Управленческий учет доходов и расходов в учреждениях здравоохранения тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Лепинских, Татьяна Викторовна |
| Место защиты | Сургут |
| Год | 2010 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Управленческий учет доходов и расходов в учреждениях здравоохранения"
ЛЕПИНСКИХ Татьяна Викторовна
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В УЧРЕЖДЕНИЯХ ЗДРАВООХРАНЕНИЯ
Специальность: 08.00.12 - "Бухгатерский учет, статистика"
Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
2 5 ФЕВ ?Ш0
Сургут-2010
003493164
Работа выпонена на кафедре бухгатерского учета, анализа и аудита ургутского государственного университета
Научный руководитель - д-р экон. наук, профессор
Пронина Антонина Михайловна
Официальные оппоненты - д-р экон. наук, профессор
Шапошников Александр Арсеньевич - канд. экон. наук, доцент Золотарева Елена Владимировна
Ведущая организация - Уральская академия государственной службы.
Защита состоится 16 марта 2010 года в 1500 час. на заседании диссертационного овета Д 212.241.03 при Саратовском государственном социально-экономическом иверситете по адресу: 410003, Саратов, Радищева, 89, Саратовский государственный социально-кономический университет, ауд. 843.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке университета. Автореферат разослан 15 февраля 2010 года.
Ученый секретарь диссертационроту Ч _СШ
совета, д-р экон. наук, профессор-. Х> *Ч* 3
Богомолов
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. Современное развитие учреждений здравоохранения предполагает повышение конкурентоспособности, изменение качества и перечня предлагаемых услуг при устойчивом финансовом положении и меньшей зависимости от бюджетных ресурсов. Обеспечение современного развития учреждений здравоохранения предполагает решение комплекса проблем, среди которых большое значение отводится разработке методики и организации управленческого учета, что позволит повысить экономическую эффективность функционирования, инвестиционную привлекательность и ответственность руководителей за конечные финансовые результаты деятельности учреждения.
Несмотря на позитивные сдвиги в области развития учета в учреждениях здравоохранения, остаются проблемы, которые пока еще не позволяют говорить о том, что процесс развития удовлетворяет потребностям современной системы управления и, в частности ее учетно-аналитической функции. К таким проблемам относятся:
- наличие достаточно "сильной" регламентации финансово-хозяйственной деятельности учреждений здравоохранения со стороны государственных и муниципальных органов власти;
- недостаточность интеграции направлений бюджетных реформ и совершенствования учета в бюджетных учреждениях;
- отсутствие экономического механизма, направленного на повышение заинтересованности руководителей учреждений в повышении результативности использования бюджетных средств и в целом финансово-хозяйственной деятельности;
- недостаточное развитие и внедрение элементов управленческого учета, использующихся в коммерческих организациях.
Решение обозначенных проблем зависит как от нормативного регулирования деятельностью учреждений здравоохранения, так и от внутренней мотивации к совершенствованию существующих элементов управленческого учета.
Изменения в организационно-правовой форме учреждений здравоохранения, в соответствии с бюджетными реформами, требуют трансформации действующей системы и организационной структуры управления с ориентацией на внедрение нового экономического инструментария, что влечет за собой не только обновление элементов управленческого учета, анализа и бюджетирования, но и создания новых, направленных на решение проблем современного развития учреждений здравоохранения.
Степень научной разработанности проблемы. Проблемы реформирования и реструктуризации учреждений бюджетной сферы рассматривались в трудах JI.A. Габусвой, В.А. Орловой, A.B. Телюкова, Н.В.Фадейкиной.
Существенное влияние на решение теоретических и практических проблем государственного финансового регулирования и государственной финансовой политики в социальной сфере оказали такие известные российские ученые, как М.Я. Баширова, А.М Гринь, В.М. Родионова, М.В. Романовский. В работах Г.И. Маль-
цевой, Новиковой Н.Д., Лукииой С.М. и др. предлагается решение проблем организации управленческого учета в учреждениях образования.
Среди зарубежных ученых, занимающихся вопросами управленческого учета можно выделить труды Д.А. Аксра, А. Дайле, К. Друри, Ф. Котлера, Дж. Фостера и др. Российскими учеными М.А. Вахрушевой, В.Б. Ивашкевичем, O.E. Николаевой и другими разработаны положения в области совершенствования методологии и методики управленческого учета и анализа. Однако, необходимо отметить, что инструментарий управления учреждениями здравоохранения в целом и, в частности, функции учета к настоящему времени претерпел значительные изменения. В настоящее время недостаточно решены проблемы построения системы управленческого учета и ее использования при реализации политики развития учреждений здравоохранения, ориентированной на конечный финансовый результат.
Таким образом, проблемы развития управленческого учета в рамках осуществления бюджетных реформ и модернизации системы здравоохранения изучены недостаточно, а постановка вопросов организации комплексной системы управленческого учета доходов и расходов, ориентированной на результат использования бюджетных средств от текущей деятельности и от деятельности, приносящий доход учреждению здравоохранения, по существу, является новой, что и обусловило выбор темы исследования, его цель и задачи.
Целью диссертационного исследования является разработка и обоснование организации и методики управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения в рамках осуществления бюджетных реформ, формирования рыночных отношений и национального проекта "Здоровье" в России.
Для достижения указанной цели были намечены и решены следующие задачи:
- исследовать основные направления совершенствования управленческого учета в России и за рубежом, как информации, создающей теоретическую и практическую ценность для менеджеров учреждений здравоохранения при переходе от затратной модели бюджетного планирования к планированию, ориентированному на результат;
- обосновать возможный набор научно-практического инструментария управленческого учета расходов и доходов в учреждениях здравоохранения на современном этапе их развития;
- разработать основные направления формирования учстно-аналитичсской информации и методики управленческого учета расходов по местам возникновения, элементам, статьям и доходов учреждений здравоохранения по источникам их возникновения для детализированного расчета смет и калькуляций стоимости услуг;
- определить формы и информационное обеспечение внутренней управленческой отчетности доходов и расходов в учреждениях здравоохранения;
- обосновать условия функционирования и основные тенденции развития учреждений здравоохранения на территории Ханты-Мансийского автономного округа для выработки теоретических и праюических рекомендаций по совершенствованию научно-практического инструментария управленческого учета доходов и расходов;
- провести управленческий анализ доходов и расходов учреждения с использованием предлагаемой методики учета для обоснования финансовой стратегии его развития;
- разработать методику текущего и стратегического бюджетирования деятельности учреждения здравоохранения с использованием инструментов управленческого учета.
Предметом исследования стала организация и методика управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения в условиях осуществления бюджетной реформы.
Объектом исследования выступила финансово-хозяйственная деятельность учреждений здравоохранения на примере муниципальных учреждений здравоохранения Ханты-Мансийского автономного округа.
Теоретическую и методологическую основу диссертационного исследования составили фундаментальные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых в области управленческого учета, анализа, государственных финансов, финансов бюджетных организаций, управления, в том числе управления расходами в экономических системах, структурных преобразований в рыночной экономике.
В основе исследования лежит диалектический метод изучения объективных экономических законов, закономерностей, явлений и процессов, свойственных функционированию и развитию учреждений бюджетной сферы. В процессе исследования применялись такие общие методы научного исследования как наблюдение, формализация, абстрагирование, сравнение, моделирование, а также методы традиционного экономического анализа и др.
Информационной базой для исследования служили научно-практические публикации, материалы законодательного, нормативного, инструктивного и методического характера в области учета, анализа расходов и доходов учреждений здравоохранения. В качестве эмпирической базы использовалась финансовая и учетная информация учреждений здравоохранения и, в частности, данные оперативного и статистического учета муниципального учреждения здравоохранения "Клинический перинатальный центр" г. Сургута за 2006-2009 гг.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в развитии теоретических подходов к организации и методике управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения в условиях бюджетной реформы и реализации национального проекта "Здоровье" в России, предполагающих адаптацию элементов управленческого учета в коммерческих организациях к современному бухгатерскому учету в бюджетных учреждениях доя определения степени результативности использования бюджетных средств, оценки финансового результата, полученного от текущей деятельности учреждения и от деятельности, приносящей доход.
Научная новизна диссертационного исследования подтверждается полученными результатами, выносимыми на защиту:
- сформулированы цель, задачи, функции, предмет, методические подходы к организации управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения, позволяющие формировать информацию для анализа и расчета стоимо-
ти услуг, оказываемых из разных источников финансирования, определять резуль-ативность использования бюджетных средств, а также составлять внутреннюю от-етность по расходам, доходам, финансовому результату в различных аналитиче-ких разрезах;
- разработано методическое обеспечение управленческого учета расходов по естам возникновения, элементам, статьям в разрезе источников финансирования,
1сходя из потребности ведения раздельного учета расходов для определения себе-тоимости услуг, возмещаемой как по бюджетной деятельности, так и по деятель-ости, приносящей доход, а также необходимости расчета конечного финансового езультата учреждения;
- разработана методика управленческого учета доходов по источникам их воз-икновения, позволяющая определять финансовый результат учреждения и эффектность вложенных средств, отдельно по бюджетной деятельности и по деятельно-ти, приносящей доход;
- определены формы и информационное обеспечение внутренней управленче-кой отчетности для формирования своевременной и достоверной информации в етализации, необходимой для принятия управленческих решений по объектам фи-ансирования предоставляемых услуг, возмещения расходов в стоимости услуги, а акже для составления смет и калькуляций на платные услуги учреждения здраво-хранения;
- предложена методика формирования и анализа данных, необходимых для те-щего (оперативного) и стратегического бюджетирования доходов и расходов уч-
еждения здравоохранения, ориентированного на повышение результативности воего функционирования и обеспечение стабильного финансового состояния.
Теоретическое значение диссертационного исследования состоит в развитии еоретических основ управленческого учета расходов и доходов, их анализа и бюд-етирования в учреждениях здравоохранения в условиях реструктуризации отрас-ш, бюджетных реформ, а также в том, что предложенная авторская трактовка мето-ики учета доходов и расходов, уточнение принципов организации управленческого ета, допонение факторов, определяющих особенности набора инструментария ета и оценки доходов и расходов, авторские выводы о возможностях и ограниче-иях использования методологических подходов и методов, применяемых на ком-ерческих предприятиях, а также теоретический анализ особенностей учреждений дравоохранения развивают положения теории и методологии управленческого уче-а в условиях перехода от затратной модели бюджетного планирования к планиро-анию, ориентированному на результат.
Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, то его результаты могут найти применение в учетно-аналитических процедурах еханизма управления расходами и доходами учреждений здравоохранения. Разра-отанные в диссертации меры по совершенствованию методического аппарата равленческого учета доходов и расходов в России могут также быть использова-ы органами законодательной и испонительной власти, обеспечивающих разра-отку, финансовое обеспечение и реализацию целевых программ развития финан-овой самостоятельности и безубыточности учреждений здравоохранения.
Апробация работы. Основные положения диссертации обсуждены и получил апробацию в тезисах, статьях и выступлениях на научных конференциях, прох дивших: в 2007-2009 гг. в Сургутском государственном университете "Наука и и новации XXI века" (2007 г.), а также на региональных конференциях ХМАО-Югр "Развитие бюджетной сферы в округе" (2008 г.) и "Экономическая динамика разв тия округа" (2009 г.).
Наиболее существенные положения и результаты исследования нашли свое о ражение в 12 публикациях автора общим объемом 4,9 п.л.
Предлагаемые автором практические рекомендации по управленческому уче анализу доходов и расходов нашли применение в деятельности учреждения здрав охранения, расположенного на территории Ханты-Мансийского автономного окр га. Выпоненные научные разработки также используются в учебном процессе Сургутском государственном университете.
Объем и структура работы. Цель и задачи исследования определили струк ру диссертационной работы и приложений. Диссертация состоит из введения, тре глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.
В первой главе "Современные тенденции развития управленческого учета в реждениях здравоохранения в условиях реструктуризации и бюджетных рефор рассматриваются основные предпосыки развития теории и практики совершен вования управленческого учета в учреждениях здравоохранения, связанные с нео ходимостью ведения раздельного учета доходов и расходов по деятельности, ф нансируемой за счет бюджетных ассигнований и средств, полученных от предпр нимательской и иной приносящей доход деятельности.
Вторая глава "Совершенствование инструментария управленческого учета д ходов и расходов учреждений здравоохранения" посвящена вопросам возможност применения существующего и разработке нового инструментария, связанного с м тодикой выделения в системе бухгатерского учета ряда аналитических счетов д более детальной информации по доходам и расходам по деятельности, финанс руемой за счет бюджетных ассигнований и средств, полученных от предприним тельской и иной приносящей доход деятельности в управленческой отчетности.
В третьей главе "Организация бюджетирования в системе управленческого уч та доходов и расходов в учреждении здравоохранения" выявлены и обоснован критерии оценки и выбора условий внедрения нового инструментария управленч скош учета, анализа и бюджетирования доходов и расходов, разработаны рекоме дации по совершенствованию существующего инструментария в учреждении здр воохранения, расположенного на территории Ханты-Мансийского автономного округа
Список использованной литературы содержит 171 источников. В работе 1 приложений, 41 таблица и 20 рисунков. Объем диссертации - 154 страниц.
ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ
Результаты диссертационного исследования представлены в трех группах вза мосвязанных между собой научно-практических выводов и предложений, вынос мых на защиту.
Первая группа поднимаемых проблем диссертационной работы посвящена анализу теоретической базы необходимости развития управленческого учета и научно-практического инструментария, обоснованию цели, задач, предмета, функций управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения в современных экономических условиях России.
Основной целью современного развития здравоохранения является повышение доступности и качества медицинской помощи для широких слоев населения при сохранении экономической стабильности работы учреждения в условиях бюджетных реформ. Суть бюджетных реформ состоит в смещении акцентов бюджетного процесса от "управления бюджетными ресурсами (затратами)" на "управление результатами" путем повышения ответственности и расширения самостоятельности участников бюджетного процесса и администраторов бюджетных средств. Управленческий учет, ориентированный на оценку данного результата, является одним из основных элементов взаимодопоняющих мероприятий бюджетных реформ. Позиция автора по трактовке понятия "управленческий учет доходов и расходов в учреждении здравоохранения" состоит в том, что под ним понимается непрерывная, регулируемая система сбора, обработки, регистрации, передачи и хранения информации о движении активов и обязательств учреждения и возникающих, в связи с этим расходов и доходов для анализа, бюджетирования показателей по текущей деятельности и деятельности, приносящей доход, составления калькуляций и смет, а также расчета стоимости услуг, возмещаемой из разных источников финансирования. Под системой управленческого учета в учреждении здравоохранения нами понимается совокупность показателей, форм, методов, информационных связей между структурными подразделениями внутри учреждения, отражающая расходы, доходы, финансовый результат. Исходя из этого основной целью управленческого чета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения является формирование информации для наиболее точного и достоверного отражения результатов деятельности каждого подразделения и определения доли его участия в получении финансового результата всего учреждения раздельно по текущей деятельности и по деятельности, приносящей доход, а также финансового результата деятельности учреждения в целом. Задачи управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения определены нами следующим образом:
- учет основных объектов, существенно влияющих на формирование расходов и доходов, финансовый результат в различных аналитических разрезах;
- контроль над использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами, а также бюджетными назначениями;
- анализ целесообразности финансово- хозяйственных операций с учетом бюджетных назначений и предпринимательской деятельности, осуществляемой учреждением здравоохранения;
- предотвращение негативных результатов деятельности подразделений учреждения и выявления внутрихозяйственных резервов обеспечения его финансовой устойчивости.
Предмет управленческого учета доходов и расходов предполагает изучение: "поведения" различных видов расходов и возмещения этих расходов соответствующими доходами, их влияние на величину финансового результата, а также затрат и калькуляций себестоимости услуг различных процессов, системы учета нормативных затрат и анализ отклонений фактических данных от их нормативных или бюджетных назначений, данных анализа при оценке испонения бюджетов, эффективности работы отдельных менеджеров и управления учреждения здравоохранения в целом.
В развитие теории управленческого учета доходов и расходов, применяемой в коммерческих организациях, его функции в учреждении здравоохранения сгруппированы нами по двум основным направлениям:
1. Обеспечение всех уровней государственного и муниципального управления релевантной информацией для систематического обобщения, анализа и планирования бюджетных средств по текущей деятельности учреждения, а также для оценки степени экономической эффективности их использования.
2. Формирование информации о расходах и доходах в подразделениях учреждения, необходимой для управления подразделениями учреждения и в целом учреждения в разрезе статей, элементов, мест возникновения по текущей деятельности и по деятельности, приносящей доход.
Реализация функций предполагает:
- организацию процесса адаптации приемов и методик, используемых в мировой учетной практике и принесших их пользователям успех в бизнесе;
- использование экспериментальных разработок по совершенствованию учетных систем из опыта зарубежных предприятий и учреждений;
- организацию управленческого учета доходов и расходов в учреждении в соответствии с отраслевыми инструкциями и нормативными документами по бюджетному учету.
Организация и методика управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения предполагает создание информационной базы, позволяющей анализировать, прогнозировать финансовый результат деятельности учреждения. Эта информация необходима для обоснования бюджетных ассигнований, а также для определения экономической эффективности понесенных расходов и полученных результатов от предпринимательской деятельности учреждения. Данная информация складывается из двух информационных массивов: "Расходы" и "Доходы". Каждый информационный массив формируется по определенной методике, соответствующей определению, функциям и задачам управленческого учета.
Вторая группа научных проблем диссертационного исследования связана с обоснованием подходов к методическому и информационному обеспечению организации управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения.
В диссертации показано, что при обосновании аналитических разрезов в системе бухгатерского учета расходов, отдельно по бюджетному финансированию и иным поступлениям, не связанным с бюджетными ассигнованиями, в учреждениях здравоохранения возможно использование метода выделения информации по мес-
ам возникновения, статьям и элементам, обеспечивая, с одной стороны непрерыв-ый во времени процесс комплексного воздействия на расходы учреждения с це-ью обеспечения их оптимального уровня, структуры и динамики, а с другой сто-оны - обеспечивая формирование информации для определения результата расхо-ования бюджетных средств. Организация процесса управленческого учета дохо-ов и расходов представлена на рис.1.
Рис.1. Процесс управленческого учета расходов в учреждениях здравоохранения
По мнению автора, для учреждений здравоохранения основная проблема соз-ания эффективной системы управленческого учета расходов заключается в транс-ормации стандартных учетно - регистрирующих систем, направленных, прежде сего, на оперативный анализ и контроль величины и структуры расходов, в бюд-етно - регулирующую систему поддержки принятия обоснованных решений, ко-рая дожна быть ориентирована на стратегическое направление развития учреж-ения. Для решения этой проблемы, в рамках организации управленческого учета учреждениях здравоохранения целесообразно осуществлять группировку дохо-ов и расходов как по функциональному (процессному), так и по ресурсному ринципу. В этом случае экономическая информация собирается как в разрезе еализуемых процессов (видов услуг) по центру расходов, так и по видам ресур-ов, что позволяет анализировать причины их изменения. Наиболее серьезным репятствием для решения этой задачи является изначальная ориентация учрежде-ия на оперативные цели. В связи с этим, основное направление реорганизации цествующей системы управленческого учета расходов автор видит в развитии на перативном уровне процессного подхода к управленческому учету в учреждении с етом достижения необходимых в данный момент стратегических целей.
Процессный подход в организации управленческого учета предусматривает нцентрацию и распределение ресурсов по процессам - строго определенным на-
правлениям деятельности каждого структурного подразделения, оказывающего определенные виды услуг, предопределяющим получение определенных финансовых результатов работы всего учреждения в целом.
Система управленческого учета расходов дожна отображать исследуемую сторону функционирования объекта. В зависимости от целей она может быть представлена в виде множества кривых спроса, предложения, безразличия, описанных современной экономической теорией. На основе данных зависимостей потребительского спроса, предложения, предпочтения определяется возможное (допустимое) соотношение постоянных, переменных расходов в стоимости услуги учреждения здравоохранения и значит в возможном положительном результате понесенных расходов. Организация системы управленческого учета расходов, согласно процессному подходу к учету, предполагает выделение мест возникновения, элементов и статей, расчет норм расходов и соответствующих бюджетов по каждому процессу оказания услуги.
Указанные выше методические подходы к организации управленческого учета, устанавливающие порядок и правила обработки информации по расходам и формирования себестоимости услуг, рассмотрены на примере учреждения здравоохранения, оказывающего первичную медико-санитарную помощь в области родовспоможения.
Рис.2. Формирование совокупных расходов, включаемых в стоимость услуги
На рис. 2 стреками указаны информационные потоки по расходам, которые в конечном итоге образуют входную информацию для центра финансовой ответственности по расходам, сформированным в соответствии с местами возникновения (основные услуги - г/; вспомогательные или обслуживающие службы - г2\ управленческие службы - 7.3).
Такой же принцип формирования расходов предлагается и по элементам и атьям расходов, а также по видам услуг (процессам) (рис.3).
Рис. 3. Схема формирования информации в разрезе статей по элементу с учетом места возникновения
Предлагаемая система предусматривает формирование информации как по вокупным расходам разных мест возникновения (центров финансовой етственности), так и в совокупности по элементам. Аналогично система оится и по другим элементам.
Основным методическим подходом в данном случае является соблюдение дов бюджетной классификации и бюджетной росписи учреждения. Система равленческого учета расходов строится на основе данных синтетического гатерского учета в соответствии с планом счетов для бюджетных учреждений, зволяет анализировать сложившиеся расходы на оказание услуг в следующих алитических разрезах: вид услуги (процесс оказания услуги), место зникновения, элементы и статьи расходов в разрезе услуг, оказываемых за счет джетных ассигнований и доходов от предпринимательской и иной приносящей ход деятельности. Кроме того данная методика позволит формировать лотовый учет расходов, не создавая допонительных налоговых регистров в ответствии с Налоговым Кодексом РФ. Учитывая необходимость определения финансового результата деятельности джетного учреждения, в условиях осуществления бюджетных реформ, важным ментом в организации управленческого учета является и совершенствование одики управленческого учета доходов. Предполагается, что доходы джетного учреждения разделяются на составляющие:
- бюджетные ассигнования различного уровня: федерального (муниципального) бюджета (А, А1, А2 и т.д.);
- средства, поступающие от страховых компаний, организаций (Б, Б1, Б2, БЗ и т. д.);
- средства, поступающие от физических лиц по оказанию платных услуг (В, В1, В2, ВЗ и т.д.).
В зависимости от необходимости проведения управленческого анализа доходов в других аналитических разрезах, возможно на счетах аналитического учета выделение показателей доходов в зависимости от перечня страховых компаний, объемов заключенных с ними договоров, перечня физических лиц льготной категории, категории, которой предоставляется бесплатная или частично бесплатная медицинская помощь, доходов от оказания платных медицинских услуг юридическим лицам по видам и объемам оказанной помощи и т.д. Бюджетные ассигнования необходимо детализировать и если финансирование поступает из разных источников по уровням бюджета. Более детальная информация в системе управленческого учета создаст возможность наиболее точно определить факторы финансового состояния и принять соответствующие управленческие решения.
Рнс.4. Формирование совокупных доходов учреждения
Организация управленческого учета доходов предполагает, что доходы учитываются по видам поступлений, затем по местам их использования (рис.4). Для проведения анализа результативности поступающих доходов важно сгруппировать информацию и по видам поступлений и в разрезе мест их использования (рис. 5).
Таким образом, группировка информации, по предложенной выше методике позволит определять степень эффективности понесенных расходов, полученных доходов и финансовых результатов отдельно по текущей деятельности и по деятельности, приносящей доход, проводить управленческий анализ, бюджетирование деятельности учреждения в разрезе разных источников поступления доходов.
Рис.5. Формирование доходов по видам в разрезе основных процессов
оказания услуги
Третья группа разрабатываемых в диссертации проблем связана с альнейшим совершенствованием организационных и методических аспектов ормирования внутренней управленческой отчетности по доходам и расходам и асчете на этой основе текущих и стратегических показателей смет и калькуляций оимости услуг в системе бюджетирования учреждений здравоохранения. Кроме 10 го автор доказывает, что для осуществления организации управленческого нализа доходов и расходов в учреждении здравоохранения также необходима истема внутренней управленческой отчетности, которая представляет набор аблиц (ведомостей), в которых отражается информация в той детализации, оторая была обозначена выше. Данные ведомостей, сформированные в етализации мест возникновения расходов, элементов и статей, дают системе правления поную информацию как для анализа понесенных расходов, так епени финансовой ответственности соответствующих центров. Форма одной из едомостей по внутренней управленческой отчетности приведена в табл.1.
Таблица 1. Формирование совокупных расходов по базовым процессам учреждения
Совокупные расходы учреждения Расхода по доврачебной помощи {7.1) по элементам Расходы по амбутаторш- поли клинической помощи (г2) по элементам Расходы по стационарной помощи (;3) по элементам Расходы по прочим услугам (г4) по элементам
г1.1 ъ11 г3.1 г4.1
г1.2 г!2 г3.2 г4.2
Всего 2 Ц.З ггз гЗ.З г4.3
г1.4 г!4 г3.4 г4.4
г1.5 г25 г3.5 -Л5
Аналогично формируются ведомости и по расходам по амбулаторно-оликлинической помощи, по стационарной помощи и по прочим услугам, которые конечном итоге сводятся в единую ведомость для определения совокупных асходов.
В случае необходимости получения информации в детализации мест озникновения по каждому элементу возможно формирование следующей таблицы табл. 2).
Таблица 2. Формирование расходов по элементам расходов базовых процессов
Элемент расхода Расходы доврачебной помощи Расходы амбулаторно-поликлиничес кой помощи Расходы стационарной помощи Расходы прочим услугам
1. Материальные расходы, всего г1 А 4
2. Оплата труда, всего г1 2? ^ 71 А
3. Отчисления на соц. нужды, всего zi 3 ХЧ
4. Амортизация, всего г* 4 г1 4 2 4 гз
5. Прочие расхода, всего г5 г,5 А А
ИТОГО г2
Аналогично формируется информация по расходам управленческих и обслуживающих процессов в разрезе элементов и статей. Общие совокупные расходы по учреждению складываются из расходов по базовым и управленческим (обслуживающим) процессам также в разрезе мест возникновения элементов и статей.
Детализированная информация по доходам (источникам финансирования) учреждения формируется в соответствующем центре финансовой ответственности (месте возникновения) в детализации необходимой системе управления. Информация ведомостей позволит анализировать доходы по каждому виду базового процесса в разрезе источника финансирования. В случае, если руководству учреждений необходима более детальная информация в разрезе структурных подразделений каждого вида услуг ее можно детализировать, разбив значения А, Б, В на отдельные составляющие. Предлагаемый нами методический подход к составлению управленческой отчетности реализуем через информационные сети и соответствующие программы, обеспечивающие получение данной информации на определенную дату (период). Кроме того, в данные ведомости можно добавить графы (нормы, план, факт). Данные этих граф позволят анализировать информацию по отклонениям, выявляя положительные или отрицательные факторы изменения результативности.
При проведении управленческого анализа и формировании общего бюджета учреждения используются данные управленческого учета, внутренней управленческой отчетности по методике, указанной выше. Анализ данных внутренней отчетности позволяет сформулировать цели и задачи оперативного и стратегического бюджетов, а также рассчитать плановые сметы и калькуляции для возможного их возмещения путем бюджетных ассигнований и увеличения доходов от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Расчеты показателей плановых смет и калькуляций предлагается осуществлять как в сопоставимых условиях текущего года, так и с учетом метода дисконтирования денежных потоков и теории рисков, т.е. в различных оценках. Многовариантность позволяет повысить возможность учреждения быстро и с наименьшими потерями адаптироваться к постоянно изменяющимся условиям рыночной конъюнктуры.
Показатели по расходам целесообразно составлять не только по подразделениям, непосредственно потребляющим ресурсы, но и по тем, которые в состоянии оценить и повлиять на изменение объемов продаж и стоимость видов оказываемых услуг. В процессе определения основных показателей финансово-хозяйственной деятельности учреждения здравоохранения, формируемых в системе управленческого учета, необходимо, в первую очередь, решать задачу оптимизации текущего и планируемого финансового состояния учреждения.
Автором инициирован процесс организации управленческого учета в муниципальном учреждении здравоохранения "Клинический перинатальный центр" г.Сургута с использованием предложенной методики. Реализация внедрения управленческого учета предполагала выпонение следующих этапов:
1. Разработка схемы, отражающей основные (базовые) процессы, необходимые для целей анализа финансового результата от текущей деятельности и от деятельности, приносящей доход, определялись взаимосвязи между данными внутренней управленческой отчетности.
2. Назначение ответственных за организацию управленческого учета, определение их дожностных инструкций, разработка регламентов, документов, обеспечивающих нормативный характер информации.
3. Разработка форм внутренней отчетности, определение показателей данных форм, порядок запонения и представления.
4. Разработка методики запонения форм.
5. Разработка взаимодействия центров финансовой ответственности (мест возникновения) по передаче информации, фиксируемой в отчетности.
6. Определение механизма контроля формирования и испонения.
Принципы формирования показателей отчетности в исследуемом учреждении,
ориентированные на достижение определенных значений количественных показателей деятельности по всем уровням управления в здравоохранении (орган управления в субъекте (муниципалитете), структурные подразделения, испонители) представлены нами следующим образом:
- значения показателей дифференцированы: социальные, медицинские, экономические и имеют количественную и стоимостную оценку;
- набор стоимостных критериев по каждому показателю результативности дожен быть небольшим и легко вычисляться;
- у количественных критериев результата дожен существовать общепринятый норматив и (или) эталон, установленный экспертным путем или нормативно;
- отбор показателей результативности по уровням управления не дожен значительно отличаться, в тоже время дожна существовать возможность воздействия на них руководителей, которым данные результаты вменяются вышестоящими организациями (учредителями).
Для определения основных показателей внутренней управленческой отчетности МУЗ "Клинический перинатальный центр" г. Сургута был проведен анализ целевых групп (сегментов) потребителей платных медицинских услуг (табл.3).
Таблица 3. Основные сегменты рынка медицинских услуг МУЗ "КПЦ" в 2009 г.
Вид услуг (Б) базовые процессы Категория покупателей (А) (источники финансирования)
ОМС (А1) Бюджет (А2) Платные (АЗ) ДМС (А4) Всего
тыс. руб. % тыс. руб. % тыс. руб. % тыс. руб. % тыс. руб. %
Стационар 8 385 81,3 1395 13,50 529 5,10 3 0,03 10312 100,0
Поликлиника 34 873 83,60 2 161 5,20 4 626 11,10 30 0,10 41 690 100,0
ИТОГО 43 258 83,20 3 556 6,80 5 155 9,90 33 0,10 52 002 100,0
Анализ данных табл.3 показывает, что основными сегментами рынка, которым необходимо отдавать предпочтение являются добровольное медицинское страхование и платные услуги населению. На данные сегменты рынка необходимо ориентировать и услуги повышенной комфортности.
Аналитические показатели по расходам одного из базовых процессов приведены в табл.4.
Таблица 4. Показатели по расходам МУЗ "КПЦ" по месяцам 2009 г. по базовому процессу "Стационарная помощь", в тыс. руб.
Наименование статей расходов Январь Февраль Март Итого 1 квартал
Заработная плата 350 380 580 1 310
ЕСН 91 99 151 341
Медикаменты 10 000 14 000 15 000 39 000
Мягкий инвентарь 200 400 550 1150
Продукты питания 2 000 3 500 4 000 9 500
Прочие расходные материалы 300 500 700 1 500
Амортизация 1000 1 000 2 000 4 000
Ремонт оборудования 1 000 1 000 2 000 4 000
Расходы го организации работ 350 470 550 1 370
Услуги вспомотат. служб 400 600 800 1 800
Расходы вспомотат. служб 1 200 2 000 3 000 6200
Налоги 250 300 350 900
Прочие расходы 900 5 400 3 500 19 800
Итого затрат 18 341 29 249 33 581 81 171
Приведенные выше методические подходы к формированию показателей в системе управленческого учета направлены на составление, ведение, контроль и анализ всех экономических, финансовых и инвестиционных показателей учреждения и обеспечивает сопоставимость финансово-экономических показателей всех видов расходов и доходов при учете единообразия бюджетных форм структуры бюджетной классификации и методологии бюджетного учета в Российской Федерации.
СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ
Статьи в журналах и изданиях, рекомендуемых ВАК:
1. Лепинских Т.В. Бизнес планирование деятельности учреждения равоохранения [Текст] // Сибирская финансовая школа. Научно-практический урнал. - 2007. - №4. - 0,35 п.л.
2. Лепинских Т.В. Организация и методика управленческого учета в реждении здравоохранения [Текст] // сб. науч. тр. "Ученые записки Российской кадемии предпринимательства" Вып. XVI.-2008.-0,4 п.л.
3. Лепинских Т.В., Пронина А.М. Современная методика управленческого ета расходов в учреждениях здравоохранения [Текст] // Сибирская финансовая кола. Научно-практический журнал. - 2009. - №4. - 0,35 п.л.
Статьи и тезисы докладов в других изданиях:
4. Лепинских Т.В. Анализ показателей динамики численности населения МАО для формирования бизнес-плана [Текст] // Бухгатерский учет, анализ,
нансы на современном этапе развития экономики. Сб. науч. тр. (выпуск 2). -ргут, 2007. - 0,3 пл.
5. Лепинских Т.В. Учетная политика бюджетного учреждения [Текст] // гатерский учет, анализ, финансы на современном этапе развития экономики.
. науч. тр. (выпуск 2). - Сургут, 2007. - 0,3 п.л.
6. Лепинских Т.В. Методика анализа финансового положения в разработке знес-плана [Текст] // Экономика. Инвестиции. Инновации (выпуск 1) ежвузовский сб. науч. тр. Сургутский государственный университет. - Сургут,
7. - 0,7 п.л..
7. Лепинских Т.В. Инструментарий финансового анализа в экономическом ханизме реструктуризации предприятия [Текст] // Экономика. Инвестиции, новации (выпуск 1) Межвузовский сб. науч. тр. Сургутский государственный
шверситет. - Сургут, 2007. - 0,7 пл..
8. Лепинских Т.В. Экономико-математические методы, используемые в оцессе принятия управленческих решений [Текст] // Экономика. Инвестиции, новации (выпуск 2) Межвузовский сб. науч. тр. Сургутский государственный
шверситет. - Сургут, 2008. - 0,4 пл..
9. Лепинских Т.В. Формирование системы оплаты труда на основе финансово-ономических показателей деятельности организации [Текст] // Экономика, вестиции. Инновации (выпуск 2) Межвузовский сб. науч. тр. Сургутский сударственный университет. - Сургут, 2008. - 0,3 пл..
10. Лепинских Т.В. Построение системы управленческого учета в учреждениях равоохранения [Текст] // Экономика. Инвестиции. Инновации (выпуск 2) ежвузовский сб. науч. тр. Тюменский государственный университет мировой ономики и права. - Тюмень, 2008. - 0,4 пл..
12. Лепинских Т.В. Управленческий учет: информация, создающая интелектуальную ценность для менеджера [Текст] // Современные проблемы экономики (выпуск 3) Межвузовский сб. науч. тр. Сургутский государственный университет. - Сургут, 2009. - 0,4 пл..
Подписано в печать Бумага типогр. №1 Печать офсетная Заказ
Автореферат
Формат 60x84 Vi6 Гарнитура "Times" Уч.-изд. л. 1,0 Тираж 100 экз.
Издательский центр Сургутского государственного университета. 628400, Сургут, прЛенина, 1
Типография Арт Имидж Тел.: 26-44-26
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Лепинских, Татьяна Викторовна
1. СОВРЕМЕННЫЕ ТЕНДЕНЦИИ РАЗВИТИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В УЧРЕЖДЕНИЯХ ЗДРАВООХРАНЕНИЯ В УСЛОВИЯХ РЕСТРУКТУРИЗАЦИИ И БЮДЖЕТНЫХ РЕФОРМ
1.1. Управленческий учет: информация, создающая интелектуальную ценность для менеджера.
1.2. Научно - практический инструментарий управленческого учета расходов и доходов.
1.3. Основы бюджетирования в учреждениях здравоохранения.
2. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ ИНСТРУМЕНТАРИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ УЧРЕЖДЕНИЙ ЗДРАВООХРАНЕНИЯ
2.1. Формирование учетно-аналитической информации в рамках управленческого учета.
2.2. Методика управленческого учета расходов и доходов.
2.3. Формирование системы внутренней отчетности.
3. ОРГАНИЗАЦИЯ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В УЧРЕЖДЕНИИ ЗДРАВООХРАНЕНИЯ
3.1. Условия функционирования и основные тенденции развития учреждений здравоохранения на территории исследуемого объекта.
3.2. Управленческий анализ доходов и расходов учреждения и его финансового состояния для определения стратегии развития.
3.3. Сущность, задачи и методы стратегического бюджетирования.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учет доходов и расходов в учреждениях здравоохранения"
Актуальность темы исследования. Современное развитие учреждений здравоохранения предполагает повышение конкурентоспособности, изменение качества и перечня предлагаемых услуг при устойчивом финансовом положении и меньшей зависимости от бюджетных ресурсов. Обеспечение современного развития учреждений здравоохранения предполагает решение комплекса проблем, среди которых большое значение отводится разработке методики и организации управленческого учета, что позволит повысить экономическую эффективность функционирования, инвестиционную привлекательность и" ответственность руководителей за конечные финансовые результаты деятельности учреждения. Несмотря на позитивные сдвиги в области развития учета в учреждениях здравоохранения, остаются проблемы, которые пока еще не позволяют говорить о том, что процесс развития удовлетворяет потребностям современной системы управления и, в частности ее учетно-аналитической функции. К таким проблемам относятся:
1. Наличие достаточно сильной регламентации финансово-хозяйственной деятельности учреждений здравоохранения со стороны государственных и муниципальных органов власти.
2. Недостаточность интеграции направлений бюджетных реформ и совершенствования учета в бюджетных учреждениях.
3. Отсутствие экономического механизма, направленного на повышение заинтересованности руководителей учреждений в повышении результативности использования бюджетных средств и в целом финансово-хозяйственной деятельности.
4. Недостаточное развитие и внедрение элементов управленческого учета, использующихся в коммерческих организациях.
Решение обозначенных выше проблем зависит как от нормативного регулирования деятельностью учреждений здравоохранения, так и от внутренней мотивации руководителей учреждения к совершенствованию существующих элементов управленческого учета.
Изменения в организационно-правовой форме учреждений здравоохранения, в соответствии с бюджетными реформами, требуют трансформации действующей системы и организационной структуры управления с ориентацией на внедрение нового экономического инструментария, что влечет за собой не только обновление элементов управленческого учета, анализа и бюджетирования, но и создания новых, направленных на решение проблем современного развития учреждений здравоохранения.
Степень научной разработанности проблемы. Проблемы реформирования и реструктуризации учреждений бюджетной сферы рассматривались в трудах JI.A. Габуевой, В.А. Орловой, А.В. Телюкова, Н.В.Фадейкиной.
Существенное влияние на решение теоретических и практических проблем государственного финансового регулирования и государственной финансовой политики в социальной сфере оказали такие известные российские ученные, как М.Я. Баширова, А.М Гринь, В.М. Родионова, М.В. Романовский. В работах Г.И. Мальцевой, Новиковой Н.Д., Лукиной С.М. и др. предлагается решение проблем организации управленческого учета в учреждениях образования. 4
Среди зарубежных ученых, занимающихся вопросами управленческого учета можно выделить труды Д.А. Акера, А. Дайле, К. Друри, Ф. Котлера, Дж. Фостера и др. Российскими учеными М.А. Вахрушевой, В.Б. Ивашкевичем, О.Е. Николаевой и другими разработаны положения в области совершенствования методологии и методики управленческого учета и анализа. Однако необходимо отметить, что инструментарий управления учреждениями здравоохранения в целом и, в частности, функции учета к настоящему времени претерпел значительные изменения. В настоящее время недостаточно решены проблемы построения системы управленческого учета и использования ее результатов при реализации политики развития учреждений здравоохранения, ориентированной на конечный финансовый результат.
Проблемы развития управленческого учета . в рамках осуществления бюджетных реформ и модернизации системы здравоохранения изучены недостаточно, а постановка вопросов организации комплексной системы управленческого учета доходов и расходов, ориентированной на результат использования бюджетных средств от текущей деятельности и от деятельности, приносящий доход учреждению здравоохранения, по существу, является новой, что и обусловило выбор темы исследования, его цель и задачи.
Целью диссертационного исследования является разработка и обоснование организации и методики управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения в рамках осуществления бюджетных реформ, формирования рыночных отношений и национального проекта Здоровье в России.
Для достижения указанной цели были намечены и решены следующие задачи:
- исследованы цель, направления совершенствования управленческого учета в России и за рубежом для обоснования направлений развития методики управленческого учета доходов - и расходов, анализа и бюджетирования деятельности,учреждений здравоохранения при переходе от затратной модели бюджетного планирования к планированию, ориентированному на результат;
- разработана методика управленческого учета расходов по местам возникновения, элементам, статьям и доходов учреждений здравоохранения по источникам их возникновения для детализированного расчета смет и калькуляций стоимости услуг;
- определены формы и информационное обеспечение внутренней управленческой отчетности;
- разработана методика текущего и стратегического бюджетирования деятельности учреждения здравоохранения.
Предмет исследования - организация и методика управленческого учета доходов и расходов в- учреждениях здравоохранения в условиях осуществления бюджетной реформы.
Объект исследования - финансово-хозяйственная деятельность учреждений здравоохранения.
Область исследования. Работа выпонена в соответствии с п. 1.3.Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов и п. 1.9 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа Паспорта специальности 08.00.12. Бухгатерский учет, статистика.
Теоретическую, методологическую и информационную основу диссертационного исследования составили фундаментальные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых в области управленческого учета, анализа, государственных финансов, финансов бюджетных организаций, управления, в том числе управления расходами в экономических системах, структурных преобразований в рыночной экономике.
В работе использовались научно - практические публикации, материалы законодательного, нормативного, инструктивного и методического характера в области учета, анализа расходов и доходов учреждений здравоохранения. В качестве эмпирической базы использовалась финансовая и учетная информация муниципального учреждения здравоохранения Клинический перинатальный центр г. Сургута за 2006 - 2008 гг., а также данные оперативного и статистического учета исследуемого учреждения.
Методы исследования. В основе исследования лежит диалектический метод изучения объективных экономических законов, закономерностей, явлений и процессов, свойственных функционированию и развитию учреждений бюджетной сферы. В процессе исследования применялись такие общие методы научного исследования как: наблюдение, формализация, абстрагирование, сравнение, моделирование, а также методы традиционного экономического анализа и др.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в развитии теоретических подходов к организации и методике управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения в условиях бюджетной реформы и реализации национального проекта Здоровье в
России, предполагающих адаптацию элементов управленческого учета в коммерческих организациях к современному бухгатерскому учету в р. бюджетных учреждениях для определения степени результативности использования бюджетных средств, оценки финансового результата, полученного от текущей деятельности учреждения и от деятельности, приносящей доход.
Научная новизна диссертационного исследования подтверждается полученными результатами, выносимыми на защиту:
1. Сформулированы цель, задачи, функции, предмет, методические подходы к организации управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения, позволяющие формировать информацию для анализа и расчета стоимости услуг, оказываемых из разных источников финансирования, определять результативность использования бюджетных средств, а также составлять внутреннюю отчетность по расходам, доходам, финансовому результату в различных аналитических разрезах.
2. Разработано методическое обеспечение управленческого учета расходов по местам возникновения, элементам, статьям в разрезе источников финансирования, исходя из потребности ведения раздельного учета расходов для определения себестоимости услуг, возмещаемой как по бюджетной деятельности, так и по деятельности, приносящей доход, а также необходимости расчета конечного финансового результата учреждения.
3. Разработана методика управленческого учета доходов по источникам их возникновения, позволяющая определять финансовый результат учреждения и эффективность вложенных средств, отдельно по бюджетной деятельности и по деятельности, приносящей доход.
4. Определены формы и информационное обеспечение внутренней управленческой отчетности для формирования своевременной и достоверной информации в детализации, необходимой для принятия управленческих решений по объектам финансирования предоставляемых услуг, возмещения расходов в стоимости услуги, а также для составления смет и калькуляций на платные услуги учреждения здравоохранения.
5. Разработана методика текущего (оперативного) и стратегического бюджетирования деятельности учреждения здравоохранения, ориентированного на использование данных внутренней управленческой отчетности для оценки результативности функционирования, обеспечения прогнозирования финансового состояния учреждения.
Теоретическое значение диссертационного исследования состоит в развитии теоретических основ организационно-методического обеспечения системы управления, в частности: управленческого учета расходов и доходов, их анализа и бюджетирования в учреждениях здравоохранения в условиях реструктуризации отрасли, бюджетных реформ.
Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что его результаты могут быть использованы в учетно-аналитических процедурах механизма управления расходами и доходами учреждений здравоохранения. Основные предложения автора внедрены и используются в ряде учреждений здравоохранения г. Сургута ХМАО-Югры.
Апробация результатов. Основные положения и результаты исследования докладывались и обсуждались на ежегодных научных конференциях молодых ученых в Сургутском государственном университете Наука и инновации XXI века (2007г.), а также на региональных конференциях ХМАО-Югры: "Развитие бюджетной сферы в округе" (2008 г.); "Экономическая динамика развития округа" (2009 г.).
Публикации. По теме диссертации было опубликовано 12 статей общим объемом 4,9 п.л.
Структура и объем диссертации обусловлены целями и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений. В работе содержится 41 таблицы, 20 рисунков. Общий текст изложен на 154 страницах.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Лепинских, Татьяна Викторовна
Выводы по второй главе:
1. Совершенствование инструментария управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения предполагает адаптацию существующих инструментов, успешно применяемых на промышленных предприятиях, в организации торговли, в бюджетных учреждениях высшего образования, и других сферах деятельности, к особенностям бухгатерского учета, системы управления в учреждениях здравоохранения.
2. Инструментарий системы управленческого учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения предполагает изменение организационной структуры управления с выделением центров ответственности, классификацию расходов по элементам, статьям, местам возникновения, а также формирование внутренней управленческой отчетности.
3. Совершенствование инструментария направлено на выявление факторов, существенно повлиявших на величину доходов и расходов, а также на улучшение процедуры расчета плановых смет и калькуляций, а также прогноза изменения финансовых результатов работы учреждения.
З.ОРГАНИЗАЦИЯ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В УЧРЕЖДЕНИИ ЗДРАВООХРАНЕНИЯ
3.1. Условия функционирования и основные тенденции развития учреждений здравоохранения на территории исследуемого объекта
Целью развития здравоохранения в автономном округе является стабилизация показателей здоровья населения на основе повышения доступности, качества и безопасности первичной медико-санитарной помощи путем эффективного использования ресурсов, внедрения новых технологий и автоматизации системы управления медицинской помощью.
Основными принципами Концепции развития учреждений в округе являются:
- социальная справедливость и доступность первичной медико-санитарной помощи населению вне зависимости от социального статуса;
- профилактическая направленность;
- формирование целостной, организационно и экономически гибкой, эффективно функционирующей системы муниципального здравоохранения;
- вовлечение населения, общественных организаций, всех органов власти в решение вопросов здравоохранения.
Достижение целей и соблюдение принципов развития учреждений здравоохранения обеспечивают:
- использование современных экономически приемлемых организационных и ресурсосберегающих технологий, повышающих доступность и качество первичной медико-санитарной помощи, а также удовлетворенность ею населения;
- обеспечение повышения квалификации, профессиональной подготовки и переподготовки кадров для системы здравоохранения;
- информационное, материально-техническое и научно-методическое обеспечение процесса внедрения новых технологий; повышение мотивации медицинских работников к улучшению результатов своего труда, включая врачей специалистов и медицинских работников стационаров.
Основными задачами развития учреждений здравоохранения в округе являются: повышение структурной эффективности муниципального здравоохранения путем реорганизации сети учреждений, оказывающих первичную медико-санитарную помощь, с целью повышения доступности медицинской помощи; выделение целевых медико-социальных групп, оказывающих наибольшее влияние на показатели здоровья населения и разработка программных подходов к улучшению показателей здоровья в них; повышение качества медицинской помощи и усиление мер по защите прав пациента; совершенствование системы финансирования; информатизация и автоматизация отрасли; мониторинг результатов реализации Концепции; программно-целевой подход к реализации Концепции.
Необходимость реструктуризации учреждений здравоохранения во многом диктуется объективными процессами: расширением потребностей населения в медицинской помощи, растущим использованием новых эффективных лечебно-диагностических технологий и лекарственных средств, повышением удельного веса пожилых категорий населения, растущей стоимостью медицинской помощи при ограниченности всех видов ресурсов, имеющихся в системе здравоохранения.
В ситуации дефицита финансирования реструктуризация здравоохранения округа становится важным направлением политики в области охраны здоровья. На этой основе необходимо повышать эффективность использования ресурсов - как на уровне отдельного учреждения (локальная эффективность), так и на уровне системы в целом структурная эффективность).
Финансово-управленческий аспект совершенствования учреждений здравоохранения в округе предполагает, что будет разработана и реализована система финансирования здравоохранения на основе поного тарифа с концентрацией средств ОМС и бюджетов всех уровней.
Реструктуризация акушерско-гинекологической и педиатрической служб, предполагает их реорганизацию, с учетом доказательной потребности в специфической для женщин и детей медицинской помощи, на основе внедрения эффективных организационных технологий. Мероприятия по реализации данного раздела Концепции включают:
В области амбулаторно-поликлинической помощи:
1. Развитие сети (и мощности) дневных стационаров при амбулаторно-поликлинических учреждениях и стационаров на дому для беременных женщин.
2. Улучшение материально-технической базы для обеспечения динамического мониторинга плода во время беременности.
3. Развитие скрининговых методов, выявления врожденных аномалий развития плода.
В области стационарной помощи'.
1. Определение доказательной потребности в акушерско-гинекологической и педиатрической стационарной помощи определенного уровня, а также характера и размера потребностей в услугах первичной медицинской помощи, дневных стационаров и т.п. при переводе из стационарного сектора пациентов, нуждающихся преимущественно в амбулаторном лечении.
2. Перепрофилирование коек для производства абортов в койки для гинекологических больных.
3. Развитие современных перинатальных технологий (организация индивидуальных родильных залов, совместного пребывания матери и ребенка и т.д.).
4. Совершенствование специализированной гинекологической помощи детям до 18 лет в зависимости от потребности территорий.
5. Развитие интенсивной реанимационной помощи женщинам в акушерских стационарах.
6. Дальнейшее развитие сети дневных стационаров для детей, в том числе реабилитационных.
7. Организация и дальнейшее развитие реанимационно-консультативных центров.
8. Организация мониторинга здоровья детей и младенческой смертности.
Развитие системы управления учреждениями здравоохранения округа предполагает совершенствование системы финансирования через изменение порядка финансирования медицинских организаций и через страховые медицинские организации (СМО), предоставляя гарантию свободного выбора страховых компаний. Стратегическим направлением развития системы финансирования учреждений здравоохранения округа, является изменение финансирования медицинских учреждений с учетом поного тарифа, то есть сочетания всех видов расходов, понесенных на оказание услуг в системе бюджетного финансирования и обязательного медицинского страхования (ОМС). Только на такой основе можно обеспечить единство планирования, создать рациональную систему экономических стимулов для учреждений, нацеленных на проведение глубокой реструктуризации, формирование системы интегрированных муниципальных заданий на оказание бесплатной медицинской помощи. Основой взаимодействия органов государственного управления и системы ОМС дожно стать совместное формирование заданий, предусматривающих долевое участие ОМС и бюджета в оплате согласованных объемов медицинской помощи. В общем случае, разделение ответственности, по нашему мнению, целесообразно строить не по принципу разделения отдельных статей расходов, а по принципу определения участия сторон в финансировании конкретного., результата работы учреждения, в большей степени по обеспечению базовых процессов учреждения.
Предлагаемые нами мероприятия по реализации данной задачи включают:
- финансирование учреждений в системе ОМС по поному тарифу, ориентированному на конечный результат оказания услуги;
- конкурсное размещение заданий по обеспечению государственных гарантий оказания населению бесплатной медицинской помощи в системе ОМС;
- обеспечение поного возмещения расходов учреждения за счет прочих доходов, не включаемых в тариф бесплатной услуги;
- перестройку органов управления, как системой здравоохранения в целом, так и в каждом учреждении.
Сложившаяся в настоящее время модель формирования органов управления учреждения здравоохранения округа, практически не претерпела кардинальных изменений за последние 80 лет. Незначительные изменения в виде расширения функций управленческого аппарата в области анализа, ресурсного обеспечения, контроля качества медицинской помощи носили в основном фрагментарный характер и не вносили существенных изменений в механизм управления оказанием медицинской помощи населению. Основными недостатками сложившейся системы управленческого учета в учреждениях здравоохранения округа является недостаточное использование методик анализа, недооценка изменений в общественном здоровье и состоянии ресурсной базы учреждений отрасли. До настоящего времени планирование деятельности учреждений -здравоохранения осуществлялось на основании данных ретроспективного анализа, без использования научно обоснованных методов стратегического бюджетирования.
По-нашему мнению, актуальным до сих пор остается формирование аппарата управления по принципу рациональной концентрации управленческих функций в соответствии с ориентацией на результат. Существенному совершенствованию, на наш взгляд, дожны быть подвержены и функции учета, анализа, прогнозирования и стратегического бюджетирования, как общих расходов, доходов так и финансовой устойчивости учреждений в современной рыночной среде. В настоящее время выпонение данных функций недостаточно и весьма разрозненно. Мероприятия по изменению этой ситуации дожны на наш взгляд, "включать: внедрение стратегического бюджетирования дёятельности учреждений здравоохранения, на основе информации управленческого учета, а также анализа и прогнозирования демографических показателей и показателей здоровья населения, маркетинговых исследований, регулирования спроса на отдельные виды медицинской помощи;'. Ч совершенствование системы управления, ориентированной на результат и экспертизы качества медицинской помощи;
- информационное обеспечение для расчета результативности (эффективности) деятельности учреждений отрасли.
В настоящее время в качестве элементов стратегического бюджетирование необходимо широко использовать методы управленческого анализа, построение прогнозных моделей развития ситуации в состоянии; общественного здоровья и демографических показателей, методы прогнозирования ресурсного обеспечения учреждений отрасли. Применение данных методик позволит осуществлять изменение структуры учреждений отрасли, направлений капитальных вложений, подготовки кадров на научной основе, исходя не из предположений, а из четкого анализа и прогнозирования ситуации. Кроме того, как один из элементов формирования достоверных показателей для стратегического бюджетирования, необходимо рассматривать и более широкое применение маркетинговых и социологических исследований, по определению спроса и потребности населения в тех или иных видах лечебной и диагностической помощи?
Развитие этих направлений обеспечит проведение оперативного анализа лечебной, экономической, финансовой деятельности лечебных учреждений и даст возможность определять наиболее рациональные виды помощи пациенту, осуществлять поиск сберегающих технологий, определять контрольные цифры обеспечения медицинской помощью, создавать материальные стимулы к сокращению излишних процедур, методов обследования; поощрять проведение профилактических мероприятий, максимально эффективно использовать медикаменты.
Муниципальное учреждение здравоохранения Клинический перинатальный центр г. Сургута - единственное учреждение охраны материнства и детства, оказывающее первичную медико-санитарную помощь, специализированную и высокотехнологичную медицинскую амбулаторно-поликлиническую и стационарную помощь населению г.Сургута и Сургутского района. Сегодня перинатальный центр г. Сургута обслуживает население административной территории г. Сургута и Сургутского района численностью 402 800 человек - это 27% всего населения автономного округа. Женское население (203 070 человек) составляет 50,4%, из них женщин фертильного возраста - 130330 - 64,2%, что обусловлено возрастной структурой, характеризующейся как демографическая молодость.
В последние годы наметилась четкая тенденция к увеличению количества родов, прошедших в клиническом перинатальном центре г. Сургута, который принимает на роды женщин с территории г. Сургута и Сургутского района, имеющего 14 муниципальных образований. В сравнении с 1997 годом, количество родов увеличилось в 2006 году на 46,8% (+1820 родов) и по итогам 8 месяцев 2007 года (прирост на 6%) будет расти и далее. В период репродуктивной активности вступило поколение 80-х годов, когда имелась высокая рождаемость, и количество родов составляло в год 7,2 тысячи. Роды, принимаемые в МУЗ КПЦ города Сургута составляют 1/3 всех родов в Ханты-Мансийском автономном округе.
Уровень рождаемости на административной территории обслуживания МУЗ КПЦ
2002 Г. 2003 г. 2004 Г. 2005 Г. JOOSr 2007 Г.
Рисунок 15- Уровень рождаемости на административной территории обслуживания МУЗ КПЦ
1000 1500 2000 2500 3000 3500 4000 4500 5000 5500 6000
Ыормальные роды
Рисунок 16- Количество родов, прошедших в МУЗ КПЦ города Сургута, в динамике за последние 10 лет.
7% 5% г.Сургут Сургутский район Иногородние Иностранцы
Рисунок 17- Структура родов в МУЗ КПЦ по категориям населения за 2008 г.
Лишь 20,2% родов - нормальные роды жителей города Сургута (1159 в 2007 г.) относятся к первичной медико-санитарной помощи, о котором идет речь в ФЗ - №122 и ФЗ - №131, а 79,8% родов - это роды жителей города Сургута высокой степени риска по материнской и перинатальной смертности, жителей Сургутского района, иногородних и иностранцев, которые потребовали в 2007 году оказания специализированной и высокотехнологичной медицинской помощи.
С 2006 г, клинический перинатальный центр участвует в реализации приоритетного национального проекта в сфере здравоохранения. Основное участие центр принимает в программе Родовый сертификат. Родовые сертификаты не только позволили женщинам выбирать женскую консультацию или родильный дом, врача, но, самое главное, сделали пациента и врача равноценными партнерами.
Структура МУЗ Клинический Перинатальный Центр г. Сургута представлена ниже:
А. Структурные единицы, выпоняющие базовые процессы;
1. Консультативно-диагностический блок, состоящий из:
- женской консультации на 204 посещения в смену, в составе которой: участковая служба женской консультации, отделение специализированной амбулаторно-поликлинической помощи, которое включает в себя: стационар дневного пребывания на 30 пациенто-мест, специализированные и консультативные приемы специалистов Клинического Перинатального Центра, кафедры акушерства и гинекологии СурГУ, других кафедр СурГУ;
- лаборатории клинической эмбриологии;
- клинико-диагностической лаборатории;
- бактериологической лаборатории;
- рентгенологической (маммологической ) службы;
- отделения перинатальной и ультразвуковой диагностики.
2. Стационарный блок:
- акушерский модуль: акушерское отделение патологии беременности на 115 коек; акушерское родильное отделение (10 индивидуальных родильных залов, операционный блок); акушерское физиологическое отделение на 80 коек; акушерское обсервационное отделение на 40 коек; отделение анестезиологии и реанимации на 12 коек; отделение гравитационной хирургии крови.
- неонатологический модуль: отделение для новорожденных детей, палаты Мать и дитя; нулевой блок отделения для новорожденных детей; отделения реанимации и интенсивной терапии новорожденных; отделения патологии новорожденных и недоношенных детей;
- гинекологический модуль: гинекологическое отделение на 40 коек (с отдельным приемным покоем, операционным блоком).
Б. Структурные единицы, выпоняющие управленческие процессы:
1. Административно - управленческий аппарат.
2. Бухгатерия.
3. Научный отдел:
- кафедра акушерства и гинекологии СурГУ;
- лаборатория клинической и экспериментальной перинатологии.
4. Отдел медико-экономической экспертизы и статистики.
5. Информационно-аналитический отдел - лаборатория высоких технологий.
В. Структурные единицы, выпоняющие обслуживающие процессы:
Вспомогательные службы - хозяйственная служба; технический отдел; отдел медицинской техники.
Основные качественные показатели работы стационара и поликлиники за период 2002 - 2007 гг. приведены в таблице приложения 6.
Оказание услуг учреждения производится путем заключения договоров со страховыми компаниями, организациями на обслуживание их сотрудников, физическими лицами.
Источниками дохода учреждения являются:
- средства бюджета (муниципального, окружного, федерального) -средства на обеспечение текущей деятельности;
- средства обязательного медицинского страхования (ОМС) - средства, полученные за оказание медицинской помощи по программе государственных гарантий оказания гражданам Российской Федерации бесплатной медицинской помощи;
- средства, полученные в рамках реализации Приоритетного национального проекта Здоровье - средства, полученные за оказание медицинской помощи женщинам в период беременности, родов и послеродовый период (родовые сертификаты);
- средства добровольного медицинского страхования (ДМС) - средства, полученные по договорам со страховыми организациями;
- средства, полученные от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности - платные услуги.
Одной из первоочередных задач на период 2005-2008 гг. является расширение деятельности по предоставлению услуг на платной основе и со страховыми компаниями на оказание услуг в рамках добровольного медицинского страхования.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
1. Проблемы, стоящие перед здравоохранением большинства регионов характерны для всего здравоохранения РФ. Складывающиеся на протяжении многих лет неблагоприятные тенденции в состоянии здоровья населения, общее ухудшение социально-экономической - ситуации, ограниченность финансовых средств и слабая эффективность использования имеющихся в здравоохранении ресурсов, продожение развития здравоохранения по экстенсивному пути, затратному механизму обусловили необходимость проведения коренной реформы, основные направления которой нашли свое отражение в Концепции развития здравоохранения и медицинской науки РФ, одобренной постановлением Правительства 05.11.1997 г.
Несмотря на предпринимаемые меры по реформированию системы здравоохранения финансово-хозяйственная деятельность большинства медицинских учреждений продожает оставаться неудовлетворительной. Финансовые средства, направляемые в здравоохранение, из бюджетов всех уровней и из системы обязательного медицинского страхования используются не эффективно. В связи с этим необходима модернизация системы управления данной сферы с учетом реально имеющихся финансовых, материальных и трудовых ресурсов.
2. Интеграция планов счетов, применяемых в бюджетных учреждениях и в коммерческих организациях, использование метода начислений, переход от традиционной (затратной) модели бюджетного планирования к бюджетированию, ориентированному на результат предусматривает:
- установление приоритетов расходов, предоставление простора для оперативного управления, создания стимулов для экономии средств;
- тесную увязку бюджетных расходов с приоритетами государственной (региональной) политики. Расходы дожны быть привязаны к функциям, программам, услугам, видам деятельности и их результатам;
- исходным при планировании деятельности учреждения здравоохранения является обоснование приоритетов и ожидаемых результатов;
- бюджетные расходы привязываются к показателям результатов через расчеты их результативности. Реализация данного подхода предусматривает создание системы управленческого учета, анализа, бюджетирования, базирующихся на информационной составляющей бухгатерского учета бюджетных учреждений.
3. Органом государственной власти, органом управления государственными внебюджетными фондами, органом местного самоуправления, органом управления учреждением здравоохранения разрешается введение в код аналитического учета в плане счетов допонительной информации, необходимой внутренним пользователям. В этой связи предлагается методика формирования информации в системе управленческого учета расходов и доходов по местам их возникновения, статьям, элементам, источникам финансирования. Данная методика предполагает системный подход к формированию входной и выходной информации. Входная информация является результатом обработки данных бухгатерского учета с выделением на синтетических и аналитических счетах допонительных кодов и выходной информации в виде таблиц (ведомостей), совокупности показателей представляющих собой внутреннюю управленческую отчетность. Детализация отчетности формируется исходя из потребностей системы управления и выявления факторов, определяемых методами экономического, управленческого анализа.
4. Классификация расходов и доходов в целях формирования управленческого учета утверждается учреждением самостоятельно, исходя из особенностей, видов оказываемых услуг и источников, обеспечивающих их покрытие.
5. Реализация концепции развития учреждения здравоохранения предполагает организацию стратегического бюджетирования деятельностью учреждения, основанного на внедрении системы бюджетов, методики бюджетирования и бизнес-планирования. При этом задачами бюджетирования являются:
- распределение бюджетных ресурсов не по видам расходов, а по стратегическим целям;
- предоставление услуг, на которые население реально предъявляет спрос;
- контроль над затратами на бюджетные услуги, путем выбора наиболее экономичного способа их предоставления;
- сравнение расходных программ и выбор наиболее экономичных из них по результатам оценки эффективности и результативности расходов;
- сопоставление услуг с точки зрения их качества с подобными услугами в других странах, регионах и городах;
- повышение прозрачности и обоснованности бюджетных расходов;
- определение положительного общественного эффекта от услуги, а не только стоимости ее предоставления;
- смещение акцента с внешнего контроля над целевым расходованием средств, на повышение внутренней ответственности и внутреннего контроля над эффективностью расходов;
- учет последствий принимаемых решений по объему и структуре расходных статей бюджетов.
При этом индикаторами результативности дожны стать:
- медицинская (клиническая) результативность;
- оценки качества лечения и удовлетворенности пациентов;
- другие нефинансовые критерии оценки результата;
- финансовые критерии окупаемости расходов и/или рентабельности.
ЭФФЕКТИВНОСТЬ ЗАТРАТ
ЭКОНОМИЯ ДОСТИЖЕНИЕ ЦЕЛИ
Рисунок 20- Построение системы управленческого учета
К финансовым (экономическим) результатам мы отнесли: объем реализации услуг; условно-постоянные расходы; условно-переменные расходы; объем услуг, обеспечивающий безубыточность деятельность; себестоимость или валовые расходы; выручка; прибыль; маржинальный доход; валовая прибыль; валовой доход; чистая прибыль; условно-чистая прибыль; бухгатерская прибыль; экономическая прибыль; показатели эффективности работы учреждения; производительность труда; показатели фондоотдачи; показатель материалоотдачи; рентабельность основных и оборотных средств (активов); рентабельность основного капитала; доходность капитала; средние затраты; коэффициент автономии; показатель ликвидности; коэффициент оборачиваемости.
6. Необходима трансформация стратегии эффективности деятельности структурных подразделений и формирование центров финансовой ответственности учреждения:
- Центры расходов - структурные подразделения, не имеющие прямой реализации услуг и (или) не имеющие дохода в экономическом смысле;
- центры доходов (прибыли) - структурные подразделения, имеющие платные услуги, оценка которых осуществляется по размеру дохода (прибыли);
- центры - инвестиций - структурные подразделения, имеющие схему оказания услуг врач (сестра) - оборудование - пациент, в которые изначально вложено больше инвестиций, чем в другие службы.
7. Для определения степени результата необходимо формирование показателей экономической эффективности деятельности учреждений здравоохранения (табл.41).
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Лепинских, Татьяна Викторовна, Сургут
1. Акчурина Е.В., Солодко Л.П., Казин А.В. Управленческий учет. М.: ТК ВЕБИ, Изд-во Проспект, 2004. - 480с.
2. Аврова И. А. Управленческий учет / И. А. Аврова .Ч М. : Бератор-Пресс, 2003., 211с.
3. Аксель Зель. Бизнес-план: инвестиции и финансирование ,-М.: Издательство л 0сь-89,2001. 240с.
4. Алан Коуд. Введение в корпоративную стратегию. Университет Шеффид Халам, 27 ноября 1993 г. М.: Изд-во О.Аскери, 1993. - 52с.
5. Антипова Т.В. Аудит бюджетополучателей.- М.: Сибирская академия финансов и банковского дела, 2008. 316 с.
6. Андреева О.В. Флек В.О., Соковикова Н.Ф. Аудит эффективности использования государственных ресурсов в здравоохранении Российской Федерации: анализ и результаты .Под. ред. В.П. Горегляда.- М.: ГЭОТАР-Медиа, 2006. 368 с.
7. Афанасьев М. Бюджетирование, ориентированное на результат //Вопросы экономики. М.,2004. - № 9 - с. 36.
8. Анфилатов B.C., Емельянов А.А., Кукушкин А.А. Системный анализ в управлении / Под ред. Емельянова А.А. М.: Финансы и статистика, 2002. -368 с.
9. Бондаренко И.А. Особенности бухгатерского учета доходов организации // Экономика здравоохранения. М., 2008 . - № 4 - с.49-59.
10. Бобылева А.З. Финансовые "управленческие технологии. М.: Инфра-М,2004.492с.
11. Балабанова И.И. Правовое понятие дохода //Экономика здравоохранения. -М., 2008 . № 1 - с.52-56.
12. Брайчева Т.В. Государственные финансы.- СПб.,2001.- 216с.
13. Брюйн Х.Управление по результатам в государственном секторе. М.- Ин-т комплек. стратегических исследований , 2005.-48с.
14. Бюджетный кодекс Российской Федерации: Федеральный закон от 31.07.1998. №145-ФЗ.
15. Бакаев А.С. Основные направления развития бухгатерского учета в России. //Бухгатерский учет. М., 2001. - № 3 - с. 3-6
16. Бадинова А.И., Дементей Т.Н., Завидова Е.И. Бухгатерский учет. Мн.: Высшая школа, 1999. - 746с.
17. Бернстайн JI.A. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация: Пер. с англ./Под ред. проф. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 1996.
18. Бетге И. Балансоведение. М.: Бухгатерский учет, 2000. - 513с.
19. Блинова Т.В., Журавлев В.Н. Бухгатерский учет. М.: Форум: ИНФРА-М, 2004. -256с.
20. Бороненкова С.А. Экономический управленческий анализ, Екатеринбург, 1999 г.
21. Бухгатерский анализ: Пер. с англ. К.: Торгово-издательское бюро BHV, 1993.-423с.
22. Бухгатерский словарь. 2-е изд., доп. - М.: Финансы и статистика, 1996. - 208с.
23. Бухгатерский учет и отчетность 1997, Изд. 2-е, доп. Все нормативные документы и разъяснения министерств и ведомств Российской Федерации: Справочное пособие. М.: Экономика и финансы, ИИФ "Триада", 1997.
24. Бухгатерский учет: Учебник / П.С.Безруких, Н.П.Кондраков, В.Ф.Палий и др.; Под ред. П.С.Безруких. М.: Бухгатерский учет, 1994. 528 с.
25. Ван Хорн Дж. Основы управления финансами: Пер. с англ./Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика. - 1996.
26. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет. М.: Омего-Л, 2004. - 576с.
27. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет: учебник / М. А. Бахрушина .Ч 5-е изд., стер. Ч М. : Омега-JI, 2006 502с.
28. Васильева JI.C. Бухгатерский управленческий учет: учебное пособие для студентов, обучающихся по специальности "Бухгатерский учет, анализ, аудит" / JI. С. Васильева, Д. И. Ряховский, М. В. Петровская.Ч М.: Эксмо, 2007.Ч 364 с.
29. Воронов В.А., Фадейкина Н.В: Современное состояние государственного сектора экономики // Сибирская финансовая школа.-2005.-№3.-с.28-36.
30. Веретенникова О.Б., Майданчик В.И., Бадаев Ф.И. Опыт бюджетирования в многопрофильных больницах. //Экономика здравоохранения. М., 2008. - № 4 - с.22-27.
31. Вострикова Л.Г. Доверительное управление имуществом собственника. //Бухгатерский учет. -М., 2001. № 10 - с. 55-61
32. Вокова О.Н. Управленческий учет: учебник / О. Н. Вокова.Ч М.: Проспект, 2005.Ч 467с.
33. Вокова О. Н. Управленческий учет: учебник / О. Н. Вокова.Ч М.: Проспект, 2006.Ч 467с.
34. Вокова О. Н. Управленческий учет Электронный ресурс.: электронный учебник / О. Н. Вокова.Ч Электрон, дан. Ч М.: КноРус, 2009 Ч 1 Мультимедиа CD-ROM : зв., цв. Ч (Электронный учебник).
35. Врублевский Н.Д. Бухгатерский управленческий учет. М., 2005. -400с.
36. Гарифулин К.М., Каспина Р.Г., Михеева Е.В. Международные и внешнеэкономические аспекты бухгатерского учета: Учебное пособие. -Казань: Изд-во КФЭИ, 1997. 152с.
37. Гофман Г. А., Капелюш С.Н. Очерки развития форм бухгатерского учета. М.: Финансы, 1966. - 123с.
38. Глушков И.Е.Управленческий учет на современном этапе. М.:-Кнорус, 2004.
39. Гильде Э.К. Производственный учет. М.: Экономика. 1999.248с.
40. Государственный центр исследования бюджетных отношений. (Электронный ресурс). Режим доступа http/www.csr.ru/normotvor/.
41. Государственный сектор экономики (Электронный ресурс). Режим доступа http/sre.mnogosmenka.ru.
42. Додонов А.А. Роль учета и контроль, в строительстве нового общества. М.: Знание, 1970 г. 56с.
43. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. -М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. 774 с.
44. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Пер. с англ./Под ред. С.А.Табалиной. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. - 560с.
45. Друри К. Учет затрат методом стандарт-кост: Пер. с англ./Под ред. Н.Д.Эрнашвили. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 224с.
46. Друри, Колин. Управленческий учет для бизнес-решений: Учебник для студентов высших учебных заведений / К. Друри ; Пер. с англ. В. Н. Егорова. .ЧМ. : ЮНИТИ, 2003 .Ч 645 с.
47. Дымова И.А. Бухгатерская отчетность и принципы ее составления в соответствии с международными стандартами. М.: "Современная экономика и право", 2001 г.- 121с.
48. Дыбаль С.Н.Финансовый анализ: теория и практика. Учебное пособие.- СПб.: Издательский дом л Бизнес-пресса,2005.-304с.
49. Закон РФ "О бухгатерском учете" от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.
50. Ивашкевич В.Б. Организация бухгатерского учета с применением ЭВМ. -М.: Финансы и статистика. 1988. - 176 с.
51. Ивашкевич В.Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и местам формирования затрат. //Бухгатерский учет. М., 2000. -№> 3 - с. 56-59
52. Ивашкевич В.Б. Бухгатерский управленческий учет: Учебник / В. Б. Ивашкевич. Ч М.: Экономисту 2003 .Ч 618 с.
53. Идрисов А.Б., Картышев С.В., Постников А.В. Стратегическое планирование и анализ эффективности инвестиций. Издание 2-е, стереотипное -М.: Информационно-издательский Дом "Филинъ", 1997.-272 с.
54. Кукукина И.Г. Управленческий учет: учебное пособие для студентов, обучающихся по специальности "Бухгатерский учет, анализ и аудит" / И. Г. Кукукина.Ч М.: Финансы и статистика, 2005 (Великие Луки: Великолук. гор. тип.) .Ч 398 с.
55. Кукукина И.Г. Управленческий учет : управление затратами : управленческий анализ : учебник : учебное пособие для студентов, обучающихся по специальности "Бухгатерский учет, анализ и аудит" / И. Г. Кукукина.Ч М.: Высшая школа, 2008 .Ч 418 с.
56. Как читать балансовые счета: Пер. с англ./Под ред. А.М.Петрачкова. 2-е изд. - М.: Финансы и статистика, 1997.
57. Карпова Т.П. Управленческий учет. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998 г. -347 с.
58. Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для студентов высших учебных заведений / Т. П. Карпова .Ч М. : ЮНИТИ, 2002 .Ч 346 с.
59. Кашаев А.А., Островский О.М. О принципах бухгатерского учета.// Бухгатерский учет. М., 1996. - № 11. - с. 78-80.
60. Кирьянова З.В. Методологические и организационные основы первичного учета. М.: Финансы и статистика, 1981. Ч 142 с.
61. Каракоз И.И. Савичев П.И. Вопросы теории и практики оперативного учета. М.: Финансы, 1974. 213с.
62. Керимов В.Эльдар (оглы). Управленческий учет : Учебник / В. Э. Керимов .Ч 2-е изд., изм. и доп. Ч М.: Дашков и Ко, 2003 .Ч 412 с.
63. Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. 2-е изд. - М.: Финансы и статистика, 1997.-232с.
64. Колеватова О.А. Учет доходов и расходов от предпринимательской деятельности в бюджетных учреждениях. //Бухгатерский учет. М., 2001. - № 10 - с. 48-54
65. Кондратова И.Г. Основы управленческого учета. М.: Финансы и статистика, 1999. - 143 с.
66. Концепция контролинга. Das Controllingkonzept: управленческий учет, система отчетности, бюджетирование : перевод с немецкого / Horvath & partners .Ч 2-е изд. Ч М. : Академия контролинга : Альпина Бизнес Букс, 2006 .Ч 268 с.
67. Концепция бухгатерского учета в рыночной экономике России. // Экономика и жизнь (Бухгатерское приложение). М., 1998. - № 2. - с. 4-7.
68. Кучеренко В.З. ,Мартынчик С.Я.,Осокина О.В. Контролинг производственно-хозяйственной деятельности медицинского учреждения как инструмент управления в условиях программного бюджетирования. //Экономика здравоохранения . М., 2008 . - № 6 - с. 12-18.
69. Колетова М.В., Никифоров С.А. Экономические проблемы муниципального здравоохранения. //Экономика здравоохранения. М., 2007 . - № 10 - с.9-13.
70. Кучеренко В.А., Шляпников В.В.Особенности организационно-финансовой деятельности медицинских учреждений в современных экономических условиях. //Экономика здравоохранения. М., 2007 . - № 9 -с.24-28.
71. Красноперова О.А.Бюджетный учет,- М.:ГроссМедиа: Российский бухгатер,2008. 421с.
72. Кондраков Н. П. Бухгатерский управленческий учет: Учебное пособие / Н. П. Кондраков, М. А. Иванова.Ч М.: Инфра-М, 2004 .Ч 367 с.
73. Кондратова И. Г. Основы управленческого учета / И. Г. Кондратова.Ч М.: Финансы и статистика, 1998 .Ч 144с.
74. ЛысенкоД.В. Бухгатерский управленческий учет: учебник для студентов высших учебных заведений, обучающихся по специальности 080109 "Бухгатерский учет, анализ и аудит" / Д. В. Лысенко.Ч М.: Инфра-М, 2009 Ч476 с.
75. Бухгатерский учет: финансовый и управленческий : учебник для студентов, обучающихся по специальности 080109 "Бухгатерский учет, анализ и аудит" / В. П. Астахов и др. ; под ред. Н. Т. Лабынцева .Ч М. : Финансы и статистика, 2008 .Ч 798с.
76. Методы управления затратами и качеством продукции / Керимов В. Э., Петрище Ф. А., Селиванов П. В., Керимов Э. Э.- М.: Издательско-книготорговый центр Маркетинг, 2002.- 108 с.
77. Медведев М.Ю. Как построить нестандартный бухгатерский учет. М.: Дело и сервис, 2000. - 108 с.
78. Мюлер Г., Гернон X., Минк Г. Учет: международная перспектива: Пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 1999.
79. Мартынченко С.А., Полесский В.А. и др. Роль мониторинга и оценки эффективности деятельности лечебно-профилактических учреждений при переходе, ориентированном на результат. //Экономика здравоохранения.1. М., 2007.-№6-с. 15-26.
80. Мартынченко С.А., Полесский В.А. и др. Контролинг в медицинской организации: управленческий учет как экономический механизм повышения эффективности управления //Экономика здравоохранения. М., 2007 . - №7- с. 15-28.
81. Нарибаев К.Н. Организация и методология бухгатерского учета в условиях АСУ. -М.: Финансы и статистика, 1983.- 341с.
82. Нестеренко Т.Г. Некоторые аспекты учета испонения федерального бюджета в рамках положений Бюджетного кодекса. //Бухгатерский учет. М., 2000. - № 24 - с. 3-7
83. Нидз Б., Андерсон X., Кодуэл Д. Принципы бухгатерского учета: Пер. с англ / Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика. 1993. - 496 с.
84. Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Управленческий учет. М.: Едиториал УРСС, 2001. - 336с.
85. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система "директ-костинг": Теория и практика. М.: Финансы и статистика. 1993.- 128 с.
86. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система "директ костинг":. -М.: Финансы и статистика, 2000.-138 с.
87. Николаева С.А. Формирование себестоимости в современных условиях. // Бухгатерский учет. М., 1997. - № 11.-е. 60-64
88. Новодворский В.Д., Клинов Н.Н. Требование достоверности при формировании бухгатерской отчетности. //Бухгатерский учет. М., 2000. -№ 14-е. 9-13
89. Основы нормативного регулирования бухгатерского учета в России/ Под ред. и с комментариями А.С.Бакаева М.: Бухгатерский учет, 1995 - 240 с.
90. Островский О.М. Типовые элементы организации бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1988. - 207 с.
91. Основы внедрения методов бюджетирования, ориентированного на результат, в условиях казначейской системы испонения бюджета: монография А.С.Бараховский', А.В.Бусарова, и др. - М.:УРСС ,2004.-261с.
92. Отраслевые особенности бюджетного учета в системе здравоохранения Российской Федерации, утвержденные 09.06.2007.
93. Павлов А.В. Оценка эффективности бюджетных расходов.-М.:ЗАО л Родина-про,2004.-216с.
94. Палий В.Ф. Организация управленческого учета. М.: Бератор-Пресс, 2003.-224с.
95. Палий В.В., Палий В.Ф. Счета управленческого учета. //Бухгатерский учет. М., 2001. - № 7 - с. 72-78
96. Палий В.Ф., Палий В.В. Финансовый учет: Учебное пособие: в 2 ч. М.: ФБК-ПРЕСС, 1998. - ч. 1. - 304 с.
97. Патров В.В. Отражение в бухгатерской отчетности информации по сегментам. //Бухгатерский учет. М., 2000. - № 21 - с. 15-17
98. Пачоли JI. Трактат о счетах и записях. / Под ред. проф. Я.В.Соколова. -М.: Финансы и статистика. 1994 . 320 с.
99. Перегудов Ф.И., Тарасенко Ф.П. Введение в системный анализ. М.: Высшая школа, 1989 г.
100. Петрова В.И. Системный анализ себестоимости. М.: Финансы и статистика, 1986. - 217с.
101. Письмо Минфина РФ от 10.04.2009 г. 02-06-07/1505 Методические указания по переходу на новые положения Инструкции по бюджетному учету.
102. Положение по бухгатерскому учету "Бухгатерская отчетность организации" (ПБУ 4/2000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 6 июля 1999 года № 43н).
103. Положение по бухгатерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 года № 32н).
104. Положение по бухгатерскому учету "Информация об аффилированных лицах" (ПБУ 11/2000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 13 января 2000 года № 5н).
105. Положение по бухгатерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 27 января 2000 года№ 11н).
106. Положение по бухгатерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 года № 32н).
107. Положение по бухгатерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 года № ЗЗн).
108. Положение по бухгатерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 25 ноября 1998 года №56н).
109. Положение по бухгатерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" (ПБУ 8/98) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 25 ноября 1998 года № 57н).
110. Положение по бухгатерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 10 января 2000 года № 2н).
111. Положение по бухгатерскому учету "Учет государственной помощи" (ПБУ 13/2000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 года № 92н).
112. Положение по бухгатерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 20 декабря 1994 года № 167).
113. Положение по бухгатерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 09 июня 2001 года № 44н).
114. Положение по бухгатерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 года № 91н).
115. Положение по бухгатерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 30 марта 2001 года № 26н).
116. Положение по бухгатерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/08).
117. Положение по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 года № 34н).
118. Практика управленческого учета: опыт европейских компаний / общ. ред.: Том Гроот и Кари Лукка ; пер. с англ.: К. Юрашкевич и др..Ч Минск : Новое знание, 2004 .Ч 415 с.
119. Практикум по эконометрике: Учебное пособие / И.И. Елисеева и др./ М.: Финансы и статистика, 2004. - 192 с.
120. Практические рекомендации для бухгатера и руководителя. Документооборот: основные средства. М.: Информцентр 21 века, 2003. -320с.
121. Приказ Минфина РФ от 19 сентября 2008г. № 98н "О Порядке учета бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета ".
122. Приказ Минфина РФ от 30 декабря 2008г. № 148н Об утверждении инструкции по бюджетному учету.
123. Приказ Минфина РФ от г10 февраля 2006г. № 25н Об утверждении инструкции по бюджетному учету.
124. Приказ Минфина РФ от 13 ноября 2008г. № 128н "Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об испонении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации".
125. Приказ Федерального казначейства от 07.10.2008 г. № 7н Порядок открытия и ведения лицевых счетов Федеральным казначейством и его территориальными органам для учета операций по испонению расходов федерального бюджета.
126. Программа реформирования бухгатерского учета в соответствии с международными стандартами (утв. Постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 года №283).
127. Пронина A.M. Автоматизированное информационно-бухгатерское обеспечение системы управления. Сургут. СГУ. 2001. 208 с.
128. Пронина A.M. Организация бухгатерского учета на предприятиях жилищно-коммунального хозяйства в современных условиях. М.: Изд-во Российского Научного центра государственного и муниципального управления. 2001. 201 с.
129. Пронина A.M. Проблемы бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий жилищно-коммунального хозяйства. Сургут. СГУ. 2001. 98 с.
130. Просветов Г.И. Эконометрика. Задачи и решения: Учебно-методическое пособие. 2-е изд. М.: Издательство РДЛ, 2005. - 104 с.
131. Пушкарь М.С. Бухгатерский учет в системе управления. М.: Финансы и статистика, 1991. - 176 с.
132. Родионова В.Г. Управление в государственном секторе экономики.-М.: МГТУ им.Баумана Н.Э.,2001 .-54с.г. 149
133. Раметов А.Х. Управленческий учет по сегментам компьютерного учета. //Бухгатерский учет. М., 2000. - № 20 - с. 58-59
134. Рачиков B.C. Информационное обеспечение хозяйственной деятельности предприятий. М.: Финансы и статистика, 1987. - 149 с.
135. Риполь-Сарагоси Ф.Б. Финансовый и управленческий анализ, М.: ПРИОР, 1999.- 451с.
136. Ришар Ж. Аудит и анализ хозяйственной деятельности предприятия: Пер. с франц. / Под ред. Л.Л.Белых. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.-212с.
137. Ришар Ж. Бухгатерский учет теория и практика. Пер с франц. / Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 2000 г. - 160 с.
138. Р.Манн, Э.Майер. Контролинг для начинающих. Система управления прибылью. М.: Финансы и статистика, 2004. - 304 с.
139. Рыбакова О.В. Бухгатерский управленческий учет и бюджетирование. М.: Издательство РАГС, 2007. - 332 с.
140. Рэй Вандер Вил, Виталий Палий. Управленческий учет. М.: Инфра-М, 1997.-447 с.
141. Саманов О.Н. Эконометрика: Учебное пособие. М.: Экономистъ, 2006. 320 с:
142. Савашинский С.И., Шляпников" В.В.и др. Некоторые экономические показатели рынка медицинских услуг при обслуживании населения в системе медицинского страхования. //Экономика здравоохранения .-М., 2008 . -№5-с.25-30.
143. Скоун Т. Управленческий учет/Пер. с англ. Под ред. Н.Д.Эриашвили. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. - 179 с.
144. Совершенствование учета, отчетности и аудита в секторе государственного управления. М.гЛЕНАНД ,2005.-536с.
145. Стиглиц Дж. Экономика государственного сектора. М.: -МГУ, 1997, 536с.
146. Соменков А.Д. Государственный контроль в бюджетной сфере России и зарубежных стран.-М.:- МЗ пресс,2004.342с.
147. Строков А.И. современные теоретические проблемы бюджетной сферы РФ и механизма ее функционирования. // Бухгатерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. М., 2002 . - № 19 - с.5-9.
148. Советский энциклопедический словарь. М.: Советская энциклопедия, 1985 г. 1600 с.
149. Современный экономический словарь. М.: Инфра М, 1997 г.496 с.
150. Соколов Я.В. Моделирование и его роль в бухгатерском учете. // Бухгатерский учет. М., 1996. - № 6. - с. 3-8
151. Справочник по функционально -стоимостному анализу / Под ред. М. Г. Карпунина, Б. И. Майданчика. М.: Финансы и статистика. - 1988.- 431с.
152. Соколов Я.В., Соколов В.Я. Принцип нейтральности в бухгатерском учете. //Бухгатерский учет. М., 2000. - № 22 - с. 57-59
153. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней: Уч. Пособие. -М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. 638 с.
154. Соколов Я.В. История развития бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1985.
155. Стоцкий В.И. Основы калькуляции и экономического анализа себестоимости. -JL, 1934.
156. Сивере Е.Е. Общее счетоводство. 4-е изд. - СПб.,1915.
157. Терехова В.А. Международные и национальные стандарты бухгатерского учета и отчетности. М.: АКДИ "Экономика и жизнь", 2000 г.
158. Телегина Ж.А.Финансы бюджетных учреждений. Учебное пособие. М, 2004.- 431с.
159. Управленческий учет. / Под ред. А.Д.Шеремета. М.: ИД ФБК-Пресс, 2000.-512с.
160. Фадейкина Н.В. Финансовый контроль в сфере государственного сектора экономики. Новосибирск : СИФБД ,2002.
161. Федеральный Закон от 17.07.1998 г. Бюджетный кодекс Российской Федерации
162. Федеральный Закон от 31.07.1998 г. № 146 ФЗ Налоговый кодекс Российской Федерации
163. Федеральный Закон от 30.11.1994 г. № 51 ФЗ Гражданский кодекс Российской Федерации
164. Финансы: Учебное пособие под ред. А.М.Ковалевой.- М.-Финансы и статистика, 1996.
165. Фишер С., Дорнбуш Р., Шмалензи Р. Экономика: Пер. с англ. (2-е изд.) М.: "Дело ТД", 1993 - 864 с.
166. Хомбурт К. Процесс самоутверждения контролинга: взгляд специалиста по маркетингу // Проблемы теории и практики управления.-2002.- №6.- С.88-90.
167. Хорнгрен Ч., Фостер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект. М.: Финансы и статистика, 2000. - 415 с.
168. Хорнгрен Ч., Форстер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект: Пер. с англ. / Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 1995.-416 с.
169. Хорнгрен Ч., Фостер Дж., Датар Ш. Управленческий учет: Пер. с англ. СПб.: Питер, 2005. - 1008с.
170. Хорнгрен, Чарльз Т. Управленческий учет. Cost Accounting а managerial / Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер, Ш. Датар ; пер. с англ.: Пинус О. А. и др. .Ч 10-е изд. Ч М. [и др.]: Питер, 2008 .Ч 1008 с.
171. Чедвик Л. Основы финансового учета/Пер. с англ. Под ред. В.А.Микрюкова. М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1997. - 252 с.
172. Чумаченко Н.Г., Заботина Р.И. Теория управленческих решений. Киев. Вища школа, 1981. 248 с.
173. Шер И.Ф. Бухгатерия и баланс. М.: "Экономическая жизнь", 1925.-465 с.
174. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. -М.: ИНФРА-М, 1995.- 176 с.
175. Шебек С. В. Управленческий учет как точка роста // Машиностроитель. 1999.- №9,- С. 12-15.
176. Шуремов E.JI. Системы автоматизации бухгатерского учета. -М.: Бухгатерский учет, 1996. 160 с.
177. Энтони А., Раджив Ж., Роберт С., Марк С. Управленческий учет.: Пер. с англ. М.: Издательский дом Вильяме, 2005. - 878с.
178. Хорнгрен, Чарльз Т. Управленческий учет. Cost Accounting а managerial emphasis / Ч. Т. Хорнгрен, Дж. Фостер, Ш. Датар; пер. с англ.: Пинус О. А. и др..Ч 10-е изд. Ч М. [и др.]: Питер, 2007 .Ч 1008 с.
179. Яругова А. Управленческий учет: опыт экономически развитых стран / А. Яругова; Пер. с польск. С. Н. Рогозиной, Г. И. Лебедевой; Под ред., с предисл. и примеч. Я. В. Соколова.Ч М. : Финансы и статистика, 1991 .Ч 240с.
Похожие диссертации
- Анализ эффективности инвестиций, направленных на развитие учреждений здравоохранения
- Логистический подход как эффективный способ реализации региональной стратегии развития транспортного комплекса
- Управление доходами и расходами бюджета: вопросы теории и практики
- Учет внебюджетных средств в бюджетных учреждениях
- Организация бухгатерского учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения в условиях смешанного финансирования