Практическое пособие по ндфл часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндфл
| Вид материала | Документы |
- Практическое пособие по налогу на прибыль часть I. Общие положения глава налогоплательщики, 7093.8kb.
- Практическое пособие по ндс часть I. Общие положения глава налогоплательщики ндс, 12030kb.
- Программа прохождения практики по профилю специальности студентами III, 26.82kb.
- Рекомендации по заполнению сведений о доходах физических лиц по форме №2-ндфл «справка, 96.21kb.
- Рекомендации по заполнению сведений о доходах физических лиц по форме №2-ндфл "справка, 107.34kb.
- Рекомендации по заполнению формы 2-ндфл "Справка о доходах физического лица за 20 год", 658.35kb.
- Пояснительная записка к справке по форме 2-ндфл, 22.69kb.
- Статья 219 нк РФ, 302.51kb.
- Эксперт Эврики Наталья Потапкина ответила на вопросы участников бесплатного вебинара, 87.25kb.
- Практическое пособие по налогу на имущество организаций часть I. Общие положения глава, 10536.78kb.
2.1. ЧТО ПРИЗНАЕТСЯ ДОХОДАМИ
По общему правилу доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме (ст. 41 НК РФ).
Но не всякая экономическая выгода будет признана доходом физического лица, а только та, которую можно оценить и определить по правилам гл. 23 НК РФ (ст. 41 НК РФ).
Итак, экономическая выгода признается доходом физического лица, если одновременно соблюдаются три условия:
1) она подлежит получению деньгами или иным имуществом;
2) ее размер можно оценить;
3) она может быть определена по правилам гл. 23 НК РФ.
Например, при продаже (покупке) кредитными организациями иностранной валюты физическим лицам может возникнуть положительная разница между курсом такой продажи (покупки) и курсом, установленным Центральным банком РФ. Если размер этой экономической выгоды еще установить можно, то определить ее по правилам гл. 23 НК РФ не получится. Дело в том, что в гл. 23 НК РФ в числе доходов не поименована положительная курсовая разница. Не указан такой доход и в виде материальной выгоды (Письма Минфина России от 04.07.2008 N 03-04-06-01/186, от 16.04.2008 N 03-04-03-01/92, от 16.04.2008 N 03-04-06-01/92, от 21.07.2005 N 03-05-01-04/242 (п. 2), ФНС России от 30.06.2006 N 04-1-03/366, УФНС России по г. Москве от 03.08.2007 N 28-11/074491).
2.2. КЛАССИФИКАЦИЯ ДОХОДОВ
Все доходы, которые получены физическим лицом, можно условно разделить на две группы:
1) доходы, которые учитываются при налогообложении (ст. 208 НК РФ);
2) доходы, которые не учитываются при налогообложении (п. п. 2, 5 ст. 208, ст. ст. 215, 217 НК РФ).
При этом доходы, которые учитываются при налогообложении, подразделяются:
- на доходы от источников в РФ;
- доходы от источников за пределами РФ (ст. ст. 208, 209 НК РФ).
┌──────────────┬────────────────────────────┬─────────────────────────────┐
│ │ Учитываемые │Доходы от источников в РФ │
│ │ при налогообложении ├─────────────────────────────┤
│ ДОХОДЫ │ │Доходы от источников за │
│ │ │пределами РФ │
│ ├────────────────────────────┴─────────────────────────────┤
│ │ Не учитываемые при налогообложении │
└──────────────┴──────────────────────────────────────────────────────────┘
2.2.1. ДОХОДЫ, УЧИТЫВАЕМЫЕ ПРИ НАЛОГООБЛОЖЕНИИ
Как мы отмечали ранее, доходы физического лица, которые учитываются при налогообложении, могут быть получены как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ.
Открытый перечень таких доходов установлен ст. 208 НК РФ. Это означает, что учесть в составе доходов следует и те доходы, которые прямо не предусмотрены в данном перечне, за исключением, конечно, доходов, не учитываемых для целей налогообложения.
| Вид дохода | Источник получения дохода | |
| в РФ | за пределами РФ | |
| Основание | ||
| Дивиденды | пп. 1 п. 1 ст. 208 НК РФ | пп. 1 п. 3 ст. 208 НК РФ |
| Проценты | ||
| Страховые выплаты | пп. 2 п. 1 ст. 208 НК РФ | пп. 2 п. 3 ст. 208 НК РФ |
| Доходы от авторских или иных смежных прав | пп. 3 п. 1 ст. 208 НК РФ | пп. 3 п. 3 ст. 208 НК РФ |
| Доходы от сдачи в аренду или иного использования имущества | пп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ | пп. 4 п. 3 ст. 208 НК РФ |
| Доходы от реализации недвижимого имущества | пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ | пп. 5 п. 3 ст. 208 НК РФ |
| Доходы от реализации акций или иных ценных бумаг | ||
| Доходы от реализации долей участия в уставных капиталах организаций | ||
| Доходы от реализации прав требования | ||
| Доходы от реализации иного имущества | ||
| Вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей | пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ | пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ |
| Вознаграждение за выполненную работу | ||
| Вознаграждение за оказанную услугу | ||
| Вознаграждение за совершение действия | ||
| Вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления организации | ||
| Пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты | пп. 7 п. 1 ст. 208 НК РФ | пп. 7 п. 3 ст. 208 НК РФ |
| Доходы, полученные от использования любых транспортных средств | пп. 8 п. 1 ст. 208 НК РФ | пп. 8 п. 3 ст. 208 НК РФ |
| Штрафы и иные санкции, полученные за простой (задержку) любых транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) | ||
| Доходы от трубопроводов, линий электропередачи (ЛЭП), линий оптико- волоконной и (или) беспроводной связи, иных средств связи, включая компьютерные сети | пп. 9 п. 1 ст. 208 НК РФ | - |
| Выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц | пп. 9.1 п. 1 ст. 208 НК РФ | - |
| Иные доходы | пп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ | пп. 9 п. 3 ст. 208 НК РФ |
Бывают ситуации, когда налогоплательщик (или налоговый агент) затрудняется определить, от какого источника доход получен - от источника в РФ или за ее пределами. Если такая ситуация возникла, то за ее разрешением нужно обратиться с письменным запросом в Минфин России. Именно это ведомство вправе определять категорию полученных доходов (п. 4 ст. 208 НК РФ).
В аналогичном порядке определяется доля указанных доходов, которая может быть отнесена к доходам от источников в РФ, и доля, которая может быть отнесена к доходам от источников за пределами РФ (п. 4 ст. 208 НК РФ).
2.2.2. ДОХОДЫ, НЕ УЧИТЫВАЕМЫЕ ПРИ НАЛОГООБЛОЖЕНИИ
Некоторые доходы освобождены от налогообложения НДФЛ. Их перечень предусмотрен ст. ст. 215 и 217 НК РФ. В частности, к доходам, освобождаемым от налогообложения НДФЛ, относятся доходы в виде:
- пособий по беременности и родам (п. 1 ст. 217 НК РФ);
- алиментов (п. 5 ст. 217 НК РФ);
- компенсаций стоимости путевок (п. 9 ст. 217 НК РФ);
- оплаты лечения и медицинского обслуживания (п. 10 ст. 217 НК РФ);
- других доходов, поименованных в ст. ст. 215 и 217 НК РФ.
Перечень освобождаемых доходов является закрытым (ст. ст. 215 и 217 НК РФ). Следовательно, все иные виды доходов, не поименованные в данном перечне, подлежат налогообложению НДФЛ.
Например, в декабре 2007 г. руководством организации принято решение оказать всем работникам материальную помощь в размере 5000 руб. Поскольку суммы материальной помощи, выплаченной работникам в пределах 4000 руб., не облагаются НДФЛ, то работодатель не должен исчислять и удерживать НДФЛ с этих сумм (п. 28 ст. 217 НК РФ). Однако с суммы превышения, составляющей 1000 руб. по каждому работнику, работодатель обязан исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ (см. дополнительно Письмо УФНС России по г. Москве от 02.08.2007 N 28-10/073579@).
2.3. ЧТО НЕ ПРИЗНАЕТСЯ ДОХОДАМИ
2.3.1. ДОХОДЫ, НЕ ПРИЗНАВАЕМЫЕ ОБЪЕКТОМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Для целей налогообложения не признаются доходами доходы от операций, связанных с имущественными и неимущественными отношениями между членами семьи и (или) близкими родственниками (п. 5 ст. 208 НК РФ).
Согласно положениям Семейного кодекса РФ членами семьи являются супруги, родители и дети, усыновители и усыновленные (ст. 2 СК РФ). А близкими родственниками - родственники по прямой восходящей и нисходящей линии. К ним относятся родители и дети, дедушка, бабушка и внуки, полнородные и неполнородные (имеющие общих отца или мать) братья и сестры (ст. 14 СК РФ).
Причем семья рассматривается как единое целое, и поэтому в ее состав входят родители как мужа, так и жены. Такой вывод содержится в Постановлении ФАС Московского округа от 29.09.2008 N КА-А40/6198-08-О.
Например, родители, которые находятся в длительной заграничной командировке, раз в месяц направляют сыну - студенту вуза денежные средства.
Доход сына в виде денежных поступлений от родителей не признается доходом для целей налогообложения, поскольку он получен от операций, связанных с имущественными отношениями между членами семьи. Следовательно, декларировать такой доход и платить с него НДФЛ молодой человек не обязан.
Однако доходы, которые получены указанными физическими лицами в результате заключения между ними договоров гражданско-правового характера или трудовых соглашений, признаются доходами и облагаются НДФЛ в общеустановленном порядке (п. 5 ст. 208 НК РФ).
Например, индивидуальный предприниматель И.И. Петров заключил со своей супругой Т.И. Петровой договор возмездного оказания услуг. По условиям договора Т.И. Петрова, юрист по образованию, обязуется осуществить полное юридическое сопровождение сделок, направленных на приобретение И.И. Петровым ряда объектов недвижимости для использования в предпринимательской деятельности. Вознаграждение, полученное Т.И. Петровой по указанному договору, признается ее доходом и облагается НДФЛ в общеустановленном порядке.
2.3.2. ДОХОДЫ, НЕ ПРИЗНАВАЕМЫЕ ДОХОДАМИ,
ПОЛУЧЕННЫМИ ОТ ИСТОЧНИКОВ В РФ
Доходы физического лица, полученные им в результате проведения некоторых внешнеторговых операций (включая товарообменные), не признаются доходами, полученными от источников в РФ, и, соответственно, НДФЛ не облагаются (абз. 1 п. 2 ст. 208 НК РФ).
Это правило применяется в отношении внешнеторговых операций, которые:
- совершаются исключительно от имени и в интересах физического лица и
- связаны исключительно с закупкой (приобретением) товара (выполнением работ, оказанием услуг) в РФ, а также с ввозом товара на территорию РФ (абз. 1 п. 2 ст. 208 НК РФ).
Причем если товар ввозится на территорию РФ, то такой ввоз должен быть осуществлен в таможенном режиме выпуска в свободное обращение (абз. 2 п. 2 ст. 208 НК РФ).
Кроме того, доход от внешнеторговой операции, связанной с ввозом товаров в РФ, только тогда не признается доходом, полученным от источников в РФ, если соблюдаются следующие условия:
1) поставка товара осуществляется физическим лицом не из мест хранения (в том числе таможенных складов), находящихся на территории РФ;
2) к операции не применяются положения п. 3 ст. 40 НК РФ;
3) товар не продается через обособленное подразделение иностранной организации в РФ.
Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, доходом, полученным от источников в РФ в связи с реализацией товара, признается часть полученных доходов, относящаяся к деятельности физического лица в РФ (абз. 6 п. 2 ст. 208 НК РФ).
Например, украинский предприниматель, не являющийся резидентом РФ, по договору с российским предпринимателем ввозит в Россию партию товара. Сделка осуществляется от имени и в интересах украинского предпринимателя, товар выпущен в свободное обращение на территории РФ. Все иные условия, предусмотренные п. 2 ст. 208 НК РФ, в отношении указанной сделки также выполняются.
Соглашение между Правительством РФ и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов (заключено в г. Киеве 08.02.1995) специальных положений в отношении подобных доходов не содержит.
Таким образом, доход, полученный украинским предпринимателем от российского предпринимателя в оплату ввезенных товаров, не признается доходом, полученным от источников на территории РФ. Следовательно, такой доход не облагается НДФЛ в РФ.
При последующей реализации товара, приобретенного физическим лицом по указанным выше внешнеторговым операциям, доходами физического лица, полученными от источников в РФ, будут признаваться доходы от любой продажи этого товара (в том числе от перепродажи или залога) с находящихся на территории РФ мест нахождения и хранения такого товара (абз. 7 п. 2 ст. 208 НК РФ).
Например, российский предприниматель, купивший товары у украинского предпринимателя (см. условия предыдущего примера), в дальнейшем продал их оптом розничным продавцам. Доход, полученный от такой сделки, признается объектом налогообложения и облагается НДФЛ в общеустановленном порядке.
Однако доходы от продажи этого товара за пределами РФ с таможенных складов не признаются доходами, полученными от источников в РФ (абз. 7 п. 2 ст. 208 НК РФ).
ГЛАВА 3. НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ
Доходы физических лиц, которые облагаются по ставке НДФЛ в размере 13%, можно уменьшить (п. 3 ст. 210, п. 1 ст. 224 НК РФ). Уменьшение производится на так называемые вычеты. НК РФ предусмотрел четыре группы таких вычетов:
1) стандартные налоговые вычеты (ст. 218 НК РФ);
2) социальные налоговые вычеты (ст. 219 НК РФ);
3) имущественные налоговые вычеты (ст. 220 НК РФ);
4) профессиональные налоговые вычеты (ст. 221 НК РФ).
Обратите внимание!
Вычеты уменьшают только те доходы, которые облагаются по ставке НДФЛ в размере 13% (п. 3 ст. 210, п. 1 ст. 224 НК РФ).
Вычеты нельзя применить к доходам физического лица, которые облагаются НДФЛ по ставкам 9, 15, 30, 35% (п. 4 ст. 210, п. п. 2 - 5 ст. 224 НК РФ). К таким доходам, в частности, относятся доходы нерезидентов (как иностранных граждан и лиц без гражданства, так и граждан РФ), дивиденды, материальная выгода, доходы от продажи имущества и др. (см., например, Письма Минфина России от 24.10.2008 N 03-04-05-01/400, от 10.04.2008 N 03-04-05-01/104).
Например, гражданин Ф.Ф. Бакин с 2006 г. является участником ООО "Бета" и ежеквартально получает дивиденды, выплачиваемые обществом. Иных источников дохода у Ф.Ф. Бакина нет. В 2007 г. Ф.Ф. Бакин купил квартиру, однако воспользоваться имущественным налоговым вычетом по расходам на покупку он не вправе. Связано это с тем, что Ф.Ф. Бакин не имеет доходов, облагаемых по ставке НДФЛ 13%, а доходы в виде дивидендов, облагаемые по ставке НДФЛ 9%, не могут быть уменьшены на сумму вычетов (п. 4 ст. 210, ст. 220, п. 4 ст. 224 НК РФ, Письмо Минфина России от 30.11.2006 N 03-05-01-05/268).
Примечание
Подробнее о порядке получения имущественного налогового вычета в связи с приобретением жилья вы можете узнать в разд. 3.3.2 "Вычет при приобретении (строительстве) жилья".
Тем не менее иностранным гражданам, которые работают в России, налоговые вычеты могут быть предоставлены. Но для этого нужно, чтобы иностранный гражданин был налоговым резидентом. Ведь вычеты могут уменьшать только те доходы налогоплательщика, которые облагаются по ставке НДФЛ в размере 13% (п. 3 ст. 210, п. 1 ст. 224 НК РФ). А если иностранный гражданин не обладает статусом налогового резидента, то его доходы подлежат налогообложению по ставке НДФЛ в размере 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ). И в такой ситуации вычеты ему не положены.
Примечание
О том, кто такие налоговые резиденты и как подтверждается их статус, вы можете узнать в разд. 1.1.1 "Кто такие налоговые резиденты РФ".
Вычеты не могут применить физические лица (включая индивидуальных предпринимателей), которые освобождены от уплаты НДФЛ. Ведь у них в принципе отсутствует облагаемый доход. А значит, уменьшать на сумму вычетов просто нечего.
К таким физическим лицам, в частности, относятся пенсионеры и безработные, не имеющие иных источников дохода, кроме государственных пенсий и пособий по безработице, а также предприниматели, которые применяют специальные налоговые режимы (ЕСХН, УСН и ЕНВД) (п. п. 3, 4 ст. 210, п. п. 1, 2, 24 ст. 217 НК РФ, Письма Минфина России от 03.10.2008 N 03-04-05-01/373, от 30.06.2008 N 03-11-05/159).
Например, пенсионер Б.М. Абрикосов получает трудовую пенсию по старости и не имеет иных источников дохода. Сумма пенсии НДФЛ не облагается (п. 2 ст. 217 НК РФ). Ежегодно пенсионер несет расходы, связанные с лечением и медицинским обслуживанием, однако воспользоваться социальным налоговым вычетом по таким расходам он не вправе, поскольку доходы, облагаемые НДФЛ, у Б.М. Абрикосова отсутствуют (п. п. 3, 4 ст. 210, пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ).
Примечание
Подробнее о порядке получения социального налогового вычета в связи с расходами на лечение вы можете узнать в разд. 3.2.3 "Лечение".
3.1. СТАНДАРТНЫЕ НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ
Стандартные налоговые вычеты предоставляются отдельным категориям физических лиц. Их размер для каждой категории фиксированный: это 3000, 600, 500 и 400 руб. (п. п. 1 - 4 ст. 218 НК РФ).
В отличие от иных налоговых вычетов стандартные налоговые вычеты не обусловлены наличием каких-либо расходов у физического лица. Применять их можно ежемесячно. Иными словами, доходы, полученные по итогам каждого месяца налогового периода, могут быть уменьшены на полагающиеся налогоплательщику стандартные вычеты (п. 1 ст. 218 НК РФ).
Главное, чтобы налогоплательщик подпадал под соответствующую категорию лиц, которым эти вычеты предоставляются.
3.1.1. ВИДЫ СТАНДАРТНЫХ НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ
Условно все стандартные налоговые вычеты можно разделить на две группы:
1) вычеты на налогоплательщика (пп. 1 - 3 п. 1 ст. 218 НК РФ);
2) вычеты на детей (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).
3.1.1.1. ВЫЧЕТЫ НА НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА
Стандартные налоговые вычеты на налогоплательщика предоставляются трем категориям физических лиц. Размеры вычетов составляют 3000, 500 и 400 руб. (пп. 1 - 3 п. 1 ст. 218 НК РФ).
Максимальный вычет в 3000 руб. предоставляется "чернобыльцам", инвалидам Великой Отечественной войны, инвалидам из числа военнослужащих, ставших инвалидами I, II и III групп вследствие ранения, контузии или увечья, полученных при защите СССР, Российской Федерации и др. (пп. 1 п. 1 ст. 218 НК РФ).
Вычет в 500 руб. предоставляется Героям Советского Союза и Героям Российской Федерации, инвалидам с детства, инвалидам I и II групп, родителям и супругам военнослужащих, погибших при защите СССР, Российской Федерации и др. (пп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ).
Минимальный вычет в 400 руб. предоставляется всем остальным налогоплательщикам, которые не относятся к первым двум категориям физических лиц (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ).
3.1.1.1.1. ОГРАНИЧЕНИЕ ПРИ ПРЕДОСТАВЛЕНИИ
ВЫЧЕТА В РАЗМЕРЕ 400 РУБЛЕЙ
В отношении минимального вычета существует ограничение. Его можно применять до тех пор, пока доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, не превысит 20 000 руб. Начиная с месяца, в котором доход превысит установленное ограничение, налоговый вычет не применяется (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ).
Например, сумма заработной платы кладовщика организации "Альфа" И.И. Сергеева составляет 7000 руб. в месяц. Следовательно, стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. ему предоставляется по доходам за январь и февраль. А в марте он уже не имеет права на этот вычет, поскольку общий размер дохода, исчисленного нарастающим итогом с начала налогового периода, превысит ограничение в 20 000 руб. ((7000 руб. + 7000 руб. + 7000 руб.) > 20 000 руб.).
Обратите внимание!
С 1 января 2009 г. минимальный вычет можно будет применять до тех пор, пока доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, не превысит 40 000 руб. Такие изменения внесены в абз. 1 пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ (п. 1 ст. 1, ст. 2 Федерального закона от 22.07.2008 N 121-ФЗ (далее - Закон N 121-ФЗ)).
При расчете предельной суммы дохода учитываются только те доходы, которые облагаются по ставке 13%. Следовательно, доходы, которые освобождены от налогообложения или облагаются по иным ставкам НДФЛ, в таком расчете не участвуют (Письмо ФНС России от 05.06.2006 N 04-1-04/300).
Например, менеджеру организации "Альфа" С.К. Васильеву в январе 2007 г. оказана материальная помощь в размере 4000 руб., также за январь 2007 г. начислена зарплата 19 000 руб. Таким образом, общая сумма дохода за январь составила 23 000 руб. Поскольку материальная помощь, оказанная работнику, не облагается НДФЛ (п. 28 ст. 217 НК РФ), то облагаемая сумма дохода составила 19 000 руб. Следовательно, доходы работника за январь могут быть уменьшены на стандартный налоговый вычет.