Совершенствование механизма взимания налога на прибыль организаций

Сивер, Наталия Николаевна

Темы диссертаций по экономике » Финансы, денежное обращение и кредит

Совершенствование механизма взимания налога на прибыль организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	кандидат экономических наук
Автор	Сивер, Наталия Николаевна
Место защиты	Новочеркасск
Год	2005
Шифр ВАК РФ	08.00.10

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Совершенствование механизма взимания налога на прибыль организаций"

На правах рукописи

Сивер Наталия Николаевна

Совершенствование механизма взимания налога на прибыль организаций

Специальность: 08.00.10 - финансы, денежное обращение и кредит

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Ростов-на-Дону-2005

Диссертационная работа выпонена на кафедре Финансы и кредит Ростовского института сервиса Южно-Российского государственного университета экономики и сервиса

Научный руководитель:

Официальные оппоненты:

Ведущая организация:

доктор экономических наук, профессор Клюкович Зинаида Александровна.

доктор экономических наук, профессор Игнатова Татьяна Владимировна.

кандидат экономических наук, доцент Кириченко Марина Валерьевна.

Кубанский государственный аграрный университет.

Защита состоится л22 июня 2005 г. в 14 -00 часов на заседании диссертационного совета Д.212.208.02 по экономическим наукам в Ростовском государственном университете по адресу: 344002, г.Ростов-на-Дону, пер. Соборный, 26, к. 307

С диссертацией можно ознакомиться в Зональной научной библиотеке Ростовского государственного университета (344006, г. Ростов-на-Дону, ул. Пушкинская, 148)

Автореферат разослан л21 мая 2005 г.

Отзывы на автореферат, заверенные печатью, просим направлять по адресу: 344007, г. Ростов-на-Дону, ул. Горького, 88, РГУ, экономический факультет, диссертационный совет Д.212.208.02, ауд.209.

Ученый секретарь диссертационного совета, кандидат экономических наук, доцент

Малейко Л.П.

>159 9 И

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Обобщение мирового и отечественного опыта повышения эффективности системы налогообложения свидетельствует о необходимости особого внимания к расчету и взиманию корпоративных налогов (прежде всего - налога на прибыль организаций, подвергающегося в зарубежной финансовой практике серьезной критике).

Сложности, возникающие перед налоговыми органами в попытке луловить прибыль предприятия от всех видов деятельности, связаны с недавней раздвоенностью учета на бухгатерский и налоговый, с проблемами налогообложения филиалов и обособленных подразделений организаций, с применением трансфертных цен.

С переходом с 1 января 2002 г. на новые налоговые технологии по отдельным налогам у организаций возникло значительное число проблем практически по всем аспектам механизма реализации налогообложения - по расчету доходов, расходов и налогооблагаемой базы.

В этой ситуации актуализировалось изучение методологических основ квалификации налога на прибыль организаций (Гл. 25 НК РФ), поскольку правительство Российской Федерации и Министерство по налогам и сборам РФ ввело особый адаптационный период для приведения в соответствие с новыми требованиями доходов и расходов организации, оценки объектов налогообложения и их классификации.

Прошедшие два года применения нового порядка формирования и взимания налога на прибыль показали определенное несовершенство законодательства по данному налогу в связи с недостаточной разработанностью методико-методологических подходов к нему. Не случайно только за последний год в новый закон по налогу на прибыль было внесено более ста законодательных поправок и изменений.

Необходимость обновления теоретико-методологической трактовки закона о налоге на прибыль предопределило актуальность разработки и такого его элемента, как целостная концепция системного совершенствования механизма начисления и взимания налога на прибыль организаций. Характерной особенностью названной концепции дожна стать ее адекватность нового механизма взимания названного налога происходящим изменениям в законодательной базе. Однако практическая разработка Налогового кодекса РФ вошла в противоречие с общей целевой установкой обеспечения эффективности системы налогообложения. Более того, сложность расчетов и неоднозначность токования отдельных норм налогового права по данному налогу способствовали резкому возрастанию нелегитимного сектора экономики, себестоимости работ, услуг и товаров, что в свою очередь способствовало снижению налогооблагаемой базы, сокращению доходной части бюджетов всех уровней (поскольку налог на прибыль организаций является бюджеторегулирующим налогом).

Формирование новых методологических подходов к определению доходов предприятия, представляющих основу для взимания налога на прибыль организаций, возможно только на основе специального исследования практики его применения, выявления недоработок и определения перспективных тенденций в системе налогообложения с целью разработки предложения по его системному совершенствованию.

Степень разработанности проблемы. Проблема оптимизации российской системы налогообложения (и отдельных видов налогов) исследовалась Л. Абакиным, Л. Андриановым, А. Ворониным, С. Глазьевым, А. Колесковым, Л. Лавровым, В. Лексиным, В.Мокрым, Р. Новоселовым, С. Павленко, Т. Поляком, Л.Прониной, М. Яндиевым.

Исследования косвенного налогообложения отражены в работах Т. Володиной, О. Пчелинцева, Н. Косаревой.

Решению задачи бюджетного федерализма посвящены работы А.Владимировой, Б. Златкис, Л. Игониной.

Развитию и анализу современного налогообложения посвящены работы А. Брызгалина, Л. Дуканич, Г. Игнатовой, В.Князева, А.Козырина, Н. Кузнецова, О. Мещеряковой, П. Мостового, И. Перонко, В.Пушкаревой, Д. Черника, С. Шаталова.

Налоговое право представлено в работах И. Антонюка, А. Брызгалина, С. Пепеляева.

Теоретико-методологические аспекты налогообложения, касающиеся формирования налоговых доходов бюджетов, рассматривают в своих трудах О. Богачева, И. Горский, Ю.Данилевский, Ю.Любимцев, Л. Маршавина, Л. Павлова, В. Пансков.

Однако при всей ценности проведенных исследований теоретические, методологические и прикладные аспекты проблемы формирования и дифференциации отдельных видов налогов остаются слабо разработанными. Проблемы формирования целостной концепции развития бюджетной обеспеченности субъектов налоговых отношений (особенно на муниципальном уровне) и механизма их функционирования решены не поностью. Трансформация налоговой политики требует научного подхода, интеграции со стратегией рыночного развития российской экономики в территориальных образованиях.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в поиске путей, направлений совершенствования механизма учета налогообложения прибыли организаций в посткризисной экономике России.

Достижение поставленной цели потребовало решения следующих задач:

- определения трансформационной динамики основ налогообложения;

- выявления влияния различных видов налогов на развитие экономики;

- характеристики начальных основ налогообложения прибыли;

- уточнения методико-методологических особенностей учета прибыли организаций;

- исследования практики налогообложения прибыли организаций;

- разработки предложений по совершенствованию законодательства о налогах и сборах в условиях налоговой реформы;

- определения направлений реформирования регулирующей роли налога на прибыль.

Объектом исследования является налоговая система Российской Федерации и современные тенденции ее развития. Предметом исследования выступает механизм взимания налога на прибыль организаций в современной экономике России.

Теоретико-методологическую основу исследования составляют фундаментальные положения экономической теории, теории налогообложения, труды отечественных исследователей, реализующих институциональный поход к проблемам организации системы налогообложения, межбюджетных отношений, налоговых режимов по взиманию отдельных видов налогов, законодательные акты, регламентирующие порядок налогообложения прибыли юридических лиц.

Инструментарно-методический аппарат работы. В процессе исследования закономерностей становления развития налога на прибыль, определения его институциональной основы, выявления особенностей функционирования в переходной экономике использованы категориальный анализ, субъектно-объектный, историко-генетический, системно-функциональный подходы, сравнительный анализ, динамические ряды.

Нормативно-правовую базу составили Конституция РФ, Гражданский, Таможенный, Налоговый, Бюджетный кодексы РФ, федеральные и региональные нормативные акты в области налогообложения, программные постановления и документы Правительства Российской Федерации, материалы исследований научных колективов, конференций по анализируемой проблеме.

Информационно-эмпирической базой исследования послужили данные Госкомстата РФ, Министерства по налогам и сборам РФ, а также его территориальных органов, Министерства финансов РФ, материалы предприятий и организаций, авторские разработки, собственные расчеты соискателя за период 1999-2004 гг.

Рабочая гипотеза диссертационного исследования состоит в выдвижении и обосновании системы теоретических положений, согласно которым совершенствование модели функционирования налога на прибыль организаций основано на становлении действенного механизма учета налоговых доходов и расходов субъектов хозяйствования; в свою очередь, такой механизм может возникнуть не только на основе объективного репрезентативного анализа действующей практики налогообложения прибыли юридических лиц, но и в результате определения поэлементного состава налогооблагаемой базы, налоговых режимов, условий льготирования налогоплательщиков, недостатков и специфики сложившихся институтов с учетом обеспечения единых принципов и теоретико-методологических подходов к системе налогообложения прибыли организаций.

Основные положения, выносимые на защиту:

1. Процесс совершенствования налоговой системы - важнейшего элемента механизма государственного регулирования национальной макроэкономики -носит постоянный характер, обеспечивая поступление оптимальной на данный период доли доходов в бюджет. Однако неустойчивость и противоречивость существующей системы налогообложения, серьезные проблемы в области фискального федерализма, льгот, контроля, нестабильность налоговой политики и ее непосредственная зависимость от субъективных и конъюнктурных факторов способны вызвать договременную не оптимальность финансовых парамегров государственного бюджета.

2. Современный механизм взимания налога на прибыль организаций методологически усложнен порядком определения налогооблагаемой базы, формируемой в части доходов организации двумя методами: кассовым и методом начисления, а также любых расходов, документально подтвержденных. При этом в законодательном акте (25 гл. ч. 2 НК РФ) подчеркнуто, что расходы дожны быть произведены для получения дохода, но не оговорен период получения дохода, что позволяет юридическим лицам необоснованно расходовать материальные, денежные ресурсы. Все это способствует значительному росту

неконтролируемых во времени издержек и снижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

3. Система налогового учета является необходимым инструментом, обеспечивающим возможность с минимальными затратами для налогоплательщика исчислить размер прибыли, подлежащей обложению налогом на прибыль организаций в соответствии с положениями главы 25 НК РФ. Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета и данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиками самостоятельно. В случае соответствия порядка группировки и отражения хозяйственных операций в бухгатерском учете финансовую отчетность предприятий и организаций можно считать более достоверной, что повышает обоснованность налогообложения прибыли предприятия.

4. При расчете и взимании налога на прибыль организации целесообразно признание в статусе особых объектов налогообложения недополученных организацией доходов, в качестве которых выступают присужденные (или уже признанные таковыми, но еще не компенсированные дожником данной организации) штрафы, пени, а также другие виды материально-денежных санкций, законодательно определенные в случае нарушения условий договора.

5. В ситуации возмещения дожником данной организации ее убытков и получения последней так называемых внереализационных доходов таковыми дожны признаваться не всякие поступления, а только такие, которые получены налогоплательщиком как компенсация и в счет возмещения упущенной выгоды; всякая иная трактовка происхождения внереализационных доходов противоречит общим принципам определения доходов и основным началам налогового законодательства (это позволит исключить упоминание об лущербе из п.З ст.250 НК РФ).

Научная новизна диссертационного исследования состоит в развитии теоретических и методологических подходов к совершенствованию механизма налогообложения прибыли организаций: конкретизации временного периода получения дохода организаций от произведенных затрат, признания объектами

налогообложения не компенсируемых дожнику непроизводительных потерь, изменения порядка возмещения убытков при упущенной выгоде, выявлении направлений и особенностей его развития в условиях трансформирующейся рыночной экономики России, что дожно способствовать научно-обоснованному налогообложению в России.

Элементы научной новизны состоят в следующем:

- выявлены наиболее эффективные направления совершенствования механизма налогообложения прибыли, заключающиеся в формировании доходов по кассовому методу и признании расходов в корреспонденции с прибылью конкретного отчетного периода;

- обоснована необходимость четкой конкретизации в налоговом законодательстве периода времени, в котором дожен быть получен доход юридического лица, с целью снижения издержек производителя и усиления оснований для их признания;

- доказана первичность бухгатерского учета по сравнению с налоговым, являющимся базовой подсистемой в логической структуре бухгатерского учета, с отличием способов и приемов группировки, систематизации, обработки информации, с отражением налоговых обязательств плательщика, что способствует преодолению расхождений в бухгатерском и налоговом учете и точности;

- обоснована необходимость признания объектами налогообложения недополученных предприятием доходов в виде присужденных и признанных, но не компенсированных дожнику штрафов, пеней и других санкций за нарушение условий договора, что способствует более обоснованному формированию налогооблагаемой базы предприятия.

- доказано, что при возмещении убытков внереализационными доходами дожны признаваться только поступления, полученные налогоплательщиком в счет возмещения упущенной выгоды, поскольку иное противоречит принципам определения доходов и основным началам налогового законодательства (исключить упоминание об ущербе из п.З ст. 250 НК РФ);

Теоретическая значимость исследования состоит в разработке стратегии, обеспечивающей конструктивный подход к становлению и развитию налогообложения прибыли организаций, механизма его действия, при сохранении целостности единой системы налогообложения. Теоретические выводы, сделанные в результате исследования, могут быть использованы в учебном процессе при совершенствовании программ учебных курсов по теории налогов, специальных теоретических курсов Налоги и налогообложение, Налоговое планирование, Налогообложение предприятий и организаций; при разработке государственных концепций развития системы налогообложения, финансовой стратегии, устойчивого развития экономики государства.

Практическая значимость исследования заключается в разработке рекомендаций по совершенствованию налогообложения прибыли организаций. Это способствует усилению контроля за полученными организациями доходами и признанными расходами, а также обоснованному формированию налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, увеличению платежей в бюджеты различных уровней.

Апробация работы. Основные теоретические и практические результаты диссертационного исследования были представлены на межвузовских научно-практических конференциях на Юге России в 2000-2004 гг. в городах Анапе, Туапсе, Сочи, а также в шести научных публикациях автора общим объемом 1,4 п.л.

Структура диссертационной работы отражает логику исследования и агоритм решения поставленных задач. Работа состоит из введения, трех глав, семи параграфов, заключения, списка использованных источников, приложения, содержит 9 рисунков, б таблиц, изложена на 147 страницах.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ

Во введении обосновывается актуальность темы диссертационной работы, определяется степень разработанности поставленной проблемы, формулируются цель и задачи исследования, излагаются основные положения, выносимые на защиту, элементы научной новизны, теоретическая и практическая значимость работы.

В первой главе Формирование налоговой системы России в переходной рыночной экономике отражена трансформационная динамика основ налогообложения и влияние различных видов налогов на развитие экономики России. Поиски путей дальнейшего повышения эффективности налоговой системы относятся к сфере институциональных проблем. Как отмечено в работе, крупные институциональные изменения происходят медленно, так как институты любого общества являются результатом исторических перемен и их формирование зависит как от формальных, так и от неформальных ограничений. Эти особенности институциональных изменений необходимо учитывать при проведении налоговых реформ.

В связи с этим особую роль приобрел процесс формирования налоговой системы как института, обеспечивающего поступления значительной доли доходов в бюджет, и как одного из важнейших механизмов регулирования экономических процессов. Особенно важна регулирующая функция налогов при реформировании экономики для обеспечения ее структурной перестройки. Все налоговые реформы в индустриально развитых странах проведены плановым порядком, что привело к глобальным изменениям института собственности и определило противоречия между интересами хозяйствующих субъектов и интересами государства.

Главным условием эффективности налогов является рациональная налоговая политика. Важнейшее значение имеет запрет привлекать к налогообложению базовые факторы производства. К таким факторам, как известно, относятся труд и капитал.

Определение влияния отдельных видов налогов на развитие экономики страны связано с разделением их на три группы в зависимости от объекта налогообложения: налоги с оборота, налоги на капитал, налоги на прибыль. В диссертации делается вывод о том, что нельзя однозначно определить воздействие той или иной группы налогов на национальную экономику. Необходимо предварительно выяснить, на какой стадии экономического цикла она находится. Если это - стадия подъема, то налоговая политика дожна носить более либеральный, лоблегченный характер. В стадии циклического пика она дожна быть лограждающей, направленной на расширение производства при сбалансированном и устоявшемся спросе, чтобы избежать кризиса перепроизводства.

Проводимая в настоящее время в России налоговая политика характеризуется выраженной регрессивностью налогового обложения, неравновесным возложением основного налогового бремени на производственные отрасли, тенденцией к расширению доли прямых налогов.

Тем не менее, при всех очевидных достижениях, серьезные проблемы сохраняются в области фискального федерализма, льгот, контроля. Нестабильность налоговой политики проявляется ее прямой зависимостью от субъективных и конъюнктурных факторов, приобретающих доминирующее значение в условиях переходной экономики, осложняющих финансовое положение государства.

Во второй главе Современная практика применения налога на прибыль юридических лиц исследован механизм функционирования налога на прибыль на современном этапе, отражены методико-методологические особенности учета прибыли, обобщена практика налогообложения по данному налогу у предприятий и организаций.

Новый механизм взимания налога на прибыль отличается от прежнего тем, что с вступлением в силу с 1 января 2002 г. главы 25 НК РФ организации, определявшие раньше выручку от реализации для целей налогообложения по оплате, вынуждены были перейти на определение доходов и расходов для целей налогообложения прибыли по методу начисления. В результате изменения

учетной политики организации часть ее доходов, полученных в истекшие налоговые периоды, но не оплаченные на 1 января 2002 г., могла уйти из-под налогообложения, так как в 2001 г. неоплаченная выручка на законном основании не попадала в налогооблагаемую базу, а в 2002 г. в налогооблагаемую базу включалась выручка от реализации текущего года. Вышеуказанные нестыковки обусловили формирование базы переходного периода.

Порядок расчета для условий переходного периода определен положениями ст. 10 Федерального закона № 110-ФЗ О внесении изменений и допонений в часть вторую НК РФ и некоторые другие акты законодательства о налогах и сборах. Он который приводит к формированию базы переходного периода, с которой дожен быть исчислен и уплачен налог на прибыль.

Расчет налога по условиям переходного периода осуществляся налогоплательщиками по состоянию на 1 января 2002 года. Это обстоятельство означало, что налоговая база переходного периода являлась самостоятельной, сформированной на основании данных бухгатерского учета, отраженных на конец отчетного периода 2001 г. в бухгатерской отчетности организации, и в текущую налоговую базу отчетного (налогового) периода 2002 г. ее показатели не включались.

Введение нового порядка уплаты налога на прибыль усложнило механизм его взимания, поскольку организации определяли две налоговые базы по данному налогу: базу переходного периода, определяемую ст. 10 Федерального Закона РФ, и налоговую базу 2002 г,, которая формировалась хозяйственными операциями, произведенными в данном году (при расчете этой базы налогоплательщик дожен пользоваться нормами, установленными Гл. 25 НК РФ).

В этот период налогоплательщик дожен был перенести остатки баланса истекшего года в новый баланс в соответствии с требованиями Плана счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и посчитать прибыль, налог с которой ранее не уплачивася.

В работе рассматривалась ситуация и условия, при одновременном выпонении которых налог переходного периода не возникал у организации:

- в 2001 г. для целей налогообложения прибыли была принята политика по отгрузке;

- амортизация по всем МБП, отпущенным в производство или эксплуатацию в 2001 г., начислялась в размере 100 %;

- у организации не возникало прочих доходов и расходов, порядок отражения которых изменися в 2002 г.;

- по состоянию на 1 января 2002 г. на балансе организации нет остатков по счетам 20 - Основное производство, 43 - Готовая продукция, 45 -Товары отгруженные.

В случаях, когда хотя бы одно из этих условий не было выпонено, организация обязана была начислить и перечислить в бюджет налог на прибыль переходного периода. При этом законодатель предусмотрел различный порядок формирования базы переходного периода для организаций, которые перешли с начала 2002 года на метод признания доходов и расходов по начислению, и для организаций, применяющих кассовый метод.

Введение в действие 25-й главы нового Налогового кодекса РФ предполагало, что с 2002 г. ставка налога на прибыль устанавливается в размере 24 % (вместо 35 %) с последующим распределением по бюджетам: 7,5% - в федеральный бюджет, 14,5% - в региональный и 2 % - в местный. Согласно действующему законодательству, для российских организаций прибылью будет считаться полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с настоящей главой.1

Прибыль рассчитывается путем складывания в лобщий котел доходов и расходов по всем операциям, как связанным с реализацией, так и внереализационным, нарастающим итогом с начала года. При этом прибыль, облагаемая по ставкам, отличным от 24 %, определяется отдельно.

По действующему до 2002 г. законодательству налогооблагаемая прибыль рассчитывалась на основе данных бухучета. За основу бралась бухгатерская прибыль из отчета о прибылях и убытках, в которую вносились корректировки

для целей налогообложения. С 2002 г. в России впервые вводится понятие налогового учета. Теперь налогооблагаемую прибыль необходимо рассчитывать не по данным бухучета, а по данным специальных регистров налогового учета, которые придется вести налогоплательщику.2 Поскольку налогооблагаемая прибыль будет считаться на основе данных не бухгатерского учета, а линых документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению (то есть на основе налогового учета), законодателям пришлось вносить в НК РФ свои собственные (налоговые) определения доход и расход, предлагать свои методы расчета амортизации, списания товаров и ведения аналитического учета расходов.

В диссертационной работе все правовые аспекты рассмотрены в контексте взаимоувязки впервые введенного налогового и бухгатерского учетов.

Дальнейшее развитие понятия лучет для целей налогообложения в практической деятельности было связано с различием в 1995-1996 гг. подходов финансового и налогового ведомств к порядку определения прибыли и ее отражения в бухгатерском учете и для исчисления налога на прибыль. С принятием в 2001 г. гл. 25 Налогового кодекса понятие налоговый учет официально вводится в практическую деятельность экономических служб организаций.

В работе рассмотрены две модели учета, которые наиболее часто обсуждаются среди отечественных специалистов в области бухгатерского учета и налогообложения: единая система бухгатерского учета, в рамках которой собирается, группируется и обобщается информация, необходимая для определения величины налоговых обязательств (в том числе по налогу на прибыль), может предусматривать допонительные учетные процедуры в рамках ведения аналитического учета хозяйственных операций для достоверного определения налоговой базы. Дискуссия о разделении бухгатерского и налогового учетов на две самостоятельные системы началась еще в 1996 г., при разработке части первой Налогового Кодекса. Сторонники разделения учета на две паралельные

1 Налоговый кодекс РФ ст 247, М ООО ВИТРЭМ, 2002 г

2 Налоговый кодекс РФ ст 313, М ООО ВИТРЭМ, 2002 г

системы обосновывают это следующим. Информационной базой, как бухгатерского, так и налогового учета, являются первичные документы. Так, согласно п. 1 ст. 9 закона РФ О бухгатерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, дожны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгатерский учет. Определение налогового учета, приведенное в ст. 313 НК РФ также указывает на то, что налоговый учет ведется на основе первичных документов, сгруппированных в установленном Кодексом порядке.

Таким образом, информационная база бухгатерского и налогового учета едина. Отличие состоит в способах и приемах группировки, систематизации, обработки этой информации в соответствии с конкретными целями: достоверным отражением фактов финансово-хозяйственной деятельности организации или корректного исчисления ее налоговых обязательств согласно установленному порядку.

Надо полагать, приведенные принципы бухгатерского учета подлежат применению и системой налогообложения, что еще не доказывает наличие у налогового учета собственных принципов. Определение бухгатерского учета представляется шире определения учета налогового, поскольку система бухгатерского учета включает в себя систему налогового учета. Налоговый учет - это скорее одна из подсистем бухгатерского учета, его специализация, которая использует принципы бухгатерского учета, но с целью корректного определения налоговых обязательств организации. В этом контексте уместнее все-таки употреблять термин не налоговый учет, а бухгатерский учет для целей налогообложения как совокупности способов, приемов, допонительных процедур по группировке, систематизации и обработке информации о фактах хозяйственной деятельности организации для корректного исчисления ее налоговых обязательств.

Несмотря на множество методов амортизации, разрешенных в бухучете, в налоговом учете с 2002 г. разрешено применять только два: линейный и нелинейный (ускоренный). Налогоплательщик вправе выбрать любой из них.

Линейный метод представляет собой ежемесячное начисление одних и тех же сумм в процентах от первоначальной (восстановительной) стоимости имущества. В отношении имущества со сроком использования более 20 лет может применяться только линейный метод.3

По остальным основным средствам налогоплательщик сам решает, какой метод амортизации ему выбрать. Нелинейный метод амортизации отдельно напоминает метод уменьшаемого остатка в бухгатерском учете. Методы списания покупных товаров и ценных бумаг в бухгатерском и налоговом учете также отличаются. В налоговом учете применение всех этих методов разрешается только при списании сырья и материалов на производство.4

Доходы в налоговом учете, как и в бухгатерском, определяются по отгрузке, затраты - по начислению. Однако организации, выручка которых без НДС и налога с продаж в среднем за четыре предыдущих квартала составила не более одного милиона рублей в квартал, имеют право перейти на кассовый метод и определять доходы в налоговом учёте по оплате.

Если у налогоплательщика, применяющего кассовый метод, в течение года средняя выручка за квартал превысит один милион рублей, то он обязан перейти на метод начисления с начала этого года, то есть задним числом. Под оплатой в налоговом учете, так же, как и в бухгатерском, признается уплата денежных средств и любые иные способы прекращения встречных обязательств покупателем перед продавцом. Все доходы организации в налоговом учете будут делиться на две группы:

1. Доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущества и имущественных прав.

2. Внереализационные доходы. Это любые иные доходы, кроме доходов от реализации и кроме сумм, вообще не признаваемых как доход в налоговом учете. Список таких сумм дан в НК РФ и включает около 30 наименований.

Расходы в налоговом учете также делятся на две группы:

' Налоговой кодекс РФ п 3 ст 258, M ООО ВИТРЭМ, 2002 г

' Налоговый кодекс РФ п 6 ст 254, M ООО ВИТРЭМ, 2002 г

1. Расходы, связанные с производством и реализацией.

2. Внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя материальные затраты на оплату труда, начисление амортизации и прочие расходы. При этом существуют методологические особенности учета расходов для целей налогообложения.

Согласно Налоговому кодексу РФ полученные доходы юридического лица уменьшаются на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты у налогоплательщиков, признающих расходы по методу начисления.

Три года работы по новому законодательству показали, что в главу 25 Налогового Кодекса дожны быть внесены соответствующие поправки, поскольку в противном случае налогоплательщиками будут предприняты меры для признания положений главы 25 НК РФ, неоправданно ограничивающих их право собственности, недействительными как не соответствующих Основному закону.

Третья глава Направления реформирования механизма налогообложения прибыли организаций посвящена совершенствованию законодательства о налогах и сборах в условиях налоговой реформы и усилению регулирующей роли налога на прибыль в экономике России. Введение нового Налогового кодекса осуществлялось с целью повышения эффективности функционирования налоговой системы государства, стабилизации экономических процессов, выхода России из кризиса. Нельзя не отметить, что с введением в действие части первой НК РФ впервые установлена ответственность за несоблюдение налогоплательщиками обязанности по постановке на учет, регламентирован

РАСХОДЫ

Обоснованные -экономически оправданные Документально подтвержденные - подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ Проичнедены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода

Связанные с производством и реализацией

- расходы, связанные с производством, выпонением работ, оказанием услуг,

- расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

- расходы на освоение природных ресурсов,

- расходы на научные исследование и опытно-конструкторские разработки,

- расходы на обязательное и добровольное страхование,

- прочие расходы, связанные с производством и реализацией

Внереализационные

Обоснованные

затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией

ЭЛЕМЕНТЫ ЗАТРАТ

Материальные расходы Расходы на оплату труда Сумма начисленной амортизации Прочие расходы

ПРИБШЬ(УБЫТОК)(От реализации + от внереализационных операций)

Сумма убытков за предыдущий налоговый период или его часть,

но не более 30 % от налоговой базы отчетного (налогового) периода

НАЛОГОВАЯ БАЗА ЗА ОТЧЕТНЫЙ НАЛОГОВЫЙ ПЕРИОД

Механизм формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль

порядок обмена информацией между налоговыми и иными органами в процессе осуществления налогового контроля.

Понота правового регулирования налоговых отношений была обеспечена введением в действие части второй НК РФ, которая посвящена порядку исчисления и уплаты федеральных налогов и сборов, принципам обложения региональными и местными налогами и сборами, а также специальными налоговыми режимами. В диссертационной работе отражен новый порядок функционирования отдельных видов налогов. С 1 января 2001 г. введены в действие главы части второй НК РФ о налоге на добавленную стоимость, акцизах, налоге на доходы физических лиц и едином социальном налоге. Одновременно с их введением в действие практически поностью отменены налоги, уплачиваемые с выручки от реализации товаров, существенно снижено налогообложение фонда оплаты труда.

Начиная с 2001 г. вместо трехуровневой шкалы ставок подоходного налога с физических лиц действует единая ставка налога на доходы физических лиц в размере 13 % практически по всем видам доходов. Упрощен порядок расчета налога за счет фиксированных стандартных налоговых вычетов.

Отчисления в государственные внебюджетные фонды заменены единым социальным налогом. Установление регрессивной шкалы налогообложения позволяет снизить общий размер отчислений в фонды и создает стимул для работодателей увеличивать выплаты своим работникам.

С 2002 г. изменися порядок исчисления и уплаты ресурсных платежей. С введением налога на добычу полезных ископаемых отменены регулярные платежи за пользование недрами (за добычу полезных ископаемых), отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, акциз на нефть.

Вместо дифференцированной ставки налога, которая устанавливалась органами испонительной власти, налогоплательщики будут уплачивать налог на добычу полезных ископаемых по единой ставке. Единая ставка налога позволит с большой долей вероятности прогнозировать налоговую нагрузку при добыче полезных ископаемых.

Укрепление системы налогового администрирования требует активного использования наиболее эффективных форм налогового контроля, законодательством о налогах и сборах могут предусматриваться особенности уплаты наг логов, осуществления налогового контроля, обусловленные спецификой деятельности налогоплательщиков. На наш взгляд, не носят дискриминационного характера меры, предусмотренные законодательством для обеспечения испонения обязанности по уплате налога, в равной мере относящиеся ко всем налогоплательщикам.

По нашему мнению, требует решения следующий вопрос: дожны быть устранены противоречия, возникающие в случае определения налоговым органом места постановки на учет отдельных категорий налогоплательщиков, и положениями НК РФ, определяющими место нахождения организации как место ее государственной регистрации и устанавливающими обязанности организации по представлению документов в налоговый орган по месту ее нахождения.

Нельзя не отметить, что нуждается в расширении сфера применения ст. 59 НК РФ, предусматривающая случаи признания недоимки безнадежной. Постановление Правительства РФ от 12.02.2001 г. № 100 О порядке признания безнадежными к взысканию и списания недоимки и задоженности по пеням по федеральным налогам и сборам предусматривает списание задоженности только в случае ликвидации организации в соответствии с законодательством Российской Федерации. Использование ст. 59 и главы 9 Изменение срока уплаты налога и сбора, а также пени НК РФ сделает возможным проведение процедуры реструктуризации в рамках налогового, а не бюджетного законодательства.

Федеральным законом от 08.08.2001 г. № 129-ФЗ О государственной регистрации юридических лиц предусмотрен переход на уведомительный принцип регистрации и отказ от принципа предварительного контроля за созданием 1. хозяйствующего субъекта. Лицо, представляющее документы на регистрацию,

подтверждает соответствие представляемых документов требованиям, установленным законодательством. Одновременно вводится уголовная и администра-

тивная ответственность за осуществление предпринимательской деятельности с нарушением порядка регистрации. Возникающие трудности, с которыми неизбежно стокнулись организации - плательщики налога на прибыль - в связи с вступлением в силу главы 25 НК РФ, носили и носят объективный характер, связанный со значительным объемом работ по расчету налоговой базы переходного периода, введения метода начисления доходов и расходов, концептуальным изменением порядка исчисления налога на прибыль, отменой ранее действующих льгот и установкой открытого перечня доходов и расходов, введения в законодательство о налоге на прибыль понятия налоговый учет.

Ранее было отмечено, что существенным образом изменися порядок определения доходов и расходов, учитываемых при формировании налоговой базы для исчисления налога на прибыль. Налогоплательщику предоставлено право уменьшать полученные в ходе экономической деятельности доходы на сумму произведенных расходов, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), и на сумму внереализационных расходов.

Значимым недостатком нового налога является следующее: впервые в практике российского законодательства о налоге на прибыль для организаций под расходами для целей налогообложения признаются любые экономически оправданные и документально подтвержденные расходы при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом следует заметить, что ни в одном законодательном акте не указан период, в котором дожен быть получен данный доход. По нашему мнению, отсутствие ограничений по периоду получения дохода является одним из самых слабых методологических положений действующего законодательства.

Вышеуказанные нормы стали причиной введения налогового учета. Система налогового учета является необходимым инструментом, обеспечивающим возможность с минимальными затратами для налогоплательщика исчислить размер прибыли, подлежащей обложению налогом на прибыль организаций в соответствии с положениями главы 25 НК РФ. Традиционно рычагами налогового регулирования считаются два основных инструмента налоговой системы:

ставки и льготы. Если их сравнить между собой как налоговые рычаги, то можно сделать вывод, что ставки оказывают общее стимулирующее действие на экономику, а налоговые льготы - целевое. Целевая направленность системы льгот по налогу на прибыль дожна быть обусловлена задачами экономической политики страны, а при определении объема и конкретного состава льгот дожны быть учтены:

- опыт налоговых реформ в промышленно развитых странах;

- процессы унификации налогообложения;

- национальные особенности экономики страны.

Какова специфика в условиях действия главы 25 НК РФ, регулирующей функции налога на прибыль? Полагаем, что первым рычагом налогового регулирования государство воспользовалось в достаточной степени, уменьшив ставку по налогу на прибыль с 35 до 24 %. Ставка налога на прибыль в 24 % дает потенциальную возможность для расширения производства за счет того, что большая часть прибыли остается в распоряжении предприятия, но стимулирующее воздействие ставки срабатывает в большей степени в динамике. Поэтому для пролонгирования стимулирующего влияния на экономику предпочтительнее было бы уменьшать ставку в несколько этапов.

Анализ реформ, происходивших в зарубежных странах, позволяет сделать вывод о том, что именно процесс поэтапного снижения ставки оказывал стимулирующее воздействие, а стабилизация ставки на одном (даже низком) уровне уменьшала этот эффект. Уменьшив ставку сразу на 11 пунктов, Правительство РФ не оставило запаса для дальнейшего снижения, поскольку оно предполагало, что только резкое снижение ставки разово стимулирует перераспределение доходов между теневым и легальным сектором экономики, что и было сделано с введением главы 25 НК РФ.

Как отмечалось выше, другим рычагом налогового регулирования являются льготы. Основными характеристиками новой налоговой системы, по замыслу авторов реформы, дожны стать ее либеральность, нейтральность и справедливость. Достижение этих качественных характеристик невозможно без

отмены многочисленных необоснованных и бессистемных льгот, поскольку льготный режим для одних налогоплательщиков неизбежно означает допонительное налоговое бремя для других.

Мы полагаем, что нецелесообразно абсолютизировать положение об отмене льгот. Мировой и отечественный опыт доказывает, что ликвидация налоговых льгот означает не что иное, как лишение российской налоговой системы регулирующей функции: возможности определять и стимулировать приоритетные направления развития отечественного производства. Ликвидировав практически все льготы по налогу на прибыль, государство лишило себя одного из двух налоговых рычагов. С утратой силы Закона РФ от 27.12.1991 г. N 2116-1 О налоге на прибыль предприятий и организаций ликвидированы основные инвестиционные льготы. Было бы неправильно сказать, что в главе 25 НК РФ стимулирование инвестиций отсутствует. Однако все вышеперечисленные льготы носят косвенный характер и не оказывают прямого стимулирующего эффекта на активизацию инвестиционной деятельности.

Наибольшее распространение среди таких льгот в зарубежных странах получила льгота в виде инвестиционного кредита, то есть вычет из налога на прибыль определенной части инвестиционных расходов компаний. Аналогом этой льготы в Российской Федерации на протяжении 10 лет была льгота на финансирование капитальных вложений, которая отличалась от инвестиционного кредита тем, что вычет производися не из суммы налога, а из налогооблагаемой базы. Основной причиной отмены льготы были бюджетные потери. Нет сомнений в том, что именно это свойство обусловливает наибольший стимулирующий эффект вышеназванной льготы в виде допонительной выгоды (а не отсрочки платежа при ускоренной амортизации) в случае осуществления инвестиций В различных вариантах проекта главы 25 НК РФ планировалась поэтапная отмена этой льготы в течение 10, затем 5 лет, но в результате льгота была отменена поностью.

По нашему мнению, ее ликвидация не компенсируется введением механизма ускоренной амортизации. Анализ тенденций применения такого меха-

низма в зарубежных странах показывает снижение в последнее время роли этого инструмента налогового регулирования. В развитых западноевропейских странах ускоренная амортизация применяется в комплексе с инвестиционным налоговым и исследовательским налоговым кредитами, что связано с различным стимулирующим эффектом со стороны этих льгот.

В работе доказано, что инвестиционная льгота как льгота прямого действия носит более активный и целевой характер по сравнению с механизмом ускоренной амортизации в связи с тем, что в случае инвестирования дает предприятию допонительную материальную выгоду в виде недоплаченного налога.

Ускоренная амортизация не может заменить инвестиционную льготу, так как ее механизм не стимулирует модернизацию, расширенное производство и НИОКР, потому что ускоренной амортизации может подлежать и приобретенное старое оборудование, заменившее выбывшее поностью изношенное оборудование.

В работе подчеркнуто, что эти две льготы целесообразно применяться в комплексе, так как они связаны с разными этапами процесса инвестирования: механизм начисления амортизации в большей степени подходит для аккумулирования средств с целью будущего обновления, в то время как инвестиционная льгота нацелена на компенсацию части затрат или выплату кредита сразу после осуществления капитальных вложений. Нам представляется обоснованным положение, согласно которому усиление регулирующего воздействия налога на прибыль на экономику с целью преимущественного стимулирования расширенного воспроизводства и модернизации возможно путем введения инвестиционной налоговой льготы, предоставляемой в виде скидки из налогооблагаемой базы (при дифференциации ее в зависимости от вида оборудования и срока его службы). Механизм предоставления льготы дожен стимулировать инвестиции в более дорогостоящее оборудование с длительным сроком эксплуатации.

Для эффективного регулирующего воздействия недостаточно применять только ускоренную амортизацию и льготы на финансирование капитальных вложений. Это целесообразно для стимулирования именно расширенного вое-

производства, а не простого замещения основных фондов при их износе. В перспективе при стабилизации российской экономики эта льгота может заменить основную инвестиционную льготу.

Проведенное исследование позволило прийти к выводу: если на данном этапе необходимо увеличивать инвестиции в экономику и с помощью налоговых методов в виде инвестиционной льготы имеется возможность оказания влияния на увеличение инвестиций, то инвестиционная льгота дожна предусматриваться в законодательстве о налоге на прибыль. Однако неверно было бы сводить политику стимулирования только к восстановлению инвестиционной льготы: в российском законодательстве о налогообложении прибыли дожна существовать развернутая система льгот, так как именно она дает государству возможность целеустремленно влиять на предпринимательскую деятельность, а при определении пакета льгот по налогу на прибыль дожен использоваться принцип отраслевой нейтральности, характерный для промышленно развитых стран.

Однако, принимая во внимание уровень развития экономики, состояние основных фондов большинства отраслей, а также современные задачи экономической политики России, второй принцип налогового регулирования в постиндустриальных странах, согласно которому система льгот по налогу на прибыль направляется на приоритетное стимулирование инвестиций в НИОКР (по сравнению со стимулированием расширения капиталов), для России переходного периода не подходит, так как инвестиции в расширение и модернизацию действующего производства так же важны, как и инвестиции в научно-техническую деятельность. Поэтому до окончания переходного периода между этими двумя направлениями стимулирования за счет льгот дожен быть обеспечен паритет.

Таким образом, для обеспечения регулирующего влияния государства на экономику через налоговую политику по налогу на прибыль дожны быть восстановлены льготы на постоянной основе. Льготы дожны быть нейтральны по отношению к сферам приложения капитала, видам экономической деятельности, категориям налогоплательщиков.

Эффективность экономических мер, направленных на создание налоговой системы принципиально нового типа, в значительной мере зависит от выбора экономических концепций и парадигм. Они расширяют круг объектов исследования, вызывают необходимость сочетания анализа трансформационных явлений с изучением тенденций формирования рыночных отношений.

В заключении диссертационной работы представлены основные теоретические обобщения и практические выводы проведенного исследования.

Основные положения диссертационного исследования получили отражение в следующих опубликованных работах:

1. Сивер Н. Н. Налоговая реформа. - Краснодар: Изд. КГАУ, 2004. (0,2 п.л.).

2. Сивер Н. Н. Направления реформирования налога на прибыль- Ростов-на-Дону: РИС, 2004. (0,2 п.л.).

3. Сивер Н. Н. Новый механизм взимания налога на прибыль организаций. -Шахты: РИС ЮРГУЭС, 2005. (1,0 п.л.).

Печать цифровая Бумага офсетная Гарнитура Тайме Формат 60x84/16. Объем 1,1 уч.-изд -л.

Заказ № 547. Тираж 100 экз. Отпечатано в КМЦ КОПИЦЕНТР 344006, г Ростов-на-Дону, ул. Суворова, 19, тел 247-34-88

134 84

РНБ Русский фонд

2006-4 9839

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Сивер, Наталия Николаевна

ВВЕДЕНИЕ.

ПРОБЛЕМЫ ФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ

СИСТЕМЫ.

1.1 Трансформационная динамика основ налогообложения.

1.2 Влияние различных видов налогов на развитие экономики. fc ПРАКТИКА ПРИМЕНЕНИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ЮРИДИЧЕСКИМИ ЛИЦАМИ.

2.1 Налогообложение прибыли предприятий в 1992-1998 г.г.

2.2 Методико-методологические особенности учета прибыли организаций на современном этапе.

2.3 Практика налогообложения прибыли организаций.

- НАПРАВЛЕНИЯ РЕФОРМИРОВАНИЯ МЕХАНИЗМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ ОРГАНИЗАЦИЙ.

3.1 Совершенствование законодательства о налогах и сборах в условиях налоговой реформы.

3.2 Усиление регулирующей роли налога на прибыль.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование механизма взимания налога на прибыль организаций"

Актуальность темы исследования. Обобщение мирового и отечественного опыта повышения эффективности системы налогообложения свидетельствует о необходимости особого внимания к расчету и взиманию корпоративных налогов (прежде всего - налога на прибыль организаций, подвергающегося в зарубежной финансовой практике серьезной критике).

Сложности, возникающие перед налоговыми органами в попытке луловить прибыль предприятия от всех видов деятельности, связаны с недавней раздвоенностью учета на бухгатерский и налоговый, с проблемами налогообложения филиалов и обособленных подразделений организаций, с применением трансфертных цен.

С переходом с 1 января 2002 г. на новые налоговые технологии по отдельным налогам у организаций возникло значительное число проблем практически по всем аспектам механизма реализации налогообложения - по расчету доходов, расходов и налогооблагаемой базы.

В этой ситуации актуализировалось изучение методологических основ квалификации налога на прибыль организаций (Гл. 25 НК РФ), поскольку правительство Российской Федерации и Министерство по налогам и сборам РФ ввело особый адаптационный период для приведения в соответствие с новыми требованиями доходов и расходов организации, оценки объектов налогообложения и их классификации.

Прошедшие два года применения нового порядка формирования и взимания налога на прибыль показали определенное несовершенство законодательства по данному налогу в связи с недостаточной разработанностью мето-дико-методологических подходов к нему. Не случайно только за последний год в новый закон по налогу на прибыль было внесено более ста законодательных поправок и изменений.

Необходимость обновления теоретико-методологической трактовки закона о налоге на прибыль предопределило актуальность разработки и такого его элемента, как целостная концепция системного совершенствования механизма начисления и взимания налога на прибыль организаций. Характерной особенностью названной концепции дожна стать ее адекватность нового механизма взимания названного налога происходящим изменениям в законодательной базе. Однако практическая разработка Налогового кодекса РФ вошла в противоречие с общей целевой установкой обеспечения эффективности системы налогообложения. Более того, сложность расчетов и неоднозначность токования отдельных норм налогового права по данному налогу способствовали резкому возрастанию нелегитимного сектора экономики, себестоимости работ, услуг и товаров, что в свою очередь способствовало снижению налогооблагаемой базы, сокращению доходной части бюджетов всех уровней (поскольку налог на прибыль организаций является бюджеторегули-рующим налогом).

Формирование новых методологических подходов к определению доходов предприятия, представляющих основу для взимания налога на прибыль организаций, возможно только на основе специального исследования практики его применения, выявления недоработок и определения перспективных тенденций в системе налогообложения с целью разработки предложения по его системному совершенствованию.

Степень разработанности проблемы. Проблема оптимизации российской системы налогообложения (и отдельных видов налогов) исследовалась JI. Абакиным, JI. Андриановым, А. Ворониным, С. Глазьевым, А. Колесковым, J1. Лавровым, В. Лексиным, В.Мокрым, Р. Новоселовым, С. Павленко, Т. Поляком, Л.Прониной, М. Яндиевым.

Исследования косвенного налогообложения отражены в работах Т. Вло-диной, О. Пчелинцева, Н. Косаревой.

Решению задачи бюджетного федерализма посвящены работы А.Владимировой, Б. Златкис, Л. Игониной.

Развитию и анализу современного налогообложения посвящены работы А. Брызгалина, Л. Дуканич, Г. Игнатовой, В.Князева, А.Козырина, Н.

Кузнецова, О. Мещеряковой, П. Мостового, И. Перонко, В.Пушкаревой, Д. Черника, С. Шаталова.

Налоговое право представлено в работах И. Антонюка, А. Брызгалина, С. Пепеляева.

Теоретико-методологические аспекты налогообложения, касающиеся формирования налоговых доходов бюджетов, рассматривают в своих трудах О. Богачева, И. Горский, Ю.Данилевский, Ю.Любимцев, JI. Маршавина, JL Павлова, В. Пансков.