Теория и методология контроля внешнеэкономической деятельности хозяйствующих субъектов

Вид материала

Содержание

Нефинансовые показатели
Концепция внутреннего контроля внешнеэкономической
Концепция развития аудиторского контроля внешнеэкономической деятельности
Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах

Подобный материал:

1 2

Финансовые показатели

Нефинансовые показатели

эффективность экспорта

деловая активность и репутация хозяйствующего субъекта на внешнем рынке

эффективность импорта

уровень квалификации

работников

доля накладных расходов

конкурентные преимущества

товаров или экспортируемой продукции собственного производства

расходы на перевозку,

перевалку

расходы на страхование

время проведения

внешнеэкономической операции

эффективность использования оборотного капитала при внешнеэкономических

операциях

время на оформление платежных документов

Затраты, расходы и доходы хозяйствующего субъекта, осуществляющего внешнеэкономическую деятельность, являются основными объектами учета, контроля и анализа. Перечень затрат по калькуляционным статьям устанавливается хозяйствующим субъектом самостоятельно, что является основой «управления затратами».

Анализ методик классификации затрат для планирования и принятия управленческих решений позволил автору сделать вывод о то, что наиболее полной и обоснованной являются методики М.А.Вахрушиной, Н.П.Кондракова и М.А.Ивановой. Предложенная ими классификация затрат используется автором в настоящем исследовании. Ее необходимо дополнить классификацией затрат по экономически однородным элементам и статьям калькуляции, которые должны быть использованы хозяйствующим субъектом для внешней и внутренней отчетности, планирования и контроля за затратами. Причем, необходимо соблюдать единство статей для планирования и учета затрат.

Исходя из применяемой классификации затрат хозяйствующего субъекта, осуществляющего внешнеэкономические операции, автором рекомендованы к использованию следующие счета аналитического учета к счету 44 «Расходы на продажу»:

- первый уровень – по используемым ресурсам;

- второй уровень – по видам экономически однородных элементов;

- третий уровень – по видам деятельности;

- четвертый уровень – по видам товаров.

Рассмотренные в исследовании основные направления совершенствования информационного обеспечения с использованием финансового и управленческого учета позволит оптимизировать внутренний контроль за внешнеэкономической деятельностью хозяйствующих субъектов и повысить его эффективность.

Концепция внутреннего контроля внешнеэкономической

деятельности

В настоящее время наиболее актуальным является формирование в хозяйствующих субъектах любой отраслевой принадлежности системы внутреннего контроля, который прежде всего связан с управлением затратами.

По мнению автора, для повышения комплексности и эффективности контроля за затратами необходимо установить последовательность осуществления контрольных процедур, что позволит обеспечить рациональную организацию контрольной деятельности. В деятельности российских и зарубежных организаций контрольная деятельность осуществляется с помощью управленческого учета, который обеспечивает соответствие принятых решений реализации их на практике.

Внутренний контроль должен содержать методы и приемы, которые позволяют обеспечивать единство планирования, учета и контроля как деятельности всего хозяйствующего субъекта, так и его центров ответственности, как в части затрат, так и доходов.

В настоящее время зарубежный и отечественный опыт учета и управления затратами в хозяйствующих субъектах любой отраслевой принадлежности представлен системами «Стандрат-кост» и «Директ-кост».

Система «Стандарт-кост» предполагает учет не только затрат по нормам и отклонениям, но и выручки по нормативным (плановым) показателям и списание отклонений в конце расчетного периода на финансовые результаты.

Исследование показало, что основой системы «Стандарт-кост» являются следующие принципы: предварительное нормирование затрат по элементам и статьям затрат; составление нормативных калькуляций; раздельный учет нормативных затрат, отклонений и изменений норм; анализ отклонений; уточнение калькуляций при изменении норм.

В системе «Стандарт-кост» плановые показатели фиксируются дважды: первый раз до начала бюджетного цикла в плановой документации; второй раз в течение и по окончании бюджетного цикла по факту совершения хозяйственных операций в бухгалтерском учете организации. Такой подход позволяет определять отклонения от плана и выявлять их влияние этих на финансовый результат.

Система «Директ-кост» является развитием системы «Стандарт-кост». Она позволяет формировать в системе бухгалтерского учета только себестоимость в части переменных затрат. Постоянные затраты учитываются автономно, не распределяются и списываются в полном объеме на финансовые результаты.

В отечественной системе бухгалтерского учета возможно формирование полной и производственной себестоимости. При формировании производственной себестоимости по окончании отчетного периода счет 25 «Общепроизводственные расходы» полностью распределяется по видам продукции. Затраты, которые собираются на счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу», списываются на дебет счета 90 «Продажи». В результате такой организации учета отсутствует возможность достоверного расчета маржинального дохода и в связи с этим решения ряда управленческих задач. С определенной степенью условности можно предположить, что формирование производственной себестоимости с использованием счета 25 «Общепроизводственные расходы» соответствует системе «Директ-кост».

Исследование показало, что до сих пор среди экономистов не сложилось единого мнения относительно возможности применения этой системы в отечественном учете.

По мнению автора, этому методу свойственны как положительные, так и отрицательные черты. Положительным моментом этой системы является упрощение порядка списания общехозяйственных расходов, улучшение показателей оборачиваемости и показателей рентабельности оборотных активов. Расчет показателей сокращенной себестоимости отдельных видов продукции вызывает негативные последствия, так как уменьшает величину актива баланса и влияет на значение показателя текущей платежеспособности.

Для деления затрат на постоянную и переменную часть возможно использование методики, предложенной проф. ШереметомА.Д., который предлагает для такого разделения затрат использовать метод высшей и низшей точки. Приведенный проф. Шереметом А.Д. алгоритм позволяет построить уравнение поведения затрат без организации учета их постоянной и переменной части.

Исследование показало, что независимо от вида внешнеэкономических операций необходимо сочетание административного контроля за затратами и организации их бухгалтерского учета. Так как все виды затрат являются санкционируемыми, то уже на стадии предварительного контроля, возможно предотвращение их нерационального использования. Последующий контроль осуществляют с использованием данных бухгалтерского учета, что дает возможность сравнения достигнутых результатов с запланированными показателями внешнеэкономических операций и определения причин допущенных отклонений при выполнении внешнеторговых контрактов (схема 2).

Организовать сбор управленческой информации возможно, по нашему мнению, на затратных счетах и с использованием различных уровней субсчетов и счетов аналитического учета. Должна быть организована такая степень группировки затрат, с помощью которой можно получать информацию по статьям калькуляции, по местам возникновения затрат, центрам ответственности и видам продукции.

Осуществление контроля за внешнеэкономической деятельностью невозможно без организации планирования, в том числе бюджетирования. Процесс планирования (составления планов или бюджетов) является одним из важнейших элементов системы управления, который позволяет осуществлять контроль за деятельностью хозяйствующего субъекта, осуществляющего внешнеэкономическую деятельность.

Структура бюджета зависит от размера хозяйствующего субъекта, квалификации и опыта разработчиков. Он не имеет стандартизированных форм и, поэтому возникает достаточно большой простор деятельности для разработчиков. Хозяйствующий субъект может создавать собственные формы бюджетов. Вместе с тем, содержание бюджета должно быть понятно пользователю, осуществляющего выполнение этого бюджета.

Автором разработаны варианты и формы бюджетов, которые могут быть использованы при краткосрочном планировании внешнеэкономической

Анализ внешнеторговых контрактов

Анализ затрат на производство экспортной продукции

Анализ затрат на продажу

Отклонения в условиях внешнеторговых контрактов

Отклонения по:

- количеству израсходованных материалов;

- цене материалов;

-производительности труда и т.д.

Отклонения по:

- затратам на транспортировку;

- затратам на страхование;

- затратам на перевалку и т.д.

Принятие решений об исполнении внешнеторговых контрактов

Анализ причин и виновников отклонений

Определение причин и фактов отклонения

Анализ доходов и расходов по внешнеторговому контракту

Анализ причин отклонений фактических затрат от плановых по внешнеторговому контракту

Схема-2. Контроль выполнения внешнеторгового контракта организации

деятельности хозяйствующих субъектов, а также положение по бюджетированию.

Исследование подтвердило вывод автора о том, что основным методом фактического контроля за наличием, состоянием имущества и обязательствами хозяйствующего субъекта, осуществляющего внешнеэкономическую деятельность, является инвентаризация.

Особенностью инвентаризации хозяйствующих субъектов, осуществляющих внешнеэкономическую деятельность, относительно других организаций является подтверждение достоверности следующих статей баланса: товары отгруженные; дебиторская задолженность, в т.ч. покупатели и заказчики; денежные средства, в т.ч. касса (валютная касса), валютные счета, прочие денежные средства; кредиторская задолженность, в т.ч. иностранным поставщикам и подрядчикам.

Инвентаризация экспортных товаров заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счете 45 «Товары отгруженные» по соответствующим субсчетам учета товаров, отгруженных на экспорт. На счете учета экспортных товаров могут числиться суммы, подтвержденные отгрузочными документами. В описях на экспортные товары должны по каждой отдельной отгрузке приводиться наименование покупателя, наименование товаров, сумма, дата выписки и номер отгрузочных документов.

Инвентаризация импортных товаров, находящихся в пути, заключается в проверке обоснованности числящихся сумм на счетах 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей (если данный счет применяется хозяйствующим субъектом), 41 «Товары» (по соответствующим субсчетам учета импортных товаров, находящихся в пути). На счетах учета импортных товаров должны числиться суммы, подтвержденные надлежащим образом оформленными отгрузочными документами. В описях на импортные товары, находящихся в пути, должны приводиться следующие данные: наименование, количество и стоимость, дата принятия к учету, а также перечень и номера документов, на основании которых эти товары учтены на счетах бухгалтерского учета.

Инвентаризация расчетов с иностранными покупателями заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Путем документальной проверки должны быть установлены правильность и обоснованность сумм дебиторской и кредиторской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.

В настоящее время в организациях, где отсутствует орган контроля (отдел внутреннего контроля, служба внутреннего аудита) и не проводятся систематические ревизии, возникает необходимость наделения контрольными функциями инвентаризационной комиссии хозяйствующего субъекта. В результате возможно совмещение задач инвентаризации и функций контроля. Инвентаризационная комиссия может использовать все приемы и методы фактического контроля, обоснованные автором в процессе исследования.

Для эффективного управления затратами необходимо сочетание бюджетирования, административного контроля за ними и организации их бухгалтерского учета. Это сочетание в системе внутреннего контроля позволит эффективно осуществлять контрольные функции субъектов внутреннего контроля.

Концепция развития аудиторского контроля внешнеэкономической деятельности

Либеризация внешнеэкономической деятельности имеет как позитивные, так и негативные последствия. В первую очередь это связано с подверженностью хозяйствующих субъектов, осуществляющих внешнеэкономическую деятельность, коммерческому, финансовому, валютному риску и риску неэффективности сделок.

Организация внешней аудиторской проверки хозяйствующих субъектов, осуществляющих внешнеторговые операции, основана на Федеральных Правилах (стандартах) аудиторской деятельности, однако имеет ряд существенных особенностей. В настоящем исследовании автор разработал для практического применения методику аудита внешнеторговых операций с учетом этих особенностей. Аудиторские организации, проводящие проверку таких хозяйствующих субъектов, могут использовать, представленную в исследовании методику аудиторской проверки экспортно-импортных операций для разработки внутренних стандартов.

Новый подход, рекомендованный автором в виде методики проведения аудита внешнеторговых операций, предусматривает оценку внутреннего риска, сильных и слабых сторон контрольной среды, составление рабочих аудиторских документов

В ходе аудиторской проверки аудитор прежде всего должен изучить учетную политику организации, документооборот и при этом оценить те средства контроля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур.

При изучении системы внутреннего контроля аудитор должен оценить ее надежность и принять решение относительно использования результатов этой оценки при проверке. Для этого аудитор использует опыт, опросы персонала, инструкции, положения по методикам и процедурам работы бухгалтерии, документы и записи, исследование хозяйственной деятельности аудируемого лица.

Исследование показало, что масштаб и особенности системы внутреннего контроля должны соответствовать размерам хозяйствующего субъекта и особенностям его деятельности. Аудитор в ходе аудиторской проверки обязан получить достаточную убежденность в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает деятельность хозяйствующего субъекта.

По мнению автора, руководство хозяйствующего субъекта несет ответственность за разработку и функционирование системы внутреннего контроля. От него зависит, чтобы система внутреннего контроля отвечала размерам и специфике деятельности хозяйствующего субъекта, функционировала постоянно и эффективно.

Как показало исследование, все этапы оценки системы внутреннего контроля должны надлежащим образом документироваться, при этом должна даваться соответствующая оценка надежности как всей системы, так и отдельных средств контроля, что должно найти отражение при планировании аудиторской проверки. В случае, если аудитор в ходе подтверждения надежности системы контроля придет к выводу о том, что ее оценка окажется ниже той, которая была получена в ходе первичной оценки, то он обязан скорректировать порядок осуществления аудиторских процедур, чтобы повысить достоверность выводов по результатам проведения проверки.

Возможно выделение следующих этапов осуществления аудита экспортно-импортных операций: аудит внешнеторговых контрактов; аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности в части экспортно-импортных операций; проверка соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении внешнеэкономических операций. Перечисленные направления аудита внешнеторговых операций рассматриваются при осуществлении аудита в комплексной взаимосвязи.

Для получения аудиторских доказательств достоверности и законности экспортно- импортных операций можно выделить три основных направления: оценка соответствия экспортно-импортной операций таможенному законодательству; анализ и использование результатов банковского контроля; непосредственная проверка ведения бухгалтерского учета по этим операциям.

Исследование показало, что из всего спектра аудиторских процедур проверки для аудита экспортно-импортных операций наиболее приемлемыми являются инспектирование, пересчет, запрос и подтверждение. Это связано с тем, что практически все документы имеют смешенный характер (внешняя и внутренняя информация). Кроме того, необходимо обратить внимание на переписку между контрагентами, которая может дать разъяснения по изменению условий внешнеторговых контрактов.

Аудит экспортно-импортных операций, считает автор, целесообразно осуществлять на основе сплошной, а не выборочной документальной проверки по причине отсутствия типовых и повторяющихся операций.

Автором рекомендована методика документирования информации в виде контрольных перечней или схем. Составление таких контрольных схем дает возможность получать более полную информацию, хотя при этом повышается трудоемкость их ведения. В целях снижения трудоемкости необходимо отражать только те операции, документы, отчеты, которые имеют важное значение для аудиторской проверки. Методика составления подобных документов разрабатывается аудитором самостоятельно и практически не имеет ограничений. Основные требования к ним – наглядность и простота.

Применительно к экспортно-импортным операциям такие схемы должны отражать прохождение информации по основным этапам осуществления внешнеторговой сделки (табл.4).

Таблица 4- Контрольная схема последовательности операций по

оприходованию импортных материальных ценностей

№	Содержание хозяйственной операции	Наименование документа	Исп./ Контр.	Цель контроля исполнения
1	2	3	4	5
1	Акцептование счета поставщика	Счет-фактура, контракт, спецификация, отгрузочные документы	Отдел закупок бухгал-терия	Соответствие счета-фактуры условиям контракта
2	Определение момента перехода прав собственности, в т.ч. по материальным ценностям в пути	Приходный ордер, счет-фактура (инвойс), контракт, спецификация, отгрузочные документы, ГТД, ДТС, документы по оплате таможенных платежей	Бухгалтерия	Определение своевременности, точности и полноты отражения операций, соблюдение в учете момента перехода прав собственности, а также списания затрат
3	Формирование фактической стоимости оприходованных материальных ценностей	Выписки банка с приложениями документов	Бухгалтерия	Своевременность, точность полнота и достоверность формирования стоимости импортных товаров
1	2	3	4 Продолжение табл.4	5
4	Оприходование импортных ценностей, поступивших на склад, по количеству, качеству и ассортименту	Приходные документы	Заведующий складом	Своевременность, полнота и точность оприходования, а также выявления отклонений от условий контракта
5	Отражение оприходованных материальных ценностей в бухгалтерском учете	Бухгалтерские регистры аналитического и синтетического учета	Бухгалтерия	Правильность отражения в учете по соответств. счетам (01,10,41) и порядка отнесения затрат к данным поставкам
6	Формирование досье «Импорт» по контракту	Копии (оригиналы) вышеуказанных документов	Отдел закупок, аналитическая служба или СВК	Последующий анализ контракта, выявление резервов повышения эффективности этих операций

Аудиторская проверка, осуществляемая аудиторскими организациями, является составным элементом системы контроля внешнеэкономической деятельности. Результат ее проведения - аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, оценка эффективности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля организации, оценка применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица и оценка неопределенных обстоятельств и обязательств.

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:

Монографии

Демина И.Д. Концепция, теория и практика контроля внешнеэкономической деятельности хозяйствующих субъектов. М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К». – 2006. – 7,25 п.л.
Демина И.Д. Информационное обеспечение контроля внешнеэкономической деятельности хозяйствующих субъектов: М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К». – 2007. – 5 п.л..
Демина И.Д. Теория и методология контроля внешнеэкономической деятельности хозяйствующих субъектов. М.: – М.:Издательско-торговая корпорация «Дашков и К». – 2007. – 21 п.л.

Научные статьи, опубликованные в научно-технических изданиях, включаемых ВАК России в перечень изданий, в которых должны быть опубликованы основные результаты диссертации на соискание ученой степени доктора наук:

Демина И.Д., Сидоренков Г.Н. Основные направления управления рисками и таможенного контроля за деятельностью организаций, осуществляющих внешнеэкономическую деятельность//Финансы и кредит. – № 24 (262). – 2007. – 0,8п.л./0,4 п.л.
Демина И.Д.Особенности валютного контроля внешнеэкономической деятельности организаций//Предпринимательство. – № 4. – 2007. – 0,3 п.л.
Демина И.Д. Аудит экспортных операций.//Вестник университета, ГОУВПО «Государственный университет управления». – № 4 (4). – 2007. – 0,5п.л.
Демина И.Д. Внутрихозяйственный контроль внешнеэкономической деятельности.//Вестник университета, ГОУВПО «Государственный университет управления». – № 5 (5). – 2007, 0,5п.л.
Демина И.Д.Особенности проведения инвентаризации хозяйствующими субъектами, осуществляющими внешнеэкономическую деятельность.//Предпринимательство. – № 6. – 2007. – 0,3п.л.
Демина И.Д. Особенности анализа внешнеэкономической деятельности хозяйствующих субъектов.//Вестник университета», ГОУВПО «Государственный университет управления». – № 9 (9). – 2007. – 0,3п.л.
Демина И.Д. Бюджетирование хозяйствующих субъектов, осуществляющих внешнеэкономическую деятельность. //Проблемы теории и практики управления. – № 1. – 2008. – 0,7п.л.
Демина И.Д. Влияние различных форм валютных расчетов на экономическую эффективность внешнеэкономической деятельности хозяйствующих субъектов.//Вестник университета», ГОУВПО «Государственный университет управления». – № 2(12). – 2008. – 0,5 п.л.
Демина И.Д. Формирование системы внутреннего контроля внешнеэкономической деятельности организаций.//Управленческий учет. – № 1. – 2008. – 0,6п.л.

Научно-исследовательская работа

Инструкция о порядке проведения ревизии в организациях потребительской кооперации. Издание 2-е, переработанное и дополненное. – М.: «Наука и кооперативное образование». – 2003. – 1,5п.л.

Кроме того, ряд положений диссертационного исследования опубликован в 27 научных статьях и тезисах докладов на научных конференциях общим объемом 14,7 п.л., из которых автору принадлежит 9,2 п.л.

Blog

Теория и методология контроля внешнеэкономической деятельности хозяйствующих субъектов

Содержание

Научно-исследовательская работа