Налоговые споры: в суде и вне суда                                                      

Вид материала

Документы

Содержание Два порядка Зарубежный опыт

Подобный материал:

• Верховном Суде Российской Федерации Мичуриной Л. В. об утверждении регламент, 254.67kb.
• 28 января – 4 февраля 2012, 181.87kb.
• Фоторепортаж и отчет о событии, 61.75kb.
• Практика в арбитражном суде, 23.38kb.
• Учебной дисциплине «Налоговые споры» для студентов очной, заочной и сокращенной форм, 14.35kb.
• Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 4 сентября 2008 г. N 10991/08 3 Споры,, 27.04kb.
• Информационный банк «Налоговые споры», 10.31kb.
• За налоговые преступления, 184.84kb.
• Статья посвящена особенностям налогового регулирования инновационной деятельности, 448.18kb.
• Споры, подведомственные хозяйственному судопроизводству, 119.48kb.

Налоговые споры: в суде и вне суда
                                                     

Налоговые споры составляют значительный процент от разрешаемых арбитражными судами дел, и вопрос об оптимизации процедуры их рассмотрения широко обсуждается с давних пор. В то же время упрощение процедуры не должно нарушать конституционное право налогоплательщиков на судебную защиту. Достигнуть компромисса поможет продуманное и взвешенное заимствование опыта зарубежных стран.

При разрешении арбитражными судами споров между налогоплательщиками и налоговыми органами особую практическую значимость приобретают правовые позиции Конституционного Суда РФ по налоговым спорам. Обращение в КС РФ - необязательная стадия. Однако такое обращение позволяет снять напряжение и решить проблему, связанную с дефектом законодательства или правоприменительной практики.

Именно от решений федеральных арбитражных судов в большинстве случаев зависит, сможет ли налогоплательщик защитить свои права как более слабая сторона в налоговых правоотношениях. В совокупности акты высшего судебного органа арбитражной юрисдикции служат средством обеспечения единообразного применения законодательства при разрешении налоговых споров. Решения КС РФ имеют иную природу и значение, выработка его правовых позиций осуществляется в процессе интерпретации конституционных норм. Специальные положения и выводы КС РФ, в частности о виновной ответственности, порядке взыскания санкций, бремени доказывания и другие, прочно вошли в практику арбитражных судов.

Новеллой является институт апелляционной жалобы в вышестоящую налоговую инстанцию.

Вместе с тем значительная доля налоговых дел связана с конкретизацией норм НК РФ, что воспроизводит факт колоссального по значимости влияния судебной арбитражной практики в регулировании налоговых отношений. Правовая позиция о том, что бесспорный порядок взыскания налоговых платежей при наличии последующего судебного контроля как способа защиты прав налогоплательщика не противоречит требованиям Конституции РФ, была высказана КС РФ гораздо раньше в Постановлении от 17.12.96 N 20-П, Определении от 06.12.2001 N 257-О, однако неверно понята законодателем. Следствием чего явилось огромное количество налоговых споров о признании не подлежащим исполнению исполнительного или иного документа, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке (ст.47 НК РФ). На примере данной категории налоговых споров как наиболее распространенной можно проследить путь реализации правовой позиции суда в новеллах налогового законодательства, внесенных Законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

Два порядка

Прежде всего следует определиться, что фактически установлено два порядка взыскания налоговой задолженности: бесспорный (в отсутствие спора) и безакцептный (путем выставления инкассового поручения (распоряжения) без согласия на взыскание).

Недоимки и пени свободно взыскиваются в бесспорном порядке. Установленные лимиты по суммам внесудебного взыскания больше не действуют (ст.103.1 исключена из НК РФ). Однако в отношении штрафов КС РФ указал на недопустимость их взыскания в бесспорном порядке как платежей, отражающих карательный институт налогового права. Такой порядок приобретает неконституционный характер при несогласии налогоплательщика с решением налогового органа. Это означает, что в случае принятия налоговым органом решения о взыскании штрафов для налогоплательщика должен быть установлен срок, в течение которого наличие спора презюмируется. Если налогоплательщик использует свое конституционное право на обжалование, то возможность безакцептного порядка взыскания аннулируется.

Логично, что в случае пропуска процессуального срока отсутствует спор о праве. И как следствие - безакцептное взыскание налоговым органом штрафа не будет противоречить конституционным положениям. В соответствии с п.9 ст.101 НК РФ (новой редакции) возможность оспаривания ограничена сроком 10 дней. Новеллой является институт апелляционной жалобы в вышестоящую налоговую инстанцию на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (новая редакция ст.101, новые ст.101.2 и 101.3 НК РФ). Законодателем упрочен административный порядок разрешения налоговых споров с целью "разгрузить" арбитражные суды.

Обязательность выстраивания эффективной системы административного обжалования диктуется в первую очередь необходимостью налаживания взаимодействия и состязательности между налогоплательщиками и налоговыми органами. Меры, применяемые при этом, должны быть легитимными.

Однако установленный обязательный апелляционный порядок является ограничительным для реализации конституционного права налогоплательщика на судебное обжалование, это нарушает положения ч.1 ст.46, ст.55 Конституции РФ, декларирующие судебную защиту прав и свобод как гарантию в отношении всех других конституционных прав и свобод. В российских условиях вышестоящий налоговый орган не может быть признан беспристрастной инстанцией. Целесообразнее было бы создать независимый юрисдикционный орган в системе налоговой администрации.

В случае если налоговая практика продемонстрирует неэффективность апелляционного порядка защиты прав, данный вопрос станет основанием обращения налогоплательщиков в Конституционный Суд РФ.

Также п.2 ст.101.2 НК РФ предусматривает, что если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение последнего вступит в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом. Следовательно, автоматически штраф подлежит взысканию в безакцептном порядке. Данное основание также имеет явные предпосылки стать предметом проверки его конституционности в КС РФ.

Как видим, потенциально порядок реализации законодателем правовых позиций Конституционного Суда РФ, выраженных в постановлениях от 17.12.96 N 20-П и от 28.02.2006 N 2-П, Определении от 06.12.2001 N 257-О, имеет все правовые основания быть вновь подвергнутым судебному конституционному контролю.

     

Зарубежный опыт

Указанные выводы подтверждаются американским опытом разрешения налоговых споров. Например, в рамках административной процедуры на этапе сбора налогов действует Апелляционная служба Налогового управления США, однако для налогоплательщиков обращение с апелляционной жалобой не является обязательным. И государство, и налогоплательщики вправе предъявлять свои аргументы и доказательства в суд, минуя совещание в Апелляционной службе (См.: Финансовое право зарубежных стран: исследования, рефераты, законодательные акты / под ред. А. Н. Козырина - М.: Готика, 2005. С. 20-22).

Со сложностями в регулировании порядка взыскания налоговых штрафов сталкивается не только правовая система Российской Федерации. В частности, Верховный суд США в противоречие политическим установлениям Конгресса настаивает на принятии "принципа справедливого подчинения" (principles of equitable subordination) на основании разработанной судебной доктрины "справедливого подчинения" (doctrine of equitable subordination), чтобы позволить судам по делам о банкротстве преобразовывать налоговый штраф в приоритетный среди административных расходов, когда это будет оправдано конкретными фактами (Case 94-1785 Commissioner of Interna* Revenue v. Robert F. Lundy [January 17, 1996] // Bulletin of the Supreme Court of the United States N 1996-34, August 19, 1996, p. 10-11). Как известно, американские налоговые органы в своей деятельности непосредственно руководствуются судебными доктринами.

Установленный обязательный апелляционный порядок является ограничительным для реализации конституционного права налогоплательщика на судебное обжалование.

В российском праве уже видны свидетельства прогноза В.В.Лазарева: "Вполне может случиться так, что решающую роль в достижении планируемых законодателем результатов сыграют не сами нормативные акты (страдающие иногда серьезными недостатками), а надлежащие действия субъектов применения права". (См: Оценка законов и эффективности их принятия. Материалы Международного семинара, 16-17 декабря 2002 года, г. Рязань. - М.: Издание Государственной Думы Федерального Собрания Российской Федерации, 2003. С. 35). Поэтому особую важность приобретает совершенствование принципов беспристрастного, справедливого, предсказуемого и обоснованного разрешения налоговых дел.

Адекватность истолкования Конституционным Судом РФ принципа справедливости административного и судебного порядка подтверждается примерами зарубежной практики. Так, в американском судебном деле Murphy v. IRS предметом спора стал вопрос: признается ли денежное возмещение, полученное в качестве компенсации морального вреда, доходом для целей налогообложения физических лиц? Суд обратился к анализу "первичного намерения" (original intent) и принял решение, что разработчики 16-й поправки к Конституции США не рассматривали денежную компенсацию морального вреда как облагаемый налогом доход (Case 05-5139 Marrita Murphy and Daniel J. Leveille v. Internal Revenue Service of the U. S. A. (United States Court of Appeals for the District of Сolumbia circuit, August 22, 2006)).

В данном смысле российская практика выгодно отличается тем, что такой вопрос не становился предметом судебных разбирательств. В Письме ФНС РФ от 23.11.2005 N 04-1-02/888@ дано разъяснение по вопросу налогообложения компенсаций. Заключение, что возмещение морального вреда не подлежит обложению НДФЛ, сделано налоговым органом исходя из анализа гражданско-правовой природы таких компенсационных выплат в качестве аргументации правил п.3 ст.217 НК РФ. Налоговый орган не обратился к конституционным положениям, имеющим прямое действие.

    

* * *

Опыт разрешения налоговых споров в административном, судебном арбитражном и конституционном порядке обнаруживает, что часто налоговые проблемы возникают именно из-за применения норм к ситуации, связанной с налогообложением. В принципах, изложенных в первой части НК РФ, сконцентрированы "дух" и буква налогового законодательства. Следуя аналогии, что КС РФ выявляет "дух" и букву Конституции РФ, правоприменители (судебные и налоговые органы) должны четко понимать конституционность любой подлежащей применению налоговой нормы и с учетом данного обстоятельства выявлять не только вопросы права, но и факты в каждом конкретном споре.

Таким образом, абсолютно логично расширение объективных пределов юридической силы и обязательности правовых позиций Конституционного Суда РФ как источников налогового права, оказывающих влияние на налогообложение. С точки зрения практики отрицать это бессмысленно, особенно если учитывать динамику развития налоговых отношений.