РФ, которая предусматривает момент фактического получения физическим лицом дохода.
Так, доходы в виде заработной платы, отпускных, а также других выплат, входящих в систему оплаты труда, учитываются в налоговой базе того периода, за который они были начислены <1>.
--------------------------------
<1> Минфин России по данному вопросу придерживается другой позиции. Так, финансисты считают, что отпускные не являются оплатой труда и, соответственно, должны учитываться в доходах того месяца, в котором они выплачены (Письмо Минфина России от 06.03.2008 N 03-04-06-01/49). Такое же мнение и у ФНС России (Письма от 09.07.2008 N 3-5-04/238@, от 09.01.2008 N 18-0-09/0001).
Например, если заработную плату за октябрь вы выплатили в начале ноября, то эту сумму тем не менее нужно включить в налоговую базу в октябре. При этом ее нужно отразить в налоговой карточке по форме 1-НДФЛ в поле того месяца, за который начислен доход (т.е. за октябрь).
Иные доходы (суммы материальной помощи, подлежащие налогообложению, вознаграждения по гражданско-правовым договорам и пр.) нужно включать в налоговую базу в периоде их выплаты, а не начисления.
Например, материальная помощь работнику была начислена в одном месяце, а выплачена в другом. В этом случае она включается в налоговую базу того периода, в котором была выплачена.
При расчете налоговой базы вы не учитываете доходы, которые получены физическим лицом от других налоговых агентов (абз. 3 п. 3 ст. 226 НК РФ).
Например, работник принят на работу в мае. До этого времени (с января по апрель) он работал в другой организации. При исчислении НДФЛ по новому месту работы в налоговую базу нужно включать только те доходы, которые работник начал получать с мая.
В то же время величину доходов в текущем году, полученных работником по предыдущему месту работы, нужно знать в целях предоставления сотруднику стандартных налоговых вычетов. Эту информацию вы можете получить из справки по форме 2-НДФЛ, которую работник должен представить с предыдущего места работы для подтверждения своего права на вычеты (абз. 2 п. 3 ст. 218 НК РФ).
2. Рассчитываем сумму налога, приходящуюся на исчисленную с начала года налоговую базу, по формуле (п. 1 ст. 225 НК РФ):
┌────────────┐ ┌──────────────────────┐
│ НДФЛ │ = │ Налоговая база │ x 13%.
└────────────┘ └──────────────────────┘
3. Рассчитываем сумму налога, которую нужно удержать и уплатить в соответствующем месяце.
Эта сумма определяется путем уменьшения налога, исчисленного с начала года, на сумму налога, удержанного у физического лица в предыдущие месяцы (п. 3 ст. 226 НК РФ).
При этом не учитываем суммы налога, которые удержаны другими налоговыми агентами (абз. 3 п. 3 ст. 226 НК РФ).
┌─────────────────────┐ ┌───────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
│НДФЛ за текущий месяц│ = │ НДФЛ с начала года │ - │НДФЛ за предыдущий месяц│
└─────────────────────┘ └───────────────────────┘ └────────────────────────┘
где НДФЛ за текущий месяц - сумма налога, подлежащая удержанию и уплате в месяце, за который производится расчет НДФЛ;
НДФЛ с начала года - сумма налога, которая исчислена с начала года нарастающим итогом по текущий месяц включительно;
НДФЛ за предыдущий месяц - сумма налога, которая удержана с начала года по предыдущий месяц включительно.
Данные о суммах доходов физического лица, рассчитанной налоговой базе и исчисленного налога нужно ежемесячно заносить в налоговые карточки по форме 1-НДФЛ.
Примечание
Подробнее об учете налоговым агентом выплаченных доходов, исчисленных с него суммах НДФЛ вы можете узнать в гл. 10 "Налоговый учет по форме 1-НДФЛ".
ПРИМЕР
исчисления НДФЛ налоговым агентом
Ситуация
С начала 2008 г. менеджеру отдела сбыта А.В. Смелянской ежемесячно начисляется заработная плата в размере 30 000 руб.
В марте и июне 2008 г. по итогам работы за I и II кварталы работнице были выплачены премии по 6000 руб.
Предположим, в сентябре 2008 г. сотрудница получила материальную помощь в размере 3000 руб., а в октябре ей выдали приз как лучшему менеджеру отдела сбыта стоимостью 6000 руб.
А.В. Смелянская имеет двоих детей в возрасте 5 и 9 лет. Работница написала заявление о предоставлении ей стандартных вычетов на детей.
Рассчитаем сумму НДФЛ за октябрь 2008 г.
Решение
1. Определим размер налогооблагаемого дохода работника за период январь - октябрь 2008 г. в целях расчета налоговой базы. В него будут включаться:
а) 300 000 руб. - заработная плата нарастающим итогом с января по октябрь;
б) 12 000 руб. - премии, выплаченные в указанном периоде;
в) 6000 руб. - стоимость приза.
Сумма материальной помощи, выплачиваемая работнику, не подлежит налогообложению в пределах 4000 руб. (абз. 4 п. 28 ст. 217 НК РФ). Поэтому материальную помощь в размере 3000 руб., выплаченную А.В. Смелянской, не включаем в состав налогооблагаемого дохода.
2. Определим размер вычетов, которые будут предоставлены А.В. Смелянской.
В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ работник имеет право получить стандартный налоговый вычет на каждого ребенка в размере 600 руб. Такой вычет предоставляется работодателем в каждом месяце, доход в котором не превысит 40 000 руб. (нарастающим итогом с начала года).
Поскольку доход А.В. Смелянской в феврале 2008 г. превысил 40 000 руб., налоговый вычет будет предоставлен только в январе в размере 1200 руб. на двух детей.
Оснований для предоставления иных налоговых вычетов не имеется.
3. Определим размер налоговой базы нарастающим итогом с начала 2008 г. по октябрь включительно:
НБ (янв. - окт.) = 300 000 руб. + 12 000 руб. + 6000 руб. - 1200 руб. = 316 800 руб.
4. Рассчитаем сумму налога, которая приходится на всю исчисленную налоговую базу:
316 800 руб. x 13% = 41 184 руб.
5. Рассчитаем сумму налога, которая удержана с января по сентябрь, и сумму налога, которую нужно удержать у работника в октябре 2008 г.:
НБ (янв. - сент.) = 270 000 руб. + 12 000 руб. - 1200 руб. = 280 800 руб.
НДФЛ (янв. - сент.) = 280 800 руб. x 13% = 36 504 руб.
НДФЛ (окт.) = 41 184 руб. - 36 504 руб. = 4680 руб.
Итак, НДФЛ за октябрь 2008 г. составил 4680 руб. Эту сумму организация должна удержать у работницы и перечислить в бюджет.
Подробно все произведенные расчеты представлены в таблице.
Расчет налоговой базы и налога на доходы физических лиц
| Наименование показателя | Январь | Февраль | Март | Апрель | Май | Июнь | Июль | Август | Сентябрь | Октябрь | Итого |
| Заработная плата | 30 000 | 30 000 | 30 000 | 30 000 | 30 000 | 30 000 | 30 000 | 30 000 | 30 000 | 30 000 | 300 000 |
| Премии | - | - | 6 000 | - | - | 6 000 | - | - | - | - | 12 000 |
| Стоимость приза | - | - | - | - | - | - | - | - | - | 6 000 | 6 000 |
| Материальная помощь | - | - | - | - | - | - | - | - | 3 000 | - | 3 000 |
| Необлагаемые суммы дохода | - | - | - | - | - | - | - | - | 3 000 | - | 3 000 |
| Стандартные налоговые вычеты | 1 200 | - | - | - | - | - | - | - | - | - | 1 200 |
| Налоговая база с начала года (Доходы - Необлагаемые доходы - Вычеты) | 28 800 (30 000 - 1200) | 58 800 | 94 800 | 124 800 | 154 800 | 190 800 | 220 800 | 250 800 | 280 800 (250 800 + 30 000 + 3000 - 3000) | 316 800 (280 800 + 30 000 + 6000) | 316 800 |
| Налог, исчисленный с начала года (НБ x 13%) | 3 744 | 7 644 | 12 324 | 16 224 | 20 124 | 24 804 | 28 704 | 32 604 | 36 504 | 41 184 | 41 184 |
| Налог, удерживаемый ежемесячно | 3 744 | 3 900 | 4 680 | 3 900 | 3 900 | 4 680 | 3 900 | 3 900 | 3 900 | 4 600 | 41 184 |