Оценка рисков в аудите при выборе аудиторских доказательств

Неустроев, Михаил Юрьевич

Темы диссертаций по экономике » Бухгатерский учет, статистика

Оценка рисков в аудите при выборе аудиторских доказательств тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	кандидат экономических наук
Автор	Неустроев, Михаил Юрьевич
Место защиты	Иркутск
Год	2011
Шифр ВАК РФ	08.00.12

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Оценка рисков в аудите при выборе аудиторских доказательств"

На правах рукописи

Неустроен Михаил Юрьевич

ОЦЕНКА РИСКОВ В АУДИТЕ ПРИ ВЫБОРЕ АУДИТОРСКИХ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ

Специальность 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Иркутск-2011

4844339

Диссертация выпонена на кафедре статистики и экономического анализа Байкальского государственного университета экономики и права

Научный руководитель доктор экономических наук, профессор,

заслуженный экономист РФ Ованесян Сергей Суренович

Официальные оппоненты доктор экономических наук, профессор

Ванникова Елена Николаевна

доктор экономических наук, профессор Санникова Инна Николаевна

Ведущая организация

Хабаровская государственная академия экономики и права, г. Хабаровск

Защита состоится 3 марта 2011 г. в 15.00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.070.06 при Байкальском государственном университете экономики и права по адресу: 664003, г. Иркутск, ул. К. Маркса, 24, зал заседаний Ученого совета.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Байкальского государственного университета экономики и права по адресу: 664003, г. Иркутск, ул. Ленина, 11, корпус 2, ауд. 101.

Объявление о защите и автореферат размещены 02 февраля 2011 г. на официальном сайте Байкальского государственного университета экономики и права: www.isea.ru

Отзывы на автореферат направлять по адресу: 664003, г. Иркутск, ул. Ленина, 11, БГУЭП, ученому секретарю диссертационного совета Д 212.070.06.

Автореферат разослан 02 февраля 2011 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета

доктор экономических наук, доцент

С.В. Чупров

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Осуществление любой деятельности человека, особенно в сфере экономики и бизнеса, сопряжено с принятием решений в условиях непоноты информации, неопределенности. Причем источники такой неопределенности могут быть самыми разными: от нестабильности внешней среды до изменений, связанных с действиями партнеров по бизнесу, то есть существует большое количество факторов, предсказать или учесть влияние которых не представляется возможным.

При осуществлении экономической деятельности в Российской Федерации, наиболее важным источником финансовой информации для субъектов хозяйственных отношений является бухгатерская (финансовая) отчетность, которая в силу субъективных и объективных причин подвержена искажению.

Становление и развитие рыночных отношений в России привело к возникновению новых взаимоотношений между хозяйствующими субъектами, а так же к усложнению характера их отношений, осуществляемых операций и увеличению документооборота.

В этой связи риск существенного искажения бухгатерской (финансовой) отчетности приобрел особую актуальность ввиду того, что произошло не только расширение спектра её пользователей, но и лиц, заинтересованных в достоверности получаемой информации.

Аудит, как особый вид предпринимательской деятельности, связанный с независимой экспертизой бухгатерской отчетности, выступает гарантом её достоверности. Проведение аудита позволяет уменьшить до приемлемого уровня информационный риск пользователей бухгатерской (финансовой) отчетности. Ввиду этого от правильности выбора его процедур зависит конечный результат аудита, эффективность и качество аудиторской проверки.

Деятельность аудиторских организаций на территории Российской Федерации регламентируется сводом федеральных правил и стандартов аудиторской деятельности. Несмотря на то, что данные правила регламентируют действия аудитора в ходе проведения аудиторской проверки для получения надлежащих выводов о состоянии организации, они не предоставляют каких-либо практических рекомендаций. При этом в большей степени обязывая аудитора использовать собственное суждение для формирования тех или иных выводов относительно деятельности организации, как при сборе аудиторских доказательств, так и по итогам проверки в целом. В таком случае у аудитора возникает множество рисков, одним из которых является риск профессионального суждения - вероятность выражения неверного мнения о бухгатерской (финансовой) отчетности.

Стоит отметить, что если до декабря 2009 года понятийный аппарат, относящийся к исследованию и анализу рисков аудитора был хоть как-то

согласован и обозначен в действующих стандартах, то с принятием новой редакции Правила (стандарта) № 8 ситуация изменилась.

Постановлением Правительства РФ от 19.11.2008 г. № 863 были внесены изменения в Федеральные Правила (стандарты) аудиторской деятельности. Ввиду этого с декабря 2009 года прекратили действие Правила (стандарты) № 8 Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом и № 15 Понимание деятельности аудируемого лица и вступило в силу новое Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8 Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгатерской) отчетности.

Принципиальное отличие нового стандарта от ранее действовавшего заключается в том, что в нем отсутствует понятие аудиторского риска и его компонентов, при этом, стандарты, не подвергшиеся изменению, сохранили прежний понятийный аппарат, связанный с аудиторским риском и его компонентами. Ввиду этого обострилась не только проблема оценки рисков аудитора в ходе планирования и осуществления аудиторской проверки, но и возник ряд новых проблем.

Актуальность рассмотренных вопросов и их недостаточная теоретическая разработанность и особая практическая значимость в современных условиях предопределили выбор темы диссертационного исследования, его цель, задачи и направление.

Степень научной разработанности проблемы. Аудиторскому риску и методам оценки его компонентов посвящены многие работы российских и зарубежных авторов, в частности: Барышникова Н.П., Бычковой С.М., Воропаева Ю.Н., Данилевского Ю.А., Елисеевой И.И., Патрова В.В., Подольского В.И., Соколова Я.В., Суйца В.И., Терехова A.A., Шеремета А.Д., Санниковой И.Н., Шапошникова A.A., Адамса Р., Аренса А., Лоббека Дж., Монтгомери Р., Нидза Б., Робертсона Дж. и других.

Следует отметить, что предложенные авторами методы оценки аудиторского риска и формализация понятийного аппарата на данный момент требует доработок и переосмысления, ввиду внесенных изменений в федеральные правила аудиторской деятельности.

Целью диссертационного исследования является разработка методов оценки аудиторского риска в соответствии с современными требованиями к планированию аудиторской проверки. Реализация цели исследования потребовала последовательного решения комплекса взаимосвязанных задач:

Ч исследовать понятие риска как экономической категории, проанализировать применяемые показатели для его оценки;

- проанализировать содержание понятия лаудиторский риск и его компонентов в контексте произошедших изменений в федеральных стандартах аудиторской деятельности;

- исследовать современное состояние теоретических и методических проблем, связанных с определением и оценкой аудиторского риска;

- исследовать существующие модели оценки аудиторского риска;

- разработать методики оценки величины рисков, позволяющие установить степень влияния отобранных аудитором факторов на величину исследуемого риска и создать программное обеспечение для этих целей.

Объектом исследования являются методики оценки аудиторского риска и его компонентов при планировании и проведении аудиторских проверок.

Предмет исследования Ч аудиторский риск и его компоненты.

Область исследования диссертационной работы соответствует п. 3.2 Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, контроля и ревизии и п. 3.8 Регулирование и стандартизация правил ведения аудита, контроля и ревизии паспорта специальностей ВАК, 08.00.12 -Бухгатерский учет, статистика.

Теоретической и методологической базой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам аудита и оценки аудиторского риска. Методологическую основу исследования составил системный подход с использованием приемов математического, статистического анализов, методов экспертных оценок, обобщения и синтеза.

Информационную базу исследования составили федеральные стандарты аудиторской деятельности, нормативные документы и законодательные акты, регулирующие ведение бухгатерского учета и аудиторской деятельности в Российской Федерации, а также данные, содержащиеся в экономической литературе, периодической печати, сети Internet.

Наиболее существенные результаты диссертационного исследования, полученные автором:

- обоснован состав аудиторского риска в контексте произошедших изменений в федеральных стандартах, что позволит качественно оценить его величину, а так же сформировать аудиторские доказательства;

- предложен агоритм рационального сочетания статистического и нестатистического подходов для отбора данных в рамках проводимого аудита, что позволит сократить трудозатраты на исследования генеральной совокупности и повысить представительность выборки в целом;

- разработан агоритм количественной оценки аудиторского риска и его компонентов, позволяющий установить степень влияния отобранных аудитором факторов на величину исследуемого риска;

- разработан агоритм количественной оценки риска системы контроля с использованием метода теории нечетких множеств, что позволит получить не только количественную оценку исследуемого риска, но и определить ключевые по риску области финансово-хозяйственной деятельности.

Обоснованность и достоверность научных положений, выводов и рекомендаций, содержащихся в диссертации, подтверждается использованием положений научных трудов отечественных и зарубежных ученых по исследуемой проблеме, анализом официальных статистических показателей, методических материалов, законодательных и иных правовых актов РФ, субъектов РФ.

Элементы научной новизны диссертационного исследования заключаются в следующем:

- уточнено определение понятия значимый риск, которое, в отличие от существующих, рассматривается через субъективную вероятность, что позволило разработать агоритм его оценки и определить его место и роль при оценке общего уровня аудиторского риска;

- предложен состав компонентов аудиторского риска в контексте последних изменений в федеральных стандартах, состоящий из: риска существенного искажения, значимого риска и риска необнаружения;

- разработана методика количественной оценки аудиторского риска и его компонентов, направленная на выявление областей значимых рисков, требующих допонительного аудиторского рассмотрения;

- предложена методика расчета риска системы контроля, основанная на формализации степени влияния совокупности факторов на данный риск.

Апробация н внедрение результатов. Теоретические результаты и материалы диссертационной работы докладывались, обсуждались и получили одобрение на научных конференциях Байкальского государственного университета экономики и права (2009, 2010 гг., г. Иркутск), Международной научно-практической конференции Проблемы коммерциализации научных исследований как основы модернизации экономики региона (2010 г., г. Иркутск), Международной научно-практической конференции Трансформация социально-экономического пространства (2010 г., г. Улан-Удэ), III Международной научной конференции Учетно-аналитические инструменты прогнозирования экономической безопасности инновационного развития территорий (2010 г., г.Астрахань).

Отдельные методические разработки прошли апробацию и были внедрены в практику аудиторской организации, что подтверждено справкой о внедрении в ЗАО л2К Аудит - Деловые консультации/Морисон Интернешнл.

Результаты научного исследования и полученные аналитические материалы используются в учебном процессе Байкальского государственного университета экономики и права (БГУЭП) на факультете информатики, учета и сервиса при преподавании следующих дисциплин: Аудит и международные стандарты аудита, Комплексный экономический анализ финансовой деятельности, Анализ финансовой отчетности.

Публикации автора. Основные положения диссертации опубликованы в 6 научных работах общим объемом 2,56 п.л. (авт. - 2,32 пл.). Из них

2 статьи общим объемом 0,75 п.л. опубликованы в ведущем рецензируемом научном журнале, определенном ВАК Минобрнауки РФ, Ч Известия Иркутской государственной экономической академии (Байкальский государственный университет экономики и права)

Теоретическая и практическая значимость диссертационной работы. Теоретическая значимость исследования состоит в развитии методов оценки аудиторского риска и раскрытии сущности его компонентов как субъективных вероятностей, что позволяет использовать математический аппарат для их оценки и выбрать ключевые по риску области финансово-хозяйственной деятельности. Все это позволит аудитору сформировать базу аудиторских доказательств, более точно описывающих текущее финансово-хозяйственное положение проверяемой организации.

Практическая значимость заключается в разработке методик оценки аудиторского риска и его компонент в соответствии с действующими федеральными стандартами аудиторской деятельности. Так же, используя данные методики, аудитор сможет повысить качество проводимой проверки за счет допонительного рассмотрения рисков, которые оказались значимыми, и факторов, оказывающих влияния на их величину.

Для использования предлагаемых методик в аудиторских организациях разработано программное обеспечение на базе табличного процессора Microsoft Excel, что облегчает расчет и обеспечивает наглядность полученных результатов.

Результаты исследования могут быть использованы:

- аудиторами при планировании и проведении аудиторских проверок;

- в учебном процессе вузов, включая программы подготовки, переподготовки, повышения квалификации кадров, по дисциплине Аудит и международные стандарты аудита, Анализ финансовой отчетности.

Использование предложенных разработок позволит аудиторам адекватно оценить трудозатраты на предстоящую проверку, скорректировать ход ее проведения, а так же повысить качество аудиторских доказательств и аудиторской проверки в целом.

Структура и содержание работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы, включающего 102 наименований, и 8 приложений. Она содержит 161 страницу машинописного текста, илюстрируется 8 рисунками, 46 таблицами.

Во введении раскрывается актуальность темы исследования, степень научной разработанности проблемы, определены цель и задачи, объект, предмет, теоретическая и практическая значимость, элементы научной новизны.

В первой главе Теоретические основы оценки рисков в аудите

рассмотрены теоретические основы оценки риска в целом. Проанализировано принятое ныне определение аудиторского риска и методы его оценки. Проведен анализ понятийного аппарата в связи с вступившими в силу из-

менениями в федеральных стандартах аудиторской деятельности. Рассмотрены компоненты аудиторского риска и возможные методы их оценки.

Во второй главе Формирование и оценка аудиторского риска при выборочном методе исследования в аудите проведен анализ выборочных методов в аудите и представлен вариант их комбинированного способа применения для повышения качества проводимой проверки; разработаны методики оценки компонент аудиторского риска и его общей оценки; даны рекомендации по интерпретированию полученных результатов

Третья глава Апробация результатов применения разработанных методик количественной оценки аудиторского риска и его компонентов содержит практическое руководство по применению разработанных методик оценки аудиторского риска на примере нескольких организаций.

В заключении обобщены результаты диссертационной работы, сформулированы основные выводы.

II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Уточнено содержание компонентов аудиторского риска в контексте произошедших изменений в федеральных стандартах

Вступившее в силу Правило (стандарт) № 8 Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгатерской) отчетности в новой редакции ставит акцент только на проведении аудиторских процедур по оценке рисков существенного искажения информации в финансовой отчетности на основе понимания деятельности аудируемого лица, его среды, включая систему внутреннего контроля.

Новая редакция Правила (стандарта) № 8 вводит в систему федеральных стандартов аудита элементы риск-ориентированного подхода к аудиту, который уже реализован в действующих международных стандартах аудита.

При таком подходе аудитор дожен удостовериться в том, что в финансовой отчетности не имеется никаких существенных искажений, которые были бы вызваны недобросовестными действиями сотрудников организации или допущенными ошибками в ходе подготовки и формирования бухгатерской (финансовой) отчетности.

В этой связи аудитору необходимо:

- оценить риск существенных искажений в финансовой отчетности;

- разработать и выпонить последующие процедуры аудита в ответ на оцененные риски, которые сокращают аудиторский риск до приемлемо низкого уровня;

- сформулировать надлежащим образом аудиторское заключение, основанное на результатах аудита.

Наряду с вышесказанным, в текущей редакции Правила (стандарта) № 8 было решено отказаться от определения аудиторского риска и его компонентов. В связи с этим возникает вопрос о правомерности использования понятия лаудиторский риск и его компонентов в теории и практике аудита, а так же задача определения их связи с нововведенными терминами.

Проведенный анализ показал, что текущая редакция Правила (стандарта) № 8 не раскрывает понятия аудиторского риска и его компонент. Правило (стандарт) № 13 Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита с изменениями от 23 августа 2010 года содержит информацию о том, что существует риск того, что аудитор выразит ошибочное аудиторское мнение в случае, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения. Такая трактовка данного пункта поностью совпадает с определением аудиторского риска, следовательно, данное понятие не было изъято или нивелировано после вступления в силу новой редакции Правила (стандарта) №8. Правило (стандарта) №16 Аудиторская выборка не только дает определение аудиторского риска, но и указывает на составляющие его компоненты: лаудиторский риск Ч это риск того, что аудитор выразит ненадлежащее аудиторское мнение при наличии существенных искажений в финансовой (бухгатерской) отчетности. Аудиторский риск включает неотъемлемый риск, риск средств внутреннего контроля и риск необнаружения. Данное определение аудиторского риска поностью совпадает с определением, которое было дано в прошлой редакции Правила (стандарта) №8 и не противоречит определению, данному в Правиле (стандарте) №13.

Ввиду вышесказанного, можно полагать, что использование понятия лаудиторский риск правомерно и уместно даже в контексте новой редакции Правила (стандарта) № 8.

По результатам анализа предыдущей и вступившей в силу редакции Правила (стандарта) №8 было установлено, что раскрываемое этим правилом (стандартом) определение риска хозяйственной деятельности можно соотнести с неотъемлемым риском, хотя в этом стандарте он имеет более широкий смысл, чем неотъемлемый риск. Тем самым существующие средства оценки неотъемлемого риска дожны быть доработаны в соответствии с контекстом нового стандарта.

В ходе дальнейшего анализа редакций Правила (стандарта) №8 было установлено, что определение риска системы контроля можно соотнести с риском средств контроля при условии, что существующие методы оценки этого риска дожны быть модифицированы в соответствие с его новым, более емким и широким определением.

Стоит так же отметить, что Правило (стандарт) № 8 так же не раскрывает понятие риск необнаружения. Однако поностью исключать оценку этого риска при проведении аудиторских процедур нецелесообразно, ведь

он неразрывно связан с установлением объема выборочной совокупности при выборочных методах исследования, данный факт закреплен действующим Правилом (стандартом) № 16 Аудиторская выборка. Стоит так же отметить, что данный стандарт устанавливает риск необнаружения, как компонент аудиторского риска. Согласно новому стандарту № 8, аудитор дожен выявить риск существенного искажения финансовой (бухгатерской) отчетности, однако, существует вероятность того, что аудитору не удастся обнаружить все существенные искажения. Таким образом, исследование риска необнаружения не противоречит контексту нового стандарта и, следовательно, может быть применимо в ходе осуществления аудиторских процедур.

Однако в самом Правиле (стандарте) №8 не дается формальное определение риска существенного искажения, кроме того вводится новый термин Ч значимый риск.

Формального определения значимого риска и способов его определения стандарт так же не раскрывает, говоря лишь о том, что лаудитор дожен установить, какие из выявленных рисков, по профессиональному суждению аудитора, являются рисками, которые требуют специального аудиторского рассмотрения (такие риски определяются как значимые риски), что может сильно сказаться на объективности полученных результатов. В результате возникает задача формализации определения значимого риска и определение его роли и места при оценке аудиторского риска в целом.

Сформулируем определение значимого риска, исходя из контекста Правила (стандарта) № 8. Значимый риск - субъективная вероятность того, что проведенные хозяйственные операции, остатки по счетам бухгатерского учета, недобросовестные действия руководства проверяемой организации и т.д. по отдельности или в совокупности приведут к существенному искажению бухгатерской (финансовой) отчетности, которое в силу объективных и субъективных причин может быть не обнаружено в ходе стандартной проверки, поэтому требует специального аудиторского рассмотрения.

Стандарт (правило) №8 устанавливает так же обязательную процедуру обсуждения в аудиторской группе подверженности финансовой отчетности аудируемого лица существенным искажениям. В рамках этого обсуждения рассматривается риск возможного искажения финансовой отчетности в силу недобросовестных действий или ошибок и в силу иных рисков хозяйственной деятельности аудируемого лица. Если в ходе обсуждения обнаружатся предпосыки к искажению информации, связанные с признаками, выделяемыми стандартом №8, значит аудиторам следует отметить риск существенного искажения, как значимый, провести его оценку, а так же более тщательно проанализировать области наибольшего влияния на величину исследуемого риска.

Ввиду того, что риск хозяйственной деятельности и риск системы контроля непосредственно связаны с возможным искажением проверяемых данных, их можно объединить в группу рисков существенного искажения.

На основании контекста Правила (стандарта) № 8 можно так же выделить группу значимых рисков. Следует отметить, что если в ходе рассмотрения риска хозяйственной деятельности или риска системы контроля проявится связь с одним из признаков значимых рисков, то в таком случае исследуемый риск необходимо поместить в группу значимых рисков и провести его допонительное аудиторское рассмотрение.

Третья группа рисков - риски необнаруженш. В данную группу включены риски, связанные непосредственно с действиями, решениями и иными аудиторскими процедурами, осуществляемыми аудитором, способные привести к тому, что не все существенные искажения будут обнаружены. К такой группе рисков относятся: риск выборки, риск аналитических процедур и т.д.

Ввиду того, что для общей оценки аудиторского риска используются расчеты и риска существенного искажения информации, и значимого риска, и риска необнаружения, то с учетом этого предложена мультипликативная формула записи аудиторского риска:

К а = Кс Из К/ь

где Ял Ч аудиторский риск,

Яс - риск существенного искажения информации, Яз Ч значимый риск, Ян Ч риск необнаружения.

Более подробная методика оценки аудиторского риска, его компонентов и интерпретация полученных результатов представлены в диссертационном исследовании.

2. Предложен агоритм для отбора данных из генеральной совокупности, основанный на рациональном сочетании статистического п нестатистического подходов к формированию выборочной совокупности

Правило (стандарт) №16 Аудиторская выборка выделяет два метода отбора элементов из совокупности Ч вероятностный и невероятностный. Каждому из этих методов соответствует свой подход к анализу результатов при выборочном методе исследования Ч статистический и нестатистический.

Следовательно, перед аудитором возникает задача рационального выбора метода формирования выборочной совокупности, так как от применяемого метода зависит трудоемкость и сроки проведения аудиторской проверки.

Для выбора того или иного метода отбора элементов аудитору необходимо понимать сущность статистических и нестатистических методов, их

различия, достоинства и недостатки, и, как следствие, варианты применения в конкретных ситуациях.

Пусть N - генеральная совокупность, представляющая собой все документы или операции, которые проверяет аудитор посредством отбора и изучения части из них. Тогда требуется сформировать выборку из п количества элементов генеральной совокупности таким образом, чтобы все свойства и структура таких элементов соответствовали свойствам и структуре генеральной совокупности - отвечали признаку репрезентативности выборки.

Другой немаловажной характеристикой выборки является ее численность. Численность выборки - один из факторов, влияющих на величину ее ошибки: чем она больше, тем меньше ошибка. С другой стороны, с объемом выборки связаны затраты на проведение исследования: чем она больше, тем больше затраты. Таким образом, выборка дожна быть рациональной по численности, чтобы обеспечить достоверность результатов исследования и не вызвать допонительных затрат труда и денежных средств.

В ходе исследования был проведен сравнительный анализ статистического и нестатистического подходов в аудите, выявлены достоинства и недостатки каждого.

Проведенный анализ показал, что Правило (стандарт) №16 не дает четких рекомендаций по использованию статистического и нестатистического подходов в совокупности, то есть либо аудитор использует только статистический подход и вероятностный метод получения выборки, либо нестатистический и невероятностный. На взгляд автора, аудитору следует использовать данные подходы в правильном сочетании, что позволит:

- сократить трудозатраты на исследование генеральной совокупности в целом;

- повысить представительность выборочной совокупности;

- регулировать численность выборки с минимальной ошибкой.

Возможный агоритм действий аудитора при использовании статистического и нестатистического подходов в совокупности представлен на рис.1.

Более подробное описание агоритма выбора метода формирования выборочной совокупности представлено в тексте диссертационного исследовании.

3. Разработан агоритм количественной оценки аудиторского риска и его компонентов, позволяющий установить степень влияния отобранных аудитором факторов на величину исследуемого риска

Аудиторский риск и его компоненты могут быть представлены как субъективные вероятности, основанные на суждении экспертов (аудиторов), учитывающих влияние различных факторов, имеющийся опыт и т.д.

Рис. 1. Агоритм использования статистического и нестатистического методов при формировании выборки

В то же время, вероятность представляет собой математическую величину и может быть определена количественно.

В этой связи обозначим исследуемый риск как зависимую переменную у, а факторы, выбираемые экспертом и оказывающие влияние на величину риска, независимыми переменными Х/,Х2...ХД. Для выяснения влияния независимых переменных на зависимую переменную предлагается воспользоваться методами регрессионного анализа.

Согласно математическому определению регрессии при каждом фиксированном наборе значений Х1,Х2...ХД величина у остается случайной величиной с определенным рассеянием. Вероятность возникновения риска есть случайная величина, таким образом, количественная оценка исследуемого риска может быть осуществлена путем построения регрессионной зависимости от определяющих его факторов.

Сочетание качественных и количественных процедур оценок легло в основу разработанных методик, благодаря которым аудитор сможет не только оценить аудиторский риск и его компоненты, но и подтвердить свои выводы с помощью математического аппарата.

Принимая установленный линейный характер связи между риском и его факторами, будем использовать уравнение линейной множественной регрессии.

У = а о

где Ч коэффициенты уравнения,

X, - значения определяющих факторов, N - количество факторов, 8 - случайная величина.

Завершающий этап построения уравнения регрессии - определение её коэффициентов и анализ на пригодность - рассмотрен в рамках разработанной в диссертационном исследовании методики количественной оценки исследуемого риска (рис. 2).

Таким образом, в конечном итоге у аудитора будет модель исследуемого риска для конкретного предприятия или области учета, в зависимости от того, какие цели он перед собой ставил. При этом данная модель будет верифицирована с помощью математического аппарата, что позволит аудитору получить более объективную оценку. Кроме этого аудитор сможет наглядно оценить вклад влияния отдельных факторов на величину исследуемого риска, что позволит провести допонительное рассмотрение в областях повышенного влияния и подготовить аудиторские доказательства надлежащего и достаточного характера.

Рис. 2. Этапы разработанной методики на примере оценки риска хозяйственной деятельности

4. Разработан агоритм количественной оценки риска системы контроля с использованием метода теории нечетких множеств

Новая редакция Правила (стандарта) №8 разделила систему внутреннего контроля на 5 элементов, что предоставило аудиторам удобный подход для анализа того, каким образом различные элементы системы внутреннего контроля аудируемого лица могут влиять на ход аудиторской проверки.

Наряду с этим Правило (стандарт) №8 указывает на то, что для оценки надлежащей организации средств контроля и их применения в ходе финансово-хозяйственной деятельности предприятия, составление аудитором одних только запросов не будет являться достаточным.

В этой связи перед аудитором возникает не только проблема определения характера организации системы контроля, но и проблема выбора достаточных и надлежащих аудиторских доказательств, отражающих характер полученных выводов.

Для оценки организации системы контроля, а так же для формирования базы аудиторских доказательств, обосновывающих полученные выводы, автором был разработан агоритм количественной оценки риска системы контроля. Это позволит аудитору сделать обоснованные выводы о надлежащей организации средств контроля и их применения, что будет подтверждено полученными в ходе оценки исследуемого риска аудиторскими доказательствами.

В основу предлагаемого агоритма положен один из методов теории нечетких множеств Ч прямой метод построения функции принадлежности. Выбор метода определен тем, что эксперт непосредственно задает правила деления значений функции принадлежности, характеризующей данное понятие.

Для использования информации, формализованной на основе теории нечетких множеств, необходимы процедуры построения соответствующих функций принадлежности.

Введем следующие обозначения: X, - анализируемый фактор, N Ч количество факторов, / - текущий номер фактора.

Сопоставим каждому показателю Х1 уровень его значимости для анализа - г,. Чтобы оценить этот уровень, нужно расположить все показатели по порядку убывания значимости так, чтобы выпонялось правило Г1>Г2> ...>Г\'

Основываясь на собственном суждении, аудитор определяет, равнозначны или нет выбранные им факторы. При равнозначности факторов (в случае, если факторы равнопредпочтительны или системы предпочтений нет) следует использовать формулу гр1Ч. Однако, если система показателей проранжирована в порядке убывания их значимости, то тогда коэффициенты значимости следует определять по правилу Фишберна:

/ - номер фактора.

Введем так же функцию принадлежности и, областью определения которой является исследуемый риск Як, а областью значений - единичный интервал [0,1]. Затем необходимо сопоставить качественному уровню риска его количественную характеристику, то есть провести классификацию текущих значений //, соответствующих области низкого, среднего и высокого риска. Для этого соответствие интервалов значений функции принадлежности уровням риска может быть установлено либо экспертным путем, либо, исходя из предположения о нормальном распределении, разделено на равные интервалы, в количестве, соответствующем градациям риска.

Таблица 1

Соотношение рассчитанных значений и уровней риска

Интервал значений Наименование подмножества

0<//<0,33 Низкий риск

0,33<^<0,66 Средний риск

0,66<и<1 Высокий риск

Далее, после проведения необходимых процедур опроса, наблюдения и просмотров документов, аудитор присваивает каждому фактору Х1 его текущее значение а^ где ] = 1,2,3- номер уровня фактора. При этом значение ау = 1, если оно соответствует выбранному аудитором уровню фактора, и ау = 0, в противном случае.

Далее необходимо определить значение //, исходя из полученных текущих значений факторов:

Ез ^чг

к - длина интервала.

Получившееся итоговое значение функции принадлежности /а аудитор дожен сверить с интервалами, определенными ранее и сделать соответствующие выводы о величине риска системы контроля.

Этапы разработанной методики представлены на рис. 3.

Исходя из полученных данных, могут быть определены области с низкой надежностью (высоким риском). Это области ключевых по риску элементов учета, информация о которых очень важна при составлении плана и программы аудита. Знание этих областей позволит экспертам акцентировать свое внимание на них при дальнейшей оценке компонентов аудиторского риска.

Подробнее все приведенные соотношения и расчеты рассмотрены в тексте диссертации.

Рис. 3. Этапы разработанной методики для оценки риска системы контроля

Следует отметить, что аудитору не придется запоминать формулы расчета и проводить их вручную. Для этого будет использоваться программное средство, разработанное на основе табличного процессора Microsoft Excel. В этой связи аудитору будет необходимо лишь сформировать набор факторов, дать им оценки и занести в таблицу, затем оценить полученные

характеристики после работы программы, сделать выводы и принять соответствующие решения.

Разработанные методики апробированы в ходе аудиторской проверки на группе предприятий строительной отрасли ОАО Востоксибэлектро-монтаж. В ходе аудиторской проверки определена количественная оценка аудиторского риска и его компонентов. По результатам анализа полученных оценок были выявлены области возникновения значимых рисков. В этой связи было запланировано время для проведения допонительного аудиторского рассмотрения таких областей, что позволило аудиторам собрать аудиторские доказательства, которые легли в итоговое заключение.

В целом, применение разработанных методик позволит аудиторам составить программу проверки на основе не только профессионального суждения аудитора, но и на основании реальных данных, после проведения анкетирования и наблюдения, а так же адекватно оценить трудозатраты на предстоящую проверку и скорректировать ход ее проведения во время проверки и повысить качество аудиторских доказательств и аудиторской проверки в целом.

III. ПУБЛИКАЦИИ АВТОРА ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Статьи в ведущих рецензируемых научных журналах, определенных ВАК Минобрнауки РФ:

1. Неустроев М.Ю. Формирование и оценка выборочного риска при нестатистическом методе исследования в аудите / М.Ю. Неустроев // Известия Иркутской государственной экономической академии (Байкальский государственный университет экономики и права). - 2010. - № 4 (72). -С. 53-57 (0,25 п.л.).

2. Неустроев М.Ю. Определение и оценка значимых рисков в ходе проведения аудиторской проверки / М.Ю. Неустроев // Известия Иркутской государственной экономической академии (Байкальский государственный университет экономики и права). -2010. -№ 6 (74). - С. 41-44. (0,5 п.л.)

Статьи в других изданиях:

3. Неустроев М.Ю. Использование прямого метода построения функции принадлежности в задачах оценки нестатистических выводов в аудите / М.Ю. Неустроев, С.С. Ованесян // Трансформация социально-экономического пространства : материалы междунар. науч.-практ. конф. (19 сентября 2010 г.). - Улан-Удэ : Изд-во ВСГТУ, 2010. - Т. 2. - С. 94-98 (0,25 п.л., в т.ч. автора 0,20 п.л.).

4. Неустроев М.Ю. О применении методов выборочного контроля в аудите / М.Ю. Неустроев // Молодежный вестник ИРГТУ. - 2010. - № 12. -С. 43-50 (0,68 п.л.)

5. Неустроев М.Ю. О соотношении статистических и нестатистических методов в аудите / М.Ю. Неустроев, С.С. Ованесян // Трансформация со-

циально-экономического пространства : материалы междунар. науч.-практ. конф. (19 сентября 2010 г.). - Улан-Удэ : Изд-во ВСГТУ, 2010. - Т. 2. -С. 89-94 (0,25 пл., в т.ч. автора 0,20 пл.).

6. Неустроев М.Ю. Расчет риска системы контроля, основанный на формализации степени влияния отобранных аудитором факторов на данный риск / М.Ю. Неустроев // Два взгляда на конкуренцию: государство и бизнес : материалы круглого стола в рамках VI Байкальского экономического форума / под науч. ред. В. И. Самарухи. - Иркутск : Изд-во БГУЭП, 2010.-С. 137-143 (0,375 пл.).

Научное издание

НЕУСТРОЕВ МИХАИЛ ЮРЬЕВИЧ

ОЦЕНКА РИСКОВ В АУДИТЕ ПРИ ВЫБОРЕ АУДИТОРСКИХ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ

АВТОРЕФЕРАТ

Подписано в печать 01.02.2011. Формат 60x90 1/16. Усл. печ. л. 1,5. Тираж 100 экз. Заказ 10

Отпечатано в Издательстве ИГУ 664003, г. Иркутск, бульвар Гагарина, 36; тел. (3952) 24-14-36

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Неустроев, Михаил Юрьевич

ВВЕДЕНИЕ.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОЦЕНКИ РИСКОВ В АУДИТЕ.

1.1. ОБЩЕЕ ПОНЯТИЕ РИСКА И МЕТОДЫ ЕГО ОЦЕНКИ.

1.2. ВИДЫ РИСКОВ И ИХ РОЛЬ В АУДИТЕ.

2. ФОРМИРОВАНИЕ И ОЦЕНКА АУДИТОРСКОГО РИСКА ПРИ ВЫБОРОЧНОМ МЕТОДЕ ИССЛЕДОВАНИЯ В АУДИТЕ.

2.1. МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОЦЕНКИ АУДИТОРСКОГО РИСКА ПРИ НЕСТАТИСТИЧЕСКОМ МЕТОДЕ ИССЛЕДОВАНИЯ.

2.2. МЕТОДИКА ОЦЕНКИ АУДИТОРСКОГО РИСКА.

2.3. МЕТОДИКА ОЦЕНКИ РИСКА СУЩЕСТВЕННОГО ИСКАЖЕНИЯ ИНФОРМАЦИИ

2.4. МЕТОДИКА ОЦЕНКИ ЗНАЧИМОГО РИСКА.

2.5. МЕТОДИКА ОЦЕНКИ РИСКА НЕОБНАРУЖЕНИЯ.

3. АПРОБАЦИЯ РЕЗУЛЬТАТОВ ПРИМЕНЕНИЯ РАЗРАБОТАННЫХ МЕТОДИК КОЛИЧЕСТВЕННОЙ ОЦЕНКИ АУДИТОРСКОГО РИСКА И ЕГО КОМПОНЕНТОВ.

3.1. ОЦЕНКА АУДИТОРСКОГО РИСКА ДЛЯ ОАО ВОСТОКСИБЭЛЕКТРОМОНТАЖ

3.2. ОЦЕНКА АУДИТОРСКОГО РИСКА ДЛЯ ООО ВСЭМ-ЭНА.

3.3. ОЦЕНКА АУДИТОРСКОГО РИСКА ДЛЯ ООО УСОЛЬЕВСЭМКАБЕЛЬ.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Оценка рисков в аудите при выборе аудиторских доказательств"

Актуальность темы исследования. Осуществление любой деятельности человека, особенно в сфере экономики и бизнеса, сопряжено с принятием решений в условиях непоноты информации, неопределенности. Причем источники такой неопределенности могут быть самыми разными: от нестабильности внешней среды до изменений, связанных с действиями партнеров по бизнесу, то есть существует большое количество факторов, предсказать или учесть влияние которых не представляется возможным.

При осуществлении экономической деятельности в Российской Федерации, наиболее важным источником финансовой информации для субъектов хозяйственных отношений является бухгатерская (финансовая) отчетность, которая в силу субъективных и объективных причин подвержена искажению.

Становление и развитие рыночных отношений в России привело к возникновению новых взаимоотношений между хозяйствующими субъектами, а так же к усложнению характера их отношений, осуществляемых операций и увеличению документооборота.

В этой связи риск существенного искажения бухгатерской (финансовой) отчетности приобрел особую актуальность ввиду того, что произошло не только расширение спектра её пользователей, но и лиц, заинтересованных в достоверности получаемой информации.

Аудит, как особый вид предпринимательской деятельности, связанный с независимой экспертизой бухгатерской отчетности, выступает гарантом её достоверности. Проведение аудита позволяет уменьшить до приемлемого уровня информационный риск пользователей бухгатерской (финансовой) отчетности. Ввиду этого от правильности выбора его процедур зависит конечный результат аудита, эффективность и качество аудиторской проверки.

Деятельность аудиторских организаций на территории Российской Федерации регламентируется сводом федеральных правил и стандартов аудиторской деятельности. Несмотря на то, что данные правила регламентируют действия аудитора в ходе проведения аудиторской проверки для получения надлежащих выводов о состоянии организации, они не предоставляют каких-либо практических рекомендаций. При этом в большей степени обязывая аудитора использовать собственное суждение для формирования тех или иных выводов относительно деятельности организации, как при сборе аудиторских доказательств, так и по итогам проверки в целом. В таком случае у аудитора возникает множество рисков, одним из которых является риск профессионального суждения Ч вероятность выражения неверного мнения о бухгатерской (финансовой) отчетности.

Стоит отметить, что если до декабря 2009 года понятийный аппарат, относящийся к исследованию и анализу рисков аудитора был хоть как-то согласован и обозначен в действующих стандартах, то с принятием новой редакции Правила (стандарта) № 8 ситуация изменилась.

Постановлением Правительства РФ от 19.11.2008 г. № 863 были внесены изменения в Федеральные Правила (стандарты) аудиторской деятельности. Ввиду этого с декабря 2009 года прекратили действие Правила (стандарты) № 8 Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом и № 15 Понимание деятельности аудируемого лица и вступило в силу новое Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8 Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгатерской) отчетности.

Принципиальное отличие нового стандарта от ранее действовавшего заключается в том, что в нем отсутствует понятие аудиторского риска и его компонентов, при этом, стандарты, не подвергшиеся изменению, сохранили прежний понятийный аппарат, связанный с аудиторским риском и его компонентами. Ввиду этого обострилась не только проблема оценки рисков аудитора в ходе планирования и осуществления аудиторской проверки, но и возник ряд новых проблем.

Актуальность рассмотренных вопросов и их недостаточная теоретическая разработанность и особая практическая значимость в современных условиях предопределили выбор темы диссертационного исследования, его цель, задачи и направление.

Степень научной разработанности проблемы. Аудиторскому риску и методам оценки его компонентов посвящены многие работы российских и зарубежных авторов, в частности: Барышникова Н.П., Бычковой С.М., Воропаева Ю.Н., Данилевского Ю.А., Елисеевой И.И., Патрова В.В., Подольского В.И., Соколова Я.В., Суйца В.И., Терехова A.A., Шеремета А.Д., Санниковой И.Н., Шапошникова A.A., Адамса Р., Аренса А., Лоббека Дж., Монтгомери Р., Нидза Б., Робертсона Дж. и других.

Следует отметить, что предложенные авторами методы оценки аудиторского риска и формализация понятийного аппарата на данный момент требует доработок и переосмысления, ввиду внесенных изменений в федеральные правила аудиторской деятельности.

Целью диссертационного исследования является разработка методов оценки аудиторского риска в соответствии с современными требованиями к планированию аудиторской проверки. Реализация цели исследования потребовала последовательного решения комплекса взаимосвязанных задач:

- исследовать понятие риска как экономической категории, проанализировать применяемые показатели для его оценки;

- проанализировать содержание понятия лаудиторский риск и его компонентов в контексте произошедших изменений в федеральных стандартах аудиторской деятельности;

- исследовать современное состояние теоретических и методических проблем, связанных с определением и оценкой аудиторского риска;

- исследовать существующие модели оценки аудиторского риска;

- разработать методики оценки величины рисков, позволяющие установить степень влияния отобранных аудитором факторов на величину исследуемого риска и создать программное обеспечение для этих целей.

Объектом исследования являются методики оценки аудиторского риска и его компонентов при планировании и проведении аудиторских проверок.

Предмет исследования - аудиторский риск и его компоненты.