Методологические и институциональные проблемы аудита тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | доктор экономических наук |
| Автор | Ким, Наталья Васильевна |
| Место защиты | Б.м. |
| Год | 2008 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Методологические и институциональные проблемы аудита"
На правах рукописи
Ким Наталья Васильевна
МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ И ИНСТИТУЦИОНАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ АУДИТА
Специальность 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика
Автореферат диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук
Краснодар - 2008 " и
003445880
Диссертация выпонена на кафедре бухгатерского учета и аудита Уральского социально-экономического института Академии труда и социальных отношений
Научный консультант: доктор экономических наук, профессор
Рассказова-Николаева Светлана Алексеевна
Официальные доктор экономических наук, профессор
оппоненты: Панкова Светлана Валентиновна
доктор экономических наук, профессор Зырянова Татьяна Владимировна
доктор экономических наук, профессор Жминько Сергей Иванович
Ведущая организация - Государственный университет управления (г Москва)
Защита состоится 26 сентября 2008г в 9 часов на заседании диссертационного совета Д 220 38 02 при ФГОУ ВПО Кубанский государственный аграрный университет по адресу
350044, г Краснодар, ул Калинина, 13, ауд 209 главного учебного корпуса
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Кубанского государственного аграрного университета
Автореферат разослан _августа 2008г
Ученый секретарь диссертационного совета,
Бондаренко
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования Появление и быстрое развитие аудита в России вызвано формированием рыночных отношений Рынок нуждается в свободном, равноправном партнерстве Аудит аккумулирует в себе необходимый информационный потенциал экономики хозяйствующих субъектов, государства, а следовательно, приобретает ранее несвойственную ему характеристику - становится непосредственной производительной силой общества
Системы бухгатерского учета развитых стран представляют сведения, доступные для пользователя Данные бухгатерской отчетности позволяют оценить рыночные изменения, коммерческие риски, прогнозировать и анализировать сценарии поведения конкурентов и принимать эффективные решения при условии достоверности данных бухгатерской отчетности
В связи с этим научные и прикладные изыскания западных и отечественных ученых направлены на повышение эффективности экономических механизмов, на формирование методов получения достоверных учетных данных, обладающих высокой прогностической ценностью
Современный этап социально-экономического развития России выявил ряд важнейших вопросов, связанных с развитием различных форм хозяйствования и интеграцией страны в мировое сообщество Это, в свою очередь, требует кардинальных изменений в управлении экономикой, перестройки системы организации, методологии контроля за ее функционированием, от эффективного научно-практического решения которых будет зависеть экономический потенциал Российского государства, устойчивость его экономических и политико-правовых структур В ряду этих вопросов важнейшее место занимает аудит как системное экономико-правовое и историко-культурное явление
Практические проблемы современного экономического развития страны связаны с нерешенностью важнейших теоретических вопросов в сфере аудита Одним из них, на наш взгляд, является определение статуса аудита как формы научного знания Это, в свою очередь, предполагает четкое определение предмета аудита, отсутствующее не только в отечественной, но и зарубежной экономической литературе
Недостаточная разработанность методологии аудита ведет к снижению эффективности деятельности не только отдельных аудиторских организаций, хозяйствующих субъектов, но и всей экономики страны
Определение статуса аудита как связующего звена между государством и гражданским обществом, его институциональных характеристик, системного и предметного содержания позволит идентифицировать аудит как своеобразную экономико-институциональную модель, логико-математический инструментарий которой позволит определить истинность аудита и явится предпосыкой для создания важнейшего стандарта аудита
Российский аудит, являясь экономико-правовым и социальным институтом, дожен стать гарантом выхода российской экономики на качественно новый уровень, соответствующий мировым стандартам
Степень научной разработанности проблемы Исследование принципов международной системы аудита, его методологии, теории и практики нашли отражение в трудах Р Адамса, X Андерсона, А Аренса, М Бениса, А Брюне, И Гариссона, М Готлиба, Р Доджа, К Друри, Д Кармайкла, Дж Лоббека, Р Монтгомери, Б Нидза, Р Рафехсо, Дж Риса, Д Робертсона, 3 Энтони и др
В России вопросам теории аудита и истории его развития посвящены исследования С М Бычковой, А В Газаряна, Г И Козловой, Г Б Полисюк, Н М Сандуленко, Я В Соколова, Г И Сухачевой, К Л Угольникова в которых, несмотря на богатую содержательность, аудит не рассматривается как культурно-исторический феномен
Среди наиболее значимых работ российских ученых, посвященных вопросам качества аудита, в том числе и внутреннего, внедрения стандартов аудита необходимо отметить работы Л Ф Аксененко, Л А Головниной, Ю А Данилевского, С И Жминько, Ф В Зайнетдинова, Т В Зыряновой, В Б Ивашкевича, Т И Кисилевич, С.В Панковой, В П Суйца, А Д Шеремета и др
Положения теории аудита, многочисленные подходы к методике и методологии его проведения рассматриваются в трудах российских ученых -В Д Андреева, С М Бычковой, О В Голосова, Е М Гутцайта, Н М Заварихи-на, Ю Ю Кочинева, М В Мельник, О А Мироновой, В И Петровой, В И Подольского, Я В Соколова, В П Суйца, В В Скобары, А А Терехова, А А Шапошникова, А Д Шеремета и др
Однако ряд актуальных вопросов аудиторской деятельности до сих пор мало изучен и остается вне поля научных изысканий За рамками исследования остается направление, связанное с разработкой четкой концепции развития аудита Это уводит аудит от осуществления им такой важнейшей функции как прогностичность, которая способна определить тенденции развития экономики России и ее пономасштабной включенности в мировую экономику
Наибольшее значение в теории аудита имеет понятие достоверности отчетности, основанной на существенности, понимаемой нами как критерий истинности аудита Принцип существенности в аудите является своего рода фундаментом, гарантией для выражения профессионального мнения и применяется при решении многих задач
По вопросу определения существенности высказываются самые разные точки зрения такими зарубежными и отечественными специалистами как, например, Р Адаме, В Андреев, Э Арене, Дж Лоббек, В Бондаренко, С Бычкова, Д Кармайкл, М Бенис, Дж Робертсон, В Скобара, В Соколов, А Терехов и др
Рекомендованные методики расчета уровня существенности в обязательном аудите, применяемые в большей части аудиторских фирм, имеют серьезные недостатки, анализу которых посвящены работы ряда специалистов в области теории и практики аудита (П П Баранов, Е И Балапова, Н Д Бровкина, Е М Ботвинник, Е М Гутцайт, О В Каурова, Д С Лутов, Е А Мизиковский, Ж А Морозова, Е Б Субботина, А А Шапошников и др )
Главным недостатком названных методик является отсутствие в них связи с общей концепцией аудита, в основе которой лежат интересы пользователей отчетности Кроме того, при определении существенности, отсутствует логиче-
ское и эмпирическое обоснование набора базовых показателей отчетности, а также долей, применяемых к данным показателям Эти недостатки значительно снижают, на наш взгляд, эффективность использования методик на практике, так как могут отрицательно сказаться на истинности аудита
Проблема истинности аудита обретает важное теоретическое и прикладное значение В научной литературе существуют разные варианты определения истинности и истины в философии, логике, математике, юриспруденции (О Александров, М Андрющенко, Ф Бэкон, Д Дидро, И Кант, Г Левин, В Лекторский, В Ленин, К Маркс, А Прохоров, Б. Спиноза и др) Истинность аудита не рассматривается в специальной экономической литературе Нам представляется важным определение истинности в аудите как способа повышения его теоретической и практической (народно-хозяйственной) результативности
Таким образом, из данных проблем вытекает круг более узких пробпем, методологическое значение которых, тем не менее, весьма важно Одной из таких проблем является определение категориального статуса аудита
Анализ научной литературы позволил зафиксировать, что дискуссионным является также вопрос об отнесении аудиторской деятельности исключительно к предпринимательской По этому вопросу высказывают различные мнения такие специалисты, как В К Андреев, А Н Зевайкина, Е М Гутцайг, Р В Кожура, В В Нитецкий, А Л Руф, М Ю Тихомиров, С Г Чаадаев, А А Ябуганов и др
Предстоящее перераспределение функций регулирования аудиторской деятельности между государственными органами управления и саморегулируемыми организациями, отсутствие дожной теоретической платформы для решения проблем, связанных с государственным и общественным регулированием аудиторской деятельности, еще раз подчеркивают важность рассматриваемых проблем теории и методики аудита в их логической взаимосвязи Это нашло отражение в работах Ю Воропаева, А Крикунова, Д Письменной, С Преснякова, И Сухарева, Э Томачевой, А Шеремета, И Южанова и др
Большинство теоретико-методологических и узкоспециальных проблем связано с нерешенностью правовых аспектов аудита, в частности, специфики правового регулирования аудиторской деятельности, правового механизма реализации законодательства об аудите, вопросов императивных и диспозитивных норм в аудите, правовой оценки аудита и др
Научные исследования по вопросам правовой оценки С Алексеева, А Бабая, М. Бару, Н Витрука, Ю Демидова, В Зажицкого, В Кудрявцева, Т Ка-шаниной, П Недбайло, Н. Неоновски, П Рабиновича, Е Чвялевой, А Чердан-цева, Л Чулюкина, Ф Фаткулина и др раскрывают правовой категориальный аппарат, но правовой потенциал аудита еще не исследован в поной мере Исследованию правовых проблем аудита в диссертации уделено особое внимание Таким образом, круг определенных нами проблем аудита и анализ путей их решения позволяет выйти на новый уровень теоретико-прикладного исследования в сфере аудита, что имеет большое народно-хозяйственное значение
Актуальность поставленных проблем, их теоретическое, методологическое и практическое значение, наличие ряда дискуссионных вопросов определили выбор темы исследования, его цель и задачи, предмет и объект
Целью исследования в данной диссертации является развитие методологии аудита, определение достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности и истинности аудита на основе комплексного системного подхода к изучению его сущности и роли в рыночной экономике, а также разработка стратегии институциональных преобразований аудита с учетом действующей нормативной и методической базы
В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи.
1) исследовать историко-правовые аспекты аудита как социокультурной системы, его эволюцию в зарубежных странах, в России, а также обосновать концепцию аудита как системного экономического, культурного и политико-правового явления,
2) рассмотреть аудит как системное экономико-правовое явление и определить основания взаимодействия его структурных элементов;
3) классифицировать принципы аудита, в т ч бухгатерской экспертизы на основе определения их критериев,
4) систематизировать нормативно-правовую систему аудита и выявить ее проблемы и противоречия,
5) определить институциональные проблемы аудита и на их базе обосновать теоретико-методологические основы совершенствования российского института аудаторства,
6) проанализировать специфику аудиторской ответственности,
7) рассмотреть предметное и функциональное поле аудита и обосновать правомерность его отнесения исключительно к предпринимательской деятельности,
8) обосновать теоретико-методологическое содержание базовых категорий аудита, в том числе существенности, определить их сущность, логическую и иерархическую соподчиненность;
9) разработать инструментарий количественной оценки существенности как критерия истинности аудита, реализуемый с помощью компьютерных технологий
Предметом исследования является методология аудита как системного экономико-институционального явления, существенность как критерий достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности и истинности аудита
Объект исследования -аудиторская деятельность (на примере металургических предприятий и организаций обслуживающих производств Челябинской области), нормативно-правовая база аудита, публично-правовая и частноправовая сфера аудиторской деятельности как проявление специфики общественных отношений в сфере аудита
Теоретической и методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам бухгатерского учета, экономического анализа и аудита В работе использованы нормативно-правовые акты, международные и отечественные стандарты аудита, положения по бухгатерскому учету, методические материалы
Методология исследования Диссертационное исследование осуществлено на основе общетеоретического (философского) метода, конкретно-прикладных и специальных методов
Примененные методы диалектической логики, посредством которых исследовались переходы от одной системы знаний к другой, явились эффективным средством познания аудита как социальной системы
Философская методология, содержание которой составляют общие принципы познания и категориальный строй науки в целом способствовала осуществлению исследования аудита как научного знания с точки зрения условий и границ его применения, адекватности объективной реальности, а также интерпретации его результатов
Примененные в диссертационном исследовании законы материалистической диалектики (превращение количества в качество - взаимное проникновение полярных противоположностей и превращение их друг в друга - развитие путем противоречия или отрицание отрицания) определили диалектические противоречия в самом объекте познания - аудите
Использованный при анализе статуса аудита как науки или формы научного знания метод структурно-функционального анализа позволил определить каждый его элемент с точки зрения определенного функционального назначения Данный метод, непосредственно связанный с принципом историзма, культурного и социально-экономического детерминизма, позволил исследовать аудит как системное культурно-историческое явление
Философские методы, имеющие общенаучный характер, использованы опосредованно другими, более конкретными методами с целью экономико-хозяйственной конкретизации сравнения, анализа и синтеза, идеализации, обобщения, восхождения от абстрактного к конкретному, индукции и дедукции
В диссертационном исследовании были использованы математические методы теория агоритмов, теория выборочного метода, моделирование Это способствовало повышению репрезентативности полученных результатов.
В современных научных исследованиях заметно превалирует нормативный элемент Нормативное методологическое знание в форме предписаний и норм, в которых определяется содержание и последовательность определенных видов деятельности, примененное в данном диссертационном исследовании, обеспечило постановку проблем как с содержательной, так и с формальной точки зрения Использованный в диссертационном исследовании метод правового регулирования как институционального аспекта аудита, содержанием которого является упорядочение и установление элементов действительности, позволил установить границы регулируемых аудитом отношений, приемы и способы установления прав и обязанностей субъектов регулируемых экономико-правовых отношений, а также определить императивность и диспозитивность правовых норм и специфику юридической ответственности в сфере аудита
Это позволило получить завершенную структуру аудита как интегрального культурно-исторического, социально-экономического и правового явления
Фактологическую и статистическую базу исследования составили официальные материалы Федеральной службы государственной статистики, нормативные документы и аналитические материалы Министерства финансов, публикации по проблемам аудита в научных изданиях, в Интернете, собственные аналитические разработки автора
Научная новизна диссертации, характеризующая вклад соискателя в разработку поставленных проблем, заключается в следующем.
1. На основе исследования исторического, культурного, экономического и правового аспектов аудит идентифицирован как культурно-исторический и экономический феномен. В понятии культура фиксируется качественное своеобразие исторически конкретных форм жизнедеятельности на различных этапах общественного развития, представленных в системе социальных норм и институтов Развитие рыночных отношений и потребность в достоверной экономической информации способствовали возникновению института аудиторства как социального института В этой связи институт аудиторства оценивается как фактор творческого жизнеустройства, неиссякаемый источник общественных нововведений - феномен экономической культуры
Появление и развитие аудита вызвано исторически определенным уровнем развития средств производства, экономических способностей и потребностей человека, выраженных в формах цивилизованного экономического поведения и эффективной экономической деятельности
Аудит может эффективно существовать лишь в том случае, если аккумулирует в себе культурную и организационно-деятельностную форму диалога с хозяйствующими субъектами Аудит как культурно-исторический феномен характеризуется с точки зрения особенностей сознания и поведения участников хозяйственной деятельности в конкретных формах и сферах общественной жизни
Практическая значимость аудита как культурно-исторического и экономического феномена связана с постоянным нововведением, воспроизведением результатов хозяйственной деятельности с опорой на конкретную культурно-экономическую программу.
2. Рассмотрен аудит как системное экономико-правовое явление и определены основания взаимодействия его структурных элементов: принципы иерархии, субординации и кооперации. Система аудита представляется нам как объективная форма его существования, как средство определенности организации и объединения конкретных элементов аудита Таким образом, система аудита не может быть представлена как простая совокупность его элементов Взаимосвязь между ними обеспечивается за счет различных факторов, основанных на принципах иерархии, субординации, кооперации Аудит как форма научного знания вместе с нормативно-законодательной базой и стандартами аудита формирует ею теоретико-правовые основы Аудит как область практической деятельности основан на теоретико-правовой базе и входной информации, и может выпонять методологическую функцию в случае несовпадения с теорией Из теоретико-правовой и прикладной основ аудита вытекает его статус специфического информационного процесса
Определенность системного содержания и оснований взаимодействия элементов аудита позволит идентифицировать аудит как своеобразную экономико-институциональную модель, призванную обозначить роль и значение каждого элемента системы в решении проблем качества, ответственности и доверия в отношении корпоративной отчетности на различных уровнях
3.Определены принципы аудита, в том числе бухгатерской экспертизы, критерии их классификации. Критериями классификации принципов аудита, в том числе бухгатерской экспертизы, по нашему мнению, могут являться юридическая сила нормативных актов (их иерархия) в сфере аудита, содержание аудиторской деятельности (содержательные или материальные принципы), способы реализации аудита (процедурные принципы)
Таким образом, принципы определяются конкретным назначением аудиторской деятельности, то есть теми целями, для достижения которых она осуществляется (материальные принципы), способами реализации аудиторской деятельности (процедурные принципы) и современным развитием аудита как культурно-исторического феномена (принципы сопутствующих аудиту услуг) Практическую ценность такой классификации можно усматривать в том, что содержание и способы функционирования не существуют друг без друга Процедурные принципы (обеспечивающие способы действий аудиторов), тем не менее, имеют по отношению к материальным принципам отчетливо выраженный служебный характер Принципы сопутствующих услуг продуцированы культурно-историческим развитием аудита
Таким образом, в исследовании нами выделено 3 критерия классификации принципов, на основании которых мы можем выделить следующие группы общеметодологические принципы (основ конституционного строя, конституционные), общеправовые, специальные (аудиторские), а также подразделить эти принципы на содержательные и процедурные Классификация принципов аудита по выделенным нами критериям позволит четко разграничить содержательную деятельность аудита и способы ее реализации
4. Систематизирована нормативно-правовая база аудита в России, выявлены ее противоречия (пробелы законодательства, конкуренция норм права н др.), устранение которых позволит усовершенствовать механизм нормативного регулирования аудиторской деятельности. В диссертации представлена и обобщена система нормативного регулирования аудиторской деятельности по следующим уровням регулирования международный, государственный федеральный и региональный, уровень местного самоуправления, локального нормативного регулирования (аудиторских организаций) и корпоративного нормативного регулирования (профессионально-общественных организаций аудиторов) В диссертации выявлены противоречия, связанные с пробелами Конституции Российской Федерации, а также с отсутствием федеральных законов, регулирующих совместную компетенцию Российской Федерации и субъектов Российской Федерации в сфере аудита (в частности, по вопросу критериев обязательного аудита муниципальных унитарных предприятий)
Систематизация нормативного регулирования аудиторской деятельности России, определение иерархии законодательных и нормативных актов, степени их разработанности позволит определить реальный уровень его управленческого воздействия на общественные отношения в этой сфере Устранение и решение выявленных в диссертации пробелов и проблем сделает механизм нормативного регулирования аудиторской деятельности действенным и структурированным
5 Определены институциональные проблемы аудита, решение которых позволит оптимизировать процесс и результаты аудиторской деятельности. В условиях развития рыночных отношений решение вопросов оптимальной правовой формы соотношения государства и гражданского общества имеет важное значение для реализации интересов всех участников аудиторского процесса В этой связи возникает такая проблема аудита, как его правовая оценка В настоящее время не представляется возможным обойтись без оценочных понятий по причинам несовершенства юридической техники, наличия пробелов в научном знании. Практическая значимость правовой оценки в аудите заключается в том, что она не конкретизирована законодательно, она уточняется в процессе правоприменения, она дает правоприменителю возможность свободного усмотрения, свободной оценки фактов, положения
В связи с правовой оценкой аудита возникает необходимость решения проблем диспозитивности и императивности норм права в сфере аудита Представляется, что основу аудита дожны составлять императивные нормы, обладающие для всех субъектов права одинаковым значением Реализация интересов государства возможна таким образом государство определяет общие правовые и организационные начала аудита, реализуемые путем установления императивных норм (к примеру, критериев существенности), а гражданское общество устанавливает свои правила использования аудиторской информации, возможные на основе диспозитивных норм
В диссертации определен правовой механизм реализации законодательства об аудите охрана, защита, гарантированность и обеспечение
6. Определена специфика аудиторской ответственности как особого вида юридической ответственности. Важным вопросом аудиторской деятельности является ответственность аудитора как субъекта профессиональной деятельности Проявляется специфика аудиторской ответственности в том, что у нее во многом иное основание, чем у традиционных видов юридической ответственности отсутствие правонарушения, превалирование моральных оснований, злоупотребления правом в сфере аудита или рекомендации аудитора, приведшие к убыткам организации или упущенной выгоде
В связи с объективно существующей раздвоенностью аудиторской деятельности (публично-правовых и частноправовых ее начал) возникают особые основания аудиторской ответственности как специфичного вида юридической ответственности
7. Рассмотрено предметное и функциональное поле аудиторской деятельности и обоснован вопрос неправомерности ее отнесения исключительно к предпринимательской. По нашему мнению, предметом аудита являются общественные отношения, которые связаны как с осуществлением специфичного вида финансового контроля - собственно аудита, оказанием широкого спектра сопутствующих аудиту услуг, так и с управлением экономическим и социальным развитием хозяйствующих субъектов, общества посредством использования аудиторской информации Данные отношения, охватывающие разнообразные направления аудиторской деятельности, составляют ее многопредметное поле Особенность общественных отношений в сфере аудита состоит в
тесном переплетении в них публично-правовых и частно-правовых интересов, в высокой доле экономико-финансовых параметров, которые используются при реализации управленческой функции хозяйствующих субъектов, государства, способных оказать влияние на состояние всей финансово-экономической системы государства и определить ее место в мировом хозяйстве.
Многопредметное поле аудита, его функции в широком и узком их значении, как например, социальная и юридическая не позволяют определять аудиторскую деятельность исключительно предпринимательской Это сужает цели и задачи собственно аудита,
Определение статуса обязательного аудита как некоммерческой деятельности, целью которой является защита конституционных прав человека и установление на государственном уровне тарифов за его проведение, адекватно отражающих высокий интелектуальный уровень аудиторской профессии и уровень ответственности за выражение аудиторского мнения, позволит значительно повысить качество собственно аудита и избежать злоупотребления правом
8 Разработана концепция существенности как критерия достоверности отчетности и истинности аудита. Существенность в аудите проявляется в фиксации того, что позволяет пользователю изменить решение. Таким образом, существенность понимается нами как основание истинности аудита, позволяющее дать достоверную оценку отчетности в целом, показателю отчетности, его статье при разной его ценности для пользователей Истинность аудита определяется как объективация существенности посредством специальных познавательных и эмпирических методов исследования, а также определения его императивных характеристик
Существенное искажение данных отчетности определяется посредством влияния на выводы пользователей, исходя из таких важнейших критериев и характеристик, как несоответствие нормативу финансовых показателей, несоответствие ожидаемой прибыли, значению альтернативных показателей предприятий-конкурентов, изменение динамики данных отчетности
Императивный подход к существенности позволит исключить влияние субъективных факторов на результаты аудита и обеспечит его истинность
9. Предложены экономико-математический инструментарий определения границ существенности искажений бухгатерской (финансовой) отчетности для оценки ее достоверности, компьютерная программа для его реализации. Инструментарий предусматривает построение моделей существенных показателей и характеризуется следующими параметрами
- ввод финансовых или экономических факторов сравниваемых предприятий,
- построение математических моделей существенных показателей,
- определение критерия существенности показателей;
- определение величины допустимых (существенных) искажений введенных финансовых или экономических факторов
Инструментарий определения границ существенности искажений бухгатерской (финансовой) отчетности основан на системно-ситуационном и императивном подходах в соответствии с интересами пользователей отчетности
Предложенный инструментарий позволит эффективно реализовать в аудите концепцию существенности, применение которой признано методологической основой аудита как в отечественной, так и мировой практике
Области исследования диссертационной работы соответствуют пунктам паспорта специальности 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика:
- 2 2 Базовые принципы проведения бухгатерской экспертизы,
- 2 1 Методология и технология аудита,
- 1 16 Анализ и прогнозирование финансового состояния организации
Теоретическая и практическая значимость работы заключается в том, что ее теоретико-методологические и концептуальные положения, обоснованные в диссертации, допоняют и расширяют теоретико-правовые и методологические основы аудита и ориентированы на широкий круг специалистов по аудиту, а также пользователей аудиторских услуг Предложенные теоретико-методологические подходы могут быть использованы для разработки аудиторских стандартов по существенности на федеральном уровне, уровне внутрифирменных аудиторских стандартов в целях обеспечения реализации государственных и общественных функций аудита, имеющих народно-хозяйственное значение Материалы диссертационного исследования могут быть использованы в преподавании ряда экономических и правовых дисциплин в системе подготовки и повышения квалификации
Основные положения диссертационного исследования, выносимые на защиту
1 Определение природы аудита как культурно-исторического и экономического феномена
2 Системность аудита как экономического явления, определенная на основе вычленения его структурных элементов и способов их функционирования путем реализации принципов иерархии, субординации и кооперации
3 Определение принципов аудита, в т ч бухгатерской экспертизы, их классификация на основе выделения их критериев юридическая сила нормативных актов, в сфере аудита, содержание аудиторской деятельности (материальные принципы), способы реализации аудита (процедурные принципы)
4 Система нормативно-правовой базы аудита и способы преодоления ее противоречий (конкуренция норм права, пробелы законодательства, дублирование норм права) в России
5 Определение институциональных проблем аудита императивность и диспозитивносгь норм аудита, его правовая оценка, механизм реализации законодательства об аудите, решение которых позволит повысить эффективность аудита на основе разграничения интересов государства, хозяйствующих субъектов и пользователей аудиторской информации
6 Специфика аудиторской ответственности как особого вида юридической ответственности
7 Предметное и функциональное поле аудиторской деятельности, не позволяющее рассматривать ее исключительно предпринимательской
8 Концептуальная модель существенности как критерия достоверности отчетности и истинности аудита
9 Экономико-математический инструментарий определения границ существенности искажений бухгатерской (финансовой) отчетности для оценки ее достоверности, компьютерные программы для его реализации
Апробация. Разработки автора используются в практической деятельности аудиторских фирм Челябинска и Челябинской области ООО АФИНА, ООО Аудит-Стандарт, ООО Аудиторская фирма Советник, ООО Эксперт-Аудит, ООО Авуар, а также ООО Аудиторская фирма ПАВИР г Санкт-Петербурга
Результаты диссертационного исследования применяются в преподавании курсов Аудит, Бухгатерский финансовый учет, Бухгатерская (финансовая) отчетность, Анализ финансовой отчетности, Финансы предприятия, Налоговое право, Предпринимательское право, Экологический аудит, Аудит эффективности, Экономика общественного сектора в ЮжноУральском государственном университете, Челябинском государственном педагогическом университете и Челябинском государственном университете
Основные положения и выводы работы докладывались на международных, всероссийских и региональных научных конференциях - таких, как международная научно-практическая конференция Актуальные проблемы противодействия организации экономической преступности и коррупции (г. Челябинск, 2006г), IV международная научно-практическая конференция Проблемы устойчивого развития городов (г Миасс, 2007г), международная научная конференция Экономика стран и менеджмент организаций в условиях глобализации (г Екатеринбург, 2007г), VI международная конференция Новые тенденции в экономике и управлении организацией (г Екатеринбург, 2007г), XVII республиканская научно-практическая конференция Россия на пути реформ XXI век - камо грядеши (г Челябинск, 2000г), научно-практическая конференция Проблемы совершенствования и развития экономических отношений в переходной экономике (г Челябинск, 2000г), научно-практическая конференция Актуальные проблемы экономики и законодательства России (Челябинск, 2000г), научно-практическая конференция Проблемы развития институциональных форм в российской экономике (г Челябинск, 2007г), научно-практическая конференция Инновационные резервы повышения конкурентоспособности товаров и услуг (г.Челябинск, 2008г)
По теме диссертации опубликовано 46 работ, включая 3 монографии общим объемом более 50, 1 печатных листов, в том числе в изданиях из перечня ВАК-16 публикаций общим объемом 7,7 п л, из них авторских - 5,65 п л
Структура диссертации: диссертация состоит из 2-х томов, том I - введение, 5 глав, заключение, библиографический список, 342с., рисунков 13, таблиц 16, том II - приложения (111с), рисунков 30, таблиц 22
Во введении дана общая характеристика работы, обоснована актуальность темы, сформулированы цель, задачи, объект и предмет исследования, проанализирована степень разработанности проблемы, определены методоло-
гическая база и практическая значимость, представлены результаты апробации основных положений диссертации
В первой главе Аудит: сущность, структура, принципы и специфика функционирования разработана периодизация аудита как культурно-исторического феномена с учетом целей, методов аудита и его характерных особенностей Появление и развитие аудита как культурно-исторического феномена увязано с исторически определенным уровнем развития средств производства и экономических способностей и потребностей человека, выраженных в формах цивилизованного экономического поведения и эффективной экономической деятельности В главе проанализированы сущность и концепция аудита, вопрос о статусе аудита как формы научного знания Аудит рассмотрен как системное экономико-правовое явление, определены и классифицированы его принципы по различным критериям, а также произведен анализ функций аудита в современной мировой и экономической теории и практике
Во второй главе Институциональные проблемы аудита в Российской Федерации и пути их решения осуществлена постановка институциональных проблем, выявлена роль аудита в системе финансового контроля государства и общества, уточнены понятия лаудит и лаудиторская деятельность, определена специфика нормативного регулирования и механизм реализации законодательства об аудите в Российской Федерации, выявлены их противоречия, устранение которых позволит повысить уровень его управленческого воздействия на общественные отношения, рассмотрены вопросы императивности и дис-позитивности норм в аудите, рассмотрена правомерность отнесения аудиторской деятельности исключительно к предпринимательской, проанализирована специфика аудиторской ответственности и определена проблема ее реализации В третьей главе Бухгатерская отчетность как объект аудита: теоретико-прикладной аспект рассмотрена бухгатерская (финансовая) отчетность как связующее звено между организацией и другими субъектами рынка, систематизирована классификация пользователей бухгатерской (финансовой) отчетности по различным критериям и основаниям, уточнены понятия бухгатерская и финансовая отчетности В данной главе аудит определен как средство эффективного контроля за соблюдением принципов бухгатерского учета и отчетности, рассмотрены международные стандарты финансовой отчетности как основа обеспечения качества информации в финансовой отчетности
В четвертой главе Методологические проблемы определения достоверности отчетности как центрального звена аудиторской деятельности рассмотрены категориальные формы организации аудита как научного знания и проанализирована существенность как его определяющая категория и являющаяся критерием достоверности отчетности, произведена оценка состояния нормативного регулирования существенности в аудите в Российской Федерации, определены способы ее совершенствования, проведен теоретический анализ истинности аудита
В пятой главе Инструментарий оценки достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности и определение границ существенности ее искажений предложен экономико-математический инструментарий опреде-
ления существенности искажений данных отчетности при выборе в качестве существенных показателей экономической рентабельности и коэффициента текущей ликвидности, разработан инструментарий определения нормативов финансовых показателей
В заключении изложены основные выводы и предложения, являющиеся результатом проведенного исследования
ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
Аудит раскрывается как многогранный экономический институт только в контексте культурно-исторического анализа То, что аудит возник во времена экономического и культурного процветания Древнего мира, когда мудрость почиталась как высшая добродетель, свидетельствует о естественной, имманентно присущей принадлежности аудита к высокоорганизованному обществу
Переход России к рыночной экономике вызвал необходимость переориентации ее на новую философию хозяйствования, в основе которой, наряду с другими определяющими факторами, лежит экономическая культура хозяйствующего субъекта
Содержание понятия лэкономическая культура может быть раскрыто через ее структурные элементы стереотипы образа жизни, уровень и структуру потребностей (потребность в достоверной экономической информации), стереотипы потребления (рекомендации в оптимальном использовании ресурсов), культурные образцы хозяйственных представлений и хозяйственного поведения (принципы международных, отечественных, отраслевых стандартов учета и отчетности и их соблюдение), нормы и образы социального взаимодействия хозяйственных субъектов, способы воспроизведения и трансляции этих образов (выражение мнения аудитора о достоверности отчетности и соблюдении принципов, норм, законов и др), организационные формы существования хозяйственной культуры (аудиторские организации, союзы, ассоциации) и др
Аудит, как и любое иное экономическое явление, не может не работать в социальных институтах в силу того, что прямо производен от них и прежде всего от хозяйственного рационализма, позволяющего рассчитывать ход и последствия хозяйственной деятельности В настоящее время не представляется возможным рассматривать аудит как и хозяйственную деятельность вне историко-культурного континуума В связи с этим следует говорить об аудите как о социоэкономическом элементе культуры
Аудит как культурно-исторический феномен характеризуется с точки зрения особенностей сознания и поведения участников хозяйственной деятельности в конкретных формах и сферах общественной жизни У него есть, безусловно, свой культурно-исторический компонент, рассматриваемый нами в качестве постоянно воспроизводимых результатов хозяйственной деятельности с опорой на конкретную культурно-экономическую программу Такой программой в современных условиях дожна стать трехуровневая модель корпоративной отчетности, которая призвана обеспечить прозрачность отчетности и сократить разрыв ожиданий пользователей
Аудит как культурно-исторический феномен имеет важную особенность - потенциальную преобразовательную деятельность (как мыслительную, так и практическую) самого аудитора и требует от него комплекса знаний в самых различных предметных областях, системного мышления, высокого уровня интелектуальных возможностей
Известно, что феномен культуры может рассматриваться как длящийся, когда каждый последующий этап опосредован предыдущим, и как дискретный, когда объективно необходимым является процесс выстраивания заново впоне, казалось бы, устоявшегося определенного культурного образца Аудит в качестве культурно-исторического феномена, удачно совмещая в себе эти два подхода, тем не менее, наиболее тяготеет ко второму, при котором мир опять предстает перед тобой неизвестным, то есть онтологически переменным и орг-деятельностно не обеспеченным1 Это связано прежде всего с необходимостью этимологического анализа категорий, так как их значение, определяемое предшествующими культурно-историческими образцами, утрачивает свое однозначное содержание, хотя форма продожает оставаться прежней В частности, это касается такого важного методологически неосвоенного явления (категории) в аудите, как существенность До настоящего времени не определены императивно критерии существенности на основе разграничения интересов пользователей отчетной информации
Противоречивость аудита как культурно-исторического феномена заключается, на наш взгляд, в том, что основная роль культуры состоит в формировании жизненных условий (в том числе и хозяйственных) согласно образцам, но при этом аудитор обязан противопоставлять эти образцы естественно и неестественно возникающим в обществе социально-экономическим и политическим отношениям и обстоятельствам Ярче всего эта проблема высветилась в США после крупнейшего в истории этой страны банкротства - внезапного краха корпорации Enron и распада одного из гигантов мирового бухгатерского и аудиторского сообщества - фирмы Andersen
Противоречивость аудита как культурно-исторического феномена наиболее ярко преломляется в предпринимательской деятельности, к которой относится официально сфера аудита Нам представляется, что аудит не дожен акцентироваться на одном типе ресурсов - финансовом Необходима мобилизация интелектуальных, деятельностных, социально-психологических, культурных ресурсов для реализации миссии аудита на каждом этапе своего развития Анализ сущности, функций и задач аудита показывает, что это особо сложный экономический, социально-исторический, культурный феномен Исследование эволюции целей, функций и методов аудита в истории человеческой цивилизации - убедительное свидетельство этого Первоначально аудит представлял собой подробную детальную проверку финансово-хозяйственных операций, что было вызвано потребностью хозяйствующего субъекта Затем получил широкое распространение системно-ориентированный аудит, основанный на использо-
* Карнозава, Л M По направлению к смыслу [Текст] ситуативный и культурно-исторический императив методологической работы / Л M Карнозава/УМетодология вчера,сегодня,завтра -М.2005 - T 1-С 120 128
вании данных внутреннего контроля клиента, в последующем - аудит, базирующийся на риске, когда проверяются лишь те области, где риск выше Современный аудит - это не только подтверждение достоверности отчетности, но и целый спектр сопутствующих аудиту услуг и прежде всего - консатинг
Таким образом, появление аудита как культурно-экономического феномена вызвано исторически определенным уровнем развития средств производства, экономических способностей и потребностей человека, выраженных в формах цивилизованного экономического поведения и эффективной экономической деятельности
Благодаря аудиту как культурно-экономическому феномену высокообразованный предприниматель-профессионал, осознающий свои место и роль в общественном производстве и учитывающий возможные тенденции в его движении, будет способен принимать адекватные экономические решения и устойчиво функционировать в сложных экономических условиях
Определение аудита как культурно-исторического и экономического феномена создаст предпосыки для создания эффективной экономической модели, реализация которой на определенном уровне даст возможность достичь наивысших экономических результатов
В настоящее время остается невыясненным вопрос о статусе аудита как формы научного знания Разное восприятие аудита (как прикладной науки, предметной деятельности, научной дисциплины, формы научного знания и др) не позволяет четко определить его предметно-объектное содержание Общеизвестно, что первоначально новые отрасли науки формировались исключительно по предметному признаку, то есть в связи с вовлечением в процесс познания новых, никем не исследованных сфер действительности Для современной науки характерен переход от предметной ориентации к проблемной, когда новая наука вырастает не из специфики предмета исследования, а в связи с выдвижением определенной крупной теоретической или практической проблемы
Таким образом, нам предстоит осмыслить, что же лежит в основе аудита свой специфический предмет исследования или важнейшая теоретико-прикладная проблема Известная и довольно широко распространенная трактовка предмета исследования аудита - финансово-хозяйственная деятельность, бухгатерская (финансовая) отчетность, факты хозяйственной деятельности -не выдерживает критики в силу того, что и другие экономико-прикладные знания также имеют аналогичный предмет исследования
По нашему мнению, аудит имеет многопредметное поле общественные отношения, которые непосредственно связаны как с осуществлением специфичного вида финансового контроля - собственно аудита, оказанием широкого спектра сопутствующих аудигу услуг, так и с управлением экономическим и социальным развитием хозяйствующих субъектов, государства, общества посредством использования аудиторской информации
В отсутствии четко определяемого предмета исследования, аудит, на наш взгляд, целесообразно признать формой научного знания, являющегося результатом научного исследования, то есть такого исследования, которое опирается главным образом на междисциплинарную методологию Определенность науч-
ного статуса аудита позволит проследить его взаимосвязи с математическими, культурологическими, правовыми и иными научными направлениями Определенность научного статуса аудита позволит эффективно использовать разработки других наук и научных знаний для оптимизации аудита в целом, для понимания его системного характера
Система аудита не может быть представлена как простая совокупность его элементов Она является дифференцированной системой, основанной на принципах и концепции аудита (рис.1)
Основное содержание в данной системе ( структуре) характеристик заключается в следующем Аудит как форма научного знания отражает систему идей, принципов, методов, объясняющих исследуемую область общественных отношений, а вместе с нормативно-законодательной базой и стандартами аудита формирует его теоретико-правовые основы
Аудит как область практической деятельности основан на теоретико-правовой базе и входной информации и может выпонять методологическую функцию в случае несовпадения с теорией, то есть являться началом в исследовательской деятельности Из теоретико-правовой и прикладной основ аудита вытекает его статус специфического информационного процесса - межкультурной коммуникации для повышения максимальной меры освоения расширяющихся условий существования хозяйствующего субъекта, общества
Традиционно в литературе выделяют в качестве третьего аспекта аудита информационную систему На наш взгляд, такое выделение является неоправданным, так как такая система предполагает наличие телекоммуникационных связей Новые технологии, широкополосный доступ, информация в формате ХВЯЬ-это будущее в информационном процессе аудита Поэтому нам представляется правильным сейчас рассматривать аудит как информационный процесс
Одним из элементов системы аудита, в т ч бухгатерской экспертизы являются его принципы Традиционный подход к характеристике принципов аудита предполагает выделение трех групп принципов профессиональные базовые, принципы, разграничивающие собственно аудит и сопутствующие аудиту услуги, этические В целом данные принципы по существу определялись как профессиональные аудиторские Однако устоявшаяся классификация принципов аудита, по нашему мнению, методологически некорректна по следующим причинам во-первых, не определены критерии их классификации, во-вторых, вне поля зрения исследователей остались конституционно-правовые принципы, а также принципы, на которых базируются сопутствующие аудиту услуги Вызывает сомнение включение в систему этических принципов таких принципов, как независимость, профессиональная компетенция, конфиденциальность Это, безусловно, правовые принципы, вытекающие из содержания норм Гражданского кодекса Российской Федерации, Арбитражного кодекса Российской Федерации и Федерального закона Об аудиторской деятельности в Российской Федерации
Как нам представляется, любая претендующая на научную значимость классификация, дожна, по крайней мере, отвечать следующим критериям
а) единство и однородность, взятые за исходный пункт для систематизации и классификации принципов, регулирующих сферу аудита,
Нормативно законодательная бта я стандарты яуянта
Информационная среда
Финансово-м> тйстиеккаи л^я течьногть экономнчегкого субъекта
Решения пользователей аудиторской информация
1 Сисъеммгшшшя выявншом сущесгеешюй шформдшш
2 Оценка надежности и досто верности
3 Анят II ДОк^МеКТЯЦИЯ
4 Соностяксние на прогнворе-чюостъ
5 Формирование информации о результатах
I! нформационный процесс
Рисунок I - Структура аудита 19
б) каждая группа принципов дожна включать однородные (по содержанию или по способам применения) принципы,
в) классификация принципов дожна соответствовать логике истории и культурно-функциональному аспекту их возникновения и развития
Для понимания и объяснения сущности аудита необходимо знание всех принципов Аудит как культурно-исторический и экономический феномен определяется прежде всего конституционным порядком Нам представляется, что широкий подход к осмыслению принципов аудита, в том числе бухгатерской экспертизы позволяет разделить их на общеметодологические принципы (основ конституционного строя, конституционные), общеправовые и аудиторские, которые можно разделить на содержательные и процедурные (таблица 1)
Когда в применении к некой сфере общественных отношений говорится о порядке, под этим обычно понимается набор правил, регулирующих структуру данной сферы и совокупность связанных с ней институтов Под этим понимается экономический, а также общественный, государственный, правовой, культурный и иной порядок К примеру, под экономическим порядком следует понимать совокупность всех правил организационного устройства народного хозяйства, и ответственных за это институтов, в том числе и института ауди-торства Это понятие определяет реальность экономического строя и целенаправленной деятельности в данной стране Оно предполагает также наличие у отдельных людей и их социальных групп определенного идеального представления, некоего образца Экономический порядок обычно находит отражение в конституции, законах и предписаниях, то есть в законодательных нормах и упорядочивающих принципах Экономический порядок строится с учетом знаний об экономических законах С другой стороны, и сам порядок влияет на их действие, а следовательно, на хозяйственную деятельность
Упорядочивающие принципы содержат конституции любых стран, в том числе и Конституция Российской Федерации К таким принципам, составляющим основу конституционного строя, можно отнести принцип верховенства Конституции Российской Федерации и федеральных законов на всей территории Российской Федерации (ч 2 ст 4) и принцип прямого действия Конституции Российской Федерации (ч 2 ст 15)
Необходимо отметить, что основы конституционного строя определяют такие конституционные принципы, как принцип непосредственного действия прав и свобод человека и гражданина, принцип равенства всех форм собственности перед законом (ч 2 ст 8), принцип приоритета международных норм, договоров над внутринациональным законодательством (в том числе и в сфере аудита), принцип федерализма в сфере аудита Эти принципы определены в основах конституционного строя России Законодатель, формулируя нормы конституционного строя, исходил из понимания их императивности, то есть непоколебимости и верховенства по отношению к другим нормам Конституции Российской Федерации
Таким образом, принципы основ конституционного строя предопределили содержание всех конституционных принципов, регулирующих сферу аудита,
Таблица 1 - Классификация принципов аудита
Принципы аудита TpuHiwoHfiaa Предложенная классификация и ее критерии
По юридической силе нормапя- IIмх млев По содержяшга (материальные) По способам реагоацни (процедурныл)
[ Обшеметодологнческие принципы 1)
1 Принципы основ конституционного строя 1а) +
принцип верховенства Конституции РФ +
принцип прямого действия Конституции РФ 4-
принцип непосредственного действия прав и свобод человека и гражданина +
принцип равенства всех форм собственности +
принцип приоритета международных норм, договоров над внутринациональным законодательством +
принцип федерализма в сфере аудита +
2 Конституционные принципы 16) +
принцип права на частную собственность +
принцип равенства всех перед законом +
принцип доступности информации для яйца, затрагивающего его права и свободы +
принцип нераспространения информации 0 частной жизни лица без его согласия 4 4
принцип возмещения государством вреда ричи немного незаконными действиями или бездействием органов государственной власти или их дожно* стныхлици др +
[1 Общеправовые принципы _ J) +
Принцип ы ГК, АК, КоАП и др +
Ш Специальные (аудиторские) принципы
aj базовые профессиональные + +
принцип достоверности +
принцип гласности +
принцип адресности +
принцип независимости +
принцип императивности +
принцип обязательного страхования аудиторской ответственности Хf-
принцип разграничения ответственности +
принцип обеспечения прзва пользователей ауди торской информации на защиту +
принцип специфики аудиторской ответственности +
принцип конфиденциальности +
принцип существенности + +
принцип разумной уверенности + +
принцип доказательности + +
принцип документирования + +
принцип выборочной проверки + +
принцип унифицированности + +
принцип профессиональной компетентности +
принцип профессионального поведения +
б) про^к. cat опал ьные, относящиеся к сопутст-вующн л услугам +
принцип прогнозности +
принцип мониторинга +
принцип эффективности +
принцип рациональности +
принцип представительства +
в) этические + + +
принцип независимости +
принцип честности + +
принцип объективности + + +
принцип добросовестности + +
принцип профессиональной компетентности +
таких, к примеру, как принцип нераспространения информации о частной жизни лица без его согласия (ч 1, ст 24), принцип доступности информации для лица, затрагивающего его права и свободы (ч 2 ст 24), принцип права частной собственности (ст. 35); принцип возмещения государством вреда, причиненного незаконными действиями (бездействием органов государственной власти или их дожностных лиц (ст 53) и др
Пренебрежение конституционными принципами, регулирующими сферу аудита, привело к фактическому отсутствию принципов аудита, в том числе бухгатерской экспертизы в законах Российской Федерации Например, это привело к парадоксальной ситуации, когда в Федеральном законе Об аудиторской деятельности (ред 03 11 06) не содержится правовых принципов, определяющих содержательные и процедурные аспекты аудита Данный федеральный закон составлен как система дозволений и запретов, исходящих от государства и определяющих, какой дожна и не дожна быть аудиторская деятельность Такая логическая конструкция закона вызывает сомнение, поскольку любое правовое предписание дожно иметь основу - принципы Более того, в законе нет никакого указания на приоритет Конституции Российской Федерации, в поном соответствии с которой дожен осуществляться аудит
Кроме того, следует заключить, что в настоящее время в Российской Федерации принципы аудиторской деятельности получили развитие не в законах, а в подзаконных нормативных актах, например, стандартах аудита, что позволяет неоднозначно токовать их правоприменителями
Принцип иерархии закона и подзаконного нормативного акта устанавливает, что в случае противоречия норм закона Указу Президента, Постановлению Правительства, локальным нормативным актам преимущественную силу имеют нормы Гражданского кодекса Российской Федерации, Арбитражного кодекса Российской Федерации, Кодекса об административных правонарушениях и др Поэтому принципы гражданского, административного, уголовного, налогового права и т д следует отнести к общеправовым принципам аудиторской деятельности
Таким образом, нам представляется, что правовыми принципами аудита, составляющими основные векторы концепции аудита в Российской Федерации дожны быть принцип федерализма (устанавливающий права и обязанности Российской Федерации и ее субъектов в сфере аудита); принцип иерархии закона и подзаконного нормативного акта, принцип конфиденциальности (устанавливающий, что аудиторские организации и аудиторы обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги), принцип императивности (устанавливающий, что по одной и той же отчетности выражение мнения о достоверности отчетности дожно быть единым, независимо от лица, осуществляющего аудит) и др
Среди принципов аудита особый статус имеют принцип разграничения ответственности в аудите и принцип специфики аудиторской ответственности Принцип разграничения ответственности декларируется в аудиторском заключении и предполагает, что аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности
Ответственность за подготовку и представление бухгатерской (финансовой) отчетности несет руководство аудируемого лица Ответственность за использование информации, содержащейся в аудиторском заключении, и принятие решений несет непосредственно пользователь аудиторской информации Следует констатировать, что такая важнейшая специфическая черта, как ответственность пользователя за принятие квалифицированных решений на основе аудиторской информации, не зафиксирована в законодательстве Российской Федерации
Такая группа аудиторских принципов - достоверности, гласности, адресности, независимости, императивности, разграничения ответственности, обеспечения права пользователей аудиторской информации на защиту, специфики аудиторской ответственности, конфиденциальности, разумной уверенности, существенности - отнесена нами к содержательным принципам, поскольку они определяют аудит как целостное явление, представляющее его составные элементы, свойства, связи и функции Например, принцип существенности является своеобразным стержнем собственно аудита и используется как при планировании аудита, так и при формировании аудиторского мнения
Поскольку аудит представляет собой публично-правовой аспект, мы включили в состав содержательных принципов принцип гласности
Кроме того, содержательные принципы в значительной мере нуждаются обогащением принципами, на которых базируются сопутствующие услуги принципом прогнозности, позволяющим определить тенденции развития хозяйствующего субъекта, принципом мониторинга, позволяющим определить изменение динамики показателей, принципом эффективности, позволяющим давать рекомендации пользователям аудиторских услуг по эффективному использованию финансовых ресурсов, принципом рациональности, позволяющим давать рекомендации предприятиям по рациональной организации управления на всех уровнях, принципом представительства, позволяющим представлять интересы хозяйствующих субъектов в арбитражных судах и судах общей юрисдикции Данные принципы обусловлены спецификой исторического, культурного и экономического развития Российской Федерации в конце XX века и в начале XXI века Культурно-исторический феномен этого периода можно охарактеризовать как возрождение гражданского общества, основанного на принципе частной собственности, охраняемой законом Частная собственность порождает такое культурное явление, отсутствовавшее при административно-командной экономике, как ответственность собственника, предприимчивость, инициатива В связи с этим значение сопутствующих аудиту услуг, оказываемых аудиторскими организациями, возрастает, то есть идет наращивание частно-правового потенциала аудиторской деятельности Это явилось исходным началом перечисленных выше принципов в сфере сопутствующих аудиту услуг
Такая группа принципов аудита (доказательности, выборочной проверки, документирования, унифицированности) выделена нами в процедурные принципы в связи со следующими обстоятельствами они определяют методику и технологию аудиторской деятельности, они сформулированы в различных рабочих стандартах аудита
В одну из групп аудиторских принципов выделены принципы, определяющие нормы нравственного поведения аудиторов, которые дожны пропагандировать аудиторы и аудиторские сообщества (честности, объективности, добросовестности) - этические принципы Эти принципы в равной мере можно отнести как к содержательным, так и процедурным принципам Этические принципы, в отличие от принципов основ конституционного строя, конституционных, общеправовых нельзя, по нашему мнению, разграничить на содержательные и процедурные - они в равной степени определяют и содержание и процедуры аудиторской деятельности Это связано с тем, что данные принципы, выражающие нравственные убеждения аудитора, тесно связаны с привычками, обыкновением, нравами и определяются в целом культурно-историческими образцами соответствующего периода времени
Такие принципы, как принципы независимости, профессиональной компетентности, профессионального поведения, конфиденциальности, нами отнесены к общеправовым (содержательным) принципам, а не к этическим
Таким образом, критериями классификации принципов аудита, в том числе бухгатерской экспертизы могут являться юридическая сила нормативных актов (их иерархия) в сфере аудита, содержание аудиторской деятельности (материальные принципы), способы реализации (процедурные принципы)
Классификация принципов аудита, в том числе бухгатерской экспертизы по выделенным нами критериям позволит четко разграничить содержательную деятельность аудита и способы ее реализации Это, в свою очередь, будет способствовать более четкому определению категориального статуса аудита и поможет избежать разного токования категорий в правоприменительной и экономической практике Очевидно, при углубленных исследованиях в этой области научный аппарат аудита в категориальном плане будет уточняться и обогащаться, что обусловлено необходимостью переориентации в современных условиях на новую философию аудита, являющуюся составной частью экономической культуры
Методологическое значение института и институционального опосредования велико в сфере любого научного знания, в том числе и аудита С нашей точки зрения, понятие линститут в сфере аудита понимается широко, то есть не только как экономические отношения, регулируемые нормами права, но и сами правовые нормы
В настоящее время отсутствует методологический анализ статуса аудита как связующего звена между государством и гражданским обществом Об этом убедительно свидетельствует тот факт, что аудит регулируется в основном на федеральном уровне Региональный уровень практически не работает, а институты гражданского общества в сфере аудита представлены незначительным количеством организаций, которые по своей структуре не могут быть однозначно признаны общественными Однако развитие рыночных отношений в России настойчиво вытесняет аудит в сферу жизнедеятельности гражданского общества, освобождает его от излишней опеки со стороны государства и предполагает постепенную трансформацию государственного регулирования в общественные аудиторские объединения, которые будут самостоятельно создавать и коррек-
Рисунок 2 - Нормативно-правовая база аудита
тировать профессиональные стандарты В этом усматривается отнюдь не размывание правовой системы российского государства, а наоборот, Ч ее укрепление за счет передачи отдельных функций общественным объединениям, без чего невозможно существование эффективного гражданского общества
На рисунке 2 представлена и обобщена система нормативного регулирования аудиторской деятельности по уровням регулирования, которая включает международный уровень, уровни государственного регулирования, уровень органов местного самоуправления, уровень аудиторских организаций и подсистему профессионально-общественных организаций аудиторов
В диссертации выявлен ряд противоречий нормативно-правовой базы в сфере аудита (пробелы законодательства, конкурентность норм права и др), устранение которых позволит упорядочить нормативное регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации
В настоящее время аудиторская деятельность, находящаяся на стыке публично-правовых и частно-правовых интересов, представляет собой обратный огосударствлению права процесс Она не может осуществляться без реализации как публично-правовых норм, так и частно-правовых соглашений, договоров, корпоративных норм и т д
За последние несколько лет крах таких крупных компаний, как ENRON, Worldcor, Parmalat и др, и роль аудиторов в этом не только получили публичную огласку, но и способствовали серьезному пересмотру отношения к вопросу саморегулирования аудиторской профессии во всем мире, к существенному ее изменению В этой связи возникает такая проблема аудита, как его правовая оценка. В настоящее время не представляется возможным обойтись без оценочных понятий по причинам несовершенства юридической техники, наличия пробелов в научном знании Таким образом, аудитор, применяя оценочные понятия, предоставляет пользователям с учетом особенностей той или иной ситуации оценить фактическую обстановку, мнение о которой уже выражено аудитором
Как известно, правовая оценка явлений, фактов, процессов продиктована непосредственными практическими запросами общественной жизни, но, несмотря на интерес исследователей к этой категории, многое в её характеристике остается проблематичным Большинство российских правоведов полагают, что нельзя ограничивать сущностные характеристики правовой оценки только рамками юридической (в частности, уголовно-правовой) квалификации Оценочные понятия, с точки зрения права, характерны и для правотворческого процесса - в токовании правовых норм Они наиболее ярко проявляются в деятельности экспертов, когда специальные познания применяются как вид правовой оценки Аудит как раз и представляет собой финансовую, бюджетную, налоговую, корпоративную и другие оценки в языке правовых норм и определений В основе правовой оценки лежат интересы субъектов права (пользователей отчетности) и аудитора как эксперта Отношение субъекта к оцениваемым обстоятельствам (ценностные отношения) проявляется в процессе юридической квалификации (то есть правовой оценки) и фиксируется в ее результате импли-
цитно через механизм отражения общественных и личных потребностей и интересов в правовых нормах, используемых в качестве основания оценки2
По нашему мнению, интересы пользователей аудиторских услуг, как и лица, осуществляющего оценку, образуют связующее звено публичной и частно-правовой направленности любого вида экспертной деятельности, в том числе и аудита, являются основой правовой оценки Интерес аудитора в данном случае и интерес пользователей аудиторских услуг заключается в получении достоверной информации или предложениях по оптимальному использованию финансовых ресурсов хозяйствующего субъекта Онтологический аспект правовой оценки нельзя в связи с этим рассматривать только как целенаправленную, волевую, практическую деятельность, которую осуществляют правоустанавливающие органы Он, безусловно, шире и может заключаться не только в рамках законодательного и правоприменительного процессов, но и выходить из сферы правового регулирования, когда, например, аудитор оказывает консультационные услуги
Таким образом, правовая оценка - важнейший аспект аудита, представляющий собой специфический познавательный, с элементами практических действий, процесс по активному отражению, осмыслению и фиксации общественной значимости объектов на языке правовых определений, как с соблюдением норм материального и процессуального права, так и с применением научных понятий, специальных знаний, практических навыков и опыта
В настоящее время можно констатировать, что роль правовой оценки в современном аудите такова 1) она не конкретизирована законодателем, 2) она уточняется в процессе правоприменения, 3) она дает правоприменителю возможность свободного усмотрения, свободной оценки фактов
Проблема диспозитивности и императивности норм права в сфере аудита - это отражение объективного положения аудируемой отчетности, в которой сосредоточены публично-правовые и частно-правовые начала, отражающие интересы правового государства и гражданского общества. Представляется, что основу аудита дожны составлять императивные нормы, устанавливаемые государством и обладающие для всех субъектов права одинаковым значением Реализация же аудита в сфере гражданского общества связана с диспозитивны-ми нормами, предопределяющими свободу выбора при использовании аудируемой информации в принятии экономических решений
В диссертации рассмотрен правовой механизм реализации аудита При рассмотрении и исследовании прав пользователей бухгатерской (финансовой) отчетности целесообразно употребление терминов лохрана, защита, гаран-тированность, лобеспечение
Упомянутые в ст2 Конституции Российской Федерации термины признание и соблюдение выпоняют как раз охранительную функцию Такую же функцию выпоняет Закон Об аудиторской деятельности, предусматривающий обязательный аудит для отдельных организаций Таким образом, охра-
2 Чвялева, Е В Специфика правового отражения [Текст] /ЕВ Чвялева, А Ф Черданцев // Известия вузов Сер Правоведение - 1973 - №2 -С 103-104
на прав пользователей на достоверную информацию является своего рода обес-печителем прав и свобод хозяйствующих субъектов Защита предполагает принудительный способ осуществления права (обязательный аудит, финансовые санкции), применяемый либо компетентными органами, либо самостоятельно человеком в целях восстановления нарушенного права и это требует соответствующего нормативного регулирования в Российской Федерации
Содержащееся в Постановлении Конституционного суда Российской Федерации от 01 04 03 г№ 4-П По делу о проверке конституционности положения пункта 2 статьи 7 Федерального закона Об аудиторской деятельности в связи с жалобой гражданки И В Выставкиной3 указание на официальный характер бухгатерского учета предполагает его публичность, а следовательно, необходимость наличия таких гарантий, которые позволяют в публичных целях обеспечить достоверность бухгатерско-учетной информации Обеспечить ее достоверность возможно лишь при проверке
Гарантией обеспечения достоверности учета и отчетности в сфере экономической, в том числе предпринимательской деятельности, является обязательность представления в составе отчетности аудиторского заключения
Таким образом, анализ реализации механизма правового регулирования в сфере аудита позволяет, с одной стороны, выявить реальный уровень его управленческого воздействия, а с другой стороны - определить ряд проблем, решение которых сделает этот механизм не только четко структурированным, но и универсально действующим
Важным аспектом аудиторской деятельности является ответственность аудитора как субъекта профессиональной деятельности Специфика аудиторской ответственности как вида юридической ответственности связана с ее комплексным характером, производным от различных отраслей экономики и права, определяющих в основе своей аудиторскую деятельность Она проявляется в том, что у нее во многом иное основание, чем у традиционных видов юридической ответственности В отечественном правоведении сложилось устойчивое мнение, что в основе юридической ответственности лежит правонарушение Общеизвестно также, что юридическая ответственность предполагает наличие вины Безусловно, вина присутствует в аудиторской ответственности как в специфическом виде юридической ответственности, если речь идет о конкретном правонарушении Но в таком случае мы дожны констатировать, что аудиторская ответственность охватывает только публично-правой аспект, оставляя частно-правовой без всякого внимания Нам представляется, что такое положение (требование обязательного наличия вины в результате совершения аудитором конкретного правонарушения) необоснованно сужает диапазон применения аудиторской ответственности Безусловно, в своей частно-правовой сфере аудиторская ответственность может иметь и чисто моральные основания, которые возникают, к примеру, в связи с рекомендациями, приведшими к убыткам,
Постановление Конституционного суда РФ от 01 04 03 г № 4-П По делу о проверке конституционности положения пункта 2 статьи 7 Федерального закона Об аудиторской деятельности в связи с жалобой гражданки ИВ Выставкиной // Собрание законодательства РФ -2003 -№15 -Ст1416
упущенной выгоде, со злоупотреблением правом (черный аудит) Действующим законодательством злоупотребление правом рассматривается как деяние общественно вредное и противоправное, но не всегда наказуемое В этой связи некоторые злоупотребления правом не могут считаться правонарушениями, потому что отсутствует признак наказуемости
Безусловно, реализуя свое право выражать мнение о достоверности отчетности, аудитор дожен постоянно соотносить свое поведение с требованиями закона и учитывать возможность причинения этим деяниям социально вредных последствий Право может быть использовано только соответственно направленности его социальной функции - защите законных интересов субъектов права В связи с такой объективно существующей раздвоенностью аудиторской деятельности (публично-правовых и частно-правовых ее начал) возникают особые основания аудиторской ответственности как специфичного вида юридической ответственности
Ряд авторов в научной литературе высказывает мнение, что аудит по сути не является предпринимательством С этим надо согласиться, так как распространение на него режима предпринимательства является ошибкой В качества доказательства высказанных мнений можно сравнить деятельность аудитора с деятельностью адвоката, нотариуса, то есть теми видами деятельности, которые в силу закона и особенностей осуществления к предпринимательской не относятся
Вопрос определения предметного, функционального поля аудита и его правовой природы является актуальным как с теоретической, так и практической точки зрения, так как без решения вопроса о роли аудита в системе общественных отношений, его целей и задач нельзя определить степень вмешательства государства в регулирование аудита, статус аудиторской деятельности Определение аудиторской деятельности как предпринимательской сужает цели и задачи аудита Предпринимательство направлено на получение прибыли, что не является основной целью аудита Деятельность аудиторов имеет своею целью защиту прав, свобод и интересов физических и юридических лиц и является тем правовым началом, которое придает аудиту публично-правовой характер
Многопредметное поле аудита и его функции в широком значении (экономическая, политическая, социальная, юридическая, культурно-историческая) и в узком значении - конкретное направление организационного регулирования (воздействия) на поведение хозяйствующих субъектов и пользователей аудиторских услуг (функция финансового контроля, информационно-ориентирующая, регулятивная функция, подразумевающая гарантированность истинности отчетной информации, что в свою очередь, способствует принятию правильных экономических решений пользователями) представляют собой единство публично-правовых и частно-правовых начал аудита Юридическая функция аудита как защита конституционных прав гражданина, человека не позволяет аудиторскую деятельность считать исключительно предпринимательской
В диссертационном исследовании определена категория существенности как критерий истинности аудита Как правило, критерий в науковедении объясняется с точки зрения практики, обосновывающей объективность содержания знания практика служит критерием проверки истинности результатов познания
В отличие от меры, в которой количественные характеристики могут меняться за счет изменения числа, порядка связи элементов, степени развития, критерий обладает устойчивой качественной определенностью, не позволяющей количественным изменениям разрушить содержание самого объекта Если мера понимается как область, в пределах которой количество может модифицироваться, сохраняя при этом свои существенные характеристики, то критерий - это и есть не что иное, как данные существенные характеристики, имманентно присущие объекту, без которых тот утрачивает свою целостность и устойчивость
Таким образом, критерий наделяется единством качественных и количественных характеристик объекта
Существенность как критерий аудита выражает переход от многообразия различных форм объекта (предмета) к его внутреннему единству, так сказать, к стержню Существенность в аудите проявляется в фиксации того, что позволяет пользователю изменить решение
Таким образом, существенность понимается нами как основание истинности аудита, позволяющее дать достоверную оценку отчетности в целом, показателю отчетности, его статье при разной его ценности для пользователей
В связи с этим, для нашего исследования существенности как критерия истинности аудита важно понимание того, что истина - это внутренне противоречивый процесс, связанный с постоянным преодолением заблуждений. Особенно ярко в сфере аудита это проявляется в определении статуса существенности Что это категория аудита, принцип аудита, метод аудита или критерий аудита"? Все вышеприведенные определения существенности, высказанные разными авторами разнообразные суждения по этому поводу, безусловно, имеют право на существование Мнение аудитора относительно достоверности и истинности финансовой отчетности является его профессиональным суждением, которое достаточно, когда подтвержденная отчетность отвечает достижению цели субъекта настолько, что в допонительной информации тот не нуждается Нам представляется более корректным ввести в субъективное основание признания истинности суждения не только его самоценность, но и цель, стоящую как перед лицом, утверждающим истинность своего суждения, так и перед лицом, использующим данное суждение Это очень важно с точки зрения признания истинности аудита, так как цели у различных пользователей финансовой отчетности разные
Структура признания истинности суждения - это область философского знания Наша цель - рассмотреть данное понятие с эмпирической точки зрения, а именно, обусловленность истинности суждения познавательной направленностью познающего субъекта, сложившимся устойчивым мнением о структуре познаваемого объекта и взаимодействии его элементов
Эмпирическую направленность определяют ценности как для лица, осуществляющего суждение, так и для лица, его использующего Задача аудитора - вычленить в этом процессе устойчивую матрицу, которая наделяет одинаковыми признаками объект даже в постоянно изменяющихся условиях и в связи с этим позволяет субъекту правильно (истинно) судить о нем Что же тогда является критерием истинности аудита9 На наш взгляд это существенность, которая
вытекает из принципа конкретности истинности, что предполагает точный учет всех условий, в которых находится объект познания, выделение главных, то есть существенных свойств или связей элементов объекта
Истинность аудита определяется нами как объективация существенности посредством специальных познавательных и эмпирических методов исследования и выделения следующих его императивных характеристик
Х конкретный набор существенных показателей или статей отчетности для каждой группы пользователей,
Х единый формализованный метод определения критерия существенности по каждому из показателей или статье отчетности, что может оказать существенное влияние на решения пользователей
Реализация принципа лимперативности в аудите (мнения разных аудиторов дожны быть едиными в отношении одной и той же отчетности) вызывает необходимость закрепления существенности в императивных нормах на уровне федерального стандарта Это дожна быть рациональная юридическая конструкция, в основе которой лежит оценка эффективности правовых построений на основе единого понимания принципа существенности и разграничения интересов различных пользователей результатами аудита
Императивный подход к существенности позволит исключить влияние субъективных факторов на результаты аудата и обеспечит его истинность Стандарт дожен решить вопросы ответственности и доверия в отношении корпоративной отчетности - ведь, по некоторым оценкам, стоимость непрозрачности (недостоверности) корпоративной отчетности обходится российским компаниям примерно в 100 мрд доларов нереализованной рыночной стоимости4
Поиск путей, направленных на выбор и принятие управленческих или экономических решений различными группами пользователей финансовой (бухгатерской) отчетности, можно осуществлять на основе исследования взаимосвязей таких финансовых показателей, как, например, финансовая устойчивость, кредитоспособность или рентабельность, что в общем виде может быть описано функцией ц/, отражающей воздействие показателей финансовой (бухгатерской) отчетности (например, валюты баланса, прибыли, доли внеоборотных активов, краткосрочного заемного капитала и т п и их искажений) на показатели, характеризующие финансовое состояние, эффективность работы предприятия
V - <Р (Хь Хл Хз, Хт. Р, у), (1) где XI, Х2, Хь Хт -факторные признаки из показателей бухгатерской (финансовой) отчетности, воздействующие на функцию цг, интерес пользователей к данному предприятию (эмоциональный фон), у~ внутренние шумы - трудно определимые факторы, например, ошибки в учете, искажения в данных финансовой (бухгатерской) отчетности и т п
Количественное воздействие финансовых и экономических факторов на показатели финансового состояния и эффективность работы предприятий мож-
4 Дипиаза, С Будущее корпоративной отчетности Как вернуть доверие общества -М Альпина Пабтишер, 2003 с 7
но изучить посредством методов многофакторного анализа на примере как стабильно работающих предприятий, так и тех, которые стали банкротами
Например, на основе данных бухгатерской (финансовой) отчетности предлагается определять зависимость экономической рентабельности -Эр от финансовых или экономических факторов (валюты баланса, прибыли) или коэффициента текущей ликвидности предприятий - КТЛ от валюты баланса, прибыли, внеоборотных активов и краткосрочных пассивов
При условии соблюдения адекватности показателей функция экономической рентабельности -Эр или коэффициента текущей ликвидности - КТЛ) будет иметь общий вид
ЕЪ Юх,+ I ь (Ох,х,+ 16л, + , (2)
1=1 ку J 1=1
Рассматриваемые планы являются симметричными относительно центра лэксперимента (исходных данных металургических предприятий) и ортогональными (симметричными), причем факторы варьируются на двух уровнях (+1 и -1), где выпоняется условие нормировки
Л ., , Д х Ч 0,5 (тахг+шшх)
> X:, = N, где по формуле кодирования X, = --Ч-Ч--'-Ч, (3)
V 0,5 (тахг,-тт*,)
где переменные X, - кодированные значения исследуемых факторов, и они равны X, = +1 или X, = -1 (часто цифру в этом случае опускают) Матрица состоит из N строк с сочетаниями знаков (+) и (-), X, - натуральные значения исследуемых факторов
В результате реализации планов многофакторных экспериментов могут быть получены регрессионные модепи, отражающие влияние экономических факторов на показатели, характеризующие финансовое состояние и эффективность работы предприятий
Для оценки эффективности работы предприятия с целью выбора и принятия решений инвестором в исследовании в качестве примера взят показатель экономической рентабельности Его выбор объясняется тем, что в рейтингах по ценным бумагам и привлекательности инвестирования в числе главных показателей результатов хозяйственной деятельности был включен показатель экономической рентабельности
В исследовании производилась оценка влияния валюты баланса, прибыли и относительных отклонений этих показателей от данных отчетности - на экономическую рентабельность работы 18 предприятий металургического производства Челябинской области После обработки данных бухгатерской (финансовой) отчетности с уровнем значимости а=0,05 были получены численные модели экономической рентабельности исследуемых предприятий
Полученные модели позволяют оценить возможность изменений экономической рентабельности для каждого исследуемого и оцениваемого предприятия По величине и знаку коэффициентов моделей производилась оценка каждого из исследуемых факторов (валюты баланса - Х:, прибыли - Х2 и относительных отклонений от значений валюты баланса и прибыли - Х3 Х^ в отчетно-
сти экономического субъекта, выявленных при аудиторской проверке) на экономическую рентабельность исследуемых предприятий
Для илюстрации использования построенных моделей при определении границ существенности представлены номограммы, по которым определены относительные отклонения от отчетных данных по валюте баланса и прибыли в процентах, влияющих на принятие или выбор решения пользователем (инвестором) (рис 3) С достаточной степенью точности определены пределы отклонений в показагелях отчетности от -10,0% до +10,0% Подразумевается, что отклонения более 10,0% как в одну, так и другую стороны являются значительными и предусматривают административную ответственность в соответствии со ст 15 11 Кодекса об административных правонарушениях Российской Федерации и априори считаются существенными
Для обеспечения сопоставимости предприятий по среднегодовой валюте баланса и прибыли нами были сформированы 4 группы исследуемых металургических предприятий Челябинской области
На основании данных отчетности и расчетных показателей экономической рентабельности среди предприятий №№ 3,4, 5,9,17,18, сформированных в первую группу, предпочтение инвестором будет отдано предприятию № 9, как имеющему максимальную экономическую рентабельность
Использование моделей экономической рентабельности для определения существенности отклонений валюты баланса и прибыли в автореферате показано на примере предприятий №№ 9 и 17, вошедших в первую группу исследуемых предприятий Модели экономической рентабельности вышеназванных предприятий представлены в следующем виде
Эр(Пр9) = 0,362 - 0,26X1 + 0,144Х2 + 0,042Х3 + 0,042X4 + 0,166Х,2 - 0,029Х22 -0,026Х32 - 0,029Х42 - 0,081X ] Х2 - 0,023Х,Х3 + 0,015Х2Х3 -0,023Х,Х4 + 0,015Х2Х,, Эр(Пр17) = 0,322 - 0,187X1 + 0,212Х2 + 0,037Х3 + 0,037X4 + 0.095Х,2 - 0,101Х,Х2 - 0,018X1X3 + 0,022Х2Х3 - 0,018X1X4 + 0,022X2X4
Если инвестор ставит условие Эрпр17<0,3625<Эрпр9, то на номограмме (рис 3 ) области существенности для предприятия № 9 будут определены
- в области, обозначенной точками 2 19 20, соответствующими. Эрпр9(т2)=0,3900 при ВБ(т2откл%)=-10,0% и Приб(т2откл%)=+10,0%, Эрпр9(т |9)=0,3890 при ВБ(Т |9 отел %)=-10,0% и Приб(т 19 ОТо л/.)=+2,9%, Эрпр9(т 2о)=0,3890 при ВБ(т 20 =/.>=-4,3 % и Приб(т 20 ото %)=+10,0%,
- в области, обозначенными точками 8 7 3 5 9 1 8, соответствующих Эрпр9(т8)=0,3625 приВБ(т8эткл%)=-10,0 % и Приб(т8(ШШ%)=-3,0%, Эрпр9(т7)=0,3068 при ВБ(т7откл%)=-10,0 % и Приб(т7отЮ1 ./,)=-10,0%; Эрпр9(Т З)=0,2233 при ВБ(Т 3 Откл %)=+10,0% и Приб(т 3 от1ш ,=-10,0%, Эрпр9<т5)=0,3066 при ВБ(Т5 откл%>=+10,0% и Приб(т5 сЩу.г+10,0%, Эрпр9(т9)=0,3625 при ВБ(Т90ткл./Д)=+2,5% и Приб(т 9 ^ %>=+10,0%, Эрпр9(Т |)=0,3625 при ВБ(Т 1 откл %)=0,0 % и Приб(т, ткл /о)=0,0%
Если в первой области не соблюдено условие-критерий Эрпр9>Эрпр17, то во второй области не соблюдено условие-критерий Эрпр9>0,3625
При ВБ=1496123 pyл Прие=404941рк6
Рисунок 3 - Номрамма определения существенных отклонении при сравнении аконоыической рентабельности предприятия 9 (Пр9) и предприятия 17 (Пр17)
т 1 - отчётные данные экономической рентабельности предприятии при отклонении orBE(owi,%)=0,D%, Прнб[о?кл,Ч)=0,0вА ЭрПрЭ-03625, ЭрПр170,ЗЗЭ7 г 2 - максимальная величина акономической рентабельности предприятий при максимальных отклонениях от ВБ(сткп,'Л)=-10С% При6(откл,%)+100% ЭрПр90,3900, ЭрПр1К!,3940 т 3 Х минимальная величина экономической рентабельности предприятий при максимальных отклонениях от ВБ(откл %)=+л<!%, При6(откл%;= 100% Эрр9=0.2233 ЭрПр17=1553 г 4 - ЭрПр9=0,2723, ЭрПр1?л0,2233 при ВБ(отхл,%^+10Д'А Приб^ткл 0%, Г Х ЭрПрЭ=0,306л, ЭрПр17=0,3230, при ВБ(откл,%)=>10,Сг%, Прл6(отхл>+13,С1% т 6 Х ЭрПр9=0 2714 грПр17=0.2233, при ВБ(откл,%}л*3,9Т. Прив^ткл.%^-10,0%, т 7 - ЭрПр90,3066, ЭрПр17*0,3234, при ВБ(откл V)*.10 CA, При5(откл,*А)=--10,{ГА т S ЭрПр9=0,3625 3pnp17=S,3677, при ВБ(откп,%5= 10,0% При5(откл %)=-3,0%, т 9 ЭрПр9=0 3625, ЭрПр17=03672 при ВБ(откп%1=+2 5% При8(отел%)=+10,0%, т10 ЭрПрЗ=0 CS2S ЭрПр17=0 3600, при SS(ontn,%p-5,a*A, При^вспЛ^-гГО, т"1 ЭрПр9=0,3525 ЭрПр1?=а,3$ео при 6Б<опт,К.р*30% При$(ошп,'А>+7,5%, Т12 -ЭрПр9=С35$5 врПр1?=огл2г, при S5(srM%)= 105%, При$(еткл,%)-40% т13 - ЭрПрЭ^С 3555 ЭрПр17=0,г$25, три В5{откл ри0(откл %)*+М,0*А
т 14 ЭрПрЭ=0,3626, ЭрПр17=05525 --ри ВБ(ОШ1,%)=-6,5% При0(о-Ю1,%;*-3,3%, т15 ЭрПр9=л,3625, ЭрПр17-0 3625, при ВБ(откл,%)=2 6% Прилетел, V>+8 9% т 18 - ЭрПр9-в,373$, ЭрПр17-0.3$25, при ВБ(откл,%)Хл,5%, Г1ри6(откл,%)--0,9*А т 17 -ЭрПр9=0,3755, ЭрПр17=0,3625, при Ве(откл,ЗД=0,<ГХ, При5(отхл,%)*+<,Г%, т 18 ЭрПрЗ-0 3704, ЭрПр17*-0,Зб25, при ВБ(откл,*А)л+1,5%, При6(откл,%)-*6,6*А, т19" - ЭрПр9=0,38$$, Эрр1?=л,3900 при ВБ(откл,%,)=-19 ОХ 1рил;егД)л*-3 3%, т2ГГ -ЗрПр9л0,Ш8, ЭрПр17л0 5900 при ВЕ(0ТКЛ%,)=-4 Приб^ткиД^ЮД. T1' - 3pFlp30,S88S, 3рпр17л0,39й0 при ВБ(откл,%)-л5%, Рри6(откп,%)+6 6%, г 19 . ЭрПр9=0,3660, ЭрПр17чЭ,3890. при ВБ(<тот-10,в%, При6(огкл %)=+2,9'А, тДЗ -ЭрПр9л0,3890, ЭрПр17=0,3890 при ББ(откл,'А)4,3*А, Прил(откп,%)=+10,<П1, т21 - ЭрПр90,Зв90, ЭрПр17-0,3л90 при ВБ(ткл,%)-^Л4, При5(огел,%)-+6ГА
Область точек 1411514 на номограмме является областью несущественных отклонений, т к в ней всегда выпоняется условие-критерий Эрпр17<0,3625<Эрпр9
Область на номограмме, ограниченными линиями, проходящими через точки 19 8 14 15 9 20 19, является для предприятия № 9 областью неоднозначно существенных отклонений В ней всегда выпоняется условие 0,3625<Эрпр9>Эрпр17 при одинаковых отклонениях у сравниваемых предприятий и одной области, но не всегда возможно выпонение этого условия при неодинаковых отклонениях, принадлежащих одной области исследования В этом случае нами предложено задать допонительное условие-критерий Эрпр9>максимальной Эрпр17 в этой области, либо другого значения, избранного в качестве желаемой экономической рентабельности Это означает, что если в ходе аудиторской проверки обнаружено отклонение показателя отчетности, например, прибыли, относящееся к области неоднозначной существенности, то граница существенности по валюте баланса определяется допонительным условием-критерием Эрпр9 с обнаруженным отклонением по прибыли > максимальной Эрпр17, либо другого значения, избранного в качестве предельной желаемой экономической рентабельности Тогда граница существенности отклонений по валюте баланса будет определяться найденным значением отклонения на основе допонительного критерия
Таким образом, при заданном условии Эрр17<0,3625<Эрпр9 и применении принципа минимального из положительных отклонений и максимального из отрицательных отклонений, границы существенных (значимых) отклонений от отчетных данных для предприятия № 9 будут на стадии планирования определяться следующими диапазонами- отклонения по валюте баланса составят от -4,3% до -10,0%, при отклонении прибыли +10,0% (т 20 т 2),
- отклонения по валюте баланса -10,0%, при отклонении прибыли от +2,9% до +10,0% (т.19 т 2 ),
- все отклонения на линии т 19т 20 по прибыли и валюте баланса, сочетание которых дает Эрпр 9 = 0,3890,
- отклонения по валюте баланса составят -10,0%, при отклонении прибыли от -3,0 % до -10,0% (т 8 т 7),
- отклонения по валюте баланса +10,0%, при отклонении по прибыли от -10,0% до+10,0% (тЗ т 5 ),
- отклонения по валюте баланса от +2,5 % до +10,0%, при отклонении по прибыли +10,0% (т 9 т 5 ),
- все отклонения по валюте баланса и прибыли на линии 8 1 9, сочетание которых дает Эрпр 9 = 0,3625
Область возможных несущественных отклонений для предприятия № 9 будет определяться в следующих диапазонах.
- отклонения по валюте баланса составят от -4,3 % до +2,5%, при отклонении по прибыли +10,0% (т 20 т 9),
- отклонения по валюте баланса составят -10,0% при отклонении по прибыли от -3,0 % до +2,9 %, (т 8 т 19),
- все отклонения по валюте баланса и прибыли на линии 8 14 15 9, сочетание которых дает Эрпр17 = 0,3625,
- все отклонения по прибыли и валюте баланса на линии т 19 т 20, сочетание которых даетЭрпр9 = 0,3890
Следует отметить, что все диапазоны отклонений дожны определяться на стадии планирования и уточняться по завершении аудита В ходе проверки границы существенности отклонений показателей отчетности могут быть изменены, что не противоречит нормам стандарта, и определен уточненный уровень существенности с учетом обнаруженных искажений, вошедших в область неоднозначной существенности и допонительного критерия
Рассмотрение всех возможных значений экономической рентабельности, при которых выбор инвестора может измениться по отношению к предприятию с максимальной рентабельностью при всех возможных отклонениях в валюте баланса и прибыли в заданных интервалах будет определять границы существенности искажений данных бухгатерской (финансовой) отчетности.
В качестве существенного показателя для оценки финансового состояния и прогнозирования банкротства предприятий в соответствии с официальными нормативными актами в исследовании выбран показатель - коэффициент текущей ликвидности (КТЛ) В исследовании получены модели, характеризующие влияние показателей финансовой (бухгатерской) отчетности (экономических или финансовых факторов) на показатель текущей ликвидности (КТЛ), который исследовася в зависимости от четырех факторов с учетом возможных их относительных отклонений от отчетных данных в диапазоне от -10 % до + 10%
- экономическая рентабельность Эр как отношение (Приб) Ч Х| к валюте баланса (ВБ)- Х2,
- прибыль (Приб) - Х|,
- внеоборотные активы (ВНА) - Х3,
- краткосрочные пассивы (КрсрПас)- Х4
Полученные модели коэффициентов текущей ликвидности (КТЛ) предприятий позволяют определить существенность отклонений финансовых факторов при оценке финансового состояния предприятия Влияние валюты баланса, прибыли, а также их отклонений от данных отчетности на экономическую рентабельность по каждому из рассматриваемых предприятий нами определено в диссертации, когда в качестве существенного показателя для пользователей-инвесторов была выбрана экономическая рентабельность Поэтому, используя уже полученные значения отклонений от данных отчетности по валюте баланса и прибыли, а следовательно, и экономической рентабельности, возможно определить существенность отклонений от данных отчетности краткосрочных пассивов и внеоборотных активов
Существенное искажение внеоборотных активов или краткосрочных пассивов отчетности определяется посредством влияния на выводы пользователей, исходя из таких критериев как несоответствие нормативу КТЛ, несоответствие ожидаемому значению альтернативных показателей предприятий-конкурентов, изменение динамики КТЛ
В целях обеспечения сопоставимости предприятий по значению среднегодовой валюты баланса и прибыли была сформирована группа из семи металургических предприятий Челябинской области
Для определения нормативного значения КТЛ по данной группе предприятий были использованы значения КТЛ из данных бухгатерской (финансовой) отчетности, а также наличие или отсутствие реального факта банкротства На основе статистических данных определено наименьшее значение КТЛ среди исследуемых предприятий, не являющихся банкротами - 0,95
Для илюстрации использования построенных моделей представлены номограммы, по которым возможно определить относительные отклонения от отчетных данных по внеоборотным активам и краткосрочным пассивам (рис 4) С достаточной для практики степенью точности в данном случае определены пределы отклонений в показателях отчетности - от -10,0% до +10,0%
Использование модели коэффициента текущей ликвидности для определения существенности отклонений внеоборотных активов и краткосрочных пассивов показано в автореферате на примере предприятия №1, модель КТЛ которого представлена уравнением
КТПР1= 3,4297+2,6375Х, - 0,43582Хг- 0,7279Х3 - 3,3191Х4 + 0,4320 X,2 + 1,362Х22- 1,7163Х,Х4+ 0,30016Х2Х, + 0,51406Х3Х4.
На номограмме определения существенности отклонений по внеоборотным активам (ВНА) и краткосрочным пассивам (КрПас) от данных отчетности при сравнении КТЛ предприятия №1 с нормативным значением, либо значением КТЛ по данным отчетности в автореферате предложен один из трех вариантов при конкретных фиксированных значениях прибыли и валюты баланса
Если предположить, что пользователем будет задано условие-критерий КТЛ Пр1 > 0,95, то область существенных отклонений по ВНА, КрПас (рис 4) будет определена в области точек 7* 6* 4 в исследуемом диапазоне
КТпр1(Т7*)=0,95 при ВНА (т7ого,%)=+10,0% и КрПас (т7откл%)=-5,6%, КТпр1(т6.)=0,95 при ВНА (t6oЩ%)=-4,5% и КрПас (т6оЩ,%)=-10,0%, КТпр1(Т4)=0,589 при ВНА (т4ДЩ>%)=+ Ю,0% и КрПас (т40Щ%)=+10,0% Таким образом, область существенных отклонений по ВНА и КрПас будет ограничена областью в следующих диапазонах
- отклонения по внеоборотным активам от -4,5% до +10,0%, при отклонении по краткосрочным пассивам +10,0% (т 6*, т 4),
- отклонения по внеоборотным активам+10,0%, при отклонении по краткосрочным пассивам от -5,6% до +10,0% (т 7*, т 4),
- все отклонения по внеоборотным активам и краткосрочным пассивам на линии точек (т 6*, т 7*)
Если в качестве критерия будет задано условие КТЛ Пр1 > 3,43 при нулевых отклонениях по валюте баланса и прибыли, то область существенных отклонений будет определена в области точек 1-1* 243 1-1,** соответствующих КТпр1(т! i<)=3,43 при ВНА (Ti-i.OIKn%)=-l0,0% и КрПас (тМ. откл%)^-6,8 %, КТпр1(т2)=1,102 при ВНА (т 2 откл %) =-10,0% и КрПас (т2ОТкл%)=+10,0%, КТпр1(т4|=0,589 при ВНА (Т4ОЩ%)=+10,0% и КрПас (T4cЩ,%)=+10,0%,
При ВБ Г?р 1 367 ООО ру& { ( 10,0% отклонений),
Приб Пр1(откл%)=261 910 ООО рув <-10,О% отклонений)
т.З, 5. 2. бА. 7*. - область маловероятного банкротства, где К'ГЛ Пр1(откл%)=0,95...4,740 т.7А. 6*. 4. - область вероятного банкротства, где КТЛ Г1р1(откл%)< 0,95 т. 6*. - КТЛ Пр1(откл%)=0,95, где ВНА Пр1(откл%)=-4,5%, КрСрПас 11р1(откл%)=-10,0%;
т. 7* - КТЛ Пр1(откл%)=0,95, где ВНА ПР1(откл%)=+10,0%, КрСрПас Пр1(откл%)=-5,6%;
т. 8* - КТЛ Пр1(откл%)=0,95, где ВНА Пр1(откл%)=-10,0%, КрСрПас Пр1(откл%)=+6,7%;
т. 2- КТЛ Пр1(откл%)=1,102, где ВНА Пр1(откл%)Ч10,0%, КрСрПас Пр1(откл%)=+10,0%;
т. 3- КТЛ Пр1(откл%)=2,Ш, где ВНА IIр 1 (откл%)=+10,0%, КрСрПас Пр1(откл%)^10,0%;
т. 4- КТЛ Пр1(откУо)=0,589, где ВНА Пр1(откл%)=+10,0%, КрСрПас Пр1(откл%)=+10,0%;
т. 5- КТЛ Пр1(откл%)=4,740, где ВНА Пр1(откл%)=-10,0%, КрСрПас Пр1(откл%)=-10,0%;
т. Г - КТЛ Пр 1 (откл%)=0,788, где ВНА Пр1(откл%)=+10,0%, КрСрПас Пр1(огкл%)=-5,1%; т. 1 - КТЛ Пр1(откл%)=0,788, где ВНА Пр 1 (откл%)=0,0%, КрСрПас Пр1(откл%)=0,0%; т. 1" - КТЛ Пр1(откл%)=0,788, где ВНА Пр1(откл%)=+2,3%, КрСрПас Пр1(откл%)=+10,0%;
т. Г" - КТЛ Пр1(откл%)=0,788, где ВНА Пр1(откл%)=-6,0%, КрСрПас Пр1(откл%)=+6,0%;
т. 1-1* - КТЛ П р 1 (откл %)=3,430, где ВНА Пр1(откл%)=-10,0%, КрСрПас Пр1(откл%)=-6,8%;
т.1-1** - КТЛ Пр1(откл%)=3,430, где ВНА Пр1(откл%)=+0,1%, КрСрПас Пр1(откл%)=-10,0%;
Рисунок 4 - Номограмма определения существенных отклонений при выборе в качестве существенного показателя - КТЛ
КТпр1(Т|.|..)=3,43 при ВНА (т м")ОТи%)=40,1 % и КрПас (Т| 1л-)<та%)=-10,0 % Таким образом, область существенных отклонений по ВНА и КрПас будет ограничена областью в следующих диапазонах
- отклонения по внеоборотным активам +10,0%, при отклонении по краткосрочным пассивам от -6,8% до +10,0% (т 1-1 *, т 2),
- отклонения по внеоборотным активам от -10,0% до +10,0%, при отклонении по краткосрочным пассивам +10,0% (т 2, т 4),
- отклонения по внеоборотным активам при +10,0%, при отклонении по краткосрочным пассивам от -10,0 до +10,0% (т 3, т 4),
- отклонения по внеоборотным активам от +0,1% до +10,0%, при отклонении по краткосрочным пассивам от -10,0% (т 1 -1 *, т 3),
- все отклонения по внеоборотным активам и краткосрочным пассивам на линии точек (т 1", т Г)
Предложенный инструментарий определения границ существенности искажений бухгатерской (финансовой) отчетности основан на системно-ситуационном, императивном подходах и интересах пользователей аудиторской информации Инструментарий определения границ существенности искажений отчетности позволяет эффективно реализовать в аудите концепцию существенности, применение которой признано методологической основой аудита как в отечественной, так и мировой практике
Основные выводы и предложения по результатам диссертационного исследования
1 Аудит определяется как системное экономическое, культурное и политико-правовое явление, в основе которого лежат уровень развития средств производства, уровень и структура потребностей общества, культурные образцы хозяйственных представлений и поведения, нормы и образы социального взаимодействия хозяйственных субъектов, способы воспроизведения и трансляции этих образов, организационные формы существования хозяйственной культуры
2 Системность аудита, основанная на взаимодействии его публично-правовой и частно-правовой сфер, позволяет гармонизировать экономические интересы государства и гражданского общества путем императивности и дис-позитивности, аудиторской ответственности, правовой оценки, механизма реализации законодательства об аудите
3 Классификация принципов аудита, в том числе бухгатерской экспертизы по выделенным критериям юридическая сила нормативных актов (их иерархия) в сфере аудита, содержание аудиторской деятельности (содержательные или материальные принципы), способы реализации аудита (процедурные принципы) позволит четко разграничить содержательную деятельность аудита и способы ее реализации, что, в свою очередь, будет способствовать более четкому определению категориального статуса аудита и поможет избежать разного токования категорий в правоприменительной и экономической практике
4 Система нормативного регулирования аудиторской деятельности дожна включать следующие уровни, международный, федеральный, региональный, уровень местного самоуправления, уровень локально-корпоративного управления Систематизация нормативного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации, определение иерархии законодательных и нормативных актов, степени их разработанности позволит определить реальный уровень его управленческого воздействия на общественные отношения в этой сфере Устранение и решение выявленных проблем в нормативном регулировании (пробелов в законодательстве, конкурентность норм) сделает механизм регулирования аудиторской деятельности четко структурированным и универсально действующим
5 Специфика аудиторской ответственности как вида юридической ответственности определяется тем, что у нее во многом иное основание, чем у традиционных видов юридической ответственности отсутствие факта правонарушения, превалирование моральных оснований, злоупотребления правом в сфере аудита или рекомендации аудитора, приведшие к убыткам организации или упущенной выгоде
6 Аудит имеет многопредметное поле исследования Это предопределило своеобразную универсальность его функций в широком смысле (экономическая, политическая, социальная, юридическая, культурно-историческая) и в узком (информационно-регулирующая, прогнозная) и фиксирует единство публично-правовых и частно-правовых начал аудита Юридическая функция аудита, заключающаяся в обеспечении и защите конституционных прав пользователей отчетности на достоверную информации, не позволяет отнести аудиторскую деятельность исключительно к предпринимательской
7 Анализ категорий аудита как формы научного знания, позволил определить существенность не только как его центральную категорию, но и как критерий истинности аудита, в основе которой лежат его константные элементы и методы (постоянный и конкретный набор показателей или статей отчетности для каждой группы пользователей, единый формализованный метод определения критерия существенности по каждому из показателей или статье отчетности), что обеспечит реализацию принципа императивности в аудите
8 Институциональные аспекты аудита проявляются в его информационных и социально-правовых параметрах, позволяющих завершить исследование аудита как целостного системного явления, характеризующегося не только наличием связей и отношений между образующими его элементами, но и неразрывным единством с окружающей информационной, социальной и правовой средой во взаимодействии с которой аудит проявляет свою целостность
9 Итогом диссертационного исследования является предложенная методика определения границ существенности искажений данных бухгатерской (финансовой) отчетности для ее применения в федеральном стандарте аудита, с использованием инструментария, основанного на последовательном применении концепции аудита, существенности, достоверности информации и имеет своей целью решение проблемы снижения информационного риска при принятии экономических и управленческих решений пользователями отчетности
Трудоемкость процедуры определения границ существенности искажений может быть значительно снижена путем автоматизации этого процесса, а в будущем Ч применением формата XBRL
Предложенные в диссертации способы, агоритмы определения границ существенности искажений данных отчетности, ее критерии и реализующие их компьютерные программы позволят формировать информационную базу, осуществлять прогноз и мониторинг, направленный на поиск путей, определяющих выбор правильных решений различными группами пользователей финансовой (бухгатерской) отчетности, а также защитить интересы всех пользователей отчетности, обеспечить истинность результатов аудиторской деятельности, что предопределит объективно эффективность экономической системы государства
ПЕРЕЧЕНЬ ПУБЛИКАЦИЙ АВТОРА ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ
Монографии и учебные пособия
1 Ким, H В Аудит сущность, структура, проблемы монография / H В Ким -Екатеринбург Деловая книга, 2004 (7,0 п л )
2 Ким, H В Истинность аудита экономические и правовые аспекты монография /Н В Ким-M Инфра-М,2006 (17,0пл)
3 Ким, H В Экономико-математическое моделирование как средство определения достоверности в аудите монография / H В Ким - Челябинск Изд-во ЧГПУ, 2007 (8,75 п л )
4 Ким, H В Аудит учебное пособие / H В Ким - Челябинск Изд-во ЮУрГУ, 2005 (7,5 п л )
Статьи в научных изданиях, рекомендованных ВАК
5 Ким, H В Аудит предпринимательство или финансовый контроль' / H В Ким // Бухгатерский учет - 2007 - № 11 (0,3 п л )
6 Ким, H В Аудит- методологические проблемы существенности / H В Ким И Аудит и финансовый анализ - 2007 - №3 (0,75 п л )
7 Ким, H В Математическая модель определения нормативов финансовых показателей / H H Илышева, H В Ким // Финансы и кредит 2007 - № 31 (1,0 п л , авт - 0,75 п л )
8 Ким, H В Методологические проблемы определения существенности в аудите и пути их решения / H В Ким // Аудит и финансовый анализ - 2007 -№ 5 (0,75 п л )
9 Ким, H В Правовые проблемы аудита / H В Ким // Российский юридический журнал -2007 - № 5(57) (0,65 пл )
10 Ким, H В Механизм правового регулирования аудита / H В Ким //Экономика. Предпринимательство Окружающая среда - 2007 - № 2(30) (0,35 п л )
11 Ким, H В Проблемы существенности в аудите / H В Ким // Вестник ЮжноУральского государственного университета Сер Рынок теория и практика -2006 -№15 - вып 4 (0,35 пл)
12 Ким, Н В Ответственность аудитора виды, проблемы / Н В Ким, Н С Со-лопова // Вестник Южно-Уральского государственного университета Сер Рынок теория и практика - 2006 - № 15 - Вып 4 (0,35 п л , авт - 0,3 п л)
13 Ким, HB Правовое регулирование аудиторской деятельности сравнительно-правовой аспект / Н В Ким // Вестник Южно-Уральского государственного университета Сер Право -2006 -№13(68) -вып 8 (0,35 п л)
14 Ким, Н В Существенность состояние нормативно-правовой базы в аудите / Н В Ким, Н С Солопова // Вестник Южно-Уральского государственного университета Сер Право - 2006 -№13 - Вып 8 (0,35 п л, авт - 0,3 п л )
15 Ким, Н В Бухгатерская отчетность как информационная база для принятия решений ее пользователями / Н В Ким // Вестник Челябинского государственного педагогического университета - 2006 - №5 2 (0,35 п л )
16 Ким, HB Принципы бухгатерского учета и отчетности / Н В Ким//Вестник Челябинского государственного педагогического университета - 2006 -№5 3 (0,35 п л)
17 Ким, Н В Принципы МФСО и их применение в отечественном бухучете и аудите / Н В Ким // Вестник Челябинского государственного педагогического университета - 2006. - № 6 3 (0,35 п л)
18 Ким, Н В Разработка экономико-математической модели для оценки достоверности финансово-экономической отчетной информации предприятий и определение границ существенности ее искажений / Н В Ким, В Г Гурлев // Вестник Южно-Уральского государственного университета Сер Экономика -2006 - № 12 (67). - Вып.6. (0,75 п.л , авт - 0,7 п л )
19 Ким, Н В Риски, обусловленные недостоверной финансово-экономической информацией / Н В Ким //Вестник Южно-Уральского государственного университета Сер Экономика -2006-№ 12(67) - Вып6 (0,35пл)
20 Ким, Н В Бухгатерская (финансовая) отчетность как объект аудита и база принятия управленческих решений / Н В Ким, Н Н Илышева // Вестник Челябинского государственного университета Сер Экономика - 2008 Ч№1 (13) (0,35 п л, авт - 03 пл)
Статьи в электронных изданиях, зарегистрированных в ФГУЛ НТЦ Информрегистр
21 Ким, Н В Аудиторская ответственность как особый вид юридической ответственности / Н В Ким // [Электронный ресурс] Российский экономический Интернет )KypHaji=Russian econ omic journal, сетевое электронное издание Академии труда и социальных отношений 2006 - № гос регистрации 042070000 8\0052 Режим доступа на Ссыка на домен более не работаетSpeakers0.htm /2006/12/03 Ким Наталья Васильевна статья Pdf (0,35 п л.)
22 Ким, Н В Существенность и профессиональное суждение в аудите значение и проблемы / Н В Ким // [Электронный ресурс] МИТС-НАУКА международный научный вестник, сетевое электронное издание Южного федерального университета-Электрон журн -М МИТС-НАУКА, 2007 -№ гос регистрации 0420700032\0061 -Режим доступа www.naukareos.ru /2007/29/02 Ким Наталья Васильевна статья Pdf (0,35 п л)
Статьи в периодических научных изданиях
23 Ким, Н В Влияние особенностей поведения бюрократии на эффективность общественного сектора в переходной экономике / Н В Ким //Вестник ЧГАУ -2000 -№29 (0,3 п л)
24 Ким, Н В Использование предпринимательской инициативы в производстве общественных благ в переходной экономике / Н В Ким // Вестник ЧГАУ -2000 -№29 (0,15 пл)
25 Ким, Н В Внешние эффекты в общественном секторе / Н В Ким // Журнал на электронных носителях Известия Челябинского научного центра -2000 (0,3 п л)
26 Ким, Н В Аудит институциональные аспекты / Н В Ким II Все для бухгатера -2007 -№7(199) (0,35 пл)
27 Ким, Н В Аудит роль и значение в системе финансового контроля / Н В Ким // Аудитор - 2007 - №5 (0,35 п л )
28 Ким, Н В Аудит и проблема определения достоверности отчетности / Н В Ким//Бизнес, менеджмент, право -2007 -№2(15) (0,75пл)
29 Ким, Н В Аудит как экономический и культурно-исторический феномен / Н В Ким, Н Н Илышева // Вестник Южно-Уральского государственного университета Сер Экономика и менеджмент - 2007 -№17(89) -ВыпЗ (0,75 п л , авт - 0,7 п л )
30 Ким, Н В Аудит как оценочное правовое понятие / Н В Ким // Вестник Южно-Уральского государственного университета Сер Экономика и менеджмент -2007 -№10(82) -Вып2 (0,25 п л)
31 Ким, Н В Императивные и диспозитивные нормы аудита / Н В Ким // Бухгатер и закон -2007 -№6(102) (0,35 п л)
32 Ким, Н В Сущность и концепции аудита в зарубежной и отечественной экономической теории и праве / Н В Ким, Т В Смышляева // Юридическая теория и практика-2008 -№1 (5) (0,35 п л)
Статьи в научных сборниках
33 Ким, Н В Особенности использования средств государственных некоммерческих организаций в переходной экономике / Н В Ким // Труды 19-ой российской школы и 20-го уральского семинара Неоднородные конструкции -Екатеринбург, 1999 (0,3 п л)
34 Ким, Н В О нецелевом использовании средств, выделяемых из бюджета / Н В Ким//Россия на пути реформ ХХ1-Й век- камо грядеши Тез 17-й республиканской научно-практической конференции - Челябинск Уральский социально-экономический институт Академии труда и социальных отношений, 2000 (0,15 пл )
35 Ким, Н В Эффективность общественного сектора в переходной экономике/ Н В Ким // Проблемы совершенствования и развития экономических отношений в переходной экономике Тез научно-практ конф - Челябинск Южно-уральский государственный университет, 2000 (0,45 п л)
36 Ким, Н В Внешние эффекты и нецелевое использование в общественном секторе, определение оптимальных границ общественного сектора / Н В Ким //Актуальные проблемы экономики и законодательства России Матер научно-практ конф - Челябинск Южно-уральский государственный университет, 2000 (0,45 п л)
37 Ким, Н В Проблемы эффективности экономической функции государства / Н В Ким, О А Пучков // Роль государства в формировании экономической и правовой культуры общества межв сб - Екатеринбург-Челябинск ЮжноУральский государственный университет, 2003 (0,6п л , авт - 0,3 п л)
38 Ким, Н В Экономическая культура методологические аспекты / Н В Ким // Роль государства в формировании экономической и правовой культуры общества межв сб - Екатеринбург-Челябинск Южно-Уральский государственный университет, 2003 (0,5 п л)
39 Ким, Н В Налогообложение в России проблемы применения при осуществлении контроля / Н.В Ким // Роль государства в формировании экономической и правовой культуры общества межв сб - Екатеринбург-Челябинск Южно-Уральский государственный университет, 2003 (0,35 п л)
40.Ким, Н В Правовая природа аудита / Н В Ким // Проблемы устойчивого развития городов тез IV междунар науч -практ конф - Миасс, 2007 (0,35 п л )
41 Ким Н В Инвестиционная деятельность компаний значение и истинность финансовой отчетности / Н В Ким // Экономика стран и менеджмент организаций в условиях глобализации тез междунар науч -практ конф - Екатеринбург, 2007 (0,35 пл)
42 Ким, Н В Правовая оценка аудита / Н В Ким // Новые тенденции в экономике и управлении организацией тез VI междунар науч-практ конф -Екатеринбург. Уральский государственный университет - УПИ, 2007 (0,3 п л)
43 Ким, Н В Институциональные проблемы аудита / Н В Ким // Проблемы развития институциональных форм в Российской экономике тез науч -практ конф - Челябинск, 2007. (0,35 п.л.)
44 Ким, Н В Особенности преподавания бухгатерской (финансовой) отчетности в курсе Бухгатерский финансовый учет / Н.В Ким // Социально-гуманитарные науки и их роль в системе высшего профессионального образования тез всероссийской научн -практ конф - Челябинск, 2007 (0,25 п л)
45 Ким, Н В Эволюция аудита в мировой и отечественной практике/ Н В Ким, Г А Шишлева // Экономика и педагогика межвуз сб науч тр - Екатеринбург-Челябинск, 2007 - № 5 (0,3 п л , авт - 0,25 п л)
46 Ким, Н В Правовые принципы аудита / Н В Ким // Инновационные резервы повышения конкурентоспособности товаров и услуг тез регион научно-практ конф - Челябинск. Российский государственный торгово-экономический университет, 2008 (0,35 п л)
Подписано в печать 18 062008 г
Бумага офсетная Печ л 1,5 Тираж 120 э кз
Формат 60x84 ^
Офсетная печать Заказ №370
Отпечатано в типографии КубГАУ 350044, г. Краснодар, ул Калинина, 13
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктор экономических наук , Ким, Наталья Васильевна
ВВЕДЕНИЕ.
ГЛАВА 1. АУДИТ: СУЩНОСТЬ, СТРУКТУРА, ПРИНЦИПЫ И СПЕЦИФИКА ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ
1.1. Аудит как культурно-исторический феномен: эволюция аудита в мировой и отечественной практике.
1.2. Сущность и концепции аудита в зарубежной экономической и правовой теории.
1.3. Аудит как форма научного знания: междисциплинарное исследование.
1.4. Аудит как системное явление: сущность, структура, принципы и характер взаимосвязи его элементов.
1.5. Функции аудита: анализ современной мировой и отечественной экономической практики.
ГЛАВА 2. ИНСТИТУЦИОНАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ АУДИТА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ И ПУТИ ИХ РЕШЕНИЯ
2.1. Институциональные вопросы аудита: постановка проблем.
2.2. Специфика аудиторской деятельности как вида финансового контроля в Российской Федерации.,.,,.
2.3. Роль аудита в системе финансового контроля государства и общества и как вида предпринимательской деятельности.
2.4. Механизм реализации законодательства об аудите в Российской Федерации и проблема повышения его эффективности.
2.5. Аудиторская ответственность как специфический вид юридической ответственности: проблема реализации.
ГЛАВА 3. БУХГАТЕРСКАЯ (ФИНАНСОВАЯ) ОТЧЕТНОСТЬ КАК ОБЪЕКТ АУДИТА: ТЕОРЕТИКО-ПРИКЛАДНОЙ АСПЕКТ 3.1. Классификация пользователей бухгатерской (финансовой) отчётности: основания и критерии.
3.2. Аудит как средство эффективного контроля за соблюдением принципов бухгатерского учета и отчетности.
3.3. Качество информации в бухгатерской (финансовой) отчетности и международные стандарты финансовой отчетности как основа его обеспечения.
ГЛАВА 4. МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ПРОБЛЕМЫ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ДОСТОВЕРНОСТИ ОТЧЕТНОСТИ КАК ЦЕНТРАЛЬНОГО ЗВЕНА АУДИТА
4.1. Категориальные формы организации аудита как научного знания: анализ существенности как определяющей его категории.
4.2. Существенность как критерий аудита: состояние нормативно-правовой базы Российской Федерации и способы её оптимизации.
4.3. Истинность аудита: теоретический анализ.
ГЛАВА 5. ИНСТРУМЕНТАРИЙ ОЦЕНКИ ДОСТОВЕРНОСТИ БУХГАТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ И ОПРЕДЕЛЕНИЕ ГРАНИЦ СУЩЕСТВЕННОСТИ ЕЕ ИСКАЖЕНИЙ
5.1. Экономико-математический инструментарий определения достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности при выборе в качестве существенного показателя экономической рентабельности.
5.2. Экономико-математический инструментарий определения нормативов финансовых показателей.
5.3. Экономико-математический инструментарий определения достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности при выборе в качестве существенного показателя коэффициента текущей ликвидности.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Методологические и институциональные проблемы аудита"
Появление и быстрое развитие аудита в России вызвано формированием рыночных отношений. Рынок нуждается в свободном, равноправном партнерстве. Если государство обеспечивает юридическое равенство участников рыночных отношений, то задача аудита состоит в предоставлении всем субъектам рыночных отношений достоверной информации об экономическом состоянии хозяйствующих субъектов. Юридическое равенство и аудит становятся стержнем экономического развития страны. Аудит аккумулирует в себе необходимый информационный потенциал экономики хозяйствующих субъектов, государства и, следовательно, приобретает ранее несвойственную ему характеристику - становится непосредственной производительной силой общества. Это особенно ярко проявляется в период информационной революции планетарного масштаба и появления общества нового типа - информационного.
Необходимо отметить, что системы бухгатерского учета развитых стран представляют открытые и доступные для пользователя сведения. Данные бухгатерской отчетности позволяют оценить изменения рыночной конъюнктуры, коммерческие риски, прогнозировать и анализировать сценарии поведения конкурентов и принимать эффективные решения при условии достоверности данных бухгатерской отчетности.
Достаточно высокий качественный уровень информации, получаемой в системе бухгатерского учета, и подтверждаемой аудитором в развитых странах, постоянно растет. Учет, отчетность и аудит на национальном уровне развиваются и совершенствуются применительно к новым тенденциям изменений в экономической жизни: межгосударственной глобализации, активизации и интеграции хозяйственных связей, интенсификации экономических процессов. Международный характер экономических отношений требует унификации и стандартизации бухгатерского учета, отчетности и аудита. Это необходимо для однозначного понимания всеми пользователями бухгатерской (финансовой) отчетности информации о деятельности субъектов рынка. Наряду с этим научные и практические изыскания западных и отечественных ученых в сфере повышения эффективности экономических механизмов направлены на формирование методов получения достоверных учетных данных, обладающих высокой прогностической ценностью и скоростью получения.
В условиях функционирования международной системы учета и отчетности жесткая административная система бухгатерского учета России не удовлетворяла зарубежных менеджеров, аудиторов, финансистов, у которых сложилось мнение, что учет в России не развит, аудит вообще отсутствует. Это вызывало недоверие к совместным предприятиям, иностранным инвестициям, малому бизнесу, свободным экономическим зонам в Российской Федерации.
Система контроля, основанная на идеологии командно-административной экономики, отторгала рыночные принципы, инициативу, многовариантность принятия решений, конкуренцию и, в конечном счете, эффективность, качество, тактику и стратегию в области экономической деятельности.
Основная цель аудита состоит, прежде всего, в защите интересов собственников и общества в целом, в придании уверенности пользователям в достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности благодаря объективной и независимой оценке информации о деятельности экономического субъекта.
По мнению многих отечественных и зарубежных исследователей проблем аудита, его значимость для современной экономики постоянно возрастает. Это связано с расширением спектра услуг, оказываемых аудиторскими фирмами и аудиторами, с усилением влияния аудита на процессы управления различных уровней. Консультирование по вопросам организации управления, бухгатерского учета, анализа, оценка эффективности работы предприятий оказывают значительное влияние на деятельность организаций. Поэтому развитие аудита в России необходимо рассматривать в рамках общей концепции реформирования системы бухгатерского учета и его интеграции с передовыми научными направлениями в других сферах экономики.
Аудит в России принято рассматривать в основном как область практической деятельности аудиторов и аудиторских фирм, осуществляющих проверку бухгатерской (финансовой) отчетности и призванных защищать организации от налоговых рисков. Риск искажения бухгатерской информации существует всегда. Главным же инструментом в получении достоверных данных о финансовом положении хозяйствующего субъекта является аудит. Для России этот вопрос особую актуальность приобрел в связи с развитием рыночных отношений, при которых появились новые пользователи финансовой информации: инвесторы, поставщики, покупатели, финансовые органы, банки и иные заинтересованные организации и лица.
В настоящее время значительное число участников рыночных отношений заинтересовано в получении объективной информации, касающейся эффективности функционирования капиталов, использования ресурсов, перспектив устойчивой и стабильной работы организаций. Такое подтверждение можно получить в заключении аудитора, где дается оценка достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности, соответствия ведения бухгатерского учета действующему законодательству.
Развитие аудита в России осуществляется с учетом накопленного теоретического и практического мирового опыта и имеет характерные особенности, которые определяются скоротечностью проводимых реформ, существующей системой государственного регулирования экономики и действующей системой контроля.
Практические проблемы современного экономического развития страны постоянно стакиваются с нерешенностью важнейших теоретических вопросов в сфере аудита. Одним из таких вопросов, на наш взгляд, является определение статуса аудита как научного знания. Это, в свою очередь, предполагает четкое определение предмета аудита, отсутствующее не только в отечественной, но и зарубежной экономической литературе.
Неразработанность научного статуса аудита не позволяет проследить его взаимосвязи с математическим, культурологическим, правовым и иными научными направлениями. Определенность научного статуса аудита позволит эффективно использовать разработки других наук и научных знаний для совершенствования аудита в целом, для понимания его системного характера.
Системность любого явления (аудита в том числе) определяется статусностью его элементов, связями между ними, а также выделением его центрального звена. Таковым является достоверность отчетности, определяемая на основе существенности. Таким образом, на наш взгляд, существенность можно рассматривать как критерий достоверности отчетности и истинности аудита. Несмотря на достаточно высокую проработанность данной категории в специальной экономической литературе, следует констатировать, что категориальный статус существенности во многом неточен, противоречив, что, несомненно, сказывается на степени эффективности аудита.
В настоящее время отсутствует методологический анализ статуса аудита как связующего звена между государством и гражданским обществом. Об этом убедительно свидетельствует тот факт, что аудит регулируется в основном на федеральном уровне. Региональный уровень можно сказать практически не работает, а институты гражданского общества в сфере аудита представлены незначительным количеством организаций, которые по своей структуре не могут быть признаны однозначно общественными.
Определенность статуса аудита как связующего звена между государством и гражданским обществом, его институциональных характеристик, системного и предметного содержания позволит идентифицировать аудит как своеобразную экономико-институциональную модель, логико-математический инструментарий которой позволит определить истинность аудита и явится предпосыкой для создания важнейшего стандарта аудита.
Российский аудит, являясь экономико-правовым институтом, дожен стать гарантом выхода российской экономики на качественно новый уровень.
Таким образом, актуальность темы диссертационного исследования определяется следующим:
- во-первых, высокой значимостью аудиторской деятельности в целом и аудиторской информации в механизме сохранения системной устойчивости в странах с рыночной экономикой;
- во-вторых, необходимостью переосмысления содержания и сферы координирующих функций государства в сфере аудита;
- в-третьих, недостаточной разработанностью институциональных аспектов аудита на этапе становления механизма рыночного регулирования;
- в-четвертых, появлением новых тенденций в сфере аудита, связанных с усилением влияния института аудиторства на микро- и макроэкономические процессы;
- в-пятых, потребностью расширения теоретико-методологического инструментария аудита, позволяющего определить влияние факторов экономико-правового обеспечения на принятие управленческих решений пользователями отчетности.
Степень научной разработанности проблемы. Необходимо отметить, что в целях разработки и углубления теоретических и организационно-методических основ аудита весьма полезным является опыт зарубежных стран, использование которого возможно лишь с учетом сложившихся особенностей российского рынка аудиторских услуг. Исследование принципов международной системы аудита, его методологии, теории и практики нашли отражение в трудах Р. Адамса, X. Андерсона, А. Аренса, М. Бениса, А. Брюне, И. Гариссона, М. Готлиба, С.Дипиаза, Р. Доджа, К. Друри, Д. Кармайкла, Дж. Лоббека, Р. Монтгомери, Б. Нидза, Р. Рафехсо, Дж. Риса, Д. Робертсона, 3. Энтони и др.
Развитие и совершенствование рыночных отношений в России невозможно без изучения, анализа, теоретического осмысления и применения в практической деятельности мирового передового опыта в области бухгатерского (финансового) учета, отчетности и аудита.
В России большой вклад в разработку этих проблем в разное время внесли такие отечественные исследователи, как В.Д. Андреев, С.Б. Барнгольц, A.A. Ветров, В.И. Видяпин, В.Г. Гетьман, JI.T. Гиляровская, Ю.А. Данилевский, С.И. Жминько, Ф.В. Зайнетдинов, Т.В.Зырянова, В.Б. Ивашкевич, З.В. Кирьянова, Т.И. Кисилевич, В.И. Кобасин, Н.П. Кондраков, A.B. Крикунов, А.Д. Ларионов, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, C.B. Панкова, В.И. Петрова, В.И. Подольский, В.В. Скобора, Я,В. Соколов, В.П. Суйц, A.A. Терехов, В.А. Терехова, В.И. Ткач, С.М. Шапигузов, A.A. Шапошникова, А.Д. Шеремет, С.О. Шохин, М.Я. Штейман и другие. Особое место здесь занимают работы Ю.А. Данилевского, создавшего теоретическую платформу для практического применения аудита в разных хозяйствующих субъектах.
Вместе с тем следует отметить, что в настоящее время единой точки зрения при определении сущности и понятия лаудит пока нет. На практике это приводит к тому, что различие в токовании понятия лаудит вызывает определенные проблемы правовой оценки аудита, оценки качества аудита и формирования методики аудиторских проверок отдельных хозяйственных операций.
Такие исследователи, как В.Д. Голышев, Ю.М. Иткин, П.И. Камышанов, В.А. Луговой, В.В. Нитецкий, Е.А. Стоянов, P.C. Стоянова, С.А. Стуков, H.A. Ремезов считают, что аудит дожен обеспечивать не только проверку достоверности, поноты и точности отражения показателей в финансовой отчетности хозяйствующего субъекта, но и разработку предложений по оптимизации его хозяйственной деятельности с целью рационализации расходов и увеличения прибыли.
Исследователи С.А. Стуков и В.Д. Голышев рассматривают аудит как новую форму контроля за работой организаций, связанную с консультированием, правовой помощью и другими видами услуг, оказываемых с целью повышения эффективности коммерческой деятельности, улучшения учета и отчетности.
Некоторые из специалистов, стремясь подчеркнуть отличие аудита от ревизии, определяют его как независимый финансовый контроль. Так, профессор М.В. Мельник [262] считает, что независимый финансовый контроль осуществляется независимыми аудиторами и аудиторскими фирмами. Он обеспечивает подтверждение достоверности отчетной информации и тем самым позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала, а также дает возможность оценить и прогнозировать последствия различных экономических решений.
Профессор В.В. Скобара определяет аудит как рассмотрение независимым аудитором бухгатерских отчетов организации и выражение мнений о степени их достоверности и соответствия нормам, установленным законом.
В.А. Луговой токует понятие лаудит следующим образом: лаудит - это внешний независимый финансовый контроль, целью которого является подтверждение достоверности данных бухгатерского учета организаций в отношении достигнутых ими финансовых результатов [248*].
Ю.А. Данилевский определяет аудит как специфический вид деятельности -аудит финансовой отчетности [173].
Профессор А.Ф. Аксененко считает, что аудит представляет собой независимую экспертизу и анализ публичной финансовой отчетности хозяйствующего субъекта. Это мнение разделяет П.И. Камышанов, который отмечает, что аудит можно определить как своеобразную экспертизу бизнеса, а Н.Т. Лабынцев отмечает: лаудиторскую экспертизу бизнеса можно определить как исследование аудиторами вопросов предпринимательской деятельности для установления ее состояния и повышения эффективности [70, 204, 239].
В работах таких ученых, как O.E. Кутафин, В.В. Скобара, А.Б. Таранин, М.Ю. Тихомиров, С.Г. Чаадаев, аудит рассматривается в качестве правовой науки [410,405,322, 409, 408].
Следует отметить, что вопросам теории аудита и истории его развития посвящены исследования С.М. Бычковой, A.B. Газаряна, Г.И. Козловой, Г.Б. Полисюк, Н.М. Сандуленко, Я.В. Соколова, Г.И. Сухачевой, К.Л. Угольникова, в которых, несмотря на богатую содержательность, аудит не рассматривается как культурно-исторический феномен.
Исследования таких отечественных экономистов, как М.А. Азарская, С.М. Бычкова, М.В. Мельник, O.A. Миронова, C.B. Панкова, В.И. Подольский, В.В. Скобара, Я.В. Соколов, В.П. Суйц, A.A. Терехов, А.Д. Шеремет, в сфере аудита позволяют в целом сформировать его концептуальную основу и выделить отдельные составные элементы.
Известна, например, концепция аудита, разработанная Е.М. Гутцайтом, которая включает 32 проблемы, характерные для современного этапа становления и развития аудиторской деятельности. Между тем, обозначив основные проблемы аудита, автор не всегда точно формулирует их сущность и взаимосвязанность. Именно это не позволяет рассмотреть аудит концептуально, как целостную экономико-правовую и социальную систему.
Формируя свою концепцию, O.A. Миронова рассматривает аудит как науку, что, на наш взгляд, сужает предметное поле аудита. В связи с этим остро встает проблема уточнения научного статуса аудита.
Главное предназначение концептуальных основ аудита заключается в определении принципов, категорий, критериев, на основании которых формируется целостная система стандартов аудита, содержание самого процесса аудита, методология и методы его функционирования. В связи с этим, по-нашему мнению, представляется важным определение и систематизация принципов аудита, являющихся основой его теоретических положений.
Традиционный подход к характеристике принципов аудита предполагает выделение только профессиональных и этических принципов.
A.M. Азарская выделяет три следующие группы принципов аудита: профессиональные базовые принципы аудита финансовой отчетности; разграничивающие собственно аудит и сопутствующие аудиту услуги; этические. Этого недостаточно для понимания и объяснения сущности аудита. Вместе с тем следует отметить методологические погрешности при определении принципов аудита, которые связаны с неопределенностью критериев их классификации и отсутствием среди них конституционных принципов и принципов, определяющих содержание сопутствующих аудиту услуг.
В научной литературе определены элементы системы аудита: аудит как область научных и специальных знаний, как область практической деятельности, как информационная система. На наш взгляд, наиболее важными являются научные исследования по уточнению каждого элемента системы аудита, в том числе информационного, установление их статуса, а также принципов их кооперации и дифференциации.
Среди наиболее значимых работ российских ученых, посвященных вопросам качества аудита, в том числе и внутреннего, внедрения стандартов аудита, необходимо отметить работы Л.Ф. Аксененко, Л.А.Головниной, Ю.А. Данилевского, Ф.В. Зайнетдинова, Т.В. Зыряновой, В.Б. Ивашкевича, Т.И. Кисилевич, C.B. Панковой, В.П. Суйца, А.Д. Шеремета и др.
Положения теории аудита, многочисленные подходы к методике и методологии его проведения рассматриваются в трудах российских ученых - М.А. Азарской, В.Д. Андреева, С.М. Бычковой, О.В. Голосова, Е.М. Гутцайта, Н.М. Заварихина, Ю.Ю. Кочинева, М.В. Мельник, O.A. Мироновой, В.И. Петровой, В.И. Подольского, Ю.В. Потехина, Я.В. Соколова, В.П. Суйца, В.В. Скобары, A.A. Терехова, A.A. Шапошникова, А. Д. Шеремета и других. Следует отметить, что с помощью методов не только познается объект аудита, но, что особенно важно, упорядочивается сам процесс его организации. Однако ряд актуальных вопросов аудиторской деятельности до сих пор мало изучен и остается вне поля научных изысканий.
За рамками исследования остается направление, связанное с разработкой четкой концепции развития аудита. Это уводит аудит от осуществления им такой и важнейшей функции, как прогностичность, которая способна определить тенденции развития аудита в условиях развития экономики России и ее пономасштабной включенности в мировую экономику.
Накопленный теоретический и практический опыт исследования проблем аудита в трудах вышеперечисленных экономистов, с одной стороны, и отсутствие комплексных исследований в этой области, с другой, предопределили актуальность темы данного исследования.
Наибольшее значение в теории аудита имеет понятие достоверности отчетности, основанной на существенности, понимаемой нами как критерий истинности аудита. Принцип существенности в аудите является своего рода фундаментом, гарантией для выражения профессионального мнения и применяется при решении многих задач [98]. С его помощью формируется логическая взаимосвязь между этапами аудита, объемом и содержанием аудиторских процедур, оценкой результатов собранных аудиторских доказательств и формой аудиторского заключения. По вопросу определения существенности высказываются самые разные точки зрения такими зарубежными и отечественными специалистами, как Р. Адаме, В.Д. Андреев, Э.А. Арене, Дж. К. Лоббек, В.И. Бондаренко, С.М. Бычкова, Д.Р. Кармайкл, М. Бенис, Дж. Робертсон, В.В. Скобара, В.Я. Соколов, A.A. Терехов и др.
Однако рекомендованные методики расчета уровня существенности и применяемые в большей части аудиторских фирм, имеют серьезные недостатки, анализу которых посвящены работы ряда специалистов в области теории и практики аудита (П.П. Баранов, Е.И. Балалова, Н.Д. Бровкина, Е.М. Ботвинник, Е.М. Гутцайг, О.В. Каурова, Д.С. Лутов, Е.А. Мизиковский, Ж.А. Морозова, Е. Б. Субботина, А. А. Шапошников и др.).
Главным недостатком названных методик является отсутствие в них связи с общей концепцией аудита, в основе которой лежат интересы пользователей отчетности. Кроме того, отсутствует логическое и эмпирическое обоснование набора экономических базовых показателей отчетности, а также долей, применяемых к данным показателям. Эти недостатки значительно снижают эффективность использования методик на практике, так как могут отрицательно сказаться на истинности аудита.
Проблема истинности аудита обретает важное теоретическое и прикладное значение. В научной литературе существуют разные варианты определений истинности и истины: в философии, логике, математике, юриспруденции (М. Андрющен-ко, О. Александров, Ф. Бэкон, Д. Дидро, И. Кант, К. Маркс, В. Ленин, Г. Левин, В. Лекторский, А. Прохоров, Б. Спиноза и др.). Истинность аудита не рассматривается в специальной экономической литературе. Нам представляется важным определение истинности в аудите как способа повышения его теоретической эффективности и практической (народно-хозяйственной) результативности.
Анализ научной литературы позволил нам зафиксировать, что дискуссионным является также вопрос об отнесении аудиторской деятельности исключительно к предпринимательской. По этому вопросу высказывают различные мнения такие специалисты, как В.К. Андреев, А.Н. Зевайкина, Е.М. Гутцайт, Р.В. Кожура, В.В. Нитецкий, А.Л. Руф, М. Ю. Тихомиров, С.Г. Чаадаев, A.A. Ябуганов и др.
Специфика формирования российского аудита в условиях жесткого государственного регулирования аудиторской деятельности отразилась на развитии нормативной базы и на методической основе многих проблемных вопросов развития не только практики, но и теории аудита.
Предстоящее перераспределение функций регулирования аудиторской деятельности между государственными органами управления и саморегулируемыми организациями, отсутствие дожной теоретической платформы для решения проблем, связанных с государственным и общественным регулированием аудиторской деятельности, еще раз подчеркивает важность рассматриваемых проблем теории и методики аудита в их логической взаимосвязи, что нашло свое отражение в работах Ю. Воропаева, М. Дмитриева, А. Крикунова, Д. Письменной, С. Преснякова, И. Сухарева, Э. Томачевой, А. Шеремета, И. Южанова и др.
Большинство теоретико-методологических и узкоспециальных проблем аудита связано с нерешенностью его правовых аспектов, в частности, специфики правового регулирования аудиторской деятельности, правового механизма реализации законодательства об аудите, вопросов императивных и диспозитивных норм в аудите, правовой оценки аудита и др.
Проблема правовой оценки не является новой для общественно-правовой науки. Оценочная проблематика получила свое развитие в философской науке в трудах Е.В. Боголюбова, Ю.Д. Гранина, М.В. Демина, О.Г. Дробницкого, JI.A. Зеленова, М.С. Когана, Б.А. Кислова, A.M. Коршунова, В.В. Мантатова, К.Н. Любутина, С.И. Попова, A.A. Ручки, O.E. Соколовой, В.П. Тугаринова, А .Я. Хапсирокова и др.
Безусловно, имеющиеся научные исследования по вопросам правовой оценки С.С. Алексеева, А.Н. Бабая, М.И. Бару, Н.В. Витрука, С.И. Вильнянского, Ю.А. Демидова, В.И. Зажицкого, В.Н. Кудрявцева, Т.В. Кашаниной, П.Е. Недбайло, П.М. Рабиновича, Е.В. Чвялевой, А.Ф. Черданцева, Л.Д. Чулюкина, Ф.Н. Фаткулина и др. раскрывают правовой категориальный аппарат, оставляя правовой потенциал аудита неисследованным в поной мере. Нами понимается важность и значение решения проблем правовой оценки аудита. Исследованию правовых проблем аудита в настоящей работе уделено особое внимание.
Таким образом, круг определенных нами проблем аудита и анализ путей их решения позволяет выйти на новый уровень теоретико-прикладного исследования в сфере аудита, что, в свою очередь, имеет большое народно-хозяйственное значение.
Актуальность поставленных проблем, их теоретическое, методологическое и практическое значение, наличие ряда нерешенных и дискуссионных вопросов определили выбор темы исследования, его цель и задачи, предмет и объект.
Целью исследования в данной работе является развитие методологии аудита, определение достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности и истинности аудита на основе комплексного системного подхода к изучению его сущности и роли в рыночной экономике, а также разработка стратегии институциональных преобразований аудита с учетом действующей в Российской Федерации нормативной и методической базы.
В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи исследования:
1) исследовать историко-правовые аспекты аудита как социокультурной системы, его эволюцию в зарубежных странах, в России, а также обосновать концепцию аудита как системного экономического, культурного и политико-правового явления;
2) рассмотреть аудит как системное экономико-правовое явление и определить основания взаимодействия его структурных элементов;
3) классифицировать принципы аудита, в том числе бухгатерской экспертизы, на основе определения их критериев;
4) систематизировать нормативно-правовую систему аудита и выявить ее проблемы и противоречия;
5) сформулировать институциональные проблемы аудита и на их базе обосновать теоретико-методологические основы совершенствования российского института ау-диторства;
6) определить специфику аудиторской ответственности;
7) рассмотреть предметное и функциональное поле аудита и обосновать правомерность отнесения аудиторской деятельности исключительно к предпринимательской;
8) обосновать теоретико-методологическое содержание базовых категорий аудита, в том числе, существенности, определить их сущность, логическую и иерархическую соподчиненность;
9) разработать инструментарий количественной оценки существенности как критерия истинности аудита, реализуемый с помощью компьютерных технологий.
Предметом исследования является методология аудита как системного экономико-институционального явления, существенность как критерий достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности и истинности аудита.
Объект исследования - аудиторская деятельность (на примере металургических предприятий и организаций обслуживающих производств Челябинской области), нормативно-правовая база аудита, публично-правовая и частно-правовая сфера аудиторской деятельности как проявление специфики общественных отношений в сфере аудита.
Теоретической и методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам бухгатерского учета, экономического анализа и аудита. В работе использованы нормативно-правовые акты, международные и отечественные стандарты аудита, положения по бухгатерскому учету, методические материалы.
Методология исследования. Диссертационное исследование осуществлено на основе общетеоретического (философского) метода, конкретно-прикладных методов, методов прогнозного анализа и специальных методов.
Примененные методы диалектической логики, посредством которых исследовались переходы от одной системы знаний к другой, явились эффективным средством познания аудита как социальной системы.
Философская методология, содержание которой составляют общие принципы познания и категориальный строй науки в целом, примененная в диссертационном исследовании, способствовала осуществлению анализа аудита как научного знания с точки зрения условий и границ его применения, адекватности объективной реальности, а также интерпретации результатов науки.
Примененные в диссертационном исследовании законы материалистической диалектики (превращение количества в качество, взаимное проникновение полярных противоположностей и превращение их друг в друга, развитие путем противоречия или отрицание отрицания) определили диалектические противоречия в самом объекте познания - аудите.
Примененный в диссертационном исследовании метод системного анализа способствовал выдвижению альтернативных вариантов решения проблемы, выявлению масштабов неопределенностей по каждому из вариантов и сопоставлению вариантов по тем или иным критериям эффективности.
Использованный при анализе статуса аудита как науки или формы научного знания метод структурно-функционального анализа позволил определить каждый его элемент с точки зрения определенного функционального назначения. Данный метод, непосредственно связанный с принципом историзма, культурного и социально-экономического детерминизма, позволил исследовать аудит как системное культурно-историческое явление.
В диссертационном исследовании использованы различные методы качественного и количественного изучения реальности: детерминистские и вероятностные.
Философские методы, имеющие общенаучный характер, использованы опосредованно другими, более конкретными методами с целью экономикохозяйственной конкретизации, сравнения, анализа и синтеза, идеализации, обобщения, восхождения от абстрактного к конкретному, индукции и дедукции.
Важнейшей особенностью современного состояния науки является ее принципиально новое предназначение - не просто отражать объективную реальность, но и проектировать ее в соответствии с определенными целями. Поэтому в диссертационном исследовании были использованы в поном объеме следующие математические методы: теория агоритмов, анализ, вычленение, теория выборочного метода, моделирование, классификация. Это способствовало повышению репрезентативности полученных в диссертационном исследовании результатов.
В современных научных исследованиях заметно превалирует нормативный элемент. Нормативное методологическое знание в форме предписаний и норм, в которых определяется содержание и последовательность определенных видов деятельности, примененное в данном диссертационном исследовании, обеспечило постановку проблем, как с содержательной, так и с формальной точки зрения. Использованный в диссертационном исследовании метод правового регулирования как институционального аспекта аудита, содержанием которого является упорядочение и установление элементов действительности, позволил установить границы регулируемых аудитом отношений, приемы и способы установления прав и обязанностей субъектов регулируемых экономико-правовых отношений, а также определить императивность и диспозитивность правовых норм и специфику юридической ответственности в сфере аудита.
Сказанное позволило получить завершенную структуру аудита как интегрального культурно-исторического, социально-экономического и правового явления.
Фактологическую и статистическую базу исследования составили официальные материалы Федеральной службы государственной статистики, нормативные документы и аналитические материалы Министерства финансов, публикации по проблемам аудита в научных изданиях, в Интернете, а также наши собственные аналитические разработки.
Области исследования диссертационной работы соответствуют следующим пунктам паспорта специальности 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика:
2.2 Базовые принципы проведения бухгатерской экспертизы.
2.1 Методология и технология аудита.
1.16 Анализ и прогнозирование финансового состояния организации.
Научная новизна диссертации, характеризующая вклад соискателя в разработку поставленных проблем, заключаются в следующем.
1. На основе исследования исторического, культурного, экономического и правового аспектов аудит идентифицирован как культурно-исторический и экономический феномен. В понятии культура фиксируется качественное своеобразие исторически конкретных форм жизнедеятельности на различных этапах общественного развития, представленных в системе социальных норм и институтов. Развитие рыночных отношений и потребность в достоверной экономической информации способствовали возникновению института аудиторства как социального института. В этой связи институт аудиторства оценивается как фактор творческого жизнеустройства, неиссякаемый источник общественных нововведений - феномен экономической культуры.
Появление и развитие аудита вызвано исторически определенным уровнем развития средств производства, экономических способностей и потребностей человека, выраженных в формах цивилизованного экономического поведения и эффективной экономической деятельности.
Аудит может эффективно существовать лишь в том случае, если аккумулирует в себе культурную и организационно-деятельностную форму диалога с хозяйствующими субъектами. Аудит как культурно-исторический феномен характеризуется с точки зрения особенностей сознания и поведения участников хозяйственной деятельности в конкретных формах и сферах общественной жизни.
Практическая значимость аудита как культурно-исторического и экономического феномена связана с постоянным нововведением, воспроизведением результатов хозяйственной деятельности с опорой на конкретную культурно-экономическую программу.
2. Рассмотрен аудит как системное экономико-правовое явление и определены основания взаимодействия его структурных элементов: принципы иерархии, субординации и кооперации. Система аудита представляется нам как объективная форма его существования, как средство определенности организации и объединения конкретных его элементов. Таким образом, система аудита не может быть представлена как простая совокупность его элементов. Взаимосвязь между ними обеспечивается за счет различных факторов, основанных на принципах иерархии, субординации, кооперации. Аудит как форма научного знания вместе с нормативно-законодательной базой и стандартами формирует его теоретико-правовые основы. Аудит как область практической деятельности основан на теоретико-правовой базе и входной информации и может выпонять методологическую функцию в случае несовпадения с теорией. Из теоретико-правовой и прикладной основ аудита вытекает его статус специфического информационного процесса.
Определенность системного содержания и оснований взаимодействия элементов аудита позволит идентифицировать его как своеобразную экономико-институциональную модель, призванную обозначить роль и значение каждого элемента системы в решении проблем качества, ответственности и доверия в отношении корпоративной отчетности на различных уровнях.
3. Определены принципы аудита, в том числе бухгатерской экспертизы, критерии их классификации. Критериями классификации принципов аудита, в том числе бухгатерской экспертизы, по нашему мнению, могут являться: юридическая сила нормативных актов (их иерархия) в сфере аудита; содержание аудиторской деятельности (содержательные или материальные принципы); способы реализации аудита (процедурные принципы).
Таким образом, принципы определяются конкретным назначением аудиторской деятельности, то есть теми целями, для достижения которых она осуществляется (материальные принципы); способами реализации аудиторской деятельности (процедурные принципы) и современным развитием аудита как культурно-исторического феномена (принципы сопутствующих аудиту услуг). Практическую ценность такой классификации можно усматривать в том, что содержание и способы функционирования не существуют друг без друга. Процедурные принципы (обеспечивающие способы действий аудиторов), тем не менее, имеют по отношению к материальным принципам отчетливо выраженный служебный характер. Принципы сопутствующих услуг продуцированы культурно-историческим развитием аудита.
Таким образом, в исследовании нами выделено 3 критерия классификации принципов, на основании которых мы можем выделить следующие группы: общеметодологические принципы (основ конституционного строя, конституционные), общеправовые, специальные (аудиторские), а также подразделить эти принципы на содержательные и процедурные. Классификация принципов аудита по выделенным нами критериям позволит четко разграничить содержательную деятельность аудита и способы ее реализации.
4. Систематизирована нормативно-правовая база аудита в России, выявлены ее противоречия (пробелы законодательства, конкуренция норм права и др.), устранение которых позволит усовершенствовать механизм нормативного регулирования аудиторской деятельности. В диссертации представлена и обобщена система нормативного регулирования аудиторской деятельности по следующим уровням регулирования: международный, государственный федеральный и региональный, уровень местного самоуправления, локального нормативного регулирования (аудиторских организаций) и корпоративного нормативного регулирования (профессионально-общественных организаций аудиторов). В диссертации выявлены противоречия, связанные с пробелами Конституции Российской Федерации, а также с отсутствием федеральных законов, регулирующих совместную компетенцию Российской Федерации и субъектов Российской Федерации в сфере аудита (в частности, по вопросу критериев обязательного аудита муниципальных унитарных предприятий).
Систематизация нормативного регулирования аудиторской деятельности России, определение иерархии законодательных и нормативных актов, степени их разработанности позволит определить реальный уровень его управленческого воздействия на общественные отношения в этой сфере. Устранение и решение выявленных в диссертации пробелов и проблем сделает механизм нормативного регулирования аудиторской деятельности действенным и структурированным.
5. Определены институциональные проблемы аудита, решение которых позволит оптимизировать процесс и результаты аудиторской деятельности. В условиях развития рыночных отношений решение вопросов оптимальной правовой формы соотношения государства и гражданского общества имеет важное значение для реализации интересов всех участников аудиторского процесса. В этой связи возникает такая проблема аудита, как его правовая оценка. В настоящее время не представляется возможным обойтись без оценочных понятий по причинам несовершенства юридической техники, наличия пробелов в научном знании.
Практическая значимость правовой оценки в аудите заключается в том, что она не конкретизирована законодательно; она уточняется в процессе правоприменения; она дает правоприменителю возможность свободного усмотрения, свободной оценки фактов, положения. В связи с правовой оценкой аудита возникает необходимость решения проблем диспозитивности и императивности норм права в сфере аудита. Представляется, что основу аудита дожны составлять императивные нормы, обладающие для всех субъектов права одинаковым значением. Реализация интересов государства возможна таким образом: государство определяет общие правовые и организационные начала аудита, реализуемые путем установления императивных норм (к примеру, критериев существенности), а гражданское общество устанавливает свои правила использования аудиторской информации, возможные на основе диспозитивных норм.
В диссертации определен правовой механизм реализации законодательства об аудите: охрана, защита, гарантированность и обеспечение.
6. Определена специфика аудиторской ответственности как особого вида юридической ответственности. Важным вопросом аудиторской деятельности является ответственность аудитора как субъекта профессиональной деятельности. Проявляется специфика аудиторской ответственности в том, что у нее во многом иное основание, чем у традиционных видов юридической ответственности: отсутствие правонарушения, превалирование моральных оснований, злоупотребления правом в сфере аудита или рекомендации аудитора, приведшие к убыткам организации или упущенной выгоде. В связи с объективно существующей раздвоенностью аудиторской деятельности (публично-правовых и частно-правовых ее начал) возникают особые основания аудиторской ответственности как специфичного вида юридической ответственности.
7. Рассмотрено предметное и функциональное поле аудиторской деятельности и обоснован вопрос неправомерности ее отнесения исключительно к предпринимательской. По нашему мнению, предметом аудита являются общественные отношения, которые связаны как с осуществлением специфичного вида финансового контроля - собственно аудита, оказанием широкого спектра сопутствующих аудиту услуг, так и с управлением экономическим и социальным развитием хозяйствующих субъектов, общества посредством использования аудиторской информации. Данные отношения, охватывающие разнообразные направления аудиторской деятельности, составляют ее многопредметное поле. Особенность общественных отношений в сфере аудита состоит в тесном переплетении в них публично-правовых и частноправовых интересов, в высокой доле экономико-финансовых параметров, которые используются при реализации управленческой функции хозяйствующих субъектов, государства, способных оказать влияние на состояние всей финансово-экономической системы государства и определить ее место в мировом хозяйстве.
Многопредметное поле аудита, его функции в широком и узком их значении, как например, социальная и юридическая не позволяют определять аудиторскую деятельность исключительно предпринимательской. Это сужает цели и задачи собственно аудита.
Определение статуса обязательного аудита как некоммерческой деятельности, целью которой является защита конституционных прав человека и установление на государственном уровне тарифов за его проведение, адекватно отражающих высокий интелектуальный уровень аудиторской профессии и уровень ответственности за выражение аудиторского мнения, позволит значительно повысить качество собственно аудита и избежать злоупотребления правом.
8. Разработана концепция существенности как критерия достоверности отчетности и истинности аудита. Существенность в аудите проявляется в фиксации того, что позволяет пользователю изменить решение. Таким образом, существенность понимается нами как основание истинности аудита, позволяющее дать достоверную оценку отчетности в целом, показателю отчетности, его статье при разной его ценности для пользователей. Истинность аудита определяется как объективация существенности посредством специальных познавательных и эмпирических методов исследования, а также определения его императивных характеристик.
Существенное искажение данных отчетности определяется посредством влияния на выводы пользователей, исходя из таких важнейших критериев и характеристик, как несоответствие нормативу финансовых показателей; несоответствие ожидаемой прибыли, значению альтернативных показателей предприятий-конкурентов; изменение динамики данных отчетности.
Императивный подход к существенности позволит исключить влияние субъективных факторов на результаты аудита и обеспечит его истинность.
9. Предложены экономико-математический инструментарий определения границ существенности искажений бухгатерской (финансовой) отчетности для оценки ее достоверности, компьютерная программа для его реализации. Инструментарий предусматривает построение моделей существенных показателей и характеризуется следующими параметрами:
- ввод финансовых или экономических факторов сравниваемых предприятий;
- построение математических моделей существенных показателей;
- определение критерия существенности показателей;
- определение величины допустимых (существенных) искажений введенных финансовых или экономических факторов.
Инструментарий определения границ существенности искажений бухгатерской (финансовой) отчетности основан на системно-ситуационном и императивном подходах в соответствии с интересами пользователей отчетности.
Предложенный инструментарий позволит эффективно реализовать в аудите концепцию существенности, применение которой признано методологической основой аудита как в отечественной, так и мировой практике.
Практическая значимость работы заключается в том, что ее положения ориентированы на широкий круг специалистов в области аудита, а также пользователей аудиторских услуг. Предложенные теоретико-методологические подходы могут быть использованы для разработки аудиторских стандартов по существенности как на федеральном уровне, так и на других уровнях в целях обеспечения реализации государственных и общественных функций аудита, имеющих народнохозяйственное значение. Материалы диссертационного исследования также могут быть использованы в процессе преподавания ряда экономических и правовых дисциплин в системе подготовки и повышения квалификации.
Апробация. Разработки автора активно используются в практической деятельности аудиторских фирм Челябинска и Челябинской области: ООО АФИНА, ООО Аудит-Стандарт, ООО Аудиторская фирма Советник, ООО Эксперт-Аудит, ООО Авуар, - а также в ООО Аудиторская фирма ПАВИР г. Санкт-Петербурга.
Результаты диссертационного исследования применяются в процессе преподавания учебных курсов Аудит, Бухгатерский финансовый учет, Бухгатерская (финансовая) отчетность, Анализ финансовой отчетности, Финансы предприятия, Предпринимательское право, Налоговое право, Аудит эффективности, Экологический аудит, Экономика общественного сектора в ЮжноУральском государственном университете, Челябинском государственном университете и Челябинском государственном педагогическом университете.
Основные положения и выводы работы докладывались на международных, всероссийских и региональных научных конференциях - таких, как международная научно-практическая конференции Актуальные проблемы противодействия организации экономической преступности и коррупции (г. Челябинск, 2006г.), IV международная научно-практическая конференция Проблемы устойчивого развития городов (г. Миасс, 2007г.), международная научная конференция Экономика стран и менеджмент организаций в условиях глобализации (г. Екатеринбург, 2007г.), VI Международная конференция Новые тенденции в экономике и управлении организацией (г. Екатеринбург, 2007г.), XVII республиканская научно-практическая конференция Россия на пути реформ: XXI век - камо грядеши (г.Челябинск, 2000г.), научно-практическая конференция Проблемы совершенствования и развития экономических отношений в переходной экономике (г. Челябинск, 2000.), научно-практическая конференция Актуальные проблемы экономики и законодательства России (Челябинск, 2000г.), научно-практическая конференция Проблемы развития институциональных форм в Российской экономике (г.Челябинск, 2007г.), научно-практическая конференция Инновационные резервы повышения конкурентоспособности товаров и услуг (Челябинск, 2008г.).
По теме диссертации опубликовано 46 работ, включая 3 монографии общим объемом более 50, 1 печатных листов, в том числе, в изданиях из перечня ВАК-16 публикаций общим объемом 7,7 пл., из них авторских - 5,65 пл.
Структура диссертации: диссертация состоит из 2-х томов; том I - введение, 5 глав, заключение, библиографический список, 342с., рисунков 13, таблиц 16; том II - приложения (112с.), рисунков 30, таблиц 22.
ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ
Во введении дана общая характеристика работы, обоснована актуальность темы, сформулированы цель, задачи, объект и предмет исследования, проанализирована степень разработанности проблемы, определены методологическая база и практическая значимость, представлены результаты апробации основных положений диссертации.
В первой главе Аудит: сущность, структура, принципы и специфика функционирования разработана периодизация аудита как культурно-исторического феномена с учетом целей, методов аудита и его особенностей. Аудит в качестве культурно-исторического феномена рассмотрен как исторически определенный уровень развития средств производства и экономических способностей и потребностей человека, выраженный в формах цивилизованного экономического поведения и эффективной экономической деятельности. В главе проанализированы сущность и концепция аудита, вопрос о статусе аудита как формы научного знания. Аудит рассмотрен как системное экономико-институциональное явление, уточнены понятия лаудит и лаудиторская деятельность, определены и классифицированы его принципы по различным критериям и основаниям, а также произведен анализ функций аудита в современной мировой и экономической теории и практике.
Во второй главе Институциональные проблемы аудита в Российской Федерации и пути их решения осуществлена постановка институциональных проблем, выявлена роль аудита в системе финансового контроля государства и общества, определена специфика нормативного регулирования и механизм реализации законодательства об аудите в Российской Федерации, выявлены их противоречия, рассмотрены вопросы императивности и диспозитивности норм в аудите, обоснована неправомерность отнесения аудиторской деятельности исключительно к предпринимательской, проанализирована аудиторская ответственность как специфичный вид юридической ответственности и определена проблема ее реализации.
В третьей главе Бухгатерская отчетность как объект аудита: теоретико-прикладной аспект рассмотрена бухгатерская (финансовая) отчетность как связующее звено между организацией и другими субъектами рынка, систематизирована классификация пользователей бухгатерской (финансовой) отчетности по различным критериям и основаниям, уточнены понятия бухгатерская и финансовая отчетности. В данной главе аудит определен как средство эффективного контроля за соблюдением принципов бухгатерского учета и отчетности, рассмотрены международные стандарты учета как основа обеспечения качества информации в бухгатерской (финансовой) отчетности.
В четвертой главе Методологические проблемы определения достоверности отчетности как центрального звена аудита рассмотрены категориальные формы организации аудита как научного знания и проанализирована существенность как его определяющая категория, являющаяся критерием достоверности отчетности, произведена оценка состояния нормативного регулирования существенности в аудите в Российской Федерации и определены способы ее совершенствования, проведен также теоретический анализ истинности аудита.
В пятой главе Инструментарий оценки достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности и определение границ существенности ее искажений предложен экономико-математический инструментарий определения существенности искажений данных отчетности при выборе в качестве существенных показателей экономической рентабельности и коэффициента текущей ликвидности, разработан инструментарий определения нормативов финансовых показателей.
Инструментарий определения существенности искажений данных бухгатерской (финансовой) отчетности характеризуется следующими параметрами:
- ввод финансовых или экономических факторов сравниваемых предприятий;
- построение регрессионных моделей существенных показателей;
- определение критерия существенности показателей;
- определение величины допустимых (существенных) искажений введенных финансовых или экономических факторов.
Инструментарий определения нормативов финансовых показателей характеризуется следующими параметрами:
- ввод финансовых или экономических факторов предприятий;
- построение дискриминантной функции;
- определение границ вероятности банкротства предприятий.
В заключении изложены основные выводы и предложения, являющиеся результатом проведенного исследования.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Ким, Наталья Васильевна
1. Предложенный инструментарий определения границ существенности базируется на системно-ситуационном и критериальном (императивном) подходах на основе интересов пользователей и учитывает многовариантный характер ситуаций.
2. Инструментарий определения существенности выявленных искажений статей или показателей отчетности, влияющих на ее достоверность, основан на критериальном (императивном) подходе, исходя из интересов пользователей (в предложенном исследовании - инвесторов, кредиторов, в том числе и потенциальных).
3. Инструментарий основан на последовательном применении концепции аудита, существенности, достоверности информации и имеет своей целью решение проблем снижения информационного риска при принятии экономических и управленческих решений пользователями отчетности.
4. Трудоемкость процедуры определения существенности на этапе планирования, а затем уточнения на стадии завершения аудита может быть значительно снижена путем автоматизации процесса, а в будущем решена в формате XBRL.
5. Предложенный инструментарий определения существенности искажений [способы, агоритмы) и реализующие их компьютерные программы позволяют формировать информационную базу и производить мониторинг, направленный на поиск путей, направленных на выбор правильных решений различными группами пользователей финансовой (бухгатерской) отчетности.
6. Полученные результаты исследований и их обобщение позволили расширить представление о возможности влияния искажений данных финансовой (бухгатерской) отчетности на принятие управленческих и экономических решений ее пользователями.
7. Предложенный инструментарий определения существенности искажений данных бухгатерской (финансовой) отчетности, критерии оценки существенности, которые способны оказать влияние на принимаемые потенциальными пользователями бухгатерской (финансовой) отчетности - инвесторами, собственниками ре-иения, а также на форму аудиторского заключения, позволят защитить интересы всех пользователей бухгатерской (финансовой) отчетности и обеспечить истинность результатов аудиторской деятельности что, естественно, объективно предопределит эффективность экономической системы государства.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В современной экономике, для которой характерны стремительное изменение, сложность, неопределенность основных факторов, воздействующих на хозяйствующие субъекты, эффективность деятельности во многом зависит от способности принимать правильные экономические решения на основе достоверной информации.
В рамках традиционной модели корпоративной отчетности непрерывно идут споры о том, какую реальную роль с точки зрения достоверности играют аудиторы и какой эта роль дожна быть в условиях быстро изменяющейся экономической, поли-гической и социальной жизни страны. Различия во взглядах на уровень гарантий, который дожно давать аудиторское заключение, можно представить как разрыв ожиданий его пользователей. В течение многих лет предпринимаются попытки показать общественности, какова же реальная, четко очерченная законодательством роль аудиторов. Перспективы аудита ограничены не только устаревшими законами, колизиями в праве, дублированием, правовым вакуумом, но и жесткостью всей законодательной системы, ее негибкостью, что, в конечном счете, тормозит появление нововведений в корпоративной отчетности и вызывает нежелание аудиторов расширять свои обязанности, поскольку это связано с повышением ответственности и риска.
Эффективность принимаемых управленческих и экономических решений тре-оует удовлетворения потребности рынка в аудиторском заключении, которое свидетельствует о состоянии здоровья бизнеса. Хотя аудиторские заключения не могут 5ыть ни инвестиционными рекомендациями, ни средством предотвращения банкротств, однако они впоне могут стать полезными, если их распространить на информацию, позволяющую оценивать состояние здоровья бизнеса.
При рассмотрении вопроса о расширении ответственности аудиторские фирмы дожны помнить, что их заключение служит интересам инвесторов и других заинтересованных сторон. В будущем независимые аудиторы дожны будут сконцентрироваться на том, чтобы представлять инвесторам и другим заинтересованным сторонам гарантии по значительно более широкому кругу информации.
Реальную роль в рамках достоверности информации играют аудиторы, и эта роль в условиях быстро изменяющейся экономической, политической и социальной жизни страны дожна быть адаптирована к современным реалиям с использованием культурно-исторического наследия.
Развитие рыночных отношений и потребность в достоверной экономической информации способствовали возникновению института аудиторства как социального института. В этой связи институт аудиторства оценивается как фактор творческого жизнеустройства, неиссякаемый источник общественных нововведений - феномен экономической культуры.
Аудит раскрывается как многогранный экономический институт только в кон-гексте его культурно-исторического анализа. В связи с этим аудит следует рассматривать как социоэкономический элемент культуры, который может эффективно существовать лишь в том случае, если аккумулирует в себе культурную и организаци-энно-деятельностную форму диалога с хозяйствующими субъектами.
Аудит имеет свой культурно-исторический компонент, который рассматривается нами в качестве постоянно воспроизводимых результатов хозяйственной деятельности с опорой на конкретную культурно-экономическую программу, каковой, к примеру, в современных условиях дожна стать трехуровневая модель корпоративной отчетности, которая дожна обеспечить прозрачность отчетности и сокра-гить разрыв ожиданий пользователей.
Таким образом, аудит определяется как системное экономическое, культурное и политико-правовое явление, в основе которого лежат уровень развития средств производства, уровень и структура потребностей общества, культурные образцы хозяйственных представлений и поведения, нормы и образы социального взаимодействия хозяйственных субъектов, способы воспроизведения и трансляции этих образов, организационные формы существования хозяйственной культуры.
В связи с этим следует определиться с миссией и функциями аудита. Миссия аудита заключается в придании уверенности пользователям в достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности путем объективной и независимой оценки информации о деятельности и жизнеспособности аудируемого лица.
Функции аудита в широком смысле - экономическая, политическая, социальная, юридическая, культурно-историческая и в узком смысле - информационнорегулирующая, прогнозная представляют собой единство публично-правовых и частно-правовых начал аудита.
Определение аудита как культурно-исторического и экономического феномена создаст предпосыки для формирования эффективной экономической модели, реализация которой на определенном уровне даст возможность достичь наивысших экономических результатов.
Четкость методологического подхода при определении статуса науки строится на двух взаимосвязанных элементах: специфичных предмете и методе. В отсутствии четко определяемого предмета аудита, на наш взгляд, его целесообразно определять как научное знание, являющееся результатом научного исследования, то есть такого исследования, которое опирается, главным образом, на междисциплинарную методологию. Определенность научного статуса аудита позволит проследить его взаимосвязи с математическими, культурологическими, правовыми и иными научными направлениями и эффективно использовать разработки других наук и научных знаний для оптимизации аудита в целом, для понимания его системного характера.
Система аудита представляется нам как объективная форма его существования, как средство определенности организации и объединения конкретных его элементов. Система аудита является дифференцированной, основанной на определенных принципах и концепции аудита. Аудит как форма специального и научного знания отражает прежде всего систему научных теорий, принципов, методов, объясняющих исследуемую область общественных отношений и вместе с нормативно-законодательной базой и стандартами аудита формирует его теоретико-правовые основы. Аудит как область практической деятельности основан на теоретико-правовой базе и входной информации и может выпонять методологическую функцию в случае несовпадения с теорией, то есть являться началом в исследовательской деятельности. Из теоретико-правовой и прикладной основ аудита вытекает его ста-гус как специфического информационного процесса - межкультурной коммуникации для повышения максимальной меры освоения расширяющихся условий экономического существования.
Определенность системного содержания и оснований взаимодействия элементов аудита позволит идентифицировать аудит как своеобразную экономико-институциональную модель, призванную определить роль и значение каждого элемента системы в решении проблем ответственности и доверия в отношении корпоративной отчетности на различных уровнях.
Таким образом, понятие лаудит значительно шире понятия лаудиторская деятельность. Под аудитом следует понимать целостное системное экономико-институциональное, политико-правовое и культурно-историческое явление, представленное тремя элементами (сферами): форма научного знания, область практической деятельности, информационный процесс и основанное на принципах иерархии, дифференциации и кооперации. Под аудиторской деятельностью понимается практическая сфера аудита - проведение собственно аудита и оказание сопутствующих аудиту услуг.
Широкий подход к осмыслению принципов аудита, в том числе бухгатерской экспертизы, позволил в диссертационном исследовании выделить 3 критерия классификации принципов, на основании которых можно выделить принципы основ конституционного строя, конституционные, правовые, а также подразделить их на содержательные и процедурные.
Значение принципа разграничения ответственности заключается в том, что аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности. Ответственность за подготовку и представление бухгатерской (финансовой) отчетности несет руководство аудируемого лица. Аудит бухгатерской (финансовой) отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от такой ответственности. Ответственность за использование информации, содержащейся в аудиторском заключении, и принятие решений несет непосредственно пользователь бухгатерской (финансовой) отчетности.
На основе перечня сопутствующих услуг в исследовании выделены содержательные принципы сопутствующих услуг, к которым отнесены принципы прогноз-ности, мониторинга, оптимальности, рациональности, представительства.
Классификация принципов аудита, в том числе бухгатерской экспертизы, по выделенным в диссертации критериям позволит четко разграничить содержательную деятельность аудита и способы ее реализации. Это в свою очередь, будет способствовать более четкому определению категориального статуса аудита и поможет избежать разного токования категорий в правоприменительной практике. Очевидно, при углубленных исследованиях в этой области научный аппарат аудита в категориальном плане будет уточняться и обогащаться, что обусловлено необходимостью переориентации в современных условиях на новую философию аудита, являющегося составной частью экономической культуры.
Методологическое значение любого экономического института и его институционального опосредования играет важную роль в сфере любого научного знания, в гом числе и аудита. С нашей точки зрения, понятие линститут в сфере аудита понимается широко: не только как обособленная группа правовых норм, регулирующих экономические отношения, но и сами отношения, регулируемые этими нормами.
В условиях развития рыночных отношений появилась острая необходимость найти оптимальную правовую форму соотношения государства и гражданского общества в целях реализации интересов всех участников аудиторского процесса.
Развитие рыночных отношений в России настойчиво вытесняет аудит из сферы государственного регулирования в сферу жизнедеятельности гражданского общества. Сближение нормативной самоорганизации общества с публичной сферой государства сделает аудит более открытым и прозрачным и будет способствовать в дальнейшем более эффективному взаимодействию гражданского общества и государства в сфере экономических отношений.
Нормативное регулирование аудиторской деятельности по уровням регулирования включает международный уровень, уровни государственного регулирования, уровень органов местного самоуправления и подсистему профессионально-общественных организаций аудиторов. Эффективному взаимодействию этих уровней объективно препятствуют пробелы законодательства в сфере аудита и конкурентность норм права.
Систематизация нормативного регулирования аудиторской деятельности России, определение иерархии законодательных и нормативных актов, степени их разработанности, выявление в них пробелов позволяет определить реальный уровень его управленческого воздействия на общественные отношения на различных уровнях.
В настоящее время нельзя обойтись без оценочных понятий по причинам несовершенства юридической техники, наличия пробелов в научном знании.
Правовая оценка - важнейший аспект аудита, представляющий собой специфический, познавательный, с элементами практических действий процесс по активному отражению, осмыслению и фиксации общественной значимости объектов на языке правовых определений с соблюдением как норм материального и процессуального права, так и с применением научных понятий, специальных знаний, практических навыков и опыта.
В целом можно заключить, что роль правовой оценки в современном аудите гакова: 1) она не конкретизирована законодателем, 2) она уточняется в процессе правоприменения, 3) она дает правоприменителю возможность свободного усмотрения, свободной оценки факторов.
Таким образом, аудитор, применяя оценочные понятия, предоставляет пользователям с учетом особенностей той или иной ситуации оценить фактическую обстановку, мнение о которой уже выражено аудитором.
Важнейшая институциональная проблема аудита - диспозитивность и императивность норм права в его сфере. Это результат объективного положения аудируемой отчетности, в которой сосредоточены публично-правовые и частноправовые начала, отражающие интересы правового государства и гражданского общества. Представляется, что основу аудита дожны составлять императивные нормы, устанавливаемые государством и обладающие для всех субъектов права одинаковым значением. Реализация аудита в сфере гражданского общества связана, в основном, с диспозитивными нормами, предопределяющими свободу выбора пользователями аудиторской информации в принятии экономических решений.
Понятие аудита значительно шире таких понятий, как ревизия и контроль поскольку аудит обеспечивает не только проверку достоверности финансовых показателей, но и разработку предложений по оптимизации налогообложения, рационализации расходов и увеличения прибыли.
Специфика аудиторской деятельности как вида финансового контроля заключается в том, что с одной стороны, аудит выпоняет особую функцию финансов -укрепление финансовой дисциплины в интересах казны, а с другой - функцию защиты частных интересов собственников и других субъектов рынка.
Определение аудиторской деятельности как предпринимательской сужает цепи и задачи аудита. Определение статуса обязательного аудита, имеющего широкое функциональное поле, как некоммерческой деятельности целью которой является защита конституционных прав человека, и установление на государственном уровне тарифов за обязательный аудит, адекватно отражающих высокий интелектуальный уровень аудиторской профессии и повышенный уровень ответственности за выражение аудиторского мнения, позволит значительно повысить качество собственно аудита и избежать злоупотребления правом.
Упомянутые в ст.2 Конституции РФ слова признание и соблюдение, выпоняют охранительную функцию. Такую же функцию выпоняет и закон Об аудиторской деятельности, предусматривая обязательный аудит для отдельных организаций. Таким образом, охрана прав пользователей на достоверную информацию является своего рода обеспечителем прав и свобод хозяйствующих субъектов.
Защита предполагает принудительный способ осуществления права, а именно: обязательный аудит, предусмотренный законодательно, а также возможность предъявления финансовых санкций либо компетентными органами, либо самостоятельно пользователем в целях восстановления нарушенного права, которые требуют соответствующего нормативного регулирования в Российской Федерации.
Анализ реализации механизма правового регулирования в сфере аудита позволяет, с одной стороны, выявить реальный уровень его управленческого воздействия на общественные отношения, а с другой - определить ряд проблем, решение которых сделает этот механизм не только четко структурированным, но и универсально действующим.
Важным аспектом аудиторской деятельности является ответственность аудитора как субъекта профессиональной деятельности. Специфика аудиторской ответственности проявляется в том, что у нее во многом иное основание, чем у традиционных видов юридической ответственности - не с конкретным правонарушением. В частно-правовой сфере аудиторская ответственность может иметь и чисто моральные основания, которые возникают, к примеру, в связи со злоупотреблением правом (покупка мнения или черный аудит). В связи с такой объективно существующей раздвоенностью аудиторской деятельности (публично-правовых и частноправовых ее начал) возникают особые основания аудиторской ответственности как специфичного вида юридической ответственности.
Таким образом, системность аудита, основанная на взаимодействии его пуб-иично-правовой и частно-правовой сфер, позволяет гармонизировать экономические интересы государства и гражданского общества и конкретизируется в его институ-гах: императивности и диспозитивности, аудиторской ответственности, правовой оценке, механизме реализации законодательства об аудите.
Институциональные аспекты аудита проявляются в его информационных и социально-правовых параметрах, позволяющих завершить исследование аудита как целостного системного явления, характеризующегося не только наличием связей и отношений между образующими его элементами, но и неразрывным единством с окружающей информационной, социальной и правовой средой во взаимодействии с которой, аудит проявляет свою целостность.
Определение институциональных проблем аудита и их решение позволит оп-гимизировать процесс и результаты аудиторской деятельности.
Как уже отмечено, российская государственная власть дожна выступить гарантом такой ценности общества, как право граждан на достоверную информацию, которая является объектом как публично-правовых отношений (и это имеет прямое отношение к бухгатерской отчетности), так и объектом частно-правовых отношений (право на личную, семейную и коммерческую тайну).
Для обеспечения достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности, необходимо проинформировать пользователей о принципах, которые были положены в основу при идентификации фактов хозяйственной деятельности.
Соблюдение принципов, регулирующих учет и отчетность, содержащихся в отечественных положениях (ПБУ), и принципов МСФО - принципов составления отчетности по международным стандартам - является одной из задач аудитора при определении достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности.
На современном этапе развития отсутствует официальное (на уровне норма-гивных актов) деление бухгатерского учета на финансовый и управленческий, а эухгатерская отчетность как завершающий этап учетного процесса предназначена прежде всего для пользователей-инвесторов, в перспективе расширяется также формат ее информативности, то можно согласиться с отождествлением терминов бухгатерская и финансовая отчетность.
Одной из основных задач реформы бухгатерского учета является формирование системы стандартов учета и отчетности, обеспечивающей полезной информацией пользователей.
Переход на МСФО и составление аудиторских заключений по результатам работы российских компаний в соответствии с МСФО является необходимым шагом с целью формирования доверия зарубежных инвесторов к российским хозяйствующим субъектам.
Существенность - наиболее значимая категория, без которой невозможно объяснить саму сущность аудита. Понятие существенности и в аудите, и бухгатерском учете является признаком сущности, свойством информации оказывать влияние на изменение решений пользователями.
Таким образом, существенность как свойство информации (признак, качество) не может иметь качественную характеристику.
В соответствии с концепцией аудита и концепцией существенности критерий существенности дожен быть основан на интересах пользователей, на их возможностях изменять управленческие решения при определенных свойствах или признаках информации, которые интегрируются в самой существенности.
Существенность связана с понятием достоверности, но отождествлять эти понятия не следует. Достоверность для целей аудита - это такая степень точности данных финансовой (бухгатерской) отчетности, позволяющая пользователям на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц, принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.
Таким образом, существенность - это критерий истинности аудита,, который наделяется единством качественных и количественных характеристик объекта и обладает устойчивой качественной определенностью, не позволяющей количественным изменениям разрушить содержание самого объекта.
Существенность понимается нами как основание истинности аудита, позволяющее дать достоверную оценку отчетности в целом, а также показателю отчетности и его статье при разной его ценности для пользователей.
Критериальный (императивный) подход к принципу существенности позволит исключить влияние субъективных факторов на результаты аудита и обеспечит истинность аудита. Истина в аудите - это особый предмет познания интересов пользователей, значимости для них всей конкретной информации, содержащейся в отчетности, критериев оценок ее достоверности, позволяющих правильно делать выводы и принимать верные управленческие решения.
Истинность аудита определяется как объективация его существенности посредством специальных познавательных и эмпирических методов исследования и определения его императивных характеристик, которые, на наш взгляд, таковы: конкретный набор существенных показателей или статей отчетности для каждой группы пользователей;
- единый формализованный метод определения критерия существенности по каждому из показателей или статье отчетности, что может оказать существенное влияние на изменение решений пользователями.
Существенное искажение данных отчетности определяется посредством влияния на выводы пользователей, исходя из таких важнейших критериев и характеристик, как несоответствие нормативу показателей, несоответствие ожидаемой прибыли значению альтернативных показателей предприятий-конкурентов, изменение динамики показателей бухгатерской отчетности.
Следовательно, существенность, как критерий достоверности отчетности и истинности аудита дожна быть закреплена в нормах, которые дожны найти свое непосредственное отражение в федеральном стандарте. Это дожна быть рациональная юридическая конструкция, в основе которой - эффективность правовых построений на основе разграничения интересов различных пользователей результатами аудита.
Таким образом, анализ категорий аудита как формы научного знания, позволил определить существенность не только как его центральную категорию, но и как критерий истинности аудита, в основе которой лежат его константные элементы и методы, что обеспечит реализацию принципа императивности в аудите.
В диссертации предложен экономико-математический инструментарий определения нормативов финансовых показателей, который характеризуется следующими параметрами: ввод финансовых или экономических факторов предприятий; построение дискриминантной функции Ъ\
У определение погрешности дискриминантного анализа; распределения плотности вероятности значения Ъ\ определение среднего значения Ъ при крайних финансовых состояниях; определение границ вероятности банкротства предприятий.
Полученная модель определения нормативов финансовых показателей (индекса Т) свидетельствует о том, что для оценки неплатежеспособности и неудовлетворительной структуры баланса значения КООС и КТЛ не могут быть четко обозначенными, более того, необходимо введение диапазонных нормативных значений с учетом специфики каждого региона страны и отрасли национальной экономики.
Итогом диссертационного исследования является предложенная методика определения границ существенности искажений данных бухгатерской (финансовой) отчетности для ее применения в федеральном стандарте аудита, с использованием инструментария, основанного на последовательном применении концепции аудита, существенности, достоверности информации и имеет своей целью решение проблемы снижения информационного риска при принятии экономических и управленческих решений пользователями отчетности.
Предложенные модели существенных показателей (Эр. и KTJI) и их использование для определения существенности искажений данных бухгатерской (финансовой) отчетности характеризуется следующими параметрами: ввод финансовых или экономических факторов сравниваемых предприятий; построение регрессионных моделей существенных показателей; определение критерия существенности показателей; определение величины допустимых (существенных) искажений введенных финансовых или экономических факторов.
Инструментарий определения границ существенности выявленных искажений статей или показателей отчетности, влияющих на ее достоверность, базируется на системно-ситуационном и критериальном (императивном) подходе и учитывает многовариантный характер ситуаций; основан на интересах пользователей отчетности (в предложенном исследовании - инвестора, кредитора, в том числе и потенциальных).
Инструментарий основан на последовательном применении концепции ауди-га, существенности, достоверности информации и имеет своей целью решение проблемы снижения информационного риска при принятии экономических и управленческих решений пользователями отчетности.
Трудоемкость определения существенности может быть значительно снижена путем автоматизации этого процесса, а в будущем - использованием формата XBRL.
Предложенный инструментарий определения существенности искажений способы, агоритмы) и реализующие их компьютерные программы позволяют формировать информационную базу и производить мониторинг, направленный на поиск путей, направленных на выбор правильных решений различными группами пользователей бухгатерской (финансовой) отчетности.
Полученные результаты исследований и их обобщение позволяют расширить представление о возможности влияния искажений данных бухгатерской (финансовой) отчетности на принятие управленческих и экономических решений ее пользователями - инвесторами, собственниками, кредиторами, а также на форму аудиторского заключения, а также защитить интересы всех пользователей бухгатерской (финансовой) отчетности и обеспечить истинность результатов аудиторской деятельности что, естественно, объективно предопределит эффективность экономической системы государства.
С момента краха Enron прошло 14 лет. В настоящее время утвердилась необходимость трехуровневой модели обеспечения прозрачности корпоративной отчетности. Реальное соблюдение аудиторскими фирмами принципов наивысшего профессионального мастерства, этики и независимости, а также независимые аналитические исследования дожны привести к эффективному распределению капитала по всему миру. Такое будущее впоне реально. От прозрачности и достоверности отчетности зависит доверие общества к власти, политической системе государства, что, в свою очередь, будет способствовать укреплению экономических основ гражданского общества.
Определенность статуса аудита, как связующего звена между государством и гражданским обществом, его институциональных характеристик, системного содержания и предметной определенности позволит идентифицировать аудит как своеобразную экономико-институциональную модель, логико-математический инструментарий которой позволит определить истинность аудита и явится предпосыкой для создания важнейшего стандарта аудита.
Доводы в пользу стандарта довольно просты. Инвесторам и другим заинтересованным сторонам для принятия обоснованных решений относительно той или иной компании необходимо действительно релевантная информация - данные дожны быть реально сопоставимыми, методы определения показателей и их измерения дожны быть общепринятыми. А если речь идет о лобщепринятом, то решение одно - стандарты.
Стандарт дожен решить вопросы ответственности и доверия в отношении корпоративной отчетности, ведь по некоторым оценкам стоимость непрозрачности и низкого уровня корпоративной отчетности обходится российским компаниям примерно в 100 мрд. доларов нереализованной рыночной стоимости [177].
Прозрачность необходима всем: инвесторам и кредиторам, потребителям и поставщикам, наемным работникам и различным неправительственным организациям. Обоснованность решений всех заинтересованных сторон небезразлична инвесторам, поскольку оказывает воздействие на котировки акций.
У руководителей компаний и советов директоров есть свой интерес в повышении прозрачности. Они видят в большей открытости выгоду для своих компаний, заключающуюся в привлечении еще больших догосрочных инвестиций, в облегчении доступа к новому и дешевому капиталу, в укреплении доверия к руководству, в усилении его ответственности, что, в конечном счете, позволит повысить курс акций. Очевидно, что более высокие курсы акций выгодны для акционеров, если их цена является результатом повышения реальной стоимости, а не манипулирования отчетными показателями. Когда создается реальная стоимость, размер рынков и их пиквидность устойчиво возрастают, а в результате более богатыми становятся не голько акционеры, но и общество в целом.
Диссертация: библиография по экономике, доктор экономических наук , Ким, Наталья Васильевна, Б.м.
1. Временная методика определения размера ущерба (убытков), причиненного нарушениями хозяйственных договоров Текст. // Бюлетень нормативных актов министерств и ведомств СССР. - 1991. - №8.
2. Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации. Приложение к Указу Президента РФ от 22.12.93 г. № 2263 // Российская газета. -1993.-№239.
3. Гражданский кодекс Российской Федерации Текст. : офиц. текст по сост. на 15 февраля 2000 года с изм. и доп. согласно ФЗ № 213 от 17 дек. 1999 года : Ч. 1-2 > Ассоц. авт. и изд. Тандем. М.: Экмос, 2000. - 228с.
4. Гражданский кодекс Российской Федерации с изм. и доп. согласно ФЗ № 146 от 26 нояб. 2001 года Текст. : Ч. 3 / Российская газета. 2001. - 233.
5. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30. 12.2001 №195-ФЗ Текст. // Российская газета. 2001. - № 256.
6. Конституция Российской Федерации от 12 декабря 1993 г. Текст. // Российская газета. 1993. - № 237.
7. Концепция бухгатерского учета в рыночной экономике России Текст. // Финансовая газета. 1998. - № 1.
8. Концепция развития бухгатерского учета и отчетности в Российской Федерации Текст. // Бухгатерский учет. 2004. - № 16.
9. Методические указания по оценке финансового состояния предприятий Текст. // Экономика и жизнь. 1994. - № 44.
10. Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации. Постановление Правительства РФ от 06.05.94 г. № 482 // Российская газета. 1994. - № 94.
11. Основы законодательства Российской Федерации о нотариате. // Российская газета. 1993. - № 49.
12. Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности (утв. Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ) Текст. // Аудиторские ведомости. 1997. - № 6.
13. Письмо Минфина РФ от 03.04.2002. № 16-00-16/51 О включении в бухгатерскую отчетность допонительных показателей, характеризующих финансовые вложения организаций // Официальные документы: еженед. прилож. к газ. Учет, налоги, право. 2002. - № 15.
14. Письмо Минфина РФ от 07.02.2005 № 07-03-01/93 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам и аудиторам при проведенииаудита годовой бухгатерской отчетности организаций за 2004 г. Текст. // Финансовая газета. 2005. - № 9.
15. Письмо Минфина РФ от 08.07.2003. № 28-01-20/1402/АП О проведении аудита кредитных организаций банковских/консолидированных групп // аудиторские ведомости. 2003. - №9.
16. Письмо Минфина РФ от 18.02.2004. № 16-00-10/3 О применении организациями Федерального закона О бухгатерском учетеû // Нормативные акты для 5ухгатера.-2004.-№ 5.
17. Письмо ЦБ РФ от 13.05.2002 № 59-Т О рекомендациях Базельского комитета по банковскому надзору Текст. // Вестник Банка России. 2002. - № 33.
18. Положение о Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации // Бухгатерский учет. 1994. - № 3. - С.46.
19. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002. № 696 (ред. от 16.04.2005) Об утверждение федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности // Собрание законодательства РФ. 2002. - № 39. - Ст.3797.
20. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Аналитические процедуры (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 22.01.1998 Протокол № 2) Текст. // Бухгатерский учет. 1998. № 3.
21. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Аудит оценочных значений в бухгатерском учете (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20.08.1999 Протокол № 5) Текст. // Аудиторские ведомости. 1999. - № 9.
22. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Аудиторская выборка (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25.12.1996 Протокол № 6) // Аудиторские ведомости. 1997. - № 6.
23. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Использование работы другой аудиторской организации (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 27.04.1999 Протокол № 3) Текст. // Аудиторские ведомости. 1999. - № 6.
24. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Общение с руководством экономического субъекта (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 18.03.1999 Протокол № 2) Текст. // Аудиторские ведомости. 1999. - № 4.
25. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Особенности аудита малых экономических субъектов (Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 11.07.2000 Протокол № 1) Текст. // Аудиторские ведомости. -2000. -№ 10.
26. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Планирование аудита (одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25.12.1996 Протокол № 6) Текст. // Аудиторские ведомости. 1997. - №6.
27. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Понимание деятельности экономического субъекта (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 27.04.1999 Протокол № 3) Текст. // Аудиторские ведомости. 1999. - № 6.
28. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Порядок составления аудиторского заключения о бухгатерской отчетности (одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 09.02.1996 Протокол № 1) Текст. // Финансовая газета. 1996. - № 11.
29. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 15.07.1998 Протокол № 4) Текст. // Аудиторские ведомости. 1998. - № 8.
30. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Существенности и аудиторский риск (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 22.01.1998 Протокол № 2) Текст. // Бухгатерский учет. 1998. - № 4.
31. Правило (Стандарт) аудиторской деятельности Учет операций со связанными сторонами в ходе аудита (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 18.03.1999 Протокол № 2) Текст. // Аудиторские ведомости. 1999. - № 4.
32. Приказ Минфина РФ от 06.07.1999. № 43н Об утверждении Положения по бухгатерскому учету Бухгатерская отчетность организации (ПБУ 4/99) // Российский налоговый курьер. 2000. - № 10.
33. Приказ Минфина РФ от 16.10.2000. № 92н Об утверждении Положения по бухгатерскому учету Учет государственной помощи ПБУ 13/2000 // Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгатерскому учету. 2001. - № 1.
34. Приказ Минфина РФ от 22.07.2003. № 67н (ред. от 31.12.2004) О формах бухгатерской отчетности организаций // Финансовая газета. 2003. - №33.
35. Приказ Минфина РФ от 24.11.2003 № 105н (ред. от 18.09.2006) Об утверждении положения по бухгатерскому учету Информация об участии в совместной деятельности ПБУ 20/03 Текст. // Российская газета. 2004. - № 13.
36. Программа проведения квалификационных экзаменов на получение квалификационного аттестата аудитора (утв. Минфином РФ 18.07.2003 № 28-01-23/1489/СШ) // Финансовая газета. 2003. - № 52.
37. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 №63ф3 Текст.: '/Собрание законодательства Российской Федерации от 17.06.1996. №25 ст.2954.
38. Федеральный закон О бухгатерском учете Текст.: Федеральный закон / гл. ред. В.М. Прудников. М.: Инфра-М, 2005. - (Федеральный закон; Вып. 7(274). - 15 с.
39. Федеральный закон О защите прав потребителей Текст.: Федеральный закон. М.: ИНФРА-М, 2005. - (Торговля и общественное питание; вып. 2 (43). - 43 с.
40. Федеральный закон О несостоятельности (банкротстве) № 127-ФЗ Текст. // Российская газета. 2002 - № 209-210
41. Федеральный закон Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации от 31.005.02 № 63-Ф3 // Собрание законодательства РФ. -2002.-№23.-Ст. 2102.
42. Федеральный закон Об аудиторской деятельности № 119-ФЗ от Э7.08.2001 (в ред. Федеральных законов от 14.12.2001 № 164-ФЗ, от 30.12.2001 № 196-ФЗ, 30.12.2004 № 219-ФЗ) Текст. // Собрание законодательства РФ. 2001. - № 33 (Часть I). - Ст. 3422.
43. Федеральный закон Об информации № 149 от 27 июля 2006 г. '/Российская газета. № 165. - 2006. - 29 июля.
44. Федеральный Закон РФ №2300-1 от 07.02.1992г. О защите прав потребителей // Российская газета. 1996. - № 8.1. Список литературы
45. Абрамов, В.И. Соотношение понятий лохрана, защита, гарантиро-ванность, лобеспечение прав ребенка Текст. / В.И. Абрамов // Государство и право. 2006. - №6. - С.68-74.
46. Абрютина, М.С. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия Текст.: учеб.-практ. пособие. / М.С. Абрютина, A.B. Грачев. М.: Дело и Сервис, 1998. - 255с. - Библиогр.: с.255-256 (26 назв.).
47. Абрютина, М.С. Финансовый анализ коммерческой деятельности Текст.: учеб. пособие / М.С. Абрютина. М.: Финпресс, 2002. - (Библиотека журнала Финансовый менеджмент). - 173 с. - Библиогр.: с. 172-173 (19 назв.).
48. Абрютина, М.С. Экспресс-анализ финансовой отчетности Текст.: метод, пособие / М.С. Абрютина. М.: Дело и Сервис, 2003. - 254 с. - Библиогр.: с. 251-252 (23 назв).
49. Авдеев, Д.А. Охрана, защита, обеспечение прав и свобод человека и гражданина Текст. / Д.А. Авдеев // Российское правовое государство: итоги формирования и перспективы развития: сб. материалов науч. конф. Ч. 1. - Воронеж, 2004. - С. 10-17.
50. Адаме, Р. Основы аудита Текст. : пер. с анг.под ред. Соколова Я.В. / Р. Адаме М: АУДИТ-ЮНИТИ, 1995. - 398с.
51. Азарская, М.А. Современная модель российского аудита, ее методическая и организационная основа Текст.: дис. . канд. экон. наук: 08.00.12 / М.А. Азарская; науч. рук. O.A. Миронова; Марийский гос. техн. ун-т. Йошкар-Ола, 2004. - 210с.
52. Аксененко, А.Ф. Внутрихозяйственный расчет: ответственность и оценка результатов Текст. / А.Ф. Аксененко М.: Экономика- 1988. - 237с.
53. Алексеев, П.В. Философия Текст.: учеб. для вузов. / П.В. Алексеев, A.B. Панин М.: Проспект, 1996. - 500с.
54. Алексеев, С.С. Общая теория права Текст.: курс в 2-х т. / С.С. Алексеев.- М.: Юрид. лит., 1982. Т. 2. - 1981. - 363с.
55. Американский суд оправдал руководство ЮКОСа Текст. // Коммерсантъ.- 27.10.2006.-№ 202.-с.З.
56. Анализ хозяйственной деятельности в промышленности Текст.: учеб. для вузов по спец. Бухгатерский учет, анализ и аудит / В.И. Стражев, JI.A. Богданов-ская, О.Ф. Мигун и др.; под общ. ред. В.И. Стражева. 6-е изд. - Минск: Вышэйшая школа, 2005.-479с.
57. Андреев, В.Д. Практикум по аудиту Текст.: учеб. пособие для вузов по спец. Бухгат. учет и аудит / В.Д. Андреев, Т.И. Кисилевич, И.В. Атаманюк. -М.: Финансы и статистика, 1999. 205с. - Библиогр.: с. 203-204 (22 назв.).
58. Андреев, В.Д. Основы научных исследований в бухгатерской деятельности Текст.: учеб. пособие по спец. Бухгат. учет, анализ и аудит / В.Д. Андреев. -М.: Экономиста, 2003. (Institutiones). - 205с. - Библиогр.: с.201-205 (91 назв.).
59. Андреев, В.Д. Практический аудит Текст.: справ, пособие / В.Д. Андреев. М.: Экономика, 1994. - 365с. - Библиогр.: с.362-364 (54 назв.).
60. Андреев, В.К. Правовое регулирование аудита в России Текст. / В.К. Андреев. М.: Инфра - М, 1996. - 124с.
61. Андрюшенко, М.Т. Признание истинности Текст.: в чем его предел? / М.Т. Андрющенко, О.С. Александрова // Философия и общество. 2003. - № 2. - С.43-62.
62. Антони, Р.Н. Основы бухгатерского учета Текст. / Р.Н. Антонии; пер. Б. Херсонский, М.Н. Шнейдерман; ред. Т. Крылова. М.: СП Триада НТТ: Центр внедрения рыноч. отношений корпорации Монтажспецстрой, 1992. - 318с.
63. Арене, А. Аудит Текст.: пер. с англ. / гл. ред. проф. Я.В. Соколов. / А. Арене, Дж. Лоббек М.: Финансы и статистика, 1995. - 560с.
64. Артеменко, В.Г. Финансовый анализ Текст.: учеб. пособие / В.Г. Арте-менко, М.В. Белендир. 3-е изд., перераб. и доп. - М.; Новосибирск: Дело и сервис: Сибир. соглашение, 1999. - 152с. - Библиогр.: с.147-149(29 назв.).
65. Архипов, Д.А. Распределение риска в договорных обязательствах с участием предпринимателей Текст. / Д.А. Архипов // Журнал российского права. -2005. № 3. - С.38-55.
66. Аудит Текст.: учеб. для вузов по экон. спец. / В.И. Подольский, Г.Б. По-пяк, A.A. Савин и др.; под ред. В. И. Подольского; Всерос. заоч. финансово-экон. инг. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ, 2001. - 655с. - Библиогр.: с. 12.
67. Ахполов, A.A. Без квалифицированного финансового контроля не может эыть эффективной государственной власти (интервью с рук. Департамента гос. фин. контроля Минфина РФ A.A. Ахполовым) Текст. / беседу вела Т.Н. Васильева // Финансы. 2003. - № 9. - С.6.
68. Бабаев, Ю.А. Теория бухгатерского учета Текст.: учеб. пособие для вузов. / Ю.А. Бабаев. М.: Аудит, 1999. - 391с.
69. Баглай, М.В. Конституционное право Российской Федерации Текст.: учеб. для юрид. вузов и фак. / М.В. Баглай М.: Норма-Инфра, 1998. - 741с.
70. Балабанов, И.Т. Финансовый менеджмент Текст.: учеб. для проф. учеб. заведений / Санкт-Петербург, экон. коледж. М.: Финансы и статистика, 1994. - 222с.
71. Балабанов, И.Т. Анализ и планирование финансов хозяйствующего субъ-зкта Текст. / И.Т. Балабанов. М.: Финансы и статистика, 1998. - 112с.
72. Балабанов, И.Т. Основы финансового менеджмента Текст.: как управ-гсять капиталом? / И. Т. Балабанов. М.: Финансы и статистика, 1995. - 383с.
73. Балабанов, И.Т. Финансовый анализ и планирование хозяйствующего субъекта Текст. / И. Т. Балабанов. 2-е изд., доп. - М.: Финансы и статистика, 2002. - 206 с. - Библиогр.: с. 199. - Аф.-предм. указ.: с.200-205.
74. Балалова, Е.И. Подходы к определению существенности в процессе планирования аудита Текст. / E.H. Балалова, О.В. Каурова // Финансовый менеджмент.- 2004. № 5. - С.96-104 .
75. Барак, А. Судейское усмотрение Текст.: пер. с англ. / А. Барак; вступ, ст. М.В. Баглая. М.: НОРМА, 1999. - 364с. - Пер. изд.: Judicial discretion / А. Barak (New Haven; London).
76. Баранов, П.П. Аудит как инструмент снижения информационного риска при принятии управленческих решений Текст. / П.П. Баранов // Аудитор. 2004. -№ 4 - С.20-25.
77. Барышников, Н.П. Существенность, аудиторский риск и выборка Текст. / Н.П. Барышников // Аудиторские ведомости. 2005. - № 4. - С.68-72.
78. Басовский, JI.E. Финансовый менеджмент Текст.: учеб. / JI.E. Басовский.- М.: ИНФРА-М, 2002. (Высшее образование). - 239 с. - Библиогр.: с. 228 (6 назв.).
79. Беков, P.C. Переход на международные стандарты: проблемы и перспективы Текст. / P.C. Беков // Бухгатерия и банки. 2003. - № 4. - С.32-36.
80. Беляева, О.М. Административная реформа и реформа аудита Текст.: промежуточные итоги / О.М. Беляева // Аудитор. 2005. - № 3. - С.23-31.
81. Бендиков, М.А. О необходимости перехода российских предприятий к международным стандартам финансовой отчетности Текст. / М.А. Бендиков, И.В. Сахарова // Финансовый менеджмент. 2005. - № 3. - С.93-103.
82. Бердникова, Т.Б. Анализ и диагностика финансово хозяйственной деятельности предприятия Текст.: учеб. пособие / Т.Б. Бердникова. М.: ИНФРА-М, 2001. - (Высшее образование). - 212 с. - Библиогр.: с. 212-213(21 назв.).
83. Березин, М.Ю. Императивные и диспозитивные элементы налога Текст. / МЮ. Березин. // Государство и право. 2006. - № 5. - С.56-66.
84. Библер, B.C. От наукоучения к логике культуры Текст.: два философских введения в двадцать первый век. / B.C. Библер. - М.: Политиздат, 1991. - 412с.
85. Биримкулова, К. Нет единства в трактовке понятия аудита Текст. / К. Биримкулова // Аудитор. 1997. -№ 9- С. 17-24.
86. Бондаренко, В. Оценка уровня существенности при планировании аудиторской проверки Текст. / В.И. Бондаренко // Аудитор. 2002. - № 10. - С.32-35.
87. Бороненкова, С.А. Экономический анализ в управлении предприятием Текст. / С.А. Бороненкова. М.: Финансы и статистика, 2003. - 217с. - Библиогр.: с.219.
88. Ш.Ботвинник, Е. Категория существенности в аудите Текст. / Е.М. Ботвинник // Вестник СПбГУ. Сер.5. 1998. - Вып. 3 (№ 19). - С. 103-105.
89. Братусь, С.Н. Судебная практика в советской правовой системе Текст. / С.Н. Братусь, Л.Б. Венгеров. -М.: Юрид. лит., 1975. -234с.
90. ПЗ.Бригхэм, Ю.Ф. Финансовый менеджмент Текст. / Ю.Ф. Бригхэм, М.С. Эрхардт; пер. с англ. Е.А. Дорофеев. 10-изд. - СПб. и др.: Питер, 2005. - (Академия финансов). - 960 с.
91. Брюханов, М.Ю. Концепция поддержания капитала как способ влияния на стоимость элементов отчетности Текст. / М.Ю. Брюханов // Финансовый менеджмент. 2006. - № 2. - С.95-104.
92. Бурцев, В. Система финансового контроля Текст. / В. Бурцев // Маркетинг. 2000. - № 4. - С.31-99.
93. Бухгатерский учет Текст.: учеб. для вузов / под ред. А.Д. Ларионова. -М.: Проспект, 1998. 390с.
94. Бычкова, С.М. Методы оценки аудиторских рисков Текст. / С.М. Бычкова // Аудитор. 2002. - №7. - С.28.
95. Бычкова, С.М. Аудиторская деятельность Текст.: теория и практика / С.М. Бычкова СПб.: Лань, 2000. - 88с.
96. Бычкова, С.М. Основы аудита Текст.: учеб. для вузов / С.М. Бычкова, AJ3. Газарян, Г.И. Козлова, и др.; под ред проф. Я.В. Соколова. М.: Изд-во Бухгатерский учет, 2000. - 456с.
97. Бычкова, С.М. Понятие качество в аудите и бухгатерском учете Текст. ' С.М. Бычкова, Е.Ю. Итыгило // Аудиторские ведомости. 2005. - № 3. - С.75-81.
98. Бычкова, С.М. Понятие существенности и достоверности в аудите Текст. / С.М. Бычкова, Т.М. Адарова // Аудиторские ведомости. 2006. - № 9. - С. 3-8.
99. Бычкова, С.М. Понятия достоверности и существенности в бухгатерском учете и аудите Текст. / С.М. Бычкова, Т.М. Адарова. 2007. - № 1. - С. 10-15. -Библиогр.: 15с. (7 назв.).
100. Бычкова, С.М. Сущность консультирования и его место в рыночной экономике Текст. / С.М. Бычкова, Т.В. Стецюнич // Аудиторские ведомости. 2002. - № 5. - С.66-71.
101. В Московской аудиторской палате Текст. // Аудитор. 2004- № 4. -С.47-48.
102. Вавилин, Е.В. Правовая защита в сфере гражданских прав Текст. / Е.В. Вавилин // Российская правовая политика: курс лекций / под ред. Н.И. Матузова, A.B. Малько. М., 2003. - С. 276.
103. Варфоломеева, Ю.А. Финансовый контроль Текст.: сущность и виды / Ю.А. Варфоломеева // Аудитор. 2006. - № 2. - С. 16-22.
104. Васильчук, О.И. История развития и становления бухгатерского учета и аудита. Текст.: учеб. пособие для вузов / О.И. Васильчук, Е.Е. Спиридонова, Е.Е. Загрязкина. М.: МГКС. - 2001. - 159с.
105. Величенко, В. Место и роль аудита в уголовном и гражданском процессе Текст. / В. Величенко // Право и экономика. 2001. - № 4. - С.31-35.
106. Венгеров, А.Б. Теория государства и права Текст.: учеб. для юрид. вузов / А.Б. Венгеров. М.: Новый Юрист, 1998. - 621с.
107. Венгеров, А.Б. Теория государства и права Текст.: учеб. для юрид. вузов. / А.Б. Венгеров. М.: Омега-Л, 2004. - 607с.
108. Ветров, A.A. Операционный аудит-анализ Текст. / A.A. Ветров; под ред. A.A. Ветрова; Акад. менеджмента и рынка, Ин-т финансового менеджмента. -М: Перспектива, 1996. 127с.
109. Воеводин, Л.Д. Конституционные права и обязанности советских граждан Текст. / Л.Д. Воеводин М.: Юрид. лит., 1972. - 254с.
110. Выборова, E.H. Особенности диагностики финансового состояния субъектов хозяйствования Текст. / E.H. Выборова // Аудитор. 2004. - № 3. - С.42-46.
111. Гаврилов, Э.П. Комментарий Закона об авторском праве и смежных правах Текст. / Э.П. Гаврилов М.: Фонд Правовая культура, 1996. - 248с.
112. Газарян, A.B. Контроль качества при проведении аудита Текст. / A.B. Газарян, Е.И. Ширкина // Бухгатерский учет. 1998. - № 10. - С.72-75.
113. Газарян, A.B. Существенность событий после отчетной даты Текст. / A.B. Газарян, Г.В. Соболева // Бухгатерский учет. 2005. - № 5. - С.44-46.
114. Гайденко, П.П. Эволюция понятия науки Текст.: становление и развитие первых научных программ / АН СССР, Ин-т истории естествознания и техники; отв. ред. И.Д. Рожанский; Ин-т истории естествознания и техники. М.: Наука, 1980.-567с.
115. Генералова, H.B. Профессиональное суждение и его применение при формировании отчетности, составленной по МСФО Текст. / Н.В. Генералова // Бухгатерский учет. 2005. -№ 23. - С.54-61.
116. Гетьман, В.Г. Об основах бухгатерского учета и отчетности Текст. / В.Г. Гетьман // Бухгатерский учет. 2006. - № 2. - С.54-58.
117. Гиляровская, JI.T. Аудит собственного капитала коммерческих организаций Текст.: практ. пособие / JI.T. Гиляровская, В.А. Ситникова; под ред. В.И. Подольского. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. - (Аудит: организация и технологии). - 95с.
118. Гиляровская, JI.T. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности Текст.: учеб. для вузов по спец. Бухгат. учет, анализ и аудит / Л.Т. Гиляровская, Д.В. Лысенко, Д.А. Ендовицкий. М.: Проспект, 2006. - 360с.
119. Глазунов, В. Н. Анализ финансового состояния предприятия Текст. / В. Н. Глазунов // Финансы. 1999. - № 3. - С. 15-17.
120. Глоссарий Электронный ресурс. // Ссыка на домен более не работаетp>
121. Голосов, О.В. Аудит Текст.: концепция, проблемы, стандарты, контроль, эффективность, кризис / О.В. Голосов, Е.М. Гутцайт М.: Бухгатерский учет, 2005. - 580с.
122. Голосов, О.В. Достоверность бухгатерской отчетности и аудит. Текст. / О.В. Голосов, Е.М. Гутцайт // Аудитор. 2006. - № 2. - С.23-26.
123. Гольцберг, М.А. Введение в бухгатерское дело Текст.: пер. с анг. / М.А. Гольцберг. Киев, Торгово-издательское бюро BHV, 1994. - 383с.
124. Горский, Д.П. Диалектика научного познания Текст.: очерк диалект, логики / Д.П. Горский; Акад. наук СССР, Ин-т философии; редкол.: Е.К. Войшвило и др.; Ин-т философии. М.: Наука, 1987. - 479с.
125. Готлиб, М. Роль и обязанности аудитора в США Текст. / М. Готлиб // Бухгатерский учет. 1993. - № 12. - С. 13-16.
126. Гражданское право Текст.: учеб. / под ред. Е.А. Суханова. М.: Бек. -Г.1, 1998.-85с.
127. Гришина, И.В. Анализ рисков осуществления инвестиционной деятельности в субъектах Российской Федерации Текст. / И.В. Гришина // Финансы и кредит. 2006. - № 9.(213). - С.30-36.
128. Грачева, Е.Ю. Финансовое право Текст.: вопросы и ответы / Е.Ю. Грачева, Э.Д. Соколова. М.: Новый Юрист, 1998. - (Подготовка к экзамену). - 169с.
129. Грибанов, В.П. Пределы осуществления и защиты гражданских прав Текст. / В.П. Грибанов. М.: Рос. право, 1992. - 204 с.
130. Гурова, И.П. Саморегулирование в профессиональной деятельности Текст. / И.П. Гурова, О.П. Махонько // Финансовые и бухгатерские консультации. 2004. - № 9. - С.45-50.
131. Гутцайт, Е.М. Аудиторская проверка с позиций теорий принятия решения в условиях неопределенности Текст. / Е.М. Гутцайт // Аудиторские ведомости. -2001.-№ 8.-С. 19-24.
132. Гутцайт, Е.М. Методологические проблемы аудита Текст. / Е.М. Гутцайт // Аудиторские ведомости. 2002. - № 1. - С.66-72.
133. Гутцайт, Е.М. Методологические проблемы аудита Текст. / Е.М. Гутцайт // Аудиторские ведомости. 2002. - № 5. - С.67-70.
134. Гутцайт, Е.М. Методологические проблемы аудита Текст. / Е.М. Гутцайт // Аудиторские ведомости. 2002. - № 2. - С.69-73.
135. Гутцайт, Е.М. Методологические проблемы аудита Текст. / Е.М. Гутцайт // Аудиторские ведомости. 2002. - № 3. - С.71-76.
136. Гутцайт, Е.М. Методологические проблемы аудита Текст. / Е.М. Гутцайт // Аудиторские ведомости. 2002. - № 4. - С.58-64.
137. Гутцайт, Е.М. Методологические проблемы аудита Текст. / Е.М. Гутцайт // Аудиторские ведомости. 2002. - № 6. - С.49-55.
138. Гутцайт, Е.М. Методологические проблемы аудита Текст. / Е.М. Гутцайт // Аудиторские ведомости. 2002. - № 7. - С.63-68.
139. Гутцайт, Е.М. Методологические проблемы аудита Текст. / Е.М. Гутцайт // Аудиторские ведомости. 2002. - № 8. - С.55-62.
140. Гутцайт, Е.М. Методологические проблемы аудита Текст. / Е.М. Гутцайт // Аудиторские ведомости. 2002. - № 10. - С.44-49.
141. Гутцайт, Е.М. Об оценке эффективности в задачах государственного финансового контроля Текст. / Е.М. Гутцайт // Аудитор. 2004. - № 8. - С.20-28.
142. Гутцайт, Е.М. Об экономических проблемах аудита Текст. / Е.М. Гутцайт, О.М. Островский // Бухгатерский учет. 1998. - № 10. - С.83-88.
143. Давид, Р.К Основные правовые системы современности Текст. / Р. К. Давид, К. Жоффре-Спинози; пер. с фр. и вступ, ст. В.А. Туманова. М.: Междунар. отношения, 1998. - 398с.
144. Данилевский, Ю.А. Разработка общероссийских правил (стандартов) аудиторской деятельности Текст. / Ю.А. Данилевский // Бухгатерский учет. 1999. -N
145. Данилевский, Ю.А. Нельзя игнорировать интересы цивилизованного аудита Текст. / Ю.А. Данилевский // Аудитор. 2001. - № 12. - С.13-17.
146. Данилевский, Ю.А. Проблемы становления аудита наше общее дело Текст. / Ю.А. Данилевский // Бухгатерский учет. - 1998. - № 8. - С.9-17.
147. Данкварт, Г. Гражданское право и общественная экономия Текст.: этюды / Г. Данкварт ; пер. с нем. Цитовича. С-Пб.: Изд. Зеленского и Любарского, 1866.- 160с.
148. Демидова, Ю.А. Социальная ценность и оценка в уголовном праве Текст. / Ю.А. Демидова М., 1975. - 171с.
149. Демин, М.В. Природа деятельности Текст. / М. В. Демин. М.: Изд-зо МГУ, 1984. - (Исторический материализм). - 186с.
150. Дипиаза, С. Будущее корпоративной отчетности. Как вернуть доверие общества Текст. / С. Дипиаза, Р. Эккз М.: Альпина Паблишер, 2003. - 211с.
151. Дмитриев, М. Минэкономразвития внесло в Правительство РФ поправки к закону о лицензировании Текст. / М. Дмитриев // Аудит. 2004. - № 3. - С. 1.
152. Додж, Р. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита Текст.: пер.с англ / Р. Додж ; предисл. Стукова С. А. М.: ЮНИТИ, 1992. - 240 с. - (Аудит: теория и практика).
153. Донцова, J1.B. Анализ финансовой отчетности Текст.: учеб. пособие для вузов по специальности Бухгат. учет, анализ и аудит / JI.B. Донцова, H.A. Никифорова. М.: Дело и сервис, 2003. - 334 с. - Библиогр.: с. 330-331 (25 назв.).
154. Дыбаль, C.B. Финансовый анализ Текст.: теория и практика: учеб. пособие / C.B. Дыбаль. СПб.: Бизнес-Пресса, 2004. - 300 с. - Библиогр.: с. 297-300 (82 назв.).
155. Зевайкина, А.Н. Анализ судебной практики по делам с участием субъектов аудиторской деятельности Текст. / А.Н. Зевайкина // Аудитор. 2004. - № 8. -С. 11-19.
156. Зевайкина, А.Н. Анализ судебной практики по делам с участием субъектов аудиторской деятельности Текст. / А.Н. Зевайкина // Аудитор. 2004. - № 9. -С. 19-27.
157. Зевайкина, А.Н. Проблемы организации аудиторской деятельности в Российской Федерации Текст. / А.Н. Зевайкина // Аудитор. 2005. - № 7. -С.28-38.
158. Зубова, Е.В. Проекты рисковых правил (стандартов) Текст.: изменение подходов к аудиту. / Е.В. Зубова // Аудиторские ведомости. 2006. - №5. -С.50-62.
159. Зырянова, Т.В. Внутренний аудит как оценка надежности системы внутреннего контроля Текст./ Т.В.Зырянова, О.Е.Терехова // Экономический анализ: теория и практика.-2006.- №17. С. 45.
160. Иванова, С.И. Принцип социальной справедливости в правоприменительной деятельности Текст. (теоретические аспекты реализации) / С.И. Иванова // Государство и право. 2006. - № 1. - С. 19 - 26.
161. Ивашкевич, В.Б. Аудит учетной политики организации Текст. / В.Б. Ивашкевич // Аудиторские ведомости. 2007. - № 1. - С.3-9.
162. Игнатов, A.B. Анализ финансового состояния предприятия Текст. / A.B. Игнатов // Финансовый менеджмент. 2004. - № 4. - С. 3-20.
163. Ильин, В.В. Российская государственность Текст.: истоки, традиции, перспективы / В.В. Ильин, A.C. Ахиезер; под ред. В.В. Ильина. М.: Изд-во Моск. ун-та, 1997. - (Теоретическая политология: мир России и Россия в мире). - 382с.
164. Иткин, Ю.М. Проблемы становления аудита Текст. / Ю.М. Иткин. М.: Финансы и статистика. - 1992. - 196с.
165. Кабышев, В.Т. Защита прав человека главное направление правовой политики России Текст.: материалы круглого стола Приоритеты правовой политики в современной России / В.Т. Кабышев // Известия вузов. Сер. Правоведение. -1998.-№ 1. - С.120-125.
166. Казанцев, Н.М. Институты финансового права. Текст. / Н.М. Казанцев // Журнал российского права. 2005. - № 9. - С.97-114.
167. Казанцев, Н.М. Семантические критерии и преткновения административного реформирования Текст. / Н.М. Казанцев // Информационные проблемы в сфере административной реформы. / Институт государства и права. РАН. М., 2005. - С. 47-59.
168. Камышанов, П.И. Знакомьтесь Текст.: аудит (организация и методика проверок) [Текст] / П.И. Камышанов М.: ИВЦ Маркетинг, 1994. - (Библиотека делового человека / Информ.- внедр. центр Маркетинг). - 79с.
169. Кант, И. Критика способности суждения Текст.: пер. нем. / И. Кант; вступ. ст. А. Гулыги. М.: Искусство, 1994. - (История эстетики в памятниках и документах). - 365с. - Библиогр. в примеч.: С.362-366.
170. Кармайкл, Д.Р. Стандарты и нормы аудита Текст.: пер. с англ. / Д.Р. Кармайкл, М. Бенис. М.: Аудит: ЮНИТИ, 1995. - 525 с.
171. Карнозава, JI.M. По направлению к смыслу Текст.: ситуативный и культурно-исторический императив методологической работы / JI.M. Карнозава // Методология: вчера, сегодня, завтра. Т. 1- М., 2005- С. 120-128.
172. Каспина, Р.Г. Модель глобальных общепринятых принципов Текст. / Р.Г. Каспина // Финансы и кредит. 2004. - №4. - С.72-77.
173. Качановский, Д.Е. Проблемы финансово-правового регулирования внутреннего аудита Текст. / Д.Е. Качановский // Государство и право. 2004. - №5. -С. 102-105.
174. Кашанина, Т.В. Оценочные понятия в советском праве Текст. / Т.В. Кашанина // Известия вузов. Сер. Правоведение. 1976. - № 1. - С.25-31.
175. Ким, Н.В. Аудит Текст.: сущность, структура, проблемы / Н.В. Ким. -Екатеринбург: Деловая книга, 2004. 120с.
176. Кирьянова, З.В. Как трансформировать российскую отчетность в соответствии с GAAP Текст. / З.В. Кирьянова, Е.В. Одинушкина // Бухгатерский учет. 1998. -№3.-С.89-94.
177. Кирьянова, З.В. Методологические и организационные основы первичного учета Текст. / З.В. Кирьянова. М.: Финансы и статистика, 1981. - 142с.
178. Кирьянова, З.В. Теория бухгатерского учета Текст.: учеб. / З.В. Кирьянова. М.: Финансы и статистика, 1994. - 192с.
179. Ковалев, В.В. Как читать баланс Текст. / В.В. Ковалев, В.В. Патров. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 1998. - 448 с. - Библиогр.: с. 427429 (50 назв.).
180. Ковалев, В.В. Справедливая стоимость в системе категорий бухгатерского учета Текст. / В.В. Ковалев // Бухгатерский учет. 2002. - № 17. - С.67-72.
181. Ковалев, В.В. Финансовый учет и анализ: концептуальные основы Текст. /В.В. Ковалев М.: Финансы и статистика. - 2004. - 720с.
182. Кодекс этики аудиторов России (принят Минфином РФ 28.08.2003, протокол № 16) // Аудиторские ведомости. 2003. - № 11.
183. Кодекс этики членов института профессиональных бухгатеров России (утв. решением Президентского совета Института профессиональных бухгатеров России, Протокол № 08/03 от 24.09.2003.) // Институт профессиональных бухгатеров России. М., 2004.
184. Кожура, Р.В. Аудит Текст.: предпринимательство или юридический процесс (об одной профессиональной привилегии) / Р.В. Кожура // Законодательство. 1999.-№ 4. - С. 28-35.
185. Кондаков, Н.И. Логический словарь справочник Текст.: АН СССР, Институт философии. - 2-е изд. испр. и доп. / Н.И. Кондаков - М.: Наука, 1975. -578с.
186. Кондраков, Н.П. Бухгатерский учет и финансовый анализ для менеджеров Текст. / Н.П. Кондраков ; Акад. нар. хоз-ва при Правительстве Рос. Федерации; Акад. нар. хоз- ва при Правительстве Рос. Федерации. М.: Дело, 2003. - 303 с.
187. Конституция Российской Федерации Текст.: принята всенародным голосованием 12 декабря 1993 года. М. : Юрид. лит., 1993. - 61с.
188. Копнин, П.В. Гносеологические и логические основы науки Текст. / П.В. Копнин; Акад. наук СССР, Ин-т философии; Акад. наук СССР, Ин-т философии; Ин-т философии. М.: Мысль, 1974. - 568с.
189. Коршунов, A.M. Диалектика социального познания Текст. / A.M. Коршунов, В.В. Мантатов. М.: Политиздат, 1988. - (Сер. Над чем работают, о чем спорят философы). - 382с.
190. Кращенко, Л.Н. Российский аудит Текст. / Ю.Б. Бабанова, Л.Н. Кра-щенко // Аудитор. 2005. - № 4. - С.10-22.
191. Крейнина, М. Н. Финансовое состояние предприятия Текст.: методы оценки / М.Н. Крейнина. М.: ИКЦ ДИС, 1997. - 222 с.
192. Крейнина, М.Н. Финансовый менеджмент Текст.: учеб. пособие / М.Н. Крейнина. 2-е изд., перераб. и доп. - М. : Дело и Сервис, 2001. - 399 с. - Библиогр.: с. 397 (31 назв.).
193. Крикунов, А.В. Становление в новом законодательном формате системы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации Текст. / А.В. Крикунов // Аудиторские ведомости. 2002. - № 12. - С.7-25.
194. Крикунов, А.В. Аудит в России Текст.: профессиональный уровень и нормативная база [Текст] / А.В. Крикунов // Аудиторские ведомости. 2000. - № 9. -С. 3-15.
195. Крикунов, А.В. Динамичное развитие аудиторской профессии Текст.: баланс государственного и общественного регулирования / А.В. Крикунов // Аудиторские ведомости. 2004. - № 5. - С.3-26.
196. Крикунов, А.В. Закон об аудите в действии Текст. / А.В. Крикунов -ML: АиН, 2002. (Бухгатерский учет, аудит и налогообложение). - (Библиотечка АиН; 1). - 94с.
197. Крикунов, A.B. Организация российского аудита Текст.: итоги и перспективы / A.B. Крикунов // Аудиторские ведомости. 2001. - № 2. - С. 13-24.
198. Крикунов, A.B. Система надзора в условиях совершенствования регулирования аудиторской деятельности Текст. / A.B. Крикунов // Аудиторские ведомости. 2005. - № 5. - С.3-13.
199. Кудрявцев, В.Н. Теоретические основы квалификации преступлений Текст. / В.Н. Кудрявцев М., 1963.-120 с.
200. Кутер, М.И. Теория бухгатерского учета Текст.: учеб. для вузов по экон. специальностям / М.И. Кутер. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2003. - 639 с. - Библиогр.: с. 629-636.
201. Лабынцев, Н.Т. Аудит Текст.: теория и практика: учеб. пособие / Н.Т. Лабынцев, О.В. Ковалева. М.: Б. и., 1994. - 207с.
202. Лазарева, Н.В. Роль правового обеспечения аудита в управлении бюджетными потоками Текст. / Н.В. Лазарева // Финансы. 2001.-№ 10- С.58-60.
203. Лапин, Н.И. Нововведения в организациях (общая часть исследовательской программы), структура инновационного процесса / Н.И. Лапин, А.И. Приго-жин, Б.В. Сазонов, B.C. Тостой. М., 1981.
204. Левин, Т.Д. Истинность, рациональность, свобода Текст. / Т.Д. Левин // Вестник Российской Академии наук. 2004. - Т. 74., №12. - С. 1090-1096.
205. Лекторский, В.А. Эпистемология классическая и неклассическая Текст. / В .А. Лекторский. -М.: Эдиториал УРСС, 2006. 202 с.
206. Ленин, В.И. Поное собрание сочинений Текст. / В.И. Ленин. Т. 29: Философские тетради / Ин-т марксизма-ленинизма при ЦК КПСС. - М.: Политиздат, 1979-, 1980. - 782с.
207. Ленин, В.И. Поное собрание сочинений Текст. / В.И. Ленин. Т. 18: Материализм и эмпириокритицизм / Ин-т марксизма-ленинизма при ЦК КПСС. - М.: Политиздат, 1975 -, 1976. - 525с.
208. Либерман, И. А. Анализ и диагностика финансово хозяйственной деятельности предприятия Текст.: учеб. пособие / И.А. Либерман. -3-е изд. М.: РИОР, 2004.- (Шпаргака).-158 е.- Библиогр.: с. 156.
209. Лиференко, Г.Н. Финансовый анализ предприятия Текст.: учеб. пособие / Г. Н. Лиференко. М.: Экзамен, 2005. - (Учебное пособие для вузов). - 156 с. -Библиогр.: с. 158 (8 назв.).
210. Любушин, Н.П. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия Текст.: учеб. пособие для вузов / Н.П. Любушин, В.Б. Лещева, В.Г. Дьякова; Под ред. Н.П. Любушина. М.: ЮНИТИ, 2002. - 470 с. - Библиогр.: с. 461-464 (61 назв.).
211. Малиновский, A.A. Злоупотребление правом Текст.: основы концепции: монография / A.A. Малиновский. М.: ООО Кардинал, 2000. - 100с.
212. Мальцев, М.Н. Категория защиты в современной российской юриспруденции: теоретические вопросы Текст. / М.Н. Мальцев // Вестник Вожского Университета им. Татищева. 2004. - Вып.41. - С.37-45.
213. Мантатов, В. В. Образ, знак, условность Текст. / В. В. Мантатов. М.: Высш. шк., 1980. - 160 с. - Библиогр.: с. 150-159.
214. МАП сомневается Текст. // Аудит. 2004. - № 1. - С.7.
215. Маренков, Н.Л. Бухгатерское дело Текст.: для студентов фак. экономики и упр. вузов / Н.Л. Маренков, Т.Н. Веселова. М.; Ростов-н/Д.: Нац. ин-т бизнеса; ФЕНИКС, 2005. - 538 с. - (Сер. Высшее образование).
216. Маркс, К. Сочинения Текст.: в 30-ти т. / К. Маркс, Ф. Энгельс. 2-е изд. - М.: Госполитиздат. - Т. 1. - 1955. - 698 с.
217. Матузов, Н.И. Правовая система и личность Текст. / Н.И. Матузов -Саратов: Изд-во Сарат. ун-та, 1987. 293с.
218. Между выгодой и законом Текст. // Закон. 1994. - № 7. - С. 3.
219. Международные стандарты финансовой отчетности Текст.: пер. пон. офиц. текста Междунар. стандартов финансовой отчетности, действующих в ЕС по сост. на 15 июня 2004 г. / пер. с англ. О. Аскери. М.: Аскери-Асса, 2004. - XXX, 751 с.
220. Мельник, М.В. Ревизия и контроль Текст.: учеб. пособие для вузов по спец. Финансы и кредит и др. / М.В. Мельник, A.C. Пантелеев, А.Л. Звездин ; под ред. М.В. Мельник. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2005. - 519с.
221. Мерздяков, И.П. Аудит Текст.: история, организация, проблемы / И.П. Мерздяков // Финансы СССР. 1991. - №7. - С.47-56.
222. Метьюс, М.Р. Теория бухгатерского учета Текст. / М.Р. Метьюс, М.Х.Б. Перера М: ЮНИТИ, 1999. - С.597-603.
223. Мизиковский, Е.А. Принцип существенности в аудите Текст.: качественный и количественный аспекты / Е.А. Мизиковский, Е.Б. Субботина // Аудиторские ведомости. 2000. - № 6. - С.35-41.
224. Минфин распределяет пономочия Текст. // Аудит. -2004. № 3. - С.7.
225. Миронова, O.A. Аудит Текст.: теория и методология: учеб. пособие / O.A. Миронова, М.А. Азарская. М.: ОМЕГА-Л., 2005. - 169с.
226. Миронова, O.A. Развитие концепции аудита Текст. / O.A. Миронова, М.А. Азарская // Аудиторские ведомости. 2005. - № 11.- С.3-13. - Библиогр.: с.13 (5 назв.)
227. Морозова, Ж.А. Внутрифирменный стандарт Существенность в аудите / Ж.А. Морозова // Аудиторские ведомости. 2004. - № 7.
228. Мостепаненко, М.Ф. Философия и методы научного познания Текст. / М.Ф. Мостепаненко. Л., 1972. - 246 с.
229. Негашев, Е.В. Анализ финансов предприятия в условиях рынка Текст. / Е.В. Негашев. М.: Высш. шк., 1997. - 190 с. - Библиогр.: С.192.
230. Недбайло, П.Е. Применение советских правовых норм Текст. / П.Е. Недбайло. М.: Изд-во юрид. лит., 1960. - 497с.
231. Неновски, Н. Право и ценности Текст. / Н. Неоновски; вступ, ст. и пер. с бог. В.М. Сафронова; под ред. В.Д. Зорькина. М.: Прогресс, 1987. - 246с.
232. Нечаева, A.M. Проблемы охраны прав несовершеннолетних в Российской Федерации Текст.: автореф. дис. на соиск. учен. степ, д-ра юрид. наук: 12.00.03 / A.M. Нечаева. М., 1995. - 57с.
233. Нешатаева, Т.Н. К вопросу об источниках права судебном прецеденте и доктрине Текст. / Т.Н. Нешатева // Вестник Высшего арбитражного суда РФ. -2000. -№ 5. - С.107-113.
234. Николаева, С.А. Профессиональное суждение в системе нормативного регулирования бухгатерского учета Текст. / С.А. Николаева // Бухгатерский учет. 2000. - № 12. - С.50-55.
235. Нитецкий, В.В. Правовые основы независимой аудиторской деятельности Текст. / В.В. Нитецкий // Аудиторские ведомости. 1997. - №3. - С.13-15.
236. Новиченко, A.A. Правовая оценка и её основания Текст. / A.A. Нови-ченко // Государство и право. 2006. - № 2. - С.81-86.
237. Новоселов, М.М. Тождественная истинность Текст. / М.М. Новоселов // Большая советская энциклопедия: в 30 т. Т. 26. / гл. ред. A.M. Прохоров. - М., 1977.-С.30.
238. Нуйкин, A.A. Истинная и ценностная компоненты познания. Текст. / A.A. Нуйкин // Вопросы философии. 1988. - № 5. - С.79-86.
239. Образцов, В.А. Преступление, расследование, проверка достоверности информации Текст. : науч.-метод. пособие / В. А. Образцов, Н. В. Кручинина. М.: Книжная находка, 2002. -160с.
240. Общая теория государства Текст.: под ред. В.В. Лазарева. М.: 1994.324с.
241. Общая теория права и государства Текст.: учеб. для юрид. вузов / В. С. Афанасьев, А. Г. Братко, А. П. Герасимов и др. ; под ред. В. В. Лазарева. М.: Юрист, 1994. - 367с.
242. Паламарчук, A.C. Методические рекомендации по диагностике финансового состояния предприятия / A.C. Паламарчук // Справочник экономиста. 2006. -№2. - С. 14-20.
243. Палий, В.Ф. О методе бухгатерского учета Текст. / В.Ф. Палий // Бухгатерский учет. 2006. - № 7. - С.57-59.
244. Палий, В.Ф. О предмете бухгатерского учета Текст. / В.Ф. Палий // Бухгатерский учет. 2006. - № 5. - С.55-59.
245. Панкова, C.B. Система мер ответственности аудиторов и аудиторских организаций Текст. / C.B. Панкова // Аудитор. 2002. - № 9. - С.35-41.
246. Петракова, С.Г. Правовые основы аудита Текст.: учеб. пособие / С.Г. Петракова, A.A. Ябуганов. М.: МИИ, 1999. - 168 с.
247. Петрова, В.И. Институциализм и реформирование бухгатерского учета в России Текст. / В.И. Петрова, Л.А. Чайковская // Аудиторские ведомости. 2005. - № 7. - С.70-82.
248. Петрова, В.И. Тенденции развития теории бухгатерского учета Текст. / В. И. Петрова, Л. А. Чайковская // Бухгатерский учет. 2005. - № 6. - С.48-51.
249. Письменная, Д. Ослабление государственного регулирования дискредитирует аудит Текст. / Д. Письменная // Экономика и жизнь. 1995. - № 44. - С. 29.
250. Подольский, В.И. Федеральный закон Об аудиторской деятельности Текст.: постатейный комментарий: практ. пособие / В.И. Подольский. М.: ЮНИТИ-Дана, 2004. - (Аудит: организация и технологии). - 143с.
251. Покровский, И.А. Основные проблемы гражданского права Текст. / И.А. Покровский. -М.: Статут, 1998. 117с.
252. Поленова, С.Н. Отличия российской практики бухгатерской отчетности от положений международных стандартов Текст. / С.Н. Поленова // Финансовый менеджмент. 2002. - № 6.
253. Поленова, С.Н. Международные стандарты финансовой отчетности: первое применение Текст. / С.Н. Поленова // Финансовый менеджмент. 2006. -№1. - С.47-59.
254. Поленова, С.Н. Отличия российской практики бухгатерской отчетности от положений международных стандартов Текст. / С.Н. Поленова // Финансовый менеджмент. 2002. - № 6.
255. Положение по бухгатерскому учету 1/98 Учетная политика организации Ек-бург: АМБ 2001. 135с.
256. Положение по бухгатерскому учету 4/99 Бухгатерская отчетность организации Екатеринбург: АМБ, 2001. - 135с.
257. Попов, C.B. Идут по России реформы. (размышления невольного участника) Текст. / C.B. Попов // Методология: вчера, сегодня, завтра. T.III. - M., 2005.-С. 25-47.
258. Правовой словарь предпринимателя Текст.: с прил. действующего законодательства Рос. Федерации, связ. с предпринимательством. М.: Большая рос. энцикл., 1993.-206с.
259. Предпринимательское (хозяйственное) право Текст.: учеб. / Моск. гос. юрид. акад.; В.К. Андреев, JI.B. Андреева, А.Ю. Голубкова и др.; отв. ред. О.М. Олейник. -М.: Юристъ, 1999. Т. 1. - 1999. -725с. -Библиогр.: с.687-713.
260. Пресняков, С.А. Какой аудит нужен России? Текст. / С.А. Пресняков // Аудитор. 2005. - № 6. - С. 10-20.
261. Принципы и процедуры оценки целесообразности мер государственного регулирования Текст. М.: Тезис, 2002. - 286с.
262. Рабинович, П.М. Право как явление общественного сознания Текст. / П.М. Рабинович // Известия вузов. Сер. Правоведение. 1972. - № 2. - С. 106-116.
263. Рассел, Б. Человеческое познание Текст.: его сфера и границы / пер. с англ. Н.В. Воробьева; науч. ред. Э. Кольман. Киев: Ника-Центр Вист-С, 1997. -555с.
264. ЗЮ.Рассказова-Николаева, С.А. Принципы регулирования бухгатерского учета Текст. / С.А. Рассказова-Николаева // Бухгатерский учет. 2006. - № 68. -С.49-53.
265. Ремизов, H.A. Федеральный закон Об аудиторской деятельности. Комментарий. Текст. / H.A. Ремизов // Финансовые и бухгатерские консультации.- 2001.-№9.-С. 14-19.
266. Рене, Д. Правовые системы современности Текст. / Д. Рене М., 1996.278с.
267. Рик, Т.А. Правовой статус субъектов, осуществляющих аудиторскую деятельность в России и ФРГ Текст. / Т.А. Рик // Аудитор. 2005. -№ 1. - С. 19-23.
268. Робертсон, Дж. Аудит Текст. / Дж. Робертсон; пер. с англ. М.: KPMG, Аудиторская фирма Контакт, 1993. - 148с.
269. Российский энциклопедический словарь Текст.: в 2 кн. / гл. ред. A.M. Прохоров. М. : Большая Рос. энцикл., 2001 - .Кн. 1: А - Н. - 2001. - 1023с.
270. Руф, A.JI. Узкие места закона об аудиторской деятельности Текст. / А.Л. Руф // Аудитор. 2002. - № 1. - С.7-11.
271. Сазонов, Б.В. К истории ММК в свете перспектив игрового движения Текст.: методология: вчера, сегодня, завтра / Б.В. Сазонов. Том I. - М., 2006. -С.347-356.
272. Сандуленко, Н.М Исторические предпосыки налогового аудита Текст. / Н.М. Сандуленко // Аудитор. 2004. - № 5. - С.24-26.
273. Седин, А. Принципы МСФО Текст. / А. Седин // Бухгатерия и банки. -2005. -№1. -С.10-11.
274. Синева, E.H. Законодательное обеспечение деятельности органов внешнего государственного и муниципального контроля Текст. / E.H. Синева // Государство и право. 2006. - № 3. - С.90-93.
275. Сиротенко, Э.А. Перспективы развития теоретико-методологического аппарата аудита. Текст. / Э.А. Сиротенко // Аудиторские ведомости. 2006. - № 1. -С. 17.-24.
276. Скобара, В.В. Аудит Текст.: методология и организация / В.В. Скобара М.: Дело и Сервис, 1998. - 576 с.
277. Скобарев, В.Ю. Комментарий к Федеральному закону от 7.08.2002г. № 119-ФЗ Об аудиторской деятельности Текст. / В.Ю. Скобарев, С.А. Пивоварова, Д.К. Долотенкова. -М., 2001. 187с.
278. Словарь аудитора и бухгатера Текст. / Л.Ш. Лозовский, М.В. Мельник, М.Е. Грачева и др. М.: Экономика, 2003. - (Деловые словари). - 443с.
279. Словарь юридических терминов Текст. / сост. А.Б. Таранин. М.: ЭНАС, 2003.-419с.
280. Смирнов, Е.Е. Поиск оптимальной модели регулирования Текст. / Е.Е. Смирнов // Аудитор. 2005. - № 3. - С.6-9.
281. Смирнова, Л. Р. Банковский аудит Текст. : учеб. пособие для вузов по специальности "Бухгат. учет, анализ и аудит"/Л. Р. Смирнова ; Под ред. М. И. Баканова. М.: Финансы и статистика, 2001. - 446 с. - Библиогр.: с. 441-443.
282. Современный словарь иностранных слов Текст.: ок. 20000 слов. М.: Рус. яз., 1992. - 740с.
283. Соколов Я.В. Сила и слабость бухгатерии США Текст. / Я.В. Соколов,
284. B.Я. Соколов // Бухгатерский учет. 1999. - № 2. - С.81-83.
285. Соколов, В.Я. Оценка по справедливой стоимости Текст. / В.Я. Соколов // Бухгатерский учет. 2006. - № 1. - С.50-55.
286. Соколов, В.Я. Принцип существенности в аудите Текст. / В.Я. Соколов // Бухгатерский учет. 1997. - № 11. Ч С.8-12.
287. Соколов, Я.В. Бухгатерский учет Текст. : от истоков до наших дней: учеб. пособие для экон. спец. вузов. / Я.В. Соколов. М.: Аудит: ЮНИТИ, 1996. -638 с.
288. Соколов, Я.В. Законодательные основы бухгатерского учета в Рос-CHH=Legislative foundations of accounting in Russia Текст. / Я. В. Соколов, M.JT. Пя-тов. М.: Закон и право: Изд. об-ние ЮНИТИ, 1998. - 222с.
289. Соколов, Я.В. Московская и петербургская школа бухгатерского учета накануне революции Текст. / Я.В. Соколов // Бухгатерский учет. 1994. - №2.1. C.38-40.
290. Соколов, Я.В. Принципы бухгатерского учета и их значение в аудите Текст. / Я.В. Соколов // Аудитор. 2006. - № 3. - С. 17-20.
291. Соколов, Я.В. Основы аудита Текст.: учеб. / Я.В. Соколов, A.B. Газа-рян, Г.И. Козлова // Бухгатерский учет. 2000. - 456с. - С.45.
292. Соколов, Я.В. Основы теории бухгатерского учета Текст. / Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 2000. - 495 с. - Библиогр.: С.488-492.
293. Соколов, Я.В. Профессиональное суждение бухгатера Текст.: итоги минувшего века / Я.В. Соколов, Т.О. Терентьева // Бухгатерский учет. 2002. - № 12. - С.12-19.
294. Соколов, Я.В. Роль теории аудита в процессе подготовки кадров Текст. / Я.В. Соколов, С.М. Бычкова // Аудиторские ведомости. 1998. - № 2. - С.18-23.
295. Соколов, Я.В. Скептицизм в бухгатерском учете Текст. / Я.В. Соколов // Бухгатерский учет. 2006. - № 10. - С.49-52.
296. Соколов, Я.В. Учет доходов и расходов и показатели финансового положения организации Текст. / Я.В. Соколов, М.Л. Пятов // Бухгатерский учет. -2002. -№22. -С.54-61.
297. Соколова, H.A. Мировой опыт применения МСФО Текст. / H.A. Соколов // Бухгатерский учет. 2006. - № 9. - С.52-56.
298. Сорокина, Ю.В. Русское финансовое право Текст.: понятие и определение предмета / Ю.В. Сорокина // Известия высших учебных заведений. Сер. Правоведение. 2000. - № 3. - С.91-100.
299. Спиркин, А.Г. Истина Текст. / А.Г. Спиркин // Большая советская энциклопедия: в 30 т. / гл. ред. A.M. Прохоров. Т. 10: Ива - Италики. - М., 1972. -С.546-547.
300. Сравнительный анализ основных требований к бухгатерской (финансовой) отчетности в МСФО и РСБУ. // Аудит. 2005. - №8. - С. 14-17.
301. Стрекашева, В.М. Правовая защита человека. Теоретический аспект Текст.: дисс. на соиск. уч. степ, д-ра юрид. наук. / В.М. Стрекашева, A.B. Стремо-ухов СПб., 1996.-240с.
302. Стрекашева, В.М. Существенность информации в бухгатерской отчетности Текст. / В. М. Стрекашева // Аудиторские ведомости. 2006. - № 4. - С.30-33.
303. Стремоухов, A.B. Правовая защита человека. Теоретический аспект Текст. : дисс. на соиск. уч. степ, д-ра юрид. наук. / A.B. Стремоухов СПб., 1996. -240с.
304. Суворов, A.B. Российские ПБУ и МСФО Текст.: сходство и различие / A.B. Суворов // Аудитор. 2005. - № 1. - С.42-48.
305. Суйц, В.П. Аудит Текст.: общий, банковский, страховой: учеб. для вузов по экон. спец. и направлениям / В.П. Суйц, А.Н. Ахметбеков, Т.А. Дубровина. -М.: ИНФРА-М, 2000. (Высшее образование). - 555 с. - Библиогр.: с.555 (24 назв.).
306. Сухарев, И. Аудиторам дадут свободу Текст. / И.Сухарев // Московский бухгатер. 2004. - № 10. - С.47-56.
307. Сущность Текст. // Российский энциклопедический словарь: в 2 кн. -Кн. 2: Н-Я. / гл. ред. A.M. Прохоров. М., 2001. - С.1528.
308. Теория государства и права Текст.: учеб. / A.C. Пигокин, А.Н. Голови-стикова, Ю.А. Дмитриев и др.; под ред. A.C. Пигокина. М.: Юрайт, 2005. - 613с. -Библиогр.: С.593-595.
309. Теория государства и права Текст.: учеб. пособие / под ред. В.К.Бабаева М.: Инфра - М., 2002. - 580с.
310. Теория государства и права/ под ред. H.A. Катаева, В.В. Лазарева Уфа 1994.-С.374.
311. Терехин, В.А. Судебная власть в государственно-правовом механизме обеспечения прав и свобод граждан (Вопросы теории и практики) Текст.: автореф. дисс. на соиск. уч.ст. канд. юрид. наук. Саратов, 2001. 29с.
312. Терехов, A.A. Аудит Текст. / A.A. Терехов М.: Финансы и статистика, 1999.-512 с.
313. Терехов, A.A. Аудит Текст.: перспективы развития / A.A. Терехов. М.: Финансы и статистика, 2001. - 558 с.
314. Терехов, М.А. Аудит бухгатерской отчетности в рыночной экономике Текст.: теория и практика: дис. . канд. экон. наук: 08.00.12 / М.А. Терехов. СПб.-Пушкин, 1997. - 220с.
315. Тихомиров, Ю.А. Право и саморегулирование Текст. / Ю.А. Тихомиров // Журнал российского права. 2005. - № 9. - С.86-89.
316. Тихомирова, Л.В. Юридическая энциклопедия Текст. / Л.В. Тихомирова, М.Ю. Тихомиров; под ред. М.Ю. Тихомирова. 5-е изд., доп. и перераб. - М.: Тихомиров, 2005. - 971 с. - Библиогр.: с.970-971.
317. Токовый словарь аудиторских, налоговых и бюджетных терминов Текст. / Н.Г. Сычев, В.В. Ильин, A.B. Крикунов, В .Г. Ермилов; под ред. Н.Г. Сычева, В.В. Ильина; Нац. фонд подгот. кадров. М.: Финансы и статистика, 2002. - 267с.
318. Томачева, Э. От отдельных норм к основополагающему закону Текст. / Э. Томачева // Закон. - 1994. - № 7. - С.59-63.
319. Тресцова, Е.В. Обеспечение имущественных интересов несовершеннолетних Текст. / Е.В. Тресцова // Защита прав ребенка в современной России / отв. ред. A.M. Нечаева. М., 2004. - С.80-86.
320. Тугаринов, В.П. Избранные философские труды Текст. / В.П. Тугаринов; предисл. А.О. Бороноева; ГУ им. A.A. Жданова. Л.: Изд-во ГУ,1988. - 343 с. - Список основ, работ В.П. Тугаринова: с.340-342.
321. Тугаринов, В.П. Теория ценностей в марксизме Текст. / Ленингр. гос. ун-т им. A.A. Жданова. Л.: Изд-во Ленингр. ун-та, 1968. - 124с. - Библиогр.: с. 124(24 назв.).
322. Туктаров, Ю.А. Защита прав инвесторов при раскрытии информации (по материалам судебной практики) Текст. / Ю.А. Туктаров // Журнал российского права. 2005. - № 5. - С.60 -70.
323. Угольников, К.Л. История аудита Текст. / К.Л. Угольников // Контрол-линг.-1991.-№ 1. С.45-51.
324. Философский энциклопедический словарь / гл. ред. Л.Ф. Ильичев и др.
325. М.: Сов. энцикл., 1983. 839 с.
326. Финансовое право Текст.: учеб. для вузов по спец. 021100 Юриспруденция / Е.И. Арефкина, Н.М. Артемов, Е. М. Ашмарина и др.; отв. ред. О.Н. Горбунова; Моск. гос. юрид. акад. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Юрист, 2005. -(Institutiones). - 385с.
327. Финансовое право Текст.: учеб. / О.Н. Горбунова, М.В. Карасева, Ю.А. Крохина и др.; отв. ред. Н.И. Химичева. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Юристь, 1999. - (Institutiones). - 599с.
328. Финансовое право Текст.: учеб. / А.Ю. Савин. М.: Финстатинформ, 1997.-219с.
329. Финансовое право Текст.: учеб. для вузов по спец. 021100 Юриспруденция / Е.И. Арефкина, Н.М. Артемов, Е.М. Ашмарина и др.; отв. ред. О.Н. Горбунова; Моск. гос. юрид. акад. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Юрист, 2005. -(Institutiones). - 385с.
330. Фомин, A.A. Юридическая безопасность и правовая защищенность: соотношение и взаимосвязь Текст. / A.A. Фомин // Журнал российского права. 2005. -№ 11.- С.101-108.
331. Хайек, Ф.А. Ван. Пагубная самонадеянность Текст.: ошибки социализма: пер. с англ. / Ф.А. Ван Хайек; под ред. У.У. Бартли Третьего. М.: Новости, 1992. - 302 с. -Библиогр.: с. 269-289.
332. Харисова Ф.И. Рейтинги как источник информации в аудиторской деятельности Текст. / Ф.И. Харисова, М.Н. Часовская // Финансы . 2005. № 12. -С.49-50.
333. Хендриксен, Э.С. Теория бухгатерского учета Текст. / Э.С. Хендрик-сен; пер. с англ. И. А. Смирновой; гл. ред. сер. Я. В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 1997. - (Серия по бухгатерскому учету и аудиту UNCTC). - 574с.
334. Хорин А.Н. Справедливая стоимость, как бухгатерская оценка. Текст. / А.Н. Хорин, М.Г. Успаева // Бухгатерский учет. 2002. - № 23. - С.65-72.
335. Хорин, А.Н. Публичная отчетность и интересы ее пользователей Текст. / А.Н. Хорин // Бухгатерский учет. 1995. - № 4. - С. 16-21.
336. Хорин, А.Н. Финансовая отчетность организации Текст.: раскрытие основных элементов форм отчетности / А.Н. Хорин // Бухгатерский учет. 2001. -№8.
337. Хорохордин, Д.Н. Актуальные вопросы оценки рисков в ходе планирования внутреннего аудита Текст. / Д.Н. Хорохордин // Аудитор. 2002. - № 8. -С.27-29.
338. Цена ошибки Текст. // Аудит. 2005. - № 6. - С.9.
339. Чвялева, Е.В. Теоретические проблемы юридической квалификации (Понятие структуры и роль в правовом регулировании) Текст.: дис. канд. юрид. наук. / Е.В. Чвялева. Свердловск, 1986. - 168с.
340. Чвялева, Е.В. Специфика правового отражения Текст. / А.Ф. Черданцев // Известия вузов. Сер. Правоведение. 1973. - № 2. - С. 103-104.
341. Черданцев, А.Ф. Теория государства и права Текст.: курс лекций / А.Ф. Черданцев; Урал. гос. юрид. акад.; Урал. гос. юрид. акад. Екатеринбург: Уральская государственная юридическая академия, 1997.- 224с.
342. Чернов, В.А. Финансовая политика организации Текст.: учеб. пособие для экон. вузов и спец. / В.А. Чернов ; под ред. М.И. Баканова. М.: ЮНИТИ, 2003. -(Профессиональный учебник). - (Финансы). - 246 с. - Библиогр.: с.240-245 (114 назв.).
343. Чикунова, Е.П. Закон Об аудиторской деятельности и тенденции развития аудита в России Текст. / Е.П. Чикунова // Аудитор. -2001.-№ 12.-С.4-6.
344. Шапошников, A.A. Границы достоверности в аудите Текст. / A.A. Шапошников, Д.С. Лутов // Аудиторские ведомости. 2003. - № 4. - С.63-71.
345. Шапошников, A.A. Профессиональное суждение и его роль в аудите Текст. / A.A. Шапошников, Т.В. Синицына // Аудиторские ведомости. 2006. - №4- С.3-9.
346. Шеремет, А.Д. Аудит Текст.: учеб. пособие / А.Д. Шеремет, В.П. Суйц.- М.: ИНФРА-М, 1995. 240 с. - Библиогр.: с.235-236.
347. Шеремет, А.Д. Необходима четкая регламентация аудиторской деятельности Текст. / А.Д. Шеремет // Экономика и жизнь. -1995.-№ 44.-С.29-34.
348. Щебляков, В.В. Деятельность органов испонительной власти по соблюдению и защите прав и свобод человека и гражданина в Российской Федерации Текст. : автореф. дисс. на соиск. учен. степ. канд. юрид. наук. / В.В. Щебляков М., 2001.- 18с.
349. Щедровицкий, П.Г. Экономические формы организации хозяйства и современные предпринимательские стратегии Текст.: методология: вчера, сегодня, завтра. / П.Г. Щедровицкий. Т.З. - М., 2005. - 403с.
350. Энтони, Р. Учет: ситуации и примеры Текст.: пер. с англ. / Р. Энтони, Дж. Рис. М.: Финансы и статистика, 1996. - 2-е изд., стер. - 558 с. - (Сер. по бух. учету и аудиту UNCTC).
351. Энциклопедический словарь Брокгауз и Ефрон Текст. : репринт, воспр. изд.: Ф.А. Брокгауз И.А. Ефрон 1890 г. / под ред. И.Е. Андреевского. - СПб.: TEPPA-TERRA, 1990 -. Т.63: Судоходные боры - Таицы. - 1992. - 480с.
352. Энциклопедия банковского дела и финансов Текст. / сост. Ч.Д. Вуфел; пер. с англ. Б.Е. Манзеров и др. М.: Федоров, 2000. - (Энциклопедия). - 1583с.
353. Энциклопедия юриста Электронный ресурс. /С.Г. Чаадаев // Ссыка на домен более не работает136auditorskaya deyatelnost/
354. Эффективность правовых норм Текст. / В.Н. Кудрявцев, В.И. Никитинский, И.С. Самощенко, В.В. Глазырин. М.: Юрид. лит., 1980. - 280с.
355. Юдин, Э.Г. Методология науки. Системность. Деятельность Текст. / Э.Г. Юдин М.: Эдиториал УРСС, 1997. - 444с.
356. Юридическая энциклопедия Текст. / Л.В. Тихомирова, М.Ю. Тихомиров; под ред. М.Ю. Тихомирова. 5-е изд., доп. и перераб. - М.: Тихомиров, 2005.-971с.
357. Юридическая энциклопедия Текст. / ред. O.E. Кутафин М.: Изд-во Большая Российская Энциклопедия, 2002. - 410с.
358. Ябуганов, A.A. Постатейный комментарий Федерального закона Об аудиторской деятельности Текст. / A.A. Ябуганов М.: Ось, 2001. - 98с.
359. Ябуганов, A.A. Финансовый контроль как правовой институт: основные этапы развития Текст. / A.B. Ябуганова // Известия вузов. Сер. Правоведение.- 2000.- № 3.- С.88-95.
360. Accounting, Evoluation and Economic Behavior, Hemel Hempstead Prentice Hall, 1966.
361. Bom K. Rechnungslegung international/ Stuttgart: Shaeffer-Poeschel. 1999.
362. Colasse B. Comptabilit general/ Colasse B. Paris: Economica 1991.- P.23.
363. Samuel A., Dipiazzza Jr., Robert G. Eccles Buiding Public Trust. The Future of Corporate Reporting/ John Willey&Sjns, Inc. 2002, P.51.1. На правах ру1. У"""f."S1.V/lllfWl:1. Ким Наталья Васильевна
364. МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ И ИНСТИТУЦИОНАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ АУДИТА
365. Специальность: 08.00.12 Бухгатерский учет и аудит
366. Диссертация на соискание ученой степени доктора экономических наук том II
367. Научный консультант: д.э.н., проф. Рассказова-Николаева С.А.
368. Президиум ВАК Минобрнауки России (решение от 2000г. Ы^/йрешил выдать диплом ДОКТОРА1. ЯОЩХг^ наук1. Начальник отдела /Л/1. ОГЛАВЛЕНИЕ
Похожие диссертации
- Основные направления развития институциональной экономики в современной России
- Оценка и регулирование развития институциональной среды регионального потребительского рынка
- Управление устойчивым развитием национальной экономики: теоретико-методологические основы, инструментарий экологического аудита
- Развитие теории и методики аудита консолидированной отчетности
- Теория и методология государственного аудита получателей федеральных бюджетных средств