Совершенствование организации и методов производственного аудита

Калантаров, Дибир Магомедович

Темы диссертаций по экономике » Бухгатерский учет, статистика

Совершенствование организации и методов производственного аудита тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	кандидат экономических наук
Автор	Калантаров, Дибир Магомедович
Место защиты	Москва
Год	2011
Шифр ВАК РФ	08.00.12

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Совершенствование организации и методов производственного аудита"

Московский государственный . Ч-^литет имени М.В. Ломоносова Экономг

равах рукописи КАЛАНТАРОВ ДИБИР МАГОМЕДОВИЧ

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ ОРГАНИЗАЦИИ И МЕТОДОВ ПРОИЗВОДСТВЕННОГО АУДИТА

Специальность: 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 [!ЮН 2011

Москва - 2011

4848972

Работа выпонена на кафедре Учет, анализ и аудит Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования Московский государственный университет имени М.В. Ломоносова

Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор,

главный научный сотрудник кафедры учета, анализа и аудита экономического факультета МГУ имени М.В. Ломоносова Чая Владимир Тигранович

Официальные оппоненты: Доктор экономических наук, профессор

Финансового университета при Правительстве РФ Керимов Вагиф Эльдарович

Кандидат экономических наук, заместитель испонительного директора НП Гильдия аудиторов ИПБР Нарышкина Людмила Николаевна

Ведущая организация - ГОУ ВПО Российский экономический

университет им. Г.В. Плеханова

Защита состоится л 9 июня 2011г. в 15 часов, на заседании диссертационного совета Д.501.001.18 при ГОУ ВПО Московский государственный университет имени М.В. Ломоносова по адресу: 119992, Москва, ГСП-2, Ленинские горы, МГУ им. М.В. Ломоносова, третий учебный корпус, экономический факультет, ауд. № 417.

С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке Зго учебного корпуса МГУ им. М.В. Ломоносова.

Автореферат разослан л 5 мая 2011 г. Ученый секретарь

Диссертационного совета Д 501.001.18 при МГУ им. М.В. Ломоносова

доктор экономических наук, профессор В.П. Суйц

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Проблема адекватной оценки финансовых показателей предприятий в условиях глобального экономического кризиса является актуальной задачей для организаций, осуществляющих свою деятельность в области независимого аудита.

Производственный аудит в высокой конкурентной среде рыночных отношений позволяет сформировать всю необходимую информацию о состоянии производства и имущественного комплекса. Производственный аудит обеспечивает информационную прозрачность различных направлений хозяйственной деятельности и процедур управления на всех его уровнях. Знание методологии производственного аудита и умение применять его методику при исследовании различных сторон хозяйственной деятельности коммерческой организации являются одним из важнейших элементов профессионализма аудиторов.

Поэтому наряду с разработкой и внедрением методик проведения аудиторских проверок достоверности финансовой отчетности организаций представляется необходимым постепенное решение относительно новых вопросов управленческого аудита. В настоящее время необходимость совершенствования и развития методологии производственного аудита связана с необходимостью повышения его качества, не позволяющего в поном объеме удовлетворить потребности общества в достоверной информации об управленческой деятельностью организаций, а также с потребностью в учете при проведении производственного аудита новых направлений деятельности субъектов хозяйствования и требованиями его более поной адаптации к интересам внешних и внутренних пользователей (акционеров, инвесторов, кредиторов, испонительного органа организаций, органов государственного управления и других контролирующих органов).

Производственный аудит является системным исследованием и оценкой всего комплекса экономических показателей производственной деятельности организации.

Производственный аудит можно рассматривать как часть общего аудита бухгатерской отчетности, а также как аудит по специальному аудиторскому заданию.

С 2001 года (после принятия первого закона Об аудиторской деятельности) наблюдается рост интереса к производственному аудиту. Ранее такие услуги заказывались в основном крупными промышленными компаниями, и они осуществлялись в основном большой четверкой. В настоящее время конкуренция на всех рынках сбыта повысилась настолько, что факторы развития бизнеса у многих компаний уже почти поностью реализованы. В связи с этим услуги, позволяющие развивать бизнес экстенсивным путем, стали интересовать непосредственно сектора малого и среднего бизнеса. Производственный аудит вошел в ряд наиболее востребованных в России услуг. В большинстве случаев потребности в производственном аудите обусловлены осуществлением оптимизации или формированием управленческих технологий, направленных на рост эффективности производственной деятельности организации.

Развитию значения производственного аудита способствует возрастание потребности у собственников и высшего руководства компаний в получении независимой оценки эффективности производственной деятельности организации.

Наличие знаний методологии производственного аудита и умение применять его методику при исследовании различных блоков хозяйственной деятельности коммерческой организации являются одним из важных и нужных элементов профессионализма аудиторов.

Значение производственного аудита вытекает из его роли и функций, которые он выпоняет в системе управления коммерческой организацией.

В ходе производственного аудита проводится сравнительный анализ достигнутых результатов деятельности с данными за прошлые периоды, с показателями других предприятий и среднеотраслевыми; определяется влияние разнообразных факторов иа результаты хозяйственной деятельности; выявляются недостатки, ошибки, неиспользованные возможности, перспективы и др. Большая роль отводится производственному аудиту в определении и использовании резервов

повышения эффективности производства. Он способствует рационализации, экономному использованию ресурсов, выявлению и внедрению передового опыта, научной организации труда, новой техники и технологии производства, предупреждению излишних затрат, недостатков в работе и т.д.

Таким образом, производственный аудит является системообразующим звеном в системе управления коммерческой организацией, основой управленческой информационной системы, важным элементом разработки научно обоснованных планов и подготовки управленческих решений, инструментом оперативного контроля принятых решений, действенным средством предотвращения неэффективной хозяйственной деятельности и выявления внутрихозяйственных резервов. Производственный аудит является одним из трудоемких процессов в аудиторской деятельности, требует большой сосредоточенности, знаний нормативных и инструктивных материалов с последующими изменениями, а также особенностей правильного исчисления производственных затрат в отдельных видах хозяйственной деятельности организации.

Правильность отнесения затрат на производство и реализацию продукции очень важна потому, что от этого зависит величина себестоимости продукции, и, следовательно, прибыли и рентабельности, размеры налогов на прибыль и другие показатели, т.е. от оптимизации затрат зависит практически все основные показатели деятельности предприятия, а также правильность и своевременность принятия руководством управленческих решений.

Таким образом, актуальность данной темы исследования заключается в необходимости разработки методики проведения производственного аудита, которые могут быть применены на производственных предприятиях в процессе их производственно-хозяйственной деятельности.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой исследования являются работы отечественных ученых и специалистов в области аудита и учета производственных затрат: Подольского В.И., Андреева В.Д., Барышникова

Н.П., Соколова Я.В., Керимова В.Э., Кондракова Н.П., Мельник М.В., Данилевского Ю.А., Шапигузова С.М., Сафохиной М.А. Скобары В.В., Шеремета А.Д., Суйца П.В., Аксененко А.Ф., Безруких П.С., Бахрушиной М.А., Рассказовой- Николаевой С.А. и других.

В числе зарубежных авторов, научные работы которых использовались в процессе исследования, следует назвать: Адамса Р., Робертсона Дж., Лоббека Дж., Кармайкла Д.Р., Бениса М., Рой Додж и др.

В диссертационной работе широко использовались федеральные законы, нормативные акты Правительства РФ, Министерства финансов РФ, Росстата и других государственных органов власти. В процессе работы также применялись гражданский, трудовой, налоговый кодексы.

Методологической основой работы является системный подход к исследуемым процессам и явлениям, приемы диалектической и формальной логики. В зависимости от характера решаемых задач использовася широкий набор общенаучных и специальных методов: дедукция, индукция, сравнения, систематизация и обобщение теоретических и практических материалов, сводки и группировки, аналитические процедуры и другие методы, которые позволили бы обеспечить достоверность и обоснованность выводов и рекомендаций, предложенных в диссертации.

Степень разработанности проблемы. В настоящее время не существует общепринятой методики проведения производственного аудита, несмотря на то, что существует спрос на данную услугу со стороны организаций, особенно крупных. Существующие рекомендации в экономической литературе по данной проблеме носят, как правило, общий характер и не могут быть использованы для проведения производственного аудита конкретного экономического субъекта.

Использование при производственном аудите международного опыта не всегда возможно, в связи с своими особенностями отечественных компаний.

Таким образом, система проведения производственного аудита на отечественных предприятиях практически не разработана, которая учитывала бы особенности каждого предприятия.

Цель и задачи исследования. Целью настоящей диссертационной работы является теоретическое обоснование методологических принципов и разработка методических рекомендаций по совершенствованию производственного аудита. Достижение поставленной цели обусловило необходимость решения ряда научных и практических задач, а именно:

- обобщить теоретическую и методологическую базу производственного аудита как относительно новой в российской практике аудиторской услуги;

- определить место и роль производственного аудита в системе управления предприятием с позиции требований теории и современной практики;

- раскрыть сущность и содержание производственного аудита и оценить новые требования к проведению производственного аудита в современных российских условиях;

дать рекомендации по совершенствованию проведения производственного аудита;

- разработать методические основы проведения производственного аудита.

Область исследования. Диссертационная работа выпонена в рамках обозначенной в паспорте специальностей ВАК (экономические науки) области исследований Аудит, контроль и ревизия п. 3.2. Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, п. 3.3. Методология разработки программ аудита и плана проверок, по коду ВАК 08.00.12- Бухгатерский учет и статистика

Предмет исследования. Предметом исследования являются теоретико-методологические и методические проблемы организации производственного аудита в компаниях, на предприятиях.

Объект исследования. Объектом исследования является аудиторская деятельность аудиторских компаний, а также финансово-хозяйственная, управленческая деятельность коммерческих организаций.

Информационной базой исследования послужили действующие акты законодательного, нормативного и методического характера, данные управленческого учета и отчетности в компаниях, внутрифирменные стандарты проведения аудита в компаниях и аудиторских организациях,

научные положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных специалистов в области аудита, данные интернет-сайтов.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в обосновании комплекса теоретико-методологических положений по определению сущности производственного аудита и его использованию в системе управления производственным предприятием. В результате проведенного исследования сформулированы следующие положения, которые характеризуют его научную новизну и выносятся на защиту:

- обоснована сущность и содержание производственного аудита в коммерческих организациях;

- предложена классификация видов производственного аудита;

разработаны организационные подходы к проведению производственного аудита и основные этапы его проведения;

- раскрыты основные направления проведения производственного аудита как специального вида аудита и как раздела общего аудита бухгатерской отчетности;

разработаны методические основы проведения производственного аудита как специального, и как раздела общего аудита.

Теоретическая и практическая значимость работы. Результаты, полученные в ходе исследования, будут способствовать более широкому использованию производственного аудита в различных коммерческих организациях. Теоретические положения диссертации могут быть использованы саморегулируемыми организациями аудиторов, аудиторскими и консатинговыми компаниями, подразделениями внутреннего аудита при разработке собственных внутренних стандартов проведения производственного аудита. Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что его концептуальные положения могут найти применение при решении вопросов совершенствования методов и методик проведения производственного аудита практикующими внешними внутренними аудиторами.

Результаты и выводы данной работы могут использоваться:

Х Непосредственно в работе аудиторско-консатинговых фирм при проведении производственного аудита и консультировании по производственному аудиту;

Х В деятельности саморегулируемых аудиторских организаций для регламентирования производственного аудита;

Х В практической деятельности компаний по совершенствованию внутреннего аудита бизнес-процессов, контрольных процедур системы внутреннего контроля;

Х В работе подразделений внутреннего аудита различных компаний;

Х В системе обучения, аттестации и повышения квалификации аудиторских и бухгатерских кадров;

Х При проведении учебных курсов в высших учебных заведениях, а также на курсах повышения квалификации аудиторов и бухгатерских работников.

Теоретические положения диссертации могут быть использованы аудиторскими фирмами при разработке собственных стандартов при проведении производственного аудита. Практическая значимость диссертационного исследования состоит в том, что его концептуальные положения могут найти применение при решении вопросов совершенствования методологии и разработке методик производственного аудита.

Апробация результатов исследования. Результаты проведенного исследования докладывались на южно-российских международных научно-практических конференциях профессиональных аудиторов, проводимых Аудиторской Палатой России (2007-2008г.), а также на международных научно-практических конференциях Татуровские чтения (2009г), проводимые на экономическом факультете МГУ имени М.В. Ломоносова.

Результаты исследования переданы и внедрены в практическую деятельность аудиторских организаций ООО АК Центр стратегических исследований анализа и аудита, г. Махачкала, ООО АФ Русь-Аудит г. Москва, ООО АК ЦентроБатаудит г. Санкт-Петербург, и служат

основой для адекватного планирования аудиторских проверок, проведения процедур по специальным аудиторским заданиям и оказания сопутствующих аудиту услуг; они входят в состав внутрифирменных стандартов ряда аудиторских организаций. Результаты исследования включены программу повышения квалификации бухгатерских работников и аудиторов в Дагестанском институте экономики и политики (институт повышения квалификации), а также используется службами внутреннего аудита ОАО "Завод Дагдизель", ОАО Дербенстский завод игристых вин.

Во введении определена и обоснована актуальность темы диссертационного исследования, приведена формулировка цель и задачи исследования, определены предмет и объект, теоретические и методологические основы исследования, сформулированы научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе Теоретические основы производственного аудита раскрыта сущность и содержание производственного аудита, рассмотрены виды производственного аудита, представлена план и программа и определены организационные подходы к проведению аудита затрат на производство.

Во второй главе Производственный аудит как часть общего аудита анализированы основные этапы проведения производственного аудита, а также методические основы проведения производственного аудита, как части общего аудита бухгатерской отчетности.

В третьей главе Специальный производственный аудит и формирование результатов его проведения представлены методические основы специального производственного аудита с использованием аналитических процедур в аудите, рассмотрены проблемы формирования результатов производственного аудита в части отражения информации в отчете аудитора и сообщение существенной информации руководству аудируемого лица по результатам производственного аудита.

В заключении сформулированы выводы, предложения и рекомендации, намечены направления дальнейших исследований организации аудиторской проверки.

II. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Сущность и содержание производственного аудита

С нашей точки зрения производственный аудит следует рассматривать в двух основных аспектах: как часть общего аудита, который регламентируется Федеральным законом Об аудиторской деятельности и ФПСАД и как специальный вид аудита, который исходит из потребностей внутреннего управления.

На схеме 1 представлено содержание производственного аудита. Как часть общего аудита производственный аудит включает аудиторскую проверку производственного цикла, т.е. проверку организации учета, системы внутреннего контроля, оформления первичных документов и учетных регистров, отражение в отчетности операций, связанных с формированием всех видов затрат и определения себестоимости продукции, работ, услуг.

Схема 1, Содержание производственного цикла Кроме того, производственный аудит может включать в себя и сопутствующие аудиту услуги в части обзорных проверок и выпонения согласованных процедур, которые регламентируются как российским федеральным (стандартом) № 12 Согласование условий проведение аудита Кроме того, к сопутствующим аудиту услугам относится и консатинг в области производственного учета, организации производства, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

Производственный аудит включает также и специальный аудит, не регламентированный нормативными актами. Специальный производственный аудит- это выпонение специальных заданий по договорам с хозяйствующим субъектом, исходя из потребностей внутрифирменного управления.

Цели и задачи производственного аудита в обобщенном виде представлены на схеме 2.

Схема 2. Цели и задачи производственного аудита Оценка достоверности отражения данных в учетных регистрах и отчетности, а также оценка соблюдения законодательных и нормативных актов в процессе производственной деятельности являются также и задачами внешнего аудита, решаемыми при проведении классического аудита бухгатерской отчетности. В рамках производственного аудита речь идет только о подготовке таких оценок в пределах цикла производства, формирования затрат и исчисления себестоимости продукции.

Кроме того, к числу целей и задач производственного аудита относятся еще формирование оценок по ряду позиций, связанных с внутрифирменным управлением, управлением собственностью, куплей-продажей активов, которые могут решаться как внутренними, так и внешними аудиторами.

Это может быть, во-первых, оценка состояния производства, уровня технологии, организационно-технический уровень производства, правильность размещения производства и т.п.

Во-вторых, это оценка управления затратами и использованием, например, метода цепочки ценностей на всех стадиях жизненного цикла продукции.

В-третьих, это оценка правильности учета затрат и калькулирования себестоимости продукции для различных целей, включая и цели управленческого учета, принятия решений.

В-четвертых, - оценка состояния имущества, защиты и обеспечения сохранности имеющихся ресурсов. В-пятых, - оценка экономичности использования ресурсов, выявления необоснованных трат, нецелевого использования ресурсов, необоснованных нормативов запасов и использования товарно-материальных ценностей, выявление других резервов. В-шестых, - оценка выпускаемой продукции, ее конкурентоспособности.

2. Планирование и оценка рисков в производственном аудите.

Целью планирования производственного аудита является разработка общего подхода к проведению проверки, включая проведение следующих мероприятий: предварительное изучение объекта аудита и ключевых рисков, определение предметной области; предварительная оценка разрабатываемых мер по снижению выявленных рисков; оценка трудозатрат (в терминах рабочего времени и квалификации), необходимых для выпонения задания по аудиту; предварительное распределение ответственности между аудиторами и утверждение сроков выпонения аудиторских процедур.

При проведении производственного аудита возникает два основных вида рисков: риски, связанные с объектом аудита - бизнес-риски, это риски неэффективности операций и бизнес-операций. Риски, связанные с выпонением самого производственного аудита - это риски того, что существенные недостатки выпонения операций и недостатки в организации учета не будут выявлены.

К рискам производственного аудита относятся: нарушение сроков выпонения задания по аудиту; отсутствие дожного понимания объекту

аудита; специфические моменты - ущемление интересов групп и отдельных лиц; неправильная организация процесса планирования; изменения в деятельности объекта аудита в процессе выпонения задания по аудиту; неспособность аудиторов выявить высокорискованные операции объекта аудита. Целью оценки рисков является:

а) При анализе эффективности существующих бизнес-операций: выявление основных рисков, присущих тем или иным процессам; тестирование контрольных процедур, направленных на минимизацию рисков; оценка остаточного риска; выработка рекомендаций по минимизации рисков.

б) При анализе соответствия выпонения операций и операционной деятельности утвержденным нормативным документам: выявление несоответствий и рисков (несут ли обнаруженные несоответствия риски); оценка рисков (являются ли данные риски существенными для производственной деятельности аудируемого объекта); разработка аудиторских рекомендаций, необходимых для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.

Различные действующие элементы контроля позволяют смягчить неотъемлемые риски, присущие тем или иным бизнес-процессам - то есть повысить вероятность достижения целей.

Задача аудитора, по нашему мнению, - определить остаточный риск следующим образом:

Присущий риск - риск средств контроля = остаточный риск

Затем следует сравнить остаточный риск с оптимальным уровнем:

Х уровень остаточного риска выше оптимального является неприемлемым;

Х уровень остаточного риска ниже оптимального соответствует

избыточному контролю, и необходимо снизить затраты на

проведение избыточного контроля, обеспечив тем самым 0

повышение экономичности выпонения операций и процедур.

Заключение об оптимальности уровня остаточного риска делается на основании профессионального суждения аудитора. Основания, позволившие сделать заключение об оптимальности уровня остаточного риска, дожны быть доведены до руководства экономического субъекта.

В работе предложена следующая классификация рисков для целей производственного аудита:

Высокий риск - недостаток, имеющий настолько существенное значение для направления производственной деятельности, что он требует немедленного внимания со стороны руководства того направления деятельности, в котором имеется данный недостаток, а также принятие первоочередных мер по его устранению.

Средний риск - серьезный недостаток, требующий немедленного внимания со стороны руководителя того сектора (блока), в котором имеется данный недостаток, а также разработки согласованной программы по его устранению.

Низкий риск - такой недостаток в бизнес-процессе, который не обязательно требует немедленного внимания, но для своевременного устранения которого необходима согласованная программа мероприятий, разработанная руководителем производственной единицы или иным руководителем соответствующего уровня.

3. Производственный аудит как часть общего аудита

Нами в диссертационной работе предложено три этапа проведении производственного аудита: предварительный, основной, заключительный. Вопросы, которые дожны быть рассмотрены специалистами на каждом этапе раскрываются во второй главе диссертации.

В диссертации рассматривается аудит цикла затрат. Проверка правильности отнесения расходов предприятия на затраты по производству продукции или на себестоимость работ (услуг) является составной частью проверки правильности получения доходов и формирования прибыли. Поэтому аудит цикла затрат можно считать частью аудита цикла доходов.

Кроме того, в работе рассматривается аудит затрат на производство, включая такие важные разделы как:

Х аудит правильности оформления первичных документов при производственном аудите;

Х проверка правомерности включения в состав прямых затрат на производство расходов, произведенных организацией;

Х проверка своевременности включения затрат на производство в

себестоимость продукции (работ, услуг);

Х проверка организации аналитического учета затрат на производство;

Х изучение правильности учета корректировок производственных затрат для целей налогооблагаемой прибыли;

Х аудит полуфабрикатов собственного производства и издержек обращения.

Также в диссертации уделено внимание вопросам проверки правомерности отнесения расходов к общепроизводственньм и распределения их по объектам калькулирования.

В таблице 1 представлены основные возможные нарушения в учете затрат (по счетам 25,26) и их влияние на достоверность отчетности, налогообложение и соблюдение законодательства.

Таблица 1

Возможные нарушения в учете затрат и их влияние на достоверность

бухгатерской отчетности, налогообложение и соблюдение законодательства.

Характер возможных нарушений Влияние нарушения на достоверность бухгатерской отчетности, налогообложение и соблюдение законодательства

Отсутствует раздельный учет прямых и общепроизводственных расходов дам целей бухгатерского учета налогообложения Завышение себестоимости основного производства для целей бухгатерского учета и налогообложения, занижение финансового результата деятельности основного производства.

На счете 25 Общепроизводственные расходы не учитываются следующие затраты: > расходы по обслуживанию основного и вспомогательных производств предприятия; > по содержанию и эксплуатации машип и оборудования; > амортизационные отчисления на поное восстановление и затраты на ремонт основных средств производственного назначения; > расходы по страхованию производственного имущества; > расходы на отопление, освещение и содержание производственных помещений; > арендная плата за производственные помещения, машины, оборудование; > другие арендуемые средства, используемые в производстве; > оплата труда производственного персонала, занятого обслуживанием производства; другие аналогичные по назначению расходы.

Характер возможных нарушений Влияние нарушения на достоверность бухгатерской отчетности, налогообложение и соблюдение законодательства

На счете 26 Общехозяйственные расходы не учитываются следующие затраты: управленческие и хозяйственные расходы. Не связанные непосредственно с производственным процессом; содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным персоналом; амортизационные отчисления на поное восстановление и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещение общехозяйственного назначения; расходы по оплате информационных, аудиторских и консультационных услуг; другие аналогичные по назначению расходы.

Отсутствует распределение общепроизводственных расходов Отсутствие распределения общехозяйственных расходов Низкий уровень внутреннего контроля. Недостоверность остатка по счету 20 Основное производство, и как следствие невозможность подтверждения строки Затраты в незавершенном производстве (издержки обращения) баланса.

Не соблюдается порядок распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов в соответствие с четной политикой организации

Отсутствует аналитический учет по счетам 25 Общепроизводственные расходы и 26 Общехозяйственные расходы по отдельным подразделениям организации и статьям расходов. Недостоверность оборотов и остатков по счету 25 Общепроизводственные расходы и по счету 26 лобщехозяйственные расходы, и как следствие невозможность подтверждения строки Затраты в незавершенном производстве (издержки обращения) баланса.

4. Аудит незавершенного производства

В диссертационной работе большое внимание уделено аудиту незавершенного производства, предложил несколько вариантов оценки незавершенного производства, так как это имеет огромное значение для промышленных предприятий, имеющих незавершенное производство. Выбор одного из трех вариантов оценки НЗП обусловливается множеством факторов, например, наличием плановой себестоимости продукции, возможностью идентификации заказов и рядом других. Выбранный вариант оценки дожен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения, к нему необходимо разработать регистры налогового учета. Расчет расходов, приходящихся на остаток незавершенного производства при использовании предприятием метода плановой (нормативной) себестоимости, представлен в таблице 2:

№ строки Показатели В сумме прямых затрат, тыс. руб. Показатели По плановой Себестоимости, тыс. руб.

1 Остаток незавершенного производства на начало месяца (периода) 200 Остаток незавершенного производства на начало месяца(периода) 1000

2 Прямые расходы текущего месяца, всего 2500 Плановая (нормативная) себестоимость текущего месяца, всего 5000

2.1 Материальные расходы 1500

2.2 Расходы на оплату труда 800

2.3 Сумма начисленной амортизации по ОС 200

3 ИТОГО (стр. 1+стр.2) 2700 ИТОГО (cip.l+crp.2) 6000

4 Отношение остатка незавершенного производства на начало месяца и прямых расходов текущего месяца к сумме выпуска готовой проекции и остатку незавершенного производств на конец месяца по нормативной (плановой) себестоимости, % 45.00% (2700:6000 Х100%)

5 Списаны прямые расходы в состав расходов на производство готовой продукции (выпоненных работ, оказанных услуг) 1800 (4000*45%) Выпуск готовой продукции по плановой (нормативной) себестоимости, всего 4000

6 Остаток незавершенного производства на конец месяца (периода) 900 (2700-1800) Остаток незавершенного производства на конец месяца (периода) 2000 (6000-4000)

7 ИТОГО (стр. 5+ стр. 6) 2700 ИТОГО (стр. 5+ стр.6) 6000

Расчет расходов, приходящихся на остаток незавершенного производства, если предприятие не использует метод плановой (нормативной) себестоимости, представлен в таблице 3:

Таблица 3

№ строки Показатели В сумме прямых затрат, тыс. руб. Показатели Кол-во исходного Сырья В натуральных измерителях (кг., шт. и др.)

1 Остаток незавершенного производства на начало месяца (периода) 200 Кол-во исходного сырья в остатке незавершенного производства на начало месяца (периода) 120

2 Прямые расходы текущего месяца, всего 2500 Кол-во исходного сырья, израсходованного в текущем месяце, всего 600

2.1 Материальные расходы 1500

2.2 Расходы на оплату труда 800

2.3 Сумма начисленной амортизации по ос 200

3 ИТОГО (стр. 1+стр.2) 2700 ИТОГО (crp.l+crp.2) 720

4 Отношение остатка незавершенного производства на начало месяца и прямых расходов текущего месяца к сумме выпуска готовой продукции и остатку незавершенного производств на конец месяца по нормативной (плановой) себестоимости, % 45.00% (2700:6000 Х100%)

№ строки Показатели В сумме прямых затрат, тыс. руб. Показатели Кол-во исходного сырья в натуральных измерителях (кг., шт. и др.)

5 Списаны прямые расходы в состав расходов на производство готовой продукции (выпоненных работ, оказанных услуг) 1800 (4000*45%) Кол-во исходного сырья в готовой продукции, всего 480

б Остаток незавершенного производства на конец месяца (периода) 900 (2700-1800) Кол-во исходного сырья в остатке незавершенного производства на конец месяца (периода) 240 (720-480)

7 ИТОГО (стр. 5+ стр. 6) 2700 ИТОГО (стр. 5+ стр. 6) 720

Возможные нарушения в оценке незавершенного производства и их влияние на достоверность бухгатерской отчетности, налогообложение и

соблюдение законодательства (табл.4).

Таблица 4

Характер возможных нарушений Влияние нарушения на достоверность бухгатерской отчетности, налогообложение и соблюдение законодательства

Оценка незавершенного производства производится с нарушениями принятой учетной политики Низкий уровень внутреннего контроля. Невозможность пода-верждения достоверности строки Затраты в незавершенном производстве (издержки обращения) баланса. Необоснованное занижение себестоимости продукции (работ, услуг) и завышение налогооблагаемой прибыли. Завышение финансового результата от хозяйственной деятельности организации.

В составе незавершенного производства числятся затраты: A) в промышленности- остатки завершенных производств и готовой продукции Б) в строительстве- законченные работы по объектам. Их очередям и пусковым комплексам, являющимся объектами учета затрат. B) в научных организациях- законченная научно-техническая продукция, другие выпоненные работы и услуги.

5. Аудит обслуживающего производства и хозяйства

В диссертационной работе рассмотрены также вопросы аудита счета Обслуживающие хозяйства и производства, так как многие предприятия имеют на своем балансе детские дошкольные учреждения (ясли, сады), дома и базы отдыха, санатории, детские оздоровительные лагеря и другие учреждения оздоровительного и культурно-просветительского назначения, столовые, подсобные сельские хозяйства и др.

В исследовании нами предложена следующая программа аудиторской проверки счета Обслуживающие хозяйства и производства (таблица 5).

Перечень аудиторских процедур Период проверки Испонитель Проверяемые документы

1. Аудит оформления первичных документов Учредительные документы организации, баланс, сметы эксплуатационных доходов и расходов, сметы доходов и расходов по коммунальным услугам, ПКО, РКО, данные контрольно-кассовых машин, талоны на питание, путевки, квитанции, договоры найма, договоры аренды, приказы о приеме на работу, увольнении, перемещении, колективные договора, табели учета и использования рабочего времени, личные карточки^ налоговые декларации и т.д.

1.1. Проверка правильности учета по столовым Талоны на питание, ПКО, РКО, договор аренды, данные контрольно-кассовых машин, счета - фактуры, приказы о приеме на работу, увольнении, перемещении, табели учета и использования рабочего времени, личные карточки, колективный договор, расчетно-платежные ведомости, расчетные ведомости, РКО, отчетные декларации по расчетам с организациями социального страхования и обеспечения, разработочная таблица Сводка начислений заработной платы по составу и категориям работников, учета расчетов с работниками по страхованию и распределение заработной платы (с вкладным листом) (по работникам столовой)

1.2. Проверка правильности учета по санаториям и учреждениям культурно -просветительского назначения Сметы, путевки, ПКО, РКО, счета - фактуры, лимитные карты, приказы о приеме на работу, увольнении, перемещении, табели учета и использования рабочего времени, личные карточки, колективный договор, расчетно-платежные ведомости, расчетные ведомости, РКО, отчетные декларации по расчетам с организациями социального страхования и обеспечения, разработочная таблица Сводка начислений заработной платы по составу и категориям работников, учета расчетов с работниками по страхованию и распределение заработной платы (с вкладным листом) (по работникам данных учреждений)

1.3. Проверка правильности учета по детским дошкольным учреждениям Смета, ПКО, РКО, приказы о приеме на работу, увольнении, перемещении, табели учета и использования рабочего времени, личные карточки, колективный договор, расчетно-платежные ведомости, расчетные ведомости, РКО, отчетные декларации по расчетам с организациями социального страхования и обеспечения, разработочная таблица Сводка начислений заработной платы по составу и категориям работников, учета расчетов с работниками по страхованию и распределение заработной пла!Ы (с вкладным листом) (по работникам ДЦУ)

1.4. Проверка правильности учета по жилищно- комунальным обслуживающим подразделениям Сводная смета эксплуатационных доходов и расходов, смета доходов и расходов по коммунальным услугам (целевым сборам), договоры найма, договоры аренды, квитанции, ПКО, РКО, приказы о приеме на работу, увольнении, перемещении, табели учета и использования рабочего времени, личные карточки, колективный договор, расчетно - платежные ведомости, расчетные ведомости, РКО, отчетные декларации по расчетам с организациями социального страхования и обеспечения, разработочная таблица Сводка начислений заработной платы по составу и категориям работников, учета расчетов с работниками по страхованию и распределение заработной платы (с вкладным листом) (по обслуживающему персоналу и аппарату управления)

1.5. Проверка правильности учета по жилью, сдаваемому в наем Смета эксплуатационных дохода и расходов, договоры найма, декларации по налогу на добавленную стоимость, налогу на содержание жилого фонда и объектов социально -культурной сферы, налогу на содержание автодорог, налогу на прибыль

1.6. Проверка правильности учета по объектам жилого фонда, сдаваемых в аренду Учредительные документы организации, смета эксплуатационных доходов и расходов, договоры аренды, баланс организации, ПКО, РКО

1.7. Проверка правильности учета по доходов и расходов по коммунальным услугам Смета доходов и расходов по коммунальным услугам (целевым сборам), квитанции об уплате коммунальных услуг, ПКО, договоры аренды

1.8. Проверка ' правильности учета покупки и продажи отдельных квартир из жилого фонда Договоры кути - продажи, платежные поручения, выписки с расчетного счета, баланс организации

2. Аудит операция по счету 29 субсчету "Столовая" Талоны на питание, ПКО, РКО, договор аренды, данные контрольно - кассовых машин, счета - фактуры, приказы о приеме на работу, увольнении, перемещении, табели учета и использования рабочего времени, личные карточки, колективный договор, расчетно - платежные ведомости, расчетные ведомости, РКО, отчетные декларации по расчетам с организациями социального страхования и обеспечения, разработочная таблица Сводка начислений заработной платы по составу и категориям работников, учета расчетов с работниками по страхованию и распределение заработной платы (с вкладным листом) (по работникам столовой)

2.1. Проверка соответствия учета режиму работы столовой:

2.1.1. Режим самоокупаемости (продукция реализуется по ценам не ниже фактической себестоимости) Отдельный баланс столовой, счет 44 Издержки обращения, ПКО, РКО, договор аренды, данные контрольно - кассовых машин, счета - фактуры, приказы о приеме на работу, увольнении, перемещении, табели учета и использования рабочего времени, личные карточки, колекгивный договор, расчетно - платежные ведомости, расчетные ведомости, РКО, отчетные декларации по расчетам с организациями социального страхования и обеспечения, разработочная таблица Сводка начислений заработной платы по составу и категориям работников, учета расчетов с работниками по страхованию и распределение заработной платы (с вкладным листом) (по работникам столовой), ведомость №15, ж.-о.№10

2.1.2. Расходы столовой покрываются за счет собственных средств организации Талоны на питание, ж.-о~№10, вед13

2.2. Проверка системы отпуска обедов сотрудникам организации

2.2.1. За наличный расчет или посредством удержания из заработной платы Счет 90 Продажи, данные ККМ, ПКО,, гриказы о приеме на работу, увольнении, перемещении, табели учета и использования рабочего времени, личные карточки, колективный договор, расчетно - платежные ведомости, расчетаые ведомости, РКО, отчетные декларации по расчетам с организациями социального страхования и обеспечения, разработочная таблица Сводка начислений заработной платы по составу и категориям работников, учета расчетов с работниками по страхованию и распределение заработной платы (с вкладным листом) (по работникам столовой), декларации по налогу на добавленную стоимость, по налоту на пользователей автодорог, налогу на содержание жилищного с|шнда и объектов социально-культурной сферы

2.2.2. Продукция столовой отпускается сотрудникам организации бесплатно Талоны на питание, лицевые карточки, расчет подоходного налога с физических лиц

2.3. Проверка правильности начисления налога на добавленную стоимость (для организации общественного питания) Счета 19,68, декларации по НДС, справки, подтверждающие правомерность применения льгот по НДС

2.4, Проверка обоснованности включения затрате себестоимость продукции (содержание помещений предоставляемых бесплатно организациям обществ, питания) Баланс организации, учредительные документы, калькуляция себестоимости продукции (работ, услуг)

3. Аудит операций по счету 29 субсчету "Санатории и учреждения культурно - просветительского назначения" Сметы, путевки, ПКО, РКО, счета - фактуры, лимитные карты, приказы о приеме на работу, увольнении, перемещении, табели учета и использования рабочего времени, личные карточки, колективный договор, расчетао - платежные ведомости, расчетные ведомости, РКО, отчетные декларации по расчетам с организациями социального страхования и обеспечения, разработочная таблица Сводка начислений заработной платы по составу и категориям работников, учета расчетов с работниками по страхованию и распределение заработной платы (с вкладным листом) (по работникам данных учреждений)

3.1. Проверка соответствия учета способу реализации услуг объектов социально -культурного назначения:

3.1.1. Услуги объектов социально - культурного назначения оплачивается сотрудниками Счета02, 10, 60,68,69,70, 76... Декларации по НДС, путевки, ПКО

3.1.2. Услуги объектов социально -культурного назначения предоставляются бесплатно - за счет собственных средств организации Баланс предприятия, справки, подтверждающие правомерность пользования льготами по налогу на имущество

3.2. Проверка правильности начисления и освобождения от налога на добавленную стоимость Справки, подтверждающие правомерность пользования льготами по налогу на добавленную стоимость, счета 19,68, декларация по НДС

3.3. Проверка правильности применения льготы по налогу на имущество организации Баланс предприятия, справки, подтверждающие правомерность пользования льготами по налогу на имущество

4. Аудит операций по счету 29 субсчету "Детские дошкольные учреждения"

4.1. Проверка системы оплаты организацией ' услуг ДЦУ (поная или частичная) Смета ДЦУ, ПКО

4.2. Проверка соблюдения нормативов оплаты родителями (20% и 10%) Смета ДЦУ, ПКО

4.3. Проверка правильности применения льготы по налогу на прибыль Декларация по налогу на прибыль, справки, подтверждающие правомерность применения льгот по налогу на прибыль

I 5. Аудит операций по Х счету 29 субсчету "Жилищно-коммунальные обслуживающие подразделения"

5.1. Проверка учета операций по содержанию жилья, сданного в наем Договоры найма, сч. 90 "Продажи"

5.2. Проверка учета операций по содержанию объектов жилого фонда, сданных в аренду Договоры аренды, сч. 90 "Продажи", учредительные документы организации

5.3. Проверка учета операций по покупке и продаже отдельных квартир из жилого фонда Договоры купли - продажи, документы, удостоверяющие право собственности

5.4. Проверка учета операций по содержанию общежитий Сметы расходов и доходов, ПКО, квитанции

5.5. Проверка учета операций по содержанию объектов коммунального хозяйства Смета эксплуатационных доходов и расходов, смета доходов и расходов по коммунальным услугам (целевым сборам), квитанции, ПКО

6. Дудит тождественно ста показателей бухгатерской отчетности и регистров бухгатерского учета Ж.-о. № 10,10/1 Кт 02,10,25,26,2S, 29,97, 68,69, 70, 84,90, 50,76 и т.д. Ведомости № 9,12,16, Главная книга

6.1. Проверка правильности отражения оборота по счетам и субсчетам Главной книги с аналогичными показателями регистров синтетического учета Ж.-о. № 10,10/1 Кт 02,10,25,26,28,29,97,68,69, 70, 84, 90, 50,76 и т.д. Ведомости № 9,12,16, Главная книга

6.2. Проверка правильности * отнесения на себестоимость и иные источники затрат, отражаемых по счету 29 Ж.-о. № 10,10/1 Кт 02,10,25,26,28,29,97,68,69,70, 84, 90, 50,76 и т.д. Ведомости № 9,12,16, Главная книга, калькуляция себестоимости

При проведении аудита счета 29 "Обслуживающие производства и

хозяйства" рабочая документация аудитора может иметь следующий вид (табл.б):

Таблица б

Хл п/п Перечень аудиторских процедур Объем информации Техника испонения Характер возможных нарушений

1. Проверка учредительных документов, баланса предприятия и балансов отдельных обслуживающих подразделений, проверка обоснованности ведения коммерческой деятельности облуживающими подразделениями 2009г. Последовательно просматриваются все учредительные документы, все их изменения (допонения), а также балансы Отсутствие в учредительных документах пунктов, например, о сдаче в аренду объектов жилого фон-да, как о виде постоянной деятельности предприятия

Проверка оформления учетных ПД, служащих основанием отражения в учете операций по счету 29

Часть проверяемого периода

Последовательно аудитор просматривает все сметы эксплуатационных доходов и расходов, сметы расходов и доходов по коммунальным услугам (целевым сборам), сметы на содержание ДДУ, объектов социально -культурной сферы за период, преду-смотренный выборкой и выясняет:

- имеются ли подписи руководителя, гл. бухгатера, начальников соответствующих обслуживающих подразделений на всех ПД

- в случае временной подмены первых лиц упономоченными лицами, на которых возложены обязанности письменным распоряжением руководителя предприятия, нет ли документов с подписями этих лиц более раннего (позднего) срока, чем дата их назначения

Отсутствие приказов на замещение первых лиц, отсутствие необходимых подписей

Установление поноты документов для предоставления предприятию льгот по налогу на прибыль, НДС, налогу на имущество.

Папка справок

Последовательно проверяют обоснования льготы, указанные в налоговых декларациях и наличие справок по каждо-му налогу и по каждой статье льгот в проверяемом периоде

Отсутствуют справки,

подтверждающие предоставление льготы в

проверяемом периоде

Проверка обоснованности списания затрат со счета 29 на себестоимость продукции, работ, услуг

2009 г.

Проверяется наличие на балансе помещений, предоставляемых организациям общественного питания, сверяются договоры найма, аренды

Расхождение в сроках

предоставления помеще-ний и периода списания (более длительное)

6. Специальный производственный аудит и формирование результатов его проведения.

В диссертационном исследовании раскрыты вопросы по специальному производственному аудиту, по формированию результатов производственного аудита.

Рассмотрена методика проведения производственного аудита с использованием аналитических процедур для:

анализа и оценки расхода материально- производственных запасов;

анализа и оценки общей суммы издержек на производство и реализацию продукции;

влияния отдельных факторов на изменение суммы затрат на рубль товарной продукции;

анализа и оценки себестоимости сравнимой товарной продукции;

себестоимости важнейших изделий;

анализ и оценки отдельных видов затрат;

анализа динамики изменения показателей работы подразделений

основного производства, потерь;

анализ структуры бухгатерии.

Аудитор дожен сообщать руководству и представителям собственника аудируемого лица информацию, представляющую собой сведения, ставшие известными аудитору в ходе аудита. Аудитор дожен сообщать ту информацию, которая, по его мнению, является важной как для руководства, так и представителей собственника организации при осуществлении ими контроля за подготовкой достоверной бухгатерской отчетности аудируемого лица и раскрытием информации в ней. Информация включает только те вопросы, которые привлекли внимание аудитора в процессе осуществления аудита.

После проведения производственного аудита составляется отчет. Отчет аудитора о проведении производственного аудита готовиться в произвольной форме и включает перечень выпоненных аудитором процедур проверки и оценку их результатов.

По результатам проведения производственного аудита возможны несколько вариантов представления информации:

1. Производственный аудит является частью общего аудита, целью которого является выражение мнения аудитора о достоверности отчетности и соблюдения аудируемым лицом действующего законодательства.

2. Производственный аудит является самостоятельной услугой, по результатам выпонения которой дожна быть подготовлена информация руководству.

3. Специальный производственный аудит, проводимый по специальному заданию собственника.

Первый вариант предполагает, что все материалы, подготовленные аудитором являются частью рабочей документации аудитора, и входят, как часть, в письменную (устную) информацию, представляемую руководству, а также, при модификации аудиторского мнения - в аудиторское заключение, порядок составления обоих документов регламентируется федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Поэтому в данной работе нецелесообразно детально останавливаться на данном вопросе. Второй вариант предполагает подготовку отчета аудитора

по результатам проведения производственного аудита.

В отчет включается информация об объеме и характере работ, выпоненных в ходе аудита, а также перечень обнаруженных исправлений и ошибок в ведении учета затрат и калькулировании себестоимости продукции.

Положения и выводы диссертации нашли свое место в следующих публикациях:

Издания рекомендованные ВАК

1. Калантаров Д.М. Методические рекомендации к программе аудиторских проверок отдельных статей бухгатерского баланса // Аудит и финансовый анализ. №2.2009.

2. Калантаров Д.М. Чая В.Т. Теоретические основы аудиторских проверок отдельных статей бухгатерского баланса // Аудит и финансовый анализ.№2.2009.

3. Калантаров Д.М. Методологический аспект аудиторской проверки отдельных статей бухгатерского баланса // Экономический анализ: теория и практика. № 4, 2010.

Остальные издания

4. Калантаров Д.М. Организация аудита консолидированной финансовой отчетности, составленной по МСФО // МСФО: Новые тенденции и практика применения. Реформа бухгатерского учета и аудита. Вторая Южно-Российская международная научно-практическая конференция. Сочи, 2007.

5. Калантаров Д.М. Проведение проверки по статье Основные средства // Аудит и налогообложение. №7. 2009.

6. Калантаров Д.М. Приемы аудиторской проверки и анализа отдельных статей бухгатерского баланса // Сборник статей международной научно-практической конференции Татуровские чтения-2009, МГУ имени М.В. Ломоносова, 2009

7. Калантаров Д.М. Построение аудиторской выборки // Аудит и налогообложение №12. 2010.

Напечатано с готового оригинал-макета

Издательство ООО "МАКС Пресс" Лицензия ИД N 00510 от 01.12.99 г. Подписано в печать 29.04.2011 г. Формат 60x90 1/16. Усл.печ.л. 1,0. Тираж 100 экз. Заказ 190. Тел. 939-3890. ТеУФакс 939-3891. 119992, ГСП-2, Москва, Ленинские горы, МГУ им. M.B. Ломоносова, 2-й учебный корпус, 627 к.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Калантаров, Дибир Магомедович

Введение

Глава 1. Теоретические основы производственного аудита

1.1. Сущность, содержание и задачи производственного аудита

1.2. Виды производственного аудита и методы его проведения

1.3. Планирование и программа производственного аудита

1.4. Организационные подходы к проведению аудиторской проверки

1.5. Построение аудиторской выборки при проведении производственного аудита

Глава 2. Производственный аудит как часть общего аудита

2.1. Предварительный производственный аудит

2.2. Методика аудита производственного цикла.

2.3 Аудиторская проверка затрат на производство

2.4. Проверка правильности учета затрат вспомогательных производств

2.5. Аудит правильности учета операций по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"

2.6. Аудит незавершенного производства и брака в производстве

Глава 3. Специальный производственный аудит и формирование результатов его проведения

3.1. Специальный производственный аудит

3.2. Письменная информация (отчет) аудитора о проведении аудита

3.3 Сообщение информации руководству хозяйствующего субъекта по результатам аудита

Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование организации и методов производственного аудита"