Учет и контроль затрат в бюджетной модели внутреннего управления птицеводческой организацией тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Намаев, Фарук Жавдатович |
| Место защиты | Казань |
| Год | 2004 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Учет и контроль затрат в бюджетной модели внутреннего управления птицеводческой организацией"
На правахрукописи
Намаев Фарук Жавдатович
УЧЕТ И КОНТРОЛЬ ЗАТРАТ В БЮДЖЕТНОЙ МОДЕЛИ ВНУТРЕННЕГО УПРАВЛЕНИЯ ПТИЦЕВОДЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ
Специальность 08.00.12 Ч Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
Казань-2004
Работа выпонена на кафедре бухгатерского учета Казанской государственной сельскохозяйственной академии
Научный руководитель:
Официальные оппоненты:
кандидат экономических наук, доцент Абдурахманов Р.А.
доктор экономических наук, профессор Аборов Р.А.
кандидат экономических наук, Закирова А.Р.
Ведущая организация:
Министерство сельского хозяйства и продовольствия Республики Татарстан
Защита состоится
^е/ея&л
2004 года в
заседании диссертационного совета Д 212.083.01 при Казанском государственном финансово-экономическом институте по адресу: 420012, Республика Татарстан, г. Казань, ул. Бутлерова, 4, ауд.34.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Казанского государственного финансово-экономического института
Автореферат разослан
2004 г.
Ученый секретарь
диссертационного совета Д 212.083.01 доктор экономических наук, профессор
Ч Л. И. Куликова
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. Результатом рыночных преобразований, начавшихся в России в начале 90-х гг. XX в., стало появление в сельском хозяйстве, наряду с государственной и колективной собственностью, частной собственности на землю и средства производства, что обусловило развитие особых отношений, при которых собственник отделен от собственности, а управление ею поручено управляющему (менеджеру). Эти изменения в экономике и появление нового слоя собственников в сельском хозяйстве породили проблему взаимоотношений их с управляющими, в частности в области контроля за результатами их деятельности, обусловленного частным интересом владельца. В связи с эти актуальным становятся вопросы формирования контрольно-аналитического инструментария, позволяющего выстраивать отношения собственник-управляющий в сельском хозяйстве с использованием особых финансовых механизмов, позволяющим объективно оценивать деятельность менеджеров в достижении целей и задач, поставленных перед ними собственником.
Изменение экономической и политической ситуации, методов хозяйствования в стране и другие причины предопределили необходимость перестройки внутреннего управления сельскохозяйственными организациями, преобразование выпоняемых ею функций, применяемых систем и методов, учитывая отраслевые особенности их специализации.
Одной из наиболее интенсивных и динамически развивающихся отраслей сельского хозяйства, производящей высококачественные продукты питания при относительно низких затратах труда и средств, является птицеводство. В большинстве стран мира отрасль организована индустриально. Этим современное птицеводство отличается от остальных отраслей сельского хозяйства и сходно с отраслями промышленности.
До 1991 года отечественное птицеводство было одной из наиболее интенсивных и динамичных отраслей агропромышленного комплекса. Однако в ходе рыночных преобразований многие птицеводческие организации оказались на грани банкротства. Причинами того были не только неправильная политика государства в отношении сельского хозяйства, но и применяемая в этих организациях система внутреннего управления, не отвечающая современным требованиям экономики.
В настоящее время идет процесс возрождения отрасли, многие птицеводческие организации поменяли собственника путем акционирования или преобразования в общества с ограниченной ответственностью. Это благоприятно повлияло на развитие птицеводства: увеличились объемы производства, улучшилась продуктивность птицы, повысилась заработная плата работников и т.д. Однако по итогам 2003 года двенадцать из тринадцати действующих птицеводческих организаций Республики Татарстан оказались убыточными. Это связано с тем, что экономическая эффективность сельскохозяйственного производства напрямую зависит не только от внешних инвестиций, но и от внутренних резервов самих организации отрасли, выявление и эффективность использования которых тесно связаны с применяемой в них модели внутреннего управления. Такой
экономическим условиям, является
моделью,- отвечающем современным
В современных условиях жесткой конкуренции, когда сельскохозяйственные организации, в том числе птицеводческие, ограничены в возможностях повышения цен на продукцию (работы, услуги) с целью обеспечения прибыльности или безубыточности производства и улучшения инвестиционной привлекательности организации, одним из путей ее достижения является снижение затрат на производство и продажу единицы продукции (работ, услуг) путем применения эффективных моделей внутреннего управления, методов и способов организации учета и контроля за затратами, доходами и результатами деятельности структурных подразделений и организации в целом.
Поэтому становятся актуальными вопросы как концептуально-теоретического, так и практического характера, касающиеся адаптации к отечественной учетно-аналитической практике, сложившейся в сельском хозяйстве, организации и методов учета и контроля затрат в бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией и ее структурными подразделениями.
Состояние изученности проблемы. Приоритет в становлении и развитии современных идей внутреннего управления и управленческого учета принадлежит зарубежным ученым. Среди них А. Апчерч, К. Друри, Э. Майер Д. Мидтон, Р. Манн, Б. Райан, Дж. Рис, Д.Г. Сигел, Т. Скоун, Дж. Фостер, Д.К. Шим, Ч. Хорнгрен, Р.Энтони и другие. Не остались без внимания вопросы теории и практики управленческого учета и бюджетирования в отраслях промышленности в научных трудах отечественных ученых, таких как П.С. Безруких, М.А. Бахрушина, К.М. Гарифул-лин, Л.Т. Гиляровская, Н.А. Ермакова, В.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, В.Э. Керимов, М.Е. Мизиковский, О.А. Миронова, В.Ф. Палий, С.С. Сатубадин, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, В Е. Хруцкий, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремет, А.И. Шигаев, К.В Щи-борщ, в сельском хозяйстве - Р.А. Аборов, И.Н. Белый, А.П. Варава, К.М. Гари-фулин, Г.С. Клычова, А.Д. Ларионов, Г.М. Лисович, В.П. Петров, М.З. Пизенгольц, И Ю. Ткаченко, Л.И. Хоружий, В Г. Широбоков и другие.
Однако применительно к современным условиям хозяйствования сельскохозяйственных организаций и, соответственно, изменившимся условиям и требованиям к управлению ими, проблемы организации и учетно-информационного обеспечения бюджетной модели внутреннего управления в сельском хозяйстве исследуются пока недостаточно. Этим обусловлен выбор темы и ее актуальность, а именно, отсутствием до настоящего времени в отечественной теории и практике разработок в области учета и контроля затрат в бюджетной модели внутреннего управления птицеводческой организацией и ее структурными подразделениями.
Цель и задачи исследования. Основной целью диссертации является разработка теоретических, методологических и организационных вопросов, связанных с особенностями учета и контроля затрат в бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией, и практических рекомендаций по ее разработке и внедрению в птицеводческих организациях.
В соответствии с выдвинутой целью нами поставлены и решены следующие задачи:
- изучение теоретических основ методологического характера системы внутреннего управления организацией, выделение одной из ее моделей - бюджетной модели;
- определение сущности, значение, принципов бюджетирования в сельском хозяйстве, его место в системе внутреннего управления организации, систематизация составляющих бюджетирование элементов;
' - исследование особенностей бюджетирования в сельском хозяйстве;
- изучение практики поэтапного построения бюджетирования в отечественных птицеводческих организациях;
- выявление влияния бюджетирования на организацию и методы управленческого учета;
- разработка и определение особенностей, принципов и методики построения учетного обеспечения бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией;
- исследование особенностей информационного обеспечения контроля и анализа в системе внутреннего управления сельскохозяйственной организацией;
- определение сущности, форм, методов бюджетного контроля и анализа, принятие на их основе управленческих решений;
- разработка принципов и требований к выбору информационно-автоматизированной системы обеспечения бюджетирования, рассмотрение современных технологий обеспечения основных бюджетных процессов и определение экономической эффективности от их использования.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования стали теоретико-методологические, учетно-аналитические и организационные проблемы учета и контроля затрат в рамках бюджетной модели внутреннего управления в птицеводческих организациях.
В качестве объектов исследования выступили птицеводческие организации Республики Татарстан: ОАО Птицефабрика Казанская, ОАО Агрофирма Ак Барс-Пестрецы, ОАО СХП Юбилейное и другие.
Теоретической и методологической базой диссертации послужили законодательные и нормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгатерского учета и налогообложения, методические материалы по бухгатерскому учету в сельском хозяйстве, международные бухгатерские стандарты по учету и отчетности, научные труды отечественных и зарубежных ученых в области бюджетирования, управленческого учета, анализа, финансового планирования и финансового менеджмента, материалы научно-практических конференций, семинаров и специализированных сайтов в Интернете.
Методика исследования основывается на изучении и обобщении накопленных знаний и практического опыта отечественных и зарубежных ученых и практиков, на оценке существующих зарубежных и отечественных учетных и управленческих систем, выпонении расчетных и аналитических работ по формированию и анализу бюджетов, на основе данных о доходах и расходах, результатах деятельности конкретного предприятия, широком применении экономико-статистических методов, методов прогнозирования и моделирования и других методов и приемов, прикладных программ по автоматизации бухгатерского, управленческого учета и бюджетирования.
Научная новизна результатов исследования. По результатам проведенных исследований получены следующие научные результаты, составляющие научную новизнудиссертации:
- через модельный принцип построения внутреннего управления организацией, состоящего из функций, методов и систем учета затрат, выделена ее бюджетная модель, раскрыта сущность, определены объекты, структурные элементы, принципы бюджетирования и предложена классификация бюджетов в сельскохозяйственных организациях;
- дано собственное определение управленческому учету, определено место и значение его в бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией и ее структурными подразделениями;
- определены особенности бюджетирования в сельском хозяйстве, такие как необходимость составления бюджетов центров финансовой ответственности (ЦФО), наличия соответствующих нормативов и ограничений (лимитов) затрат, высокие риск неопределенности, вероятность появления отклонений, требования к предварительному и оперативному бюджетному контролю и другие, предложены этапы разработки и внедрения бюджетирования в сельскохозяйственной организации промышленного типа;
- предложена авторская методика составления бюджетов сельскохозяйственной организации на основе одновременного применения двух принципов: лот финансовых бюджетов и по центрам финансовой ответственности, разработаны формы операционных (функциональных, центров финансовой ответственности) и финансовых бюджетов, удобные для практического применения в птицеводческих организациях промышленного типа;
- для учетного обеспечения бюджетной модели системы внутреннего управления сельскохозяйственной организацией разработаны особенности адаптации метода учета затрат стандарт-директ-костинг;
- предложено выделение в финансовой структуре организации специальной службы (отдела) Ч управленческой бухгатерии, работники которой будут ответственны за ведение управленческого учета и учетно-информационное обеспечение бюджетной модели системы внутреннего управления сельскохозяйственной организацией, определены ее задачи и принципы построения;
- уточнено понятие центра финансовой ответственности и разработана система учета по центрам ответственности для информационного обеспечения бюджетного контроля, анализа и материального стимулирования в сельскохозяйственной организации;
- предложена и илюстрирована на материалах птицеводческой организации поэтапная методика управленческого анализа при бюджетной модели внутреннего управления, включающая такие этапы, как анализ испонения финансовых бюджетов, анализ испонения функциональных бюджетов, анализ испонения бюджетов ЦФО;
- определены требования к современным технологиям обработки информации основных бюджетных процессов и рассмотрены функциональные возможности отечественной программы Инталев: Корпоративные финансы 2004 для автоматизации бюджетирования, управленческого учета и анализа.
Результаты научного исследования имеют как теоретическую, так и практическую значимость.
Теоретическое значение диссертации заключается в систематизации и обобщении понятий и сущности бюджетирования в сельском хозяйстве, особенностей учета и контроля затрат в бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией.
Практическая значимость исследования состоит в возможности использования ее результатов при разработке и организации бюджетной модели внутреннего управления, решении проблем учета и контроля затрат в рамках этой модели не только в птицеводческих организациях, но и в других средних и крупных организациях отраслей агропромышленного комплекса с различной организационно-правовой формой и направлением специализации производства сельскохозяйственной продукции.
Применение результатов на практике позволит:
- создать в сельскохозяйственных организациях эффективную систему внутреннего управления по бюджетной модели, а также разработать соответствующее ей информационно-учетное обеспечение на основе прогрессивных систем и методов учета и контроля затрат;
- обеспечить комплексный подход к оценке использования ресурсов и выявлению внутренних резервов, оптимизации производственных процессов, деятельности структурных подразделений и организации в целом;
- шире применять возможности компьютерных программных продуктов, экспертных систем для автоматизации бюджетирования, управленческого учета и анализа.
Апробация результатов исследования. Разработанные принципы, этапы и регламенты бюджетирования, его методологическое и информационное обеспечение могут быть рекомендованы к внедрению в сельскохозяйственных организациях различных организационно-правовых форм и направлений специализации производства сельскохозяйственной продукции. Рекомендованная диссертантом методика апробирована и нашла применение в птицеводческих организациях Республики Татарстан: ОАО Птицефабрика Казанская, ОАО Агрофирма Ак Барс-Пестрецы, ОАО СХП Юбилейное.
Основные теоретические и практические результаты исследования рассмотрены и одобрены на научно-практических конференциях проводимых на базе Казанской государственной сельскохозяйственной академии, Института экономики, управления и права. Основные положения диссертации отражены в шести печатных работах общим объемом 1,4 п.л.
Объем и структура исследования. Диссертация общим объемом 215 страниц машинописного текста состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 220 наименований. В работе приведено 7 таблиц, 14 рисунков и 70 приложений.
Во ведении обоснована актуальность темы исследования, определены цели и поставлены задачи, выделены объекты и предмет исследования, сформулирована научная новизна, значимость результатов исследования.
В первой главе Теоретические аспекты бюджетирования и его место в системе внутреннего управления сельскохозяйственной организацией рассмотрена история возникновения и развития бюджетирования, дана оценка его современному состоянию за рубежом и в теории, и практике отечественного управления и учета, раскрыта его сущность, принципы, цели, функции, объекты, методы, элементы и инструменты организации, определены основные особенности бюджетирования в сельском хозяйстве, выделены этапы разработки и внедрения бюджетирования в сельскохозяйственной организации.
Во второй главе Составление и учет испонения сводного бюджета сельскохозяйственной организации промышленного типа представлена методика поэтапного составления сводного бюджета птицеводческой организации по принципам -лот финансовых бюджетов и по центрам финансовой ответственности. Определено влияние особенностей бюджетной модели внутреннего управления на организацию и методы управленческого учета. В качестве учетного обеспечения бюджетной модели внутреннего управления предложен метод учета затрат стандарт-директ-костинг и определены особенности адаптации его применения в бюджетировании. На основе этого разработана интегрированная система учета фактических, бюджетных показателей и отклонений в разрезе центров финансовой ответственности, бюджетных статей и отдельных операций.
В третьей главе Контроль и анализ испонения сводного бюджета сельскохозяйственной организации промышленного типа рассматривается методика учета по центрам ответственности как информационное обеспечение бюджетного контроля и анализа, материального стимулирования Ч основных функций бюджетирования. Предложена методика поэтапного проведения анализа испонения бюджетов сельскохозяйственной организации. На основе проведенного анализа были сделаны выводы, служащие основанием для принятия управленческих решений. Определены принципы и требования к современным технологиям обработки информации основных бюджетных процессов и рассмотрены функциональные возможности отечественной программы Инталев: Корпоративные финансы 2004 для автоматизации бюджетирования, финансового, управленческого учета и анализа.
В заключении сформулированы основные выводы и предложения по результатам научного исследования.
ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ, ПОЛУЧЕННЫЕ В ДИССЕРТАЦИИ
Теоретические аспекты бюджетирования и его место в системе внутреннего управления сельскохозяйственной организацией
Понятие бюджетирование для отечественного управления и учета не является новым. Однако исследовать его сущность и принципы построения через призму изменившихся условий хозяйствования отечественных организаций необходимо.
Анализ мнений зарубежных и отечественных авторов показал, что часть из них под бюджетированием понимают процесс составления бюджетов, другая Ч подсистему управленческого учета, третьи Ч управленческую технологию. По нашему мнению, бюджетирование или бюджетная модель внутреннего управления (бюд-
жетное управление) - это система внутреннего финансового управления организацией, в основе которой лежат планирование, учет и контроль доходов, расходов и формирующих их величин, характеризующих деятельность как подразделений, так и организации в целом, путем составления бюджетов, контроля за их испонением и анализа отклонений фактических показателей от бюджетных с целью принятия управленческих решений.
При этом под системой внутреннего управления организацией понимается интегрированная система функций по планированию, учету, контролю, анализу и принятию решений для эффективного осуществления управленческой деятельности в организации, включающая в себе современные модель, методы и системы управления затратами и доходами с целью достижения наилучших результатов и обеспечения финансовой устойчивости организации.
По нашему мнению, важнейшая роль в создании эффективной системы внутреннего управления любой организацией принадлежит управленческому учету как функции, интегрированной в систему внутреннего управления, по измерению, сбору, обработке, интерпретации и передаче информации о фактах хозяйственной деятельности, необходимой персоналу для своевременного принятия решений по эффективному управлению в рамках определенной модели управления на основе выбранных прогрессивных методов и систем управления затратами и доходами.
Для построения эффективной бюджетной модели управления в сельскохозяйственной организации необходимо соблюдение следующих принципов:
Принцип интеграции заключается в том, что бюджетирование как модель внутреннего управления дожно охватывать все области деятельности организации как по функциям (сбыт, производство, снабжение, инвестиции и т.д.), так по структурным подразделениям, обеспечивая, с помощью различных методов и систем учета и контроля затрат, выпонение управленческих функций (планирование, учет, контроль, анализ, принятие решений и т.д.).
Модификация Ч принцип, согласно которому бюджетная модель управления принимает ту форму (модель), которая соответствует особенностям и потребностям данной организации. Например, в организации, где нет возможности экономически правильного разделения затрат на переменные и постоянные, в качестве системы управления затратами может применяться система на основе валовых (поных) затрат, а в другой, где имеется такая возможность, Ч на основе переменных затрат.
Принцип системности заключается во взаимосвязи и взаимозависимости всех элементов бюджетирования, а именно единство целей, объектов, методов, систем и функций.
Регламентация Ч принцип, в соответствии с которым все процедуры, форматы бюджетов, модели планирования, учета, контроля и анализа, меры ответственности и другие дожны быть закреплены в специальных внутренних распорядительных документах организации Ч регламентах. Например, Положение о финансовой структуре организации, Положение о бюджетной структуре, Положение о бюджетном регламенте и т.д.
Центральным звеном бюджетирования является бюджет. По нашему мнению, бюджет Ч это выраженные в количественно-суммовом выражении цели (мероприя-
тия), запланированные руководством, а также средства для их достижения (выпонения) и источники финансирования текущей и будущей деятельности организации.
Таким образом, сущность бюджетирования заключается в оптимизации деятельности организации, достигаемая через планирование ее деятельности, что воплощается в конкретных показателях бюджетов, отражающих результаты будущих фактов хозяйственной деятельности, контроль, учет и анализ фактических показателей, отклонений и принятие соответствующих управленческих решений. Весь этот процесс осуществляется с использованием средств (элементов организационной структуры) управленческого учета:
- финансовую структуру внутреннего управления организацией по бизнес -процессам, центрам финансовой ответственности;
- способы оценки и учета имущества и источников их образования;
- системы и методы учета затрат, доходов и результатов деятельности подразделений и организации в целом;
- методы нормирования затрат, калькулирования себестоимости;
- методы трансфертного ценообразования;
- план счетов управленческого учета;
- формы внутренней (управленческой) отчетности;
- план документооборота.
В этом и заключается, по нашему мнению, связь бюджетной модели внутреннего управления с управленческим учетом.
В качестве структурных элементов организации бюджетирования в сельскохозяйственной организации нами выделены:
Рис. 1 Элементы структуры организации бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией
Обязательное применение данных элементов бюджетирования позволяет построить эффективную бюджетную модель внутреннего управления сельскохозяйственной организацией промышленного типа.
Из выделенных стадий бюджетного цикла: 0-я (подготовительная стадия) Ч план-факт анализ испонения бюджета прошлого периода; 1-я стадия - составление сводного бюджета отчетного периода; 2-я стадия Ч контроль (мониторинг) испонения бюджета отчетного периода; 3-я стадия (0-я стадия для следующего периода) -план-факт анализ испонения бюджета отчетного периода, следует, что бюджетный цикл Ч непрерывен. Это одно из требований, предъявляемых к бюджетированию, заключающееся в непрерывном составлении и корректировке бюджетов. К другим требованиям относятся: конфиденциальность и унификация форматов, процедур и регламентов принятия и внесения изменений в бюджеты.
Согласно стадиям бюджетного цикла, в ходе исследования подробно рассмотрены проблемы бюджетирования в условиях сельскохозяйственного производства, особенности которого прямо влияют на организацию бюджетных процессов в сельском хозяйстве (см. рис. 2).
Рис. 2 Схема влияния особенностей сельского хозяйства на построение бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией.
Наличие стадии производства и, как следствие, бюджетного планирования, управленческого учета и анализа затрат на производство продукции (работ, услуг) является основной особенностью, которая определяет всю технологию бюджетного управления в сельскохозяйственной организации. При этом бюджетирование в сельском хозяйстве максимально приближается к бюджетному процессу в промышленности, если производство организуется на промышленной основе.
Особенностью технологии промышленного производства яиц и мяса птицы является применение: высокопродуктивных гибридных кур; клеточных батарей для содержания кур, обеспечивающих механизацию и автоматизацию производственных процессов и высокую производительность труда; понорационных сухих кормов и комбикормов для кормления; рациональных технологических схем выращивания молодняка и содержания взрослой птицы, позволяющих равномерное в течение года максимальное использование всех производственных мощностей.
Поскольку одним из элементов бюджетирования является планирование, в ходе исследования был проведен анализ процесса планирования в сельском хозяйстве, который в сельскохозяйственных организациях, в том числе птицеводческих, осуществляется посредством составления Годового производственно-финансового плана, представляющего собой программу работы организации на конкретный календарный год и состоящего из 34 форм. Анализ этих форм показал, что планирование осуществляется по принципу лот производства, показатели не связаны с деятельностью подразделений и ответственными лицами, и ни в одной форме финансовой части плана нет информации о движении денежных средств, погашении дебиторской и кредиторской задоженности, финансовом состоянии и т.д.
В результате такой подход к планированию производственной и финансовой деятельности в сельском хозяйстве подводит организацию к заранее известному невыпонению поставленных задач как в части получения прибыли, так и в части улучшения своего финансового состояния, а проводимый анализ отклонений фактических показателей от плановых не отражает реальных причин отклонений и не подходит для принятия управленческих решений.
Аналогичный анализ был проведен по другим функциям внутреннего управления сельскохозяйственной организации: учет, контроль и анализ. В результате мы пришли к выводу, что они, как и планирование, не отвечают современным требованиям, предъявляемым к функциональным возможностям внутреннего управления, тем самым лишая управление основной функции - принятие эффективных управленческих решений.
Поэтому наиболее приемлемым, по нашему мнению, является внедрение в сельскохозяйственных организациях, в том числе птицеводческих, бюджетной модели системы внутреннего управления (бюджетирования), которая позволяет управлять деятельностью организации и ее структурных подразделений не только с производственно-хозяйственной, но и с финансовой стороны.
Составление сводного бюджета сельскохозяйственной организации промышленного типа
Составление сводного бюджета любого предприятия можно представить в виде взаимосвязанных этапов. Известные в настоящее время методики его разработки предназначены в основном для бюджетирования в промышленных предприятиях, строительных организациях и банках. Для сельскохозяйственных организаций такой методики нет, поэтому нами разработана и предложена методика составления сводного бюджета с учетом особенностей сельского хозяйства на примере птицеводческой организации.
Весь процесс составления сводного бюджета, подразделяемый на две части: операционное и финансовое бюджетирование, состоит из последовательного выпонения следующих этапов (шагов) (см. табл. 1).
В основе составления сводного бюджета птицеводческой организации дожна стать новая схема, подходящая для сельскохозяйственных организаций, которым необходимо управление не только текущими, но и внеоборотными активами, а также необходим учет сложных, распределенных во времени производственных процессов, движение капиталов и обязательств.
Таблица 1. Этапы (шаги) составления сводного бюджета сельскохозяйственной
организации промышленного типа
№ п/п Наименование этапа Сущность и назначение
Операционное бюджетирование Составление бюджетов в натурально-стоимостном выражении, необходимых для отражения хозяйственной деятельности и составления финансовых бюджетов
1 Бюджет продаж Прогнозирование целевого объема продаж продукции (работ, услуг) от основной и прочей деятельности, основываясь на анализе затраты-объем-прибыль
2 Бюджет основного производства Определение производственной программы и целевого уровня запасов готовой продукции основного производства (по видам производств)
3 Бюджеты потребностей
3 I Бюджет производственных потребностей Определение потребности в основном сырье и материалах, затратах труда, работах и услугах.
32 Бюджет административных потребностей Определение потребностей в материалах, услугах, затратах труда администрации
33 Бюджет коммерческих потребностей Определение потребностей в ресурсах, необходимых для выпонения бюджета продаж
34 Бюджет прочих потребностей Определение потребностей в прочих ресурсах
4 Бюджеты остатков
4 1 Бюджеты остатков наличия основных средств, нематериальных активов Расчет наличия и остаточной стоимости основных средств, нематериальных активов организации
42 Бюджет остатков готовой продукции Определение остатков готовой и товарной продукции
43 Бюджет остатков сырья и материалов Определение остатков сырья и материалов
44 Бюджет остатков прочих активов Определение остатков прочих активов организации
5 Бюджеты закупок
5 1 Бюджет закупок и продажи основных средств, нематериальных активов Определение суммы денежных средств, необходимой для закупки, строительства, и сумм к получению от продажи ОС, НМЛ
52 Бюджет закупок основного сырья и материалов Определение суммы денежных средств, необходимой для закупки основного сырья, материалов у поставщиков
53 Бюджет закупок работ, услуг Определение суммы денежных средств, необходимой для закупки работ, услуг у сторонних организаций
5 4 Бюджет закупок прочих активов Определение суммы денежных средств, необходимой для закупки прочих активов
6 Бюджеты центров финансовой ответственности (ЦФО) Составление бюджетов по каждому подразделению, наделенному статусом ЦФО, с целью распределения ответственности за показатели функциональных бюджетов
Финансовое бюджетирование Составление финансовых бюджетов
7 Бюджет доходов и расходов Составление бюджетов типа БДР Планирование доходов и расходов по видам деятельности
8 Бюджет движения денежных средств Составление бюджетов типа БДДС Планирование поступлений, расхода и остатков денежных средств
9 Бюджет по балансовому листу Составление проекта прогнозного бухгатерского управленческого баланса
10 Расчет прогнозных коэффициентов финансового состояния Расчет прогнозных коэффициентов финансового состояния организации по данным финансовых бюджетов и сравнение их с нормативными (плановыми)
11 Корректировка сводного бюджета Корректировка соответствующих бюджетов до приемлемого уровня показателей финансовой устойчивости
Данная методика базируется на одновременном применении двух принципов: лот финансовых бюджетов и по центрам финансовой ответственности. Суть их совместного использования заключается в следующем:
1. Все функциональные бюджеты классифицируются по принадлежности к формированию показателей финансовых бюджетов по их видам: Бюджет доходов и расходов (БДР) - описывают формирование доходов и расходов; Бюджет движения денежных средств (БДДС) - отражают поступления и выплаты денежных средств; Бюджет по балансовому листу (ББЛ) - характеризуют движение остатков основных средств, товаров и готовой продукции, материалов, запасов и т.д.
2. Перечень бюджетов типа БДР создается по принципу Доходы - Расходы = Результат, т.е. таким образом, чтобы данные, просуммированные по всем бюджетам типа БДР, давали окончательный финансовый результат организации Ч прибыль или убыток. Например, Бюджет доходов по основной деятельности Ч Бюджет расходов по основной деятельности + Бюджет прочих доходов - Бюджет прочих расходов = Прибыль (убыток).
3. Сумма всех бюджетов типа БДДС дает остаток денежных средств на конец рассматриваемого бюджетного периода, а сумма функциональных бюджетов типа ББЛ - остатки имущества организации и обязательств всех видов.
4. Также функциональные бюджеты всех типов имеют распределение по центрам финансовой ответственности (ЦФО), что необходимо для закрепления ответственности за выпонение бюджетов и установления систем контроля и материального стимулирования в организации.
В результате итоговые данные из функциональных бюджетов, БДР и БДДС формируют Бюджет по балансовому листу (ББЛ). На основе данной методики была составлена классификация бюджетов и разработаны формы операционных (функциональных бюджетов и бюджетов центров финансовой ответственности) и финансовых бюджетов, удобные для практического применения в птицеводческих организациях промышленного типа.
Учетное обеспечение бюджетной модели системы внутреннего управления сельскохозяйственной организацией промышленного типа
Предложенные порядок и методика составления сводного бюджета сельскохозяйственной организации промышленного типа на примере птицеводческой организации и бюджетирование в целом основываются на соответствующем информационно-учетном обеспечении, которым в системе внутреннего управления организацией выступает управленческий учет.
Таким образом, обязательным условием разработки и внедрения бюджетирования дожно стать создание в организации системы управленческого учета, используя комплексный подход. При этом построение бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организации предъявляет особые требования к организации и применяемым методам управленческого учета. Поэтому подробно рассмотрены основные элементы организационной структуры управленческого учета с учетом особенностей бюджетной модели внутреннего управления птицеводческой организацией.
Учитывая особенности бюджетной модели внутреннего управления птицеводческой организацией, в качестве метода учета затрат в системе управленческого учета предложено использование метода стандарт-директ-костинг.
В основе метода стандарт-директ-костинг лежит использование нормативов (стандартов) затрат (расходов) и доходов, выявление отклонений от них, и списание общехозяйственных и постоянных коммерческих расходов сразу (без распределения) на финансовый результат от продаж.
При методе стандарт-директ-костинг в учете фиксируются:
а) плановые (бюджетные) и фактические показатели;
б) отклонения фактических показателей от плановых;
в) затраты в разрезе условно-переменных и условно-постоянных, что необходимо для анализа затраты-объем-прибыль при составлении и анализе испонения бюджета продаж, являющегося отправной точкой составления сводного бюджета.
Для эффективного построения и функционирования данного метода учета затрат необходимо выпонение следующих требований:
- наличие нормативов расхода материалов, затрат труда, общепроизводственных (цеховых) затрат, ограничений (лимитов) постоянных коммерческих и административных расходов;
- разделение затрат на переменные и постоянные, контролируемые и неконтролируемые;
- в учетной политике предусмотрено совпадение периодов начисления и списания постоянных затрат, т.е. возможность их списания на уменьшение финансового результата того периода, в котором они возникли;
- в рабочем плане счетов предусмотрены счета по учету доходов и расходов по центрам финансовой ответственности, а также счета по учету отклонений фактических показателей от бюджетных;
- наличие единого информационного пространства, т.е. состыковка данных сводной финансовой и производственной отчетности, ведущейся в бухгатерии, и данных оперативного учета, ведущимися другими управленческими службами и структурными подразделениями;
- график документооборота организован таким образом, чтобы информация из первичных документов была основой для ведения финансового, управленческого и налогового учетов;
- ведение учета и представления отчетов о выпонении бюджетов в разрезе ЦФО, что необходимо также для формирования системы материального стимулирования.
Использование данного метода учета затрат на практике позволяет вести не только текущий бухгатерский и управленческий учет, но и наиболее эффективно, используя данные последнего, проводить мониторинг (контроль) и план-факт анализ испонения финансово-экономических показателей сводного бюджета предприятия. Однако при ее внедрении, следует учитывать тот факт, что вне бюджетного процесса использование стандарт-директ-костинга теряет смысл и ведет только к излишним затратам для организации и нарушению основного принципа бухгатерского учета - рациональности
По данным проведенного анализа затрат в птицеводческих организациях дана их классификация. На основе этого был сделан вывод о необходимости:
- при планировании и установлении нормативов следует исходить из поведения затрат в зависимости от объемов производства (разделение на переменные и постоянные), что связано с необходимостью их нормирования (стандартизации). Так, сумма переменных затрат на весь объем производства планируется и контролируется по каждой статье переменных затрат в разрезе ЦО на основе нормативов, установленных по технологии производства на единицу продукции, а сумма постоянных затрат нормируется как по бюджетным статьям затрат, так и лимитируется (ограничивается) по отношению к сумме переменных затрат по всей организации или к сумме нетто-выручки за отчетный период;
- при управленческом учете Ч также исходить из поведения затрат в зависимости от объемов производства (разделение на переменные и постоянные);
- при бюджетном контроле и анализе - из степени контролируемости затрат центрами ответственности (контролируемые, неконтролируемые).
Разделение затрат на переменные и постоянные лежит в основе метода директ-костинг, а значит, является обязательным условием построения системы управления затратами на основе метода стандарт-директ-костинг. Особенностью в данном случае будет то, что учитывать и формировать производственную себестоимость продукции (работ, услуг) будут стандартные переменные прямые затраты и стандартные (по нормативу) переменные косвенные расходы (расходы по содержанию и эксплуатации оборудования), тогда как постоянные затраты в нормативной оценке будут относиться на финансовые результаты. Отклонения фактических затрат от нормативных будут учитываться на отдельных счетах, и в конце отчетного периода общей суммой будут списываться на финансовые результаты организации. Однако для повышения эффективности бюджетного управления необходимо выявлять, учитывать и анализировать отклонения не только в разрезе статей доходов и расходов, продукции (работ, услуг), но и по центрам финансовой ответственности. Последнее обстоятельство связано с контрольной и мотивационной функцией бюджетирования.
Выделены два основных метода (варианта) отражения в учете хозяйственных операций при бюджетной модели внутреннего управления: по принципу Приход Ч Расход, по статьям бюджетов и по принципу Проводки по счетам. Однако, по нашему мнению, для формирования управленческого баланса наиболее эффективным является их совместное использование по принципу Проводки по счетам Ч Статья бюджета.
Для целей бюджетирования, а именно отражения фактических и бюджетных данных и нахождения отклонений в доходах, расходах и результатах по центрам ответственности, в рабочем плане счетов организации предложено использование счета 30 Отклонения по бюджетам центров финансовой ответственности (ЦФО). К нему могут быть открыты следующие субсчета:
30.1 Отклонения по бюджетам центров затрат (ЦЗ);
30.2 Отклонения по бюджетам центров маржинального дохода (ЦМД);
30.3 Отклонения по бюджетам центров прибыли (ЦП);
30.4 Отклонения по бюджетам центров инвестиций (ЦИ);
30.9 Сальдо отклонений по ЦФО.
Каждый субсчет и открытый к ним субсчет второго порядка имеют определенные свойства, вытекающие из их назначения. Например, счет 30.1 Отклонения по бюджетам ЦЗ предназначен для выявления отклонений фактических затрат от нормативных по каждому центру ответственности наделенного статусом центра затрат. К нему могут быть открыты субсчета второго порядка по видам центров финансовой ответственности, предусмотренные в Положении о финансовой структуре предприятия:
30.1.1 - отклонения по бюджетам ЦФО Основное производство
30.1.2 Ч отклонения по бюджетам ЦФО Переработка
30.1.3 - отклонения по бюджетам ЦФО Инфраструктура
30.1.4 Ч отклонения по бюджетам ЦФО Снабжение
30.1.5 - отклонения по бюджетам ЦФО Администрация.
Далее аналитика строится по местам возникновения затрат и статьям бюджетов ЦФО. Пример кодировки выглядит следующим образом:
Код Субконто 1 Субконто 2 Субконто 3 | Субконто 4 Субконто 5
30 1 1.01.01 01 Отклонения по бюджетам ЦФО ЦФО Основное производство Птицеводство I Инкубатора 1 Материальные затраты
Учет фактических затрат (по дебету) и нормативных (бюджетных) затрат (по кредиту) по бюджетным статьям ведут в разрезе мест возникновения затрат и ЦФО в корреспонденции с кредитом счетов 10 Материалы, 70 Расчеты с персоналом по оплате труда, 69 Расчеты по социальному страхованию и обеспечению, 02 Амортизация основных средств, 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками и других Ч на сумму фактически понесенных затрат. С дебетом счетов 20 Основное производство, 23 Вспомогательное производство, 25 Общепроизводственные затраты, 26 Общехозяйственные затраты и другие затратные счета - на сумму нормативной стоимости израсходованных ресурсов (норматив количества * норматив цены).
В результате по дебету счетов 20, 23, 25, 26 учитываются нормативные затраты, поэтому готовая продукция на склад приходуется в нормативной оценке бухгатерской записью: Дт 43 Кт 20.
В нормативной оценке, являющейся также трансфертной ценой, передается продукция (работы, услуги) из одного цеха в другой. Например, по нормативной цене 1 ц веса живой птицы передается живая птица в убойный цех, что отражается проводкой:
Дт 20.3 Промышленное производство Кт 11 - передана птица на убой.
В конце отчетного периода (квартал) отклонения со счета 30.1 списываются на счет 30.9 Сальдо отклонений по ЦФО:
Дт 30.1 Кт 30.9 - списано благоприятное отклонение (факт<бюджет);
Дт 30.9 Кт 30.1 Ч списано неблагоприятное отклонение (факт>бюджет).
По окончании отчетного (бюджетного) периода сумма превышения дебетового оборота по счету 30.9 над кредитовым (перерасход) списывается на счет 90 Продажи следующей записью:
Дт 90 Кт 30.9 Ч списано превышение фактических затрат на производство и реализацию над бюджетными по проданной продукции.
В случае превышения кредитового оборота по счету 30.9 над дебетовым (экономия), сумма превышения списывается со счета 90 методом красное сторно: - списано отклонение (экономия) фактических затрат от бюджетных по проданной продукции.
Дт 90 Кт 30.9
Предложенная модель объектов и организации учета в птицеводстве с планом счетов и аналитикой, отвечающих требованиям бюджетирования, принципы метода стандарт-директ-костинг позволят обеспечить необходимой учетной информацией бюджетную модель системы внутреннего управления сельскохозяйственной организацией.
Для достижения наибольшего эффекта от предлагаемых методов и систем для применения в бюджетной модели внутреннего управления считаем необходимым условием выделение в финансовой структуре организации специальной службы (отдела) - управленческой бухгатерии, работники которой будут ответственны за ведение управленческого учета и учетно-информационное обеспечение бюджетной модели системы внутреннего управления сельскохозяйственной организацией.
Необходимость создания специального отдела, занимающегося сбором, регистрацией и подготовкой информации для внутренних пользователей, а также для составления, консолидации, контроля и анализа бюджетов организации связано с тем, что по сравнению с традиционной работой финансовой бухгатерии, данный отдел имеет другие цели, источники и потребителей ее информации, применяемые методы и системы, и, наконец, образ мышления и горизонт знаний и навыков ее работников.
В обязанности бухгатеров-контролеров для целей бюджетирования будут входить: участие в формировании бюджетов; координация и консультация по вопросам бюджетирования ЦФО; обсуждение программ продаж и производства; оценка инвестиционных проектов, будущих доходов и расходов; составление отчетов о выпонении бюджетов, выявляя отклонения и их причины. Данный отдел дожен будет заниматься и другими вопросами, входящими в компетенцию бухгатеров-аналитиков (контролеров) Ч специалистов по управленческому учету, а именно определение и анализ внешних и внутренних цен, себестоимости, маржинального дохода на уровне подразделений, рентабельности по видам продукции и др.
С точки зрения принципа рациональности и эффективности создание допонительного отдела не повлечет за собой допонительных затрат по найму новых сотрудников, поскольку произойдет перераспределение некоторых сотрудников бухгатерии и планового отдела в управленческую бухгатерию и конкретизация их обязанностей в соответствии с поставленными задачами.
Контроль и анализ испонения сводного бюджета сельскохозяйственной организации промышленного типа
Поскольку второй стадией бюджетного цикла в сельскохозяйственной организации промышленного типа является контроль (мониторинг) испонения сводного бюджета, нами определено, что в его основе, при бюджетной модели внутреннего управления организацией, дожен быть учет, контроль и анализ по центрам ответственности (ЦФО). Именно центры ответственности являются объектами внутреннего
контроля и анализа, а также основой построения системы материального стимулирования. Выделены принципы, необходимые условия формирования центров ответственности в предприятиях. На их основе разработан документ (положение), регламентирующий выделение ЦФО в птицеводческой организации (на примере ОАО Птицефабрика Казанская).
Согласно ранее выделенным этапам бюджетного цикла определены соответствующие виды бюджетного контроля: предварительный, текущий и заключительный. Источником информации для всех видов бюджетного контроля служат отчеты о выпонении бюджетов. Процесс бюджетного контроля (мониторинга) испонения бюджетов дожен осуществляться в двух плоскостях:
- в структурных подразделениях (ЦФО), отвечающих за выпонение своих бюджетов и достижения поставленных бюджетных показателей, для самостоятельной корректировки текущей деятельности в оперативном порядке с целью наиболее эффективного испонения бюджета;
- службами аппарата управления, ответственными за разработку и консолидацию сводного бюджета организации, с целью централизованной координации оперативной деятельности подразделений, а также внесения корректировок в хозяйственную стратегию и тактику организации и разработки бюджет на следующий период.
Выделено два основных способа выявления отклонений фактических показателей от бюджетных, применяемых в системе бюджетного контроля: документальный и на счетах. Исследовав их положительные и отрицательные стороны, пришли к выводу о необходимости использования на практике обоих способов. В результате их совместного применения устанавливается двухуровневый контроль за отклонениями фактических показателей от бюджетных.
Исследование мнений различных авторов привело к выводу, что к принципам выделения центров ответственности сложися неоднозначный подход. При формировании финансовой структуры сельскохозяйственной организации и присвоении подразделениям (фермам, цехам, бригадам) статуса центра финансовой ответственности считаем необходимым исходить из того, что под центром финансовой ответственности понимается структурное подразделение (группа подразделений), возникающая как результат децентрализации управления и передачи ответственности управляющим этих подразделений за принимаемые ими финансовые решения, и имеющее установленную схему мотивации, то есть модель формирования премиальных фондов ЦФО в зависимости от плановых (бюджетных) финансово-экономических показателей ЦФО.
С учетом особенностей сельскохозяйственного производства, для нужд управленческого учета и анализа, повышения контроля и построения системы мотивации, в зависимости от статуса центра ответственности, рекомендуем выделять: места возникновения затрат (МВЗ), места возникновения дохода (МВД), места возникновения прибыли (МВП), места возникновения инвестиций (МВИ).
Под местом возникновения затрат (МВЗ) в сельскохозяйственной организации нами понимается единица финансовой структуры (подразделение), имеющее управляющего (ответственное лицо), а в качестве целевых показателей - уровень нормативных (лимитированных) затрат, подконтрольных этому подразделению.
Рассмотрев все известные методы трансфертного ценообразования для целей бюджетного управления, нами выбран расчет трансфертных цен на основе нормативных удельных (переменных) затрат центров ответственности.
Суть данного метода заключается в том, что трансфертные цены (ГЦ) устанавливаются по планово-нормативным удельным затратам валового объема продукции подразделений. В результате подразделение-покупатель приобретает продукцию (полуфабрикаты, услуги) у подразделения поставщика по плановой (трансфертной) цене. Следовательно, и положительные, и отрицательные отклонения производства передаваемой продукции (полуфабрикаты, услуги) сказываются на результатах деятельности ЦО-поставщика, а не ЦО-покупателя (см. Рис. 3).
Склад кормоцеха
Цех основного производства -птицеводство
Цех основного производства -переработка
'' Трансфертная цена 2 = Трансфертная цена 1 + Плановые удельные затраты на производство кормов
Отдел сбыта
Трансфертная цена 3 = Трансфертная цена 2 + Плановые удельные производственные затраты птицеводства (по МВЗ)
Трансфертная цена 4 = Трансфертная цена 3 + Плановые удельные производственные затраты на переработку
Трансфертная цена 1 = Нормативная цена поставщика кормов + Плановые удельные затраты на снабжение
Отдел снабжения
Трансфертная цена 5 = Трансфертная цена 4 + Плановые удельные затраты на сбыт и маркетшф
Покупатель Ч сторонняя организация
Рис.3 Процесс трансфертного ценообразования на основе нормативных удельных (переменных) затрат центров ответственности птицеводческой организации
Таким образом, ТЦ совпадает с суммой нормативных (плановых) затрат ЦО, включающей сумму произведения удельных переменных затрат на плановый объем выпуска продукции и норматива общепроизводственных затрат ЦО. В этом случае четко разделяются контролируемые и неконтролируемые бюджетные статьи затрат, правильное определение которых для каждого ЦО лежит в основе построения систем контроля и материального стимулирования.
В задачи учета по центрам ответственности в бюджетной модели внутреннего управления входит учет фактических и бюджетных показателей подконтрольных центрам ответственности, характеризующим степень их выпонения не только с целью оптимизации функций (бизнес-процессов), выпоняемых ЦО, но и для построения системы материального стимулирования в сельскохозяйственной организации.
Проведенный анализ современного состояния системы материального стимулирования в сельском хозяйстве показал, что она не отвечает современным требованиям, а в бюджетной модели внутреннего управления организацией имеет свои особенности, которые влияют на формирование принципов организации и функциони-
рования системы материального стимулирования в птицеводческих организациях. К основным принципам, следование которым позволит создать эффективную систему материального стимулирования в птицеводческой организации, относятся:
1. Источником образования премиального фонда подразделений дожен быть специальный фонд материального стимулирования, создаваемый за счет маржинального дохода организации в бюджетном периоде.
2. Учетным и аналитическим обеспечением формирования и распределения премиального фонда организации по итогам бюджетного периода дожен стать учет, контроль и анализ деятельности по центрам ответственности.
3. Исходить из разделения ответственности на два вида: ответственность за подготовку бюджетов и ответственность за их испонение.
Учитывая огромную роль экономического анализа в бюджетировании, предложена методика поэтапного проведения управленческого анализа испонения бюджетов птицеводческой организации за истекший бюджетный период, включающего такие этапы, как анализ испонения финансовых бюджетов, анализ испонения функциональных бюджетов и бюджетов ЦФО.
Например, анализ испонения БДР проводится в разрезе трех направлений деятельности организации: основной, финансовой и инвестиционной (см. рис. 4).
Рис.4 Модель анализа отклонений по бюджетам типа БДР и функциональным бюджетам в бюджетировании
Из рис. 4 видно, что анализ отклонений осуществляется по бюджетным статьям на основе причинно-следственной связи между показателями. Таким же образом проводят анализ отклонений по другим финансовым и операционным бюджетам сельскохозяйственной организации.
На основе результатов проведенного анализа формируются выводы, которые используются при принятии эффективных управленческих решений.
Информационные технологии в бюджетировании
В ходе исследования диссертантом было установлено, что наибольший эффект от применения бюджетной модели внутреннего управления организацией дает ее автоматизация с помощью компьютеров и соответствующего программного обеспечения.
При наличии соответствующей компьютерной информационной системы (КИС) формирование бюджетов, разработка форм, расчет показателей, установление нормативов и ограничений, внесение в них изменений, консолидация и обработка информации об испонении бюджетов осуществляется автоматически. В результате сокращается расход и времени, и ресурсов на внедрение процесса бюджетирования, мониторинг (контроль) испонения бюджета, анализ отклонений и повышается эффективность управленческих решений. На основании этого был разработан перечень требований к системам автоматизации бюджетирования, управленческого учета и анализа в сельском хозяйстве. Наиболее важными из них являются:
- делегирование ответственности и пономочий, т.е. имеется возможность выделения в составе предприятия (ходинга) центров финансовой ответственности, МВЗ, МВД, МВП, МВИ;
- моделирование системы бюджетов, т.е. предоставлена возможность построения собственной системы бюджетов и настройки взаимосвязей между ними;
- настройка собственных отчетов, показателей и аналитик бюджетирования, что дает возможность создания и настройки собственных показателей и отчетов с учетом специфики сельскохозяйственного производства, при этом количество аналитик дожно быть неограниченно, чтобы можно было вести многоуровневую аналитику на счетах и формировать отчеты в нужной форме;
- использование нормативов и лимитов, что необходимо для применения метода стандарт-директ-костинг, а также автоматического планирования и контроля;
- скользящее бюджетирование - возможность непрерывного планирования, когда после окончания бюджетного периода (квартал) к годовому бюджету прибавляется еще один период (квартал);
- анализ плановых и фактических затрат, расчет безубыточности, себестоимости, маржинального дохода, рентабельности, что необходимо на всех этапах бюджетного цикла в бюджетной модели внутреннего управления организацией;
- документооборот - когда встроенные средства обмена сообщениями и документами между пользователями позволяют организовать колективный процесс обработки информации.
Определение и анализ основных функциональных возможностей отечественной программы Инталев: Корпоративные финансы 2004, показали, что она наиболее поно отвечает этим требованиям.
Указанные выводы и предложения по решению проблем учета и контроля затрат при построении бюджетной модели внутреннего управления птицеводческой организацией, по мнению диссертанта, будут способствовать дальнейшему совершенствованию внутреннего управления и ее функций планирования, учета, контроля, анализа и принятия решений в отечественных сельскохозяйственных организациях, а также дальнейшему развитию теории и практики бюджетного управления, управленческого учета и анализа и использованию их в системе внутреннего управления предприятий и организаций АПК.
Основные положения диссертации нашли отражение в следующих работах соискателя:
1. Намаев Ф.Ж. Управленческий учет в системе экономических методов управления себестоимостью сельскохозяйственной продукции// Аграрно-экономи-ческая наука Ч сельскохозяйственному производству: Материалы юбилейной научной конференции. - Казань: Изд-во КГСХА, 2003. - С.227-233 (0,4 п.л.).
2. Намаев Ф.Ж. Бюджетирование - дань моде или необходимость? // Методы повышения эффективности рыночной экономики в условиях институциональных преобразований: материалы VI Открытой итоговой научно-практической конференции студентов и аспирантов ИЭУП: В 3 ч. Ч. 1: Экономика, менеджмент, маркетинг. - Казань: Изд-во Таглимат Института экономики, управления и права, 2003. -С.29-31(0,2п.л.).
3. Намаев Ф.Ж. Управленческий учет в системе управления сельскохозяйственным предприятием// Актуальные проблемы экономического развития регионов России: Научно-практическая конференция, 15-16 марта 2004 г. Ч Казань: Центр инновационных технологий, 2004 Ч С. 112-113 (0,1 п.л.).
4. Намаев Ф.Ж. Новые системы управленческого учета: ABC-метод / Институциональные преобразования в обществе и повышение эффективности рыночной экономики: Сборник материалов итоговой научно-практической конференции научно-педагогических работников. Ч Казань: Изд-во Таглимат Института экономики, управления и права. - 2004. - С. 157-159 (0,2 п.л.)
5. Намаев Ф.Ж. Экономический анализ в системе бюджетирования сельскохозяйственного предприятия //Современные аспекты экономики. Ч 2004. - № 11 (62). Ч С. 260-263 (0,25 п.л.).
6. Намаев Ф.Ж. Организация учета по центрам ответственности в бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией // Россия: пути развития в XXI веке: Материалы итоговой, научно-практической конференции профессорско-преподавательского состава ИЭУП. 12 мая 2004 г. Ч Казань: Изд-во Таглимат Института экономики, управления и права. - 2004. - С. 200-204 (0,25 П.Л.).
Лицензия на издательскую деятельность код 221 ИД N906342 от
Формат 60*84/16 Тираж 00. Подписано к печати 1 о Л 004г.
Издательство КГСХА/420015 г Казань, ул К Маркса. 65 Отпечатано в офсетной лаборатории КГСХА
420015 г Казань, ул К Маркса. 65 Казанская государственная сельскохозяйственная академия Лицензия Nл0115 от 03 03 1998 г
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Намаев, Фарук Жавдатович
ВВЕДЕНИЕ.
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ И ЕГО МЕСТО В СИСТЕМЕ ВНУТРЕННЕГО УПРАВЛЕНИЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ.
1.1 Сущность, значение и основные принципы бюджетирования в системе внутреннего управления организацией.
1.2 Особенности бюджетного процесса в сельском хозяйстве.
ГЛАВА 2. СОСТАВЛЕНИЕ И УЧЕТ ИСПОНЕНИЯ СВОДНОГО БЮДЖЕТА СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ ПРОМЫШЛЕННОГО ТИПА.
2.1 Операционное и финансовое бюджетирование: основные принципы и методы составления бюджетов.
2.2 Организация и методы управленческого учета в бюджетировании.
2.3 Учетное обеспечение бюджетной модели системы внутреннего управления сельскохозяйственной организацией.
ГЛАВА 3. КОНТРОЛЬ И АНАЛИЗ ИСПОНЕНИЯ СВОДНОГО БЮДЖЕТА СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ ПРОМЫШЛЕННОГО ТИПА.
3.1 Информационное обеспечение контроля и анализа в системе внутреннего управления сельскохозяйственной организацией.
3.2 Анализ испонения основных бюджетов организаций и принятие на его основе управленческих решений.
3.3 Современные технологии обработки информации основных бюджетных процессов и их экономическая эффективность.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Учет и контроль затрат в бюджетной модели внутреннего управления птицеводческой организацией"
Результатом рыночных преобразований, начавшихся в России в начале 90-х гг. XX в., стало появление, наряду с государственной и колективной собственностью, частной собственности на землю и средства производства в сельском хозяйстве, что обусловило развитие особых отношений, при которых собственник отделен от собственности, а управление ею поручено управляющему (менеджеру). Эти изменения в экономике и появление нового слоя собственников в сельском хозяйстве породили проблему их взаимоотношений с управляющими, в частности, в области контроля за результатами их деятельности, обусловленного частным интересом владельца. В связи с этим актуальным становятся вопросы формирования контрольно-аналитического инструментария, позволяющего выстраивать отношения собственник - управляющий в сельском хозяйстве с использованием особых финансовых механизмов, позволяющих объективно оценивать деятельность менеджеров в достижении целей и задач, поставленных перед ними собственником.
Изменение экономической и политической ситуации, методов хозяйствования в стране и другие причины предопределили необходимость перестройки внутреннего управления сельскохозяйственными организациями, учитывая отраслевые особенности их специализации, а также преобразование выпоняемых функций, систем и методов управления.
Одной из наиболее интенсивных и динамически развивающихся отраслей сельского хозяйства, производящей высококачественные продукты питания при относительно низких затратах труда и средств, является птицеводство. В большинстве стран мира эта отрасль организована индустриально. Этим современное птицеводство отличается от остальных отраслей сельского хозяйства и сходно с отраслями промышленности.
До 1991 года отечественное птицеводство было одной из наиболее экономически эффективных отраслей агропромышленного комплекса. Однако в ходе рыночных преобразований многие птицеводческие организации оказались на грани банкротства. Причинами того были не только неправильная политика государства в отношении сельского хозяйства, но и применяемая в организациях система внутреннего управления, не отвечающая современным требованиям.
В настоящее время идет процесс возрождения отрасли, многие птицеводческие организации поменяли собственника путем акционирования или преобразования в общества с ограниченной ответственностью. Так, в Республике Татарстан птицефабрика Пестречинская была выкуплена у государства ходинговой компанией Ак Барс и преобразовано в ОАО Агофирма Ак Барс- Пе-стрецы, этой же компанией приобретена ОАО Птицефабрика Казанская, в птицефабрику ОАО СХП Юбилейное огромные средства вложил АИКБ Татфондбанк, главным инвестором птицефабрики Тукаевская стало ОАО Татэнерго и т.д.
Смена собственника и появление новых инвесторов, готовых вложить в отрасль милионы рублей, благоприятно повлияло на развитие птицеводства: увеличились объемы производства, улучшилась продуктивность птицы, повысилась заработная плата работников и т.д. Однако но итогам 2003 г. двенадцать из тринадцати действующих птицеводческих организаций Республики Татарстан оказались убыточными (см. Приложение 1,2).
Это связано с тем, что экономическая эффективность сельскохозяйственного производства зависит не только от внешних инвестиций, но и от внутренних резервов организации, использование которых напрямую связано с применяемой в ней системой внутреннего управления. Одной из таких моделей, отвечающей современным экономическим условиям, является бюджетная модель внутреннего управления организацией или бюджетирование.
В современных условиях жесткой конкуренции, когда сельскохозяйственные организации, в том числе птицеводческие, ограничены в возможностях повышения цен на продукцию (работы, услуги) с целью обеспечения прибыльности производства и улучшения инвестиционной привлекательности организации, одним из путей их достижения является снижение затрат на производство и продажу единицы продукции (работ, услуг) путем применения эффективных моделей внутреннего управления, методов и способов организации учета и контроля за затратами, доходами и результатами деятельности структурных подразделений и организации в целом.
В силу этого становятся актуальными вопросы как концептуально-теоретического, так и практического характера, касающиеся адаптации к отечественной учетно-аналитической практике, сложившейся в сельском хозяйстве, организации и методов учета и контроля затрат в бюджетной модели внутреннего управления птицеводческой организацией.
Приоритет в становлении и развитии современных идей внутреннего управления и управленческого учета принадлежит зарубежным ученым. Среди 4 них А. Апчерч, К. Друри, Э. Майер Д. Мидтон, Р. Манн, Б. Райан, Дж. Рис, Д.Г. Сигел, Т. Скоун, Дж. Фостер, Д.К. Шим, Ч. Хорнгрен, Р.Энтони и другие. Не остались без внимания вопросы теории и практики управленческого учета и бюджетирования в отраслях промышленности в научных трудах отечественных ученых, таких, как П.С. Безруких, М.А. Бахрушина, K.M. Гарифулин, JI.T. Гиляровская, H.A. Ермакова, В.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, В.Э. Керимов, М.Е. Мизиковский, O.A. Миронова, В.Ф. Палий, С.С. Сатубадин, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, В.Е. Хруцкий, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремет, А.И. Шигаев, К.В. Щиборщ, в сельском хозяйстве - P.A. Аборов, И.Н. Белый, А.П. Варава, K.M. Гарифулин, Г.С. Клычова, А.Д. Ларионов, Г.М. Лисович, В.П. Петров, М.З. Пизенгольц, И.Ю. Ткаченко, Л.И. Хоружий, В.Г. Широбоков и другие.
Однако применительно к современным условиям хозяйствования сельскохозяйственных организаций и, соответственно, изменившимся условиям и требованиям к управлению ими, проблемы организации и методологии учетно-информационного обеспечения бюджетной модели внутреннего управления в сельском хозяйстве исследуются пока недостаточно. Этим обусловлен выбор темы и ее актуальность, а именно отсутствием до настоящего времени в отечественной теории и практике разработок в области учета и контроля затрат в бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией и ее структурными подразделениями.
Цель и задачи исследования. Основной целью диссертации является разработка теоретических, методологических и организационных вопросов, связанных с особенностями учета и контроля затрат в бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией, и практических рекомендаций по ее разработке и внедрению в птицеводческих организациях.
В соответствии с выдвинутой целью нами поставлены и решены следующие задачи:
- изучение теоретических основ методологического характера системы внутреннего управления организацией, выделение одной из ее моделей Ч бюджетной модели;
- определение сущности, значения, принципов бюджетирования в сельском хозяйстве, его место в системе внутреннего управления организации, систематизация составляющих бюджетирование элементов;
- исследование особенностей бюджетирования в сельском хозяйстве;
- изучение практики поэтапного построения бюджетирования в отечественных птицеводческих организациях;
- выявление влияния бюджетирования на организацию и методы управленческого учета;
- разработка и определение особенностей, принципов и методики построения учетного обеспечения бюджетной модели системы внутреннего управления сельскохозяйственной организацией;
- исследование особенностей информационного обеспечения контроля и анализа в системе внутреннего управления сельскохозяйственной организацией, промышленного типа;
- определение сущности, форм, методов бюджетного контроля и анализа, принятие на их основе управленческих решений;
- разработка принципов и требований к выбору информационно-автоматизированной системы обеспечения бюджетирования, рассмотрение современных технологий обеспечения основных бюджетных процессов и определение экономической эффективности от их использования.
Предметом исследования стали теоретико-методологические, учетно-аналитические и организационные проблемы учета и контроля затрат в рамках бюджетной модели внутреннего управления в птицеводческих организациях.
Объект исследования. В качестве объектов исследования выступили птицеводческие организации Республики Татарстан, такие, как ОАО Птицефабрика Казанская, ОАО Агрофирма Ак Барс-ГТестрецы, ОАО СХГТ Юбилейное и другие.
Теоретической и методологической базой данного исследования послужили законодательные и нормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгатерского учета и налогообложения, методические материалы по бухгатерскому учету в сельском хозяйстве, международные бухгатерские стандарты по учету и отчетности, научные труды отечественных и зарубежных ученых в области бюджетирования, управленческого учета, анализа, финансового планирования и финансового менеджмента, материалы научно-практических конференций, семинаров и специализированных сайтов в Интернете.
Методика исследования основывается на изучении и обобщении накопленных знаний и практического опыта отечественных и зарубежных ученых и практиков, на оценке существующих зарубежных и отечественных учетных и управленческих систем, выпонении расчетных и аналитических работ по формированию и анализу бюджетов, на основе данных о доходах и расходах, результатах деятельности конкретного предприятия, широком применении экономико-статистических методов, методов прогнозирования и моделирования и других методов и приемов, прикладных программ по автоматизации бюджетирования, бухгатерского (финансового), управленческого учета и анализа.
По результатам проведенных исследований получены следующие научные результаты, составляющие научную новизну диссертации:
- через модельный принцип построения внутреннего управления организацией, состоящую из функций, методов и систем учета затрат, выделена ее бюджетная модель, раскрыта сущность, определены объекты, структурные элементы, принципы бюджетирования и предложена классификация бюджетов в сельскохозяйственных организациях;
- дано собственное определение управленческому учету, определено место и значение его в бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией и ее структурными подразделениями;
- определены особенности бюджетирования в сельском хозяйстве, такие, как необходимость составления бюджетов центров финансовой ответственности (ЦФО), наличия соответствующих нормативов и ограничений (лимитов) затрат, высокие риск неопределенности, вероятность появления отклонений и требования к предварительному и оперативному бюджетному контролю и другие, предложены этапы разработки и внедрения бюджетирования в сельскохозяйственной организации промышленного типа;
- предложена авторская методика составления бюджетов сельскохозяйственной организации на основе одновременного применения двух принципов: лот финансовых бюджетов и по центрам финансовой ответственности и разработаны формы операционных (функциональных и центров финансовой ответственности) и финансовых бюджетов, удобных для практического применения в птицеводческих организациях промышленного типа;
- для учетного обеспечения бюджетной модели системы внутреннего управления сельскохозяйственной организацией разработаны особенности адаптации метода учета затрат стандарт-директ-костинг;
- предложено выделение в финансовой структуре организации специальной службы (отдела) - управленческой бухгатерии, работники которой будут ответственны за ведение управленческого учета, и учетно-информационное обеспечение бюджетной модели системы внутреннего управления сельскохозяйственной организацией, определены ее задачи и принципы построения;
- уточнено понятие центра финансовой ответственности и разработана система учета по центрам ответственности для информационного обеспечения бюджетного контроля, анализа и материального стимулирования в сельскохозяйственной организации;
- предложена и илюстрирована на материалах птицеводческой организации поэтапная методика управленческого анализа при бюджетной модели внутреннего управления, включающая такие этапы, как анализ испонения финансовых бюджетов, анализ испонения функциональных бюджетов, анализ испонения бюджетов ЦФО;
- определены требования к современным технологиям обработки информации основных бюджетных процессов и рассмотрены функциональные возможности отечественной программы ИНТЛЕВ: Корпоративные финансы 2004 для автоматизации бюджетирования, управленческого учета и анализа.
Результаты научного исследования имеют как теоретическую, так и практическую значимость.
Теоретическое значение диссертации заключается в систематизации и обобщении понятий и сущности бюджетирования в сельском хозяйстве, особенностей учета и контроля затрат в бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией.
Практическая значимость исследования состоит в возможности использования ее результатов при разработке и организации бюджетной модели внутреннего управления, решении проблем учета и контроля затрат в рамках этой модели не только в птицеводческих организациях, но и в других средних и крупных организациях отраслей агропромышленного комплекса с различной * организационно-правовой формой и направлением специализации производства сельскохозяйственной продукции.
Апробация результатов исследования. Разработанные принципы, этапы и регламенты бюджетирования, его методологическое и учетно-информацион-ное обеспечение могут быть рекомендованы к внедрению в сельскохозяйственных организациях различных организационно-правовых форм и направлений специализации производства сельскохозяйственной продукции. Рекомендованная диссертантом методика апробирована и нашла применение в птицеводческих организациях Республики Татарстан: ОАО Птицефабрика Казанская, ОАО Агрофирма Ак Барс-Пестрецы, ОАО СХП Юбилейное.
Основные теоретические и практические результаты исследования рассмотрены и одобрены на научно-практических конференциях проводимых на базе Казанской государственной сельскохозяйственной академии, Института экономики, управления и права. Основные положения диссертации отражены в шести печатных работах общим объемом 1,4 п.л.
Объем и структура исследования. Диссертационная работа общим объемом 215 страниц машинописного текста состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 220 наименований. В работе приведено 7 таблиц, 14 рисунков и 70 приложений.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Намаев, Фарук Жавдатович
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Исследование, проведенное диссертантом, позволило изучить всесторонне проблемы учета и контроля затрат в бюджетной модели внутреннего управления в птицеводческих организациях, прежде всего благодаря накопленным ранее знаниям по теории и практике бюджетирования, учета и контроля затрат в сельском хозяйстве, а также фактическим данным конкретного предприятия отрасли Ч ОАО Птицефабрика Казанская.
Результаты проведенного исследования, выводы и предложения диссертанта заключаются в следующем:
1. Основываясь на теорию и практику финансового менеджмента, которому свойственна потребность в данный момент времени определенной информации для принятия каждого управленческого решения, был сделан вывод о том, что система финансового управления организацией базируется на трех видах учета - бухгатерском (финансовом), управленческом и налоговом. Выявлены их сущность, отличия и сходства. Так, по нашему мнению, бухгатерский (финансовый) учет - это система сбора, регистрации и обобщении информации о кругообороте (движении) активов, обязательств и капитала организации на основе причинно-следственной связи с целью формирования внешней бухгатерской (финансовой) отчетности. Управленческий учет - это функция, интегрированная в систему внутреннего управления организацией и ее подразделениями, по измерению, сбору, обработке, интерпретации и передаче информации о фактах хозяйственной деятельности, необходимой персоналу для своевременного принятия решений по эффективному управлению в рамках определенной модели управления на основе выбранных прогрессивных методов и систем управления затратами и доходами.
2. Определено, что система внутреннего управления является интегрированной системой функций по планированию, учету, контролю, анализу и принятию решений по эффективному осуществлению управленческой деятельности в организации, включающая в себя современные модель, методы и системы управления затратами и доходами с целью достижения наилучших результатов и обеспечения финансовой устойчивости функционирования организации. Одной из ее моделей, наиболее отвечающей современным требованиям к управлению организацией, нами выделено бюджетирование или бюджетная модель внутреннего управления организаций и ее структурными подразделениями.
3. Изучены исторические предпосыки появления бюджетирования, в соответствии с которыми бюджетирование берет начало из камеральной бухгатерии и потребность в ней в XXI веке вызвана новыми экономическими условиями, для которых характерна жесткая внешняя и внутренняя конкуренция и связанный с ней рост затрат и усилий на продажу товаров.
4. Проведено сравнение бюджетирования с существующей системой хозрасчета, выявлены их сходства и отличия. Нами выявлено основное отличие, заключающееся в том, что бюджетирование включает управление финансовой деятельности организации и ее подразделений, что выражается в обязательном составлении финансовых бюджетов: бюджета доходов и расходов (БДР), бюджета движения денежных средств (БДДС), бюджет по балансовому листу (ББЛ). Данное обстоятельство и другие причины (необходимость, в настоящее время, управления рентабельностью, ликвидностью, финансовыми (денежными) потоками и финансовым состоянием организации) являются определяющими при выборе именно бюджетной модели внутреннего управления подразделениями и организацией в целом.
5. Дано собственное определение бюджетированию, согласно которому бюджетирование - это бюджетная (финансовая) модель внутреннего управления, включающая комплекс подсистем, методов, систем управления затратами, доходами и результатами организации и ее структурных подразделений, через составляющие ее функции управления: планирование, организация, учет, контроль, анализ и принятие решений. Другими словами, бюджетирование или бюджетная модель управления (бюджетное управление) - это система внутреннего финансового управления организацией, в основе которой лежат планирование, учет и контроль доходов, расходов и формирующих их величин, характеризующих деятельность как подразделений, так и организации в целом, путем составления бюджетов, контроля за их испонением и анализа отклонений фактических показателей от бюджетных с целью принятия управленческих решений.
6. Определены принципы построения бюджетной модели управления, такие, как интеграция, модификация, системность и регламентация. В качестве структурных элементов организации бюджетирования в любой организации, в том числе сельскохозяйственной, выделены: финансовая структура, бюджетная структура, учетная политика, планирование, бюджетный контроль и анализ.
7. Выделены основные элементы функционирования бюджетирования как комплексной системы внутреннего управления: функции, цели, объекты, методы, элементы и инструменты организации бюджетирования.
8. В ходе анализа типовой структуры сводного бюджета промышленного предприятия пришли к выводу, что она подходит больше для малых и средних предприятий, функционирующих за счет собственных средств и не ведущих активной финансовой и инвестиционной деятельности. Поэтому для сельскохозяйственных организаций, которым необходимо управление не только текущими, но и внеоборотными активами, а также необходим учет сложных, распределенных во времени производственных процессов, движение капиталов и обязательств, нами предложено новое построение бюджетов на основе одновременного применения двух принципов: лот финансовых бюджетов и по центрам финансовой ответственности.
9. Определены сходства и отличия сельского хозяйства с отраслями промышленности, а также выделены особенности сельского хозяйства и степень их влияния на построение бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией. Дана оценка современному состоянию функций внутреннего управления в сельском хозяйстве (планирование, организация, учет, контроль и анализ), согласно которой они не отвечают современным требованиям, предъявляемым к функциональным возможностям внутреннего управления, тем самым лишая управление основной своей функции Ч принятия эффективных управленческих решений. Выделено десять взаимосвязанных этапов построения и внедрения бюджетирования в сельскохозяйственных организациях и одиннадцать этапов составления сводного бюджета сельскохозяйственной организации промышленного типа.
10. Разработаны принципы построения системы нормативов и лимитов (ограничений) в сельском хозяйстве, разрабатываемых и действующих в каждой конкретной сельскохозяйственной организации, как основа информационной модели бюджетирования.
11. Обоснована необходимость, с учетом особенностей сельского хозяйства, закрепления всех бюджетных процедур в специальном документе Ч бюджетном регламенте, в котором находят отражение: порядок составления (разработки), представления (передачи), согласования (утверждения), консолидации (обработки и анализа), проведения план-факт анализа и оценки на его основе испонения бюджетов различного вида и уровней. Отражены такие составляющие его элементы, как бюджетный период, сроки и график документооборота (бюджетов), бюджетный цикл, регламентация мониторинга (контроля) испонения бюджетов и принятия соответствующих управленческих решений.
12. На основании приведенного примера пошагового составления сводного бюджета сельскохозяйственной организации промышленного типа (птицеводческой организации), состоящего из двух условно выделенных частей: операционного и финансового бюджетирования, определены принципы и методы составления бюджетов в сельском хозяйстве. В первой части рассмотрен порядок и принцип составления функциональных и инвестиционных бюджетов, бюджетов центров финансовой ответственности, во второй - финансовых бюджетов: бюджетов типа БДР, БДДС и бюджет по балансовому листу (управленческий баланс). При этом использовались предложенные и разработанные диссертантом принципы формирования сводного бюджета - лот финансовых бюджетов и по центрам финансовой ответственности.
13. Рассмотрена связь между управленческим учетом и бюджетированием, заключающееся в том, что бюджетная модель внутреннего управления организацией дожна основываться на соответствующем информационно-учетном обеспечении, которым в системе внутреннего управления организацией выступает управленческий учет. Выделен ряд элементов организационной структуры управленческого учета и рассмотрено влияние бюджетной модели внутреннего управления организацией на организацию и методы управленческого учета.
14. С целью повышения эффективности функционирования бюджетного управления предложено выделение в составе финансовой структуры птицеводческой организации специальной службы (отдела) - управленческой бухгатерии, работники которой будут ответственны за ведение управленческого учета и учетно-информационное обеспечение бюджетной модели системы внутреннего управления сельскохозяйственной организации. Определены ее задачи и принципы построения.
15. Определены особенности применения методов учета затрат при бюджетной модели внутреннего управления организацией. Выбранный метод дожен стать учетным обеспечением бюджетного процесса. Одним из таких методов, адаптированным к принципам и особенностям бюджетирования в сельском хозяйстве, является метод учета затрат стандарт-директ-костинг. Дана его характеристика, определены принципы построения и функционирования.
16. Проведен анализ затрат на птицефабрике и дана их классификация. На их основе был сделан вывод о необходимости:
- при планировании и установлении нормативов следует исходить из поведения затрат в зависимости от объемов производства (разделение на переменные и постоянные), что связано с необходимостью их нормирования (стандартизации). Так, сумма переменных затрат на весь объем производства планируется и контролируется по каждой статье переменных затрат в разрезе ЦО на основе нормативов, установленных по технологии производства на единицу продукции, а сумма постоянных затрат нормируется как по бюджетным статьям затрат, так и лимитируется (ограничивается) по отношению к сумме переменных затрат по всей организации или к сумме нетто-выручки за отчетный период;
- при управленческом учете также исходить из поведения затрат в зависимости от объемов производства (разделение на переменные и постоянные);
- при бюджетном контроле и анализе - из степени контролируемости затрат центрами ответственности (контролируемые, неконтролируемые).
Разделение затрат на переменные и постоянные лежит в основе метода директ-костинг, а значит, служит неотъемлемым условием применения метода учета затрат стандарт-директ-костинг в системе управленческого учета. Особенностью в данном случае, будет то, что учитываться и формировать производственную себестоимость производимой продукции (работ, услуг) будут стандартные переменные прямые затраты и стандартные (по нормативу) переменные косвенные расходы (расходы по содержанию и эксплуатации оборудования), тогда как постоянные затраты в нормативной оценке будут относиться на финансовые результаты. Отклонение фактических затрат от нормативных будет учитываться на отдельных счетах, и в конце отчетного периода общей суммой списываться на финансовые результаты организации. Однако для повышения эффективности бюджетного управления необходимо выявлять, учитывать и анализировать отклонения не только в разрезе статей доходов и расходов, продукции (работ, услуг), но и по центрам финансовой ответственности. Последнее обстоятельство связано с контрольной и мотивационной функцией бюджетирования.
17. Выделены два основных метода (варианта) отражения в учете для целей бюджетирования хозяйственных операций: по принципу Приход - Расход и Проводки по счетам, даны их характеристики. Определена возможность их совместного использования по принципу Проводки по счетам Ч Статья бюджета. В результате был предложен и составлен пример создания и использования счетов управленческого учета.
18. Для целей бюджетного управления, а именно отражения фактических и бюджетных данных и нахождения отклонений в доходах, расходах и результатах по центрам ответственности, в управленческом плане счетов предложен новый счет: счет 30 Отклонения по бюджетам центров финансовой ответственности (ЦФО). К нему могут быть открыты следующие субсчета:
ЗОЛ Отклонения по бюджетам центров затрат (ЦЗ);
30.2 Отклонения по бюджетам центров маржинального дохода (ЦМД);
30.3 Отклонения по бюджетам центров прибыли (ЦП);
30.4 Отклонения по бюджетам центров инвестиций (ЦИ);
30.9 Сальдо отклонений по ЦФО.
К каждому субсчету и открытым к ним субсчетам второго порядка определены свойства, назначение этих счетов и даны примеры бухгатерских записей. Приведенный пример отражения операций по учету затрат и формированию финансовых результатов на основе принципов метода учета стандарт-директ-костинг с использованием предложенных счетов по учету отклонений и других счетов управленческого учета в интегрированной системе учета, позволил наглядно показать возможность их применения на практике.
19. Определили, что под системой внутреннего контроля в сельскохозяйственной организации понимается логическая структура формальных и неформальных процедур, предназначенная для анализа и оценки эффективности использования ресурсов, управления затратами, доходами и обязательствами предприятия в течение бюджетного периода. Иными словами, это периодический мониторинг текущей деятельности, сравнение объемов производства, затрат (расходов), доходов и результатов с бюджетными стандартами во избежание перерасхода ресурсов или недополучения прибыли.
20. Согласно выделенным этапам бюджетного цикла (0-я Ч подготовительная стадия) - план-факт анализ испонения бюджета прошлого периода; 1-я стадия - составление сводного бюджета отчетного периода; 2-я стадия - контроль (мониторинг) испонения бюджета отчетного периода; 3-я стадия (0-я стадия для следующего периода) - план-факт анализ испонения бюджета отчетного периода), определены соответствующие виды бюджетного контроля: предварительный, текущий и заключительный. При этом источником информации для всех видов бюджетного контроля служат отчеты о выпонении бюджетов. Дана характеристика каждому из них, заключительный (итоговый) бюджетный контроль рассмотрен на конкретном примере испонения бюджетов.
20. Определена роль и значение учета по центрам ответственности как информационное обеспечение систем бюджетного контроля, анализа и материального стимулирования в сельскохозяйственной организации. Уточнено понятие центра финансовой ответственности, под которым понимается структурное подразделение (группа подразделений), возникающая как результат децентрализации управления и передачи ответственности управляющим этих подразделений за принимаемые ими финансовые решения, и имеющее установленную схему мотивации, то есть модель формирования премиальных фондов ЦФО в зависимости от плановых (бюджетных) и достигнутых финансово-экономических показателей ЦФО.
Выделены принципы, необходимые условия формирования центров финансовой ответственности с учетом особенностей сельскохозяйственного производства. На их основе был разработан документ (положение), регламентирующий выделение ЦФО в птицеводческой организации (ОАО Птицефабрика Казанская).
21. На основе анализа возможных вариантов формирования трансфертной цены, по которой одно подразделение предприятия передает продукцию другому, при бюджетной модели внутреннего управления сельскохозяйственной организацией был предложен расчет трансфертных цен на основе нормативных удельных (переменных) затрат центров ответственности.
22. Дана оценка современному состоянию материального стимулирования в сельскохозяйственных организациях. В результате определены основные принципы организации и функционирования системы материального стимулирования в птицеводческих организациях.
23. Определено место и значение экономического анализа в системе бюджетной модели внутреннего управления. Предложена и илюстрирована на материалах птицеводческой организации поэтапная методика управленческого анализа при бюджетной модели внутреннего управления, включающая такие этапы, как анализ испонения финансовых бюджетов, анализ испонения функциональных бюджетов, анализ испонения бюджетов ЦФО. На основе проведенного анализа были сделаны выводы, которые могут быть основанием для принятия эффективных управленческих решений.
24. В ходе исследования диссертантом было установлено, что наибольший эффект от внедрения и использования бюджетной модели внутреннего управления птицеводческой организацией дает автоматизация основных бюджетных процессов с помощью компьютеров и соответствующего программного обеспечения. При наличии соответствующей компьютерной информационной системы (КИС) формирование бюджетов, разработка форм, расчет показателей, установление нормативов и ограничений, внесение в них изменений, консолидация и обработка информации об испонении бюджетов осуществляется автоматически. В результате сокращается расход и времени, и ресурсов на внедрение процесса бюджетирования, мониторинг (контроль) испонения бюджета, план-факт анализ отклонений и повышается эффективность управленческих решений. На основании этого был разработан перечень требований к системам автоматизации бюджетирования и управленческого учета в сельском хозяйстве и рассмотрены функциональные возможности применения отечественного программного продукта Инталев: Корпоративные финансы 2004.
Указанные выводы и предложения по решению проблем учета и контроля затрат при построении бюджетной модели внутреннего управления птицеводческой организацией, по мнению диссертанта, будут способствовать дальнейшему совершенствованию внутреннего управления и ее функций планирования, учета, контроля, анализ и принятие решений в отечественных сельскохозяйственных организациях, а также дальнейшему развитию теории и практики бюджетного управления, управленческого учета и анализа и использованию их в системе внутреннего управления предприятий и организаций ПК.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Намаев, Фарук Жавдатович, Казань
1. Федеральный закон О бухгатерском учете от 21Л 1.96 г. № 129-ФЗ.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части первая, вторая и третья. -M: ТК Веби, 2004. 448 с.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая. М.: Омега- JI, 2004. - 484 с.
4. Земельный кодекс Российской Федерации. M.: ТК Веби, 2004. - 64 с.
5. Программа реформирования бухгатерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденная постановлением Правительства РФ от 06.03.98 № 283.
6. Положение по бухгатерскому учету Учетная политика организации ПБУ 1/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 09.12.98 г. № 60.
7. Положение по бухгатерскому учету Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство ПБУ 2/94, утвержденное приказом Минфина РФ от 20.12.95 № 167.
8. Положение по бухгатерскому учету Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте ПБУ 3/2000, утвержденное приказом Минфина РФ от 10.01.2000 № 2н.
9. Положение по бухгатерскому учету Бухгатерская отчетность организации ПБУ 4/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.07.99 г. № 43н.
10. Положение по бухгатерскому учету Учет материально-производственных запасов ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина РФ от 09.06.01 № 44н.
11. Положение по бухгатерскому учету Учет основных средств ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина РФ от 30.03.01 № 26н.
12. Положение по бухгатерскому учету События после отчетной даты ПБУ 7/98, утвержденное приказом Минфина РФ от 25.11.98 № 56н.
13. Положение по бухгатерскому учету Условные факты хозяйственной деятельности ПБУ 8/01. Приказ Минфина РФ от 28.11.01 № 96н.
14. Положение по бухгатерскому учету Доходы организации ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 32н.
15. Положение по бухгатерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № ЗЗн.
16. Положение по бухгатерскому учету Информация об аффилированных лицах ПБУ 11/2000, утвержденное приказом Минфина РФ от 13.01.2000 № 5н.
17. Положение по бухгатерскому учету Информация по сегментам ПБУ 12/2000, утвержденное приказом Минфина РФ от 27.01.2000 № 11н.
18. Положение по бухгатерскому учету Учет государственной помощи ПБУ 13/2000, утвержденное приказом Минфина РФ от 16.10.2000 № 92н.
19. Положение по бухгатерскому учету Учет нематериальных активов ПБУ 14/2000, утвержденное приказом Минфина РФ от 16.10.2000 № 91н.
20. Положение по бухгатерскому учету Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию ПБУ 15/01, утвержденное приказом Минфина РФ от 02.08.01 №60н.
21. Положение по бухгатерскому учету Информация по прекращаемой деятельности ПБУ 16/02, утвержденное приказом Минфина РФ от 02.07.02 № 66н.
22. Положение по бухгатерскому учету Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы ПБУ 17/02, утвержденное приказом Минфина РФ от 19.11.02 № 115н.
23. Положение по бухгатерскому учету Учет расчетов по налогу на прибыль ПБУ 18/02, утвержденное приказом Минфина РФ от 19.11.02 № 114н.
24. Положение по бухгатерскому учету Учет финансовых вложений ПБУ 19/02, утвержденное приказом Минфина РФ от 10.12.02 № 126н.
25. Положение по бухгатерскому учету Информация об участии в совместной деятельности ПБУ 20/03, утвержденное приказом Минфина РФ от 24.11.03 № 105н.
26. План счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.
27. План счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций АПК и Методические рекомендации по его применению, утвержденные приказом Минсельхоза РФ от 13.06.2001 № 654.
28. Методические рекомендации по бухгатерскому учету доходов и расходов деятельности сельскохозяйственных и других организаций АПК, утвержденные приказом Минсельхоза РФ от 31.01.2003 г. N 28.
29. Методические рекомендации по бухгатерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, утвержденные приказом Минсельхоза РФ от 31.01.2003 г. N 26.
30. Методические рекомендации по бухгатерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утвержденные приказом Минсельхоза России от0606.2003 г. № 792.
31. Методические рекомендации по ведению первичных документов бухгатерского учета в сельском хозяйстве, утвержденные приказом Минсельхозпрода РФ от 26.07.1996 №215
32. Методические рекомендации по реформе предприятий (организаций), утвержденные приказом Минэкономразвития России от 01.10.1997 № 118.
33. Концепция развития бухгатерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, утвержденная приказом Минфина РФ т0107.2004 № 180.
34. Абдулина С.Н., Вишневская Н.И. Формирование затрат на производство продукции предприятиями в рыночных условиях. Учебное пособие. Казань: Изд-во КГФЭИ, 1994. - 96 с.
35. Аблеханов И. Бюджетирование как инструмент планирования и контроля // Предпринимательство. Ч 2000. № 4. - С.96-100.
36. Адамов H.A., Амучиева Г.А. Система бюджетирования в строительстве // Дайджест-финансы. 2003. - № 3. - С. 15-18.
37. Аксененко А.Ф. Управленческий учет на промышленных предприятиях в условиях формирования рыночных отношений. М.: Финансы и статистика, 1994.
38. Акулин. Д.Ю. Себестоимость с точки зрения налогообложения // Налоговое планирование. Ч 2001. № 4. - С.42-54.
39. Аборов P.A. Содержание и основы разработки проекта учетной политики // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. -1998. -№ I. С.24-27.
40. Аборов P.A., Бодрикова C.B. Организация управленческого учета в сельском хозяйстве// Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 1999. -№ 1. -С.24-28.
41. Аборов P.A. Организация учета по центрам ответственности и трансфертное ценообразование для оценки их деятельности// Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. Ч 1999. № 7,- С.35-38.
42. Аборов P.A. Управленческие аспекты бухгатерского учета и контроля в сельском хозяйстве / P.A. Аборов, С.А. Селезнева, И.П. Селезнева. Ч Ижевск: Шеп (Колос), 2001. 211 с.
43. Аборов P.A. Учет затрат и контроль эффективности производства продукции в сельском хозяйстве / P.A. Аборов, С.А. Селезнева, И.П. Селезнева. Ч Ижевск: Шеп (Колос), 2000. 166 с.
44. Аборов P.A. Методология управленческого учета в сельском хозяйстве / P.A. Аборов, Л.И. Хоружий. М.: Изд-во МСХА, 2002. - 140 с.
45. Аборов P.A. Развитие учета и контроля в системе управления сельскохозяйственным производством: Дис.док.экон. наук: 08.00.12/ P.A. Аборов -Ижевск, 2003. 477 с.
46. Андреева В.Д. Основы научных исследований в бухгатерской деятельности: Учеб. пособие. М: Экономистъ, 2003. - 208 с.
47. Анисова И., Трифонова О., Тютрина М. Бюджетирование не роскошь, асредство продвижения вашего бизнеса // Рынок ценных бумаг. 2001. - №1. -С. 40-43.
48. Апчерч А. Управленческий учет: принципы и практика: Учебник/ Пер. с англ. М: Финансы и статистика, 2002.
49. рьков. П.Г. О нормативном методе // Бухгатерский учет. 1991. - № 10. -С.35-37.
50. Артамошин Г. Использование бухгатерии для построения управленческого учета, //www.intalev.ru/.
51. Бакаев А.С. Нормативное обеспечение бухгатерского учета: Анализ и комментарии. М.: Международный центр финансово-экономического развития, 1996.-125 с.
52. Бакаев А.С. Основные направления развития бухгатерского учета в России //Бухгатерский учет. 2001. - №3. - С.3-7.
53. Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа: Учебник. Ч 4-е изд., доп. и перераб. М.: Финансы и статистика, 199. - 416 с.
54. Безруких П.С., Катаев А Н Учет затрат и калькулирование в промышленности (Вопросы теории, методологии и организации) / П.С.Безруких, А.Н. Катаев, КП. Комиссарова. М.: Финансы и статистика, 1989. - 223 с.
55. Беланов И.В., Савельев Ф.М. Побочная продукция в сельском хозяйстве. //Главбух. Отраслевое приложение Учет в сельском хозяйстве. 2003- №1.
56. Белый И.Н. Калькуляция себестоимости продукции в сельском хозяйстве: Учебное пособие для эконом, вузов. Ч Минск: Высш.шк., 1990. 176с.
57. Бруснецова В.И. Нормативный учет затрат в непрерывных производствах. Ч М.: Издательство Экзамен, 2002. 160 с.
58. Бунина Г.Н. Финансовый, управленческий и налоговый учет в российских организациях // ЭКО. 2001. - № 12. - С. 17-42.
59. Бурцев В.В. Вопросы оценки эффективности контроля // Финансовый бизнес.-2001.-№ 7.-С. 51-55.
60. Бурцев В.В. Характеристика системы внутреннего (финансового) контроля коммерческой организации// Финансовый бизнес. 2000. - № 8. - С. 24-27.
61. Бурцев B.B Управленческий контроль как система// Менеджмент в России и за рубежом. 1999. - № 5.
62. Бурцев В.В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации. М.: Экзамен, 2003. 319 с.
63. Бухгатерский учет и анализ в США. М.: ИСТ-СЕРВИС, 1994. 432 с.
64. Бухгатерское дело: Учеб.пособие для вузов/ Под ред. проф. JI.T. Гиляровской. М.: ЮНИТИ-Дана, 2004. - 382 с.
65. Валебникова Н.В. Современные тенденции управленческого учета // Бухгатерский учет. 2000. - № 18. - С. 53-58.
66. Васин Ф.П. Система организации управленческого учета: стандарт-кост, нормативный учет, директ-кост //Бухгатерский вестник. 1999. - № 8.
67. Васин Ф.П. Учет затрат по центрам ответственности// Бухгатерский вестник.-2000.-№ 5.
68. Вахрушииа М.А. Бухгатерский управленческий учет: Учебник для вузов. 2-е изд., доп. и пер. М.: ИКФ Омега JT, 2002. - 528 с.
69. Владимирова Л П. Прогнозирование и планирование в условиях рынка: Учебное пособие. М.: ИД Дашков и К0, 2000. - 308 с.
70. Воробьев П., Земерова Ф. Бюджетирование деятельности производственных предприятий (опыт разработки и внедрения) // Проблемы теории и практики управления. 2001. - № 6. - С. 112-117.
71. Воронова Е. Основные подходы к классификации затрат в России за рубежом // Финансовый бизнес. 2000. - С. 43-49.
72. Врублевский Н.Д. Построение системы счетов управленческого учета // Бухгатерский учет. 2000. - № 17. - С.63-66.
73. Врублевский Н.Д. Управленческий калькуляционный учет себестоимости продукции // Бухгатерский учет. 2002, - № 1. - С.27-36
74. Гарифулин K.M. Учет и калькулирование в автоматизированной подсистеме управления себестоимостью продукции. Казань: Изд-во Казан.ун-та, 1986.
75. Гарифу.гшн K.M. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции на промышленных предприятиях. Ч Казань, 1992.
76. Гарифулин K.M., Габбасов Г.Х. Нормативный учет в промышленном птицеводстве.-М.: Россельхозиздат, 1975.
77. Гарифулин K.M., Ивашкевич В.Б. Бухгатерский финансовый учет: Учебное пособие. Казань: Изд-во КГФЭИ, 2002. - 512 с.
78. Гарифулин K.M., Хайрулин Н.Г. К вопросу преобразования системы учета затрат на производство и калькулирование продукции // Банки, кредит, бизнес. 1998.-№ 11.-С.З.
79. Голованов A.A. Особенности организации бухгатерского учета затрат на производство, доходов и финансовых результатов на предприятиях АПК // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 1997. -№ 12. С. 27-32.
80. Голуб Д.В. Разработка форм отчетности в планово-учетных системах. //www.intalev.ru/.
81. Гордеев А., Милосердое В. Внутренние резервы возрождения агропромышленного производства // Экономист. Ч 1999. № 11. Ч С. 10.
82. Денин Н.В. Организационно-экономические факторы роста эффективности птицеводства в условиях рынка. Брянск: Изд-во Энциклопедия российских деревень, 2000. - 132 с.
83. Дикки Т. Бюджетирование малого бизнеса. Азбука предпринимательства. Практические советы как достигнуть финансового успеха /Пер. с англ. СПб.: ООО Полигон, 1999. - 240 с.
84. Дранко Р. Бюджетирование с помощью информационных систем // Финансовая газета. 2001 - № 35. - С.13-14.
85. Друри К. Учет затрат методом стандарт-костс/ Пер. с англ. под ред. Н.Д Эриашвили. М.:Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 224 с.
86. Дука Б. Эффективность бюджетирования // Финансовая газета. 2001. - № 31.-С. 14-15.
87. Ермакова H.A. Бюджетирование в системе управленческого учета. Дис. канд.экон.наук. Казань, 2000.
88. Ермакова H.A. Бюджетирование в системе управленческого учета. М.: Экономистъ, 2004. - 187 с.
89. Ермакова H.A. Учет затрат по центрам ответственности // Бухгатерский учет. 2003. - № 16. - С. 44-46.
90. Ефремова А. Аналитические возможности системы управленческого учета Директ-костинг // Все для бухгатера. 2001. № 13. - С.6-13.
91. Закарян И. Составление бюджета и бюджетный контроль на предпри-ятии.//Консультант директора. 1997. - № 7
92. Закирова А.Р. Учет затрат в растениеводстве: Дис. канд.экон.наук. Казань, 2003.
93. Ивашкевич В.Б. Бухгатерский учет в условиях совершенствования хозяйственного механизма. М.: Финансы и статистика, 1982. - 175 с.
94. Ивашкевич В.Б. Управленческий учет в информационной системе предприятия// Бухгатерский учет. 1999. - № 4.
95. Ивашкевич В.Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и местам формирования затрат //Бухгатерский учет. 2000. - № 5. Ч С. 56-59.
96. Ивашкевич В.Б. Управленческий учет. Сборник заданий и примеров по управленческому учету: Учебное пособие / В.Б. Ивашкевич. М.: Финансы и статистика, 2001. - 80 с.
97. Ивашкевич В.Б. Бухгатерский управленческий учет: Учебник для вузов. Ч М.: Юристъ, 2003-618 с.
98. Ивашкевич В.Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и местам формирования затрат // Бухгатерский учет. 2000. - № 5.
99. Ивашкевич В.Б., Ивашкевич А.И. Контролинг: экзотика или необходимость? // Бухгатерский учет. 1996. - № 7. - С.28-29.
100. Ивашкевич В.Б., Ер.макова H.A. Калькулирование поной стоимости в международной практике учета//Бухгатерский учет. -2002 № 18. - С.54-57.
101. Каверина О. Д. Организация бюджетирования на предприятии // Бухгатерский учет.- 2003. -№ 11.-С. 57-60.
102. Каверина ОД. Управленческий учет: системы, методы, процедуры. М: Финансы и статистика, 2003. - 352 с.
103. Карпов А.Е. 100% практического бюджетирования. Кн 1. Бюджетирование как инструмент управления. М.: Результат и качество, 2003 г. 392 с.
104. Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для студентов. М.: ЮНИ-ТИ, 2000. - 384 с.
105. Карпова Т.П. Учет производства как начальный этап управленческого учета // Бухгатерский учет. 2000. - № 20. - С.56-57.
106. Катаев А.Н., Островский О.М. О принципах бухгатерского учета // Бухгатерский учет . 1996. - № 11. Ч С.58-63.
107. Керимов В.Э. Организация управленческого учета на производственных предприятиях // Аудит и финансовый анализ. 2000. - № 3. - С. 42-46.
108. Керимов В.Э. Управленческий учет: Учебник. М.: ИКЦ Маргетинг, 2001.-268 с.
109. Керимов В.Э., Комарова H.H., Епифанов A.A. Организация управленческого учета по системе директ-костинг // Аудит и финансовый анализ. 2001. -№2.-С. 80-91.
110. Керимов В.Э., Селиванов П.В., Кротов М.С. Организация управленческого учета по системе стандарт-кост// Аудит и финансовый анализ. 2001. - № 3.
111. Керимов В.Э., Адумукас С.И., Иванова Е.В. Управленческий учет и проблемы классификации затрат // Менеджмент в России и за рубежом. Ч 2002. Ч № 1.-С. 123-134.
112. Кинг Альфред М. Тотальное управление деньгами: комплексная система прогнозирования и оптимизации денежных потоков. СПб: Полигон, 1999 Ч 448 с.
113. KiuMoea М.А. Документооборот в бухгатерском учете. Ч М.: Налоговыйвестник, 2002. 240 с.
114. Клычова Г.С. Стандартизация бухгатерского учета и в сельском хозяйстве. Казань: Изд-во Каз.гос.ун-та, 2001. - 360 с.
115. Клычова Г.С., Петров В.П. Новое в бухгатерском учете Российской Федерации. Казань: Матбугат йорты, 2001. - 104 с.
116. Коммерческое бюджетирование /Бочаров В.В. СПб.: Питер, 2003. - 368 с.
117. Кондратова И. Г. Основы управленческого учета. М.: Финансы и статистика, 1998.- 143 с.
118. Контролинг как инструмент управления предприятием / Под ред. Н.Г. Да-наличкиной. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 279 с.
119. Кот А.Д., Филиппов В.Е., Якименко A.A. Организация процесса бюджетирования в крупных компаниях // Менеджмент в России и за рубежом. 2003. -№ 4. - С.82 - 89.
120. Котляров С.А. Управление затратами: Учебное пособие. СПб.: Питер, 2001.- 160 с.
121. Кутер М.И. Теория бухгатерского учета: Учебник. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2003. - 640 с.
122. Кучерин А.П. О классификации производственных затрат в управленческом учете // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2000. - № 8. - С. 40-42.
123. Ларионов АД. Проблемы распределения затрат в сельском хозяйстве. Л.: Издательство ГУ, 1976. - 126 с.
124. Лисович Г.М., Ткаченко И.Ю. Бухгатерский управленческий учет в сельском хозяйстве и на перерабатывающих предприятиях АПК. Ростов-на-Д.: Март, 2000.-354 с.
125. Лично К.П. Прогнозирование и планирование агропромышленного комплекса: Учебное пособие. М.: Гардарини, 1999. 264 с.
126. Максютов A.A. Бизнес-план предприятия: финансовый бюджет. Учебно-практическое пособие. М.: Приор-издат, 2003. - 96 с.
127. Манн Р., Майер Э. Контролинг для начинающих: Пер. с нем. Ч М.: Финансы и статистика, 1992. 208 с.
128. Машинистова Г.Е. Становление управленческого учета в России. Дис. канд.экон.наук. -М., 1999.- 150 с.
129. Мезенцева Т.М., Саенко К. С, Поляков A.B. Финансовая стратегия развития предприятия: бюджетирование и трансфертные цены // Аудиторские ведомости.-2001.-№ 1.-С. 62-71.
130. Методика учета и анализа сельскохозяйственной продукции / Под ред. АД. Шеремета. М.: Финансы и статистика, 1987. - 208 с.
131. Мизиковский Е.А. Нормативная база в управленческом учете // Бухгатерский учет. 1996.-№ 5.-С. 61-63.
132. Мизиковский Е.А. Управленческий учет: необходимость и действительность // Бухгатерский учет. 1995. - № 9. - С. 44-47.
133. Миддтон Д. Бухгатерский учет и принятие финансовых решений/ Пер. с англ. под ред. И.И. Елисеевой. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. - 408 с.
134. Милер П. Лекции по птицеводству Пола Милера //www/ngo.org.ru/
135. Минаков И.А и др. Экономика сельскохозяйственного предприятия. М.: КолосС, 2003 - 528 с.
136. Мишин Ю.А. Управленческий учет: управление затратами и результатами производственной деятельности. М.: Дело и Сервис, 2002.
137. Нидз Б., Андерсон X., Кодуэл Д. Принципы бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1993.
138. Николаева O.E. Ачексеев O.A. Стратегический управленческий учет. М.: УРСС, 2003.-304 с.
139. Николаева O.E., Шишкова Т.В. Управленческий учет. Базовый курс. Учебник, 3-е изд. М.: УРСС, 2000. - 384 с.
140. Николаева С.А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости. М.: Аналитика-Пресс, 1997. - 142 с.
141. Николаева С.А. Управленческий учет:Учебное пособие. Ч М.: Инф. агентство ИПБ-БИНФА, 2002. 176 с.
142. Новиков В. Илюзии эффективного управления, или поностью ли ВЫ используете все преимущества управленческого учета и бюджетирова-HHH?//www.iteam.ru/.
143. Осипенкова О.П. Управленческий учет. М.: Экзамен, 2002 - 256с.
144. Организация производства на предприятиях АПК/ В.К. Шакиров, С.И. Гря-дов, А.К. Пастухов и др.; Под ред. Ф.К. Шакирова. М.: КолосС, 2003. - 224с.
145. Палий В.Ф. Международные стандарты финансовой отчетности. Ч М.: ИНФРА-М, 2002.-456 с.
146. Палий В.Ф. Управленческий учет: внутрифирменная отчетность// Бухгатерский учет. 2003. - № 13. - С. 62-64.
147. Палий В.Ф., Палий В.В. Управленческий учет новое прочтение внутрихозяйственного расчета // Бухгатерский учет . - 2000. - № 17. - С. 58-62.
148. Петров В.П., Клычова Г.С. Кругооборот средств: учет и анализ. Казань: Татар.кн.изд-во, 1990. - 98 с.
149. Петров В.П., Клычова Г.С. Управленческий (производственный) учет в сельском хозяйстве. Казань: Матбугат йорты, 2001. - 208 с.
150. Петров В.П., Садриева ЭР. Совершенствование учета затрат в животноводстве // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2000. - № 2. - С. 17-21.
151. Пизенголъц М.З. Бухгатерский учет в сельском хозяйстве. Т. 1. 4.1. Бухгатерский финансовый учет: Учебник. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2002. - 480 с.
152. Пизенголъц М.З. Бухгатерский учет в сельском хозяйстве. Т.2. 4.2. Бухгатерский управленческий учет. Ч.З. Бухгатерская (финансовая) отчетность: Учебник. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2002. - 400 с.
153. Пизенголъц М.З. О содержании управленческого учета // Бухгатерский учет. 2000. - № 19. - С 60-62.
154. Пизенголъц М.З. О разработке регистров учета в сельском хозяйстве // Бухгатерский учет. 2001. - № 22. - С 42-46.
155. Похил А.И. Организация внутрихозяйственного расчета в молочной промышленности // Экономика сельского хозяйства . 1988. - № 3. - С. 8-13
156. Прокофьева А.И. Учет на птицефабриках, занимающихся производством яиц. // Главбух. Отраслевое приложение Учет в сельском хозяйстве. 2003. -№3.
157. Промышленное птицеводство /Ф.Ф. Алексеев, М.А. Асриян, Н.Б. Бельчеико и др.! Под ред. Ф.Ф. Алексеева. М.: Агропромиздат, 1991. - 544 с.
158. Радостовец К. Калькуляция себестоимости продукции в сельскохозяйственных предприятиях: Учебное пособие. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 1986. - 159 с.
159. Разман 3., Шеремет А.Д. Бухгатерский учет в рыночной экономике. Ч М.: ИНФРА-М, 1996. 272 с.
160. Райан Боб. Стратегический учет для руководителя / Пер. с англ. В.А. Мик-рюкова. М: Аудит-ЮНИТИ, 1998.
161. Рахметов А.Х. Управленческий учет по центрам ответственности // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2001. - № 1.-С. 23-24.
162. Ревезина М. Эмоциональное бюджетирование./Zwww.top-manager.ru/.
163. Ришар Ж. Бухгатерский учет: теория и практика / Пер. с фр. под ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 2000. - 160 с.
164. Родионова В. Скользящее планирование, //www.intalev.ru/.
165. Романов М.В. Бюджетирование ресурсов и управление финансами // Финансы и статистика, 2000. № 1.-31-37.
166. Романова Е. Управленческий учет необходим // Экономика сельского хозяйства России. 2000. № 8. - С.48-50.
167. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. Ч М.: ИНФРА-М, 2001.-336 с.
168. Самочкин В.Н., Калюкин А.А., Тимофеева О.А. Бюджетирование как инструмент управления промышленным предприятием (на примере АК Туламаш-завод) // Менеджмент в России и за рубежом. 2003. - № 3. - С.З - 16.
169. Сатубадин С.С. Учет затрат на производство в промышленности США. -М.: Финансы, 1980. 141 с.
170. Седов В.И. Внутрифирменное планирование в США. М.: Экономика, 1992.-340 с.
171. Скоун Т. Управленческий учет. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.
172. Соколов А.Ю. Система бюджетирования, основанная на данных учета по функциям // Молодежь и экономическая наука: С-к тез. и докладов респ.науч. конференции молодых ученых и студентов. Казань: 2000. - С 142-143.
173. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней. Учебное пособие для вузов. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. - 638 с.
174. Соколов Я.В. Основы теории бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. - 496 с.
175. Соколов Я.В. План счетов и реформирование бухгатерского учета // Бухгатерский учет. 2000. - № 12. - С. 38-41
176. Соколов Я.В. Управленческий учет: миф или реальность?// Бухгатерский учет.-2000. -№ 18.
177. Сонцев И.В. Общая схема постановки бюджетирования на предприятии // Управление финансами предприятия. 2003. Ч № 3. - С. 24 Ч 37.
178. Стуков С.А. И все-таки производственный, а не луправленческий учет // Бухгатерский учет. 1997. - № 2. - С. 64-66.
179. Сумин А., Котов А. Практический опыт внедрения бюджетного управления на предприятии // Управление компанией. 2003. - № 1. - С.З 1-38.
180. Сысоева Е.Ф., Плетнев Ю.М. Организационная структура финансово-экономической службы промышленного предприятия // Менеджмент в России и за рубежом. 2003. - № 4. - С 90-100.
181. Терентьев С., Никитин А. Управленческий учет в сельскохозяйственных организациях // АПК: экономика, управление. 2002. - № 2. - С. 26-33.
182. Технологические основы производства и переработки продукции животноводства: Учебное пособие / Н.Г. Макаравцев, JI.B. Топорова, A.B. Архипов; Под ред. В.И. Фисинина, Н.Г. Макарцев. М.: Изд-во МГУ им. Н.Э. Баумана, 2003. -808 с.
183. Ткач В.И., Ткач М.В. Управленческий учет: международный опыт. М.: Финансы и статистика, 1994. - 144 с.
184. Ткач В.И., Ткач М.В. Международная система учета и отчетности. Ч М.: Финансы и статистика, 1992.
185. Улина Г. Становление и развитие управленческого учета // Финансовый бизнес. 2000. - № 6. - С. 50-59.
186. Управленческий учет. /Под ред. В. Ф.Палия и Р.Вандер Вила М.: ИНФРА-М, 1997.-480 с.
187. Управленческий учет: Учебное пособие/ Под ред. А.Д. Шеремета. Ч М. :ФБК-ПРЕСС, 2000. 512 с.
188. Уткин Э.А. Курс менеджмента. Учебник для вузов. М.: Зерцало, 1998. Ч 448 с.
189. Федосеев А., Карпов А. Организация финансов и бюджетирования //Дайджест-директор. 1999. - № 5. - С. 43-45.
190. Федосеев А., Рочкус Я. Бюджетирование в крупных многоуровневых компаниях //www.iteam.ru/.
191. Федотенко Д.П., Севриновский В.Д. Бюджетирование как способ ведения бизнеса и его автоматизация. // Банковские технологии. Ч 2001. № 6. Ч С.43.
192. Филиппова И.А., Хайрулин И.Г. Анализ безубыточности в системе управления промышленным предприятием: Учеб.пособие. Казань: Изд-во КГФЭИ, 1998.- 128 с.
193. Финансовый менеджмент: теория и практика: Учебник / Под ред. Е.С.Стояновой. -5-е изд., перераб. и доп. М.: Перспектива, 2003. - 656 с.
194. Фомин П. А. Методология расчета бюджета движения денежных средств промышленного предприятия // Дайджест-финансы. 2003. - № 4. - С.55-65
195. Царев В.В. Внутрифирменное планирование. СПб.: Питер, 2003.
196. Целых А. Прогноз дело тонкое // Финансовый менеджмент. - 2003. Ч№ 1. -С. 69-74.
197. Цыркунова Т.А Бюджетирование в системе управления коммерческой организацией: Автореф. дис.кан.экон.наук.08.00.05. Ч Новосибирск, 2000.
198. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгатерского учета / Под. Ред. Я.В. Соколова. 5-е изд. - М.: Финансы и статистика, 1997. - 576 с.
199. Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгатерский учет: управленческий учет аспект /Пер с англ. под ред. Я.В. Соколова. М. Финансы и статистика, 1995. -416с.
200. Хруцкий В.Е., Сизова Т.В., Гамаюнов В.В. Внутрифирменное бюджетирование: Настольная книга по постановке финансового планирования. Ч М.: Финансы и статистика, 2003. 400 с.
201. Чернов В.А., Баканов М.И. Управленческий учет и анализ коммерческой деятельности. Ч М.: Финансы и статистика, 2001.
202. Чижов М., Чижова Е. Новое в бюджетировании: отечественные разработки для отечественных компаний // Финансы. 2003. - № 1. - С.20-23.
203. Чумаченко Н.Г. О внедрении управленческого учета//Бухгатерский учет. 2003. -№ 19. - С.63-65.
204. Чупржа H.H. Основные направления интенсификации птицеводства// Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2002. - № 2.-с. 26-27.
205. Шигаев А.И. Директ-костинг: простота, скорость, достоверность. Система учета сокращенной себестоимости// Право и экономика. 2000. - № 1.
206. Шигаев А.И. Проблемы и перспективы бюджетирования на предприятиях// Современный бухучет. Ч 2003 № 5. - С. 16-25.
207. Шим Дж. К., Сигел Дж. Г. Методы управления стоимостью и анализа затрат/Пер. с англ. М.: Инф.-изд. дом Филинъ, 1996. - 344 с.
208. Шим Дж. К., Сигел Дж. Г. Основы коммерческого бюджетирования/ Пер. с англ. СПб.: Пергамент, 1998. - 496 с.
209. Широбоков В.Г. Формирование себестоимости и доходов в системе управленческого учета // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 1998. - № 7. - С. 25-27.
210. Шмален Г. Основы и проблемы экономики предприятия: Пер. с нем./Под ред. проф. А.Г.Поршнева. М.: Финансы и статистика, 1996 - 512 с.
211. Щиборщ К.В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий России. М.: Изд-во Дело и Сервис, 2001. - 544 с.
212. Экономика сельского хозяйства/ И. А. Мииаков, Л.А. Сабетова, H.H. Куликов и др.; Под ред. И.А. Минакова. Ч М.: КолосС, 2003. 328 с.
213. Экономика предприятия (фирмы): Учебник/ Под ред. проф. О.И.Вокова и доц. О.ВДевяткина. 3-е изд. - М.ИНФитуация и примеры/ Пер. с англ., под ред. и предисл. A.M. Петрачкова. М: Финансы и статистика, 1993, - 560 с.
215. Яснецкий Е.А. Технологические аспекты поддержки бюджетирования// Бухгатерия и банки. 2003. - № 1. - С.50-53.
216. Robert N. Anthony, James S. Reece. Accounting principles. Illinois: IRWIN, 1989.
Похожие диссертации
- Организационно-экономические аспекты управления эффективностью производства продукции птицеводства
- Методология и организация управленческого учета в сельскохозяйственном производстве
- Организационно-методическая модель бухгатерского учета затрат в птицеводстве
- Организация управленческого учета в птицеводстве
- Совершенствование управленческого учета в промышленно интегрированных птицеводческих организациях Краснодарского края