Статья опубликована в издании: Журнал российского права. 2005. №10

Вид материала

Статья

Подобный материал:

• Статья опубликована в Вестнике Российского Государственного Торгово-Экономического, 259.77kb.
• М. Б. Мжельский ООО «Сибирский Центр Оценки» г. Новосибирск Статья, 613.89kb.
• А. а доцент кафедры уголовно-процессуального права и криминалистики, к ю. н. Статья, 204.86kb.
• И. Л. Трунов //Журнал Российского права. 2004. N5. C. 44-50, 24.44kb.
• Ю. С. Горбунов // Журнал российского права. 2006. №12. С. 98-107, 9.6kb.
• Д. П. Антонов Международный центр телемедицины, Москва Статья, 160.44kb.
• А. Ю. Левицкая // Журнал российского права. 2006., 130.84kb.
• Ю. Ю. Шуршуков Управление здравоохранения администрации Липецкой области, г. Липецк, 97.92kb.
• Впервые статья опубликована в журнале «Маркетинг, Реклама и Сбыт» в №11 (47) за 2005, 771.89kb.
• Статья опубликована в журнале "Ab Imperio", 885.36kb.

Статья опубликована в издании: Журнал российского права. - 2005. - № 10

@ А.А. Мусаткина

Финансовая ответственность как вид юридической ответственности


Юридическая и финансовая ответственность соотносятся между собой как категории рода и вида. Признаки, свойственные родовому понятию юридической ответственности, обязательно проявляются в видовых понятиях. Сама юридическая ответственность по отношению к социальной ответственности выступает в качестве видового понятия. Следовательно, при характеристике юридической ответственности необходимо учитывать признаки, определяющие социальную ответственность, которые в понятии юридической ответственности находят свое специфическое преломление. В философских исследованиях социальную ответственность рассматривают в единстве позитивного и негативного аспектов, а позитивный аспект является ее важной характеристикой¹. Мы присоединяемся к мнениям тех ученых, которые считают, что юридическая ответственность является видом социальной ответственности, а следовательно ей присущи основные признаки и характеристики социальной ответственности². Одновременно юридическая ответственность отличается собственными признаками, но не теряет основных признаков социальной ответственности. Юридическая ответственность как вид социальной ответственности характеризуется единством позитивного и негативного аспектов реализации. Юридическая ответственность едина, но имеет различные аспекты реализации. Поэтому исследование понятия «финансовая ответственность» должно адекватно отражать правила логики, т.к. признаки отмеченные у родовых понятий ответственности (юридической и социальной) должны находить свое отражение и у видового понятия. Следовательно, если мы отмечаем позитивный аспект у общесоциального понятия, то он должен найти свое отражение в видовом понятии финансовой ответственности.

На наш взгляд, юридическая ответственность – это нормативная, формально определенная, гарантированная и обеспеченная государственным принуждением, убеждением или поощрением юридическая обязанность субъектов общественных отношений по соблюдению предписаний правовых норм, реализующаяся в правомерном поведении, влекущем одобрение или поощрение, а в случае совершения правонарушения обязанность правонарушителя претерпеть осуждение и ограничения имущественного или личного неимущественного характера, реализующиеся в охранительном правоотношении ответственности³. Исследование понятия и признаков финансовой ответственности мы будем производить исходя из данного нами определения. Отметим еще один важный момент, которого мы будем придерживаться в данном исследовании. Мы считаем, что «налоговая», «бюджетная», «валютная» не самостоятельные виды юридической ответственности, а разновидности финнасовой⁴.

На формирование понятия «финансовая ответственность» оказали большое воздействие общая теория юридической ответственности и теория административной ответственности. Это можно определить, сравнив различные определения финансовой ответственности, которые выступают модификациями общетеоретических или административно-теоретических концепций юридической ответственности с учетом специфики финансовой ответственности. Финансовая ответственность является разновидностью юридической ответственности, а последняя, в свою очередь, – разновидностью социальной ответственности. Следовательно, в содержание финансовой ответственности входит и позитивный аспект ее реализации.

Позитивный аспект реализации финансовой ответственности – явление, практически не исследованное. В учебной и научной литературе по финансовому праву либо умалчивают о нем, либо отрицают его существование. Исключение составляют кандидатская диссертация А.А. Гогина⁵ и его монография, посвященная проблемам не только негативной, но и позитивной налоговой ответственности⁶. Умалчивание в финансово-правовых исследованиях о позитивной финансовой ответственности нельзя признать прогрессивной тенденцией развития науки финансового права, т.к. практически во всех отраслевых юридических науках позитивный аспект отраслевого вида юридической ответственности активно исследуется на монографическом уровне.

Мы считаем, что позитивный аспект реализации финансовой ответственности прямо закреплен в финансовом законодательстве. Еще на этапе становления налогового законодательства законодатель употреблял термин «ответственность» не только в негативном, но и в позитивном значении - как ответственность за будущие и настоящие действия. В качестве примеров можно привести ряд нормативно-правовых актов, которые хотя и утратили свою силу в связи с принятием НК РФ, но в них ясно просматривается идея законодателя о существовании позитивного аспекта реализации финансовой ответственности. Например, в ФЗ РФ «О налоге на операции с ценными бумагами» указывалось, что «плательщики несут ответственность за правильность исчисления и своевременность уплаты налога»⁷ (ст. 6). В ст. 9 ФЗ РФ «О налоге на добавленную стоимость» подчеркивалось: «Ответственность за правильность и своевременность уплаты налога возлагается на плательщиков и их должностных лиц»⁸. Из смысла процитированных положений следует, что законодатель подразумевает не только негативный, но и позитивный аспект реализации финансовой ответственности. Эта идея прослеживается и в действующих нормативно-правовых актах. В статье 167 Бюджетного кодекса РФ говорится: «Министерство финансов РФ несет ответственность за: соответствие бюджетной росписи утвержденному бюджету; своевременность составления бюджетной росписи»⁹ и т.д. В ст. 14 ФЗ РФ от 18 июля 1999 г. «Об экспортном контроле» отмечается: «Российские участники внешнеэкономической деятельности несут ответственность за достоверность информации, предоставляемой для целей экспортного контроля федеральным органам исполнительной власти, осуществляющим полномочия в области экспортного контроля»¹⁰. В Инструкции ЦБ РФ и ГТК РФ от 4 октября 2000 г. «О порядке осуществления валютного контроля за обоснованностью оплаты резидентами импортируемых товаров» указывается на ответственные (выделено нами. – А.М.) лица банков¹¹. Термин «ответственные» употребляется не в том смысле, что должностные лица постоянно реализуют негативную ответственность, а в позитивном значении. В Инструкции Центрального Банка РФ от 29 июня 1992 г. «О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации» отмечалось: «Юридические лица несут ответственность за своевременную и полную реализацию части экспортной выручки»¹². Как следует из смысла нормативных актов, термин «ответственность» употребляется прежде всего в его позитивном значении.

Позитивный аспект реализации финансовой ответственности налогоплательщиков прямо закреплен в Конституции РФ. «Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы», – гласит ст. 57 Конституции РФ. В ст. 23 НК РФ непосредственно закрепляются обязанности налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги, встать на учет в налоговых органах, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и т.д.¹³ А.А. Гогин определяет позитивный аспект налоговой ответственности как «правовую обязанность субъекта действовать в строгом и точном соответствии с требованиями налогового законодательства РФ»¹⁴. Следует отметить, что позиция А.А. Гогина отражает общетеоретическую концепцию позитивной юридической ответственности как разновидности правовой обязанности, но с учетом специфики налогового законодательства. Налоговый кодекс рассматривает налоговую обязанность в качестве модели, некоего образца правомерного поведения лиц, обязанных уплачивать налоги и сборы, что придает налогообложению «прозрачность», позволяющую обязанным лицам четко видеть границы своего правового статуса. Финансовая ответственность является элементом финансово-правового статуса физических и юридических лиц, на которых распространяет свое воздействие финансовое законодательство. «Налоговая обязанность представляет часть налоговых обязанностей налогоплательщика и реализацию конституционно установленной меры должного поведения по уплате законно установленных налогов и сборов»¹⁵. Налоговая обязанность – мера должного поведения в финансовых правоотношениях. Налоговая обязанность сформулирована в финансовой норме, а, как отмечает Н.И. Матузов, право не только мера свободы, но и мера ответственности личности¹⁶.

Налоговая обязанность - понятие очень узкое и отражает только специфику финансовой ответственности налогоплательщиков. Для сферы финансовой ответственности необходимо сформулировать понятие финансово-правовой обязанности, которое бы включало обязанности субъектов бюджетных, валютных, налоговых, банковских (в части взаимоотношений ЦБ РФ и иных банков) правоотношений. Например, на участников бюджетных правоотношений возлагаются обязанности по целевому использованию бюджетных средств, своевременному перечислению бюджетных средств и т.д. Своей спецификой обладают обязанности, возлагаемые на кредитные организации на основании федеральных законов «О Центральном банке РФ (Банке России)¹⁷, «О банках и банковской деятельности»¹⁸ и иных подзаконных актов¹⁹. Согласно этим нормативно-правовым актам кредитные организации обязаны обеспечивать собственную стабильность, осуществлять мероприятия по финансовому оздоровлению, соблюдать обязательные нормативы, установленные ЦБ РФ. Таким образом, понятие финансовой обязанности является собирательным, включающим в себя различные разновидности обязанностей, закрепленные в нормативно-правовых актах, составляющих финансовое законодательство. Объединить все эти обязанности в одну группу (группу финансовых обязанностей) позволяет их реализация в рамках финансовых правоотношений. Налоговое, бюджетное, банковское публичное, валютное правоотношения есть разновидности финансовых правоотношений.

В норме, предусматривающей финансовую ответственность, формулируются обязанности субъектов финансовых правоотношений. В ней определяется модель будущего ответственного или противоправного поведения, и юридически значимые последствия как ответственного, так и безответственного поведения. Сама финансовая ответственность в виде модели поведения или деятельности организаций появляется раньше, чем ее реализация. В норме закреплена юридическая ответственность, а какой аспект ответственности будет реализован, зависит уже от поведения субъекта финансового правоотношения.

Понятие позитивного аспекта реализации финансовой ответственности необходимо определять через категорию «финансовая обязанность». Если обязанность по соблюдению предписаний финансовой нормы отсутствует, следовательно, отсутствует и финансовая ответственность. Финансовая обязанность участника финансовых правоотношений тесным образом связана с основанием позитивного аспекта реализации финансовой ответственности. Финансово-правовая норма выступает формальным основанием финансовой ответственности. Следовательно, нельзя признать обоснованными выводы ученых, отрицающих юридический характер позитивной финансовой ответственности. Нормативность и юридический характер позитивной финансовой ответственности вытекают непосредственно из ее закрепленности в финансовой норме в виде определенной модели поведения и деятельности организаций, которые реализуются в финансово-правомерном и ответственном поведении субъектов. Финансовая ответственность формализуется финансовыми нормами, ее установление имеет место до факта правомерного или противоправного поведения. Финансовая ответственность «должна закреплять в своих нормах наиболее прогрессивные модели поведения и запрещать (предупреждать) социально вредные и опасные правонарушения»²⁰. Налогообложение рассчитано на разумность и добросовестность налогоплательщиков, без которых немыслим позитивный аспект реализации финансовой ответственности. Разумность и добросовестность должны реализовываться в правомерном и ответственном поведении.

Государственное принуждение, закрепленное в санкции финансовой нормы, выступает обязательным признаком позитивного аспекта реализации финансовой ответственности. В отличие от негативного аспекта реализации финансовой ответственности государственное принуждение здесь реализуется на психологическом уровне как угроза наступления негативных последствий в случае нарушения требования диспозиции. Таким образом, позитивный аспект реализации финансовой ответственности призван отразить связь диспозиции, санкции и правомерного поведения.

Одной финансовой обязанностью нельзя исчерпать весь позитивный аспект реализации финансовой ответственности. В реальном правоотношении он объективизируется и выражается в правомерном поведении субъектов финансовой ответственности, которое обеспечивается финансово-правовым принуждением, убеждением и поощрением. Если позитивный аспект реализации финансовой ответственности не обеспечен мерами государственного принуждения, убеждения или поощрения, то он становится «беззащитен». Меры финансовой ответственности, являясь по своей сути правовыми ограничениями²¹, и сформулированные в санкциях финансовых норм, призваны обеспечить правомерное поведение субъекта в финансовых правоотношениях, характеризующее динамику финансовой ответственности.

Нормы финансовой ответственности оказывают воздействие на волю и сознание участников финансовых правоотношений. Воздействие исходит из правила поведения, содержащегося в диспозиции финансовой нормы, и состоит в уяснении самого правила поведения. Оно направлено на волю и сознание субъектов финансовой ответственности, и его результатом выступает выработка определенного внутреннего психического отношения. Чувство долга, чувство ответственности не являются самой позитивной финансовой ответственностью, а характеризуют ее субъективную сторону. Воздействие на уровне санкции финансовой нормы осуществляется в отношении лиц, склонных к совершению правонарушений. Специфика воздействия санкций наказательного характера при обеспечении правомерного поведения состоит в том, что они не реализуются, а воздействуют на информационном уровне, сообщая субъекту возможные неблагоприятные последствия, которые могут возникнуть в случае нарушения правила поведения, изложенного в диспозиции финансовой нормы. Государственное принуждение в случае ответственного поведения субъекта финансового правоотношения действует только на психологическом уровне в виде угрозы применения санкции, предусматривающей меру финансовой ответственности. Финансовая ответственность поддерживает нормальное функционирование регулятивных финансово-правовых отношений и одновременно сама реализуется в этих правоотношениях.

Обеспечение позитивного аспекта реализации финансовой ответственности возможно посредством поощрительных финансовых санкций, вопрос о которых практически не исследован и очень актуален, т.к. поощрение - наиболее действенное средство формирования позитивной ответственности в финансовых правоотношениях. Поощрительная санкция выступает мерой позитивной ответственности, противовесом пене, штрафу и другим негативным санкциям.

Действующее финансовое законодательство закрепляет инстанцию оценки финансово-правомерного поведения. Налоговые органы проводят соответствующие налоговые проверки. Счетная палата осуществляет контроль за расходованием бюджетных средств. Центральный банк РФ контролирует финансовую деятельность кредитных организаций и т.д. Цель проведения таких проверок - не только выявление правонарушений, но и констатация правомерного поведения. Финансово-правомерное поведение влечет одобрение, закрепляемое в соответствующем процессуальном документе.

Изложенное позволяет сформулировать следующие признаки позитивного аспекта реализации финансовой ответственности: нормативность; формальная определенность, четкость и детализированнность; наличие финансовой обязанности по соблюдению предписаний норм финансового законодательства; финансово-правомерное поведение; гарантированность государством; обеспеченность государственным убеждением, принуждением или поощрением.

Таким образом, позитивный аспект реализации финансовой ответственности – это нормативная, формально определенная, гарантированная и обеспеченная государством финансово-правовая обязанность субъектов финансово-правовых отношений по соблюдению предписаний норм финансового законодательства, реализующаяся в финансово-правомерном поведении, влекущем одобрение или поощрение.

Перейдем к исследованию негативного аспекта реализации финансовой ответственности. Если субъект не соблюдает предписания финансовых норм, нарушает их, то возникает негативная ответственность. С момента совершения финансового правонарушения финансовая ответственность возникает в виде обязанности правонарушителя подвергнуться осуждению (порицанию) и претерпеть неблагоприятные последствия неимущественного характера, предусмотренные санкцией финансовой нормы. А.А. Гогин негативный аспект налоговой ответственности определяет как обязанность претерпевать лишения личного и имущественного характера, содержащиеся в санкциях налоговых норм²². Однако, одна лишь обязанность не может характеризовать все явление финансовой ответственности. Обязанность выступает атрибутом (частью) правоотношения. В определение финансовой ответственности необходимо включить как обязанность финансового правонарушителя претерпеть неблагоприятные правоограничения, предусмотренные санкцией нормы финансовой ответственности, так и реализацию финансовой санкции, т.е. непосредственное претерпевание правонарушителем неблагоприятных последствий. В такой конструкции реализация санкции, предусматривающая меру финансовой ответственности, выступает частью правоотношения, возникающего между правонарушителем и компетентными органами. Реализация санкции означает реализацию негативного аспекта финансовой ответственности, выражающуюся в неблагоприятных правоограничениях имущественного или организационного характера.

Применение финансовой санкции принуждает правонарушителя к несению неблагоприятных последствий и финансово-правомерному поведению, поэтому негативный аспект реализации финансовой ответственности направлен в будущее, чтобы не допустить повторного финансового правонарушения. Санкция, предусматривающая меру финансовой ответственности, служит средством обеспечения как позитивного, так и негативного аспекта реализации финансовой ответственности.

В.А. Свиридов полагает, что «налоговая ответственность представляет собой основанное на налоговом правонарушении принуждение налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов и иных лиц к выполнению обязанностей путем осуществления уполномоченными органами налогового производства и применения налоговых санкций»²³. «Юридическая ответственность в сфере валютного законодательства – это применение к правонарушителю предусмотренных санкциями норм валютного законодательства мер государственного принуждения, выражающихся в форме лишений организационного либо имущественного характера»²⁴. Н.В. Саттарова пишет: «Финансово-правовую ответственность можно определить как применение к нарушителю финансово-правовых норм мер государственного принуждения уполномоченными на то государственными органами, возлагающими на правонарушителя дополнительные обременения имущественного характера»²⁵. Определения В.А. Соловьева, В.А. Свиридова и Н.А. Саттаровой основаны на общетеоретической концепции: юридическая ответственность – государственное принуждение.

Принуждение в финансовом праве – это система установленных законодательством РФ мер предупредительного, пресекательного и восстановительного характера²⁶. К мерам государственного принуждения в финансовом законодательстве относятся производство выемки, истребование документов, вызов в качестве свидетеля и т.д²⁷. Не все меры финансового принуждения можно отнести к мерам финансовой ответственности. Поэтому определение финансовой ответственности через понятие «меры государственного принуждения» превращает ее в расплывчатое и очень широкое понятие, сливающееся со всей категорией финансово-правового принуждения.

Отождествлению в науке финансового права всех мер финансового принуждения с финансовой ответственностью способствует противоречивость самого финансового законодательства. Например, часть четвертая БК РФ носит название: «Ответственность за нарушение бюджетного законодательства». В ст. 281 БК, входящей в этой раздел, законодатель оперирует понятием «меры принуждения». В ст. 282 БК РФ (меры, применяемые к нарушителям бюджетного законодательства) указывается уже на понятие «меры». В ст. 283 БК РФ говорится о мерах принуждения. Непоследовательность законодателя заключается в том, что в названии главы указывается понятие ответственности, а в статьях, составляющих эту главу, употребляются понятия «меры», «меры принуждения». В ст. 282 перечисляются меры, применяемые к нарушителям бюджетного законодательства: предупреждение о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса; блокировка расходов; изъятие бюджетных средств; приостановление операций по счетам в кредитных организация; наложение штрафа; начисление пени; иные меры. В качестве иных мер в БК РФ предусмотрено бесспорное списание возвратных средств, срок возврата которых истек. Но эту меру нельзя отнести к мерам финансовой ответственности, т.к. субъект не несет в связи с применением ее дополнительных правоограничений, его имущественная сфера не ущемляется ввиду того, что данные средства являлись для него чужими. К пресекательной мере, а не к мере финансовой ответственности следует отнести и приостановление операций по счетам.

Таким образом, законодатель в главе БК РФ, посвященной ответственности, формулирует меры, не все из которых можно отнести к мерам финансовой ответственности. Финансовая ответственность нетождественна понятиям «мера финансового принуждения» и «финансовое принуждение», но она и немыслима без государственного принуждения. Государственное принуждение – один из признаков финансовой ответственности. Государственное принуждение закрепляется в санкции финансовой нормы, а в случае ее применения оно объективизируется в последствиях имущественного, организационного и неимущественного характера.

В. Соловьев понимает под налоговой ответственностью применение карательных и правовосстановительных санкций²⁸. Как применение санкций рассматривает налоговую ответственность М.А. Кан²⁹. М.В. Карасева пишет, что «налоговая ответственность – это применение налоговых санкций за совершение налоговых правонарушений уполномоченными органами к правонарушителям (налогоплательщикам и иным лицам)³⁰. По мнению А.А. Николаева, «налоговая ответственность – это применение в установленном порядке налоговых санкций за виновное совершение налогового правонарушения»³¹. Как применение санкций рассматривают финансовую ответственность Р.Ю. Артюхин³², А.В. Брызгалин³³ и А.В. Зимин³⁴

На наш взгляд, В.А. Свиридов, В. Соловьев, М.А. Кан, М.В. Карасева и другие ученые используют для определения финансовой ответственности концепцию «юридическая ответственность – реализация санкции», разработанную О.Э. Лейстом. Необходимо обратить внимание на один важный аспект. Анализ Налогового кодекса РФ показывает, что понятия «финансовая ответственность», «санкция», «реализация санкции» нетождественны. Так, в ст. 1 определяется, что НК РФ устанавливает «ответственность за совершение налоговых правонарушений». Раздел VI носит название «Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение», а глава пятнадцатая, входящая в этот раздел, называется «Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений». Статья 114 НК (налоговые санкции) входит в главу об общих положениях ответственности за совершение налоговых правонарушений. Если исходить из соотношения части и целого, налоговую санкцию или применение налоговых санкций нельзя назвать целым – финансовой ответственностью. Об этом свидетельствует и ч. 1 ст. 114 НК РФ, в которой подчеркивается, что «налоговая санкция является мерой (подчеркнуто нами. – А.М.) ответственности за совершение налогового правонарушения». В ст. 108 НК говорится о недопустимости повторного привлечения к ответственности, о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения только по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом, но не о недопустимости повторного применения санкций и не об основаниях применения санкций. Положения НК РФ еще раз подчеркивают, что санкция, применение санкции нетождественны понятию финансовой ответственности. «Финансовую санкцию следует рассматривать как меру финансово-правовой ответственности. Именно в этом качестве в финансовой санкции находит свое выражение отрицательная государственная оценка финансового правонарушения»³⁵.

Совсем неприемлемо определение финансовой ответственности как санкции. Так, авторы учебника по финансовому праву под редакцией М.Н. Рассолова пишут: «Налоговая ответственность – это санкция (принудительная мера) за налоговое правонарушение, предусмотренная главой 16 НК РФ»³⁶. Если определение «финансовая ответственность – реализация финансовой санкции» подчеркивает только саму реализацию финансовой ответственности (и то не в полном объеме), то определение «финансовая ответственность – санкция финансовой нормы» вообще не отражает характеристик финансовой ответственности, а сам акцент переносится на логическую структуру финансовой нормы. «Само существование санкции не означает ответственность, т.к. санкция существует до ее реализации»³⁷, – подчеркивает А.В. Андреев.

Сторонники концепции «финансовая ответственность – реализация санкции» не учитывают еще один важный момент. Существенным признаком любого вида юридической ответственности выступает государственное осуждение правонарушителя³⁸. Осуждение (оценка) характеризует финансовую ответственность. В решении компетентного органа о привлечении к финансовой ответственности дается отрицательная оценка личности финансового правонарушителя и деяния, им совершенного. Только на основе осуждения (оценки) действий правонарушителя возможна реализация меры финансовой ответственности, которая предусмотрена санкцией финансовой нормы. В решении компетентного органа содержится осуждение действий финансового правонарушителя. Без осуждения финансового правонарушителя невозможна реализация финансовой санкции. Следовательно, осуждение, выражающееся в решении органа, уполномоченного применять меры финансовой ответственности, – обязательный признак финансовой ответственности.

Как охранительное правоотношение определяет финансовую ответственность А.З. Арсланбекова³⁹. Ученые, рассматривающие юридическую ответственность как правоотношение, включают в содержание отношения ответственности только обязанности сторон⁴⁰, в силу чего правоотношение становится «усеченным», «неполным», т.к. в содержание правоотношения входят не только обязанности, но и корреспондирующие им права⁴¹. В этом случае ответственность превращается в слишком широкое и аморфное понятие. Если рассматривать финансовую ответственность как совокупность материальных и процессуальных правоотношений, следует включить право правонарушителя на защиту, право на участие переводчика и другие права, гарантирующие объективное рассмотрение дела о финансовом правонарушении. Включение в понятие финансовой ответственности процессуальных прав правонарушителя приводит к «растворению» негативного аспекта реализации ответственности в совокупности различных правоотношений. Следовательно, финансовая ответственность за правонарушение есть атрибут финансового правоотношения. В содержание негативного аспекта реализации ответственности не входят права правонарушителя и права компетентных органов, уполномоченных применять меры финансовой ответственности. Негативный аспект финансовой ответственности реализуется в финансовых правоотношениях и неразрывно с ними связан. Поэтому реализацию негативного аспекта финансовой ответственности в охранительном правоотношении следует признать другим важным признаком финансовой ответственности. На основании изложенного можно дать следующее определение негативного аспекта реализации финансовой ответственности. Негативный аспект реализации финансовой ответственности – это обеспеченная государственным принуждением дополнительная финансово-правовая обязанность, претерпеть осуждение и ограничения имущественного или неимущественного характера, реализующиеся в охранительном правоотношении финансовой ответственности.

Итак, финансовая ответственность как целостное правовое явление, включающее позитивный и негативный аспекты реализации – это нормативная, формально определенная, гарантированная и обеспеченная финансово-правовым принуждением, убеждением или поощрением юридическая обязанность субъектов финансовых правоотношений по соблюдению предписаний норм финансового законодательства, реализующаяся в финансово-правомерном поведении, влекущем одобрение или поощрение, а в случае совершения финансового правонарушения - обязанность правонарушителя претерпеть осуждение и ограничения имущественного или неимущественного характера, реализующиеся в охранительном правоотношении финансовой ответственности.