Темы диссертаций по экономике » Финансы, денежное обращение и кредит

Методология оценки и контроля в системе имущественного налогообложения тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	доктор экономических наук
Автор	Бобошко, Наталья Михайловна
Место защиты	Йошкар-Ола
Год	2011
Шифр ВАК РФ	08.00.10

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Методология оценки и контроля в системе имущественного налогообложения"

На правах рукописи

БОБОШКО Наталья Михайловна

МЕТОДОЛОГИЯ ОЦЕНКИ И КОНТРОЛЯ В СИСТЕМЕ ИМУЩЕСТВЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Специальности: 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

Йошкар-Ола-2011

3 О КЮН 2011

4851347

Диссертация выпонена на кафедре налогов и налогообложения ГОУ ВПО "Марийский государственный технический университет"

Научный консультант - доктор экономических наук, профессор

Ханафеев Фарид Файзрахманович

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Васильчук Ольга Ивановна

доктор экономических наук, профессор Поляков Николай Федорович

доктор экономических наук, профессор Фомин Евгений Пименович

Ведущая организация - ФГОУ ВПО "Государственный университет -

учебно-научно-производственный комплекс"

Защита состоится 01 июля 2011 года в 12 часов на заседании диссертационного совета ДМ 212.115.05 при ГОУ ВПО "Марийский государственный технический университет" по адресу: 424006, Йошкар-Ола, Панфилова, 17, Марийский государственный технический университет, корпус 3, ауд. 316.

Юридический и почтовый адрес университета: 424000, г. Йошкар-Ола, пл. Ленина, 3.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ГОУ ВПО "Марийский государственный технический университет".

Сведения о защите и автореферат диссертации размещены на официальном сайте Высшей аттестационной комиссии Министерства образования и науки Российской Федерации: www.vak.ed.gov.ru.

Автореферат разослан 01 июня 2011 года.

Ученый секретарь диссертационного совета, канд. экон. наук, доцент

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Государственная политика в области имущественного налогообложения нацелена на повышение роли имущественных налогов в формировании доходной части региональных и местных бюджетов. В 2010 году в консолидированный бюджет Российской Федерации поступило 628,3 мрд. рублей платежей по имущественным налогам, однако Федеральная налоговая служба отмечает, что доля имущественных налогов в доходах консолидированного бюджета Российской Федерации, администрируемых ФНС РФ, остается крайне низкой1.

Для развития налоговой базы по имущественным налогам требуется теоретически обоснованное и методологически развитое обеспечение налогового администрирования имущественного налогообложения. В этой части уже решается ряд мер, связанных с: повышением качества межведомственного обмена сведениями, используемыми для исчисления имущественных налогов; повышением качества работы налоговых органов с налогоплательщиками; развитием методологии администрирования.

На практике Российские налоговые органы до настоящего времени стакиваются с проблемами: высоких затрат на администрирование имущественных налогов, которые часто превышают размер поступлений от налогов; множественностью информационных ресурсов ФНС России, содержащих сведения об объектах имущества и налогоплательщиках и несогласованностью данных, содержащихся в этих информационных ресурсах. Отдельной проблемой является методология оценки, выбор инструментария, который наиболее эффективным образом позволил бы определить стоимость налоговой базы отдельных видов налогооблагаемого имущества. Законодательные нормы и правила в этой части не содержит достаточно четко регламентированных и развитых положений, что создает определенные трудности у налогоплательщиков для учета и оценки налоговых баз.

Включение в состав имущественных налогов - земельного, транспортного налогов, налога на имущество организаций и физических лиц требует эффективного взаимодействия налоговых органов с Росреестром, органами технической инвентаризации, органами регистрации транспортных средств и организациями, относящими граждан к льготным категориям. Это взаимодействие дожно быть налажено не только в сфере обмена информацией, как это принято в действующей практике налогового администрирования, но и в части формирования методического обеспечения учета, оценки имущества, стоимость которого является налоговой базой.

Проблема использования рыночных методов оценки в налоговом ценообразовании является особенно дискутируемым вопросом. Специалисты решение этой проблемы связывают с государственным реестром и регистрацией имущества для целей налогообложения, с определенным субъективизмом при использовании экспертных оценок, с отсутствием методического обеспечения контроля за налоговым ценообразованием со стороны налоговых администраций и др. Для достоверной оценки имущества налогоплательщиков требуется научно обоснованный механизм анализа и система учетно-аналитиеской информации, на основе которой

1 Из доклада С.Л.Бондарчук на колегии ФНС России 21.02.2011 года.

при помощи определенного инструментария можно эту оценку осуществить. Эффективность такого механизма зависит от доступности и полезности для целей оценки информации об объекте оценки. Использование информации в настоящее время, которую самостоятельно собирает оценщик, либо получает по запросу от собственника имущества, не всегда позволяет сделать объективную оценку. Формирование налоговых цен дожно быть основано на данных системы бухгатерского учета и отчетности об объектах имущества, подлежащего налогообложению. Для формирования налоговых цен на основе рыночных цен требует уточнения механизм использования рыночных цен на основе международных стандартов финансовой отчетности, которые предъявляют соответствующие требования к отражению объектов учета в составе форм отчетности.

Требуют более глубокого изучение кризисные явления в финансово-экономическом секторе, оказывающие негативное воздействие на возведение объектов недвижимости, их оценку. Отдельной проблемой является методология оценки имущественных комплексов организаций - налогоплательщиков, которые все еще формируются на основе информации служб технической инвентаризации.

Степень изученности проблемы. Определенные направления и аспекты имущественного налогообложения рассматривались на протяжении многих исторических периодов становления и развития налоговой системы и налогового администрирования не только в нашей стране, но и за рубежом. Политическая подоплека трудов видных ученых и практиков часто формировала конкретные направления их научных и методических изысканий.

Обоснование природы налогообложения, его фискального характера и проводимых налоговых реформ, можно встретить в известных классических трудах: У.Петти "Трактат о налогах и сборах" (1664), Ф.Кенэ "Экономическая таблица" (1758), А.Смита "Исследование о природе и причинах богатства народов" (1776), Д.Рикардо "Теории ценности, поземельной ренты, заработной платы, прибыли и внешней торговли, а также теории налогов" (1817), Н.И.Тургенева "Опыт теории налогов" (1818), Дж. Кейнса "Общая теория занятости, процента и денег" (1936) и других.

Общие принципы налогообложения рассматривали известные классическими работами экономисты Ж.Ж.Руссо, Ж.Сисмонди, Дж.Миль, А.Вагнер, Э.Селигмен, а также А.А.Соколов, А.А.Исаев, И.Х.Озеров, И.И.Янжул, С.Ю.Витге. Среди современных налоговедов известны своими работами:

A.В.Аронов, С.В.Барулин, А.В.Брызгалин, Л.И.Гончаренко, А.З.Дадашев,

B.А.Кашин, И.А.Майбуров, О.А.Миронова, М.В.Мишустин, Л.П.Павлова, А.Б.Паскачев, В.Г.Пансков, А.И.Пономарев, Н.Ф.Поляков, Л.В.Попова, .Т.Ф.Романова, Д. А.Смирнов, Е.П.Фомин, Ф.Ф.Ханафеев, Д.Г.Черник, Т.Ф.Юткина и многие другие. Изучение принципов, обоснование их классификационных особенностей, способствует правильному пониманию сущности имущественного налогообложения, поэтому указанные работы приняты в основу нашего исследования.

Кроме того, в работе использованы исследования в области бухгатерского учета, контроля, анализа и оценки, бухгатерской и налоговой отчетности отечественных авторов: М.А.Азарской, А.С.Бакаева, М.И.Баканова, П.С.Безруких, Н.Т.Белухи, М.А.Богатырева, С.М.Бычковой, О.И.Васильчук, В.Г.Гетьмана,

О.В.Голосова, Е.М.Гутцайта, Ю.А.Данилевского, Е.А.Еленевской, О.В.Ефимовой, Т.В.Зыряновой, П.И.Камышанова, Г.С.Клычовой, В.В.Ковалева, В.Г.Когденко, А.В.Крикунова, М.И.Кутера, М.В.Мельник, В.Ф.Палия, В.И.Петровой, АЛО.Петрова, В.И.Подольского, ВЛ.Поздеева, С.И.Пучковой, В.Н.Нестерова, В.Д.Новодворского, Л.Н.Растамхановой, Н.А.Ремизова, Т.М.Садыковой, Э.А.Сиротенко, В.В.Скобары, Я.В.Соколова, В.П.Суйца, А.Е.Суглобова, Л.Н.Усенко, Н.В.Фадейкиной, А.Д.Шеремета,

Значительный вклад внесен российскими учеными в отдельные вопросы налогообложения имущества, формирование информационного обеспечения налогообложения. Известны в этой части работы С.НАнуфриевой, В.В.Гусева, Л.И.Голубевой, Н.В.Калининой и других. Однако, не все положения отличаются системностью, достичь желаемого результата с их использованием на практике имущественного налогообложения все еще сложно. Кроме того, требует, на наш взгляд, уточнения понятийный аппарат, используемый в системе имущественного налогообложения.

Признавая сделанный вклад отечественными и зарубежными учеными, научную обоснованность и практическую значимость их подходов к проблемам имущественного налогообложения, необходимо отметить недостаточную разработанность методологии оценки и вопросов контроля в системе имущественного налогообложения. Для такого исследования требуется рабочая гипотеза.

Рабочая гипотеза. В качестве гипотезы выдвинут комплекс вопросов, решение которых необходимо для реализации стратегии имущественного налогообложения в России. В этот комплекс вопросов, по мнению автора, входит: отсутствие целостной концепции оценки налоговой базы имущественных налогов, нерешенность политики налогового ценообразования, использования рыночных механизмов для проведения оценки отдельных объектов налогооблагаемого имущества. Все еще недостаточным является контроль объектов, которые дожны быть объектами налога на имущество, но таковыми не являются в связи с неэффективным использованием государственного кадастра недвижимости, а также отсутствием понятной для юридических и физических лиц методологии определения кадастровой стоимости земли, объектов имущества.

Актуальность и отсутствие комплексного подхода к решению перечисленных проблем, недостаточная их изученность предопределили выбор темы исследования, постановку его цели и задач.

Цель и задачи исследования. Цель исследования заключается в обосновании и решении важной проблемы комплексного развития теоретических, методологических и организационных вопросов оценки и контроля, осуществляемого в системе имущественного налогообложения, а также разработки рекомендаций по реализации методов учета и оценки объектов имущества налогоплательщиками.

В соответствии с поставленной целью научного исследования выделены пять системных задач, каждая из которых требует решения блоков соподчиненных задач: Первая системная задача - развить концепцию имущественного налогообложения на основе генезиса теорий и принципов налогообложения в системе государственного регулирования имущественных отношений:

- исследовать научные подходы к различным концепциям имущества как объекта налогообложения, вьивить специфику имущественного налогообложения в современной налоговой системе;

- уточнить содержание и допонить систему принципов имущественного налогообложения, выявить условия для их наиболее эффективной реализации;

- определить направления развития имущественного налогообложения в условиях реализации рыночной модели государственного регулирования имущественных отношений.

Вторая системная задача - систематизировать направления налоговой политики в области имущественного налогообложения для выделения приоритетов оценки объектов имущества для целей налогообложения:

- разработать рекомендации по развитию налоговой политики в области имущественного налогообложения;

- определить критерии и механизм формирования налоговых баз по имущественным налогам на основе развития информационного обеспечения налогов на имущество юридических и физических лиц, земельного налога;

- выявить и обосновать взаимосвязь ресурсного и имущественного налогообложения с целью урегулирования межбюджетных отношений.

Третья системная задача - разработать концепцию налогового ценообразования, основанную на использовании рыночных методов оценки:

- уточнить содержание категории налоговая цена, определить факторы ее составляющие и условия применения в системе имущественных отношений;

- систематизировать и развить методический инструментарий оценки объектов имущественного налогообложения.

Четвертая системная задача - разработать систему учетно-аналитического обеспечения оценки налоговых баз для уточнения методики исчисления имущественных налогов:

- обосновать содержание учетно-аналитической информации в организациях - налогоплательщиках; выявить критерии ее систематизации для оценки и контроля налоговой базы налога на имущество организаций;

- разработать методические подходы к сближению бухгатерской и налоговой отчетности, обеспечивающие достоверность определения налоговых баз имущественных налогов.

Пятая системная задача - разработать концепцию налогового контроля имущественного налогообложения в системе налогового администрирования:

- построить организационно-функциональную модель налогового контроля имущественного налогообложения объектов недвижимости юридических и физических лиц;

- дать предложения по организации и методическому обеспечению мониторинга налогового потенциала в части имущественныхлалогов на региональном местном уровнях.

Область исследования. Диссертационная работа выпонена в рамках обозначенных в паспорте специальностей ВАК 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит и 08.00.12 - "Бухгатерский учет, статистика".

Предмет и объект исследования. Предметом исследования явились теоретические, методические и организационные вопросы оценки объектов имущества, контролируемых налоговыми органами с целью налогообложения.

Объектом исследования является: методический инструментарий оценки объектов имущества; система имущественных налогов и механизм налогообло-

жения; реализация имущественных отношений, в которых необходимо применение инструментов рыночной оценки.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Основой исследования послужили труды российских и зарубежных ученых в области экономической теории, финансов, налогообложения, учета, контроля и оценки, позволяющие в результате систематизации идей определить направления развития методологии оценки и контроля в современном развитии имущественного налогообложения системе налогового потенциала в условиях происходящих реформ и процессов глобализации.

Основой проведенного исследования явились материалы и программы реформирования налоговой системы и управления налоговыми отношениями, законодательно-нормативные документы, обеспечивающие реализацию налоговой политики государства в области имущественного налогообложения.

В процессе исследования методологических особенностей оценки объектов имущества использовались статистические данные и материалы региональных налоговых органов, планы и прогнозы формирования бюджетов за счет поступлений налогов на имущество организаций, налогов на имущество физических лиц, земельных налогов, транспортных налогов и ресурсных платежей; данные налоговых органов по учету и контролю налогоплательщиков.

Методологический аппарат исследования основан на теории научного познания, системном подходе к рассматриваемым проблемам, изучении их во взаимосвязи и развитии. В зависимости от характера разрабатываемых задач использовались методы сравнения и обобщения теоретических и практических материалов, сводки и группировки, индексный метод, метод финансовых коэффициентов и другие методы анализа и статистики.

Научная новизна исследования заключается в развитии нового научного направления - методологии оценки и контроля имущественного налогообложения, а также разработке комплекса теоретических и методических вопросов информационного обеспечения механизма оценки объектов имущества и организации контроля имущественных налогов в условиях государственного и рыночного регулирования налоговых отношений.

В работе получены и выносятся на защиту следующие научные результаты:

по специальности 08.00.10 - "Финансы, денежное обращение и кредит":

- выявлена специфика имущественного налогообложения в современной налоговой системе, обусловленная содержанием категории "налогооблагаемое имущество", его правовой основой и многообразием сделок с ним в системе имущественных отношений;

- уточнено содержание и допонена система принципов имущественного налогообложения двумя группами принципов: финансово-технических и экономических; обоснована взаимосвязь налогообложения имущества с его рыночной оценкой;

- определены концептуальные направления развития имущественного налогообложения на основе обоснования и сравнительного анализа моделей их государственного и рыночного регулирования;

- даны рекомендации по развитию существующих положений налоговой политики в части: совершенствования методологии администрирования имущественных налогов, повышения качества межведомственного обмена сведениями

для исчисления имущественных налогов, развития системы урмулирования налоговых споров по вопросам имущественного налогообложения;

- обоснована взаимообусловленность факторов эффективности налоговой политики с позиции институциональной теории; построена институциональная модель налоговой политики в области имущественного налогообложения;

- на основе анализа зарубежной и отечественной практики налогообложения законодательных норм и регламентов налоговых служб в работе определены критерии и уточнен механизм формирования налоговых баз по имущественным налогам; уточнения даны с позиции развития информационного обеспечения налогов на имущество организаций, физических лиц и земельного налога;

- обоснована взаимосвязь ресурсного и имущественного налогообложения; даны рекомендации по устранению диспропорций в налоговых доходах бюджета, формируемых за счет поступлений налога на имущество организаций и налога на добычу полезных ископаемых;

- уточнено содержание категории "налоговая цена", определены ее составляющие и охарактеризованы условия применения в области имущественного налогообложения;

- систематизирован методический инструментарий оценки объектов имущественного налогообложения, даны предложения по его развитию и использованию налоговыми органами и налогоплательщиками;

- построена организационно-функциональная модель контроля имущественного налогообложения, обеспечивающая эффективность администрирования имущественных налогов организаций и физических лиц;

- сформулированы предложения по организации и методическому обеспечению мониторинга налогового потенциала в части имущественных налогов на региональном и местном уровнях.

по специальности 08.00.12 - "Бухгатерский учет, статистика":

- обосновано содержание учетно-аналитической информации, в которой формируются показатели налоговых баз имущественных налогов; выделены критерии ее систематизации для надежной оценки налоговой базы налога на имущество организаций;

- выявлены особенности учетно-аналитического обеспечения налоговой базы земельного налога в зависимости от операций с земельными участками, отражаемых в учете налогоплательщиков;

- разработана концепция учетной политики для целей налогового учета и формирования налоговых баз имущественных налогов;

- определены направления сближения бухгатерского и налогового учета показателей, формирующих налоговые базы имущественных налогов.

Практическая значимость полученных результатов проведенного исследования определяется возможностью их широкого применения для дальнейшего развития систем, методов оценки и организации контроля, осуществляемых в системе налоговых отношений.

Практические разработки, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы в практике деятельности организаций разных отраслей экономики для повышения эффективности управленческих решений, направленных на развитие материально-технической и имущественной базы, на эффективность нало-

говой политики в качестве одной из стратегических составляющих экономического развития налогоплательщиков и государства.

Отдельное практическое применение могут иметь:

- уточнение порядка учета объектов имущества налогоплательщика в организациях и в налоговых органах;

- предложения по формированию налоговой базы по отдельным объектам имущества;

- методические рекомендации по применению отдельных методов оценки объектов имущества.

Апробация и внедрение результатов исследования. Диссертация выпонена в рамках Комплексной программы экономического развития Республики Марий Эл. С 2002 по 2010 год ряд положений по результатам теоретических исследований и методические разработки обсуждались на международных, всероссийских и региональных научных и научно-практических конференциях в г. Москве, г. Екатеринбурге, г. Йошкар-Оле.

Научные и практические разработки автора использованы в российских налоговых органах: в УФНС России по г. Москве применяется в планировании проведения контроля рекомендованная автором организационно-функциональная модель имущественного налогообложения; в ИФНС России № 25 по г. Москве приняты к использованию методические рекомендации по формированию системы учетно-аналигической информации налогоплательщика, обеспечивающей надежную оценку налоговых баз имущественных налогов; в ИФНС России № 18 по г. Москве применяется авторская модель имущественного налогообложения; в УФНС по Республике Татарстан используются методические рекомендации по формированию налоговых цен, в основе которых - рыночный инструментарий оценки налоговых баз налогоплательщиков; в ФГУП "Главный научно-исследовательский вычислительный центр Федеральной налоговой службы" используются рекомендации автора по формированию учетно-аналитической информации для оценки деятельности налогоплательщика. Кроме того, результаты исследования в виде методических рекомендаций по оценке объектов недвижимости используются аналитическим отделом по расследованию организованной преступной деятельности в сфере налоговых преступлений при выявлении, предупреждении налоговых преступлений и расследовании уголовных дел, используются в деятельности Следственного управления Управления внутренних дел по Центральному административному округу города Москвы ГУВД по г. Москве. В управляющей компании "Экономика - управление проектами" (ОАО) г. Москвы внедрены: рекомендации по оценке налоговых баз, принимаемых для исчисления налога на имущество объектов недвижимости юридических лиц; предложения по методическому обеспечению функций налогового контроля для улучшения методологической базы и бизнес-процессов в проектах "Управление финансами" и "Корпоративное информационное хранилище".

Теоретические и методические разработки диссертации используются в вузах г. Москвы: ФГОУ ВПО "Российский государственный университет туризма и сервиса", Московском университете МВД России - для учебно-методического обеспечения дисциплин "Судебная экспертиза", "Налоги и налогообложение", "Организация и методика налоговых проверок", "Налогообложение физических лиц", "Налоговый учет и отчетность". В ФГОУ ВПО "Академия экономической

безопасности МВД России" приняты к использованию в учебном процессе разработки автора, а именно критерии и механизм формирования налоговых баз по налогу на имущество физических лиц и его информационного обеспечения; методика оценки объектов имущества на основе данных учета, бухгатерской и налоговой отчетностиддя разработки методических комплексов по дисциплинам "Налоговое администрирование", "Специальные налоговые режимы", "Налоговое планирование и прогнозирование", "Лабораторный практикум по налогообложению".

Публикация результатов исследования. По теме диссертационного исследования опубликовано 30 работ авторским объемом 56,85 п.л., из них 3 монографии, 15 статей в изданиях, рекомендованных ВАК для публикации основных научных результатов диссертаций на соискание ученой степени доктора наук.

Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, библиографии, илюстрирована таблицами, рисунками и приложениями, имеет следующее содержание:

Введение

1. Теоретические основы имущественных отношений и имущественного налогообложения

1.1. Генезис теории имущественного налогообложения

1.2. Принципы имущественного налогообложения и их реализация в системе имущественных отношений

1.3. Государственное регулирование имущественного налогообложения

2. Налоговая политика и ее реализация в области имущественного налогообложения

2.1. Приоритеты налоговой политики в области имущественного налогообложения

2.2. Принципы и критерии формирования налоговых баз по имущественным налогам

2.3. Взаимосвязь ресурсного и имущественного налогообложения

3. Налоговое ценообразование и его использование для рыночной оценки налоговых баз по имущественным налогам

3.1. Категория "налоговая цена", ее содержание и факторы, определяющие ее применение в системе налоговых имущественных отношений

3.2. Методический инструментарий оценки объектов имущественного налогообложения (налоговых баз)

4. У четно-аналитическое обеспечение оценки налоговых баз имущественных налогов

4.1. Система учетно-аналитической информации налогоплательщика, обеспечивающая надежную оценку налоговых баз имущественных налогов

4.2. Бухгатерская и налоговая отчетность налогоплательщиков и ее использование для контроля исчисления имущественных налогов

5. Налоговый контроль и администрирование имущественного налогообложения

5.1. Методы и формы налогового контроля, их развитие в системе администрирования имущественного налогообложения

5.2. Мониторинг имущественного налогового потенциала

Заключение

Литература

Список приложений

ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

В диссертации проанализированы и решены пять групп важнейших проблем, объединенных целью и задачами исследования:

1. Концепция имущественного налогообложения, разработанная на основе генезиса теорий и принципов налогообложения в системе государственного регулирования имущественных отношений.

В диссертации выявлена специфика имущественного налогообложения в современной налоговой системе, обусловленная содержанием категории "налогооблагаемое имущество", его правовой основой и многообразием сделок с ним в системе имущественных отношений.

Доходы от налогообложения имущества занимают преобладающую долю в объеме собственных налоговых доходов региональных и местных бюджетов. В самой структуре имущественных налогов, среди которых традиционно выделяют: налог на имущество организаций, налог на имущество физических лиц, земельный налог, транспортный налог, - доминирующую роль играет налог на имущество организаций. В общей сумме поступивших в 2010 году в бюджетную систему страны налогов имущественные налоги составили:

- в бюджете Российской Федерации - 7%;

- в региональных бюджетах -14%;

- в бюджетах муниципальных образований -18%.

По сравнению с 2009 годом отмечен рост поступления в бюджет всех налогов, кроме налога на имущество физических лиц (рис. 1).

2009 2010

Налог на имущество организаций Ш Земельный налог

ЕЗ Транспортный налог Налог на имущество ФЛ

Рис. 1. Динамика поступления имущественных налогов в бюджетную сист ему Российской Федерации в 2009-2010 гг. (мрд. руб.)

Исследование сущности экономических и налоговых категорий, объясняющих природу имущественных налогов, основано на генезисе классических экономических теорий, рассмотренных в работе по трудам А.Смита, Д.Рикардо, Дж.Миля, Дж.Кейнса, а также на актах и документах, законодательно регулирующих отношения собственности и правовую характеристику имущества. С развитием Налогового кодекса РФ российские налоговеды обосновали природу налоговых правоотношений как производной категории от гражданско-

правовых отношений. Однако, проведенный в ходе исследования анализ правовых норм, на которых основаны современные имущественные отношения, показал, что Гражданский кодекс не поно раскрывает понятие "имущество". В соответствии с кодексом к имуществу отнесены объекты гражданских прав, в том числе вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интелектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интелектуальная собственность); нематериальные блага. Поскольку, статус имущества требует принадлежности его правообладателю, Гражданский кодекс оперирует понятием "объект гражданского права", а не "объект имущества". Между тем, налоговое законодательство оперирует понятием "объект налогообложения", под которым в целях нашего исследования понимается имущество. Критически осмыслено в работе включение в перечень объектов гражданских прав "иного имущества", перечень которого не конкретизирован в налоговом законодательстве для целей имущественного налогообложения.

В диссертации отмечено, что разные отрасли науки имеют свое отношение к категории "имущество". Поскольку материальной основой и материально-технической базой любой экономической деятельности является имущество, то это понятие в равной степени изучается экономической наукой. В частном праве термин "имущество" имеет впоне конкретное содержание. В отечественной цивилистике категория "имущество" является фундаментальным понятием, отражает универсальную характеристику основной массы общественных отношений, составляющих предмет гражданского права.

Таким образом, "имущество" можно характеризовать как собирательную категорию, охватывающую различные имущественные блага, объединенные следующими родовыми признаками:

первый признак - экономическое содержание и имущественно-стоимостной характер. Экономическое содержание или экономическая ценность объектов имущества заключается в самом благе, которое выступает носителем этой ценности. Имущественно-стоимостной характер означает пригодность таких объектов к возмездному обмену, поэтому они имеют стоимость, могут быть оценены в деньгах, обладают определенной ценностью.

второй признак - передаваемость или способность отделяться от обладателя объекта и функционировать в обороте.

третий признак - предметная целостность и предметная завершенность. Предметная целостность обусловлена тем, что данное благо не совпадает с иными объектами, представляет собой самостоятельную ценность. Предметная завершенность выражается в том, что появление блага не требует соотносить его с процессом создания или испонения данного блага.

Первый признак отражает содержательную характеристику имущества, второй - динамическую характеристику, а третий - статическую характеристику, причем последняя обеспечивает принадлежность имущества ограниченному кругу лиц.

В работе систематизированы определения имущества, рассмотрен содержательный смысл этого понятия для целей налогообложения сквозь различные об-

ласти права. Это позволило уточнить содержание категории налогооблагаемое имущество и его специфические характеристики.

Специфика развития имущественного налогообложения в современной налоговой системе, по мнению автора, связана:

- во-первых, с необходимостью его классификации для целей налогообложения, на основании чего возможно повышение качества межведомственного обмена сведениями, используемыми для исчисления имущественных налогов;

- во-вторых, с необходимостью совершенствования методологии администрирования имущественных налогов и повышением качества работы налоговых органов с налогоплательщиками;

- в-третьих, с государственным регулированием отношений собственности для уточнения объемов и степени консолидации имущества в составе активов крупных корпораций и ходингов, в капитале которых участвует государство;

- в-четвертых, с проведением анализа действующего инструментария оценки объектов имущества, числящегося на балансах налогоплательщиков и государства;

- в-пятых, с развитием системы кадастрового учета объектов для разработки системы массовой оценки недвижимости и использование ее налогоплательщиками.

Стратегия развития имущественного налогообложения, определяемая налоговой политикой государства, нацелена на повышение роли имущественных налогов в формировании доходной части региональных и местных бюджетов. В связи с этим в работе раскрыто содержание важнейших задач, сформулированных на ближайшую стратегическую перспективу, которые необходимо решить в системе управления и регулирования имущественным налогообложением.

В диссертации уточнено содержание и допонена система принципов имущественного налогообложения двумя группами принципов: финансово-технических и экономических; обоснована взаимосвязь налогообложения имущества с его рыночной оценкой.

Принципы имущественного налогообложения берут свое начало от общих принципов налогообложения, научное обоснование которым дали в свое время А.Смит, А.Вагнер, Э.Селигман, А.А.Соколов, В.Н.Твердохлебов и другие.

Обоснование принципов рассмотрено в диссертации в рамках разных направлений налоговой политики российского государства в период становления и развития налоговой системы. Ключевыми позициями, определяющими направления развития принципов, являлись вопросы: возможного извлечения доли национального дохода; распределения этой доли между разными группами налогоплательщиков; управления налогообложением, а также идея единого налога.

Недвижимость можно рассматривать как ресурс экономического роста, что позволяет выделить ее место и роль в инфраструктуре экономики страны:

- во-первых, поноценно функционирующий и эффективно регулируемый рынок недвижимости может стать важным фактором укрепления экономики страны за счет обновления жилого фонда и строительного потенциала, а также за счет развития ипотечного финансирования;

- во-вторых, сектору недвижимости отведена важная роль в процессе укрепления экономики благодаря созданию новых рабочих мест и развития экологического фактора. Устойчивая экономика рынка недвижимости гарантирует мобильность рабочей силы и способствует улучшению управления миграционными потоками внутри страны;

- в-третьих, совершенствование нормативной базы в секторе недвижимости и механизмов управления рынков недвижимости обусловлено анализом текущего мирового экономического кризиса. В этой связи

В этой связи для развития рынка недвижимости актуальной является научная базисная концепция экономического управления и развития рынка недвижимости, которая определяет состав принципов присущих рынку недвижимости (рис. 2).

Рис. 2. Концепции экономического управления развитием рынка недвижимости

Важнейшими для экономического управления принципами на рисунке выделены: транспарентность (возможность иметь полный доступ в соответствующей информации, знание критериев ее формирования и умение использования в процесс принятия решений); подотчетность (степень ответственности); справедливость (подразумевающая одинаковость применения правил и требований ко всем); эффективность (в соответствии с которой ограниченные человеческие и финансовые ресурсы используются без потерь, задержки иди коррупции). В этой связи система основополагающих принципов налогообложения допонена в работе двумя группами принципов: 1 - группой финансово-технических принципов, к которой отнесены принципы: достаточности, гибкости, рациональности имущественного налогообложения; и 2 - группой экономических принципов, к которой отнесены принципы: рыночной (справедливой) оценки,

обособленного формирования экономической информации, уточняющей содержание налоговых баз имущественных налогов, в информационной системе налогоплательщика и в информационной системе налоговых органов.

Поскольку налогообложение имущества напрямую связано с его оценкой, автором выделены основные принципы оценки имущества систематизированными для применения их в налогообложении в три группы: 1 - принципы отражающие отдельные элементы (компоненты) объекта; 2 - принципы, основанные на представления собственника; 3 - принципы, связанные с рыночной средой. В работе дана характеристика приведенных принципов и сделан вывод, что Синергетиче-ский эффект вышеперечисленных принципов оценки имущества и имущественного налогообложения проявляется в сфере управления и государственного регулирования имуществом и налогового администрирования имущественных налогов.

В работе определены концептуальные направления развития имущественного налогообложения на основе обоснования и сравнительного анализа моделей их государственного и рыночного регулирования.

Поступления администрируемых имущественных налогов в бюджеты разных уровней осуществляются в рамках государственного регулирования налогообложением (рис. 3).

Рис. 3. Модель государственного регулирования системой имущественного налогообложения

Участниками имущественных отношений в представленной модели выделены государственные органы (росреестр, миграционная служба, муниципальные образования, органы технической инвентаризации и др.), Федеральная налоговая служба и ее региональные структуры, с одной стороны, и налогоплательщики - с другой. Оценка налоговых баз имущественных налогов в соответствии с такой моделью дожна бьггь основана на данных государственного кадастрового учета. В работе отмечено, что неразвитость российского кадастрового учета не позволяет осуществлять массовую оценку недвижимости, развитие которой в настоящее время особенно необходимо. Нормативно-методическим обеспечением массовой оценки недвижимости могут стать документы, регламентирующие: порядок проведения кадастровой оценки, порядок формирования сведений об объектах оценки, порядок проведения результатов определения кадастровой стоимости объектов оценки, досудебный порядок урегулирования споров о результатах кадастровой оценки недвижимости, а также документы, уточняющие порядок ведения фонда данных кадастровой оценки недвижимости, требования к подготовке специалистов для проведения такого рода работ и другие. На основании такого пакета документов предложен агоритм формирования информации о кадастровой оценке недвижимости, которая, по мнению автора, может служить основой не только для ведения государственного кадастра недвижимости, но и для урегулирования налоговых споров с плательщиками имущественных налогов.

В диссертации проанализированы возможности, выявленные экспериментами: по налогообложению недвижимости в городах Великом Новгороде и Твери, начавшемся в 2001 году; по массовой оценке недвижимости в Кемеровской, Тверской, Калужской области и Республике Татарстан в 2006-2008 годах. Выявленные экспериментами проблемы касались: формирования исходных данных для рыночной и для массовой оценки имущественных объектов. Сделан вывод о перспективности введения в России налога на недвижимость и применение для оценки налоговых баз этого налога рыночных методов.

В рыночной модели к участникам налоговых отношений добавлены саморегулируемые организации независимых оценщиков, саморегулируемые организации профессиональных бухгатеров и аудиторов. Рыночная модель регулирования и оценки имущественного налогообложения показана на рисунке 4.

Особая роль в рыночной модели регулирования отведена саморегулируемым организациям независимых оценщиков, деятельность которых признана необходимой для более эффективной реализации Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации". Регулирование оценочной деятельности является частью государственного регулирования, функции упономоченных органов и стандарты оценки являются основой для деятельности саморегулируемых организаций независимых оценщиков. Установление рыночной стоимости объектов оценки признано необходимым уже сейчас в тех случаях, когда в нормативном правовом акте, содержащем требования обязательного проведения оценки объектов, либо в договоре об оценке объектов, не определен конкретный вид стоимости объекта.

Рис. 4. Рыночная модель регулирования и оценки имущественного налогообложения

Организационные основы независимой оценки связаны не только с деятельность саморегулируемых оценочных организаций, но и с проблемой организации кадастрового учета. В работе проанализированы проблемные аспекты налогообложения объектов, определение цены которых требуют теоретического обоснования и рыночных подходов. Разрешение этих проблем автор видит в развитии имущественных отношений, в системе которых осуществляется урегулирование и перераспределение полученных доходов в рамках бюджетно-налоговых отношений. Отдельные объекты до настоящего времени являются предметом спора ученых и специалистов в вопросах признании их объектами обложения налогом на имущество, в частности: объекты жилого фонда; объекты, приобретенные в качестве будущих основных средств, но уже пригодных к эксплуатации; имущественные комплексы и др. Проанализирована неоднозначность ситуаций, связанных с переходом прав на землю, которая осложняет решение вопросов признания и учета земельных участков в качестве объектов налогообложения.

2. Развитие налоговой политики в области имущественного налогообложения, выделение приоритетов в оценке объектов имущества для целей налогообложения.

В диссертации даны рекомендации по развитию существующих положений налоговой политики в части: совершенствования методологии администрирования имущественных налогов, повышения качества межведомственного обмена сведениями для исчисления имуирственных налогов, развития системы урегулирования налоговых споров по вопросам имущественного налогообложения.

Стратегия развития имущественного налогообложения определяется налоговой политикой государства. Поскольку стратегической целью деятельности Федеральной налоговой службы России в области налогообложения имущества установлено повышение роли имущественных налогов в формировании доходной части региональных и местных бюджетов, то требует более глубокого исследования механизм межбюджетных отношений и политики федерализма. Анализ динамики формирования местных бюджетов за счет поступления имущественных налогов в исследуемых регионах показал, что для достижения указанной стратегической цели необходимо создание условий, стимулирующих сохранение и развитие объектов налогообложения, помимо тех задач, которые для настоящего времени (на 2010-2011 годы) были определены в качестве важнейших направлений налоговой политики:

- совершенствование методологии администрирования имущественных налогов;

- повышение качества межведомственного обмена сведениями, используемыми для исчисления имущественных налогов;

- повышения качества работы налоговых органов с налогоплательщиками.

Подходы современных налоговедов к трактованию налоговой политики

можно классифицировать тремя направлениями: 1 - практический подход, который определяет налоговую политику как комплекс мер государства, направленных на попонение бюджета; 2 - теоретический подход, основанный на концепции налоговой политики как составной части государственной экономической политики; 3 - классификационный подход, при котором налоговая поли-

тика детализируется по уровню управления государством и направлена на решение целевых задач.

В работе проанализирован ход осуществления мероприятий в рамках направлений принятой налоговой политики по совершенствованию методологии администрирования имущественных налогов на федеральном и региональном уровнях.

Внесенные в законодательство Российской Федерации о налогах и сборах изменения, предусматривают возможность уплаты земельного налога, транспортного налога и налога на имущество физических лиц один раз в год за прошедший налоговый период в срок не ранее 1 ноября. Для этого утверждена форма единого налогового уведомления на уплату перечисленных трех налогов. Кроме того, усовершенствован \УеЬ-сервис "Личный кабинет налогоплательщика" в части использования альтернативной возможности направления налогового уведомления об уплате налогов гражданам. Однако, задача повышения качества межведомственного обмена сведениями, используемыми для исчисления имущественных налогов, требует более результативного решения.

Основными поставщиками сведений для налоговых органов, используемых при исчислении транспортного, земельного налогов и налога на имущество физических лиц, является: Росреестр, Отдел технической инвентаризации, Органы муниципальных образований, ЗАГС, Отдел регистрации транспортных средств, Федеральная миграционная служба и др. Межведомственный обмен сведениями является достаточно сложным, поскольку в налоговый оборот по состоянию на конец 2010 года вовлечено около 25 мн. земельных участков, около 53 мн. объектов капитального строительства (зданий, строений, помещений), более 41 мн. транспортных средств. Причем данные, содержащиеся в информационных ресурсах Росреестра, содержат гораздо большее количество записей об указанных объектах: 49 мн. земельных участков, более 77 мн. объектов капитального строительства и 42 мн. транспортных средств, что свидетельствует о наличии большого количества объектов, не вовлеченных в налоговый оборот по разным причинам. Результаты низкого качества информационного обмена, по мнению руководства Федеральной налоговой службы России, влекут за собой потери на государственном уровне.

Для обеспечения качества межведомственного обмена сведениями, по мнению автора, требуются не только заключение допонительных соглашений с различными учреждениями и организациями, но и изменения в законодательстве РФ, стимулирующие правильное отношение к использованию в рыночных условиях важнейших экономических факторов: земли и имущества, их налогоемкости, от которых зависит экономический потенциал государства и его регионов.

Работа с налогоплательщиками дожна найти свое решение в выстраивании налоговых отношений между налоговыми органами и налогоплательщиками, в организации работы с обращениями и жалобами граждан в налоговые органы, в развитии налоговой культуры у населения. В этой области существенным направлением налоговой политики является развитие системы урегулирования налоговых споров между налоговыми органами и налогоплательщиками. Такая система организована федеральной налоговой службой в виде налогового аудита. Автором дан критический анализ используемых в налоговой практике понятий, связанных с налоговым аудитом, охарактеризованы не отвечающие требо-

ваниям классического аудита понятия "внутриведомственный налоговый аудит", "налоговый аудитор", предложена авторская интерпретация применяемой терминологии и ее уточненного содержания. По мнению автора, в "Концепции развития налогового аудита в системе налоговых органов Российской Федерации" требуется приведение в соответствие используемой терминологии.

В диссертации обоснована взаимообусловленность факторов эффективности налоговой политики с позиции институциональной теории; построена институциональная модель налоговой политики в области имущественного налогообложения. Выделены: формальные институты - правила и регламенты, законодательные акты и акггы федеральной налоговой службы, регулирующие имущественное налогообложение; и неформальные институты - общепринятые ценности, категории и понятия, используемые в области имущественного налогообложения. Построена модель, определяющая развитие налоговой политики в системе имущественного налогообложения (рис. 5).

Государственное регулирование бюджетно-налоговых отношений

Налоговая политика

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах

Принципы реализации налоговой политики и ее основных направлений

Основные категории и понятия имущественного налогообложения

Налоговые отношения

Имущественные отношения

Механизм имущественного налогообложения

Методический инструментарий имущественного налогообложения: налоговая база, налоговая ставка, налоговые льготы

Имущество и имущественные права как объекты налогообложения

Налог на имущество организаций

Земельный налог

Транспортный налог

Налог на имущество физических лиц

Налог на недвижимость1

Инфраструктура и условия, в которых функционируют институты налоговой политики в области имущественного налогообложения

Кадастровый учет

Информационная база данных

Оценка и налоговое ценообразование

Рис. 5. Институциональная модель налоговой политики в области имущественного налогообложения

Основные элементы модели основаны на сложившейся в налоговой практике и в налоговом законодательстве категориях - институтах. Новым элементом и приоритетным направлением налоговой политики в области имущественного налогообложения рассматривается налог на недвижимость, определяемый на основе данных кадастрового учета и оценки объектов недвижимости по рыночной стоимости. Необходимость ускорения введения налога на недвижимость, формирования соответствующих кадастров и разработки системы взимания этого налога обусловлена Бюджетным посланием Президента РФ "О бюджетной политике в 2011-2013 годах" от 29.06.2010 года. Мировой экономически кризис подтвердил несовершенство нормативных баз в секторе недвижимости и отсутствие надежных механизмов управления рынком недвижимости, включая его налоговое регулирование.

На основе анализа зарубежной и отечественной практики налогообложения законодательных норм и регламентов налоговых служб в работе определены критерии и уточнен механизм формирования налоговых баз по имущественным налогам; уточнения даны с позиции развития информационного обеспечения налогов на имущество организаций, физических лиц и земельного налога.

Налоговые базы по имущественным налогам имеют тесную связь с экономическим и производственным потенциалом организаций - налогоплательщиков и достатком граждан - физических лиц, имеющих в собственности имущество. От состояния и оценки налоговых баз в прямой зависимости находятся величина уплачиваемых в бюджеты налогов и формирование бюджетных доходов.

Главным критерием определения налоговой базы по налогу на имущество организаций выделена его стоимость. Теоретическое обоснование понижения стоимости (изнашиваемости) амортизируемого имущества выпонено на основе анализа работ немецких экономистов балансоведов первой половины XX столетия, определения которых в отношении уменьшения стоимости основного имущества активным и пассивным методами лежат в основе современных методов начисления амортизации и отвечают положениям МСФО (IAS) 16 "Основные средства" в части регулирования стоимости имущества.

Определение стоимости имущества, осуществляемое при помощи различных методов и способов оценки, требует упорядочения классификационных признаков видов оценки, для того, чтобы выделить из них наиболее соответствующие налоговой базе имущественных налогов. Автором систематизированы критерии классификации оценок: по их временной принадлежности, по определению ценности имущества при его реализации иди приобретении, по возможности идентифицировать содержание первоначальных, восстановительных, реализационных, экспертных и условных оценок.

Формализованные оценки (количественные) используются для реализации кардиналистских отношений упорядоченности, т.е. таких отношений, которые основаны на сопоставлении количественных оценок. Процесс формирования количественной оценки заключается в простом присвоении численного значе-

ния объекту по установленным правилам. В процессе оценки имеют значение все три ее элемента: 1 - объект; 2 - подлежащее количественной оценке свойство или качество; 3 Ч шкала измерения или совокупность единиц, в которых будет выражена оценка. Такое отношение к процессу оценки означает, по сути, ту процедуру, к которой прибегают менеджеры, собственники, проводя независимую оценку имущества.

В части развития механизма обложения налогом на имущество организаций, в работе уточнена классификация объектов имущественного налогообложения в связи с особенностями отражения их в отчетности налогоплательщиков (табл. 1).

Таблица 1. Объекты имущества, признаваемого объектами налогообложения (основные средства) и их оценка для целей налогообложения

Классификационные группы имущества, признаваемого объектами налогообложения Методы оценки имущества, признаваемого объектом налогообложения

1. Движимое имущество, в том числе:

- числящееся на балансе на праве собственности - по остаточной стоимости (балансовая стоимость минус сумма начисленной амортизации)

- переданное во временное владение - по рыночной (или договорной, не ниже рыночной) стоимости

- полученное в пользование, распоряжение, доверительное управление - по рыночной стоимости

- внесенное в совместную деятельность (или полученное по концессионному соглашению) - по рыночной (или договорной, не ниже рыночной) стоимости

2. Недвижимое имущество, в том числе:

- числящееся на балансе на праве собственности - по остаточной стоимости (балансовая стоимость минус сумма начисленной амортизации)

- переданное во временное владепие - по рыночной (или договорной, не ниже рыночной) стоимости

- полученное в пользование, распоряжение, доверительное управление - по рыночной стоимости

- внесенное в совместную деятельность (или полученное по концессионному соглашению) - но рыночной (или договорной, пе ниже рыночной) стоимости

3. Имущественные права, учитываемые в составе нематериальных активов и позволяющие осуществлять организациям основные виды деятельности, попадающие в соответствие с Законом РФ "О лицензировании отдельных видов деятельности" № 128-ФЗ под лицензирование. - по остаточной стоимости (балансовая стоимость минус сумма начисленной амортизации)

Каждая из перечисленных категорий (движимое имущество, недвижимое имущество, имущественные права) может быть классифицирована в соответствии с теми объектами, которыми располагает организация - налогоплательщик. Третья группа включенных в таблицу имущественных прав обоснована с точки зрения положений Гражданского кодекса РФ, в котором указано, что "... к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и

услуги; информация; результаты интелектуальной деятельности; нематериальные блага".

Предложена усовершенствованная методика определения среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения. Разработан регистр, позволяющий формировать показатели для расчета налоговой базы налога на имущество организаций. Методику отличает позиция автора, на основании которой в расчете среднегодовой стоимости имущества может быть использована, вместо его остаточной - рыночная стоимость. Такой подход потребует от собственников осторожного подхода к выбору форм реорганизации бизнеса, а государству позволит снизить риски, связанные с сокращением социально значимых сфер деятельности предприятий.

Анализ механизма налога на имущество физических лиц, используемого в системе региональных налоговых отношений, позволил автору критически осмыслить подходы к установлению ставок налога на имущество физически лиц в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения. Сложность методики оценки налогообложения имущества физических лиц связана с широким перечнем налогооблагаемого имущества: налогообложение недвижимого имущества включает в себя, кроме основного налога на имущество, налоги на имущество, переходящее в порядке наследования, в порядке дарения; физические лица уплачивают также налог на доходы и налог на землю; кроме того присутствует достаточно обширный перечень государственный пошлин, которые являются неотъемлемым атрибутом налогообложения физических лиц.

В работе охарактеризован зарубежный опыт выделения основных принципов налогообложения физических лиц, основанный на выделении основных объектов налогообложения - земли, зданий и сооружений, поскольку их легко выявлять и идентифицировать, и использовании рыночной стоимости при определении налогооблагаемой базы налогов на имущество. Такая позиция впоне приемлема в российских условиях, поскольку будет, по мнению автора, стимулировать экономически рациональное использование имущества. Отмечено, что рыночная стоимость имущества физических лиц может определяться на основе лучшей (или наивысшей) стоимости собственности, причем важным фактором является цель использования каждого отдельного объекта.

Для реализации оценочного процесса в России потребуется налаженный и очень эффективный обмен информацией не только между различными заинтересованными уровнями государственной власти, но и налогоплательщиками. До тех пор, пока такой обмен не будет налажен, имущество физических лиц может оцениваться на основе его инвентаризационной стоимости с применением к ним коэффициентов, сближающих эту стоимость с рыночной.

В условиях отдельных регионов России с низким жизненным уровнем населения, по мнению автора, следует применять корректирующие коэффициенты к стоимости объектов налогообложения в зависимости от доходов физических лиц. Такая информация доступна любой налоговой администра-

ции. Важно использовать эту информацию для установления корректирующих коэффициентов с учетом следующих признаков налогоплательщиков: годовая сумма дохода физического лица; количество и инвентарная стоимость имущественных объектов, признаваемых налогооблагаемыми, находящихся в собственности физического лица и его семьи; количество членов семьи, в т.ч. иждивенцев; и цели, в соответствии с которыми используется имущество. Такой подход требует хорошо разработанного механизма администрирования налогообложения физических лиц и принятие условий на местном законодательном уровне, согласно которым будут определены конкретные объекты (здания, сооружения, земля) для целей их оценки по рыночной стоимости.

В работе уточнены функции территориальных органов власти в сфере управления имущественными налогами, реализация которых требует кадастрового учета. В этой связи автором рассмотрена процедура включения земельных участков в государственный кадастр недвижимости и приобретения прав на этот участок; приведена характеристика основных методических подходов, применяемых к оценке земельных участков.

Кадастровая стоимость земельных участков, определяемая на начало налогового периода, отражается в учете и балансе налогоплательщика - организации. Изменения стоимости земельных участков могут быть связаны с утратой стоимости по разным причинам, в том числе климатическим, в связи с истощением почв, размещением объектов промышленного назначения вблизи участков, влияющим на их загрязнение и т.д. Риск утраты стоимости требует мер, реализация которых позволила бы снизить убытки, связанные с исчислением налога на измененную стоимость участков.

В этой связи организациям необходимо, по нашему мнению, создание резерва по обесценению стоимости земельных участков. Причем создание и использование резерва дожно касаться только эксплуатируемых участков. Направлениями расхода резерва дожны быть определены два:

- на возмещение сумм уценки земельных участков;

- на возмещение убытков по земельным участкам, утративших свою стоимость в процессе эксплуатации.

В диссертации обоснована взаимосвязь ресурсного и имущественного налогообложения; даны рекомендации по устранению диспропорций в налоговых доходах бюджета, формируемых за счет поступлений налога на имущество организаций и налога на добычу полезных ископаемых.

Обоснование взаимосвязи ресурсного и имущественного налогообложения выпонено на основе теоретических основ и принципов оценки. Выделяемые традиционно четыре группы принципов оценки недвижимости: 1 - принципы, основанные на представления пользователей; 2 - принципы, связанные с замелей, зданиями и сооружениями; 3 - принципы, связанные рыночной средой; 4 -принципы наилучшего и наиболее эффективного использования, - имеют отношения, по мнению автора, и к имущественному, и к ресурсному налогообложению (рис. 6).

Рис. 6. Принципы оценки, используемые в сфере ресурсов и недвижимости

Содержание перечисленных на рисунке, ставших классическими для отечественной науки анализа и оценки, принципов, проявляющихся наиболее эффективно в синергетическом взаимодействии, позволяет обосновать вариативность моделей оценки недвижимости, в том числе земли. Тот факт, что эффективное использование связано с объектом налогообложения -землей, и ее стоимость зависит от полезности использования и доходности, которую получает собственник от этого использования, позволяет сделать вывод, что между ресурсами, которые являются прямыми объектами налогообложения (земля), и ресурсами, которые извлекаются или добываются на этой земле, - существует физическая и экономическая взаимосвязь. А, следовательно, между ресурсным и имущественным налогообложением присутствует причинно-следственная связь. Она выражается в том, что в случае имущественного налогообложения налоговая база напрямую связана со стоимостью земли, а в случае с ресурсным налогообложением - налоговая база связана с землей, но не с ее стоимостью, а со стоимостью продуктов, добываемых на ее площади, т.е. связана с полезным использованием недр земли. К сожалению, в действующей системе налогообложения стоимость

добытых полезных ископаемых на практике не учитывает составляющую стоимости земельных участков. Это объясняется законодательным разграничением налоговых баз: налога на землю и налога на добычу полезных ископаемых. Это разграничение влияет и на существенную разницу, возникающую в доходной части бюджета страны между доходами, формируемыми за счет поступления ресурсных налогов, большей частью поступающих в федеральный бюджет и имущественных налогов и платежей, поступающих в региональные и местные бюджеты. Между тем остается без внимания тот факт, что от использования земельных участков в целях добычи полезных ископаемых, происходит утрата их стоимости.

Доя налога на добычу полезных ископаемых характерно резкое доминирование фискальной функции. Это обусловлено, прежде всего, высокой степенью зависимости российской экономики, в целом, и доходов бюджета, в частности, от сырьевого экспорта. Многие недропользователи в России в настоящее время эксплуатируют низкорентабельные месторождения, что в условиях единого подхода к налогообложению приводит к удорожанию себестоимость добычи, а это, в конечном счете, ведет к снижению сбора налогов.

Отмечено, что на российских промыслах простаивает более 20 тысяч нефтяных скважин и что простаивающие скважины для добывающих предприятий наиболее выгоднее, чем эксплуатируемые из-за высоких налогов. Налоговая нагрузка на скважины, позволяющий добывать большой объем полезных ископаемых, делает их нерентабельными. В результате в струюуре федерального бюджета РФ зафиксирована тенденция роста нефтегазового дефицита, который в 2009 году составил 8268,0 мрд. руб., т.е. 21,1% к ВВП.

Налоговая база, определяемая как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении, рассчитывается с учетом специфических ставок и поправочных коэффициентов (нефть и газ горючий), стоимости добытого полезного ископаемого (газовый конденсат). Основные модели определения налоговой базы по нефти и природному горючему газу из всех видов месторождений установлены Налоговым кодексом РФ, их характеристика дана в работе. Раскрыты особенности введения инновационного налогового режима - налогообложения добавленного дохода для новых месторождений. Расчет, выпоненный в работе на основе методических рекомендаций по оценке эффективности инвестиционных проектов, показал, что в случае применения нового налогового режима показатели эффективности реализуемых инвестиционных проектов по новым месторождениям становятся выше.

Основной позицией, которая сближает имущественные и ресурсные налоги и платежи по ряду признаков, является государственное и налоговое регулирование. Деятельность, связанная с пользованием природными ресурсами, в частности, с добычей полезных ископаемых, дает более значительный прирост налоговых доходов в бюджетную систему страны, чем имущественные налоги (табл. 2).

Таблица 2. Поступление адмшшстрируемых ФПС России доходов в консолидированный бюджет Российской Федерации в 2008-2010 гг. (фрагмент), мрд. рублей

2008 2009 2010 в % к в % к

год год год 2008 г. 2009 г.

Всего поступило в консолидированный бюджет Российской Федерации 7948,9 6288,3 7695,8 96,8 122,4

в том числе:

- в федеральный бюджет 3571,9 2502,6 3207,2 89,8 128,2

- в консолидированные бюджеты субъектов РФ 4377,0 3785,7 4488,6 102,5 118,6

из них:

Имущественные налоги

- в консолидированные бюджеты субъектов РФ 493,4 569,7 628,2 ' : 1273 110,3

Налоги и сборы и регулярные платежи за пользование природными ресурсами 1742,6 1080,9 1440,8 133,3

- в федеральный бюджет 1637,5 1006,3 1408,3 86,0 140,0

- в консолидированные бюджеты субъектов РФ 105,1 74,7 32,4 30,9 43,4

Между тем, на земле, являющейся объектом имущественного налогообложения, расположены, например, скважины нефтегазодобывающих организаций. Диспропорция, имеющаяся, по мнению автора, между имущественными налогами и налогами на добычу полезных ископаемых у добывающих организаций, может быть выровнена, что позволит стимулировать региональные и местные бюджеты за счет перераспределения налоговых платежей в их пользу. С другой стороны, можно сократить налоговую нагрузку добывающих организаций за счет снижения налогов на добычу полезных ископаемых и создать стимулирующие механизмы разработки остановленных крупных месторождений и освоения новых меких.

В работе отмечено, что налог на имущество организаций в значительно меньшей степени, чем ресурсные платежи зависит от мировой конъюнктуры цен на нефть и энергоресурсы и от финансового состояния организаций, а потому является наиболее устойчивым источником доходов для бюджетов субъектов. Особенно ярко это проявилось на фоне экономического кризиса 2008 года. Динамика поступлений имущественных налогов опережала динамику общего объема бюджетных доходов, несмотря на то, что доля доходов от имущественных налогов, в целом, не слишком велика, а налог на имущество организаций в бюджетной системе РФ не превышает 7%.

Для устранения диспропорций в налоговых доходах от налога на имущество организаций и НДПИ в законодательстве, регламентирующем порядок определения указанных налогов предложено внести изменения: - по налогу на имущество организаций (добывающих полезные ископаемые) - среднегодовую стоимость объектов имущества в виде скважин, других объектов добычи увеличивать при помощи повышающего коэффициента в зависимости от фактического использования этих объектов;

- по НДПИ - налоговую базу налога скорректировать в сторону уменьшения

за счет мультипликативного коэффициента, учитывающего физический износ скважин и других объектов добычи, и уровень эффективности их использования.

3. Концепция налогового ценообразования, основанная на использовании рыночных методов оценки

В диссертации уточнено содержание категории "налоговая цена", определены ее составляющие и охарактеризованы условия применения в области имущественного налогообложения.

В условиях имущественного налогообложения государственное регулирование цен является важнейшим фактором, влияющим на состояние и изменение налоговых баз отдельных имущественных налогов. Важным моментом является соотношение используемых в хозяйственной практике налогоплательщиков цен с общим уровнем рыночных цен. Поэтому в сферу налогового контроля попадает правильность применения цен в целом ряде случаях, например, когда:

- сдека заключена между взаимозависимыми лицами;

- сдека совершена в рамках бартерного договора;

- сдека является внешнеторговой;

- цена сдеки в пределах непродожительного периода времени существенно отклоняется в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиками по идентичным (однородным) товарам, кроме случаев, когда к цене были применимы скидки, вызванные: а) сезонными или иными комбинациями потребительского спроса на товары (работы, услуги); б) потерей товарами качества или иных потребительских свойств; в) истечением сроков годности; г) маркетинговой политикой, в том числе при продвижении товаров на новые рынки; д) реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.

Налоговый кодекс РФ предусматривает использование рыночных цен для целей налогообложения в сопоставимых экономических условиях. Безусловно, их использование оправдано, о чем уже отмечалось в диссертации. Следует отметить тот факт, что рыночная цена в российских условиях - это, как правило, цена более высокая чем, например, цена текущая, восстановительная. Увеличение таких цен всегда связано с ростом налоговой нагрузки. Поэтому в налоговой политике налогоплательщиков большая роль отведена планированию и оптимизации налогообложения, зависимых от использования рыночных цен.

Концепция налогового ценообразования базируется, с одной стороны, на основных принципах ценообразования, а с другой, на содержании и структуры налоговой цены. Изучение современной экономической и налоговой литературы позволило выделить основные принципы ценообразования:

- принцип научной обоснованности, учитывающей действие объективных экономических законов в механизме ценообразования;

- принцип целевой направленности цены, определяющей конкретные экономические и социальные задачи, решаемые в результате выбранного подхода к ценообразованию;

- принцип непрерывности процесса ценообразования, согласно которому продукт на каждом этапе его создания и продвижения имеет свою цену;

- принцип единства процесса ценообразования и контроля за соблюдением цен.

Указанные принципы интерпретированы в работе с учетом налоговых интересов государства и налогоплательщиков.

В экономической структуре цены налоговая составляющая присутствует в составе основных элементов: себестоимости и прибыли. Выделение налоговой составляющей позволяет, по мнению автора, анализировать налоговую нагрузку организаций в разрезе разных групп налогов: имущественных, ресурсных, на оплату труда и других.

Формирование налоговых цен, т.е. цен, которые свойственны налоговой базе имущественного объекта, требует методического обеспечения. Учитывая, что рыночная, кадастровая стоимости могут иметь отличия по ряду объективных причин (например, из-за разницы времени установления цен, из-за применения различных методик определения, из-за географических или экономических условий регионального рынка, где требуется применение этих цен и т.д.), - в методическом обеспечении следует, по нашему мнению, сосредоточить все основные позиции: нормативные, правовые, технические, соответствующие регламентам налогового контроля за ценообразованием.

Область методического обеспечения определена проектами по развитию системы государственного кадастрового учета объектов недвижимости и по разработке и тестированию системы кадастровой (массовой) оценки недвижимости. Подход к формированию такого обеспечения для целей кадастрового учета и для целей налогообложения дожен носить элементы универсальности. С этой целью нами представлена модель систематизированного методического инструментария, используемого в кадастровом учете и в области имущественного налогообложения (рис. 7).

Представленная модель основана на мероприятиях, включенных в проекты "Развитие системы государственного кадастрового учета объектов недвижимости" и "Разработка и тестирование системы кадастровой (массовой) оценки недвижимости". Новыми элементами модели являются предполагаемый инструментарий использования кадастрового учета и кадастровых оценок в системе имущественного налогообложения в разрезе семи перечисленных блоков.

Fue. 7. Методологический инструментарий регулирования оценочной деятельности

В диссертации отмечено, что основа для создания системы обеспечения регулирования оценочной деятельностью в области имущественного налогообложения уже начинает реализовываться. Приказом Минфина РФ, ФНС России, Минэкономразвития РФ и Федеральной службы государственной регистрации

кадастра и картографии от 18.10.2010 года в регионах России созданы межведомственные рабочие группы по вопросам информационного взаимодействия, определены основные задачи этих рабочих групп, поэтапно реализуется пилотный проект по приему Федеральной налоговой службой сведений об объектах налогообложения - недвижимости.

Сложным участком работы налоговых органов по контролю за формированием цен является исследования верифицированных баз данных для выяснения зависимости цены объектов недвижимости от основных ценообразующих факторов. В работе произведен расчет оценки недвижимого имущества организации - налогоплательщика, при котором определение стоимости земли выпонено на основе анализа наилучшего и наиболее эффективного использования объекта. Расчет стоимости объекта недвижимого имущества с использованием затратного, сравнительного и доходного подходов позволил определить весовое значение стоимости объекта и его рыночную стоимость.

Автором отмечены особые условия формирования цен при возведении (строительстве) объектов недвижимости, в расчете которых участвуют: сметные нормативы, сметные расчеты на отдельные виды затрат с использованием разных методов определения стоимости (ресурсного, ресурно-индексного, базисно-индексного, на основе укрупненных сметных нормативов). Формирование налоговой цены таких объектов требует применение основополагающих принципов ценообразования и анализа налоговой нагрузки, которая может оказаться негативным следствием расчета цен. В работе предложено определение суммарной налоговой нагрузки по отношению к выручке (нетто) от реализации продукции (работ, услуг) налогоплательщика, определение удельного веса начисленных налогов в добавленной стоимости, что, по мнению автора, дожно способствовать эффективности работы налогоплательщиков в области налогового планирования, налогового ценообразования и минимизации налоговых рисков.

Автором систематизирован методический инструментарий оценки объектов имущественного налогообложения, даны предложения по его развитию и использованию налоговыми органами и налогоплательщиками.

Процесс любой оценки зависит от эффективности сбора и качества анализа информации об объекте оценки. По способу получения эту информацию обычно делят на три основные группы: 1 - информация, которую собирает оценщик самостоятельно на объекте оценки; 2 - информация, которую оценщик получает по запросу от собственника (заказчика) объекта оценки; 3 - информация об аналогичных объектах, которую оценщик собирает, либо покупает при проведении оценки. В зависимости от того, насколько достоверна или фальсифицирована {искажена) полученная информация, настолько будет приближена оценка к реальной. Поэтому организация работ по оценке требует определенного порядка, пример которого приведен на рисунке 8.

Методики оценки объектов, облагаемых имущественными налогами, могут быть основаны на общеприменяемых способах, известных своим использованием в области экономического и финансового анализа, статистки, аудита, либо на специальном порядке оценки, установленном д ля конкретных объектов и в конкретных условиях.

Передача отчета в СРО НО на экспертизу

Заказчик

Оценщик

Оценщик

Оценщик

Оценщик

Заказчик

Не соответствует требованиям Проведение экспертизы Соответствует требованиям

Получение положительного заключения

Заказчик

Заказчик и оценщик

Рис. 8. Агоритм процесса организации работ по оценке объектов

В рыночных условиях выделяют разные виды стоимости объектов: рыночную, потребительскую, инвестиционную, страховую, стоимость замещения, восстановительную, залоговую, ликвидационную, стоимость для налогообложения, утилизационную, стоимость действующего предприятия и др., характеристика которых приведена в работе. В зависимости от цели оценки заказчиком (собственником) объектом имущества дожен быть осуществлен выбор оценки, а оценщиком - приемлемый для этой оценки инструментарий.

Окончательная приемка отчета и подписание акта сдачи-приема работ по оценке

Методику оценки объекта дня целей налогообложения можно разделить на этапы:

1 этап - определение цели оценки и выбор методики (либо разработка методики). Особую роль приобретает рыночная оценка, трактуемая в международных стандартах финансовой отчетности как справедливая стоимость, определяемая в условиях получения поной информации и при наличии активных рынков обмена объектами. Методики определения справедливой стоимости могут быть приняты в качестве инструмента оценки в отдельных случаях, например, при покупке предприятий и определении гудвила, стоимость которого существенно отразится на среднегодовой стоимости имущества, определяемой в качестве базы по налогу на имущество.

2 этап - составление плана проведения оценки и заключение договора с оценщиком. Для составления плана важно определить нужные источники информации, суммарные затраты и условия проведения оценки.

3 этап - сбор, обработка и анализ информации об объекте. Необходимо использовать: сведения из правоустанавливающих документов; сведения об обременении оценки объекта правами других лиц; данные бухгатерского отчета и отчетности; информация о технических и эксплуатационных характеристиках объекта. Кроме того, необходима информация анализа рынка, к которому можно отнести объект оценки, конъюнктуры, тенденций, выбор аналогов объекта оценки и др.

4 этап Ч анализ более эффективного использования объекта, позволяющий определить наивысший уровень стоимости объекта.

5 этап - определение оценочной стоимости объекта недвижимости.

На последнем этапе для расчета оценочной стоимости объекта можно принять за основу один из трех подходов: доходный, сравнительный или затратный, каждый из которых предполагает использование присущих ему инструментов.

В диссертации дана характеристика, построены агоритмы для каждого из основных подходов, приведены примеры построения матриц согласования и расчета значения критериев по результатам оценки, на основании которых можно осуществить выбор наиболее приемлемого инструмента оценки объекта, облагаемого налогом на имущество. Учитывая, что объекты, подлежащие оценке, принадлежат собственникам и отражены в балансе организации, не следует игнорировать учетную политику, на основании которой организации определяют балансовую стоимость этих объектов. Используя тот или иной инструмент в оценке объектов, различия в применяемых способах учета необходимо корректировать поправочными коэффициентами, вносить поправки в соответствующие статьи баланса налогоплательщика.

К специальным агоритмам оценки можно отнести установленные правила оценки для таких объектов как, например, интелектуальная собственность, имущественные права, цена фирмы, которые в составе нематериальных активов включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества, т.е. в налогооблагаемую базу налогу на имущество. В работе даны рекомендации по применению такого рода агоритмов оценки для использования их налогоплательщиками и налоговыми органами. Определены условия для использования прогнозных оценок объектов, на основании которых можно осуществлять планирование поступлений имущественных налогов в местные бюджеты.

4. Формирование системы учетно-аналитического обеспечения оценки налоговых баз для развития методики исчисления имущественных налогов.

В диссертации обосновано содержание учетно-аналитической информации, в которой формируются показатели налоговых баз имущественных налогов; выделены критерии ее систематизации для надежной оценки налоговой базы налога на имущество организаций.

Система учетно-аналитической информации, в которой формируются показатели налоговой базы каждого из имущественных налогов, включает интегрированную базу данных, формируемую системами бухгатерского и налогового учетов, и бухгатерской и налоговой отчетности. При этом формирование информации не дожно осуществляться в разрез с формированием необходимых для определения налоговой базы, начисления и уплаты того или иного налога показателей. Можно представить достаточно универсальную модель порядка начисления и уплаты налога, не взирая на то, о каком налоге идет речь. Поскольку самым значимым в системе имущественного налогообложения является налог на имущество организаций, а состав его налоговой базы формируется большей частью из объектов основных средств, то методология формирования учетно-аналитической информации этих объектов является, по мнению автора, вопросом, которому надо уделить большее внимание.

В работе приведена характеристика критериев классификации амортизируемых активов, учитываемых в качестве налогооблагаемых объектов при расчете налога на имущество, построены агоритм определения сроков полезного использования этих объектов, агоритм выбора способа начисления амортизации, агоритм формирования затрат, связанных с улучшением амортизируемых объектов, - влияющих на содержание учетно-аналитического обеспечения имущественного налогообложения.

Отмечена роль: достоверности первичной информации, отражаемой в системе счетов на основании юридически верно оформленных документов; планов счетов, среди которых выделяют разные их виды (финансового, налогового, управленческого и других видов учетов), а интегрированные построения используются для формирования информационных полей в качестве основы организации системы учета.

Для выделения части учетно-аналитической информационной системы для целей определения налоговой базы налога на имущество в работе проведено уточнение классификации отдельных объектов учета, включаемых в расчет среднегодовой стоимости налога на имущество, содержания отдельных классификационных позиций и даны рекомендации "по очистке" статей баланса для достоверного определения стоимости налоговой базы.

В диссертации охарактеризованы особенности учетно-аналитического обеспечения налоговой базы земельного налога в зависимости от операций с земельными участками, отражаемых в учете налогоплательщиков.

Рассмотрены условия формирования аналитической информации о накапливаемых затратах, формирующих первоначальную стоимость приобретаемых земельных участков в бухгатерском учете организаций. Влияние на признание затрат, отражаемых в учете, оказывают условия договоров купли-продажи. В

этой связи автором даны рекомендации по формированию договорной политики и отражению ее основных элементов в составе учетной политики. Систематизированы показатели, отражаемые в учете на основе первичных документов купли-продажи земельных участков для формирования внутренних аналитических регистров. Предложена методика операций по созданию и использованию резервного фонда по обесценению (утрате стоимости) земельных участков.

Автором разработана концепция учетной политики для целей налогового учета и формирования налоговых баз имущественных налогов.

Анализ современной экономической литературы и требований, предъявляемых к разработке учетной политики, позволил уточнить категории и понятия учета, его целей, принципов, основных элементов учетной политики для разработки концепции налоговой полигики организации, отражающей организационные, технические и методические особенности учета налоговых баз имущественных налогов.

Уточнено содержание объектов налогового учета в части имущественных налогов, что позволило автору определить методические особенности формирования и отражения в учете прибылей и убытков по операциям с имуществом организаций.

В диссертации определены направления сближения бухгатерского и налогового учета показателей, формирующих налоговые базы имущественных налогов.

Организации, не формирующие отчетность по требованиям международных стандартов, ориентирую развитие своих учетных систем в сторону сближения бухгатерского и налогового учета. В этой связи в работе обоснованы преимущества формирования интегрированной учетной информации с использованием этих учетных систем. Усиление содержательности учетной информации возможно, по мнению автора, с развитием управленческого (оперативного) учета данных, участвующих в формировании налоговых баз имущественных налогов.

Основными направлениями сближения бухгатерского и налогового учета показателей, формирующих налоговые базы имущественных налогов выделены:

- развитие интегрированных рабочих планов счетов;

- совершенствование системы документооборота для использования всего массива первичных документов в целях формирования бухгатерской и налоговой учетной информации;

- развитие методов признания и оценки объектов имущества, отражаемого в балансе организаций - налогоплательщиков, признание в качестве основного метода рыночной оценки - кадастровой стоимости недвижимости;

- разработку системы аналитических регистров, на основе которых формируется внутренняя управленческая отчетность организаций - налогоплательщиков для реализации управленческих решений по использованию налогооблагаемого имущества.

5. Концепция налогового контроля имущественного налогообложения в системе налогового администрирования.

Построена организационно-функциональная модель контроля имущественного налогообложения, обеспечивающая эффективность администрирования имущественных налогов организаций и физических лиц.

Налоговый контроль является основной функцией налогового администрирования и в сфере имущественных отношений реализует свои функциональные

задачи* подчиненные стратегической цели - повышению роли имущественных налогов в формировании доходной части региональных и местных бюджетов.

Анализ научных публикаций и практической деятельности исследуемых налоговых органов Привожского федерального округа позволил выявить проблемы налогового контроля, к которым отнесены:

- непрозрачность формальных отношений собственности и сложная система имущественных взаимоотношений между субъектами;

- неэффективность методов контроля налоговых баз в бизнесе, в который вовлечены организации, индивидуальные предприниматели в лице одних собственников, а также в бизнесе, в который вовлечены инсайдеры (менеджмент и отдельные влиятельные локальные группировки), курируемом испонительной властью (городской или региональной);

- наличие собственников, использующих созданные предприятия для "перелива" имущества (активов);

- наличие устойчивых контактов между юридически независимыми лицами, заменяющих внутрифирменные связи, в результате чего происходит расширение фактических границ бизнеса за пределы юридически зарегистрированного налогоплательщика;

- использование натуральных расчетов в давальческих контрактах при поставках сырья перерабатывающим предприятиям, что приводит к сокрытию объемов производства и неточным техническим характеристикам, используемым для оценки объектов имущественного налогообложения.

Выявленные проблемы создают определенные трудности при проведении выездных и камеральных проверок, осуществляемых по бухгатерским документам и материалам официальной бухгатерской отчетности. В работе исследованы разные методические подходы к анализу бухгатерской отчетности и налоговых деклараций по имущественным налогам с использованием результатов предпроверочного контроля.

Построенная организационно-функциональная модель контроля отличается возможностью ее адаптации к контролю отдельного имущественного налога применительно к разным налогоплательщикам и схемам организации бизнеса. Отдельными элементами модели представлены: предпроверочный, текущий и последующий контроль, каждый из которых взаимодействует с механизмом налогового контроля, как функции налогового администрирования. Для каждого элемента свойственны свои принципы и процедура осуществления. Общие принципы организации контроля заключаются в: обеспечении законности, целенаправленности, системности, объективности и поэтапности контроля. Агоритмы проведения дожны учитывать особенности администрируемых налогов и экономические условия, в которых осуществляет свою деятельность налогоплательщик и происходит развитие налоговых баз, уплачиваемых им имущественных налогов.

Кроме того, большое влияние на применение организационно-функциональной модели контроля оказывают: миграция налогоплательщиков, их дочерних и зависимых обществ, появление убыточных предприятий, использование для организации бизнеса оффшорных территорий.

В диссертации сформулированы предложения по организации и методическому обеспечению мониторинга налогового потенциала в части имущественных налогов на региональном и местном уровнях.

Основные направления развития системы контроля имущественных налогов связаны с совершенствованием методологии администрирования имущественных налогов, в которой значительная роль отведена методам налогового планирования и прогнозирования, налогового регулирования и анализа контрольной работы налоговых органов по администрированию имущественных налогов.

В диссертации уточнено содержание понятий, связанных с управлением налоговым потенциалом имущественного налогообложения на региональном и местном уровнях. Показана зависимость налогового потенциала от состояния налоговых баз имущественных налогов, количества администрируемых налогоплательщиков, состояния информации о кадастровой стоимости имущества налогоплательщиков.

Налоговая нагрузка в части имущественного налогоплательщика является важным фактором регулирования взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщиков. Автором уточнена методика оценки качества контрольной работы налоговых органов при администрировании имущественных налогов. Введение в методику оценки показателей, получаемых в системе мониторинга обращений и жалоб налогоплательщиков и урегулирования с ними отношений, способствует повышению качества оценки деятельности налоговых органов в целом.

Приведенные в работе рекомендации, направленные на совершенствование налогового администрирования имущественных налогов, снижение налоговых рисков, внедрены в практику деятельности налоговых органов г. Москвы, Казани, Йошкар-Олы.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Монографии

1. Бобошко, Н.М. Оценка и контроль в системе имущественного налогообложения: теория и методология: Монография. - Йошкар-Ола: Изд-во ООО "Стринг", 2011. - 260 с. -16,3 пл.

2. Бобошко, Н.М. "Проблемы администрирования земельного налога" в колективной монографии: Налоговые реформы: теория и практика. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2010. - 463 с. - С. 257-266. (вклад автора 0,5 п.л.).

3. Бобошко, Н.М. Оценка недвижимости. Теоретические и методические основы: Монография. - М.: "Проспект", 2009. - 99 с. - 6,5 пл.

Статьи в журналах и изданиях, рекомендуемых ВАК

4. Бобошко, Н.М. Методологические основы налогообложения и оценки земли [Текст] / Н.М.Бобошко // Экономические науки. - 2011. - № 1(74). - С. 312-315.-0,6 пл.

5. Бобошко, Н.М. Проблемы учетно-аналитического обеспечения оценки налоговых баз имущественных налогов [Текст] / Н.М.Бобошко // Вопросы экономики и права. - 2011. - № 2(3). - С. 248-252. - 0,9 пл.

6. Бобошко Н.М., Методический инструментарий оценки объектов имущественного налогообложения [Текст] / Н.М.Бобошко II Вопросы экономики и права. - 2011. - № 2(3). - С. 230-235. - 0,7 п.л.

7. Бобошко Н.М., Принципы налогообложения и их реализация в системе имущественных отношений [Текст] / Н.М.Бобошко // Экономические науки. - 2011. - № 2(75). - С. 328-332. - 0,9 пл.

8. Бобошко, Н.М. Методические подходы оценки недвижимости для целей налогообложения в России [Текст] / Н.М.Бобошко // РИСК: Ресурсы. Информация. Снабжение. Конкуренция. - 2010. - № 1У(2). - С. 170-173. - 0,5 п.л.

9. Бобошко, Н.М. Исторические аспекты развития оценочной деятельности для целей налогообложения [Текст] / Н.М.Бобошко // РИСК: Ресурсы. Информация. Снабжение. Конкуренция. - 2010. - № Ш(2). - С. 227-231. - 0,75 пл.

10. Бобошко, Н.М. Предварительный анализ на предприятиях [Текст] / Н.М.Бобошко, В.Ф.Журко // Бухгатерский учет. - 2010. - № 2. - С. 92-95. -0,4 пл. (вклад автора 0,2 пл.)

И. Бобошко, Н.М. Проблемы администрирования имущественных налогов [Текст] / Н.М.Бобошко И Вестник Московского университета МВД России. - 2010. - № 12. - С. 30-33. - 0,7 п.л.

12. Бобошко, Н.М. Институализация налогового администрирования как основа контроля над испонением налогового законодательства [Текст] / Н.М.Бобошко, Д.А.Мамедов // Вестник Московского университета МВД России. - 2010. - № 10. - С. 45-48. - 0,7 п.л. (вклад автора 0,5 пл.)

13. Бобошко, Н.М. Земельный налог в системе имущественного налогообложения [Текст] / Н.М.Бобошко // Вестник Московского университета МВД России. - 2010. - № 11. - С. 34-37. - 0,7 п.л.

14. Бобошко, Н.М. Приоритетные направления налоговой политики государства в области имущественного налогообложения [Текст] / Н.М.Бобошко II Вестник университета (Государственный университет управления). - 2010. -№16. -С. 215-221. -0,8 пл.

15. Бобошко, Н.М. Приоритеты налоговой политики в области имущественного налогообложения и направления ее реализации в современных условиях [Текст] / Н.М.Бобошко // Транспортное дело России. - 2010. - № 9(82). - С. 110-111.-0,3 пл.

16. Бобошко, Н.М. Проблемы налогообложения земельных участков под многоквартирными жилыми домами [Текст] / Н.М.Бобошко // Транспортное дело России. - 2010. -№ 10(83). - С. 164-165.- 0,3 п.л.

17. Бобошко, Н.М. Нормативно-правовое регулирование разграничения оптимизации и уклонения [Текст] / Н.М.Бобошко // Региональная экономика: теория и практика. - 2009. - № 42(135). - С. 74-78. - 0,6 пл.

18. Бобошко, Н.М. Пути решения проблемы разграничения законной и незаконной минимизации налогов [Текст] / Н.М.Бобошко // Вестник университета (Государственный университет управления). - 2008. - № 13(23). - С. 34-38. - 0,6 пл.

Кроме того, по теме диссертации имеются 12 других публикаций автора авторским объемом 24,5 п.л.

Автореферат

Подписано в печать 31.05.2011 г. Заказ № К1/1088. Тираж 100 Отпечатано в КОПИЦЕНТРЕ ООО "Ланфорт", г. Йошкар-Ола, ул. К. Маркса, 110, тел. 45-55-64

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктор экономических наук , Бобошко, Наталья Михайловна

Введение

1. Теоретические основы имущественных отношений и имущественного налогообложения

1.1. Генезис теории имущественного налогообложения

1.2. Принципы имущественного налогообложения и их реализация в системе имущественных отношений

1.3. Государственное регулирование имущественного налогообложения

2. Налоговая политика и ее реализация в области имущественного налогообложения

2.1. Приоритеты налоговой политики в области имущественного налогообложения

2.2. Принципы и критерии формирования налоговых баз по имущественным налогам

2.2.1. Методические особенности формирования налоговой базы по налогу на имущество юридических и физических лиц

2.2.2. Механизм налогообложения и налоговая база земельного налога

2.3. Взаимосвязь ресурсного и имущественного налогообложения

3. Налоговое ценообразование и его использование для рыночной оценки налоговых баз по имущественным налогам

3.1. Категория "налоговая цена", ее содержание и факторы, определяющие ее применение в системе налоговых имущественных отношений

3.2. Методический инструментарий оценки объектов имущественного налогообложения (налоговых баз)

4. Учетно-аналитическое обеспечение оценки налоговых баз имущественных налогов

4.1. Система учетно-аналитической информации налогоплательщика, обеспечивающая надежную оценку налоговых баз имущественных налогов

4.2. Бухгатерская и налоговая отчетность налогоплательщиков и ее использование для контроля исчисления имущественных налогов

5. Налоговый контроль и администрирование имущественного налогообложения

5.1. Методы и формы налогового контроля, их развитие в системе администрирования имущественного налогообложения

5.2. Мониторинг имущественного налогового потенциала 248 Заключение 263 Литература 285 Список приложений

Диссертация: введение по экономике, на тему "Методология оценки и контроля в системе имущественного налогообложения"

Актуальность темы исследования. Государственная политика в области имущественного налогообложения нацелена на повышение роли имущественных налогов в формировании доходной части региональных и местных бюджетов. В 2010 году в консолидированный бюджет Российской Федерации поступило 628,3 мрд. рублей платежей по имущественным налогам, однако Федеральная налоговая служба отмечает, что доля имущественных налогов в доходах консолидированного бюджета Российской Федерации, администрируемых ФНС РФ, остается крайне низкой1.

Для развития налоговой базы по имущественным налогам требуется теоретически обоснованное и методологически развитое обеспечение налогового администрирования имущественного налогообложения. В этой части уже решается ряд мер, связанных с: повышением качества межведомственного обмена сведениями, используемыми для исчисления имущественных налогов; повышением качества работы налоговых органов с налогоплательщиками; развитием методологии администрирования.

На практике Российские налоговые органы до настоящего времени стакиваются с проблемами: высоких затрат на администрирование имущественных налогов, которые часто превышают размер поступлений от налогов; множественностью информационных ресурсов ФНС России, содержащих сведения об объектах имущества и налогоплательщиках и несогласованностью данных, содержащихся в этих информационных ресурсах. Отдельной проблемой является методология оценки, выбор инструментария, который наиболее эффективным образом позволил бы определить стоимость налоговой базы отдельных видов налогооблагаемого имущества. Законодательные нормы и правила в этой части не содержат достаточно четко регламентированных и развитых положений, что соз

1 Из доклада С.Л.Бондарчук на колегии ФНС России 21.02.2011 года. дает определенные трудности у налогоплательщиков для учета и оценки налоговых баз.

Включение в состав имущественных налогов - земельного, транспортного налогов, налога на имущество организаций и физических лиц требует эффективного взаимодействия налоговых органов с Росреестром, органами технической инвентаризации, органами регистрации транспортных средств и организациями, относящими граждан к льготным категориям. Это взаимодействие дожно быть налажено не только в сфере обмена информацией, как это принято в действующей практике налогового администрирования, но и в части формирования методического обеспечения учета, оценки имущества, стоимость которого является налоговой базой.

Проблема использования рыночных методов оценки в налоговом ценообразовании является особенно дискутируемым вопросом. Специалисты решение этой проблемы связывают с государственным реестром и регистрацией имущества для целей налогообложения, с определенным субъективизмом при использовании экспертных оценок, с отсутствием методического обеспечения контроля за налоговым ценообразованием со стороны налоговых администраций и др. Для достоверной оценки имущества налогоплательщиков требуется научно обоснованный механизм анализа и система учетно-аналитической информации, на основе которой при помощи определенного инструментария можно эту оценку осуществить. Эффективность такого механизма зависит от доступности и полезности для целей оценки информации об объекте оценки. Использование информации в настоящее время, которую самостоятельно собирает оценщик, либо получает по запросу от собственника имущества, не всегда позволяет сделать объективную оценку. Формирование налоговых цен дожно быть основано на данных системы бухгатерского учета и отчетности об объектах имущества, подлежащего налогообложению. Для формирования налоговых цен на основе рыночных цен требует уточнения механизм использования рыночных цен на основе международных стандартов финансовой отчетности, которые предъявляют соответствующие требования к отражению объектов учета в составе форм отчетности.

Требуют более глубокого изучение кризисные явления в финансово-экономическом секторе, оказывающие негативное воздействие на возведение объектов недвижимости, их оценку. Отдельной проблемой является методология оценки имущественных комплексов организаций Ч налогоплательщиков, которые все еще формируются на основе информации служб технической инвентаризации.

Степень изученности проблемы. Определенные направления и аспекты имущественного налогообложения рассматривались на протяжении многих исторических периодов становления и развития налоговой системы и налогового администрирования не только в нашей стране, но и за рубежом. Политическая подоплека трудов видных ученых и практиков часто формировала конкретные направления их научных и методических изысканий.

Обоснование природы налогообложения, его фискального характера и проводимых налоговых реформ, можно встретить в известных классических трудах: У.Петти "Трактат о налогах и сборах" (1664), Ф.Кенэ "Экономическая таблица" (1758), А.Смита "Исследование о природе и причинах богатства народов" (1776), Д.Рикардо "Теории ценности, поземельной ренты, заработной платы, прибыли и внешней торговли, а также теории налогов" (1817), Н.И.Тургенева "Опыт теории налогов" (1818), Дж. Кейнса "Общая теория занятости, процента и денег" (1936) и других.

Общие принципы налогообложения рассматривали Ж.Ж.Руссо, Ж.Сисмонди, Дж.Миль, А.Вагнер, Э.Селигмен, а также А.А.Соколов, А.А.Исаев, И.Х.Озеров, И.И.Янжул, С.Ю.Витте, А.В.Аронов, А.В.Брызгалин, Л.И.Гончаренко, А.З.Дадашев, В.А.Кашин, О.А.Миронова, М.В.Мишустин, Л.П.Павлова, В.Г.Пансков, А.И.Пономарев, Д.А.Смирнов, Ф.Ф.Ханафеев, Д.Г.Черник, Т.Ф.Юткина и многие другие. Изучение принципов, обоснование их классификационных особенностей, способствует правильному пониманию сущности имущественного налогообложения, поэтому указанные работы приняты в основу нашего исследования.

Значительный вклад внесен российскими учеными в отдельные вопросы налогообложения имущества, формирование информационного обеспечения налогообложения. Известны в этой части работы С.Н.Ануфриевой, В.В.Гусева, Л.И.Голубевой, Н.В.Калининой и других. Однако, не все положения отличаются системностью, достичь желаемого результата с их использованием на практике имущественного налогообложения все еще сложно. Кроме того, требует, на наш взгляд, уточнения понятийный аппарат, используемый в системе имущественного налогообложения.

Признавая сделанный вклад отечественными и зарубежными учеными, научную обоснованность и практическую значимость их подходов к проблемам имущественного налогообложения, необходимо отметить недостаточную разработанность методологии оценки и вопросов контроля в системе имущественного налогообложения. Для такого исследования требуется рабочая гипотеза.

Рабочая гипотеза. В качестве гипотезы выдвинут комплекс вопросов, решение которых необходимо для реализации стратегии имущественного налогообложения в России. В этот комплекс вопросов, по мнению автора, входит: отсутствие целостной концепции оценки налоговой базы имущественных налогов, нерешенность политики налогового ценообразования, использования рыночных механизмов для проведения оценки отдельных объектов налогооблагаемого имущества. Все еще недостаточным является контроль объектов, которые дожны быть объектами налога на имущество, но таковыми не являются в связи с неэффективным использованием государственного кадастра недвижимости, а также отсутствием понятной для юридических и физических лиц методологии определения кадастровой стоимости земли, объектов имущества.

Актуальность и отсутствие комплексного подхода к решению перечисленных проблем, недостаточная их изученность предопределили выбор темы исследования, постановку его цели и задач.

Цель и задачи исследования. Цель исследования заключается в обосновании и решении важной проблемы комплексного развития теоретических, методологических и организационных вопросов оценки и контроля, осуществляемого в системе имущественного налогообложения, а также разработки рекомендаций по реализации методов учета и оценки объектов имущества налогоплательщиками.

В соответствии с поставленной целью научного исследования выделены пять системных задач, каждая из которых требует решения блоков соподчиненных задач:

Первая системная задача Ч развить концепцию имущественного налогообложения на основе генезиса теорий и принципов налогообложения в системе государственного регулирования имущественных отношений:

- исследовать научные подходы к различным концепциям имущества как объекта налогообложения, выявить специфику имущественного налогообложения в современной налоговой системе;

- уточнить содержание и допонить систему принципов имущественного налогообложения, выявить условия для их наиболее эффективной реализации;

- определить направления развития имущественного налогообложения в условиях реализации рыночной модели государственного регулирования имущественных отношений.

Вторая системная задача Ч систематизировать направления налоговой политики в области имущественного налогообложения для выделения приоритетов оценки объектов имущества для целей налогообложения:

- разработать рекомендации по развитию налоговой политики в области имущественного налогообложения;

- определить критерии и механизм формирования налоговых баз по имущественным налогам на основе развития информационного обеспечения налогов на имущество юридических и физических лиц, земельного налога;

- выявить и обосновать взаимосвязь ресурсного и имущественного налогообложения с целью урегулирования межбюджетных отношений.

Третья системная задача Ч разработать концепцию налогового ценообразования, основанную на использовании рыночных методов оценки:

- уточнить содержание категории налоговая цена, определить факторы ее составляющие и условия применения в системе имущественных отношений;

- систематизировать и развить методический инструментарий оценки объектов имущественного налогообложения.

Четвертая системная задача Ч разработать систему учетно-аналитического обеспечения оценки налоговых баз для уточнения методики исчисления имущественных налогов:

- обосновать содержание учетно-аналитической информации в организациях - налогоплательщиках; выявить критерии ее систематизации для оценки и контроля налоговой базы налога на имущество организаций;

- разработать методические подходы к сближению бухгатерской и налоговой отчетности, обеспечивающие достоверность определения налоговых баз имущественных налогов.

Пятая системная задача - разработать концепцию налогового контроля имущественного налогообложения в системе налогового администрирования:

- построить организационно-функциональную модель налогового контроля имущественного налогообложения объектов недвижимости юридических и физических лиц;

- дать предложения по организации и методическому обеспечению мониторинга налогового потенциала в части имущественных налогов на региональном и местном уровнях.

Область исследования. Диссертационная работа выпонена в рамках обозначенных в паспорте специальностей ВАК 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит и 08.00.12 - "Бухгатерский учет, статистика".

Предмет и объект исследования. Предметом исследования явились теоретические, методические и организационные вопросы оценки объектов имущества, контролируемых налоговыми органами с целью налогообложения.

Объектом исследования является: методический инструментарий оценки объектов имущества; система имущественных налогов и механизм налогообложения; реализация имущественных отношений, в которых необходимо применение инструментов рыночной оценки.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Основой исследования послужили труды российских и зарубежных ученых в области экономической теории, финансов, налогообложения, учета, контроля и оценки, позволяющие в результате систематизации идей определить направления развития методологии оценки и контроля в современном развитии имущественного налогообложения системе налогового потенциала в условиях происходящих реформ и процессов глобализации.

Основой проведенного исследования явились материалы и программы реформирования налоговой системы и управления налоговыми отношениями, законодательно-нормативные документы, обеспечивающие реализацию налоговой политики государства в области имущественного налогообложения.

В процессе исследования методологических особенностей оценки объектов имущества использовались статистические данные и материалы региональных налоговых органов, планы и прогнозы формирования бюджетов за счет поступлений налогов на имущество организаций, налогов на имущество физических лиц, земельных налогов, транспортных налогов и ресурсных платежей; данные налоговых органов по учету и контролю налогоплательщиков.

Методологический аппарат исследования основан на теории научного познания, системном подходе к рассматриваемым проблемам, изучении их во взаимосвязи и развитии. В зависимости от характера разрабатываемых задач использовались методы сравнения и обобщения теоретических и практических материалов, сводки и группировки, индексный метод, метод финансовых коэффициентов и другие методы анализа и статистики.

Научная новизна исследования заключается в развитии нового научного направления - методологии оценки и контроля имущественного налогообложения, а также разработке комплекса теоретических и методических вопросов информационного обеспечения механизма оценки объектов имущества и организации контроля имущественных налогов в условиях государственного и рыночного регулирования налоговых отношений.

В работе получены и выносятся на защиту следующие научные результаты: по специальности 08.00.10 - "Финансы, денежное обращение и кредит":

- выявлена специфика имущественного налогообложения в современной налоговой системе, обусловленная содержанием категории "налогооблагаемое имущество", его правовой основой и многообразием сделок с ним в системе имущественных отношений;

- уточнено содержание и допонена система принципов имущественного налогообложения двумя группами принципов: финансово-технических и экономических; обоснована взаимосвязь налогообложения имущества с его рыночной оценкой;

- определены концептуальные направления развития имущественного налогообложения на основе обоснования и сравнительного анализа моделей их государственного и рыночного регулирования;

- даны рекомендации по развитию существующих положений налоговой политики в части: совершенствования методологии администрирования имущественных налогов, повышения качества межведомственного обмена сведениями для исчисления имущественных налогов, развития системы урегулирования налоговых споров по вопросам имущественного налогообложения; обоснована взаимообусловленность факторов эффективности налоговой политики с позиции институциональной теории; построена институциональная модель налоговой политики в области имущественного налогообложения; на основе анализа зарубежной и отечественной практики налогообложения законодательных норм и регламентов налоговых служб в работе определены критерии и уточнен механизм формирования налоговых баз по имущественным налогам; уточнения даны с позиции развития информационного обеспечения налогов на имущество организаций, физических лиц и земельного налога; обоснована взаимосвязь ресурсного и имущественного налогообложения; даны рекомендации по устранению диспропорций в налоговых доходах бюджета, формируемых за счет поступлений налога на имущество организаций и налога на добычу полезных ископаемых; уточнено содержание категории "налоговая цена", определены ее составляющие и охарактеризованы условия применения в области имущественного налогообложения; систематизирован методический инструментарий оценки объектов имущественного налогообложения, даны предложения по его развитию и использованию налоговыми органами и налогоплательщиками; построена организационно-функциональная модель контроля имущественного налогообложения, обеспечивающая эффективность администрирования имущественных налогов организаций и физических лиц; сформулированы предложения по организации и методическому обеспечению мониторинга налогового потенциала в части имущественных налогов на региональном и местном уровнях. по специальности 08.00.12 - "Бухгатерскийучет, статистика":

- обосновано содержание учетно-аналитической информации, в которой формируются показатели налоговых баз имущественных налогов; выделены критерии ее систематизации для надежной оценки налоговой базы налога на имущество организаций;

- выявлены особенности учетно-аналитического обеспечения налоговой базы земельного налога в зависимости от операций с земельными участками, отражаемых в учете налогоплательщиков;

- разработана концепция учетной политики для целей налогового учета и формирования налоговых баз имущественных налогов;

- определены направления сближения бухгатерского и налогового учета показателей, формирующих налоговые базы имущественных налогов.

Практическая значимость полученных результатов проведенного исследования определяется возможностью их широкого применения для дальнейшего развития систем, методов оценки и организации контроля, осуществляемых в системе налоговых отношений.

Практические разработки, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы в практике деятельности организаций разных отраслей экономики для повышения эффективности управленческих решений, направленных на развитие материально-технической и имущественной базы, на эффективность налоговой политики в качестве одной из стратегических составляющих экономического развития налогоплательщиков и государства.

Отдельное практическое применение могут иметь:

- уточнение порядка учета объектов имущества налогоплательщика в организациях и в налоговых органах;

- предложения по формированию налоговой базы по отдельным объектам имущества;

- методические рекомендации по применению отдельных методов оценки объектов имущества.

Апробация и внедрение результатов исследования. Диссертация выпонена в рамках Комплексной программы экономического развития Республики Марий Эл. С 2002 по 2010 год ряд положений по результатам теоретических исследований и методические разработки обсуждались на международных, всероссийских и региональных научных и научно-практических конференциях в г. Москве, г. Екатеринбурге, г. Йошкар-Оле.

Научные и практические разработки автора использованы в российских налоговых органах: в МФНС России № 46 по г. Москве применяется в планировании проведения контроля рекомендованная автором организационно-функциональная модель имущественного налогообложения; в ИФНС России № 25 по г. Москве приняты к использованию методические рекомендации по формированию системы учетно-аналитической информации налогоплательщика, обеспечивающей надежную оценку налоговых баз имущественных налогов; в ИФНС России № 18 по г. Москве применяется авторская модель имущественного налогообложения; в УФНС по Республике Татарстан используются методические рекомендации по формированию налоговых цен, в основе которых Ч рыночный инструментарий оценки налоговых баз налогоплательщиков; в ФГУП "Главный научно-исследовательский вычислительный центр Федеральной налоговой службы" используются рекомендации автора по формированию учетно-аналитической информации для оценки деятельности налогоплательщика. Кроме того, результаты исследования в виде методических рекомендаций по оценке объектов недвижимости используются аналитическим отделом по расследованию организованной преступной деятельности в сфере налоговых преступлений при выявлении, предупреждении налоговых преступлений и расследовании уголовных дел, используются в деятельности Следственного управления Управления внутренних дел по Центральному административному округу города Москвы ГУВД по г. Москве. В управляющей компании "Экономика Ч управление проектами" (ОАО) г. Москвы внедрены: рекомендации по оценке налоговых баз, принимаемых для исчисления налога на имущество объектов недвижимости юридических лиц; предложения по методическому обеспечению функций налогового контроля для улучшения методологической базы и бизнес-процессов в проектах "Управление финансами" и "Корпоративное информационное хранилище".

Теоретические и методические разработки диссертации используются в вузах г. Москвы: ФГОУ ВПО "Российский государственный университет туризма и сервиса", Московском университете МВД России Ч для учебно-методического обеспечения дисциплин "Судебная экспертиза", "Налоги и налогообложение", "Организация и методика налоговых проверок", "Налогообложение физических лиц", "Налоговый учет и отчетность". В ФГОУ ВПО "Академия экономической безопасности МВД России" приняты к использованию в учебном процессе разработки автора, а именно критерии и механизм формирования налоговых баз по налогу на имущество физических лиц и его информационного обеспечения; методика оценки объектов имущества на основе данных учета, бухгатерской и налоговой отчетностидля разработки методических комплексов по дисциплинам "Налоговое администрирование", "Специальные налоговые режимы", "Налоговое планирование и прогнозирование", "Лабораторный практикум по налогообложению".

Публикация результатов исследования. По теме диссертационного исследования опубликовано 30 работ авторским объемом 56,85 п.л., из них 3 монографии, 15 статей в изданиях, рекомендованных ВАК для публикации основных научных результатов диссертаций на соискание ученой степени доктора наук.

Структура и объем диссертаг(ии. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, библиографии, илюстрирована таблицами, рисунками и приложениями.

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Бобошко, Наталья Михайловна

данные выводы в рамках действующего законодательства не являются бесспорными.

Особо следует отметить, что информация дожна касаться сделок, заключенных (заключаемых) на момент реализации товара, и, естественно, эти сдеки дожны быть в отношении реализации идентичных (однородных)'товаров, а также в сопоставимых условиях. Мы согласны с мнением, что действующие в настоящее время-процедурные нормы ст. 40'НК РФ, касающиеся определения применимых источников информации, фактически делают невозможной реализацию материальной нормы п. 3 данной статьи. В результате парализуется институт противодействия ценовому манипулированию в налоговом праве. По этой причине необходимо упразднить критерий "официальный источник информации о рыночных ценах" и ввести более либеральный порядок подтвержденияi (опровержения) правильности фактических цен.

2. Целевая направленность цен. Реализация данного принципа в налоговом праве осуществляется путем определения: взаимозависимости лиц и контролируемых сделок.

3. Непрерывность процесса ценообразования. Данный принцип может быть интерпретирован следующим образом. Налоговое законодательство дожно содержать методы формирования цены для целей налогообложения. Безусловно, принцип ценообразования, принятый нами за основу, искажается. Поэтому в налоговых целях его скорее следует определять как продожение принципа научной обоснованности. Опираясь на принцип учета интересов налогоплательщиков, сформулированного еще А.Смитом как принцип определенности и удобства, налоговое законодательство дожно содержать конкретные, понятные методы ценообразования, для целей налогообложения. Данный принцип может звучать как определенность методов ценообразования.

4. Единство процесса ценообразования и контроля за соблюдением цен: Этот принцип в налоговом законодательстве может быть реализован посредством заключения предварительных соглашений о ценах.

Цена может определяться как в валюте Российской Федерации, так и в иностранной? валюте (если это не противоречит требованиям:, законодательных актов). Как правило, расчеты в последнем случае производятся; в рублях по курсу, установленному Центральным банком; РФ для данной валюты на дату перечисления денежных средств; Однако, стороны, могут определить иной порядок пересчета иностранной валюты в рубли, в том числе определить свой,, договорной, курс. Важно не; забыть определить порядок пересчета иностранной валюты в рубли в тексте заключаемого договора.

Формирование налоговых цен, т.е. цен, которые; свойственны налоговой базе имущественного объекта; требует методического обеспечения. Учитывая, что рыночная, кадастровая стоимости могут иметь отличия по ряду объективных, причин/ (например, из-за разницы времени установления цен, из-за применения различных методик определения, из-за географических или экономических; условии регионального рынка, где требуется применение этих цен и т.д.), - в методическом обеспечении следует, по нашему мнению, сосредоточить все основные позиции: нормативные, правовые, технические, соответствующие регламентам налогового контроля за; ценообразованием.

Область методического обеспечения определена проектами по развитию системы государственного кадастрового учета объектов недвижимости и по разработке и тестированию системы кадастровой (массовой) оценки недвижимости. Подход к формированию такого обеспечения для целей кадастрового учета и для целей налогообложения дожен носить элементы универсальности. С этой целью нами представлена модель систематизированного методического инструментария, используемого в кадастровом учете и в, области имущественного налогообложения (рис. 19).

Рис. 19. Методологический инструментарий регулирования оценочной деятельности

Представленная модель основана на мероприятиях, включенных в проекты "Развитие системы государственного кадастрового учета объектов недвижимости" и "Разработка и тестирование системы кадастровой (массовой) оценки недвижимости". Новыми элементами модели являются предполагаемый инструментарий использования кадастрового учета и кадастровых оценок в системе имущественного налогообложения в разрезе семи перечисленных блоков.

Основа для создания системы обеспечения регулирования оценочной деятельностью в области имущественного налогообложения уже начинает реализовываться. Приказом Минфина РФ, ФНС России, Минэкономразвития РФ и Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии от 18.10.2010 года в регионах России созданы межведомственные рабочие группы по вопросам информационного взаимодействия, основными задачами которых являются:

- обеспечение реализации согласованной позиции по вопросам создания и предоставления Управлениями Росреестра в региональные Управления ФНС России в виде единого информационного массива следующих сведений: а) о зарегистрированных правах на объекты недвижимого имущества, а также лицах, являющихся правообладателями данных объектов недвижимости; б) об объектах недвижимого имущества; в) о правообладателях объектов недвижимого имущества, включенных в Государственный кадастр недвижимости (ГКН) до начала ведения Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним (ЕГРП) на территориях;

- обеспечение реализации согласованной позиции по организации и проведению мероприятий по повышению качества данных, а также синхронизации сведений о земельных участках, в базах данных учетных систем ведения ГКН и ЕГРП;

- обеспечение реализации согласованной позиции по вопросам обработки поступающих сведений и их использования для постановки на учет (снятия с учета) в налоговых органах правообладателей объектов недвижимого имущества, исчисления и взимания соответствующих налогов;

- подготовка предложений по совершенствованию нормативных правовых актов, регулирующих информационное взаимодействие налоговых органов, и органов, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, кадастровый .учет и ведение ГКН;

- подготовка решений по вопросам предоставления в региональные управления Росреестра статистической информации Ч "Сведений о суммах поступления по земельному налогу по уровням бюджетной системы по субъектам РФ" (форма № 1-НМ) до и после предоставления единого информационного массива из ЕГРП и ГКН для анализа результатов такого предоставления.

Федеральной налоговой службой, ее Главным научно-исследовательским вычислительным центром разработан Пилотный проект по приему сведений об объектах налогообложения в рамках "Системы электронной обработки данных государственных налоговых инспекций местного уровня". Анализ содержания проекта позволяет сделать вывод, что база для формирования обеспечения регулирования ценообразованием будет адекватной требованиям имущественным налогообложением. Данный вывод основан на том, что в составе основных положений пилотного проекта органично взаимосвязаны:

- общий порядок приема и обработки сведений от органов Росреестра;

- переход на прием сведений от органов Росреестра;

- технология обработки сведений от органов Росрегистрации. '

Для реализации пилотного проекта предусмотрены различного рода техпроцессы устранения дублей сведений в картотеках и вспомогательные процессы по переходу на прием сведений от органов Росреестра по установленным формам. Для приема сведений о земельной собственности поставлены задачи создания специализированных баз данных, режимы автоматической идентификации сведений при переносе в картотеку "Росре-естр-Земля", а также режимы: "обработки сведений о правообладателях", "обработки сведений о праве" и "работа с адресами правообладателей земельных участков".

Для приема сведений об имущественной собственности предусмотрен аналогичный инструментарий формирования баз данных, создания картотек и использования режимов по обработке сведений о правообладателях и правах.

Независимо от уровня и размера кадастровых оценок имущества, его цена, определяемая как стоимостная характеристика налоговой базы (т.е. налоговая цена), дожна оставаться предметом анализа и контроля налоговых органов на местах. Учитывая, что рынок недвижимости имеет множество особенностей, следует учитывать влияние этих особенностей на формирование налоговых цен. Например, если по однотипным земельным участкам цена предложения варьируется от 0,5-1,5 до 100-200 тыс. рублей за 1 квадратный метр, то определение рыночной цены земельного участка потребует учета целого ряда условий - характеристик участков:

- по виду передаваемых прав;

- по времени публикации предложений о продаже;

- по удаленности от путей сообщения: автомобильных, водных, железнодорожных и др.;

- по наличию коммуникаций;

- по категории и целевому назначению земельных участков;

- по наличию входящих в стоимость участков улучшений в виде жилых домов, хозяйственных построек, зданий, сооружений и др.

В качестве примера можно привести методику оценки объектов недвижимого имущества, вид разрешенного использования которых - под индивидуальное жилищное строительство в городе Сочи (рис. 20).

Рис. 20. Общий агоритм оценки объектов недвижимого имущества, вид разрешенного использования которых Ч под индивидуальное жилищное строительство

Самым сложным участком работы по контролю за формированием цен является исследование верифицированных баз данных для выяснения зависимости цены объекта недвижимости от основных ценообразующих факторов. Рассмотрим на условном примере оценку недвижимого имущества предприятия Ч налогоплательщика ОАО "XXX". Оценка предполагает определение рыночной стоимости здания производственного назначения Ч цеха.

Описание объекта оценки представлено в таблице 18.

Диссертация: библиография по экономике, доктор экономических наук , Бобошко, Наталья Михайловна, Йошкар-Ола

1. Авагян Г.Л., Баяндурян Г.Л., Агабекян Р.Л. История российской экономической мысли: социальная экономика Н.Д.Кондратьева: учеб. пособие / Г.Л.Авагян, Г.Л.Баяндурян, Р.Л.Агабекян. Ч М.: Экономистъ, 2007.-328 с.

2. Аверчев И.В. Управленческий учет и отчетность. Постановка и внедрение / Игорь Аверчев. Ч М.: Вершина, 2008. Ч 512 с.

3. Алиев Б.Х., Абдугалимов А.М., Алиев М.Б. Теория и история налогообложения: Учеб. пособие. М.: Вузовский учебник, 2008. - 240 с.

4. Альгин А.П. Риск и его роль в общественной жизни. Ч М.: Мысль,1989.- 187 с.

5. Амосов П.Н. Почему отчетность не удовлетворяет хозяйственника. -М.: Издательство НКРКИ СССР, 1925.-100 с.

6. Анализ хозяйственно-финансовой деятельности предприятий (объединений) промышленности, работающих в условиях поного хозяйственного расчета и самофинансирования. Ч М.: Финансы и статистика,1990. 80 с.

7. Анализ и планирование налоговых поступлений: теория и практика / А.Б.Паскачев, Ф.К.Садыгов, В.И.Мишин, Р.А.Саакян и др.; Под ред. Ф.К.Садыкова. Ч М.: Издательство экономико-правовой литературы, 2004.-232 с.

8. Антил Н. Оценка компаний: Анализ и прогнозирование с использованием отчетности по МСФО / Ник Антил, Кеннет Ли; Пер. с англ. Ч 2-е изд., перераб. и доп. Ч М.: Альпина Паблишерз, 2010. 454 с.

9. Аронов A.B., Кашин В.А. Налоги и налогообложение: Учеб. пособие. -М.: Экономистъ, 2004. 560 с.

10. Аронов A.B., Кашин В.А. Налоговая политика и налоговое администрирование: учеб. пособие. -М.: Экономистъ, 2006. 591 с.

11. Архипцева JI.M. Методологические основы прогнозирования и планирования налоговых поступлений в бюджетную систему Электронный ресурс СПС "Консультант+". // Налоги и налогообложение. 2007. -Декабрь.

12. Астафьева Е., Саакян Р. Среднесрочное прогнозирование налоговых поступлений с использованием структурных моделей Электронный ресурс СПС "Консультант*". // Проблемы теории и практики управления.-2007.-№ 3.

13. Бабаев В.К. и др. Государственная налоговая служба. Н.Новгород: ИЛЬФ, 1995.-448 с.

14. Бабаев В.К. и др. Экономика Право Финансы. Термины и определения. М.: Государственная налоговая служба, 1995. - 256 с.

15. Барулин С.В. Теория и история налогообложения: учеб. пособие. Ч М.: Экономистъ, 2006. 319 с.

16. Беляева И.Ю., Попова О. Ценообразование. Учеб. пособие для вузов. Ч М.: ЮНИТИ, 2001.

17. Березин М.Ю. Категория имущество в сфере налогообложения Электронный ресурс СПС "Консультант+". // Финансы. 2004. -№ 8.

18. Бернстайн Л.А. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация: Пер. с англ. / Под ред. проф. Я.В.Соколова. Ч М.: Финансы и статистика, 2003. 624 с.

19. Бернхем Лью. Основные проблемы, стоящие перед международными компаниями, при выпонении требований российского законодательства и МСФО // Accounting report. Вып. 2-3, 2000 г.

20. Бескин Д., Левин Д. Отчет о реформе налогообложения в Российской Федерации // TACIS: проект по реформе налогообложения. Belgium, Thorton Springer Chartered Accountants, 1998. -92 с.

21. Бетге И. Балансоведение. М.: Бухгатерский учет, 2000. - 513 с.

22. Бланк И.А. Управление активами. Ч К.: "Ника-Центр", 2000. 720 с.

23. Бланк И.А. Финансовая стратегия предприятия. К.: Эльга, Ника-центр, 2004. - 720 с.

24. Большая экономическая энциклопедия. М.: Эксмо, 2008. Ч 816 с.

25. Большой экономический словарь / Под ред. А.Н. Азрилияна. Ч М.: Институт новой экономики, 2002. 1280 с.

26. Бондарчук Н.В. Финансовый анализ для целей налогового консультирования/Н.В.Бондарчук, З.М.Карпасова. -М.: Вершина, 2006. 192 с:: ил.

27. Бригхэм Юджин Ф. Энциклопедия финансового менеджмента: Сокр. пер. с англ. / Ред. кол.: А.М.Емельянов, В.В.Воронов, В.И.Кушлин и др. 5-е изд. -М.: РАГС; ОАО "Изд-во "Экономика", 1998. - 823 с.

28. Бригхем Ю., Гапенски Л.Финансовый менеджмент: полный курс: в 2-х т. / Пер. с англ. под ред. В.В. Ковалева. Ч СПб.: Экономическая школа, 2000. -т. 2.-669 с.

29. Брызгалин A.B., Берник B.P., Головкин А.Н. Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика / Под ред.

30. A.В.Брызгалина. М.: Налоги и право, 2007. - 320 с.

31. Брызгалин A.B., Берник В.Р., Головкин А.Н. Профессиональный комментарий к Положению о составе затрат. Ч 3-е изд., перераб. и доп. -М.: Аналитика-Пресс, 1999. Ч 45 с.

32. Бурцев Д.Г. Изменения в налоговом администрировании в условиях модернизации налоговых органов // Налоговый вестник. 2002. -№ 1. - С. 23-27.

33. Бухарин Н.И. Избранные произведения / Предисл., коммент. С.Л. Леонова. М.: Экономика, 1990. - 542 с.

34. Бухгатерский учет в системе управления. Ч М.: Финансы и статистика, 1991.-176 с.

35. Бухгатерский учет: Учебник / П.С.Безруких, Н.П.Кондраков,

36. B.Ф.Палий и др.; Под ред. П.С.Безруких. Ч М.: Бухгатерский учет, 1994.-528 с.

37. Бушлин Е.В., Нестеров В.В., Жетов Н.С. и др. Налоги и информационные технологии. Учебное пособие. -М.: Библиотека журнала "Налоговый вестник", 1998. 175 с.

38. Бюджетная* система^ Российской Федерации: Учебник для вузов. 4-е изд. / Нод ред. О. Врублевской, М. Романовского. СПб.: Питер, 2008. - 576 с.

39. Бюджетная стратегия Российской Федерации на период до^ 2023 года (Проект). Ч М.: Минфин России, август 2008. 75 с.

40. Бюджетное послание Президента РФ Федеральному Собранию от3005.2006 "О бюджетной политике в 2007 году" // Пенсия. 2006. - № 6.

41. Бюджетное послание Президента РФ Федеральному Собранию от0903.2007 "О бюджетной политике в 2008-2010 годах" // Финансовый вестник. Финансы, налоги, страхование, бухгатерский учет. 2007. - № 7.

42. Вавилов А. Государственный дог: уроки кризиса и принципы управления. Ч М.: Институт финансовых исследований, 2001. Ч 303 с.

43. Верстина Н.Г. Налоговое планирование как элемент финансовой политики реструктурируемого предприятия // Финансы. Ч 2002. Ч № 4. Ч С. 26.

44. Ван Хорн Дж. Основы управления финансами / Пер. с англ. Ч М.: Финансы и статистика, 1996. Ч 799 с.

45. Бахрушина М. Внепроизводственный учет и отчетность. Российская практика: проблемы и перспективы. М.: "АКДИ Экономика и жизнь", 2000.-192 с.

46. Вещунова Н.Л., Фомина Л.Ф. Бухгатерский учет на предприятиях различных форм собственности. Ч М.: Магис, 1999. Ч 525 с.

47. Викуленко А.Е. Налогообложение и экономический рост России. М.: Прогресс, 1999.-181 с.

48. Вильяме Я. Справочник СААР с комментариями. (Выпуск 1). М.: ИНФРА-М, 1998. -XI, 149 с.

49. Вокова В.М., Лахова Е.В. Международные стандарты бухгатерского учета: Основные принципы и приемы конвертации, М.: Аудитор, 1998.-72 с.

50. Воробьев С.Н., Бадин К.В. Управление рисками в предпринимательстве. М.: Издательско-торговая корпорация "Дашков и К", 2006. - 772 с.

51. Всемирная история экономической мысли: В 6 т., Т. 1. / МГУ им. М.В. Ломоносова; Гл. редкол.: В.Н. Черковец (гл.ред.) и др. М.: Мысль, 1987.-606, 1. с.

52. Всемирная история экономической мысли: В 6 т., Т. 2 От Смита и Ри-кардо до Марека и Энгельса / МГУ им. М.В. Ломоносова; Гл. редкол.: В.Н. Черковец (гл. ред.) и др. -М.: Мысль, 1998. 574 1. с.

53. Всемирная история экономической мысли: В 6 т., Т.4 Теория социализма и капитализма в межвоенный период / МГУ им. М.В. Ломоносова; Гл. редкол.: В.Н. Черковец (гл. ред.) и др. -М.: Мысль, 1990. 590, 1. с.

54. Высоцкий М.А. О шведском опыте налогового администрирования. // Налоговый вестник. -2002. -№ 1. С. 121-125.

55. Гаврилов А.И. Феномен естественной монополии в зеркале экономической теории: Монография. Ч М.: Издательский дом "Финансы и кредит", 2006. 80 с.57,58.

Похожие диссертации

• Система имущественного налогообложения в Российской Федерации
• Контроль налоговых органов за налогообложением прибыли организаций
• Теория и методология оценки нематериальных активов на основе методов математического моделирования
• Методология формирования и стратегия развития системы государственного финансового менеджмента в России
• Стратегия формирования имущественного налогообложения в России