Современная модель российского аудита, ее методическая и организационная основа

Азарская, Майя Анатольевна

Темы диссертаций по экономике » Бухгатерский учет, статистика

Современная модель российского аудита, ее методическая и организационная основа тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	кандидат экономических наук
Автор	Азарская, Майя Анатольевна
Место защиты	Йошкар-Ола
Год	2004
Шифр ВАК РФ	08.00.12

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Современная модель российского аудита, ее методическая и организационная основа"

На правах рукописи

АЗАРСКАЯ Майя Анатольевна

СОВРЕМЕННАЯ МОДЕЛЬ РОССИЙСКОГО АУДИТА, ЕЕ МЕТОДИЧЕСКАЯ И ОРГАНИЗАЦИОННАЯ ОСНОВА

Специальность: 08.00.12 - "Бухгатерский учет, статистика"

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Йошкар-Ола - 2004

Работа выпонена на кафедре бухгатерского учета и аудита Марийского государственного технического университета.

Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор

Миронова Ольга Алексеевна

Официальные оппоненты - доктор экономических наук, профессор

Мельник Маргарита Викторовна - кандидат экономических наук, доцент Петрова Анна Николаевна

Ведущая организация - Саратовский государственный социально-

экономический университет

Защита состоится 24 июня 2004 года в 13 часов на заседании диссертационного совета Д.212.083.01 в Казанском государственном финансово-экономическом институте по адресу:

420012, г. Казань, ул. Бутлерова, 4, ауд. 34.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Казанского государственного финансово-экономического института.

Автореферат разослан 21 мая 2004 года.

Ученый секретарь диссертационного

совета, доктор экономических наук

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Формирование рыночных отношений в России привело к появлению и быстрому развитию аудита. Аудит в России принято рассматривать в основном как область практической деятельности аудиторов и аудиторских фирм, осуществляющих проверку бухгатерской отчетности и призванных защищать организации от налоговых рисков.

Развитие аудита в России осуществляется с учетом накопленного мирового опыта теории и практики аудита и имеет характерные особенности. Эти особенности определяются скоротечностью проводимых реформ, существующей системой государственного регулирования экономики, в том числе действующей системой контроля. Интернациональный характер экономических отношений требует унификации и стандартизации бухгатерского учета, отчетности и аудита. Это необходимо для однозначного понимания всеми пользователя бухгатерской (финансовой) отчетности информации о деятельности субъектов рынка. Действительно, значительное число участников рыночных отношений заинтересованы в получении объективной информации об эффективности функционирования капиталов, об использовании ресурсов, о перспективах устойчивой и стабильной работы организаций. Такое подтверждение они могут получить в заключении аудитора, в котором дается оценка достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности, соответствия ведения бухгатерского учета действующему законодательству.

Миссия аудита состоит в защите интересов собственников и общества в целом, в придании уверенности пользователям в достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности благодаря объективной и независимой оценке информации о деятельности и жизнеспособности организации.

Вместе с тем, по мнению многих отечественных и зарубежных исследователей проблем аудита, его значимость для современной экономики возрастает. Это связано с расширением спектра услуг, оказываемых аудиторскими фирмами и аудиторами, с усилением влияния аудита на процессы управления на различных уровнях. Консультирование по вопросам организации управления, бухгатерского учета, анализа, оценка эффективности работы предприятий сказывают значительное влияние на деятельность предприятий. Поэтому развитие аудита в России необходимо рассматривать в рамках общей концепции реформирования системы бухгатерского учета и его интеграции с передовыми научными направлениями.

Специфика формирования российской модели аудита в условиях жесткого государственного регулирования аудиторской деятельности отразилась на развитии нормативной базы и на методической основе многих проблемных вопросов развития не только практики, но и теории.

Предстоящее перераспределение функций регулирования аудиторской деятельностью между государственными органами управления и саморегулируемыми организациями еще раз подчеркивает важность рассматриваемых проблем теории и методики аудита в их логической взаимосвязи.

Степень разработанности проблемы. Немало зарубежных и отечественных экономистов посвятили свои работы проблемам аудита. Работы зарубежных эко-

номистов Р. дамса, А. Аренса, М. Бснисал Р. Доджа, Дж. Лоббска, Дж. Робертсо-на и других посвящены вопросам теории аудита, стандартам аудита и практике их использования в аудиторской деятельности. Эти работы весьма значимы с точки зрения понимания сущности аудита и его роли в рыночной экономике, изучения мирового опыта. Среди наиболее значимых работ российских ученых необходимо отметить В.Д.Андреева, Л.Ф.Акссненко, С.М.Бычкову, Ю. А. Данилевского, В.Б.Ивашкевича, М.В.Мельник, В.И.Петрову, В.И.Подольского, В.В.Скобару, Я.В.Соколова, В.П. Суйца, А.Д.Шеремета и других. В работах российских ученых значительное внимание уделяется практике и методике проведения аудита, вопросам внедрения стандартов аудита. В меньшей степени исследованы вопросы истории развития аудита, его теоретические и методологические основы. Вместе с тем, в смежных областях знаний (бухгатерском учете, экономическом анализе и др.) в качестве важных направлений исследования рассматриваются вопросы концептуального подхода к комплексному исследованию проблем теории и практики развития экономических наук, построение моделей и методик их использования.

Накопленный теоретический и практический опыт исследования проблем аудита в трудах вышеперечисленных экономистов, с одной стороны, и отсутствие комплексных исследований в этой области, с другой, определяют актуальность темы исследования.

Целью исследования является построение модели российского аудита на основе комплексного и системного подхода к изучению его сущности и роли в рыночной экономике. Целью работы также является разработка методики проведения аудита с учетом действующей в России нормативно-методической базы.

Задачи исследования. В соответствии с оставленными целями определены следующие задачи исследования:

- исследовать исторический и правовой аспект становления и развития российского аудита;

- раскрыть сущность аудита и обосновать комплексный подход к характеристике аудита;

- систематизировать критерии и на их основе построить классификацию видов аудита;

- обосновать концептуальные основы модели российского аудита, логическую последовательность и содержание каждого элемента концепции;

- раскрыть содержание организационных моделей аудита в их взаимосвязи с методами государственного регулирования и саморегулирования;

- обосновать направления развития нормативной базы российского аудита;

- разработать общую методику аудита циклов финансово-хозяйственной деятельности коммерческих организаций;

- разработать методику аудита производственного цикла для российских условий. Предметом исследования являются вопросы теории и практики аудиторской деятельности, нормативная база, совокупность приемов и методов аудита.

Объектом исследования являются принципы, составляющие основу современной модели, методика и организация аудита в аудиторских фирмах ООО "Проф-Аудит",ООО "Научно-методический центр бухгатерского учета и аудита", 00 0

Фирма "Росаудит", а также методика и практика бухгатерского учета и отчетности аудируемых организаций Республики Марий Эл.

Теоретической и методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам бухгатерского учета, экономического анализа и аудита. В работе использованы законодательные акты, нормативные документы, международные и отечественные стандарты аудита, положения по бухгатерскому учету, методические материалы.

Методика исследования основывается на обобщении накопленных знаний и опыта в отечественной и зарубежной теории и практике. В процессе исследования применялись системный и комплексный подходы к исследованию объектов, функционально-операционный подход, методы морфологического анализа.

Научная новизна диссертации заключается в теоретическом обосновании и построении модели российского аудита и ее использовании в разработке методики проведения аудита организаций.

Основные научные результаты исследования заключаются в следующем:

- на основе исследования исторического и правого аспекта проведена периодизация и обосновано содержание этапов развития российского аудита;

- раскрыта трехсторонняя характеристика его сущности: область специальных и научных знаний, область практической деятельности и информационная система, используемая в управлении, что позволило обосновать комплексный подход к его содержанию при построении модели российского аудита;

- систематизированы и допонены критерии, положенные в основу классификации видов аудита: по отношению к субъскту(аудируемому лицу); по обязательности проведения; по отношению к объекту и целям аудита; по сферам деятельности; по характеру проверки; по виду экономических субъектов (аудируемых лиц); по объектам проверки (циклам деятельности); по методике организации проверки; по способу обработки данных аудируемым лицом; по временным характеристикам.

- определена логическая последовательность и взаимосвязь элементов концепции российского аудита; разработана классификация принципов аудита, включающая три группы: принципы разграничивающие собственно аудит и сопутствующие аудиту услуги; этические принципы и профессиональные базовые принципы аудита;

- определены основные элементы организационной модели аудита в системе государственного управления и регулирования аудиторской деятельностью; выделены направления взаимодействия этих элементов в современной модели российского аудита;

- на основе морфологического анализа установлена логическая связь стандартов с этапами аудита, что позволяет на основе предложенной матричной таблицы формировать рабочий документ "Общий план аудита";

- сформулированы подходы и процедуры общей методики аудита циклов хозяйственных операций, охватывающие весь спектр целевых задач и сегментов проверки для более обьективного суждения аудитора о достоверности отчетности;

- разработана методика аудита производственного цикла с использованием

рабочих, информационных и вспомогательных методических документов, обеспечивающая комплексный и системный подход к тестированию системы внутреннего контроля и операций цикла.

Теоретическое значение полученных результатов состоит в обобщении и систематизации теоретических, методологических и практических исследований, позволивших построить концептуальную модель отечественного аудита, содержащую систему логически взаимосвязанных элементов.

Практическая значимость работы заключается в том, что предложенная модель аудита позволяет решать многие методические вопросы аудиторских проверок в конкретных организациях. Сохраняя целостность концепции аудита, ее функций, возможно обосновать выбор необходимого инструментария для реализации целей аудита с учетом отраслевых, организационный и иных особенностей. Одним из основных направлений для разработки методики аудита являются стандарты аудита. Предложенная в работе группировка внутренних стандартов аудита и рабочие документы аудита могут быть использованы и практической деятельности аудиторскими фирмами. Кроме того, разработанная модель российского аудита может быть использована в целях совершенствования методики изучения проблем аудита в учебных заведениях и системе повышения квалификации.

Основные положения диссертации докладывались на научных конференциях Марийского государственного технического университета, Марийского филиала Московского открытого социального университета, опубликованы в сборниках научных трудов, апробированы в учебном процессе и практике проведения аудиторских проверок. Отдельные положения диссертации внедрены в практику деятельности аудиторских фирм: ООО "Проф-Аудит", 0 0 0 Фирма "Росаудит", а также использованы в контрольной работе организаций.

Основные положения диссертации отражены в 7 печатных работах общим объемом 3,5 печ. листа, в том числе авторских Ч 2,7 печ. листа.

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы, илюстрирована таблицами, рисунками и приложениями, имеет следующую структуру:

Наименование глав Наименование параграфов

ВВЕДЕНИЕ 1. СУЩНОСТНАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РОССИЙСКОГО АУДИТА. 2. КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ РОССИЙСКОЙ МОДЕЛИ АУДИТА. 3. МЕТОДИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ПРОЦЕССА А УДИ 1 А. ЗАКЛЮЧЕНИЕ ЛИТЕРАТУРА СПИСОК ПРИЛОЖЕНИЙ 1.1. Историческая характеристика аудита. 1.2. Сущность и комплексная характеристика аудита. 1.3 Классификация видов аудита 2.1. Концепция аудита как основа его методического обеспечения. 2.2. Организационные модели аудита и их взаимосвязь с методами государственного регулирования и саморегулирования. 3.1. Нормативная база российского аудита и се развитие. 3.2. Методические подходы к аудиту циклов финансово-хозяйственной деятельности коммерческих организаций. 3.3. Методика аудита производственного цикла.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

В России современный этап аудита находится под влиянием развития рыночных отношений и регулирования аудиторской деятельности со стороны государства. Как любое новое направление российский аудит нуждается в совершенствовании теории, методологии и методики, чему посвящено исследование.

В первой главе "Сущностная характеристика российского аудита" исследована историческая характеристика аудита, его сущность, содержание и классификация видов аудита.

Первоначально развитие рыночных отношений в нашей стране привело к формированию потребности в аудиторских услугах в условиях отсутствия законодательной базы. В этой ситуации первые отечественные аудиторские организации ориентировались на международный опыт аудита, адаптируя его к экономическим условиям России.

В связи с переходом к рыночным отношениям, реформированием системы бухгатерского учета, внедрением международных стандартов финансовой отчетности объективно требуются разработка адекватной им концепции совершенствования аудита. В современной России, стремящейся к интеграции в мировое сообщество, к протекающим в мире процессам глобализации, формируется нормативная база аудита с учетом мирового опыта, на основе международных стандартов. В результате проведенного сравнительного анализа, существующих определений аудита в отечественной и зарубежной законодательной, нормативной и специальной литературе дано авторское определение аудита. Новые требования к бухгатерскому учету и отчетности заставляют по-новому рассматривать все сущностные характеристики аудита. Критический анализ существующих точек зрения на сущность аудита позволил дать его комплексную характеристику: 1- как области специальных и научных знаний, 2- как области практической деятельности и 3- как информационной системы, используемой в управлении.

Аудит как область научных и специальных знаний выражен системой идей, объясняющих исследуемую область и формирующих ее теоретические основы. При этом значимость теории состоит в том, что она опирается на принципы, независящие от фактов и явлений, которые она объясняет. Научные теории аудита способствуют пониманию сущности и особенностей аудиторской деятельности, инструментария для ее осуществления и принципов формирования объективного мнения аудиторов о финансовой отчетности хозяйствующих субъектов. В работе даны определения предмета науки аудит, метода и его элементов. Автором рассмотрены классические экономические теории: теория адекватности, теория контролинга, теория консатинга, которые явились основополагающими теориями для основных положений аудита как науки.

Лудит как область практической деятельности объясняется взаимодейст-

вием и взаимоотношениями субъекюв аудиторской деятельности, наличием видов аудиторской деятельности, осуществляемой в соответствии с действующим законодательством и стандартами аудита.

Аудиту как независимой самостоятельной, инициативной деятельности, осуществляемой аудиторской организацией или аудитором от своего имени, на свой риск, присуще особенности. Результаты аудиторской деятельности являются публичными, что позволяет говорить о миссии аудита. Аудиторская деятельность связана с соблюдением аудиторской тайны и ответственностью за ее несоблюдение.

Аудита как информационная система характеризуется тем, что в процессе аудиторской деятельности используется и перерабатывается значительный массив информации. Это массив условно можно разделить на две составляющие: внешнюю информационную среду и информационную систему, формируемую под воздействием и в процессе аудита. Обе составляющих части информационной системы аудита взаимосвязаны между собой, сообщаются посредством перетекающих информационных потоков.

В процессе обработки входящей информации, ее систематизации, интерпретации в зависимости от целей пользователей можно, по мнению автора, выделить пять этапов:

1. Систематизация и выявление существенной информации.

2. Оценка надежности и достоверности существенной информации.

3. Анализ и документирование.

4. Сопоставление на противоречивость.

5. Формирование информации о результатах аудита.

При систематизации и классификации аудиторской информации в работе предложены следующие признаки: источники информации (внешние и внутренние); характер информации (экономическая, юридическая, техническая и др.); зависимость информации от законодательного регулирования (законодательная, нормативная, справочно-информационная, методическая, консультационная).

Характеристика видов аудита, данная зарубежными и отечественными авторами, как правило, в любом исследовании содержит субъективное мнение и посвящена общим вопросам аудита. Классификация видов аудита по определенным критериям встречается значительно реже. Существующие в экономической литературе характеристики классификационных признаков внутреннего и внешнего аудита критически осмыслены в работе и положены в основу авторской классификации всего комплекса видов аудита по следующим критериям: по отношению к субъекту (аудируемому лицу); по обязательности проведения; по отношению к объекту и целям аудита; по сферам деятельности; по характеру проверки; по виду экономических субъектов (аудируемых лиц); но объектам проверки (циклам деятельности); по методике организации аудита; по способу обработки данных аудируемым лицам; по временным характеристикам (Таблица 1).

Таблица 1

Классификация видов аудита

Кри герин Вилы

Но отношению к субъекту - аудируемому лицу Внешний аудит

Внутренний аудит

По обязательности проведения Обязательный аудита

Инициативный (добровольный) аудит

По отношению к объекту и целям аудита Аудит отчетности

Аудит по специальным заданиям (сопутствующий аудиту услуги)

По сферам деятельности Управленческий аудит

Производственный аудит

Аудит хозяйственной деятельности

Специальный отраслевой (экологический, технический идр)

По характеру проверки Подтверждающий аудит

Системно ориентированный аудит

Аудит, основанный на риске

По виду экономических субъектов - аудируемых лиц Общии аудит

Банковский аудит

Аудит страховых организаций

Аудит бирж

Аудит внебюджетных фондов

Аудит инвестиционных институтов

По объектам проверки -циклам деятельности Аудит снабженческо-заготовитепьного цикла

Аудит производственного цикла

Аудит цикла сбыта и финансовых результатов

Аудит финансово-инвестиционного цикла

По методике организации аудита Аудит на соответствие требованиям

Аудит по существу

Аналитические проверки

Но способу обработки данных аудируемым лицом Аудит в условиях ручной обработки данных

Аудит в условиях эчектронной обработки данных

По временным характеристикам Первоначальный аудит

Повторяющийся (периодический) аудит

Предварительный аудит

Последующий аудит

Прогнозный аудит

Использование такой классификации при разработке модели российского аудита и ее концептуальных основ, позволяет более объективно оценивать методические аспекты процесса аудита на практике.

Вторая глава диссертации "Концептуальные основы российской модели аудита" посвящена обоснованию модели российского аудита.

В работе сформулированы концептуальные основы модели российского аудита, которые позволяют представить аудит как целостную систему. При формировании концепции были использованы общепризнанные подходы к пониманию этой категории, теоретические и методические исследования по проблемам развития экономической теории, в частности бухгатерского учета, бухгатерской (финансовой) отчетности, аудита, общепризнанные стандарты учета, отчетности и аудита, действующие нормативно-методических документы.

Главное предназначение концепции аудита, по нашему мнению, состоит в определении исходных теоретических положений (постулатов) и принципов, на основании которых формируется система стандартов аудита, принципы его функционирования и методология процесса аудита

Элементы концепции аудита в их логической последовательности и взаимосвязи представлены на рисунке 1.

Рис. 1. Концептуальные основы российской модели аудита.

В работе дана характеристика каждому элементу концепции, проанализированы точки зрения на понимание их сущности и сформулирована собственная позиция автора. В маетности, дана новая классификации принципов аудита, в которой выделены три группы: принципы разграничивающие собственно аудит и сопутствующие аудиту услуги; этические принципы аудита и базовые профессиональные принципы. Третья группа принципов аудита выделена автором на основании следующих обстоятельств:

- методологические подходы к процессу аудита, его лотка основаны на принципах аудита, сформулированы в различных рабочих стандартах аудита и стандартах отчетности;

- исходя из этих принципов, определены специфические профессиональные категории аудита, без которых невозможно понимание сущности аудита;

- эти принципы не только используются аудиторами в своей профессиональной деятельности, но и дожны восприниматься всеми участниками рыночных отношений.

В эту группу включены следующие принципы: существенности; разумной уверенности; разграничения ответственности; документирования; доказательности; выборочной проверки; понимания деятельности аудируемого лица; профессионально скептицизма; унифицированности.

В развитие концептуальной модели определены основные элементы организационной модели современного российского аудита, которые приведены в таблице 2.

Таблица 2

Содержание и характеристика элементов организационной модели аудита

Элемент молели Содержание элементов Характеристика элементов

1. Общественная потребность в аудиторских услугах Лудит финансовой отчетности и сопутствующие аудиту услуги Формируется в связи с разделением функций собственника капитала и управления им; расширением корпоративных форм бизнеса; использованием финансовых отчетов при принятии экономические решения; заинтересованностью участников рынка в достоверности финансовых отчетов

2. Государственное регулирование Система законодательных и нормативных актов, органы, осуществляющие функции государственного регулирования Устанавливают правила и нормы деятельности; права, обязанности и ответственность участников рыночных отношений

3. Аудиторские организации и аудиторы Спениализировшты коммерческие организации и индивидуальные предприниматели, получившие право осуществлять аудиторскую деятельность на основании аттестации и лицензирования Осуществляют предпринимательскую деятельность по независимой проверке бухгатерского учета и финансовой отчетности и оказанию иных услуг

4. Аудируемые лица Субъекты рыночных отношений, пользующиеся аудиторскими услугами в силу закона (обязательный аудит) или по собственной инициативе Используют аудиторские услуги в целях совершенствования системы управления и привлечения инвесторов и партнеров

5 Пользователи информации Собственники, штесторы, кредиторы, государственные органы и другие Используют финансовые отчеты и аудиторские отчеты (ззключйеи) в процессе принятия экономических решений

6 Профессиональные объединения аудиторов и аудиторских организаций Некоммерческие общественные объединения Рафабатьшакгг профессиональные нормы и правила, направленные на повышение качества аудиторских услуг и значимости профессии

Определены основные элементы организационной модели аудита, их взаимодействие в системе государственного управления экономикой, раскрыто их содержание применительно к российской практике аудита. В работе обоснованы две модели: модель аудита с жесткой системой государственного регулирования и саморегулируемая модель. России свойственна модель с сильным государственным регулированием.

Обе модели включают в качестве одного из элементов системы регулирования Х международные стандарты аудита и финансовой отчетности. На международном уровне профессиональные организации аудиторов сотрудничают через посредство Международной федерации бухгатеров, которая вырабатывает рекомендации, касающиеся различных аспектов аудиторской деятельности. Определены направления трансформирования модели российского аудита в соответствии с целями его развития.

Международные стандарты аудита (МСА) и международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) могут непосредственно использоваться в качестве нормативного документа или взяты за основу при разработке национальных стандартов. В России разработка и внедрение стандартов (правил) аудита осуществляется с учетом МСА.

Основные направления дальнейшего развития и регулирования аудиторской деятельности, по мнению автора, дожны быть следующие:

- совершенствование законодательной и нормативной базы регулирования аудиторской деятельности, издание нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность; реализация действующих актов, регулирующих аудиторскую деятельность;

- разработка федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, совершенствование действующих стандартов аудиторской деятельности;

- организация в установленном законодательством Российской Федерации порядке системы аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации по усовершенствованной схеме;

- организация системы надзора за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами лицензионных требований и условий с привлечением к этой работе аккредитованных при Минфине России профессиональных аудиторских объединений, контроль за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

- развитие и повышение роли профессиональных аудиторских объединений в аудиторской деятельности.

В третьей главе "Методическое обеспечение процесса аудита" рассмотрено содержание методического обеспечения процесса аудита и предложена авторская методика аудита производственного цикла.

В системе нормативных документов аудита выделены три блока, которые отличаются степенью регламентации и иерархичностью и включают докумен-

ты: нормативно-правого регулирования; нормативно-методического регулирования и консультативно-методического характера.

Рассмотренный в диссертации подход к структурированию нормативной базы аудиторской деятельности допонен иерархической структурой документов прямого действия. Отмечено, что важным элементом регулирования аудиторской деятельности является нормативно-правовая база, которая находится в стадии становления, и в которой автор выделяет пять уровней.

Существующие подходы к унификации учета, отчетности и аудита основаны на стандартизации. Стандартизация аудита, как направление регулирования, развивается особенно активно на международном уровне в последней четверти XX века и имеет давнюю традицию.

Значение стандартов состоит в том, что они:

- обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;

- содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;

- помогают пользователям понимать процесс аудиторской проверки;

- создают общественный имидж профессии;

- обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса.

Проведенный анализ международных, отечественных и внутренних стандартов аудита позволяет классифицировать их по рядку признаков: по масштабам применения, уровню регулирования в системе законодательства РФ, по назначению, субъектам аудиторской деятельности, этапам и роли в проведение аудита.

Сформулированы подходы и процедуры методики аудита циклов хозяйственных операций, которые позволяют разработать методику производственного цикла.

В работе определены: логическая последовательность и основные процедуры методики аудита, основанной на общем плане; содержание информационного обеспечения аудита; комплекс общих работ аудита.

Программа аудита конкретизирует общий план и является набором инструкций для аудитора, выпоняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выпонения работы. Аудиторские программы, формирующие методику аудита, можно разделить на два вида: программы, содержащие вопросы или процедуры для оценки системы Внутреннего контроля; программы, содержащие указания или тесты проверки отдельных статей отчетности (операций).

Практика работы небольших аудиторских фирм подтверждает возможность и целесообразность объединения задач тестирования системы внутреннего контроля и статей отчетности в одной программе, что позволяет реализовать полный цикл тестирования на подготовительном и исследовательском этапе аудита (таблица 3).

Таблица 3

Взаимосвязь предпосылок подютовки отчетности и направления контроля

> п/п Задачи тестирования Содержание проверки

Дня оценки системы внутреннего контроля

I Условия среды Доступ посторонних лиц, особенности технологии, ситуации и т п

2 Законность Законность операции, действия, события

3 Реальность Выпоняются ли в действительности предписатсльные процедуры, контролируется ли их выпонение

4 Понота Информация отражена в учете в поном объеме

5 Обоснованность Есть ли обоснование выпоненному действию, операции и т п

6 Утверждение Утверждены ли полученные сводные данные ответственности органом управления

7 Ответственность Кто отвечает формально и фактически за данную операцию, действие и т п

8 Точность Активы и операции отражены точно по количеству, качеству, стоимости, классификации

9 Разрешение Операция или действие разрешено соответствующим менеджером или органом управления

10 Классификация Активы и операции правильно классифицированы

И Пономочия Менеджер или орган управления имеют соответствующие права и обязанности по принятию данного решения

12 Сохранность Условия обеспечивают сохранность данного актива

13 Учет Учет организован правильно, данные отражены верно

14 Периодизация Операции и данные отнесены к тому периоду, в котором были проведены

15. Своевременность Отражение хозяйственных операций в момент их совершения

Для выпонения аудиторских тестов статей отчетности

1. Завершенность Учет завершен, счета закрыты, все операции отчетного периода отражены в учете

2 Существование Активы и пассивы реально существуют, операции имели место

3 Точность Активы и пассивы и операции отражены точно по количеству, качеству, стоимости, классификации

4 Оценка Статьи правильно оценены, правильно сделаны и переоценены

5 Собственность Активы действительно принадлежат предприятию или являются собственностью других организаций

6 Представление Все существенные обстоятельства представлены и раскрыты в отчетности

Проверка эффективности функционирования системы внутреннего контроля, процедур формирования информации в системе бухгатерского учета проводится в соответствии с общими принципами и предпосыками подготовки бухгатерской (финансовой) отчетности, которые определяют направление и

содержание контрольных (тестовых) процедур.

Приведенная в работе программа тестирования операций производственного цикла составлена в соответствии общими задачами аудита и применима для проверки практически любой коммерческой организации, деятельности которой входит в компетенцию общего аудита. Программа систематизирована на основе имеющихся разработок и имеет несколько разделов и включает в себя перечень рабочих процедур, а также области проверки, на которые следует обратить особое внимание. Полагаем, что в программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосыки подготовки финансовой (бухгатерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

В процессе подготовки программы аудита дожны учитываться полученные оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который дожен быть обеспечен при процедурах проверки по существу. Профаммой устанавливаются сроки выпонения тестов средств контроля и процедур проверки по существу, с учетом выбранной стратегии проверки. Программа дожна обеспечить координацию работы аудиторов, а также привлечение других аудиторов или экспертов.

Общая методика проверки, по нашему мнению, дожна включать следующие элементы:

- информационное обеспечение аудита;

- предметные области проверки;

- содержание и процедуры проверки предметных областей.

Логическая структура методики аудита приведена на рисунке 2.

Рис. 2. Логическая структура методики аудита циклов финансово-хозяйственной деятельности организаций.

В работе определено содержание рабочих документов информационного обеспечения, которое включает

1. Перечень основных законодательных и нормативных актов проверки.

2. Обзор проблемных вопросов бухгатерского учета и налогообложения.

3. Анализ общих экономических факторов и условий деятельности аудируемого лица.

Циклы хозяйственных операций автор выделяет в качестве сегментов аудита и классификационного признака аудита. Для каждого цикла операций дожно быть выпонено: тестирование циклов хозяйственных операций на проверку соответствия в показателях учета и отчетности предпосылок, исходя из которых, сформированы эти показатели. В общем виде предпосыки включают, как минимум, следующие: поноту, реальность и существование, права и обязанности, представление и раскрытие, оценку и периодизацию, содержание которых рассмотрено в диссертации.

Для каждого цикла определены детальные задачи проверки; содержание и процедуры циклов операций; обобщенная программа тестирования операций цикла.

Для цикла заготовления и расходования материалов и иных ресурсов определены следующие задачи аудита.

- оценить эффективность системы внутреннего контроля процесса снабжения организации;

- подтвердить данные отчетности по наличию и движению запасов;

- установить соответствие оформления операций действующим нормативным актам;

- подтвердить данные о задоженности в расчетах с поставщиками;

- проанализировать эффективность использования ресурсов;

- проанализировать движение кредиторской задоженности.

В работе предложена группировка объектов учета для данного цикла следующим образом: основные средства, сырье и материалы, товары и др.

Задачами аудита цикла финансово-хозяйственной деятельности являются:

- оценка системы внутренне о контроля финансовых операций;

- подтверждение достоверности сальдо и операций по счетам, входящим в данный цикл;

- анализ эффективности финансовой и инвестиционной политики;

- проверка законности совершаемых операций и пономочий финансовых менеджеров.

Для производственного цикла предложена методика аудита и ее адаптация к особенностям конкретных организаций.

Разработана методика аудита производственного цикла с использованием рабочих, информационных и вспомогательных метолических документов, обеспечивающая комплексный и системный подход к тестированию системы внутреннего контроля и операций цикла. Структура и процедуры производственного цикла приведены на рисунке 3.

Рис. 3. Структура и процедура производственного цикла.

На методику аудита операций данного цикла влияют: специфика технологии, тип и организация производства, методы учета затрат и калькулирование себестоимости продукции; организационно-производственная структура предприятия и другие факторы. Автором выделены следующие задачи аудита цикла производства:

- оценка эффективности внутреннего контроля, в том числе организация документооборота; проведение инвентаризации; распределение ответственности и пономочий, осуществление производственного учета; состав и подготовка внутренней отчетности; ограничение доступа к активам, санкционирование и учет хозяйственных операций;

- изучение системы нормативного хозяйства и его использования при установлении цен, контроля за расходованием ресурсов,

- проверка организации учета затрат на производство и его соответствие действующим документам;

- анализ затрат на производство.

Надежность системы учета и внутреннего контроля производственного цикла может быть оценена с помощью теста, предложенного автором в работе. Особенностью разработанного теста является совмещение процедур тестирования и проверки по существу. Такой подход обоснован совмещением во времени выпоняемых процедур и снижением трудоемкости проверки.

Методика аудита циклов операций и, в частности, методика аудита производственного цикла может быть адаптирована к условиям конкретного предприятия с использованием специально разработанных рабочих документов аудита, которые автор подразделяет на основные и вспомогательные.

На примере цикла производственных операций РГУП "Мостремстрои" предлагаемая автором методика использована для подготовки важнейших рабо-

чих документов: общего плана аудита, тестов системы контроля и других.

Предложенные для аудита операции производственного цикла, программа тестирования и программа аудита, а также формы рабочих и вспомогательных документов аудита обеспечивают комплексный и системный подход к проверке операций производственного цикла. Рабочие документы аудита, кроме того, позволяют детализировать области проверки:

- по местам возникновения затрат и калькулирования (аналитические признаки счетов);

- по видам (элементам) затрат.

Разработанная характеристика элементов учетной политики и оценка ее соответствия требованиям нормативных документов позволяют оценить систему бухгатерского учета, определить основные направления и процедуры детальных тестов отдельных операций и объектов.

Проведенные результаты исследования, по нашему мнению, являются определенным вкладом в развитие теории и методики российского аудита. Основные положения данной работы могут служить основой для организации процесса аудита и его совершенствования, а также для разработки отдельных методик аудита. Кроме того, положения работы нашли применение в методике преподавания курсов: аудит, международные стандарты аудита в Марийском государственном техническом университете и Московском открытом социальном университете.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

1. Азарская М.А., Яковлева Л. Аудит уставного капитала. // Межвузовский сборник статей "Проблемы экономического развития в условиях рынка". Ч Йошкар-Ола: МарГТУ. - 1996. - с. 60-61. - 0,12 п.л. (в том числе авторских -0,06 п.л.)

2. Азарская М.А., Милевская Е.В., Яковлева Л. Выбор и обоснование схемы организации учета затрат. // Межвузовский сборник статей "Экономика и управление в условиях рынка". - Йошкар-Ола: МарГТУ. Ч 1997. - с. 83-85. -0,12 п.л. (в том числе авторских - 0,04 пл.)

3. Винокурова Г.П., Азарская МА. Проблемы постановки налогового учета в организациях. // Сборник научных трудов по материалам конференции 26.04.2002 г. - Москва-Йошкар-Ола: МОСУ. - 2002. - с. 149-153. - 0,25 пл. (в том числе авторских - 0,12 пл.)

4. Азарская М.А. Комплексная характеристика аудита. Ч М.: ВИНИТИ, деп. 2004 г. - 28 с: МарГТУ - Йошкар-Ола, 2004 г. - 1,75 п л.

5. Азарская М.А., Яковлева Л.Я. Два подхода к оценке существенности в аудите // Межвузовский сборник статей "Проблемы и перспективы экономического развития в современных условиях". - Йошкар-Ола: МарГТУ. - 2004.0,56 п.л. (в том числе авторских - 0,28 пл.)

6. Азарская М.А. Современная модель российского аудита. // Межвузовский сборник статей. - Йошкар-Ола: МОСУ. - 2004. - 0,2 пл.

7. Миронова О.А., Азарская М.А. Сущность аудита. //Аудит и финансовый анализ. - М.,2004.- №3.- 0.5 п.л. (в том числе авторских - 0,25 н.л.)

' 14197

Автореферат

Поцписано в печать 19.05.04 г. Закат № 97. Тираж 100 экз. Отпечатано в КОПИЦЕНТРЕ ООО "Ланфорт", г. Йошкар-Ола, ул. К.Маркса, 110, т. 45-28-45 ПД № 2037

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Азарская, Майя Анатольевна

Введение

1. Сущностная характеристика российского аудита.

1.1. Историческая характеристика аудита.

1.2. Сущность и комплексная характеристика аудита.

1.3. Классификация видов аудита.

2. Концептуальные основы российской модели аудита.

2.1. Концепция аудита как основа его методического обеспечения.

2.2. Организационные модели аудита и их взаимосвязь с методами государственного регулирования и саморегулирования.

3. Методическое обеспечение процесса аудита.

3.1. Нормативная база российского аудита и ее развитие.

3.2. Методические подходы к аудиту циклов финансово-хозяйственной деятельности коммерческих организаций.

3.3. Методика аудита производственного цикла. 143 Заключение 157 Литература 173 Список приложений

Диссертация: введение по экономике, на тему "Современная модель российского аудита, ее методическая и организационная основа"

Актуальность темы исследования. Формирование рыночных отношений в России привело к появлению и быстрому развитию аудита. Аудит в России принято рассматривать в основном как область практической деятельности аудиторов и аудиторских фирм, осуществляющих проверку бухгатерской отчетности и призванных защищать организации от налоговых рисков.

Развитие аудита в России осуществляется с учетом накопленного мирового опыта теории и практики аудита и имеет характерные особенности. Эти особенности определяются скоротечностью проводимых реформ, существующей системой государственного регулирования экономики, в том числе действующей системой контроля. Интернациональный характер экономических отношений требует унификации и стандартизации бухгатерского учета, отчетности и аудита. Это необходимо для однозначного понимания всеми пользователя бухгатерской (финансовой) отчетности информации о деятельности субъектов рынка.

В настоящее время значительное число участников рыночных отношений заинтересованы в получении объективной информации об эффективности функционирования капиталов, об использовании ресурсов, о перспективах устойчивой и стабильной работы организаций. Такое подтверждение они могут получить в заключении аудитора, в котором дается оценка достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности, соответствия ведения бухгатерского учета действующему законодательству.

Миссия аудита состоит в защите интересов собственников и общества в целом, в придании уверенности пользователям в достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности благодаря объективной и независимой оценке информации о деятельности и жизнеспособности организации.

По мнению многих отечественных и зарубежных исследователей проблем аудита, его значимость для современной экономики возрастает. Это связано с расширением спектра услуг, оказываемых аудиторскими фирмами и аудиторами, с усилением влияния аудита на процессы управления на различных уровнях. Консультирование по вопросам организации управления, бухгатерского учета, анализа, оценка эффективности работы предприятий оказывают значительное влияние на деятельность предприятий. Поэтому развитие аудита в России необходимо рассматривать в рамках общей концепции реформирования системы бухгатерского учета и его интеграции с передовыми научными направлениями.

Специфика формирования российской модели аудита в условиях жесткого государственного регулирования аудиторской деятельности отразилась на развитии нормативной базы и на методической основе многих проблемных вопросов развития не только практики, но и теории.

Предстоящее перераспределение функций регулирования аудиторской деятельностью между государственными органами управления и саморегулируемыми организациями еще раз подчеркивает важность рассматриваемых проблем теории и методики аудита в их логической взаимосвязи.

Степень разработанности проблемы. Немало зарубежных и отечественных экономистов посвятили свои работы проблемам аудита. Работы зарубежных экономистов Р. Адамса, А. Аренса, М. Бениса, Р. Доджа, Дж. Лоббека, Дж. Робертсона и других посвящены вопросам теории аудита, стандартам аудита и практике их использования в аудиторской деятельности. Эти работы весьма значимы с точки зрения понимания сущности аудита и его роли в рыночной экономике, изучения мирового опыта.

Среди наиболее значимых работ российских ученых необходимо отметить работы В.Д.Андреева, Л.Ф.Аксененко, С.М.Бычковой, Ю.А.Данилевского, В.Б.Ивашкевича, М.В.Мельник, В.И.Петровой,

В.И.Подольского, В.В.Скобары, Я.В.Соколова, В.П. Суйца, А.Д.Шеремета и других. В работах российских ученых значительное внимание уделяется практике и методике проведения аудита, вопросам внедрения стандартов аудита. В меньшей степени исследованы вопросы истории развития аудита, его теоретические и методологические основы. Вместе с тем, в смежных областях знаний (бухгатерском учете, экономическом анализе и др.) в качестве важных направлений исследования рассматриваются вопросы концептуального подхода к комплексному исследованию проблем теории и практики развития экономических наук, построение моделей и методик их использования.

Накопленный теоретический и практический опыт исследования проблем аудита в трудах вышеперечисленных экономистов, с одной стороны, и отсутствие комплексных исследований в этой области, - с другой, определяют актуальность темы исследования.

Целью исследования является построение модели российского аудита на основе комплексного и системного подхода к изучению его сущности и роли в рыночной экономике, а также разработка методики проведения аудита с учетом действующей в России нормативно-методической базы.