Темы диссертаций по экономике » Финансы, денежное обращение и кредит

Налоговый менеджмент в специальных налоговых режимах тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	доктор экономических наук
Автор	Карп, Марина Викторовна
Место защиты	Москва
Год	2004
Шифр ВАК РФ	08.00.10

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Налоговый менеджмент в специальных налоговых режимах"

На правах рукописи

КАРП МАРИНА ВИКТОРОВНА

НАЛОГОВЫЙ МЕНЕДЖМЕНТ В

СПЕЦИАЛЬНЫХ НАЛОГОВЫХ РЕЖИМАХ

Специальность 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

Москва 2004

Диссертация выпонена на кафедре Финансы, денежное обращение и кредит Государственного университета управления.

Официальные оппоненты:

Доктор экономических наук, профессор Ильин Владимир Васильевич Доктор экономических наук, профессор Москвин Виктор Андреевич Доктор экономических наук, профессор Никольский Петр Сергеевич

Ведущая организация:

НаучноЧисследовательский финансовый институт Министерства финансов Российской Федерации

Защита состоится л 18 октября 2004 г. в /У часов на заседании диссертационного совета Д 212.049.05 при Государственном университете управления по адресу: 109542, Москва, Рязанский проспект, 99.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного университета управления.

Автореферат разослан л ^ сентября 2004 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета Д 212.049.05 кандидат экономических наук, доцент

1. Общая характеристика работы.

Актуальность темы исследования. Формирование эффективной налоговой системы Российской Федерации фактически является центральной проблемой социально-экономического развития общества. Центральные, региональные органы власти и управления для успешного выпонения поставленных перед ними социально-экономических задач дожны иметь необходимую для этого финансовую базу. На сегодняшний день налоговая составляющая доходной части консолидированного бюджета России превышает 80 процентов общей суммы его доходов.

Значение налогов в обеспечении стабильного социально-экономического развития страны не ограничивается выпонением ими только фискальной функции. Сейчас трудно себе представить руководителя и ведущих специалистов современного предприятия без детального знания механизмов уплаты налогов. Именно поэтому в учебные программы большинства экономических специальностей включены дисциплины, предусматривающие изучение налогов, налоговой системы и налогового менеджмента.

С принятием Налогового кодекса было систематизировано законодательство по налогам, унифицирован понятийный аппарат. Вместе с тем, подготовка и принятие законов - это лишь первый шаг в налоговой реформе. Главное состоит в создании эффективного налогового менеджмента. Без профессионального и компетентного управления налоговой системой страны не может быть успеха в налоговой политике.

Сегодня мы находимся на заключительном этапе реализации налоговой реформы. Приняты и введены в действие главы Налогового кодекса РФ, регулирующие порядок уплаты государственной пошлины, налога на имущество организаций, транспортного налога, налогов, связанных с использованием природных ресурсов, таможенных пошлин и сборов. Приняты главы, регулирующие порядок применения специальных режимов налогообложения (в отношении субъектов малого предпринимательства и налогообложения при выпонении соглашений о разделе продукции) и предусматривающие отмену неэффективных налогов. Экономика страны чутко реагирует на качество налогового менеджмента. Это подтверждается впечатляющими итогами сбора подоходного налога, ставка которого была радикально снижена с начала 2001 года. В 2003 году поступление налога, по сравнению с 2000 годом, увеличилось на 281,3 мрд. руб. (в 2,6 раза) и составило 455,6 мрд. рублей.

Между тем, механизм сбора налогов пока остается прежним, несмотря на декларации о необходимости защиты прав налогоплательщика при повышении ответственности за уклонение от уплаты налогов. В результате, одновременно с ростом налоговых поступлений у налогоплательщиков продожает накапливаться задоженность по платежам в бюджет. По состоянию на 1 января 2004 года задоженность по налогам в консолидированный бюджет Российской Федерации увеличилась, по сравнению с 2003 годом, на 1,4 мрд. руб. и составила 520,4 мрд. рублей. Недоимка в консолидированный бюджет за 2003 год возросла на 13,35 мрд. руб. и составила на 1 января 2004 года 220,8 мрд. руб.

Сегодня становится очевидным, что накопление у налогоплательщиков задоженности по налогам, в столь значительных масштабах, является результатом несовершенного управления процессами налогообложения.

Отсутствие у России достаточного собственного опыта в этой области и необходимость формирования налоговой системы страны почти с нуля привели к тому, что она создавалась в течение десяти лет непрерывного реформирования методом проб и ошибок. Часто, путем механического перенесения отдельных элементов современных налоговых систем стран Восточной Европы и Южной Америки в российские условия, без учета особенностей быстрого реформирования экономики в переходный период ее развития.

Фискальный характер сформированной на этапе реформ налоговой системы, ее перегруженность чрезмерным количеством налогов и слишком высокий уровень налогового бремени, запутанность законодательных и нормативных актов резко снизили управляемость налоговой системой.

Допущенные просчеты во многом могут быть объяснены тем, что проблемы перехода от централизованного государственного администрирования к рыночному методу хозяйствования являются не только актуальными для практики налогообложения, но и наименее разработанными с точки зрения экономической теории.

В связи с этим обобщение опыта построения в России эффективной налоговой системы и определение перспектив ее развития необходимо проводить с учетом современных требований налогового менеджмента.

Теоретические рекомендации и практические предложения дожны быть сформулированы применительно к использованию предусмотренных Налоговым кодексом РФ перспективных, но недостаточно исследованных специальных налоговых режимов.

До недавнего времени по данным вопросам не имелось специальной литературы. Специалисты такого профиля дожны обладать глубокими знаниями не только в области экономики, финансов и налогов, но и знать науку управления ими посредством использования методов налогового менеджмента.

Степень разработанности проблемы. Поиском оптимального управления налогами ученые-экономисты занимались на протяжении всей истории их существования. Однако все известные исследования касались в основном вопросов налоговой политики и давали описание техники взимания налогов.

Впервые обратил внимание на регулирование экономики посредством налогов Д.Кейнс. Он считал, что рыночная экономика не в состоянии преодолеть кризис (спады производства, безработицу и т.п.) без помощи государства.

Более глубокое понимание сущности и роли налогов стало проявляться на рубеже XIX и XX вв., в эпоху бурного развития товарно-денежных отношений.

Адаптировать налоговую политику к циклическому развитию экономики, изменяя систему налогообложения, рекомендовали представители неокейнсианского направления: А. Хансен, П.Самуэльсон - в США, Р.Харрод - в Великобритании, Ф.Нойман - в Германии. Важный шаг в раскрытии сущности налогов был сделан Д.Гэбрейтом, отмечавшим необходимость разработки определенных критериев их использования.

Исследованием концептуальных основ налогообложения занимались также русские ученые: А.И.Буковецкий, И.М.Кулитер, И.Х.Озеров, Н.М.Соболев, С.И.Соколов, В.Н.Твердохлебов, Н.И.Тургенев, Л.В.Ходский и др. Однако их труды догое время составляли только предмет исследования экономической истории.

В советской литературе, начиная с 1930-го года, труды русских ученых дореволюционного периода были забыты, а западные экономические теории догое время характеризовались как лантинаучные. И только с началом проведения социально-экономических реформ 1991 - 1992 гг. многие отечественные экономисты приняли точку зрения зарубежных ученых на сущность налогов и роль государства в выпонении ими своих функций.

Необходимость построения новой налоговой системы в переходный период, обосновывается в работах И.В Горского, ВАКашина, ИАКравченко, Л.П.Павловой, В.Г.Панскова, Г.Б.Поляка, В.М.Родионовой, С.Г.Пепеляева, КАЦветникова, Д.Г.Черника и многих других. Однако некоторые отечественные экономисты остались на прежних позициях. В своих работах они все еще признают только фискальную сторону сущности налогов, игнорируя их регулирующую,

стимулирующую и контрольную функции. Между тем, многообразие функций налогов а: :гт теоретическую предпосыку для обоснования методов управления системой налогов и становления современного налогового менеджмента.

Цель и задачи исследования. Цель диссертации состоит в разработке концепции налогового менеджмента, в соответствии с теоретическими основами общего менеджмента, и определении перспектив его развития на примере совершенствования специальных налоговых режимов.

В соответствии с поставленной целью исследования автор сформулировал и предпринял попытку решения следующих основных задач:

Х Определить экономическую сущность налогового менеджмента.

Х Выявить роль налогового менеджмента в разработке государственной налоговой политики.

Х Разработать концептуальный подход к управлению системой налогов в Российской Федерации, применительно к требованиям налогового менеджмента.

Х Разработать экономическую концепцию специальных налоговых режимов.

Х Систематизировать порядок установления специальных налоговых режимов, путем обобщения отечественного и зарубежного опыта их применения.

Х Проанализировать перспективы развития в интересах государства таких специальных налоговых режимов, как упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в свободных экономических зонах, система налогообложения в закрытых административно-территориальных образованиях, система налогообложения при выпонении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.

Х Обосновать практические рекомендации по усилению роли налогового контроля как функции налогового менеджмента.

Х Подготовить методику проведения налоговых проверок с учетом требований Налогового кодекса РФ.

Объект и предмет исследования. Объектом исследования выступает система налогов Российской Федерации в разрезе ее основных подсистем: федеральные, региональные и местные налоги, по всем функционирующим видам налогов, и специальные налоговые режимы.

Предметом исследования является совокупность финансовых отношений, складывающихся в процессе функционирования специальных налоговых режимов.

Методологическую базу диссертации составляют основные положения теоретических исследований российских и зарубежных ученых в области проблем налогообложения, системный подход к изучению исследуемых социально-экономических явлений и процессов, фундаментальные положения управленческих наук, раскрывших закономерности управления сложными экономическими системами.

В работе использованы законодательные и нормативно-правовые акты, инструктивно-методические документы, материалы налоговых органов, статистические данные и специальная литература. В процессе решения поставленных в диссертации задач применялись следующие методы научного исследования: научная абстракция, прогнозирование, моделирование, статистическое наблюдение, сравнительный анализ, классификация и группировка.

Научная новизна исследования. Научная новизна результатов исследования состоит в теоретическом обосновании взаимосвязи и взаимозависимости основных базовых понятий налогового менеджмента (налоговая политика, налоговый механизм, налоговый контроль, управление процессом налогообложения, налоговая информация) в соответствии с положениями науки управления сложными экономическими системами, применительно к управлению специальными налоговыми режимами. Применение системного подхода позволило разработать концепцию специальных налоговых режимов.

Наиболее существенные научные результаты, полученные лично автором, заключается в следующем:

Х Дано авторское определение экономической сущности налогового менеджмента, в соответствии с которым, это процесс управления, путем использования методов воздействия налогового механизма на налоговую систему, в целях реализации налоговой политики.

Х Обоснованы функции налогового менеджмента в соответствии с научными положениями общего менеджмента. К их числу относятся: организация, координация, стимулирование и контроль. Раскрыто специфическое содержание функций управления в сфере управления налоговой системой.

Х Введено в научный оборот и раскрыто содержание системного подхода к характеристике взаимосвязи базовых понятий налогового менеджмента в целях принятия управленческих решений менеджерами путем обработки налоговой информации. Налоговый менеджмент, как управляющая система, может успешно функционировать только при проведении последовательной налоговой политики,

ориентированной на общегосударственные цели и основанной на налоговой информации. Конкретные способы управленческого воздействия обеспечивает налоговый механизм.

Уточнена сущность налогового контроля как функции налогового менеджмента. Налоговый контроль как составная часть финансового контроля, представляет собой установленную законодательством совокупность методов и средств, управления налоговых органов по проверке финансовых, налоговых и, связанных с ними, хозяйствующих субъектов, с целью мобилизации налоговых платежей в бюджет.

Сформулированы характерные черты специального налогового режима и дано следующее определение понятию его экономической сущности: специальный налоговый режим - это законодательно установленный особый порядок применения налогового - механизма в целях реализации задач налоговой политики.

Обоснованы предложения по совершенствованию специального налогового режима применительно к задачам развития малого бизнеса путем дифференциации средней численности и величины активов субъектов малого предпринимательства.

Сформулирован концептуальный подход к совершенствованию специального налогового режима закрытых административно-территориальных образований, заключающийся в использовании льготного механизма налогообложения, срок действия которого необходимо ограничить периодом, на который утверждена целевая программа развития ЗАТО.

Обоснована целесообразность использования системы концессионных договоров Х с применением специальных налоговых режимов, заключающаяся в эффективном управлении государственной собственностью в разных отраслях экономики и сферах финансово-хозяйственной деятельности под контролем государства, без ее передачи в частную собственность. Экономическим содержанием такого специального налогового режима дожно стать закрепление льготных условий налогообложения (виды и ставки налогов, налоговый механизм), существующих на дату заключения концессионного договора, на весь период концессии.

Сформулированы обязательные критерии налогообложения при специальном налоговом режиме в случае выпонения соглашений о разделе продукции: неизменность налогового режима на весь срок действия соглашения, целевое

назначение налогового режима, направленное на стимулирование инвестиций, льготный характер действия налогового механизма, конкурсная основа для предоставления прав на разработку месторождений, достижение баланса финансовых интересов между инвестором и государством, целесообразность применения специальных налоговых режимов к проектам на шельфе или на труднодоступных и малорентабельных месторождениях, где отсутствует инфраструктура.

Х Разработаны предложения и рекомендации по обоснованию ставки налога на прибыль по проектам, разрабатываемым на условиях СРП, ставки допонительного налога на сверхприбыль, которые могут находиться в пределах 25 - 50 процентов от суммы сверхприбыли и могут дифференцироваться по 5 группам, определяемым величиной сверхприбыли.

Х Подготовлена шкала дифференциации ставок допонительного налога, учитывающего соотношение полученной сверхприбыли и суммы налогооблагаемой прибыли по базовой ставке. Коэффициент дифференциации целесообразно исчислять как отношения сверхприбыли и плановой прибыли.*

Х Обоснована целесообразность ограниченного использования бонусов в России по условиям специального налогового режима СРП в пределах взимания других платежей за пользование недрами и возможностями использования механизма раздела прибыльной продукции.

Х Предложен новый порядок взимания рояти применительно к российским социально-экономическим условиям. Рекомендуемая ставка рояти в 5 процентов дожна дифференцироваться в зависимости от условий месторождений.

Х Разработана Методика организации проведения налоговых проверок с учетом требований Налогового кодекса РФ. Предлагаемая Методика позволяет упорядочить налоговый контроль в области проведения налоговых проверок с учетом сущности налогового контроля как функции налогового менеджмента на основе новых норм Налогового кодекса РФ.

Практическая значимость проведенного исследования. Практическая значимость работы состоит в том, что на основе системного исследования налогового менеджмента в ходе реформирования налоговой системы страны, применительно к целям и задачам совершенствования специальных налоговых режимов, выявлены нерешенные проблемы и намечены конкретные пути практического использования результатов исследования.

Теоретические, аналитические и методические разработки диссертанта апробированы и используются:

Х Государственным университетом управления, Академией народного хозяйства при Правительстве РФ, Учебным центром ОАО Газпром в научно-методическом обеспечении и преподавании студентам и слушателям профессиональной переподготовки резерва кадров руководителей по дисциплинам: Налоги и налогообложение, Налоговый менеджмент, Налоговая система;

Х Министерством образования и науки Российской Федерации при выпонении целевой научно-исследовательской темы: Исследование взаимосвязи систем налогообложения и управления экономикой государства, руководителем которой являся диссертант;

Выводы и предложения, сделанные в ходе диссертационного исследования, могут быть использованы органами законодательной и испонительной власти при подготовке документов, связанных с разработкой механизмов введения и функционирования специальных налоговых режимов.

Главные теоретические выводы диссертационного исследования, доведенные до конкретных методологических и практических рекомендаций по разработке и применению специальных налоговых режимов с позиций налогового менеджмента, представлялись в законодательные и испонительные органы управления, отдельные хозяйствующие структуры и были ими использованы в своей практической деятельности, в том числе:

- Комитетом по бюджету и налогам Государственной Думы (1996 - 1999) в ходе подготовки рекомендаций, экспертных заключений и проектов по главам второй части Налогового кодекса РФ.

- Правительством Нижегородской области и Администрацией г. Сэров Нижегородской области при организации бюджетного процесса в инвестиционной зоне ЗАТО г. Сэров Нижегородской области.

. Федеральным фондом поддержки малого предпринимательства приняты к рассмотрению и используются в организации работы по обобщению опыта использования упрощенной системы налогообложения и системы налогообложения единым налогом на вмененный доход для определенных видов деятельности.

- Московской гильдией центров технического обслуживания контрольно-кассовой техники в организации работы по налоговому контролю. Повышению уровня

контрольной работы по применению контрольно-кассовой техники будет способствовать использование на практике методики организации и проведения налоговых проверок.

- Финансовой корпорацией НИКойл использовались результаты диссертационного исследования по усилению роли налогового контроля в организации работы по налоговому контролю в процессе налогового планирования. Разработанная методика организации и проведения налоговых проверок нашла применение в организации и проведении работ по внутреннему налоговому контролю организаций, входящих в структуру финансовой корпорации НИКойл.

- Национальной Компанией КазМунайГаз Республики Казахстан используются рекомендации по применению специальных налоговых режимов при выпонении соглашений о разделе продукции (СРП) в организации работы по совершенствованию налогообложения при выпонении СРП в Казахстане. Основные результаты исследования докладывались автором на международных

и российских научных, научно-методических конференциях, семинарах, круглых столах. В частности, соискатель выступал на Международных научно-практических конференциях Актуальные проблемы управления, проводимых Государственным университетом управления (1998, 1999, 2000, 2003 гг.); на 1 международной научно-практической конференции Проблемы становления рыночной экономики: информационное и финансовое обеспечения деятельности предпринимательских структур в Севастопольском государственном техническом университете, Украина (1998 г.); на международном экономическом конгрессе Актуальные проблемы экономики и финансов республики Казахстан, Караганда (2003 г.); на ежегодных круглых столах в Государственной финансовой академии при Правительстве РФ, посвященных проблемам налогообложения - Проблемы совершенствования налогообложения природопользования в Российской Федерации (на примере нефтегазового комплекса) (2001 г.), Налоговые проблемы пользования природными ресурсами (2002 г.), Роль налогов в экономическом и социальном развитии России (2003 г.).

Основные теоретические и практические положения автора по налоговому менеджменту в условиях реформирования налоговой системы изложены в монографиях, учебниках, учебных и учебно-методических пособиях, научных статьях. В учебном процессе широко используется учебник для вузов Налоговый менеджмент 2001 года издания.

Всего по теме диссертационного исследования опубликовано 49 работ объемом 588,5 п.л., из которых 149,5 п.л. принадлежит лично автору.

Структура работы. В диссертационной работе обобщены результаты проведенного автором научного исследования налогового менеджмента, а также изложены выдвинутые им в опубликованных материалах важнейшие положения и выводы. Структура работы определена целью и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, списка литературы по теме исследования и приложений. Объем работы составляет 395 страниц основного текста, включая 11 рисунков, 4 диаграммы, 35 таблиц, а также 18 приложений и 250 источников литературы. Структура работы определена целью и задачами исследования и излагается в следующей последовательности:

Глава 1. Теория и методология налогового менеджмента.

1.1. Дискуссионные вопросы теории налогов и налогообложения.

1.2. Концепция налогового менеджмента и его роль в реализации налоговой политики.

Глава 2. Роль налогового менеджмента в развитии специальных налоговых режимов.

2.1. Разработка экономической концепции применения специальных налоговых режимов.

2.2. Международный опыт использования оффшорных зон в интересах государства.

2.3. Совершенствование специальных налоговых режимов в ЗАТО.

Глава 3. Роль специальных налоговых режимов в развитии субъектов малого предпринимательства.

3.1. Финансовые проблемы развития субъектов малого предпринимательства.

3.2. Упрощенная система налогообложения и возможности ее совершенствования.

3.3. Система обложения единым налогом на вмененный доход. Глава 4. Возможности налогового менеджмента по совершенствованию налогообложения при выпонении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.

4.1. Финансовые проблемы заключения договоров концессии.

4.2. Система налогообложения при выпонении соглашений о разделе продукции.

4.3. Основные направления совершенствования специального налогового режима при выпонении соглашений о разделе продукции.

Глава 5. Налоговый контроль как функция налогового менеджмента.

5.1. Экономическое содержание и основные формы проведения налогового контроля.

5 2. Методика организации и проведения налоговых проверок.

2. Основное содержание работы.

Во введении обоснованы актуальность темы и основные направления, раскрывающие ее содержание, сформулированы цель и задачи, новизна и практическая значимость работы. Определена методология исследования и степень разработанности темы диссертации.

Основную часть работы представляют три взаимосвязанных блока решаемых проблем, раскрывающих цель и задачи исследования.

Первая группа проблем, рассматриваемых в диссертации, посвящена развитию теории и методологии налогового менеджмента. В качестве предпосыки выяснения сущности налогового менеджмента в диссертации, путем анализа дискуссионных вопросов, уточняется прежде всего само понятие сущности налога и его функций как экономической категории. Вопросы эти концептуальные и пока дискуссионные.

Выяснение сущности и функций налогов стало той необходимой теоретической предпосыкой, которая позволила автору диссертации разработать концепцию налогового менеджмента. Ее практическая адаптация к современным экономическим условиям будет успешной, если удастся выпонить определенные требования, соответствующие экономической сущности налогов и задачам современной налоговой политики.

К таким требованиям, по мнению диссертанта, относятся следующие специфические экономические признаки, которые характеризуют налог как экономическую категорию.

1. Основным специфическим признаком налога как экономической категории является то, что при его уплате происходит отчуждение части собственности плательщика в пользу государства. Следует подчеркнуть, что отчуждение части

собственности может происходить не только у собственника, но и у организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащей им собственности на праве хозяйственного ведения или оперативного управления.

2. Важным специфическим признаком налога выступает законность его установления и введения. Иными словами, установление налога, а также его взимание осуществляются в порядке и на условиях определяемых только законодательными актами.

Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги, не предусмотренные Кодексом, либо установленные в ином порядке, чем это определено Кодексом (п. 5 ст. 3 части первой НК РФ). Смысл этой законодательной нормы состоит в том, что платеж независимо от данного ему названия дожен оцениваться по существу, с учетом экономических характеристик налога.

3. Следующим важным специфическим признаком налога является принудительный порядок изъятия средств в его уплату. Принудительный порядок уплаты налога обеспечивается государством в лице налоговых, правоохранительных и судебных органов, что свидетельствует о том, что уплата налогов носит не добровольный, а принудительный характер.

В большинстве случаев государству нет необходимости применять принуждения, так как налогоплательщик уплачивает налог самостоятельно на основе поданных деклараций. Однако при отступлении от установленных законом правил налогообложения применение санкций осуществляется на практике.

4. Уплата налога в бюджет происходит в денежной форме. Этот признак налога объективно вытекает из сущности налога как экономической категории, представляющей соответствующие денежные отношения.

Использование для уплаты налогов в бюджет любых неденежных форм, а также неденежных форм погашения задоженностей по ним, характерно для стран с недостаточно развитой рыночной экономикой. В России, начиная с 1996 года, законодательно запрещено использование неденежных форм уплаты налогов в бюджет.

5. Специфическим признаком налога является его безвозмездный характер. Безвозмездность означает, что денежные средства, уплачиваемые в качестве налога, переходят в собственность государства без получения встречного возмещения для плательщика. Это важное положение получило отражение в Налоговом кодексе РФ при определении понятия налога.

Ошибочно трактовать налоги как своеобразную цену за услуги, оказываемые государством налогоплательщикам. Дело в том, что не существует какого-либо равенства между суммой налога, уплачиваемой отдельно налогоплательщиком или их совокупностью, и той выгодой, какую они получают от государства.

6. Налоги поступают в распоряжение субъектов государственной власти и управления. Они поступают как непосредственно в федеральный бюджет, так и в бюджеты республик Российской Федерации, бюджеты краев, областей, автономных областей и округов, а также в местные бюджеты в соответствии с бюджетным законодательством страны. Этим они отличаются от платежей, взимаемых на тех же условиях, но установленных в экономических или социальных интересах в пользу государственных органов, не являющихся центральными или местными органами государственной власти и управления.

Сформулированные специфические экономические признаки налога характеризуют его как сложное, многоаспектное понятие реальной жизни общества, концентрирующее в себе правовые, экономические и социальноЧполитические отношения. В силу своего многообразия налоги исследуются с разных позиций и именно этим можно объяснить отсутствие единой общепризнанной их дефиниции.

Анализ аргументации участников продожающейся дискуссии по вопросам теории налогов и налогообложения, позволил автору, с учетом изложенных в диссертации специфических экономических признаков налога как экономической категории, предложить следующее уточненное определение исследуемого понятия. Налоги, являющиеся составной частью системы налогообложения, представляют собой форму экономических отношений, периодически возникающих у государства с юридическими и физическими лицами по поводу легитимного отчуждения части их собственности в пользу государства на финансирование общегосударственных потребностей.

Отсутствие у экономистов единства в понимании сущности и функций налогов, а также принципов системного их взаимодействия приводит к различной трактовке основных понятий, применяемых в налоговом законодательстве и снижает эффективность реализации налоговой политики. Их взаимосвязь и взаимозависимость дожны быть научно обоснованы и соответствовать основным понятиям теории управления сложными экономическими системами.

В диссертации с учетом системного подхода определено, что налоговый механизм представляет собой не произвольный набор методов, рычагов и

стимулов, не механическую их сумму, а их определенную совокупность, которая обладает новым качеством, имеет новые свойства, отличные от свойств составляющих ее элементов. Как составная часть финансового механизма, налоговый механизм представляет собой систему форм и методов управления налоговой системой страны в целях реализации налоговой политики.

В области управления налоговой системой менеджмент предполагает творческое выпонение функций планирования, организации, координирования, стимулирования и контроля, осуществляя которые менеджеры обеспечивают условия для эффективного труда занятых в организации работников и получения результатов, соответствующих целям.

Налоговый менеджмент - это процесс управления путем использования методов воздействия налогового механизма на налоговую систему в целях реализации налоговой политики.

Такие базовые понятия, как сущность и функции налогов, налоговая политика, налоговый механизм, налоговая информация дожны базироваться на единой концептуальной основе. Проведенное исследование названных категорий позволило установить их взаимосвязь, концептуально определить роль и место налогового менеджмента в налоговой системе страны. В диссертации схематично (рис. 1) представлена концепция налогового менеджмента во взаимосвязи и взаимозависимости составляющих данное понятие категорий управления налоговой системой.

В диссертации исследование базовых понятий налогового менеджмента произведено с позиций общей теории управления. Как и общий менеджмент, налоговый менеджмент основан на фундаментальных понятиях экономической науки. Что касается управления сложными экономическими системами, такими как налоговая система, то его предлагается осуществлять на общих принципах и фундаментальных положениях общей теории управления. Другими словами, по Представленная схема концепции налогового менеджмента включает управляемую и управляющую систему. Управляемая система рассматривается как объект управления. В нее входит вся совокупность налогов, взимаемых на федеральном, региональном и местных уровнях. При детализации схемы в объект управления вошли бы элементы налога и способы его взимания, адекватные функциям налога. Более поную характеристику совокупности налогов как объекта управления дает их классификация.

Рис. 1. Концепция налогового менеджмента

Управляющая система, согласно результатам проведенного исследования, представляет налоговый менеджмент. Как управляющая система он может успешно функционировать только при проведении последовательной налоговой политики, ориентированной на общегосударственные цели. Конкретные способы управленческого воздействия обеспечивает налоговый механизм. Налоговый менеджмент невозможен без использования соответствующей налоговой информации.

В этой связи концептуально представленные на схеме взаимосвязи основных понятий налогового менеджмента имеют строгую соподчиненность. Поставленные налоговой политикой цели требуют разработки адекватного целям налогового механизма, действия которого возможны только при наличии необходимой информации.

Взаимосвязи основных понятий налогового менеджмента не статичны. Накопленная в результате проведения процесса управления информация обрабатывается менеджерами для постановки новых целей налоговой политики и координации налогового механизма, для достижения наиболее поного использования потенциала всех функций управления.

При характеристике налогового менеджмента следует учитывать, что он, с одной стороны, является научным направлением и требует раскрытия сущности основных его категорий, а с другой стороны - это сфера практической деятельности. В первом случае речь идет о концептуальном построении налогового менеджмента. Во втором, - о конкретных приемах и методах принятия управленческих решений по совершенствованию системы налогообложения.

Решение многих важных теоретических и практических проблем управления налоговой системой в методическом плане логически требует перехода от теоретического анализа и рассмотрения сущности категорий налогового менеджмента к конфетным формам их проявления в управлении отдельными объектами налогообложения.

Вторая группа проблем связана с научным поиском, на основе теоретических и методических положений налогового менеджмента, путей совершенствования предусмотренных Налоговым кодексом РФ специальных налоговых режимов, недостаточно исследованных экономической наукой и имеющих большие проблемы в практике их применения в нашей стране. В связи с этим, предлагается по новому взглянуть на ряд актуальных проблем становления специальных налоговых режимов

в нашей стране, используя для этого изложенные в первой главе диссертации концептуальные понятия и категории налогового менеджмента.

Возможность свободно вводить необходимый налоговый режим, не зависящий от действующего порядка общего налогообложения, может благоприятно сказаться на финансовой деятельности тех субъектов хозяйствования, для которых вводится специальный налоговый режим. При этом специальное законодательство по налогообложению дожно гибко учитывать все особенности объекта налогообложения и обеспечивать развитие предпринимательской активности. В этом направлении положительным фактом следует считать принятие Федерального закона О внесении изменений и допонений в главы 22, 24, 25, 26.2, 26.3 и 27 части второй Налогового кодекса Российской Федерации, создающие налоговый режим, стимулирующий развития малого предпринимательства.

Кроме того, следует отметить, что традиционная система налогообложения находится в стадии реформирования. Поэтому она достаточно громоздкая и запутанная. Специальный налоговый режим позволяет, попутно с льготным налогообложением, упростить порядок взимания налогов. В конечном счете, это позволит обеспечить достижение положительного результата проведения налоговой реформы в России.

К отрицательным последствиям введения новых специальных налоговых режимов можно отнести то обстоятельство, что всякие специальные исключения из общего правила приводят к предоставлению преимуществ одним хозяйствующим субъектам за счет других. Это нарушает основополагающие принципы построения налоговой системы и часто приводит к результатам, прямо противоположным тем, ради достижения которых устанавливались эти налоговые режимы.

Отечественная практика накопила достаточно большой опыт экономически не обоснованного введения специальных налоговых режимов. В результате, часть законодательно введенных специальных налоговых режимов была отменена.

Если обратиться к зарубежному опыту, то введение особых налоговых режимов наиболее часто производится для решения проблем развития экономически отсталых территорий, либо с целью сохранения территориальной целостности многонациональных государств, имеющих федеральное устройство.

В диссертации рассмотрено понятие специальный налоговый режим. Анализ литературных источников показал, что исследователи в своих работах исходят только из юридического понимания этого термина, приведенного в Налоговом кодексе РФ. Определение экономической сути специального налогового режима

остается НО ^(.крытым. В диссертации сформулированы следующие характерные черты специального налогового режима.

1. Введение специального налогового режима обычно регламентируется общегосударственными законами, либо законами региональных органов власти.

2. Специальные налоговые режимы с особым порядком исчисления и уплаты налогов и сборов, как правило, устанавливаются на определенный период времени.

3. Специальные налоговые режимы имеют разный, но обязательно отличный от общего, характер действия налогового механизма, предоставляющего определенные экономические преимущества отдельным субъектам хозяйствования.

4. Налоговые механизмы, применяемые при установлении специальных налоговых режимов имеют конкретную целевую направленность действия на экономическое положение отдельных налогоплательщиков.

5. Цели и механизмы введения специальных налоговых режимов дожны подчиняться единым требованиям проведения налоговой политики государства.

6. Законодательно не ограничена возможность введения новых видов специальных налоговых режимов, которые в свою очередь могут поностью или частично заменять отдельные налоги общей системы налогообложения.

7. Установление и введение в действие специальных налоговых режимов не означает введение в действие новых налогов.

Формулировка характерных черт специального налогового режима позволила дать следующее определение понятию его экономической сущности. Специальный налоговый режим - это законодательно установленный особый порядок применения налогового механизма в целях реализации задач налоговой политики. Фактически, речь идет о практической реализации одной из концепций Налогового кодекса РФ по объединению всех положений и норм налогового законодательства в рамках одного кодифицированного закона прямого действия.

В практическом плане, в работе обоснованы и сформулированы предложения по налоговому менеджменту развития следующих специальных налоговых режимов:

1) использование оффшорных зон в интересах государства;

2) совершенствование специальных налоговых режимов в ЗАТО (закрытых административно-территориальных образованиях);

3) развитие субъектов малого предпринимательства в разрезе единого налога на вмененный доход и упрощенной системы налогообложения;

4) специальные налоговые режимы при заключении договоров концессии;

5) специальные налоговые режимы при выпонении СРП.

В диссертационном исследовании последовательность рассмотрения перспектив развития названных налоговых режимов соответствует данной очередности.

1) В диссертации исследованы перспективы развития системы налогообложения в свободных экономических зонах. Исходя из нового определения специального налогового режима, уточнено понятие свободной экономической зоны, и дана более поная их классификация, с учетом изложенных требований по введению критерия их различия по характеру действия налогового механизма, уровня налоговых ставок и порядка предоставления налоговых льгот.

Определившись с местом, которое занимают оффшорные зоны среди других видов свободных экономических зон, и способом организации их специальных налоговых режимов, в работе, на основе обобщения зарубежного и отечественного опыта использования оффшоров в интересах государства, сделаны следующие выводы и предложения:

Х При грамотной налоговой политике Россия теоретически может превратиться из страны-спонсора (поставщика финансовых ресурсов) в страну привлекающую и успешно использующую международный финансовый капитал.

Х Неравномерное экономическое развитие регионов России, серьезный разрыв в уровне их социального положения служат договременным и одним из наиболее важных факторов возможности создания и функционирования на территории страны оффшорных зон и других территориальных образований с льготным специальным налоговым режимом, стимулирующим привлечение инвестиций.

Х В целях установления финансового контроля за деятельностью оффшорных компаний, расположенных в свободных экономических зонах на территории России, целесообразно ввести независимый аудит, подтверждающий отчетность по всем операциям на предмет выявления грязных денег.

Х Отсутствие в России единого законодательства, регламентирующего оффшорную деятельность, и вследствие этого имеющиеся большие экономические потери государства делают необходимым принятие специального федерального закона Об оффшорной деятельности в России

Х В целях предотвращения уменьшения налоговых поступлений в бюджет от предприятий, осуществляющих предпринимательскую деятельность в регионах, пограничных территориям оффшорных зон, целесообразно прекратить их регистрацию в зоне оффшора. Целевая ориентация при этом дожна быть направлена на привлечение в оффшорную зону иностранного, а не российского капитала.

Х Основное целевое назначение оффшорных зон, создаваемых на территории России, состоит в привлечении дешевых иностранных инвестиций. В качестве экономического обоснования целесообразности создания таких зон рекомендуется примененный в диссертации метод выбора территорий для оффшорных зон, основанный на неравномерном экономическом развитии отдельных регионов, а также наличии существенного разрыва в уровнях их социального положения.

2) В диссертационном исследовании, на основе теоретических и методических положений налогового менеджмента, обоснованы пути совершенствования предусмотренной Налоговым кодексом РФ системы налогообложения закрытых административно-территориальных образований.

Проведенный анализ показал, что оказываемая в настоящее время государственная поддержка бюджетов ЗАТО из федерального бюджета в форме дотаций и субвенций не обеспечивает их социально-экономическое развитие и выпонение основных функций существования закрытых административно-территориальных образований в их современном виде. Не решает проблем ЗАТО и финансирование из федерального бюджета социальных целевых программ их развития, разрабатываемых взамен действующего в 1998 - 1999 годах порядка льготного налогообложения.

Требуется концептуально новый подход к совершенствованию специального налогового режима ЗАТО. С учетом результатов проведенного исследования этой проблемы, по мнению диссертанта, такой подход дожен включать следующие принципиальные положения:

Х Ранее отмечалось, что ЗАТО Минобороны России и ЗАТО Минатома РФ (в настоящее время Росэнерго) имеют кардинально различные цели своего функционирования и развития. Следовательно, разными дожны быть и цели финансовой политики. Перспективы развития военного ЗАТО дожны определяться только военной доктриной страны и конкретной военно-политической ситуацией. Финансовым источником их развития могут быть только бюджетные средства. Военные организации строгого режима не дожны заниматься коммерческой деятельностью или иметь спонсоров. В этой связи вводить специальный налоговый режим для этой группы ЗАТО не имеет экономического смысла.

Х Перспективы развития ЗАТО, находящихся в ведомственном подчинении Минатома РФ, связаны с реализацией атомной доктрины страны. Их высокий

потенциал следует использовать для продвижения в отраслях хозяйства высоких технологий, для создания конкурентоспособных на мировых рынках товаров. Эта группа ЗАТО имеет все возможности изыскания допонительных доходов для своего развития. Поскольку научно-технический потенциал таких ЗАТО еще не раскрыт в дожной мере, то на этой, первой стадии - своего развития, для более быстрой реализации своих целевых программ целесообразно использовать льготный специальный налоговый режим, срок действия которого будет ограничен периодом, на который утверждена программа их развития.

Х На второй стадии развития ЗАТО, когда завершится выпонение их программ развития, а научно - технический потенциал будет реализован в поной мере, бюджеты таких муниципальных образований дожны стать бездотационными. Необходимость применения специального налогового режима в этих экономических условиях отпадает.

Х На третьей и последней стадии развития ЗАТО, такие образования дожны получить новый статус. Это могут быть наукограды, или научно-технические парки.

Х В диссертации делается вывод, что будущее ЗАТО экономически более оправдано связывать со статусом научно-технологических парков.

3) В диссертации изложены материалы, связанные с поиском возможностей усиления роли специальных налоговых режимов в развитии малого предпринимательства методами налогового менеджмента. Решение задачи совершенствования порядка применения специальных налоговых режимов, на основе решения проблем развития малого предпринимательства в России, путем обобщения опыта использования упрощенной системы налогообложения и системы налогообложения единым налогом на вмененный доход для определенных видов деятельности малых предприятий, позволило сформулировать следующие выводы и предложения:

Х Исходя из изложенного в диссертации понимания сущности и приведенных отличительных признаков малого предпринимательства, малое предприятие определено как небольшое предприятие любой формы собственности, характеризуемое как субъект малого предпринимательства, с численностью персонала не превышающей пределы, установленные законодательством

Х Критерий ограничения в 15 мн. руб. годовой валовой выручки для большинства малых предприятий, желающих работать по упрощенной системе

налогообложения, для современных российских условий не имеет экономического смысла Учитывая крайне незначительные хозяйственные обороты основной массы малых предприятий и темпы их развития, более целесообразно в течение 7 - 8 лет после их перехода к упрощенному налогообложению не применять данный критерий.

Х Наиболее общей категорией, формирующей конечные финансовые результаты малых предприятий, являются его активы. В этой связи, предлагается критерий отнесения малых предприятий к имеющим право на упрощенную систему налогообложения, связанный с использованием стоимости амортизируемого имущества, заменить на величину его активов.

Анализ динамики поступлений налогов по специальным налоговым режимам для субъектов малого предпринимательства позволил сделать следующие выводы:

Х Поступления налогов в бюджет по специальным налоговым режимам для субъектов малого предпринимательства растут постоянно Исключением является 2003 год, в связи с введением глав 26 2 и 26.3 Налогового кодекса РФ с 1 января 2003 г. (диаграмма 1).

Диаграмма 1

Наиболее быстрыми темпами стали увеличиваться поступления единого налога при упрощенной системе налогообложения, в связи с введением более льготного

механизма налогообложения с 1.01.2003 г. (темпы роста на 1.01.2004 г. - 381,7% по отношению к 2000 г.).

Х В то же время, темпы роста поступления единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности резко сократилось (104,0% на 1.01.2004 г. против 236,9% на 1.01.2003 г. по отношению к 2000 году).

Х Темпы роста поступлений налогов по специальным налоговым режимам в настоящее время пока не опережают рост налоговых доходов, причем как по консолидированному бюджету субъектов Российской Федерации, так и по Федеральному бюджету.

В целом, можно сделать вывод, что темпы роста поступлений в бюджет налогов от субъектов малого предпринимательства, применяющих специальные налоговые режимы, пока недостаточны для того, чтобы можно было успешно решать в стране экономические и социальные проблемы, связанные с развитием малого бизнеса.

Целесообразно постепенно (например, в год на 1 процент) снижать в течение всего срока действия специального налогового режима (например, 5 лет) налоговую ставку по данным налогам с субъектов малого предпринимательства до уровня не более 10 процентов для налоговой ставки в 15 процентов ( 1 процента Ч для налоговой ставки в 6 процентов).

И только после значительного увеличения доходов бюджета от поступления налогов от субъектов малого предпринимательства станет возможно также постепенно увеличивать налоговые ставки до уровня, применяемого в развитых странах. Именно в этом дожна проявляться роль специальных налоговых режимов в развитии малого предпринимательства.

Анализ практики применения специального налогового режима по единому налогу на вмененный доход выявил многие недостатки и трудности его исчисления и изъятия в бюджет. Принципиальным недостатком данной системы налогообложения является то, что уровень вменяемого дохода не может дого быть постоянной величиной. Так же, как и при налогообложении субъектов малого предпринимательства единым налогом по упрощенной системе, впоне оправданным будет предложение о постепенном изменении уровня вменяемого дохода в течение периода действия специального налогового режима.

4) Исследование возможностей налогового менеджмента при установлении специального налогового режима при заключении договоров концессии позволило сформулировать следующие выводы и предложения.

Х Неоправданная задержка с принятием важного для развития экономики страны закона о концессиях не позволила реализовать многие крупные инвестиционные проекты не только в разработке природных ресурсов, но и в дорожном строительстве, коммунально-бытовом хозяйстве и ряде других отраслей. Такие возможности широко используются в мировой практике хозяйствования.

Х Требуется гибкий механизм специального налогового режима, создающий особый порядок применения налогового механизма, обеспечивающий государству получение принадлежащей ему на законных основаниях ренты, при создании взаимной заинтересованности государства и инвестора в росте эффективности эксплуатации объекта концессии с соблюдением между ними баланса финансовых интересов.

Х Обсуждаемый ранее Государственной думой РФ Закон о концессиях, первоначально был рассчитан только на иностранных инвесторов Анализ показал, что инвестором при заключении концессионных договоров на территории нашей страны впоне могут быть и российские инвесторы. Такую возможность следует законодательно обеспечить.

Х Необходимо в будущем законе Российской Федерации о концессии предусмотреть возможность при заключении с иностранными инвесторами концессионных договоров реализовывать часть произведенной продукции на внутреннем рынке страны.

Целесообразно, на наш взгляд, вынести вопросы налогообложения концессионной деятельности в новую отдельную главу второй части Налогового кодекса, создав особый налоговый режим применительно к основным видам концессионных договоров.

Экономическим содержанием такого специального налогового режима дожно стать закрепление приемлемых условий налогообложения (виды и ставки налогов, налоговый механизм), существующих на дату заключения концессионного договора, на весь период концессии.

5) В диссертации рассмотрены возможности налогового менеджмента по совершенствованию системы налогообложения при выпонении соглашений о разделе продукции. Отсутствие единства в понимании основополагающих принципов соглашений о разделе продукции (СРП), недостаточный опыт осуществления государственного участия в их реализации, несовершенство налогообложения и финансового контроля за испонением условий договоров и расходами операторов говорит о необходимости научного обоснования базовых

понятий. Без четкого, единого понимания целей и перспектив СРП не может быть прогресса в разработке экономически обоснованных управленческих решений при применении данного специального налогового режима.

Рассмотренная аргументация участников дискуссии о сущности и перспективах соглашений о разделе продукции в России и анализ российской практики их применения позволяет на основе разработанной в диссертации экономической концепции специального налогового режима сформулировать следующие выводы и предложения.

Х Введение специального налогового режима регламентируется общегосударственным федеральным законом по отдельным объектам управления на территории Российской Федерации при добыче минерального сырья на участке недр или континентальном шельфе, предоставленным инвесторам.

Х Специальный налоговый режим с особым порядком исчисления и уплаты налогов дожен устанавливаться неизменным в течение всего срока действия соглашения.

Х Существенной характерной чертой специального налогового режима СРП можно назвать его целевое назначение, направленное на стимулирование инвестиций в форме крупных инвестиционных проектов.

Х Специальный налоговый режим дожен обязательно включать в себя льготный характер действия налогового механизма, доставляющего определенные экономические преимущества отдельным субъектам хозяйствования с учетом интересов государства.

Х Цели и механизмы введения и использования специального налогового режима по соглашениям о разделе продукции дожны иметь конкретную направленность стимулирующего действия по улучшению экономического положения налогоплательщика и решению социально-экономических задач развития регионов страны.

Х Предоставление инвестору права на разработку месторождений на условиях СРП дожно осуществляться на конкурсной основе в следующем порядке. Сначала участок недр выставляется на открытый аукцион. Если какая-либо компания посчитает его разработку для себя привлекательной на обычных налоговых условиях, она купит лицензию на аукционе и получит его в разработку. Если же выясняется, что данный участок никому на обычных условиях налогообложения не нужен, но при этом, по мнению государства его разработка

стране необходима, он дожен быть переведен в специальный налоговый режим СРП. После этого участок опять будет выставлен на конкурс и его получит инвестор, предложивший государству наиболее экономически выгодные условия. Для СРП законодательно предусмотрена возможность получения дохода не только в виде прибыли, но и путем раздела продукции между инвесторами и государством. Специальный налоговый режим дожен способствовать достижению баланса финансовых интересов при заключении договора СРП. Область применения специального налогового режима СРП следует ограничить крупными проектами, требующими вложений инвестиций в новые месторождения в размере не менее 10 мрд. доларов за 7 - 8 лет разработки. Целесообразнее всего специальный налоговый режим применять к проектам на шельфе или на труднодоступных, малорентабельных месторождениях, где нет развитой инфраструктуры.

Исследование основных направлений совершенствования специального налогового режима при выпонении соглашений о разделе продукции, путем анализа многолетнего опыта взимания налогов по СРП другими странами, показало, что для экономических условий России в целях совершенствования налогового механизма целесообразно принятие следующих рекомендаций: Ставка налога на прибыль по инвестиционным проектам на условиях СРП, на уровне 24 % налогооблагаемой прибыли, приемлема для экономических условий нашей страны. Однако, учитывая, что по международным меркам уровень этот невысок, целесообразно по проектам, заключаемым после 1 января 2005 года применять допонительный налог на сверхприбыль. Возможная дата реализации данного положения обусловлена принятием Главы 26.4 Налогового кодекса РФ. Ставка допонительного налога на сверхприбыль по аналогии со странами, имеющими низкую основную ставку налога (Норвегия, Колумбия) и применяющими схемы допонительного налога, дожна находиться в пределах 25-50 процентов от суммы сверхприбыли.

В зависимости от конкретных эксплуатационных условий разрабатываемых месторождений ставка допонительного налога может дифференцироваться по 5 фуппам.

Коэффициент дифференциации целесообразно- исчислять как отношение сверхприбыли к плановой прибыли (согласно ежегодной сметы затрат и платежей), облагаемой по ставке 24 %.

Рекомендуемые ставки допонительного налога находятся в пределах от 25% до 50% величины данного налога, а шкала их дифференциации, исчисленная как отношение сверхприбыли к плановой налогооблагаемой прибыли - от 10 до 50 процентов (таблица 1).

Таблица 1.

Шкала ставок допонительного налога, учитывающего соотношение сверхприбыли и суммы налогооблагаемой прибыли по базовой ставке.

Ставка допонительного налога на прибыль, в процентах Отношение сверхприбыли к плановой. налогооблагаемой прибыли, в %

25 До Ю

30 10-20

40 20-35

45 35-50

50 50 и свыше

Сложившаяся в России система налогообложения при выпонении соглашений о разделе продукции пока далека от международной практики. Она не удовлетворяет основным критериям эффективности налогообложения, связанным с применением специального налогового режима. Актуальной для нашей страны является проблема экономического обоснования взимания рояти.

Применительно к социально-экономическим условиям России порядок взимания рояти по проектам СРП, исходя из результатов проведенного исследования, дожен соответствовать следующим положениям:

Х Несмотря на то, что почти треть стран, по проектам СРП не использует рояти, в России взимание такого платежа целесообразно, поскольку имеет место нестабильность экономических условий для эксплуатации таких инвестиционных проектов.

Х Исходя из мирового опыта по большинству соглашений применяется ставка рояти в размере 5% стоимости всей добытой нефти.

Х Рекомендуемая ставка рояти в 5% дожна дифференцироваться в пределах до 10% в зависимости от условий месторождений (на суше, на море, истощенные месторождения, труднодоступные и т.д.).

Х Выбор уровня ставки рояти для конфетного месторождения, разрабатываемого на условиях СРП, исходит из необходимости учитывать общую совокупность налогов и сборов, предъявляемую инвестору.

Х В стратегических целях налогообложения с учетом интересов государства целесообразно изыскивать экономически обоснованные возможности переноса платежей по рояти (путем уменьшения уровня ставок) на более выгодные и гибкие схемы раздела прибыльной продукции.

Исследование проблем совершенствования специального налогового режима СРП в целях обеспечения масштабного привлечения инвестиций на экономическое и социальное развитие страны требует выявления не только характерных особенностей взимания налогов и сборов в рамках СРП. Не менее важно научное обоснование методологии разработки сложных управленческих решений по применению специального налогового режима, при котором возможен баланс финансовых интересов участников СРП.

Исходя из анализа мирового и отечественного опыта диссертантом, с целью совершенствования единого порядка применения критериев раздела прибыльной продукции между государством и инвестором, разработана методология принятия управленческих решений участников СРП, которая включает следующие обязательные условия и порядок их применения:

Х По нефтяным месторождениям при разделе прибыльной продукции следует принять гибкую шкалу, зависящую от условия добычи нефти.

Х Шкала раздела продукции дожна состоять не менее, чем из 5 групп.

Х Пределы дифференциации доли государства в разделе прибыльной продукции составляют от 30 до 80 процентов.

Х В качестве критерия дифференциации доли государства в разделе прибыльной продукции целесообразно применять объем добычи нефти в день (баррель/день).

Х По мере перехода раздела продукции к следующей группе шкалы, доля государства дожна увеличиваться на 10 процентов.

Х Предлагаемый для российских инвестиционных проектов, разрабатываемых на условиях СРП, критерий дифференциации доли государства в разделе прибыльной продукции может применяться к различному типу месторождений

(суше, мекому и глубокому шельфу нгг>~1 .мисьзния дели государства по

поправочным коэффициентам, в зависимости от различий уровня затрат инвестора.

Х По истощенным месторождениям допустимо применять не прямо пропорциональную шкалу, а более гибкую, с изменениями по мере резкого колебания уровня рентабельности проекта.

Предлагаемая шкала раздела прибыльной продукции отличается от схемы, предложенной действующим российским законодательством. Эта шкала отличается не только пропорциями раздела, но и тем, что при сравнительно небольшом уровне добычи, до 20 тыс. баррелей в день, предусмотрена меньшая доля государства, в размере 10 процентов. Шкала носит более универсальный характер и предусматривает возможность ее применения для уже разрабатываемых истощенных месторождений.

Приоритет раздела прибыльной продукции над уплатой государству налогов и сборов дожен обеспечиваться максимально возможным их сокращением с соответствующим увеличением доли раздела в пользу государства. В какой мере и при каких условиях этого можно добиться для российских проектов СРП? Результаты исследования свидетельствуют , что для выбора экономически целесообразного специального налогового режима, решающего эту проблему, требуется специальная модель.

Модель специального налогового режима СРП структурно состоит из шести блоков (таблица 2). Они взаимосвязаны между собой При последовательном изменении каждого из параметров показателей, достигнутых в результате переговоров по СРП, значения следующих рассматриваемых в соглашении показателей также дожны быть скорректированы. Сравнительная характеристика СРП Сахалин-3 и предлагаемой модели специального налогового режима показала, что несмотря на достаточно условные расчеты, в ходе переговоров с инвестором по проекту СРП может быть достигнуто значительное увеличение финансовой выгоды для государства.

Таблица 2.

Структурная модель специального налогового режима СРП.

№ п/п Показатели финансовых условий Предельное значение рекомендуемых показателей, в% Примечания

1. Бонусы: - подписания Не менее 0,5 Определяется по итога& конкурса в процентах I стоимости добываемой нефти

- вступления в силу СРП Не менее 1,0 Определяется по аналогии с проектом Сахалин-2

- начала разработки по каадому месторождению проекта Не менее 1,5 Определяется по аналогии с проектом Сахалин-2

2. Рояти Не менее 5 Не более 10 От суммарной стоимости добыч1 нефти по проекту

3. Ранее понесенные расходы Не более 80 Определяется исходя из конкретных условий и планируемых затрат

4. Кост-стоп 40 В процентах от объеме добываемой нефти, но не превышая сметы затрат

5. Налоги: - налог на прибыль Законодате льно установлен ная ставка От налогооблагаемой прибыли

- региональные налоги Ч Определяются региональным законодательством

- единый социальный налог (взнос) 35,6 От фонда оплаты труда

6. Раздел прибыльной продукции От 10 до 90 Шкала прибыльной продукции в зависимости от уровня добычи

Третья группа проблем охватывает круг вопросов, связанных с необходимостью усиления роли налогового контроля как функции налогового менеджмента.

Теоретические представления о контроле как функции менеджмента, завершающей процесс управления, в области налогового менеджмента были рассмотрены в первой главе диссертации. С целью практического использования теоретических представлений о налоговом контроле как функции налогового менеджмента определены основные направления совершенствования налогового контроля в системе специальных налоговых режимов и разработана методика организации и проведения налоговых проверок.

В настоящее время, когда налоговая реформа в стране находится на своем заключительном этапе, практика налогообложения свидетельствует о некачественном налоговом менеджменте. В поной мере это относится к налоговому контролю. В результате, как показал анализ фактических данных, одновременно с ростом налоговых поступлений, у налогоплательщиков продожает накапливаться задоженность по платежам в бюджет.

По состоянию на 1 января 2004 г. задоженность по налогам в консолидированный бюджет достигла 520,4 мрд. руб. Несмотря на сравнительно небольшую сумму задоженности по интересующим нас налогам, по специальным налоговым режимам, (около 2 мрд. руб.) вывод очевиден. Накопление у налогоплательщиков задоженности Ч это результат несовершенства управления процессами налогообложения.

В законодательном плане, налоговый контроль довольно поно представлен в Налоговом кодексе РФ. В научном плане, для исследования его экономической сущности, по нашему мнению, необходимо обратиться к характеристике двух концептуальных положений. ВоЧпервых, следует уточнить определение сущности контроля как функции управления. ВоЧвторых, необходимо проанализировать экономические отношения по осуществлению контрольных мероприятий в рамках налогового менеджмента.

Изложенные в диссертации теоретические представления о налоговом контроле как функции налогового менеджмента, завершающей процесс управления, позволили уточнить формулировку его сущности.

Налоговый контроль как составная часть финансового контроля, представляет собой установленную законодательством совокупность методов и средств управления налоговых органов по проверке хозяйствующих субъектов с целью мобилизации налоговых платежей в бюджет.

В целях совершенствования налогового контроля Правительством РФ утверждена Федеральная целевая программа Развитие налоговых органов (2002 -2004 годы). На осуществление Программы запланировано выделить из бюджета почти 17 мрд. руб. По мнению диссертанта, более целесообразно финансирование данной программы не за счет бюджетных ассигнований, а из сумм налогов, поступающих от погашения задоженности налогоплательщиков. С этой целью обоснованы следующие предложения;

Х Увеличить объем финансирования целевой Программы по развитию налоговых

органов.

Х Повысить собираемость налогов и сборов

Х Сократить численность работников налоговых органов

Х Разрешить налоговым органам 50% средств, поступающих от погашения задоженности налогоплательщиков, направлять на финансирование данной целевой Программы.

Х 50% средств, поступающих от погашения задоженности налогоплательщиков, одновременно со сроками их перечисления на финансирование целевой Программы, перечислять в бюджет.

К числу серьезных недостатков в работе органов налогового контроля относится такой, как преобладание текущего фискального интереса над догосрочным народнохозяйственным, вследствие чего разрушается вся система государственного налогового контроля налогоплательщиками.

По нашему мнению, решению названных проблем усиления налогового контроля за доходами налогоплательщиков будут способствовать следующие мероприятия:

Х С целью усиления налогового контроля необходимо ускорить работу с выделением соответствующих финансовых средств за счет государства для завершения работы по созданию единой информационной базы по доходам физических лиц и информационной базы по имущественной собственности физических лиц в России.

Х Целесообразно усилить санкции, применяемые к недобросовестному налогоплательщику за повторные нарушения.

Х Следует изменить механизм взыскания штрафов, которые изымаются не в бесспорном порядке заинтересованным в них налоговым органом, а только после рассмотрения в суде. При этом происходит существенное возрастание нагрузки на судебную систему. Перспективным направлением повышения качества рассмотрения споров при налогообложении может стать налоговый суд, как это планируется в Налоговом кодексе (вторая часть).

Х Типичные случаи налоговых правонарушений целесообразно освещать в периодической печати и на телевидении, с перечислением видов ответственности, которым подверглись нарушители.

Проведенное исследование сущности налогового менеджмента показало, что любая его функция, в том числе и налоговый контроль, только тогда становится эффективной, когда она действует не изолированно, а во взаимосвязи с другими его функциями.

Эта теоретическая предпосыка приобрела особую актуальность в связи с применением новых норм Налогового кодекса РФ, который внес существенные изменения во взаимоотношения налоговых органов с налогоплательщиками. В Послании Президента РФ Федеральному собранию Российской Федерации особо подчеркивается, что налоговая система у нас поЧпрежнему избыточно ориентируется на фискальную функцию в ущерб другим Ч прежде всего, функции стимулирования.1 Наиболее поно это проявляется при проведении налоговых проверок. Анализ достоинств и недостатков существующих методик налоговой проверки, а также применение новых норм Налогового кодекса РФ позволил автору диссертации разработать собственную методику организации и проведения налоговой проверки, учитывающую теоретические требования налогового менеджмента.

Предлагается Методика организации и проведения налоговой проверки, которая структурно состоит из двух этапов.

На первом этапе методики излагается содержание действий налоговых органов по подготовке и проведению налоговых проверок. Первый этап состоит из 9 разделов, расположенных в порядке логической последовательности выпонения работ согласно нормам Налогового кодекса РФ.

На втором этапе Методики приводится разработанная автором Модель организации и проведения налоговой проверки, которая структурно соответствует девяти разделам первого этапа Методики по выпонению налоговыми органами действий по подготовке и проведению налоговых проверок (таблица 3). В практическом плане поэтапная организация налоговой проверки позволяет налоговым органам более четко планировать ее проведение.

Четкая классификация законодательных норм процесса проведения налоговых проверок и упорядоченная в табличной форме последовательность контрольных действий облегчает усвоение работниками налоговых инспекций новых положений налогового законодательства, а также позволяет сосредоточить внимание на основных понятиях, на признаках и особенностях проведения проверки.

Изложение Модели организации и проведения налоговых проверок в табличной форме систематизирует основные положения процесса ее проведения, что способствует пониманию налогоплательщиком своих прав и обязанностей. В конечном счете, это приводит к взаимопониманию между работниками налоговых

1 Российская газета, 27 мал 2004 г. №109.

Модель организации и проведения налоговых проверок

Таблица 3.

Наименовали е налоговых проверок и видов контрольных мероприятий Основание для проверки Содержание работ Сроки проведения Особенности контрольных мероприятий Итоговый документ

1 2 3 4 5 6

1. Общие правила проведения, понятие и виды Налоговый кодекс РФ Налоговая проверка Ч инструмент налогового контроля, позволяющий проверить правильность уплаты налогов (сборов) и испонение налогоплательщиком обязанностей, возложенных на него законодательством о налогах и сборах Три календарных года деятельности налогоплателыц ика, непосредственно предшествующи е году проведения проверки Налоговые проверки проводятся с обязательным соблюдением процессуальных норм Результаты проверок оформляются документальн о

2. Камеральная налоговая проверка Проводится дожностными лицами налогового органа без специального решения руководителя Проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, а также других документов о деятельности налогоплательщика В течение 3-х месяцев со дня предоставления налогоплателыц иком налоговой декларации и документов, Налоговый орган вправе потребовать допонительные сведения, объяснения и подтверждения При выявлении фактов непоной уплаты налогов налоговый

налогового органа служащих основанием для исчисления и уплаты налога. правильности уплаты налога орган направляет требование об их уплате.

3. Выездная налоговая проверка Проводится по месту нахождения налогоплательщика по решению руководителя налогового органа. Проверка проводится на основе данных, по месту налогоплательщика, по одному или нескольким налогам. Налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период. Не более двух месяцев. При проверке филиалов срок увеличивается на один месяц по каждому филиалу. В связи с реорганизацией или ликвидацией организации налогоплателыц ика проводится внеочерердная проверка Справка о проведенной проверке

4. Доступ дожностных лиц налоговых органов на территорию или помещение Решение руководителя налогового органа о проведении выездной проверки и предъявление служебного удостоверения Осмотр используемых для предпринимательской деятельности территорий или помещений налогоплательщика. Осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных данным, представленным налогоплательщиком. Воспрепятствование доступу на незаконном основании признается налоговым правонарушением. В период проведения выездной налоговой проверки Ограничен доступ дожностных лиц налоговых органов в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц. Воспрепятств ование доступу оформляется актом.

5. Осмотр Инструкция о дожностных правах лица, проводящего проверку Осмотру подлежат территории, помещения, документы и предметы, имеющие значение для поноты налоговой проверки В период проведения выездной налоговой проверки Осмотр допускается вне рамок выездной налоговой проверки, если документы были получены в результате произведенных Протокол о производстве осмотра.

действий по осуществлению налогового контроля

6. Истребование документов Инструкция 0 дожностных правах лица, проводящего проверку Дожностное лицо налогового органа предъявляет налогоплательщику требование о предоставлении необходимых для проверки документов. Налогоплательщик обязан направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок в виде нотариально заверенных копий. В период проведения выездной налоговой проверки Отказ от представления или непредставление в срок документов признается налоговым правонарушение м. Отказ от представлени я документов согласно требованию является основанием для производства выемки документов.

7. Выемка документов предметов. Постановление дожностного лица налогового органа, осуществляющего выездную проверку Производство выемки документов и предметов осуществляется в присутствии понятых( в необходимых случаях приглашается специалист) с предложением налогоплательщику добровольно выдать документы. В случае отказа лица у которого производится выемка документов дожностное лица налогового органа вправе сделать это самостоятельно. Документы изымаются в подлиннике или в виде копий В период проведения выездной налоговой проверки Не допускается производство выемки документов и предметов в ночное время, и не имеющих отношения к предмету налоговой проверки Протокол выемки документов и предметов

8. Оформление действий по осуществлению налогового контроля К документам, оформляющим действия проверяющих, относятся справки, акты, протоколы Обобщаются все виды документов, оформляющих контрольные действия. Составляется протокол, содержащий последовательность осуществления налогового контроля по материалам проверки. Протокол подписывается составившими его По завершению контрольного действия Если у лица, участвующего в проведении действия или присутствовавш его при его Протоколы оформления действий по осуществлени ю налогового контроля.

дожностными лицами налогового органа, а также всеми лицами, участвующими при его проведении. К протоколу прилагаются необходимые материалы, выпоненные при производстве контрольного действия проведении, есть замечания, они подлежат внесению в протокол или приобщаются к делу

9. Оформление результатов выездной проверки Составляется итоговый акт налоговой проверки, содержащий все сведения о результатах ее проведения. В акте указываются общие суммы выявленных при проведении проверки неуплаченных налогов, а также обобщенные сведения о других фактах налоговых правонарушений. Предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений. Излагаются обстоятельства, смягчающие или отягчающие налоговую ответственность. По результатам выездной проверки не позднее двух месяцев после ее проведения составляется акт налоговой проверки. При истечении двух недель руководитель налогового органа рассматривает акт налоговой проверки При несогласии налогоплателыц ика с фактами, изложенными к акте проверки в налоговый орган направляется письменное возражение в двухнедельный срок со дня получения акта проверки Акт налоговой проверки

органов и плательщиками налогов и способствует корректному проведению

налоговой проверки.

Основные положения диссертационного исследования изложены в

следующих публикациях.

Монографии, учебники и учебные пособия:

1. Специальные налоговые режимы на предприятиях. Монография. - М. Благовест -В,2004-16,0п.л.

2. Налоговый менеджмент. Учебник для вузов. - М., ЮНИТИ-ДАНА, 2001. - 30,0 п.л.

3. Налоговая система. Учебное пособие. - М., Финстатинформ, 2000. - 8,0 п.л.

4. Лизинг. Экономические, правовые и организационные основы. Учебное пособие./ Авт. кол. под рук. А.М.Тавасиева, Н.М.Коршунова. - М.: ЮНИТИ, 2004. - 20,0 п.л. (доля автора 3,0 п.л.).

5. Справочник финансиста предприятия. 4-е издание, допонен и переработ./ Авт. кол. под рук. ААВолодина. (Глава Налогообложение предприятий) - М.: ИНФРА - М, 2002. - 36,0 п л. (доля автора 3,0 п.л.).

6. Финансы, денежное обращение и кредит. Учебник для вузов. / Авт. кол. под рук. Н.Ф.Самсонова ( Главы Налоги и налогообложение, Система внебюджетных фондов) - М.: ИНФРА-М, 2002. -1 9 п.л. (доля автора 2,0 п.л.).

7. Финансы и кредит. Учебное пособие. / Авт. кол. под рук. А.М.Ковалевой (Глава Налогообложение организации). - М.: Финансы и статистика, 2002. - 31,36 п.л. (доля автора 2,0 п.л.).

8. Менеджмент. Учебник для вузов. / Авт. кол. под ред. М.М.Максимцова, М.А.Комарова (Глава Налоговая политика и налоговый менеджмент). - М.: ЮНИТИ, 2002. - 22,5 п.л. (доля автора 1,0 п.л.).

9. Финансы, денежное обращение и кредит. Учебник. / Авт. кол. под ред. Н.Ф.Самсонова ( Главы Налоги и налогообложение, Система внебюджетных фондов)-М.: ИНФРА-М, 2001 .-28 п.л. (доля автора 3,0 п.л.).

10. Финансы. Учебное пособие. 4-е изд. / Авт. колектив под рук. А.М.Ковалевой. (Глава Налогообложение предприятий). - М.: Финансы и статистика, 2000. -23,5 п.л. (доля автора 3,0 п.л.).

11. Финансовый менеджмент. Учебник. / Авт. кол. Под ред. Н.Ф.Самсонова. (Главы Налоговая система, Внебюджетные фонды). - М.: ЮНИТИ; 1999. - 31,0 п.л. (доля автора 3,0 п.л.).

12. Финансовый лизинг на предприятии. Монография./ Авт. кол. - М. ЮНИТИ, 1998. - 6,3 п.л. (доля автора 3,0 п.л.).

13. Как избежать банкротства. Монография. / Авт. кол. - М., ИНФРА-М, 1996. - 7,56 п.л. (доля автора 5,2 п.л.).

14. Финансы в управлении предприятием. Монография. / Авт. кол. под рук. А.М.Ковалевой. ( Глава Налогообложение предприятий) - М.: Финансы и статистика, 1995. - 8,4 п.л. (доля автора 3,0 п.л.).

Статьи и тезисы научных докладов:

15. Финансовые проблемы заключения договоров концессии. // Закон и право, 2004 , № 1,2, 1,0п.л.

16. Международный опыт использования оффшорных зон в интересах государства. // Сборник материалов Международного экономического конгресса Актуальные проблемы экономики и финансов республики Казахстан. - Караганда, 2003. 0,4 п.л. в соавторстве (авторский объем 0,3 п.л.).

17. Международный опыт использования оффшорных зон в интересах государства.// Вестник ассоциации экономистов Казахстана, 2003, №1. 1,2 п.л. в соавторстве (авторский объем 1,0 п.л.).

18. Концепция налогового менеджмента и его роль в реализации налоговой политики в России. // Вестник ГУУ, 2003, № 5. 0,5 п.л.

19. Совершенствование специальных налоговых режимов в ЗАТО. // Сборник материалов международной научно-практической конференции Актуальные проблемы управления - 2003. - М.: ГУУ, 2003.0,1 п.л.

20. Усиление роли специального налогового режима в развитии малого предпринимательства. // Вестник университета, серия: Финансовый менеджмент, 2003 , № 3 (6). 0,3 п.л. в соавторстве (авторский объем 0,2 п.л.).

21. Особенности взимания налогов и сборов при специальном налоговом режиме СРП. // Сборник докладов и выступлений участников круглого стола Налоговые проблемы пользования природными ресурсами. - М.,ГФА при Правительстве РФ, 2002.0,5 п.л.

22. Проблемы дифференциации акцизных ставок на нефть. // Сборник докладов и выступлений участников круглого стола Проблемы совершенствования налогообложения природопользования в Российской Федерации (на примере нефтегазового комплекса). - М.: ГФА при Правительства РФ, 2001.0,3 п.л.

23. Актуальные проблемы налогообложения предприятий пищевой промышленности. // Сборник материалов международной научно-практической конференции Актуальные проблемы управления - 2000. Ч М .ГУУ, 2000. 0,2 п.л.

24. Проблемы определения налоговой нагрузки физических лиц. // Сборник материалов международной научно-практической конференции Актуальные проблемы управления - 99. - М.: ГУУ, 1999. 0,2 п.л.

25. Налоговые методы государственной поддержки развития финансового лизинга // Вестник университета, № 1, М.: ГУУ, 1999. 0,5 п.л. в соавторстве (доля автора 0,3 п.л.).

26. Принципы построения эффективной системы налогообложения физических лиц. // Сборник материалов международной научно-практической конференции Управление - 98. - М.: ГУУ, 1998. 0,2 п.л. в соавторстве (доля автора 0,1 п л.).

Подп. в печ. 06.09.2004. Формат 60x90/16. Объем 2,75 печ.л. Бумага офисная. Печать цифровая.

Тираж 70 экз. Заказ № 1010.

ГОУВПО Государственный университет управления Издательский центр ГОУВПО ГУУ

109542, Москва, Рязанский проспект, 99, Учебный корпус, ауд. 106

Тел./факс: (095) 371-95-10, e-mail: ic@guu.ru

www.guu.ru

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктор экономических наук , Карп, Марина Викторовна

Введение.

Глава 1. Теория и методология налогового менеджмента.

1.1. Дискуссионные вопросы теории налогов и налогообложения.

1.2. Концепция налогового менеджмента и его роль в реализации налоговой политики.

Глава 2. Роль налогового менеджмента в развитии специальных налоговых режимов.

2.1. Разработка экономической концепции применения специальных налоговых режимов.

2.2. Международный опыт использования оффшорных зон в интересах государства.

2.3. Совершенствование специальных налоговых режимов в ЗАТО.

Глава 3. Роль специальных налоговых режимов в развитии субъектов малого предпринимательства.

3.1. Финансовые проблемы развития субъектов малого предпринимательства.

3.2. Упрощенная система налогообложения и возможности ее совершенствования.

3.3. Система обложения единым налогом на вмененный доход.

Глава 4. Возможности налогового менеджмента по совершенствованию налогообложения при выпонении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.

4.1. Финансовые проблемы заключения договоров концессии.

4.2. Система налогообложения при выпонении соглашений о разделе продукции.

4.3. Основные направления совершенствования специального налогового режима при выпонении соглашений о разделе продукции.

Глава 5. Налоговый контроль как функция налогового менеджмента.

5.1. Экономическое содержание и основные формы проведения налогового контроля.

5.2. Методика организации и проведения налоговых проверок.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Налоговый менеджмент в специальных налоговых режимах"

Формирование эффективной налоговой системы Российской Федерации фактически является центральной проблемой социально-экономического развития общества. Центральные, региональные органы власти и управления для успешного выпонения поставленных перед ними социально-экономических задач дожны иметь необходимую для этого финансовую базу. На сегодняшний день налоговая составляющая доходной части консолидированного бюджета России превышает 80 процентов общей суммы доходов.

Значение налогов в обеспечении стабильного социально-экономического развития страны не ограничивается выпонением ими только фискальной функции. Сейчас трудно себе представить руководителя и ведущих специалистов современного предприятия без детального знания механизмов уплаты налогов. Именно поэтому в учебные программы большинства экономических специальностей включены дисциплины, предусматривающие изучение налогов, налоговой системы и налогового менеджмента.

Современное состояние налоговой системы Российской Федерации начало формироваться начиная с 1 января 1992 г., когда был принят Закон РФ Об основах налоговой системы в Российской Федерации. С 1 января 1999 г. вступила в действие первая часть Налогового кодекса РФ, а через два года - вторая его часть.

С принятием Налогового кодекса было систематизировано законодательство по налогам, унифицирован понятийный аппарат. Вместе с тем подготовка и принятие законов - это лишь первый шаг в налоговой реформе. Главное состоит в создании эффективного налогового менеджмента. Без профессионального и компетентного управления налоговой системой страны не может быть успеха в налоговой политике.

Сегодня мы находимся на заключительном этапе подготовки и реализации налоговой реформы. Приняты и введены в действие главы Налогового кодекса РФ, регулирующие порядок уплаты государственной пошлины, налога на имущество организаций, транспортного налога, налогов, связанных с использованием природных ресурсов, таможенных пошлин и сборов. Приняты главы, регулирующие порядок применения специальных режимов налогообложения (в отношении субъектов малого предпринимательства и налогообложения при выпонении соглашений о разделе продукции) и предусматривающие отмену неэффективных налогов. За прошедший 2003 год в консолидированный бюджет страны мобилизовано 3357,7 мрд. рублей налогов, что на 72% больше объема их поступлений в предшествующем году. Экономика страны чутко реагирует на качество налогового менеджмента. Это подтверждается впечатляющими итогами сбора подоходного налога, ставка которого была радикально снижена с начала 2001 года. В результате поступления от подоходного налога уже в первом квартале года возросли на 70% по сравнению с аналогичным периодом прошлого года, и продожают увеличиваться в настоящее время. Так, в консолидированном бюджете за 2003 г. налог на доходы физических лиц составил 455,6 мрд. руб. или 14% всех налоговых доходов. Соответственно растут сборы и социального налога, имеющего с подоходным налогом по сути одну и ту же налоговую базу. Суммы ЕСН, поступившего в бюджет в 2003 году составили 364,6 мрд. руб. или 9% от общей суммы доходов консолидированного бюджета.

Предпринимаемые меры по либерализации налогообложения увеличили численность налогоплательщиков. По данным Министерства по налогам и сборам России, по состоянию на 1 января 2004 г. количество организаций, стоящих на учете в налоговых органах составило 3,60 мн., а количество индивидуальных предпринимателей - 4,80 мн. Выход из теневого сектора экономики стал характерным и для налогоплательщиков физических лиц, состоящих на учете в налоговых органах по месту жительства и имеющих ИНН. За 2002 - 2003 годы их количество увеличилось в целом по Российской Федерации на 70,13 мн. человек и стало составлять 110,13 мн. налогоплательщиков.

Между тем, механизм сбора налогов пока остается прежним, несмотря на декларации о необходимости защиты прав налогоплательщика при повышении ответственности за уклонение от уплаты налогов. В результате одновременно с ростом налоговых поступлений у налогоплательщиков Х продожает накапливаться задоженность по платежам в бюджет. По состоянию на 1 января 2004 года задоженность по налогам в консолидированный бюджет Российской Федерации увеличилась по сравнению с 2003 годом на 1,4 мрд. руб. и составила 520,4 мрд. рублей. Недоимка в консолидированный бюджет за 2003 год возросла на 13,35 мрд. руб. и составила на 1 января 2004 года 220,8 мрд. руб.

Сегодня становится очевидным, что накопление у налогоплательщиков Ф задоженности по налогам в столь значительных масштабах это результат несовершенного управления процессами налогообложения.

Отсутствие у России собственного опыта в этой области и необходимость формировать налоговую систему страны почти с нуля привели к тому, что она создавалась в течение десяти лет непрерывного реформирования методом проб и ошибок. Часто путем механического перенесения отдельных элементов современных налоговых систем стран Восточной Европы и Южной Америки в российские условия без учета особенностей быстрого реформирования экономики в переходный период ее развития.

Фискальный характер сформированной на этапе реформ налоговой системы, ее перегруженность чрезмерным количеством налогов и слишком высокий уровень налогового бремени , запутанность законодательных и нормативных актов резко снизили управляемость налоговой системой.

Допущенные просчеты во многом могут быть объяснены тем, что проблемы перехода от централизованного государственного администрирования к рыночному методу хозяйствования являются не только актуальными для практики налогообложения, но и наименее разработанными с точки зрения экономической теории.

Особенностью данного исследования является то, что обобщение опыта построения в России эффективной налоговой системы и определение перспектив ее развития произведено с учетом современных требований налогового менеджмента.

Теоретические рекомендации и практические предложения сформулированы применительно к использованию предусмотренных Налоговым кодексом РФ перспективных, но недостаточно исследованных специальных налоговых режимов. Исследование проведено на основе базовых понятий налогового менеджмента с учетом налоговой политики, ориентированной на общегосударственные цели. Систематизирован порядок установления специальных налоговых режимов путем обобщения отечественного и зарубежного опыта их применения и выявления перспектив развития.

До недавнего времени по данным вопросам не имелось специальной литературы. Специалисты такого профиля дожны обладать глубокими знаниями не только в области экономики, финансов и налогов, но и знать науку управления ими посредством использования методов налогового менеджмента.

В диссертации в обобщенной форме изложены основные научные положения, выводы и рекомендации соискателя, содержащиеся в ранее опубликованных им работах, в том числе и во впервые подготовленном и изданном учебнике для вузов Налоговый менеджмент, а также монографии Специальные налоговые режимы на предприятиях, в которых изложено основное содержание диссертации. Эти работы являются результатом исследований вопросов теории и хозяйственной практики управления налоговой системой страны, выпоненных автором в период 1984-2004 г.г.

Цель и задачи исследования. Цель диссертации состоит в разработке концепции налогового менеджмента в соответствии с теоретическими основами общего менеджмента и определении перспектив его развития на примере совершенствования специальных режимов налогообложения.

В соответствии с поставленной целью исследования автором сформулированы и решались следующие основные задачи:

Х Определить экономическую сущность налогового менеджмента.

Х Выявить роль налогового менеджмента в разработке государственной налоговой политики.

Х Разработать концептуальный подход к управлению системой налогов в Российской Федерации, применительно к требованиям налогового менеджмента.

Х Систематизировать порядок установления специальных налоговых режимов, путем обобщения отечественного и зарубежного опыта их применения.

Х Разработать экономическую концепцию специальных налоговых режимов.

Х Проанализировать перспективы развития в интересах государства таких специальных налоговых режимов, как упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в свободных экономических зонах, система налогообложения в закрытых административно-территориальных образованиях, система налогообложения при выпонении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.

Х Обосновать практические рекомендации по усилению роли налогового контроля как функции налогового менеджмента.

Х Подготовить методику проведения налоговых проверок с учетом требований Налогового кодекса РФ.

Степень разработанности проблемы. Поиском оптимального управления налогами ученые-экономисты занимались на протяжении всей истории их существования. Однако все известные исследования касались лишь вопросов налоговой политики и давали описание техники взимания налогов.

Впервые обратил внимание на регулирование экономики посредством налогов Д.Кейнс. Он считал, что рыночная экономика не в состоянии преодолеть кризис (спады производства, безработицу и т.п.) без помощи государства.

Более глубокое понимание сущности и роли налогов стало проявляться на рубеже XIX и XX вв., в эпоху бурного развития товарно-денежных отношений.

Адаптировать налоговую политику к циклическому развитию экономики, изменяя систему налогообложения, рекомендовали представители неокейнсианского направления: А. Хансен, П.Самуэльсон -в США, Р.Харрод - в Великобритании, Ф.Нойман - в Германии. Важный шаг в раскрытии сущности налогов был сделан Д.Гэбрейтом, отмечавшим необходимость разработки определенных критериев их использования.

Исследованием концептуальных основ налогообложения занимались также русские ученые : А.И.Буковецкий, И.М.Кулитер, И.Х.Озеров, Н.М.Соболев, С.И.Соколов, В.Н.Твердохлебов, Н.И.Тургенев, Л.В.Ходский и др. Однако их труды догое время составляли только предмет исследования экономической истории.

В советской литературе, начиная с 1930-го года, труды русских ученых дореволюционного периода были забыты, а западные экономические теории догое время характеризовались как лантинаучные. И только с началом проведения социально-экономических реформ 1991 - 1992 г.г. многие отечественные экономисты приняли точку зрения зарубежных ученых на сущность налогов и роль государства в выпонении ими своих функций.

Необходимость построения новой налоговой системы в переходный период , обосновывается в работах И.В Горского, В.А.Кашина, И.А.Кравченко, Л.П.Павловой, В.Г.Панскова, Г.Б.Поляка, В.М.Родионовой, С.Г.Пепеляева, К.А.Цветникова, Д.Г.Черника и многих других. Однако некоторые отечественные экономисты остались на прежних позициях. В своих работах они все еще признают, как это делал К.Маркс потора века назад, только фискальную сторону сущности налогов, игнорируя их регулирующую, стимулирующую и контрольную функции. Между тем, многообразие функций налогов составляет теоретическую предпосыку для обоснования методов управления системой налогов и становления современного налогового менеджмента.

Объект и предмет исследования. Объектом исследования выступает система налогов Российской Федерации в разрезе ее основных подсистем: федеральные, региональные и местные налоги, по всем функционирующим видам налогов, и специальные налоговые режимы.

Предметом исследования является совокупность финансовых отношений, складывающихся в процессе функционирования специальных налоговых режимов.

Методологическую базу диссертации составляют основные положения теоретических исследований российских и зарубежных ученых в области проблем налогообложения, системный подход к изучению исследуемых социально-экономических явлений и процессов, фундаментальные положения управленческих наук, раскрывших закономерности управления сложными экономическими системами.

В работе использованы законодательные и нормативно-правовые акты, инструктивно-методические документы, материалы налоговых органов, статистические данные и специальная литература. В процессе решения поставленных в диссертации задач применялись следующие методы научного исследования: статистическое наблюдение , сравнительный анализ, классификация и группировка, научная абстракция и модели в логических формах.

Научная новизна исследования. Постановка и решение проблем налогового менеджмента относятся к новому перспективному направлению экономической науки. Научная новизна результатов исследования проблем управления налоговой системой состоит в теоретическом обосновании взаимосвязи и взаимозависимости основных базовых понятий налогового менеджмента (налоговая политика, налоговый механизм, налоговый контроль, управление процессом налогообложения, налоговая информация) в соответствии с положениями науки управления сложными экономическими системами.

Решение проблем налогового менеджмента в соответствии с теоретическими представлениями общего менеджмента позволило применить при разработке налогового механизма специальных налоговых режимов системный подход, ранее в данной области научных исследований не применявшийся.

Личный вклад автора в решение проблем налогового менеджмента в условиях реформирования налоговой системы на единой, предложенной в диссертации, методологической основе заключается в следующем: 1. В области теории налогового менеджмента:

Х Дано авторское определение экономической сущности налогового менеджмента, в соответствии с которым, это процесс управления, путем использования методов воздействия налогового механизма на налоговую систему в целях реализации налоговой политики.

Обоснованы функции налогового менеджмента в соответствии с научными положениями общего менеджмента. К их числу относятся: планирование, организация, координация, стимулирование и контроль. Раскрыто специфическое содержание функций управления в сфере управления налоговой системой.

Раскрыто содержание системного подхода к характеристике взаимосвязи базовых понятий налогового менеджмента в целях принятия управленческих решений менеджерами путем обработки налоговой информации. Налоговый менеджмент, как управляющая система, может успешно функционировать только при проведении последовательной налоговой политики, ориентированной на общегосударственные цели. Конкретные способы управленческого воздействия обеспечивает налоговый механизм. Налоговый менеджмент невозможен без использования соответствующей налоговой информации.

Раскрыта сущность налогового контроля как функции налогового менеджмента, что позволило уточнить формулировку его сущности. Налоговый контроль как составная часть финансового контроля, представляет собой установленную законодательством совокупность методов и средств управления налоговых органов по проверке финансовых, налоговых и связанных с ними хозяйствующих субъектов, с целью мобилизации налоговых платежей в бюджет. Теоретически обоснованы пути совершенствования специальных режимов налогообложения исходя из интересов государства. Сформулированы характерные черты специального налогового режима и дано следующее определение понятию его экономической сущности: специальный налоговый режим - это законодательно установленный особый порядок применения налогового механизма в целях реализации задач налоговой политики.

2.В области практики налогового менеджмента:

Х Обоснованы предложения по совершенствованию специального налогового режима применительно к задачам развития малого бизнеса в части дифференциации средней численности и величины активов субъектов малого предпринимательства.

Х Предложены пути совершенствования системы налогообложения закрытых административно-территориальных образований. Сформулирован концептуально новый подход к совершенствованию специального налогового режима ЗАТО, срок действия которого необходимо ограничить периодом, на который утверждена программа развития ЗАТО.

Х Обоснована целесообразность использования системы концессионных договоров с применением специальных налоговых режимов. Принятие закона о концессиях, на основе изложенных условий применения специального налогового режима, имеет принципиальное значение для эффективного управления государственной собственностью в разных отраслях экономики и сферах финансово-хозяйственной деятельности под контролем государства без ее передачи в частную собственность.

Х Сформулированы обязательные критерии налогообложения при специальном налоговом режиме при выпонении соглашений о разделе продукции, такие как неизменность налогового режима на весь срок действия соглашения, целевое назначение налогового режима, направленное на стимулирование инвестиций, льготный характер действия налогового механизма, конкурсная основа для предоставления прав на разработку месторождений, достижение баланса финансовых интересов между инвестором и государством, целесообразность применения специальных налоговых режимов к проектам на шельфе или на труднодоступных и малорентабельных месторождениях, где отсутствует инфраструктура.

Х Разработаны предложения и рекомендации по обоснованию ставки налога на прибыль по проектам, разрабатываемым на условиях СРП, ставки допонительного налога на сверхприбыль, которые могут находиться в пределах 25 - 50 процентов от суммы сверхприбыли и могут дифференцироваться по 5 группам.

Х Подготовлена шкала дифференциации ставок допонительного налога, учитывающего соотношение полученной сверхприбыли и суммы налогооблагаемой прибыли по базовой ставке. Коэффициент дифференциации целесообразно исчислять как отношения сверхприбыли и плановой прибыли, облагаемой по ставке 24 процента.

Х Обоснована целесообразность ограниченного использования бонусов в России по условиям специального налогового режима СРП в пределах взимания других платежей за пользование недрами и возможностями использования механизма раздела прибыльной продукции.

Х Предложен новый порядок взимания рояти применительно к российским социально-экономическим условиям. Рекомендуемая ставка рояти в 5 процентов дожна дифференцироваться в пределах до 10 процентов в зависимости от условий месторождений.

Х Разработана Методика организации проведения налоговых проверок с учетом требований Налогового кодекса РФ. Предлагаемая Методика позволяет упорядочить налоговый контроль в области проведения налоговых проверок с учетом сущности налогового контроля как функции налогового менеджмента на основе новых норм Налогового кодекса РФ.

Практическая значимость проведенного исследования .

Практическая значимость работы состоит в том, что на основе системного исследования налогового менеджмента в ходе реформирования налоговой системы страны применительно к целям и задачам совершенствования специальных налоговых режимов выявлены нерешенные проблемы и намечены конкретные пути практического использования результатов исследования.

Теоретические, аналитические и методические разработки диссертанта апробированы и используются:

Х Государственным университетом управления, Академией народного хозяйства при Правительстве РФ, Учебным центром ОАО Газпром в научно-методическом обеспечении и преподавании студентам и слушателям профессиональной переподготовки резерва кадров руководителей по дисциплинам: Налоги и налогообложение, Налоговый менеджмент, Налоговая система ;

Х Министерством образования и науки Российской Федерации при выпонении целевой научно-исследовательской темы: Исследование взаимосвязи систем налогообложения и управления экономикой государства, руководителем которой являся диссертант;

Выводы и предложения, сделанные в ходе диссертационного исследования, могут быть использованы органами законодательной и испонительной власти при подготовке документов, связанных с разработкой механизмов введения и функционирования специальных налоговых режимов.

Главные теоретические выводы диссертационного исследования, доведенные до конкретных методологических и практических рекомендаций по разработке и применению специальных налоговых режимов с позиций налогового менеджмента, представлялись в законодательные и испонительные органы управления, отдельные хозяйствующие структуры и были ими использованы в своей практической деятельности, в том числе:

- Комитетом по бюджету и налогам Государственной Думы (1996 - 1999) в ходе подготовки рекомендаций, экспертных заключений и проектов по главам второй части Налогового кодекса РФ.

- Правительством Нижегородской области и Администрацией г. Саров Нижегородской области при организации бюджетного процесса в инвестиционной зоне ЗАТО г. Саров Нижегородской области.

- Федеральным фондом поддержки малого предпринимательства приняты к рассмотрению и используются в организации работы по обобщению опыта использования упрощенной системы налогообложения и системы налогообложения единым налогом на вмененный доход для определенных видов деятельности.

- Московской гильдией центров технического обслуживания контрольно-кассовой техники в организации работы по налоговому контролю. Повышению уровня контрольной работы по применению контрольно-кассовой техники будет способствовать использование на практике методики организации и проведения налоговых проверок.

- Финансовой корпорацией НИКойл использовались результаты диссертационного исследования по усилению роли налогового контроля в организации работы по налоговому контролю в процессе налогового планирования. Разработанная методика организации и проведения налоговых проверок нашла применение в организации и проведении работ по внутреннему налоговому контролю организаций, входящих в структуру финансовой корпорации НИКойл.

- Национальной Компанией КАЗМУНАИГАЗ Республики Казахстан используются рекомендации по применению специальных налоговых режимов при выпонении соглашений о разделе продукции (СРП) в организации работы по совершенствованию налогообложения при выпонении СРП в Казахстане.

В учебном процессе широко используется учебник для вузов Налоговый менеджмент 2001 года издания. Данный учебник получил общественное признание специалистов. В марте 2002 года опубликована развернутая положительная рецензия в журнале Закон и право. В сентябре 2002 года положительная рецензия на данный учебник была опубликована в научно-теоретическом журнале Финансы.

Всего по теме диссертационного исследования опубликовано 49 работ объемом 588,5 п.л., из которых 149,5 п.л. принадлежит лично автору.

Структура работы. В диссертационной работе обобщены результаты проведенного автором научного исследования налогового менеджмента, а также изложены выдвинутые им в опубликованных материалах важнейшие положения и выводы. Структура работы определена целью и задачами исследования. Диссертация состоит из трех групп проблем, включающих в форме отдельных разработок составные части темы, и списка опубликованных автором по теме диссертации работ.

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Карп, Марина Викторовна

Результаты исследования свидетельствуют , что для выбора экономически целесообразного специального налогового режима требуется специальная модель. Методологически разработка такой модели дожна исходить из тех путей решения налоговых проблем СРП, которые были рассмотрены в предыдущих разделах работы. Цель ее состоит в обосновании управленческих решений по совершенствованию специального налогового режима СРП.

Принципиально важным для разработки модели специального налогового режима соглашения о разделе продукции и успешного завершения переговорного процесса является требование обоснованного и поного изъятия государством всей экономической ренты за предоставленное инвесторам право пользования недрами ему принадлежащими.

В сводном виде, модель специального налогового режима СРП с учетом результатов проведенного исследования всего спектра проблем налогового менеджмента, по нашему мнению, дожна иметь следующую структуру и экономически обоснованные показатели", пределы согласования которых учитываются в ходе переговоров. В таблице 30 представлена предлагаемая структурная модель специального налогового режима СРП.

Модель специального налогового режима СРП структурно состоит из шести блоков. Они взаимосвязаны между собою. При последовательном изменении каждого из параметров показателей, достигнутых в результате

Диссертация: библиография по экономике, доктор экономических наук , Карп, Марина Викторовна, Москва

1. Официальные издания

2. Конституция Российской Федерации, М.: 1993

3. Бюджетный кодекс РФ. Федеральный закон РФ от 31 июля 1998 г. № 145-ФЗ

4. Гражданский кодекс РФ (в редакции 2002 г.)

5. Налоговый кодекс РФ (части I и II), в редакции 2003 г.

6. Кодекс РФ об административных правонарушениях, № 195 Ч ФЗ от 30.12.01., СЗ РФ № 1 часть I 7 января 2002 г.

7. Послание Президента РФ В.В.Путина Федеральному Собранию Российской Федерации от 26 мая 2004 г.7. Об участках недр, право пользования которыми может быть предоставлено на условиях раздела продукции, № 6- ФЗ от 10.01.2002, СЗ РФ № 2, 14 января 2002 г.

8. Абрамов С. Управления инвестициями в основной капитал. -Питер, 2002 г., с. 544

9. Абрамова Н. Новый порядок расчета единого социального налога. -М.: ЮНИТИ Дана, 2002 г., с. 128

10. Аверюшкина Т. Концептуальность инструментария брединга. -Маркетинг, 2001 г., с. 111-121

11. Аистова М.Д. Реструктуризация предприятий: вопросы управления -М.: Альбина Паблишер, 2002 г., с. 287

12. Акофф Роксель. Акофф о менеджменте СПб: Питер, 2002 г., с. 448

13. Алексеев Г. Акционерное общество в условиях обновленного законодательства. -М.: Ось-89, 2002 г., с. 232

14. Акчурина Е. Налоговая проверка и ее последствия. Уч.-прак. пособие. -М., Экзамен, 2004, с. 144.

15. Альбеков А. Логистика коммерции М.: Феникс, 2001 г., с. 608

16. Балабанов И. Основы финансового менеджмента. М.: Финансы и статистика, 2002 г., с. 528

17. Андриянов В.Д. Россия: экономический и инвестиционный капитал. -М.: Экономика, 1999 г.

18. Апель А., Гунька В., Соколов И. Обналичивание и оффшорный бизнес в схемах. СПб Питер, 2003 г., с. 192

19. Арбаева Н. Аренда имущества: правовые, бухгатерские и налоговые аспекты. -М: Дело, 2002 г., с. 157

20. Афонин И. Управление развитием предприятия М.: Дашков и К, 2002 г., с. 380

21. Баринов В. Антикризисное управление. ФБК Пресс, 2002 г., с. 520

22. Баженов Ю.К., Баженов А.Ю. Малое предпринимательство: Практическое руководство по организации и ведению малого бизнеса. М.: НВЦ Маркетинг, 1999 г., с. 119

23. Баранов В. Финансовый менеджмент. М.: Дело, 2002 г., с. 272

24. Бард В. Павлова Л. Налоги в условиях экономической интеграции. -М., Кнорус, 2004 г., с.288

25. Бекларян Л.А. Факторинговые операции: методы анализа эффективности и надежности. Ч М.: 1996 г., с. 51

26. Березкин И. Налоговый вестник, 2002 г., с. 272

27. Бердникова Т. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности предприятия -М.: Финансы и статистика, 2002 г., с. 352

28. Бланк И.А. Управление активами -М.: Ника-центр, 2002 г., с. 720

29. Бланк И.А. Управление денежными потоками. М.: Ника-центр, 2002 г., с. 736

30. Бланк И.А. Концептуальные основы финансового менеджмента. М.: Ника-центр, 2003 г., с. 448

31. Богданчиков С. Мы не можем быть чистоплюями. Ведомости, 20 февраля 2003 г.

32. Богаров В.В. Управление денежным оборотом предприятий и корпораций. М.: Финансы и статистика, 2001 г., с. 144

33. Большаков С.В. Финансовая политика государства и предприятия. -М.: Книжный мир, 2002 г., с. 210

34. Борисов Е.Ф. Экономическая теория М.: Юрист, 2002 г., с. 568

35. Бороненкова С. Управленческий анализ. М.: Финансы и статистика, 2002 г., с. 384

36. Брызгалин А. Налогообложение предпринимателей и организаций -СПб. : Налоги и финансовое право, 2003 г., с. 192

37. Бурова М.Е. Факторинг М.: Япония сегодня, Аирбанк, 2001 г., с. 64

38. Бусыгин А.В. Предпринимательство М.:. Дело, 2001 г., с. 640

39. Бурцев В. Организация системы государственного контроля. М.: Дашков и К, 2002 г., с. 139

40. Валигурский Д. Предпринимательство: развитие, госрегулирование, перспективы. М.: ЮНИТИ, 2002 г., с. 62.

41. Вишницкий Д.В. Налоги и сборы. Понятие, юридическое признание. Генезис. М.: Норма, 2002 г., с. 144

42. Вознесенский Э.Н. Финансовый контроль в СССР- М.: Юридическая литература, 1973 г., с. 134

43. Воков О. Экономический атлас предприятия (фирмы) М.: ФБК -Пресс, 2002 г., с, 192

44. Все соглашения об избежании двойного налогообложения. М., НалогИнформ, 2004, с.904.

45. Выкова Е. Налоговое планирование. СПб., Питер, 2004, с.634

46. Вяткин В. Управление риском в рыночной экономике. М.: Экономика, 2002 г., с. 195

47. Вогин В. Управление персоналом малого предприятия Питер, 2002 г., с. 300

48. Гаврилова Н. Налог на имущество предприятий М.: ФБК - Пресс, 2001 г., с. 149

49. Гетьман В. Финансовый учет М.: Финансы и статистика, 2002 г., с. 512

50. Герчикова И. Регулирование предпринимательской деятельности -М.: ЮНИТИ, 2002 г., с. 301

51. Глухов В.В., Дольде И.В., Некрасова Т.П. Налоги. Теория и практика. СПб.: Лань, 2002 г., с. 448

52. Гончарук В.А. Развитие предприятия М.: Дело, 2002 г., с. 208

53. Горбунов А.Р. Дочерние компании, филиалы, ходинги. М.: ЮНИТИ, 2001 г., с. 126

54. Грачев А. Анализ и управление финансовой устойчивостью предприятия. М.: Финансы и статистика, 2002 г., с. 352

55. Грибов В.Д. Менеджмент в малом бизнесе. М.: Финансы и статистика, 2002 г., с. 144

56. Грибовский С.В. Оценка доходной недвижимости. Питер, 2001 г., с. 336

57. Гротова И.В. Оценка недвижимости, Санкт-Петербург, Питер, 2002 г., с. 256

58. Грузенкин В. Особенности правовой стратегии и тактики в деятельности иностранных, в том числе оффшорных компаний и групп компаний с иностранным участием в России. М.: Аморитм, 2002 г., с. 464

59. Грязнова А. Оценка бизнеса. М.: Финансы и статистика, 2002 г., с. 512

60. Гусева С. Упрощенная система налогообложения и ЕНВД в 2004 г. -М., Главбух, 2004, сЛ 12.

61. Гэбрейт Д. Экономические теории и цели общества. Ч М.: Прогресс, 1976 г., с. 189

62. Дадашев А. Налоговое планирование в организации. Учебно-практическое пособие. М., Книжный мир, 2004, с.204.

63. Денисов А. Экономическое управление предприятиями и корпорациями М.: ДиС, 2002 г., с. 527

64. Джаарбеков С. Методы и схемы оптимизации налогообложения. М.: ЮНИТИ, 2002 г., с. 288

65. Джаарбеков С. Методы и схемы оптимизации налогообложения. Ч М.: МЦФЭР, 2004 г., с. 672

66. Доброхотов В. Налоговые проверки. Книга для налогоплательщика и налоговика. М., МЦФЭР, 2004, с.223.

67. Дондуков А. Антикризисное управление и реструктуризация предприятий в Российской Федерации. -М.: 2001 г., с. 504

68. Дробозина JI.A. Финансы. М.: ЮНИТИ, 2002 г., с. 527

69. Дунканич JI.B. Налоги и налогообложение Ростов- на- Дону, 2000 г., с. 346

70. Дэниэль Джонстон. Международный нефтяной бизнес. Налоговые системы и соглашения о разделе продукции М.: Олимп-Бизнес, 2000 г., с. 352

71. Евстигнеев Е. Основы налогообложения и налогового заокнодательства. Ч СПб., Питер, с.256.

72. Единый налог на вмененный доход. Сборник нормативных документов М.: 2002 г., с. 96

73. Ерицян А.В., Азарян Р.Г. Использование оффшоров в налоговом планировании М.: Главбух, 2003, с. 281

74. Ефимов И. Стратегия и тактика управления коммерческой сдекой, М.: Дело, 2002 г., с. 339

75. Зарипов В. Законные способы налоговой экономии Ч М.: ФБК-Пресс, 2003 г., с. 176

76. Заикин А. Как создать сильный бренд. Маркетинг 2001 г., № 3, с. 49-63

77. Зель А. Бизнес-план: инвестиции и финансирование. Ч М.: Ось-89, 201 г., с. 240

78. Земельный налог. Под ред. Четвертакова Е. М.: Книга-сервис, 2002 г., с. 112

79. Зимин В.А. Консатинг в РФ. Бизнес-капиталы. М.: Юниправэкс, 2001 г., с. 228

80. Зинченко А. Энциклопедия оффшорного бизнеса. ЧМ.: НПК-ВЕСТА, 2000 г., с. 704

81. Злобина JI. Оптимизация налогообложения экономического субъекта-М.: Академический проект, 2003 г., с. 240

82. Ивина J1. Терминология венчурного финансирования. М.: ЮНИТИ, 2002 г., с. 256

83. Ильин А. Планирование на предприятии М.: Новое знание, 2001 г., с. 635

84. Ионцев М. Акционерные общества: Правовые основы М.: Ось-89, 2002 г., с. 512

85. Истратова М. М. Новая упрощенная система налогообложения и ЕНВД с 2003 года. М.: Статус-Кво 97, 2003 г., с. 464

86. Кабир J1.C. Организация оффшорного бизнеса М.: Финансы и статистика, 2002, с. 248

87. Калинин В. Налоговая проверка М.: Юрайт, 2002 г., с. 340

88. Каптуревский Ю. Классики менеджмента. Пер. с англ. Питер, 2001, с. 168

89. Карпов В. Все налоги России М.: ЭиФ, 2003 г., с. 624

90. Карпова В. Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности -М.: Приор, 2002 г., с. 96

91. Карасев М. Налоговая политика и правовое регулирование налогообложения в России. М., Вершина ООО, 2004, с.224.

92. Касимова О. Введение в финансовую математику. М.: Анкил, 2001 г., с. 480

93. Касьянова Г. Единый налог на вмененный доход Ч М.: Информцентр XXI века, 2003 г., с. 224

94. Кивачук В. Оздоровление предприятия: экономический анализ. Амафея, 2002 г., с. 384

95. Кирсанова А.Р. Права на недвижимое имущество и сдеки с ним, подлежащие государственной регистрации М.:. Ось-89, 2001 г., с. 400

96. Киршина М. Коммерческая логистика М.: Центр экономика и маркетинга, 2001 г., с. 256

97. Кирпцер И. Конкуренция и предпринимательство М.: ЮНИТИ Ч ДАНА, 2001 г., с. 239

98. Козырин А. Система налогов и сборов России. СПб., Питер, 2004, с.264

99. Ковалев В.В. Введение в финансовый менеджмент. М.: Финансы и статистика, 2001 г., с. 768

100. Ковалева A.M., Лапуста М.Г., Скамай Л.Г. Финансы фирмы М.: Инфра-М, 2002 г., с, 493

101. Копылов Ю. Информационное право. Издание 2-ое Ч М.: Юристъ, 2002 г., с. 512

102. Кочин С. Налоги в Российской Федерации. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002 г., с. 254

103. Кочетков А.И. Анализ налоговых ошибок, 2-ая часть Ч М.: ДиС,2002 г., с. 432

104. Конопляник А.А. Договор концессии: возможное место и роль в законодательстве России. Первая международная научно-практическая конференция -М.: 14-15 ноября 2001 г.

105. Корнеева Е. Оффшорный мир. Взгляд изнутри. М.: Экономика, 2001 г., с. 318

106. Кошкин В. Организация и методы оценки предприятий (бизнеса) -М.: ЭКМОС, 2002 г., с. 224

107. Коупленд Т. Стоимость компаний: оценка и управление М.: 2002 г., с. 576

108. Курбанчанеева О. Налог на имущество предприятий М.: Главбух,2003 г., с. 320

109. Круглое Ф. Тренировка на брендах. Эксперт 2002 г., №19, с. 28-30

110. Красноперова О. Комментарии к НК РФ 4.1 и 2 Юристъ, 2002 г., с. 1008

111. Кукукина И. Управление финансами М.: Юримтъ, 2001 г., с. 267

112. Куликов JT.M. Основы экономической теории М.: Финансы и статистика, 2001 г., с. 400

113. Лавягина Е.А. Общества с ограниченной ответственностью Ч М.: Приор, 2001 г., с. 528

114. Лапуста М.Г Финансы фирмы М.: Инфра - М, 2002 г., с. 264

115. Ларионов И.К. Антикризисное управление. Общие основы и особенности России М.: Дашков и К, 2001 г., с. 248

116. Лапуста М.Г. (отв. ред.) Справочник директора предприятия. 6-ое изд. -М.: Инфра-М, 2002 г., с. 832

117. Лапуста М.Г. Малое предпринимательство М.: Инфра-М, 2002 г., с. 272

118. Леонтьев С.В. Стратегии успеха: обобщение опыта реформирования промышленных предприятий М.: Экономика, 2001 г., с. 451

119. Леонтьев Б. Цена интелекта. Интелектуальный капитал в российском бизнесе -М.: Приор, 2003 г., с. 216

120. Литвинов Д. Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности. СПб, Питер, 2004, с.87

121. Львов Д. Управление социально-экономическим развитием России М.: Экономика, 2002 г., с. 702

122. Львов Д. С кем и как Россия будет делить нефть. Российская газета, от 10 апреля 2003 г.

123. Мазур И. Реструктуризация предприятий и компаний М.: Экономика, 2001 г., с. 160

124. Макконнел К. Экономика. Принципы. Проблемы и политика. В 2-х томах -М.: Экономика, 2001 г., с. 524

125. Макконнел К. Р., Брю С.Л. Экономика М.: Республика, 1992, с. 468

126. Маркс К., Энгельс Ф, Соч. Т. 8

127. Малые предприятия. Под ред. Карпова В. М.: ЭиФ, 2003 г., с. 544

128. Масленчиков Ю. Специфика финансов и менеджмента стабильного предприятия М.: ЮНИТИ, 2002 г., с. 210

129. Медведев А.Н. Аренда: учет и налогообложение. М.: Книжный мир, 2002 г., с. 160

130. Медведев А.Н. Оптимизация налогообложения в 2002 году. М.: МЦФЭР, 2002 г., с. 112

131. Меекон М. Основы менеджмента. Пер. с англ. М.: Дело, 2002 г., с. 704

132. Мекумов Я.С. Организация и финансирование инвестиций. М.: Инфра -М, 2001 г., с. 248

133. Мельник М.В., Пантелеев А.С., Звезорн A.M. Ревизия и контроль: Под ред. Проф. М.В. Мельник М.: ФБК-Пресс, 2003 г.,с. 157

134. Методика налоговых проверок М.: Альфа-Пресс, 2002 г., с. 208

135. Методика налоговых проверок М.: Приор, 2001, с. 148

136. Мильнер Б. Теория организации М.: Инфра-М, 2001 г., с. 480

137. Милянов Н. Налоги и налогообложение М.: Инфра-М, 2003 г., с. 380

138. Миротин JL Логистика для предпринимателя М.: Инфра-М, 2002 г., с. 252

139. Модильяни Ф. Сколько стоит фирма? М.: Дело, 1999 г., с. 272

140. Москвин В.А. Подготовка и контроль финансовых договоров. Ч М.: Инфра-М, 2001 г., с. 221

141. Муравьев А.И. Предпринимательство М.: Лань, с. 696

142. Налоги в развитых станах. Под ред. Русаковой Д.Р. М.: Финансы и статистика, 1991 г., с. 210

143. Налоги и налогообложение. Под ред. М.В. Романовского, О.В. Врублевской СПб - 2001 г., с. 233

144. Налоги. 5-ое издание. Под ред. Д.Г. Черника М.: Финансы и статистика, 2002 г., с. 656

145. Налоги. 2-ое издание. Под ред. Д.Г. Черника М.: ЮНИТИ, 2003 г., с. 430

146. Налоговый контроль: налоговые проверки и производство по фактам налоговых правонарушений. Под ред. Ю.Ф. Кваши Ч М.: Юристъ, 2001 г., с. 504

147. Налоговый менеджмент. Учебник для вузов . Под ред. Поршнева А.Г., Черника Д.Г. М., ИНФРА -М, 2003, с.441

148. Налоговая политика России: проблемы и перспективы. Под ред. Горского И. М.: Финансы и статистика, 2003 г., с. 288

149. Налоговые системы зарубежных стран. Под ред. В.Г. Князева и Д.Г. Черника М.: ЮНИТ, 1997 г., с. 243

150. Нестеров П. Менеджмент региональной системы М.: ЮНИТ-Дана, 2002 г., с. 365

151. Нетревожко Т. Все операции с недвижимостью М.: Книжный мир, 2001 г., с. 734

152. Нефедов Н. Налогообложение в России: справочник для менеджеров и предпринимателей. М., Финансы и статистика, 2004, с.496.

153. Николаева Г. Амортизация М.: Приор, 2002 г., с. 128

154. Николайчук В. Логистика в сфере распределения СПб, Питер,2001 г., с. 160

155. Новоселов А.С. Теория региональных рынков Ростов-на Дону, Феникс, 2002 г., с. 447

156. Новоселов Е. введение в специальность Антикризисное управление -М.: ЮНИТИ, 2001 г., с. 176

157. Ночина О. Налоговый контроль: вопросы теории СПб, Питер,2002 г., с. 160

158. Павлова Л.П., Удовенко Г.В. организация и методика проведения налоговых проверок М.: Финансовая экономика, 2002 г., с. 116

159. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации -М.: МЦФЭР, 2004 г., с. 576

160. Пансков В.Г. Российская система налогообложения: проблемы развития М.: МЦФЭР, 2003 г.

161. Пархачева М. Малый бизнес: упрощенная система налогообложения в 2003 году. 2-ое изд. СПб, Питер, 2003 г., с. 416

162. Пархачева М. Малый бизнес: новая система налогообложения в2003 году СПб, Питер, 2003, с.256

163. Практика налогообложения: вопросы и ответы. М., ФКБ -Пресс, 2004, с. 192

164. Орлова Е. Налоги на корпоративный стиль. М.: НалогИнформ, 2004, с.264.

165. Оценка бизнеса. Под ред. Грязновой А.Г. М.: Финансы и статистика, 2001 г., с. 512

166. Оптовая торговля. Оптовые поставщики. М.: Информ-ЮНИОН, 2003 г., с. 959

167. Орлова Н.А. Налоговая проверка: как плательщику налогов защитить свои права. М.: Библиотечка Российской газеты, 2004, № 11, с.237.

168. Пелих А. Организация предпринимательсткой деятельности Ч М.: Дело, 2002 г., с. 236

169. Половинка Д.Ф. Венчурное финансирование: механизмы и этапы финансирования. Науковедение 2002 г., № 2, 68-81

170. Попов Е. Рыночный потенциал предприятия М.: Экономика, 2002 г., с. 559

171. Поляк Г.Б. Финансы М.: ЮНИТИ-Дана, 2003 г., с. 607

172. Пепеляев С.Г. Подоходный налог: принципы и структура Ч М.: Контакт, 2003 г.

173. Раппопорт Б. Оптимизация управленческих решений М.: Таис, 2001 г., с. 364

174. Рейман JI. Электронная коммерция М.: Фиорд-инфо, 2002 г., с. 272

175. Реформирование и реструктуризация предприятия. Методика и опыт. -М.:Приор, 1998 г., с. 208

176. Ройбу А. Налоговые проверки М.: Экзамен, 2003 г., с. 352

177. Рогов М.А. Риск-менеджмент М.: Финансы и статистика, 2001 г., с. 120

178. Родионова Н.М. Антикризисный менеджмент М.:ЮНИТИ - Дана, 2001 г., с. 223

179. Родионова В. Финансовый контроль М.: ФБК-Пресс, 2002 г., с. 320

180. Романовский М. Налоги и налогообложение СПб, Питер, 2003, с. 576

181. Рязанцева Н. Предприятие. Торговля и склад = М.: ЮНИТИ, 2002 г., с. 368

182. Самочкин В.Н. Гибкое развитие предприятия. Эффективность и бюджетирование М.: ЮНИТИ-Дана, 2002 г., с. 336

183. Сергеев В.И. Логистика в бизнесе М.: Инфра-2001 г., с. 608

184. Сергеев И.В., Волошина А.Н. Налогообложение малых предприятий М.: Финансы и статистика, 2002 г., с. 256

185. Сидорович А. Макроэкономика М.: Дело и Сервис, 2002 г., с. 304

186. Смирнов Э.А. Разработка управленческих решений М.: ЮНИТИ, 2001 г., с. 271

187. Смит А. Исследование о природе и причина богатства народов -М.: Соцэскиз, 1935 г.

188. Сио. Управленческая экономика М.: Инфра - М, 2000 г., с. 671

189. Соболева Г. Как минимизировать налог на прибыль СПб, Питер, 2003 г., с. 176

190. Соколов А. Теория налогов М.: 1928 г.

191. Сомоев Р.Т. Общая теория налогов и налогообложения. М.: Приор, 2000 г., с. 347

192. Сорос Дж. Ахимия финансов М.:. Инфра-М, 2001 г., с. 416

193. Серегина С. Роль государства в экономике. Синергетический подход М.: ДиС, 2002 г., с. 191

194. Сорокина Е. Анализ денежных потоков предприятия М.: Финансы и статистика, 2002 г., с. 176

195. Старобинский Э. Выдающиеся руководители М.: Книжный мир, 2002 г., с. 120

196. Степашин С., Столяров К. Государственный финансовый контроль. Учебник. СПб., Питер, 2004, с.557

197. Стоянова Е.С. Финансовый менеджмент: теория и практика М.: Перспектива, 2003 г., с. 656

198. Твердохлебов В.И. Финансовые очерки Петроград, 1916 г.

199. Тедеев А. Налоги и налогообложение. Учебник для вузов. М., Приор-издат., 2004, с.498.

200. Тихонов Д. Основы налоговой безопасности М.: Аналитика-Пресс, 2002 г., с. 224

201. Тихонов Д., Липник Л. Налоговое планирование и минимизация налоговых рисков. -М.: Альпина Бизнес, 2004, с.253.

202. Уильямсон О. Природа фирмы. Пер. с англ. М.: Дело, 2001 г., с. 360

203. Управление компанией. Аналитический журнал. М.: ИД РКЦ, 2002 г., с. 80

204. Управленческое консультирование. Под ред. Милана Курба М.: Интерэксперт, 1992 г., с. 350

205. Управление организацией, Учебник под ред. Поршнева А.Г., Румянцевой З.В. и др. М., ИНФРА-М, 2003, с. 423.

206. Упарвление организацией. Энциклопедический словарь под ред. А.Г. Поршнева, А.Я. Кибанова, В.И. Гунина- М.: 2001 г., с. 822

207. Ушанов Д.Л. Оффшорные зоны в практике российских налогоплательщиков-М.: Юристъ, 2002 г., с. 496

208. Фельдман А. Производственные, финансовые и товарные инструменты М.: Финансы и статистика, 2003, с. 525

209. Фигу ни Л. Л. Российские стратегические исследования М.: Логос, 2002 г., с. 192

210. Фокин В. Налоговое регулирование. Учебное пособие. М., Статут, 2004, с.76

211. Хабарова JI. Упрощенная система налогообложения. Бухгатерский бюлетень, 2003 г., с. 240

212. Хажински А. Гуру менеджмента. Пер. с англ. СПб, Питер, 2002 г., с. 480

213. Ходов Л.Г., Худолеев В.В. Налоги и налогообложение М.: ИНФРА-М, 2002 г., с. 304

214. Харитонова Ю. Договор лизинга М.: Юрайт, 2002 г., с. 224

215. Худолеев В. Налоги и налогообложение. Учебное пособие. Ч М., ИНФРА-М, 2004, с.256.

216. Черник Д., Морозов В. Оптимизация налогообложения М.: ТК Веби, 2002 г., с. 336

217. Чернявский С.П. Международный оффшорный бизнес и банки -М.: ФиС, 2002 г., с. 332

218. Четыркин Е.М. Финансовая математика М.: Дело, 2002 г., с. 400

219. Швецов А.И. Государственная поддержка российских городов М.: УРСС, 2002 г., с. 258

220. Шохин Е. Финансовый менеджмент М.: ФБК-Пресс, 2003 г., с. 408

221. Щур Д.Л., Шаповалов И.С. Налоговое право М.: Дело и Сервис, 2002 г., с. 240

222. Экономическая теория. Под ред. А.И. Добрышиной и Л.С. Тарасевича. Изд 3-е СПб, Питер, 2002 г., с. 544

223. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение М.: Инфра-М, 2002 г., с. 475

224. Прогноз развития малого предпринимательства на 2001 2004 годы

Похожие диссертации

• Формирование системы налогового менеджмента на промышленном предприятии
• Совершенствование форм и методов налогового менеджмента на малых предприятиях сферы услуг
• Организация корпоративного и государственного налогового менеджмента в России
• Налоговый менеджмент и его влияние на формирование прибыли организации
• Специальные налоговые режимы