Особенности построения системы управленческого учета в негосударственных стоматологических организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Дашкина, Гульнара Гумаровна |
| Место защиты | Москва |
| Год | 2008 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Особенности построения системы управленческого учета в негосударственных стоматологических организациях"
На правах рукописи
Дашкина Гульнара Гумаровна
Особенности построения системы управленческого учета в негосударственных стоматологических организациях
Специальность 08 00 12 - Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
ооз165448
Работа выпонена на кафедре бухгатерского учета и анализа хозяйственной деятельности Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования Всероссийский заочный финансово-экономический институт
Научный руководитель доктор экономических наук, профессор
Бахрушина Мария Арамовна
Официальные оппоненты доктор экономических наук, профессор
Керимов Вагиф Эльдарович кандидат экономических наук, профессор Опальская Александра Лаврентьевна
Ведущая организация Российский университет кооперации
Защита диссертации состоится л28 марта 2008 г в 12 часов в ауд А200 на заседании диссертационного совета по защите докторских диссертаций Д21204001 при Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования Всероссийский заочный финансово-экономический институт по адресу 123995, г Москва, ул Олеко Дундича, д 23
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования Всероссийский заочный финансово-экономический институт
Автореферат разослан
'2008 г
Ученый секретарь диссертационного совета, л к э н , доцент /7 В А Ситникова
1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ Актуальность темы исследования. Среди отраслей социальной сферы важнейшая роль в воспроизводстве и жизнеобеспечении населения принадлежит здравоохранению Именно поэтому в последнее время в центре внимания руководства страны, широких кругов общественности, представляющих различные политические течения и экономические направления, находятся вопросы, связанные с развитием отраслей социального комплекса, в том числе здравоохранения.
Создание частного сектора в сфере здравоохранения постепенно ослабляет государственную монополию и создает предпосыки развития рынка медицинских услуг и механизма их ценообразования, развития малого бизнеса в сфере негосударственного здравоохранения
В составе участников частного сектора здравоохранения наиболее многочисленны негосударственные стоматологические организации (НСО) По данным Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития на 1 января 2008 г только в Москве функционировало более 800 организаций, оказывающих различные виды стоматологических услуг и получивших лицензию. Как следует из данных Бюро медицинской статистики департамента здравоохранения г Москвы, 70% НСО, представляющих отчетность в Москве, являются малыми предприятиями с числом работающих не более 50 человек
С усилением коммерциализации стоматологической службы возрос интерес к содержанию процесса управления негосударственными стоматологическими организациями Сложные экономические условия побуждают НСО к переосмыслению всех функций управления, включая учетную, приданию новых качеств внутрипроизводственному учету, планированию, анализу и контролю Рынок как экономическая среда функционирования организации опосредованно влияет не только на выбор методов и инструментов управления, но и на развитие информационного обеспечения управленческого процесса. В результате расширения спектра
управленческих задач, встающих перед руководителями стоматологических клиник, создаются предпосыки формирования такой учетной системы, данные которой смогут удовлетворить информационные запросы внутрипроизводственного управления, т е организации системы бухгатерского управленческого учета
В последние годы многие научные исследования в области бухгатерского учета посвящены, главным образом, проблемам организации управленческого учета на предприятиях сферы материального производства, в то время как малым предприятиям других отраслей не уделяется достаточного внимания Разработанные для предприятий крупного и среднего бизнеса общие методики управленческого учета можно лишь с очень высокой долей условности использовать в системе управленческого учета медицинских организаций малых форм Указанные обстоятельства свидетельствуют об актуальности и практической значимости темы диссертационной работы
Цель и задачи исследования. Основной целью диссертационной работы является обобщение теоретических положений и развитие методических и организационных аспектов бухгатерского управленческого учета применительно к деятельности субъектов малого предпринимательства, а также разработка практических рекомендаций по внедрению и функционированию управленческого учета в негосударственных стоматологических организациях
Для достижения поставленной цели были сформулированы следующие основные задачи
Х выявить организационно-правовые и экономические особенности функционирования негосударственных стоматологических организаций - субъектов малого предпринимательства,
Х обосновать содержание бухгатерского управленческого учета, его роль и место в информационной системе малого предпринимательства,
Х оценить состояние действующей учетной системы в НСО с целью выявления общих недостатков и приоритетных направлений функционирования бухгатерского управленческого учета,
Х установить факторы, влияющие на организацию управленческого учета, и разработать комплексный подход к решению этой задачи в НСО, опираясь на результаты исследования их практической деятельности,
Х разработать приемы и методы учета затрат и калькулирования себестоимости стоматологических услуг и определить направления их дальнейшего развития,
Х раскрыть особенности организации стратегического планирования и бюджетирования деятельности НСО,
Х сформулировать рекомендации по организации управленческого учета денежных потоков НСО как субъектов малого предпринимательства Предметом исследования являются теоретические и методические
положения и организационные подходы к разработке и внедрению системы бухгатерского управленческого учета в НСО
Объектом исследования избрана финансово-хозяйственная деятельность НСО г Москвы
Теоретическая и методологическая основа исследования. В процессе исследования вопросов теории и практики постановки управленческого учета автор опирася на труды таких отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области бухгатерского учета и экономического анализа, как А Апчерч, Ю А Бабаев, П С.Безруких, М А Бахрушина, Р В Вил, Л Т Гиляровская, В.Говиндараджан, КДрури, В Б Ивашкевич, А И Ильин, А Д Каверина, Т А Карпова, В Э Керимов, Н П Кондраков, Р Манн, С А Николаева, В Д Новодворский, В Ф Палий, В И Подольский, Б Райан, Ж Ришар, К К Сио, Я В Соколов, Е С Стоянова, В И Ткач, К Уорд, Дж Фостер, Э Хендриксен, Ч Т Хорнгрен, Дж Шанк, А Д Шеремет, Т В Шишкова и др
Основой для изучения ключевых вопросов, связанных с финансово-экономической и хозяйственной деятельностью негосударственных стоматологических организаций, различных аспектов управления ими послужили научные работы В Г Бутовой, Н Н Власова, Р С Гаджиева, М В Грина, В К Леонтьева и других ученых и специалистов
Исследование основывается на действующих в РФ законодательных и нормативных правовых актах, регламентирующих ведение бухгатерского учета в РФ и регулирующих деятельность организаций сферы негосударственного здравоохранения В диссертации использованы данные Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития, Бюро медицинской статистики департамента здравоохранения г Москвы, бухгатерской, налоговой и управленческой отчетности НСО, специальных исследований и анкет, материалы периодической печати Кроме того, в работе использовалась информация, полученная при проведении собеседований с собственниками, руководителями и сотрудниками финансовых служб НСО г Москвы
Методологической базой работы является диалектический метод познания предмета исследования, предполагающий изучение экономических явлений в их развитии и взаимосвязи, общенаучные методы исследования -комплексный и системный подходы, наблюдение, обобщение, сравнение, анкетирование, анализ и синтез
Научная новизна исследования заключается в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса организационно-методических и практических вопросов управленческого учета в частных стоматологических клиниках Научная новизна содержится в следующих результатах, которые выносятся на защиту
Х выявлены организационно-правовые и экономические особенности функционирования медицинских организаций, проведено исследование финансовой среды НСО, что позволило определить их информационные запросы для целей эффективного управления,
Х установлены факторы, влияющие на организацию управленческого учета в НСО, и систематизированы этапы его построения,
Х сформулированы требования к системе управленческого учета в НСО и предложена отвечающая этим требованиям изолированно-замкнутая система бухгатерского финансового и управленческого учета,
Х обобщены и систематизированы методы аналитического учета затрат и калькулирования себестоимости единицы стоматологической услуги, раскрыты их информационно-аналитические возможности в обосновании управленческих решений,
Х раскрыты особенности организации бюджетирования и стратегического бизнес-планирования в стоматологических клиниках с целью повышения результативность их функционирования,
Х предложены методические и практические рекомендации по организации управленческого учета денежных потоков НСО, способствующие эффективному управлению финансовыми ресурсами Практическая значимость исследования заключается в разработке
организационных и методических основ построения системы управленческого учета в НСО Применение разработанных методик и рекомендаций позволит решить практические задачи по повышению качества информации, необходимой для принятия адекватных управленческих решений в условиях жесткой конкуренции, будет способствовать выявлению скрытых резервов или недостатков в работе частных клиник Использование первых и устранение вторых поможет повысить эффективность функционирования НСО
Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты исследования докладывались на научных конференциях и семинарах ВЗФЭИ Практические рекомендации, разработанные на основе отдельных положений диссертационной работы, учтены и внедрены в деятельность негосударственных стоматологических организаций (подтверждено справками о внедрении)
По теме диссертации опубликовано 8 научных работ общим объемом 3,4 п л, из них 1 работа опубликована в издании, рекомендованном ВАК РФ
Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, 20 приложений Основной текст диссертации содержит 141 страницу, 16 рисунков, 12 таблиц
Диссертация имеет следующую структуру
Введение
Глава 1. Управленческий учет как основа информационной системы управления субъектами малого бизнеса
1 1 Организационно-правовые и экономические особенности функционирования малых предприятий негосударственной системы здравоохранения
1 2 Содержание бухгатерского управленческого учета, его роль и место в информационной системе малого предпринимательства
Глава 2. Организационно-методические подходы к формированию системы управленческого учета в негосударственных стоматологических организациях
2.1 Оценка состояния учетной системы и выявление приоритетных направлений функционирования бухгатерского управленческого учета в частных стоматологических клиниках
2.2 Факторы, влияющие на организацию управленческого учета в негосударственных стоматологических клиниках, и этапы его построения
2 3 Приемы и методы учета затрат на предоставление стоматологических услуг и направления их развития
Глава 3. Возможности стратегического управленческого учета в управлении финансовым положением медицинских организаций
3 1 Стратегическое планирование деятельности негосударственных стоматологических организаций
3 2. Бюджетирование в медицинских организациях 3 3 Управленческий учет денежных потоков Заключение
Список использованной литературы Приложения
2. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ
НА ЗАЩИТУ
2.1. Организационно-правовые и экономические особенности функционирования малых предприятий негосударственной системы здравоохранения
Как свидетельствует мировой опыт, малый бизнес является важным элементом рыночной экономики, без которого не может гармонично развиваться государство Он во многом определяет темпы экономического роста, структуру и качество национального продукта Высокий уровень развития организаций малого бизнеса выступает необходимым слагаемым современной модели рыночно конкурентного хозяйства
Вместе с тем, негосударственные стоматологические организации как субъекты малого предпринимательства в своей деятельности стакиваются с многочисленными проблемами Наиболее существенные из них повышенный уровень риска, обусловливающий неустойчивость положения на рынке стоматологических услуг, высокий уровень конкуренции, недостатки в организации управления, слабая компетентность руководителей; повышенная чувствительность к изменениям условий хозяйствования, трудности привлечения допонительных финансовых средств и получения кредитов
Одна из экономических особенностей функционирования НСО связана, в первую очередь, с тем, что основным и единственным направлением их деятельности является оказание платных медицинских услуг Экономический характер сферы услуг в рыночной экономике значительно отличается от экономического характера этой сферы в условиях административно-командной системы, относившей услуги в основном лишь к определенной целесообразной деятельности с непроизводительным характером труда. С переходом России на систему национальных счетов сфера услуг отнесена (в соответствии с Государственной программой перехода на принятую в международной практике систему учета и статистики) к производственной сфере Однако сфера медицинских услуг имеет свои отличительные организационно-экономические
особенности Сравнительная характеристика НСО и производственных предприятий представлена в табл 1
Таблица 1
Сравнительная характеристика НСО и производственных предприятий
Область сравнения Негосударственные стоматологические организации Производственные предприятия
Направление деятельности Предоставление нематериальных благ Производство материальных благ
Возможность создания складских запасов В связи с тем, что лечебно-производственный процесс одновременно является процессом потребления, возможны незначительные запасы материалов и перевязочных средств Как правило, создаются складские запасы материалов и готовой продукции
Возможность оценки качества выпускаемой продукции (услуг) Воспринимаемое качество с трудом поддается измерению в момент непосредственного потребления услуги Существует возможность непосредственного измерения качества
Ориентированность технологического процесса Оказание услуг ориентируется на запросы потребителя и медицинские показания Выпуск продукции осуществляется по стандартным технологиям
Удаленность производственного процесса от конечного потребителя Потребитель участвует в лечебно-производственном процессе Производственный процесс, как правило, удален от потребителя
Зависимость успешности бизнеса от местонахождения организаций Местонахождение является определяющим для успеха стоматологической организации Местонахождение производства может не оказывать значительного влияния на успех бизнеса
Приоритеты в использовании капитала и труда Доминирует интенсивное использование труда Доминирует интенсивное использование капитала
Длительность производственного цикла Лечебно-производственный процесс достаточно ограничен во времени Производственный цикл может быть достаточно длительным
В ходе исследования установлено, что НСО имеют несколько источников финансирования личные средства граждан, средства юридических лиц, страховые взносы системы добровольного медицинского страхования, страховые взносы системы обязательного медицинского страхования; бюджетные средства Их доля в общем объеме финансовых средств НСО различна Различны и сроки поступления денежных средств из указанных источников. Как правило, страховые взносы, бюджетные средства и средства юридических лиц поступают на счета клиник с большой временной отсрочкой, что негативно влияет на текущую платежеспособность клиник, а в условиях
инфляции приводит к обесценению денежных средств Как показали исследования, НСО испытывают большие трудности при мобилизации живых денег для выпонения своих текущих обязательств Большинство НСО нуждаются в основных средствах, приобретение которых зачастую возможно лишь за счет кредитов и займов Результаты проведенного автором анкетирования показали, что только в 18% случаев обращения в крупные лизинговые компании предпринимателям удалось достичь договоренности о догосрочной аренде оборудования Банки так же неохотно взаимодействуют со стоматологическими организациями, особенно с малыми Анализ бухгатерских балансов свидетельствует, что из 83 исследованных стоматологических клиник у 76% заемные средства на счетах отсутствуют
Перечисленные проблемы усугубляются трудностью прогнозирования объема реализации оказываемых стоматологических услуг, который зависит от таких факторов, как уровень дохода потребителей, ценность медицинской услуги, деятельность конкурентов и др
Названные обстоятельства свидетельствуют о необходимости создания в НСО методик организации стратегического планирования, бюджетирования и управления денежными активами
2.2. Содержание бухгатерского управленческого учета, его роль и место в информационной системе малого предпринимательства
Решение задачи совершенствования методов управления НСО в целях повышения экономической эффективности их функционирования не представляется возможным без развития информационной базы управления, основой которой дожен стать управленческий учет
В этой связи в работе проанализированы и обобщены представленные в научной литературе взгляды российских и зарубежных ученых на содержание и задачи управленческого учета.
Результаты исследования свидетельствуют, что общими в рассмотренных подходах являются следующие положения
- информация управленческого учета предназначена для принятия управленческих решений внутри организации,
- существенную часть управленческого учета составляют данные о затратах.
Различия в представленных концепциях проявляются по двум направлениям Одна группа авторов, считая, что управленческий учет обеспечивает сбор, регистрацию, систематизацию лишь учетной информации, ограничивает объекты управленческого учета затратами и результатами, предназначая информацию управленческого учета только для принятия оперативных решений В результате управленческий учет трактуется узко, как учет затрат и калькулирование себестоимости продукции.
Другая, более многочисленная группа авторов расширяет представление об управленческом учете как интегрированной системе учета, нормирования, планирования, контроля и анализа Объектами управленческого учета (помимо затрат и результатов) становятся также другие объекты, информация о которых необходима для принятия как оперативных, так и стратегических управленческих решений Управленческий учет трактуется в этих концепциях более широко.
В диссертации предложено рассматривать управленческий учет как систему сбора, интерпретации и представления соответствующей информации, используемой для внутрифирменного планирования, принятия стратегических управленческих решений, контроля и регулирования деятельности менеджмента организации по таким объектам, как ресурсы, процессы финансово-хозяйственной деятельности, расходы, доходы и финансовые результаты
В работе показано, что именно система бухгатерского управленческого учета способна генерировать данные, отвечающие требованиям и информационным запросам менеджмента НСО, функционирующих в основном в форме малых предприятий Принимая во внимание организационно-правовые и экономические особенности функционирования малых НСО, выявленные в диссертации, систему управленческого учета НСО следует строить, учитывая, в
первую очередь, факторы неопределенности внешней среды и риски, сопровождающие их деятельность По мнению автора, управленческий учет НСО призван объединить собственно учет, контроль, стратегическое планирование, бюджетирование, управление денежными потоками, управленческий анализ Взаимосвязь управленческого учета с менеджментом НСО представлена на рис 1
Менеджмент НСО Управление финансовым положением НСО
управление затратами и результатами управление ценообразованием управление запасами управление денежными по токами управление внеоборо гными активами определение и реализация стратегической цели
i l 1 < 1 г к i 4 i i i г i i f fi fi Г t ! * i
Входная и выходная информация управленческого учета НСО Элементы управленческого учета НСО
учет прогно шрование планирование финансовый анализ управленческий анализ kohiроль регулирование
анализ прибыльности потребителей . _ J анализ информации о конкурентах
л i. к i к i к к i к а.
Внутренние и внешние данные о деятельности НСО Объекты управленческого учета расходы, доходы, финансовые результаты денежные потоки, активы и обязательства, потребители, поставщики, конкуренты
Рис 1 Взаимосвязь управленческого учета с менеджментом НСО
2.3. Оценка состояния учетной системы НСО
На основании информации, полученной путем выборки сведений из пакетов документов, предоставляемых учредителями НСО в Федеральную службу по надзору в сфере здравоохранения и социального развития для получения лицензий, были отобраны организации, функционирующие на стоматологическом рынке не менее семи лет, обладающие опытом и устоявшимся статусом Далее при содействии редакции журнала Стоматология для всех было проведено анкетирование 83 стоматологических клиник г Москвы из общего числа отобранных с целью исследования состояния действующей в этих организациях учетной системы
Кроме того, автором были проанализированы данные внешней отчетности, которую НСО представляют в установленном законодательством порядке, сведения внутренней учетной документации стоматологических клиник, проведено интервьюирование собственников, руководителей и сотрудников экономических служб, являющихся основными потребителями информации учетно-аналитического характера
В результате обследования выявлены следующие особенности организации бухгатерского учета в частных стоматологических клиниках
Х 64% обследованных НСО применяют упрощенную систему налогообложения в соответствии с главой 26 2 Налогового Кодекса РФ,
Х во всех обследованных клиниках бухгатерский учет ориентирован на налоговый учет,
Х учет затрат осуществляется по элементам без фиксации мест их возникновения,
Х управление затратами и результатами НСО осуществляют в основном собственники клиник, не имеющие зачастую экономического образования
В ходе обследования было выявлено, что управленческие решения, принимаемые руководством НСО, базируются на разобщенной, противоречивой, а порой недостоверной информации и, зачастую, основываются на субъективном мнении руководителей клиник Одной из
причин сложившегося положения, по мнению автора, является избыток несущественной и дефицит релевантной информации о деятельности НСО Кроме того, как отмечалось выше, учет затрат, связанных с оказанием стоматологических услуг, основывается на нормативных документах, регулирующих налогообложение Формируемая подобным образом информация о себестоимости реализованных услуг используется не только для составления налоговой отчетности, но и для принятия управленческих решений
В результате были выявлены приоритетные задачи становления и развития управленческого учета в НСО учет затрат по видам стоматологических услуг и калькулирование их индивидуальной себестоимости с целью обоснования ценовой политики, учет и контроль движения денежных средств с целью оптимизации их использования, организация бюджетирования и стратегического бизнес-планирования для управления финансовым положением медицинских организаций
2.4. Факторы, влияющие на организацию управленческого учета в НСО, и этапы его построения
Построение системы бухгатерского управленческого учета рассматривается в диссертации как определение и соблюдение организационных процедур, регламентирующих вопросы сбора, обработки и представления данных для обеспечения руководителей клиник необходимой управленческой информацией
Система управленческого учета в НСО будет эффективна лишь в том случае, если при ее организации будут учтены влияющие на нее факторы (табл 2)
С учетом выявленных факторов, в диссертации выделены следующие этапы построения системы управленческого учета в НСО
1 Определение финансовой структуры НСО,
2 Разработка классификаторов управленческого учета, определяющих и описывающих различные объекты учета,
3 Создание системы документооборота,
4 Формирование управленческого плана счетов,
5 Определение приемов и методов управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости стоматологических услуг,
6 Разработка политики управления денежными активами,
7 Организация планирования и бюджетирования
Таблица 2
Факторы, влияющие на организацию управленческого учета в НСО
Группа факторов Характер факторов Проявление факторов Направления формирования учетной информации
Первая группа Технологические особенности деятельности НСО Потребление медицинских услуг на месте их производства, невозможность передачи и перепродажи выпоненных услуг третьему лицу Организация учета не предусматривает использование счетов 40 Выпуск продукции и 43 Готовая продукция
Вторая группа Общеэкономические факторы Несложная организационная структура хозяйствующего субъекта, малый размер организации, разнообразный характер оказываемых медицинских услуг, различные категории пациентов, изменяющийся уровень покупательной способности населения, высокий уровень конкуренции Учет затрат по местам их возникновения, учет затрат и калькулирование себестоимости различных видов услуг, определение рентабельности отдельных видов услуг, учет по сегментам деятельности анализ прибыльности по потребителям, формирование информации о конкурентах
Третья группа Факторы, вызванные неопределенностью внешней среды Высокая степень финансового риска изменение валютных курсов, инфляция, невозможность точного прогноза продаж Планирование денежных потоков,стратегическое бизнес-планирование, организация бюджетирования
Основным принципом организации бухгатерского учета в НСО дожно стать максимальное упрощение процедур ведения финансового и
управленческого учета В этой связи в работе предлагается использовать монистическую систему учета с использованием специальных счетов управленческого учета Для группировки расходов по статьям затрат, местам их возникновения и другим признакам в диссертации рекомендовано применять счета 20-29, а для группировки расходов по экономическим элементам - счета 30 Материальные затраты, 31 Затраты на оплату труда, 32 Отчисления на социальные нужды, 33 Амортизация, 34 Прочие затраты, 37 Отражение общих затрат Схема корреспонденции счетов управленческого и финансового учета представлена в работе
Общеизвестно, что в финансовом учете в соответствии с принципом достоверности подлежит регистрации лишь информация о свершившихся хозяйственных операциях В управленческом учете в соответствии с принципом уместности могут быть отражены и предполагаемые (планируемые) затраты и результаты
Предполагаемые затраты, не подлежащие отражению в финансовом учете и названные в диссертации разницами включения, предложено учитывать на счете 38 Отклонения, выявленные при обработке данных управленческого учета. Этот счет будет включать следующие субсчета - предполагаемые затраты будущих периодов и прочие затраты Введение счета 38 позволит соизмерять результаты финансового и управленческого видов учета (рис 2)
Затраты, признанные в финансовом учете
Отклонения, выявленные при обработке данных управленческого учета
Затраты, включенные в себестоимость в управленческом учете
Рис 2 Взаимосвязь затрат, признаваемых в финансовом и управленческом учете НСО
Реализация предложенного подхода позволит в финансовом учете выявить финансовый результат, полученный в соответствии с законодательными и нормативными актами, а в управленческом учете
сформировать объективную информацию для целей текущего управления деятельностью НСО.
2.5. Совершенствование системы аналитического учета затрат и калькулирование себестоимости стоматологических услуг
Как известно, основными элементами функционирования рынка являются предложение, спрос и цена Процесс установления цен на медицинские услуги в рыночной экономике чрезвычайно чувствителен к любого рода изменениям Результаты сопоставления прейскурантов цен на стоматологические услуги, оказываемые различными НСО г Москвы, показали, что цены на аналогичные виды услуг резко колеблются в зависимости от имиджа организации и ее местонахождения
При рыночной системе реализации стоматологических услуг уровень цены определяет возможный объем продаж. Между тем от объема продаж прямо зависит величина удельных постоянных затрат на единицу медицинской услуги В то время как цена на стоматологические услуги устанавливается рынком, целью коммерческой деятельности НСО дожно стать снижение себестоимости, за счет чего и возможен рост прибыли, а, следовательно, и повышение конкурентоспособности медицинской организации
Сокращать затраты, не снижая при этом уровень качества оказываемых стоматологических услуг, - важная задача менеджмента медицинской организации Однако ее решение невозможно без налаженной дожным образом системы учета, контроля и анализа затрат НСО В рыночных условиях она дожна стать основой всей системы управления малым предприятием
Анализ соотношения затрат и доходов от оказанных медицинских услуг позволяет получить информацию о финансовой эффективности деятельности отдельных подразделений медицинской организации, которая, в свою очередь, дожна быть учтена при решении вопроса о моральном и материальном стимулировании сотрудников НСО Кроме того, данные об индивидуальной себестоимости, перешедшие в настоящее время в разряд конфиденциальной
информации, могут использоваться для контроля соблюдения запланированного уровня затрат в лечебном процессе всей клиники, а также для определения прибыльности отдельных видов стоматологических услуг, выработки ценовой политики, позволяющей поддерживать конкурентные цены, разработки системы скидок на стоимость услуг, оказываемых различным социальным группам населения
Появление новых задач, встающих перед системой управления малым предприятием, побуждает совершенствовать методы учета затрат Однако, современные научные достижения в области бухгатерского управленческого учета не получили дожного распространения в НСО, и во многих стоматологических клиниках в настоящее время практика организации учета затрат отстает от теории Вместе с тем, проведенное исследование позволяет утверждать, что НСО могут успешно применять весь арсенал известных в управленческом учете методов учета затрат и калькулирования Диссертация содержит предложения, направленные на адаптацию указанных методов к деятельности НСО В работе обоснована необходимость и доказана возможность применения позаказного, ABC, директ-костинг и лJIT методов учета затрат и калькулирования (табл 3) При решении вопроса о том, какой метод избрать, НСО дожны, прежде всего, руководствоваться теми управленческими задачами, которые им необходимо решать на конкретном этапе их жизненного цикла
2.6. Организация стратегического планирования н бюджетирования деятельности НСО
Стабильное функционирование НСО в условиях динамично изменяющейся внешней и внутренней среды, порождающей неопределенность перспективы, высокой отраслевой конкуренции возможно лишь при наличии в организации системы стратегического управленческого учета Его основой, по мнению автора, дожны стать стратегическое бизнес-планирование и бюджетирование деятельности НСО
Таблица 3
Методы калькулирования себестоимости стоматологических услуг
Название метода Содержание метода В каких случаях метод рекомендован к применению Преимущества применения метода Информационно-аналитическое значение полученной информации
Позаказный Прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным стоматологическим услугам (заказам) Косвенные затраты отражаются по местам их возникновения и распределяются между заказами При наличии на конец отчетного периода незавершенного производства (при оказании ортодонтических, ортопедических услуг, хирургических операций по имплантации) Определение себестоимости конкретной медицинской услуги либо выпонения какой-либо работы по специальному заказу (изготовление брегетов, протезирование, имплантация) Анализ затрат и определение рентабельности индивидуальной стоматологической услуги, оказанной конкретному пациенту
АВС Поэтапное распределение косвенных расходов на себестоимость стоматологических услуг В качестве основных объектов учета затрат и калькулирования рассматриваются операции При широкой номенклатуре оказываемых стоматологических услуг, высокой доле накладных расходов (при оказании всех видов услуг) Более точное распределение накладных расходов между различными видами стоматологических услуг, и как следствие, более точное определение себестоимости Эффективное планирование и контроль накладных расходов, возможность принятия более обоснованных ценовых решений
Директ-костинг Себестоимость услуг планируется и учитывается только в части переменных затрат При моделировании ситуаций со спецзаказами, установлении специальной цены некоторым социальным категориям пациентов, оказании услуг по договору мены (бартер) (при оказании всех видов стоматологических услуг) Оперативный контроль постоянных расходов и выявление их влияния на величину прибыли, планирование финансово-хозяйственной деятельности, в т ч определение уровня безубыточной реализации услуг Анализ соотношения затраты-объем-прибыль, расчет нормы маржинального дохода, определение порога рентабельности по каждому виду предоставляемых стоматологических услуг, возможность установления краткосрочного нижнего предела цены
ЛТ Организация лечебного процесса по принципу непрерывного потока При ограниченной номенклатуре оказываемых стоматологических услуг (при оказании терапевтических, гигиенических, хирургических услуг общего характера) Построение более простой и менее трудоемкой системы учета затрат и калькулирования себестоимости, оптимизация величины затрат Возможность организации и управления лечебным процессом в соответствии с подходом точно в срок, анализ рентабельности продаж
Стратегическое планирование в НСО, определяя основные направления развития медицинской организации, позволит руководителям стоматологических клиник принимать решения о том, как расширить деятельность организации; как стимулировать процесс удовлетворения нужд потребителей медицинских услуг, какие усилия следует предпринять для увеличения рыночного спроса, какие виды стоматологических услуг оказывать, с какими партнерами вести бизнес и т п
Указанные вопросы раскрыты в разработанном автором бизнес-плане ЗАО Первопрестольная стоматологическая поликлиника, фрагмент которого представлен в диссертации
Решение большинства стратегических управленческих задач невозможно в отсутствии развитой аналитической финансовой и нефинансовой информации Необходимой информационной базой при формировании стратегического бизнес-плана дожны стать результаты анализа деятельности конкурентов В целях создания конкурентного преимущества НСО в работе предложены процедуры формирования сравнительной финансовой информации о клиниках-конкурентах
Кроме того, при разработке бизнес-плана необходимо отработать принципы расчетов с контрагентами на предстоящий период Эти принципы подлежат последующей дифференциации по отношению к поставщикам стоматологических материалов и потребителям стоматологических услуг
Частью общей финансовой стратегии НСО являются взаимоотношения с поставщиками материалов Поставщики дожны обеспечивать высококачественные ритмичные и часто повторяющиеся поставки Для реализации этой задачи в диссертации рекомендовано организовать в НСО поставку материалов по принципу непрерывного потока, применяя стратегии, основанные на содержании минимальных складских запасов - систему поставок точно в срок
Принципы расчетов с потребителями стоматологических услуг основываются на сравнительном учете и анализе поступлений платежей от
различных категорий пациентов. Анализ, выпоненный в диссертации, показал, что прибыль от реализации стоматологических услуг зависит не только от цены и характера оказываемых услуг, но и от срока их оплаты Как было отмечено выше, потребителями стоматологических услуг являются разные категории пациентов, оплата за оказанные им услуги производится из разных источников и в разные сроки Для определения выгодности определенных групп клиентов в диссертации разработана методика проведения анализа прибыльности по потребителям В работе показано, что при расчете текущей прибыли клиники, как правило, учитывают скидки, предоставленные пациентам за быструю оплату. При этом нерелевантными считаются затраты, связанные с финансированием остатков дебиторской задоженности тех клиентов, которые не воспользовались преимуществом скидок при условии быстрых расчетов, а также тех клиентов, оплата за обслуживание которых осуществляется с отсрочкой из госбюджета и внебюджетного фонда ОМС В результате данные, используемые при проведении анализа прибыльности клиентов, оказываются несопоставимыми, а итоги такого анализа - искаженными Для устранения подобных ситуаций в диссертации рекомендовано использовать стратегию расчетных скидок, принимая во внимание экономическую сущность альтернативных издержек. Размер скидки следует поставить в зависимость от затрат на привлечение средств для рефинансирования растущей дебиторской задоженности, вследствие чего процент скидки дожен претерпевать годовые колебания в зависимости от действующих и прогнозируемых процентных ставок и сумм привлеченных заемных средств В диссертации содержится пример проведения подобного анализа
Если стратегическое планирование рассматривать как поиск новых возможностей медицинской организации на рынках, тактическое планирование следует считать процессом создания условий для достижения этик новых возможностей, а оперативно-календарное планирование - способом контроля за их реализацией
В современных экономических условиях главным средством оперативно-календарного планирования и контроля предпринимательской деятельности является бюджетирование Однако, как показали результаты нашего обследования, только 13% НСО осуществляют бюджетирование В этой связи в диссертации предложена бюджетная структура НСО, учитывающая специфику их деятельности, выделены этапы бюджетирования 1) проектирование и утверждение финансовой структуры медицинской организации; 2) разработка структуры генерального бюджета организации, 3) формирование отчетов по испонению бюджетов
С учетом выделенных этапов автором разработан лорздок формирования Положенья о бюджетной структуре и Положения о функциональных бюджетах, в частности, приведен фрагмент Положения о бюджете доходов и расходов, а также представлены бюджеты продаж, прямых расходов на материалы и движения денежных средств ЗАО Первопрестольная стоматологическая поликлиника
2.7. Управленческий учет денежных потоков НСО
В краткосрочном периоде прибыль является главным ориентиром для осуществления коммерческой деятельности Тем не менее, в условиях жесткой конкуренции эффективное регулирование денежных потоков для НСО как субъектов малого бизнеса, имеющих ограниченные финансовые возможности, приобретает большее значение, чем получение прибыли
Вышеизложенное позволяет заключить, что в управлении текущей деятельностью НСО приоритетным направлением дожно стать управление денежными потоками По этой причине в диссертации предложено в НСО формировать политику управления денежными активами, способствующую максимизации денежных поступлений для постоянного поддержания платежеспособности и минимизации денежных остатков.
Политика управления денежными активами включает следующие основные разделы
1. Планирование и регулирование денежного потока; 2 Определение оптимального остатка денежных средств и возможностей его рентабельного использования;
3. Анализ финансовой устойчивости стоматологической клиники. В целях планирования необходимого объема денежного притока для выявления возможного планового оттока денежных средств в работе разработан платежный календарь, ежемесячное составление которого дожно способствовать формированию доходной и расходной частей годового бюджета движения денежных средств НСО
Как известно, деньги обладают временной ценностью Пытаясь предсказать объем денежных поступлений и выплат в будущем неопределенном периоде, НСО дожны заботиться не только о положительном чистом потоке денежных средств, но и о распределении его во времени Чтобы дать оценку эффективности денежных потоков во времени, целесообразно дисконтировать совокупные бюджетные показатели поступающих и исходящих денежных средства Для этого в работе рекомендуется составлять ведомость управленческого учета денежных потоков По данным приведенной ведомости бухгатер-аналитик или руководитель медицинской организации сможет анализировать информацию о планируемых и фактических совокупных денежных потоках, выделять и оценивать основные факторы, оказывающие влияние на денежные потоки, например, изменение валютного курса, инфляция, сезонные колебания и др
Кроме того, платежный календарь и ведомость управленческого учета денежных потоков могут быть использованы при проведении анализа платежеспособности и финансовой устойчивости НСО. В работе предложена методика проведения такого анализа и представлены результаты по ЗАО Первопрестольная стоматологическая поликлиника
Основные положения диссертации нашли отражение в следующих
публикациях автора:
1 Дашкина Г Г Стратегическое бизнес-планирование в негосударственных стоматологических организациях// Журнал Российское предпринимательство, М, № 9-2007 (0,2 п л ) - издание, рекомендованное ВАК РФ
2 Рахимова Г Г Бухгатерский учет в негосударственных стоматологических организациях Учет затрат// Журнал Стоматология для всех, М, №2-2000 (0,5 п л )
3 Рахимова Г Г. Бухгатерский учет в негосударственных стоматологических организациях Себестоимость единицы стоматологической услуги и учет реализации// Журнал Стоматология для всех, М, №3-2000 (0,4 п л)
4 Рахимова Г Г Бухгатерский учет в московских организациях, оказывающих платные стоматологические услуги// Журнал Московский бухгатер, М, №3-2000 (0,8 п л )
5 Дашкина Г Г Директ-костинг для принятия решений по ценообразованию в негосударственных стоматологических организациях// Методология и организация бухгатерского учета и экономического анализа в условиях рыночной экономики Сборник научных статей/Под редакцией Л Т Гиляровской - М Современная экономика и право, 2004 (0,4 ц л )
6 Дашкина Г Г Управленческий учет как инструмент решения проблем социально-экономического развития негосударственных стоматологических организаций// Обеспечение устойчивого экономического и социального развития России Сборник статей по материалам Всероссийской научно-практической конференции, проведенной ВЗФЭИ 22 апреля 2005г В 4т. - М ВЗФЭИ, 2005 - ТI (А - Е). - 306с. (0,4 п л )
7 Дашкина Г Г Проблемы развития бухгатерского управленческого учета в сфере негосударственного здравоохранения// Актуальные проблемы совершенствования методологии и организации бухгатерского учета и экономического анализа Материалы научно-практической конференции ВЗФЭИ
(21 января 2005г ) / Под ред проф. М А Бахрушиной, доц Н С.Пласковой - М Современная экономика и право, 2005 - с 224 (0,2 п л) 8 Дашкина Г.Г Стратегическое планирование как инструмент управленческого учета в негосударственных стоматологических организациях// Теоретические и методические основы реализации концепции развития бухгатерского учета, экономического анализа и аудита в Российской Федерации Материалы научно-практической конференции ВЗФЭИ (13 декабря 2005г.)/Под ред. проф. МЛ Бахрушиной -М Компания Спутник+-, 2006 - 247с (0,5 пл)
Р ИД № 00009 от 25 08 99 г
Подписано в печать 21 02.2008 Формат 60^90 '/!б Бумага офсетная Гарнитура Times New Roman Cyr Уел печ л 1,1 Тираж 100 экз Заказ №846
Отпечатано в редакционно-издательском отделе
Всероссийского заочного финансово-экономического института (ВЗФЭИ)
с оригинал-макета заказчика Олеко Дундича, 23, Москва, Г-96, ГСП-5, 123995
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Дашкина, Гульнара Гумаровна
Введение.
Глава I Управленческий учет как основа информационной системы управления субъектами малого бизнеса.
1.1 Организационно-правовые и экономические особенности функционирования малых предприятий негосударственной системы здравоохранения.1.
1.2 Содержание бухгатерского управленческого учета, его роль и место в информационной системе малого предпринимательства.
Глава II Организационно-методические подходы к формированию системы управленческого учета в негосударственных стоматологических организациях.
2.1 Оценка состояния учетной системы и выявление приоритетных направлений функционирования бухгатерского управленческого учета в частных стоматологических клиниках.
2.2 Факторы, влияющие на организацию управленческого учета в негосударственных стоматологических клиниках, и этапы его построения.
2.3 Приемы и методы учета затрат на предоставление стоматологических услуг и направления их развития.
Глава III. Возможности стратегического управленческого учета в управлении финансовым положением медицинских организаций.
3.1. Стратегическое планирование деятельности негосударственных стоматологических организаций.
3.2. Бюджетирование в медицинских организациях.
3.3. Управленческий учет денежных потоков.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Особенности построения системы управленческого учета в негосударственных стоматологических организациях"
Актуальность темы исследования. Среди отраслей социальной сферы важнейшая роль в воспроизводстве и жизнеобеспечении населения принадлежит здравоохранению. Именно поэтому в последнее время в центре внимания руководства страны, широких кругов общественности, представляющих различные политические течения и экономические направления, находятся вопросы, связанные с развитием отраслей социального комплекса, в том числе здравоохранения.
Создание частного сектора в сфере здравоохранения постепенно ослабляет государственную монополию и создает предпосыки развития рынка медицинских услуг и механизма их ценообразования, развития малого бизнеса в сфере негосударственного здравоохранения.
В составе участников частного сектора здравоохранения наиболее многочисленны негосударственные стоматологические организации (НСО). По данным Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития на 1 января 2008 г. только в Москве функционировало более 800 организаций, оказывающих различные виды стоматологических услуг и получивших лицензию. Как следует из данных Бюро медицинской статистики департамента здравоохранения г.Москвы, 70% НСО, представляющих отчетность в Москве, являются малыми предприятиями с числом работающих не более 100 человек.
С "усилением1 коммерциализации стоматологической службы возрос интерес к содержанию процесса управления негосударственными стоматологическими организациями. Сложные экономические условия побуждают НСО к переосмыслению всех функций управления, включая учетную, приданию новых качеств внутрипроизводственному учету, планированию, анализу и контролю. Рынок как экономическая среда функционирования организации опосредованно влияет не только на выбор методов и инструментов управления, но и на развитие информационного обеспечения управленческого процесса. В результате расширения спектра управленческих задач, встающих перед руководителями стоматологических клиник, создаются предпосыки формирования такой учетной системы, данные которой смогут удовлетворить информационные запросы внутрипроизводственного управления, т.е. организации системы бухгатерского управленческого учета.
В последние годы многие научные исследования в. области бухгатерского учета посвящены, главным образом, проблемам организации управленческого учета на предприятиях сферы материального производства, в то время как малым предприятиям других отраслей не уделяется достаточного внимания. Разработанные для предприятий крупного и среднего бизнеса общие методики управленческого учета можно лишь с очень высокой долей условности использовать в системе управленческого учета медицинских организаций малых форм. Указанные обстоятельства свидетельствуют об актуальности и практической значимости темы диссертационной работы.
Цель и задачи исследования. Основной целью диссертационной работы является обобщение теоретических положений и развитие методических и организационных аспектов бухгатерского управленческого учета применительно к деятельности субъектов малого предпринимательства, а также разработка практических рекомендаций по внедрению и функционированию управленческого учета в негосударственных стоматологических организациях.
Для достижения поставленной цели были сформулированы, следующие основные задачи:
Х выявить организационно-правовые и экономические особенности функционирования негосударственных стоматологических организаций - субъектов малого предпринимательства;
Х обосновать содержание бухгатерского управленческого учета, его роль и место в информационной системе малого предпринимательства;
Х оценить состояние действующей учетной системы в НСО с целью выявления общих недостатков и приоритетных направлений функционирования бухгатерского управленческого учета;
Х установить факторы, влияющие на организацию управленческого учета, и разработать комплексный подход к решению этой задачи в НСО, опираясь на результаты исследования их практической деятельности;
Х разработать приемы и методы учета затрат и калькулирования себестоимости стоматологических услуг и определить направления их дальнейшего развития;
Х раскрыть, особенности организации стратегического планирования и бюджетирования деятельности НСО;
Х сформулировать рекомендации по организации управленческого учета денежных потоков НСО как субъектов малого предпринимательства. Предметом исследования являются теоретические и методические положения и организационные подходы к разработке и внедрению системы бухгатерского управленческого учета в НСО.
Объектом исследования избрана финансово-хозяйственная деятельность НСО г.Москвы.
Теоретическая и методологическая основа исследования. В процессе исследования вопросов теории и практики постановки управленческого учета автор опирася на труды таких отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области бухгатерского: учета и экономического; анализа;. как: А.Апчерч, Ю:А:Бабаев, П;С.Безруких, М.А.Вахрушина, Р.Ъ.Вил, Л.Т.Гиляровская; В.Говиндараджан, К.Друри, В.Б.Ивашкевич; А.И:Ильин, А.Д.Каверина; Т.А.Карпова, В.Э:Керимов, Н.П.Кондраков, Р;Манн, С.А.Николаева, В.Д.Новодворский, В.Ф.Палий, В.И.Подольский, Б.Райан, Ж.Ришар, К.К.Сио, Я.В.Соколов, Е.С.Стоянова, В.И.Ткач, К.Уорд, Дж.Фостер, Э.Хендриксен, Ч.Т.Хорнгрен, Дж.Шанк, А.Д.Шеремет, Т.В.Шишкова и др.
Основой для изучения ключевых вопросов, связанных с финансово-экономической и хозяйственной деятельностью негосударственных стоматологических организаций, различных аспектов управления ими послужили научные работы В.Г.Бутовой, Н.Н.Власова, Р.С.Гаджиева, М.В.Грина, В.К.Леонтьева и других ученых и специалистов.
Исследование основывается на действующих в РФ законодательных и нормативных правовых актах, регламентирующих ведение бухгатерского учета в РФ и регулирующих деятельность организаций сферы негосударственного здравоохранения. В диссертации использованы данные Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития, Бюро медицинской статистики департамента здравоохранения г.Москвы, бухгатерской, налоговой и управленческой отчетности НСО, специальных исследований и анкет, материалы периодической печати. Кроме того, в работе использовалась информация, полученная при проведении собеседований с собственниками, руководителями и сотрудниками финансовых служб НСО г.Москвы.
Методологической базой работы является диалектический метод познания предмета исследования, предполагающий изучение экономических явлений в их развитии и взаимосвязи; общенаучные методы, исследования -комплексный и системный подходы, наблюдение, обобщение, сравнение, анкетирование, анализ и синтез.
Научная новизна исследования заключается в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса организационно-методических и практических вопросов, управленческого учета, в частных стоматологических клиниках. Научная- новизна, содержится в, следующих результатах, которые выносятся на защиту:
Х выявлены организационно-правовые и экономические особенности функционирования медицинских организаций, проведено исследование финансовой среды НСО, что позволило определить их информационные запросы для целей эффективного управления;
Х установлены факторы, влияющие на организацию управленческого учета в НСО, и систематизированы этапы его построения;
Х сформулированы требования к системе управленческого учета в НСО и предложена отвечающая этим требованиям изолированно-замкнутая система бухгатерского финансового и управленческого учета;
Х обобщены и систематизированы методы аналитического учета затрат и калькулирования себестоимости единицы стоматологической услуги, раскрыты их информационно-аналитические возможности в обосновании управленческих решений;
Х раскрыты особенности организации бюджетирования и стратегического бизнес-планирования в стоматологических клиниках с целью повышения результативности их функционирования;
Х предложены методические и практические рекомендации по организации управленческого учета денежных потоков НСО, способствующие эффективному управлению финансовыми ресурсами. Практическая значимость исследования заключается в разработке организационных и методических основ построения системы управленческого учета в НСО. Применение разработанных методик и рекомендаций позволит решить практические задачи по повышению качества информации, необходимой для принятия адекватных управленческих решений в условиях жесткой конкуренции, будет способствовать выявлению скрытых резервов или недостатков в работе частных клиник. Использование первых и устранение вторых поможет повысить эффективность функционирования НСО.
Апробация результатов, исследования., Основные положения* и, результаты исследования докладывались на научных конференциях и семинарах ВЗФЭИ. Практические рекомендации, разработанные на основе отдельных положений диссертационной работы, учтены и внедрены в деятельность негосударственных стоматологических организаций (подтверждено справками о внедрении).
По теме диссертации опубликовано 8 научных работ общим объемом 3,4 п.л., из них 1 работа опубликована в издании, рекомендованном ВАК РФ.
Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, 20 приложений. Основной текст диссертации содержит 141 страницу, 16 рисунков, 12 таблиц.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Дашкина, Гульнара Гумаровна
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В настоящее время весьма актуальна задача совершенствования технологий, организации и методов управления предприятиями негосударственной системы здравоохранения в целях повышения экономической эффективности их функционирования. Решение данной задачи не представляется возможным без совершенствования информационной базы управления, используемой менеджерами медицинских организаций при принятии управленческих решений. Отсутствие информационной базы, адекватной потребностям менеджмента - это один из факторов неэффективного управления негосударственными медицинскими организациями.
В ходе исследования автором разработан комплекс вопросов организации бухгатерского управленческого учета, планирования и управления денежными, потоками в целях совершенствования системы сбора, обработки и предоставления менеджерам и собственникам стоматологических клиник данных о финансовых и нефинансовых показателях хозяйственной деятельности.
В работах российских авторов некоторые теоретические вопросы управленческого учета до настоящего времени остаются дискуссионными, что определяет полемичность вопросов организации и методики управленческого учета. Вместе с тем, проблемы постановки управленческого учета в сфере негосударственного здравоохранения с учетом особенностей их функционирования^ вовсе не рассматриваются. В плане совершенствования и систематизации теоретических вопросов автором в процессе работы достигнуты следующие результаты:
1. Уточнены экономическое содержание и целевые установки управленческого учета применительно к деятельности субъектов малого бизнеса на основании обобщения и критического анализа трактовок указанного понятия в отечественной и зарубежной теории бухгатерского учета. Выявлены общие и частные моменты в определении управленческого учета. Определены роль и место управленческого учета в информационной системе малого предпринимательства.
Управленческий учет рассматривается в работе как система сбора, интерпретации и представления соответствующей информации, используемой для внутрифирменного планирования, принятия стратегических управленческих решений, контроля и регулирования деятельности менеджмента организации по таким объектам, как ресурсы, процессы финансово-хозяйственной деятельности, расходы, доходы и финансовые результаты. Данное определение стало основополагающим во всем последующем диссертационном исследовании.
2. Выявлены организационно-правовые и экономические особенности функционирования негосударственных стоматологических организаций. Уточнены понятия медицинская помощь и медицинская услуга, затраты на оказание медицинской помощи и медицинской услуги, цена медицинской услуги как медико-социальный и экономический аспекты их содержания.
3. Обоснованы задачи управленческого учета в негосударственных стоматологических организациях с учетом специфики их деятельности: учет затрат по видам стоматологических услуг для осуществления эффективного их контроля, калькулирование индивидуальной себестоимости стоматологических услуг с целью обоснования эффективности принимаемых управленческих решений; учет, контроль и планирование движения денежных потоков с целью рационального' их использования; организация бюджетирования и стратегического бизнес-планирования с целью управления финансовым положением медицинских организаций. Решение поставленных перед управленческим учетом задач будет способствовать усилению оперативных и аналитических свойств учета, представлению объективных оперативных сведений для краткосрочных экономических прогнозов, а также формированию информации для решения стратегических задач функционирования медицинской организации.
4. Определен основной инструментарий управленческого учета в НСО с учетом особенностей функционирования организаций негосударственной сферы здравоохранения.
С авторской точки зрения, система бухгатерского управленческого учета НСО дожна включать: интегрированный план счетов, предусматривающий организацию изолированно-замкнутой системы бухгатерского управленческого учета; учет затрат и калькулирование себестоимости стоматологических услуг; стратегическое планирование и бюджетирование; управленческий учет денежных потоков.
Уточненные теоретические аспекты концепции управленческого учета легли в основу настоящего исследования, включающего диагностику состояния учетной системы в НСО в целях выявления общих недостатков и определения приоритетных направлений ее функционирования; разработку методики организации управленческого учета в НСО; разработку методических рекомендаций по применению в НСО различных методов учета затрат и калькулирования себестоимости стоматологических услуг, по организации стратегического планирования и бюджетирования, по организации учета и контроля денежных потоков с целью принятия управленческих решений. В ходе исследования автором получены следующие результаты: 1. Произведена оценка состояния учетной системы НСО с целью выявления общих недостатков и приоритетных направлений функционирования^ бухгатерского управленческого учета в стоматологических клиниках. Диагностика состояния* учетной системы в НСО проводилась в два этапа. На первом этапе была проведена выкопировка сведений из пакетов документов, представляемых учредителями негосударственных стоматологических организаций в Федеральную службу по надзору в сфере здравоохранения и социального развития для получения лицензий. На втором этапе при содействии редакции журнала Стоматология для всех было проведено анкетирование стоматологических организаций г.Москвы из числа отобранных.
Исследование показало наличие значительных неиспользованных резервов совершенствования информационной системы в данных организациях. По результатам диагностики постановки управленческого учета выделен ряд слабых сторон, основными из которых можно назвать: отсутствие в стоматологических клиниках разработок, направленных на построение финансовой структуры, предусматривающей систематизированную организацию управленческого учета; дефицит релевантной и избыток невостребованной информации, предоставляемой менеджерам и собственникам НСО; несвоевременность и недостаточная регулярность предоставления информации; отсутствие системы бюджетного планирования; неформализованный процесс стратегического планирования; отсутствие системы управления денежными потоками; неавтоматизированный процесс формирования внутренней отчетности.
2. Сформулированы предложения по организации управленческого учета в коммерческих стоматологических клиниках. а) Установлены группы факторов, влияющих на организацию управленческого учета в НСО. К первой группе отнесены факторы, вызванные технологическими особенностями деятельности НСО. Во вторую группу включены общеэкономические факторы, оказывающие влияние на организацию и методику учета в сфере медицинских услуг. В третью группу вошли факторы, вызванные неопределенностью внешней среды и необходимостью учета ее воздействия на получаемую информацию. б) Определены этапы внедрения системы управленческого учета в частных стоматологических клиниках, разработаны формы документов, регламентирующих основные элементы его организации: 1) определение финансовой структуры НСО; 2) разработка классификаторов управленческого учета, определяющих и описывающих различные объекты учета; 3) разработка системы документооборота; 4) разработка приемов и методов управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости стоматологических услуг; 5) разработка политики управления денежными активами; 6) организация бюджетирования; 7) разработка управленческого плана счетов. в) Предложена методика отражения данных на счетах управленческого учета.
3. Обобщены и систематизированы методы аналитического учета затрат и калькулирования себестоимости единицы стоматологической услуги.
В условиях рынка система учета, контроля и управления затратами, является ядром всей системы управления малым предприятием, так как именно здесь собирается вся информация о фактических издержках, а значит, создаются основы для подсчета фактической прибыли. Методика подсчета производственного результата (прибыли или убытка от продаж) определяется способом учета затрат, принятым на данном предприятии.
В диссертации показана необходимость и обоснована возможность применения в условиях функционирования НСО, учитывая направление их деятельности, следующих методов учета затрат и калькулирования -позаказный, ABC, директ-костинг, по последней операции в системе точно в срок.
4. Разработана методика организации стратегического бизнес-планирования в НСО. Предложена последовательность разработки бизнес-плана в конкретной стоматологической клинике, которая включает следующие положения: 1. Краткое описание бизнес-плана (резюме); 2. Анализ информации О' стоматологических услугах, оказываемых клиникой; 3". Анализ- текущего состояния! и возможностей медицинской! организации* и перспективности отрасли (описание клиники и отрасли); 4. Формирование лечебно-производственного плана (определение потребности клиники в медицинском оборудовании, кадрах, площадях и других ресурсах); 5. Подготовка организационного плана; 6. Разработка финансового плана; 7. Анализ информации о потребителях стоматологических услуг; 8. Анализ информации о поставщиках медицинского оборудования и инструментария, материалов и перевязочных средств; 9. Анализ информации, характеризующей состояние рынка стоматологических услуг и деятельность конкурентов; 10. Расчет эффективности бизнес-плана. Предложены методики проведения анализа прибыльности по потребителям и анализа деятельности конкурентов.
Использование стратегического планирования в практической деятельности конкретной стоматологической клиники послужило мощным фактором организационного развития НСО. Оно создало основу для четкой' слаженной работы всех структурных подразделений клиники, позволило выработать комплекс средств и методов, обеспечивающих разработку и внедрение в практику управления лечебным учреждением рыночных методов хозяйствования.
5. Разработана методика организации бюджетирования в НСО. Среди бюджетных процедур для НСО особое значение имеют: 1) проектирование и утверждение финансовой структуры медицинской организации; 2) разработка структуры генерального бюджета организации; 3) разработка отчетов по' испонению бюджетов. При разработке данных вопросов предложен порядок формирования Положения о бюджетной структуре, Положений о конкретных бюджетах, в частности приведен фрагмент из Положения о бюджете доходов и расходов стоматологической клиники ЗАО Первопрестольная стоматологическая поликлиника.
Внедрение бюджетирования позволило НСО улучшить контроль деятельности лечебных отделений, других подразделений и клиники в целом, повысить эффективность управления всеми- видами ресурсов, согласовать действия различных подразделений, улучшить процессы коммуникации в медицинской организации, повысить мотивацию персонала НСО.
6. Разработана политика управления денежными активами в НСО, способствующая максимизации денежных поступлений для постоянного поддержания платежеспособности и минимизации денежных остатков.
Она включает следующие основные позиции: 1. Планирование и эффективное регулирование денежного потока; 2. Определение оптимального остатка денежных средств и рентабельное использование свободного остатка денежных средств; 3. Анализ финансовой устойчивости медицинской организации.
Активное управление балансами денежной наличности в НСО в сочетании со строгим кредитным контролем может способствовать в условиях жесткой конкуренции эффективному их функционированию.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Дашкина, Гульнара Гумаровна, Москва
1. Законодательные акты, постановления Правительства, инструкции и положения
2. Конституция Российской Федерации. 12.12.1993.
3. Гражданский кодекс Российской Федерации: в 3 ч. Федеральный закон от 30.11.94 №51-ФЗ (ред. от 08.07.99) М.: Юрайт-М, 2002. - 462 с.
4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 №146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.1998) (ред. от 17.05.2007)// Собрание законодательства РФ, №31, 03.08.1998, ст.3824.
5. Федеральный закон О бухгатерском учете: федеральный закон от 21.11.96 №129-ФЗ// Сборник законодательства РФ. 1996. - №48. - Ст.5369.
6. Федеральный закон О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации №209-ФЗ от 24,07.2007 г.// Собрание законодательства РФ 30.07.07 №31, ст. 4006.
7. Федеральный закон О лицензировании отдельных видов деятельности №128-ФЗ от 08.08.2001 г.// Собрание законодательства РФ 13.08.2001 №33 (часть I), ст.3430.
8. Постановление Правительства'РФ от 22.01.2007 №30 Об утверждении Положения о лицензировании медицинской деятельности// Собрание законодательства РФ 29.01.2007 №5, ст.656.
9. Постановление Правительства РФ от 13.01.96. N 27 Об утверждении Правил предоставления платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями.
10. Постановление Верховного Совета РФ от 23.10.1992г. №3708-1 О Государственной программе перехода Российской Федерации на принятую вмеждународной практике систему учета и статистики в соответствии- с требованиями развития рыночной экономики.
11. Приказ Минфина РФ от 21.12.98 №64н Об указаниях по ведению бухгатерского учета и отчетности и применению регистров бухгатерского учета для субъектов малого предпринимательства.
12. Положение по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности в Российской Федерации: утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.98 №34н// Бюлетень нормативных актов федеральных органов испонительной власти. -1998. -№23.
13. Положение по бухгатерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99: утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 №33н// Бюлетень нормативных актов федеральных органов испонительной власти. 1999. - №26.
14. Положение по бухгатерскому учету Доходы организации ПБУ 9/99: утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 №32н// Бюлетень нормативных актов федеральных органов испонительной власти. 1999. - №26.
15. Положение по бухгатерскому учету Учетная политика предприятия ПБУ 1/99: утв. Приказом Минфина РФ от 09.12.1998 №60н// Бюлетень нормативных актов федеральных органов испонительной власти. 1999. - №2.
16. План счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия, утв. приказом МФ РФ №94-н от 31.10.2000г.
17. Приказ Минздравмедпрома РФ от 29.03.96г. N 109 О правилах предоставления платных медицинских услуг населению1 медицинскими' учреждениями//Журнал Здравоохранение 1996. N 6. с. 56.
18. Приказ Минздравмедпрома РФ от 20.02.95г. № 35 Об оплате труда работников здравоохранениях Российской Федерации// Журнал Здравоохранение 1995. №4.
19. Приказ Министерства здравоохранения СССР от 25.01.88 № 50 О переходе на новую систему учета труда врачей стоматологического профиля и совершенствовании формы организации стоматологического приема.
20. Приказ Министерства здравоохранения СССР от 31.01.89 № 63 О переводе на сдельную оплату труда персонала стоматологических учреждений (подразделений) здравоохранения.
21. Программ ОМС населения г. Москвы, утвержденные Постановлением Правительства г.Москвы от 30.12.97г. N 941.
22. Правила ОМС населения г.Москвы, утвержденные Постановлением Правительства г.Москвы от 30.12.97г. № 941.
23. Методические рекомендации по реформе предприятий (организаций), утвержденные Министерством экономики РФ от 01.10.1997г. №118.
24. Монографии, учебники и учебные пособия, справочные издания, статьи
25. Аксененко А.Ф., Новиков В.В., Полякова С.А. Внутрихозяйственный расчет: (Ответственность и оценка результатов). -М.: Экономика, 1988. 239с.
26. Анализ конкретных ситуаций в управлении производством. Сборник статей.
27. Ансоф Ф.И. Стратегическое управление.- М.: Экономика, 1989.
28. Антипенко А.Э., Антипенко Э.С. О проекте концепции развития системы стоматологических услуг населению Российской Федерации. Организационно-экономические аспекты. М.-1997-23 с.
29. Апчерч А. Управленческий учет: принципы и практика: Пер. с англ./Под ред.Я.В.Соколова, И.А.Смирновой.-М.:Финансы и статистика, 2002 952с.: ил.
30. Ашуров Г.Г. Основные организационные принципы разгосударствления стоматологической сети // Стоматология. 1995. 74. N 3. С. 77-79.
31. Пер. с англ. Ч М.: Прогресс, 1971'.
32. Бабаев Ю.А. Теория бухгатерского учета: Учебник / Ю.А.Бабаев; ВЗФЭИ. 3-е изд.; перераб. И доп. - М.: Проспект, 2004. - 256с.
33. Байе Майкл Р. Управленческая экономика и стратегия бизнеса. / Пер. с англ., М.: ЮНИТИ, 1999.
34. Басманов И.А. Теоретические основы учета и калькулирования себестоимости промышленной продукции. М.: Финансы, 1970. - 168 с.
35. Безруких П.С., Катаев А.Н., Комиссарова И.П. Учет затрат и калькулирование в. промышленности (Вопросы теории, методологии и организации). М.: Финансы и статистика, 1989. - 224 с.
36. Бланк И.А. Управление активами. Киев: Ника-Центр, 2000. - 720 с.
37. Блейк Д., Амат О. Европейский бухгатерский учет. М.: Фимен, 1997.
38. Богинский Д. Стандарт-кост и его применение на американских заводах. // Предприятие, 1931, № 11.
39. Бочаров В.В. Коммерческое бюджетирование/ В.В. Бочаров. СПб: Питер, 2002.-368 е.: ил.
40. Бутова В.Г., НауменкоА.М. Савельев А. А. Ковальский В. Л. и др. Модели предпринимательской деятельности негосударственных стоматологических учреждений//Вестник стоматологии 1998. N 1. (58) - с.5.
41. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет: Учебник / М. А. Бахрушина; ВЗФЭИ. 4-е изд.; стер. - М.: Омега-Л, 2006. - 576 с.
42. Бахрушина М.А. Внутрипроизводственный учет и отчетность. Сегментарный учет и отчетность. Российская практика: проблемы и перспективы. М.: АКДИ Экономика и жизнь, 2000. Ч 192 с.
43. Бахрушина М.А. Управленческий анализ: Выбор оптимального решения^/ М. А. Бахрушина; ВЗФЭИ. М.: Омега-Л, 2004. - 432 с.
44. Гаррингтон Эмерсон. Двенадцать преимуществ производительности / Эмерсон Гаррингтон; пер. с англ., научное редактирование В.С.Кардаш. М.: Экономика, 1972. - 223с.
45. Гаррисон Д.Ч. Стандарт-кост. Система нормативного учета себестоимости. Ч JL: Союзоргучет, 1933.
46. Гаррисон Ч. Оперативно-калькуляционный учет производства и сбыта. М.: Техника управления, 1930.
47. Гиляровская JI.T., Вехорева А.А. Анализ и оценка финансовой устойчивости коммерческого предприятия. СПб.: Питер, 2003. - 256 е.: ил. Ч (Серия Бухгатеру и аудитору).
48. Гришин В.В. Формы организации и пути совершенствования платной медицинской помощи населению. М. - 1992. - 25 с.
49. Дайле А. Практика контролинга. М.: Финансы и статистика, 2002.
50. Дауни Т. Стандарт-кост в системном учете М.: Стандартизация и рационализация, 1934.
51. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет // Пер. с англ. / Под ред. С.А.Табалиной. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 774 с.
52. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Пер. с англ. / Под ред. Н.Д.Эриашвили. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 783 с.
53. Жебрак М.Х. Принципы организации анализа себестоимости. М.: Изд. сектор ведомственной литературы ОНТИНКТП, 1935. С.28.
54. Ивашкевич- В.Б. Калькулирование себестоимости продукции в отраслях промышленности. Казань: Изд-во Казан; ун-та, 1974. - 150с.
55. Ивашкевич В.Б. Управленческий учет в информационной системе предприятия // Бухгатерский учет. 1999. № 4.
56. Ивашкевич В.Б. Бухгатерский управленческий учет: учеб. для вузов. М.: Экономистъ, 2003. Ч 618 с.
57. Ильин А.И. Планирование на предприятии. Учеб. пособие. В 2 ч. Ч. 1. Стратегическое планирование. Мн.: ООО Мисанта, 1998. - 296 с.
58. Ирвин Д. Финансовый контроль // Пер. с англ. М.: Финансы и статистика,1998.- 256с.
59. Каверина О.Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры. Ч М.: Финансы и статистика, 2003. 352 е.: ил.
60. Каверина О. Д. Организация бюджетирования на предприятии / О.Д.Каверина//Бухгатерский учет. 2003. - №11. с.57-60.
61. Калькулирование себестоимости продукции в промышленности / Под ред. А.Ш.Маргулиса. М.:Финансы, 1980. - 287с.
62. Карлофф Б. Деловая стратегия. Пер. с англ. М.: Экономика 1993.
63. Карпова Т.П. Основы управленческого учета: Учебное пособие. Ч М.: ИНФРА-М, 1997.
64. Керимов В.Э. Бухгатерский управленческий учет: Учебник. 5-е изд., изм. и доп. - М.: Издательско-торговая корпорация Дашков и К, 2007. - 460 с.
65. Керимов В.Э. Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы: Учебник / В. Э. Керимов. М.: Дашков и К, 2005.-484 с.
66. Кинг В.М. Тотальное управление деньгами // Пер. с англ. СПб.: Полигон,1999.-448 с.
67. Клуб директоров: опыт программно-целевого управления предприятиями/Под ред. А.Г.Аганбегяна, В.С.Рапопорта, В.Д.Речина. М.: Экономика, 1989.
68. Коммерческая деятельность учреждений здравоохранения. Нормативные документы, комментарии, ответы на вопросы. Москва. МЦФЭР.- 1997.-248 с.
69. Кондраков Н.П. Бухгатерский управленческий учет. Учебное пособие / Н.П.Кондраков, М.А.Иванов. М.: ИНФРА - М, 2007. - 368с. - (Высшее образование).
70. Контролинг в бизнесе. Методологические и практические основы построения контролинга в организациях / Карминский A.M., Оленев Н.И., Примак А.Г., Фалько С.Г. М.: Финансы и статистика, 1998 - 256 с.
71. Корчагина JI.M. Управленческие аспекты бухгатерского учета на предприятии // Бухгатерский учет. 1996 №7.
72. Литвак Б.Г. Разработка управленческого решения: Учебник. 4-е изд., испр.- М.: Дело,2003.-392 с.
73. Лукасевич И.Я. Финансовый менеджмент: учебник / И .Я. Лукасевич. М.: Эксмо, 2007. - 768 с. Ч (Высшее экономическое образование).
74. Майер Э. Контролинг как система мышления и управления: Пер. с нем. Ю.Г. Жукова и С.Н.Зайцева/ Под ред. С.А. Николаевой. М.: Финансы и статистика, 1993.
75. Макмилан Ч. Японская промышленная система: Пер. с англ. / Под. ред. О.С. Ваханского. М.: прогресс, 1988. - 398 с.
76. Мескон М.Х., Альберт М., Хедоури Ф. Основы менеджмента. Пер. с англ. -М.: Дело 1992.
77. Миддтон Д. Бухгатерский учет и принятие финансовых решений // Пер. с англ. / Под ред. И.И. Елисеевой. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. 408 с.
78. Мэтьюс М.Р., Перера М.Х.Б. Теория бухгатерского учета // Пер. с англ./ Под ред. Я.В.Соколова, И.А.Смирновой. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999. - 663 с.
79. Мюлендорф Р., Карренбауэр М. Производственный учет. Пер. с немецкого. М., ЗАО ФКБ-Пресс, 1996.
80. Национальное счетоводство: МЭСИ: Учебник / Под ред. Г.Д.Кулагиной. -М.: Финансы и статистика, 1997. 448 с.
81. Нидз Б., Андерсон X., Кодуэл Дж. Принципы бухгатерского учета / Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 1993. Ч 496 с.
82. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система директ-костинг: теория и практика М.: Финансы и статистика, 1993.
83. Николаева С.А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости. -М.: Аналитика-пресс, 1997. 144 с.
84. Новодворским В.Д., Сабанин P.JI. Бухгатерский учет на малых предприятиях: учеб. М.: ТК Веби, Изд-во Проспект, 2006. Ч 296 с.
85. Овсийчук М.Ф., Сидельникова Л.Б. Финансовый менеджмент: Учебное пособие. М.: Издательско-торговая корпорация Дашков и К, 2003.- 160 с.
86. Палий В.Ф. Актуальные вопросы теории бухгатерского учета./ Бухгатерский учет. №3/2005. с. 45-48.
87. Палий В.Ф. Комментарии к новому плану счетов бухгатерского учета. Ч М.: ЛИНФ, 1992.
88. Палий В.Ф. Основы калькулирования. М.: Финансы и статистика, 1987.
89. Палий В.Ф., Палий В.В. Управленческий учет Ч новое прочтение внутрихозяйственного расчета // Бухгатерский учет. 2000. №17.
90. Палий В.Ф., Палий В.В. Финансовый учет: Учебное пособие. В 2ч. Ч М.: ФБК ПРЕСС, 1998. - 304с., 352 с.
91. Палий В.В., Палий В.Ф. Счета управленческого учета // Бухгатерский учет 2001 №7. с.72-78.
92. Прекер Александр С. Политика и управление в условиях переходного периода/Совершенствование управления в здравоохранении стран Центральной и Восточной Европы. М.: Изд-во Остожье, - 1996. с.15- 38.
93. Райе Джеймс А. Новые принципы планирования и управления/ Совершенствование управления в. здравоохранении страт Центральной и Восточной Европы. М.: Изд-во Остожье, - 1996. с.66- 84.
94. Райн Б. Стратегический учет для руководителя. Пер. с англ. М.: ЮНИТИ, 1998.
95. Рельян Я.Р. Аналитическая основа принятия управленческих решений. М.: Финансы и статистика, 1989.
96. Ришар Ж. Бухгатерский учет: теория и практика. Перевод с французского/ под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 2000. Ч 160 с.
97. Савичев И.П. Калькуляция и анализ себестоимости в предприятиях полиграфической промышленности. -М.: Гизлегпром, 1947.
98. Сатубадин С.С. Учет производственных затрат в США. М.: Финансы и статистика, 1980.
99. Семь нот менеджмента / А.Бочкарев, В.Кондратьев, В.Красновы и др. / под ред. В.Красновой и А.Привалова; 3-е изд., доп. М: ЗАО Журнал Эксперт, 1998.-424 с.
100. Синк Д., Скотт. Управление производительностью: планирование, измерение и оценка. Контроль и повышение / Пер. с англ. М.: Прогресс, 1989.
101. Сио К.К. Управленческая экономика: Пер. с англ. М.: ИНФРА-М, 2000.671 с.
102. Скоун Т. Управленческий учет. Пер. с англ. Ч М.: ЮНИТИ, 1997.
103. Словарь современной экономической теории Макмилана. М.: Инфра-М, 1997.-608 с.
104. Соколов А.Ю. Управленческий учет накладных расходов. М.: Финансы и статистика, 2004. - 448 е.: ил.
105. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней: Учеб. пособие для вузов. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. - 638 с.
106. Соколов Я.В. Основы теории бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. - 496 с.
107. Стоянова Е.С., Быкова Е.В., Бланк И.А. Управление оборотным капиталом / под ред. Е.С.Стояновой. (Серия, Финансовый, менеджмент для практиков) -М.: Изд-во Перспектива, 1998. - 128 с.
108. Стуков С.А. Система производственного учета и контроля. М.:. Финансы и статистика, 1988 - 223 с.
109. Ткач В.Й., Гончаренко О.Н. Управленческий учет на предприятиях сферы услуг: Учебное пособие для студентов экономических специальностей вузов. -Москва: ИКЦ МарТ; Ростоа н/Д: Издательский центр МарТ, 2004. 160 с. (Серия Экономика и управление)
110. Ткач В.И., Ткач М.В. Управленческий учет: международный опыт. Ч М.: финансы и статистика, 1994. 144 е.: ил.
111. Томпсон А.А., Стрикленд А.Дж. Стратегический менеджмент. Пер. с англ. -М.: ЮНИТИ, 1998.
112. Уорд Кит. Стратегический управленческий учет / пер. с англ. М.: ЗАО Олимп-Бизнес, 2002. - 448 е.: ил.
113. Уоттем Т.Дж., Паррамоу К. Количественные методы в финансах: Учеб. пособие для вузов // Пер. с англ. / Под ред. М.Р.Ефимовой. М.: Финансы, ЮНИТИ, 1999.-527 с.
114. Управление затратами на предприятии: Учебное пособие. 2-е изд., перераб. и доп. В.Г.Лебедев, Т.Г.Дроздова, А.П.Кустарев, А.Н.Асаул, И.Б.Осорьева; Под общ. ред. Г.А.Краюхина. - СПб.: Издательский дом Бизнес-пресса, 2004. -256 с.
115. Управленческий учет / под ред. В.Ф.Палия, Рей Вандер Вила. М.: ИНФРА -М, 1997.-480 с.
116. Управленческий учет: Учеб.пособие/ Под ред. А.Д.Шеремета. Ч М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 1999.
117. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг): Учеб.-практ. пособие / Под ред. Ю.А.Бабаева. М.: Вузовский учебник, 2007.-160 с.
118. Федорова Г.В. Учет и анализ банкротств: учеб. пособие / Г.В.Федорова. -М.: Омега-Л, 2006. 248 е.: ил., табл. - (Высшее финансовое образование).
119. Финансовый бизнес-план: Учеб. пособие / Под ред. действ, члена Акад. инвестиций РФ, д-ра экон. наук, проф. В.М.Попова. М.: Финансы и статистика. 2002. - 480 с.
120. Финансовый менеджмент: теория и практика: Ф59 Учебник / Под ред. Е.С.Стояновой. 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Изд-во Перспектива, 2003. -656 с.
121. Хамхоева Ф.Я. Бухгатерский управленческий учет как информационная основа системы управления производством./ Современный бухучет. №12/2004.
122. Хан Д. Планирование и контроль: концепция контролинга. М.: Финансы и статистика, 1997.
123. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1997.
124. Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект // пер. с англ. / Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 1995. Ч 416 с.
125. Хотинская Г.И. Финансовый менеджмент: Учебное пособие. М.: Издательство Дело и Сервис, 2002. - 192 с.
126. Хоуп Джерими, Фрейзер Робин. Бюджетирование, каким мы его не знаем. Управление за рамками бюджетов / Джерими Хоуп, Робин Фрейзер; Пер. с англ.: Р.В.Кащеев. М.: ООО Вершина, 2005. - 256 с.
127. Чартер Гаррисон. Оперативно-калькуляционный учет производства и сбыта. Пер. с англ. Л., М.: Техника управления, 1931.
128. Чумаченко Н.Г. Учет и анализ в промышленном производстве США. М.: Финансы, 1971.
129. Шанк Дж., Говиндараджан В. Стратегическое управление затратами: Новые методы увеличения конкурентоспособности. СПб.: Бизнес Микро, 1999.
130. Шим Дж.К., Сигел Дж.Г. Методы управления стоимостью и анализ затрат: Пер. с англ.- М.: Информ.- изд.дом Филинъ, 1996. 344 с.
131. Шнейдман J1.3. Рекомендации по переходу на новый план счетов. М.: бухгатерский учет, 2002. - 96 с.
132. Шонберг Р. Японские методы управления производством (девять простых уроков): пер. с англ. / Под ред. JI.A. Конарева. М: Экономика, 1988. - 255 с.
133. Экономика и управление здравоохранением / Под ред. Ю.П.Лисицына. -М.,- 1993.-288 с.
134. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры / Пер. с англ., Предисл. А.М.Петрачкова. -М.: Финансы и статистика, 1993.
135. Simmonds К. Strategic Management Accounting. Paper presented to CIMA, Technical Symposium, January 1981.140. w.w.w.roszdravnadzor.ru/Iicensing/medlicens/norm141. w.w.w.webfirm.ru/firms/14034/index/html142. www.nesse.ru/analitics.html?id=ab
136. Диссертации и авторефераты
137. Батуева Д.Д. Взаимосвязь информационной, контрольной и аналитической функций системы бухгатерского учета. Дисс. на соиск. учен, степени канд. экон. наук. М 1998.
138. Бреславцева Н.А. Система балансовых отчетов и концепция балансового управления экономическими процессами. Дисс. на соиск. учен, степени докт. экон. наук. Ростов н/Дону 1998.
139. Бахрушина М.А. Теория и практика бухгатерского управленческого учета. Дисс. на соиск. учен, степени докт. экон. наук. М 2002.
140. Власов Н.Н. Модели предпринимательской деятельности негосударственных стоматологических учреждений. Дисс. на соиск. учен, степени канд. мед. наук. М 1998.
141. Врублевский Н.Д. Управленческий учет издержек производства: концепция развития. Дисс. на соиск. учен, степени докт. экон. наук. М 2002.
142. Гринин В.М. Организация и совершенствование внебюджетной стоматологической помощи населению в условиях крупного города. Дисс. на соиск. учен, степени канд. мед, наук. М. -1993.
143. Заборских Н.П. Система управленческого учета в организациях жилищно-коммунального хозяйства. Дисс. на соиск. учен, степени канд. экон. наук. М-2005.
144. Каверин М.М. Управленческий учет: организация, методика, опыт внедрения. Дисс. на соиск. учен, степени канд. экон. наук. М- 2002.
145. Каплан М.З. Маркетинговые основы деятельности негосударственных стоматологических организаций. Дисс. на соиск. учен, степени канд. мед. наук. М 1998.
146. Карасаева А.А. Управленческий учет деятельности малых предприятий. Дисс. на соиск. учен, степени канд. экон. наук. Саратов 2005.
147. Карпова Т.П. Бухгатерский управленческий учет производства: концепция совершенствования. Дисс. на соиск. учен, степени докт. экон. наук. М-2004.
148. Керимов В.Э. Управленческий учет на производственных предприятиях потребительской кооперации. Дисс. на соискание учен, степени докт. экон. наук. М-2001.
149. Крохичева Г.Е. Организация финансового и управленческого учета в инвестиционных компаниях. Автореферат диссертации на соиск. учен, степени канд. экон. наук. Воронеж 2000.
150. Кузьмина Н.Б. Экономическая эффективность стоматологических организаций. Дисс. на соиск. учен, степени канд. экон. наук. М. 2001.
151. Лебедев А.А. Маркетинговые основы управления, организации и финансирования национальной системы охраны здоровья. Дисс. на соиск. учен, степени докт. мед. наук. Оренбург 1996.
152. Лесняк В.В'. Стратегический управленческий учет на промышленных предприятиях: концептуальный подход, моделирование и организация. Дисс. на соиск. учен, степени канд. экон. наук. Краснодар 2007.
153. Мишин В.И. Стратегическое управление развитием малого предпринимательства в России. Дисс. на соиск. учен, степени канд. экон. наук. М-2003.
154. Шкирдова О.В. Калькулирование, учет затрат и результатов в системе управления. Дисс. на соиск. учен, степени канд. экон. наук. М 2001.
Похожие диссертации
- Организационно-экономический механизм управления санаторно-оздоровительным комплексом региона
- Стратегические механизмы управления предприятиями пищевой промышленности
- Управление развитием ресурсного обеспечения научно-инновационной деятельности вуза
- Организация бухгатерского учета доходов и расходов в учреждениях здравоохранения в условиях смешанного финансирования
- Бухгатерский учет и аудит эффективности использования средств в муниципальных учреждениях здравоохранения