Генезис системы двойной записи до утверждения диграфической бухгатерии тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Кузнецов, Антон Викторович |
| Место защиты | Краснодар |
| Год | 2011 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Генезис системы двойной записи до утверждения диграфической бухгатерии"
005002495
Кузнецов Антон Викторович
ГЕНЕЗИС СИСТЕМЫ ДВОЙНОЙ ЗАПИСИ ДО УТВЕРЖДЕНИЯ ДИГРАФИЧЕСКОЙ БУХГАТЕРИИ
(на примере Первой компании Датини в Пизе)
Специальность: 08.00.12 Ч Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
1 7 НОЯ 2011
Ростов на Дону - 2011
005002495
Работа выпонена в ФГБОУ ВПО Кубанский государственный университет.
Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор
Кутер Михаил Исаакович
Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор
Никифорова Елена Владимировна
кандидат экономических наук, доцент Евстафьева Елена Михайловна
Ведущая организация: ФГБОУ ВПО Адыгейский государственный
университет
Защита состоится 25 ноября 2011 г. в Ю00 час. на заседании диссертационного совета Д 212.209.02 в ФГБОУ ВПО Ростовский государственный экономический университет (РИНХ) по адресу: 344002, г. Ростов на Дону, ул. Большая Садовая, 69, ауд. 231.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Ростовского государственного экономического университета (РИНХ); автореферат размещен в сети Интернет на сайте Министерства образования и науки Российской Федерации.
Автореферат разослан 24 октября 2011 г.
Ученый секретарь диссертационного совета
Иванова О.Б.
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. Более шести столетий идеология двойной записи господствует в учетных системах экономических субъектов и составляет методологическую основу ведения бухгатерского учета и построения финансовой отчетности. Ее интерпретация Ч последствия свершившихся фактов хозяйственной жизни отражаются на бухгатерских счетах равновеликими суммами дважды: в дебете одного счета и кредите другого Ч хорошо известна любому мало-мальски экономически образованному человеку.
Обязательность применения двойной записи установлена законодательно. П. 3 ст. 10 Регистры бухгатерского учета проекта Федерального Закона О бухгатерском учете гласит: Бухгатерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгатерского учета.
Однако далеко не каждый специалист по бухгатерскому учету и преподаватель знакомы с генезисом двойной записи и диграфической бухгатерии. К большому сожалению, в России весьма ограничена литература по избранной проблеме исследования, отсутствуют переводы западных авторов.
Актуальность выпоненного исследования объясняется теоретической значимостью избранной проблемы, крайне низким уровнем ее разработанности в отечественных, а в отдельных случаях и в зарубежных, научных исследованиях, потребностью обобщения теоретических источников и практических материалов, отобранных в Архиве Франческо Датини в Прато, позволяющих научно обосновать отдельные ранее малоизученные положения генезиса двойной бухгатерии.
Степени изученности проблемы. Россияне одними из первых (1893 г.) перевели на родной язык Трактат Луки Пачоли О счетах и записях. Появление перевода Трактата сформировало в России, да и во всем мире, мнение о монахе-францисканце как творце двойной бухгатерии. Старая (до 1917 г.) российская научная школа не успела опровергнуть это мнение.
И только в 1927 г. A.M. Галаган поведал, что Ф. Беста и его ученики проводили исследования, свидетельствующие о том, что двойная бухгатерия имела место в Средневековой Италии задого до Трактата Пачоли. Здесь следует выделить работы итальянских авторов В. Афьери, П. Бариола, Г. Германи, А. Марчи, Г. Масса, Е. Мондини, П. Ригобона, Чеккерели и др.
В XX в. западные ученые на основе средневековых торговых книг, хранящихся в архивах Италии, пролили свет на историю зарождения и развития системы двойной записи. По результатам исследований были опубликованы научные статьи и монографии. В первую очередь заслуживают внимания труды К. Антинори, Ф. Беста, P.A. Брауна, Г. Дина, Ф. Кларка, А.Ч. Литттона, Ф. Мелиса, Б. Пенндорфа, Г. Превеца, А. Сапори, Е.-Э. Эстебана, Б. Ями и др. Однако данные публикации остались недоступными для российских ученных и специалистов. Отдельные из них стали достоянием россиян только в наши дни. г\
Среди зарубежных авторов, которые известны современными исследованиями в изучении истории бухгатерии, следует упомянуть труды Ст. Вокера, Дж. Галасси, Ж.-Г. Дего, Ст. Зеффа, Ж. Каваццони, С. Кармона, Я. Лемаршан-на, Г.А. Ли, Р. Макве, Р. Маттессича, К. Непера, Ж. Нигро, А. Орланди, Г. Превеца, А. Стонера, Г. Стоуна, М. Чиамботги, Р. Эдвардса, Е.-Э. Эстебана, Б. Ями. В переведенных на русский язык источниках заслуживают внимания работы М.Ф. Ван Бреды, Д. Кодуэла, М.Р. Мэтьюса, Б. Нидза, М. Пауэре, М.Х.Б. Переры, Дж. Риса, Э.С. Хендриксена.
Для настоящего исследования представляют интерес труды отечественных авторов М.М. Гурской, В.В. Ковалева, М.И. Кутера, В.Д. Новодворского, Л.И. Руис, В.Я. Соколова, Я.В. Соколова, К.Ю. Цыганкова и др.
В первом десятилетии XXI в. в России заново напрямую со староитальянского языка переведен Трактат Пачоли, и впервые открылась возможность исследования торговых книг купцов Средневековья в архивах Генуи, Флоренции, Прато. Особый интерес представляют торговые книги Первой компании Датини в Пизе (1383Ч1386 гг.), которые можно рассматривать как первый опыт бухгатерии Датини по ведению учета методом двойной записи.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы Ч исследовать исторические, политические, экономические и теоретические предпосыки возникновения диграфической бухгатерии, формирования ее процедуры и элементов метода, подтвердив их практическими материалами из средневековых торговых книг.
Достижение указанной цели потребовало постановки и решения следующих задач:
1. Отобрать, изучить и проанализировать литературные источники зарубежных и отечественных авторов, проливающие свет на историю возникновения бухгатерии двойной записи.
2. Собрать архивный материал, позволяющий получить подтверждение или отрицание научных гипотез.
3. Обосновать и проилюстрировать реальность перехода от простой бухгатерии к системе двойной записи в рамках отдельно взятого хозяйствующего субъекта в условиях отсутствия соответствующей методологии и методического обеспечения.
4. Проилюстрировать формы бухгатерских регистров в зависимости от их территориальной принадлежности и функционального назначения. Выявить правила закрытия счетов и переноса сальдо в результате учетных циклов или поного запонения физического носителя. Выяснить мотивы формирования учетных циклов (жесткая периодичность, реорганизация компании, другие факторы).
5. Исследовать механизм определения операционного финансового результата и его накопления, формирования сводного финансового результата, наличие бухгатерской отчетности о финансовом результате.
6. Выявить наличие или отсутствие пробных бухгатерских балансов и балансовой отчетности.
7. Описать посредством компьютерного моделирования отдельные учетные процессы, характерные для того времени.
Предмет н объект исследования. Предметом исследования выступают вопросы методологии двойной записи и двойной бухгатерии в процессе их зарождения и эволюции.
Объектом исследования диссертационной работы определены труды ведущих ученых по данной проблеме, труды сотрудников Института Ф. Датини в Прато (Тоскана, Италия), переводы первых литературных описаний двойной бухгатерии, архивные источники Генуи, Флоренции, Прато.
Теоретико-методологической основой исследования послужили труды ведущих зарубежных и отечественных ученых в области бухгатерского учета, истории культуры, истории экономики. Кроме того, использовались публикации в российских и зарубежных изданиях, материалы российских и международных научных конференций и конгрессов, специальная, общеэкономическая и правовая литература. Изучены труды ведущих ученых-экономистов по тематике, совпадающей и смежной с избранным направлением исследования.
Диссертационная работа выпонена в рамках Паспорта специальностей ВАК (экономические науки) по специальности 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика раздел 1 Бухгатерский учет и экономический анализ п. 1.5 История развития методологии и организации бухгатерского учета.
Инструментарно-методический аппарат исследования. При решении определенных в диссертационном исследовании задач применялись методы системного анализа и синтеза, сводки и группировки, сравнения и классификации, моделирования и обобщения, индукции и дедукции, статистические расчеты, используемые мировой наукой в познании социально-экономических явлений и позволяющие наиболее поно изучить исследуемые проблемы.
Информационную базу научного исследования составили материалы архивов средневековых книг Италии, в первую очередь, торговые книги компаний Франческо ди Марко Датини в Пизе (1393Ч1400 гг.).
Рабочая гипотеза диссертационного исследования базируется на том, что в России вопросы зарождения диграфической бухгатерии раскрыты не достаточно поно. В этой связи предлагается исследование исторических, политических, экономических и социальных предпосылок ее возникновения, реконструкция методологии системы двойной записи, аргументация формирования элементов процедуры и методики учета. Проведенное исследование позволит, с одной стороны, воспроизвести реальную картину возникновения двойной записи и перехода от простой бухгатерии к системе двойной записи, с другой Ч повысить уровень научности преподавания.
Основные положения диссертации, выносимые на защиту:
1. До недавнего времени в отечественной научной и учебной литературе отсутствовали исследования по истории двойной бухгатерии, подтвержденные фактологическим архивным материалом. Впервые в России, начиная с 2007 г., такие исследования в архивах Италии проводят ученые Кубанского государственного университета. Одновременно изучаются торговые книги муниципа-
литета Генуи (1340 г.), знаменитого тосканского купца Франческо Датини в Пизе и Флоренции (1382Ч1400 гг.), Барселоне (1397Ч1399 гг.), Авиньоне (1411 г.), в результате чего сформирован компьютерный архив средневековых бухгатерских книг, который сегодня насчитывает более десяти тысяч счетов. Российские исследователи высказали гипотезу о поэтапном переходе от простой бухгатерии к диграфической с выделением промежуточного этапа Ч системы двойной записи, который длися около потора столетия (с середины XIII в. и до 31 января 1399 г.).
В рамках подготовки к исследованию переведены на русский язык и проработаны труды авторитетных исследователей истории бухгатерии А.Ч. Литгл-тона, Ф. Мелиса, Р. де Рувера. С 2009 г. соискатель принимал непосредственное участие в изучении системы бухгатерских книг Первой компании Датини в Пизе (1383Ч1386 гг.), которая в 1382 г. вела учет по простой бухгатерии, а с 1383 г. может служить ярким примером промежуточного этапа Ч системы двойной записи. Обобщение результатов наблюдения позволит представить их как в вербальном представлении, так и в виде реконструированных счетов и компьютерных моделей.
2. Р. де Рувер высказал мнение, что двойная запись возникла в Средневековье одновременно в нескольких центрах северной Италии. В качестве подтверждения этого взгляда выдвинута аргументация, основанная на применении в различных регионах многообразных форм бухгатерских регистров, в большинстве случаев, не повторяющих друг друга. В связи с этим особый интерес представляют результаты выпоненного нами исследования структуры бухгатерских регистров, их зависимости от территориальной принадлежности и функционального назначения.
3. В отечественной и зарубежной литературе бытует мнение об обязательном ежегодном закрытии средневековых бухгатерских книг. Основным аргументом для этого служит ссыка на Трактат Луки Пачоли О счетах и записях. В работе значительное место уделено отрицанию подобных взглядов, что позволит высказать предположение об отсутствии на этапе системы двойной записи принципа периодичности и вытекающего из него принципа отчетного периода, а также важной роли средневекового учетного принципа прекращения деятельности, основанного на законодательстве Древнего Рима: Имущество и прибыль распределяются только при закрытии предприятия и после погашения всех догов.
4. Предлагается анализ средневековых методик открытия-закрытия бухгатерских регистров, позволивший объяснить динамический (счета расчетов или накопления операционных финансовых результатов) или статический (счета товаров) характер их структуры. Счета динамической структуры при отсутствии свободного места для регистрации очередной записи на физическом носителе закрывались, и их сальдо переносилось на новый счет после последнего записанного счета. Счета статической структуры могли применяться в учете даже после завершения учетного цикла без переноса сальдо на новый носитель.
5. Как известно, первая классическая запись двойной бухгатерии в обязательном порядке дожна увязывать сумму внесенных собственником средств (как правило, денег) с размером объявленного капитала собственника. В рамках выпоненного исследования важным моментом считалось установление первой записи, зарегистрированной средневековым бухгатером. Выявленная запись, как оказалось, выпонена по принципам простой бухгатерии (только в Книге прихода и расхода наличных, а счет собственного капитала отсутствовал), что исключает систему балансового контроля и балансовой отчетности и свидетельствует об отсутствии в книгах Первой компании Датини двойной бухгатерии, но не отрицает успешного применения системы двойной записи.
Проведенное исследование и разработка комплекса теоретических обоснований воспроизведенной методологии средневековой бухгатерии позволили сформулировать научную новизну исследования.
Научная новизна диссертационной работы заключается в разработке авторской концепции становления и развития системы двойной записи, подтверждении ее положений архивными документами.
Основные положения работы, содержащие научную новизну, состоят в следующем:
1. Опровергнуто утверждение отдельных ученых о том, что многие купцы Тосканы в начале восьмидесятых годов XIV в. использовали пономасштабную модель двойной бухгатерии, которую Датини заимствовал и поностью перенес на свои предприятия, в том числе и на Первую Пизанскую компанию. Подтверждением авторской позиции служат учетные записи 1382 г. (до публичной презентации компании в Пизе Ч 4 февраля 1383 г), которые велись по простой бухгатерии (в стобик, или параграфом) и записи на них отражались единожды и только на одном счете. Также отсутствуют другие архивные материалы, свидетельствующие о широком распространении двойной бухгатерии в этот период. Данный вывод позволит сформировать представление о развитии диграфи-ческой бухгатерии в то время.
2. Продемонстрировано значительное разнообразие форм бухгатерских регистров, на основе чего доказано, что персональные счета расчетов не закрывались ни по периодам (ежегодно), ни по срокам деятельности компаний Датини в Пизе. Выведение сальдо на персональных счетах дебиторов и кредиторов осуществлялось только при отсутствии свободного места на физическом носителе для занесения очередной записи и переносе счета на новое место. Динамический характер учетных записей в бухгатерских регистрах позволял при закрытии счетов переносить сальдо на новые счета с соблюдением основных правил системы двойной записи.
3. Выявлено, что наряду с применением динамических цепочек накопления операционного финансового результата по видам деятельности в бухгатерской системе изучаемой компании отсутствовал сводный счет Прибыли убытки, который не применяся ни по годам, ни при закрытии компании в 1386 г., что позволяет заявить об отсутствии в бухгатерском учете того времени принципа периодичности (и, соответственно, принципа учетного периода) и доминирую-
щей роли принципа статической практики Ч принципа прекращения деятельности, как правовой основы изъятия прибыли на вознаграждение.
4. Подтверждено, что все факты хозяйственной жизни отражались в учетной системе Первой компании методом двойной записи. Исключение составила самая первая запись Ч регистрация денежных средств, внесенных собственником (Манно по поручению Датини), что позволяет аргументировать утверждение о том, что бухгатерия Первой Пизанской компании не относится к двойной бухгатерии и ее следует отнести к бухгатерским системам двойной записи, промежуточному этапу между простой и двойной бухгатерией.
5. Осуществлена по средневековым книгам реконструкция бухгатерских счетов, в отличие от других исследователей, которые в основном изучали отдельные корреспонденции счетов, регистрирующие на счетах единичные факты хозяйственной жизни компании, и выпонено компьютерное моделирование фрагментов учетных процедур, что позволяет исследовать не только отдельные элементы системы, а бухгатерскую информационную систему в целом.
Теоретическая и практическая значимость исследования. Теоретическая значимость заключается в том, что работа представляет научно-историческую разработку фундаментальной проблемы возникновения двойной бухгатерии, включающую обоснование и реконструкцию методологии системы двойной записи в торговых книгах Средневековья, что в определенной степени устранит пробел, образовавшийся десятилетиями в российской науке, позволит осуществлять научные исследования по следующим этапам развития двойной бухгатерии. Практическая значимость состоит в повышении образовательного уровня специалистов и ученых в области бухгатерии, в совершенствовании преподавания теоретических дисциплин по бухгатерскому учету и истории экономики.
Апробация результатов исследования. Основные положения работы могут быть использованы в научных исследованиях, направленных на развитие теории и истории бухгатерского учета, а также в учебном процессе.
Результаты работы получили широкое применение в учебном процессе ФГБОУ ВПО Кубанский государственный университет (г. Краснодар) при изучении дисциплин Теория бухгатерского учета, История бухгатерского учета, Бухгатерская мысль и балансоведение (акт от 23 сентября 2011 г.), ФГБОУ ВПО Адыгейский государственный университет (г. Майкоп) (акт от 5 октября 2011 г.), студентами других высших учебных заведений, а также бухгатерами-практиками.
Выводы, полученные в ходе исследования, представлены на международных (Стамбул, 2008; Кардифф, 2008; Талинн, 2008; Рим, 2011), всероссийских и региональных научно-практических конференциях, а также семинарах, совещаниях, опубликованы в сборниках научных трудов.
Основные положения диссертационного исследования отражены в 21 работе (статьях и тезисах), авторский объем которых 8,1 п.л., в т.ч. в 7 статьях, опубликованных в изданиях, рекомендованных ВАК.
Объем и структура работы. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников из 187 наименований. Диссертация изложена на 169 страницах, содержит 6 таблиц, 53 рисунка и 8 приложений. Диссертация имеет следующую структуру:
ВВЕДЕНИЕ
1. ОБОСНОВАНИЕ НЕОБХОДИМОСТИ ТЕОРЕТИЧЕСКОГО ИССЛЕДОВАНИЯ ГЕНЕЗИСА ДИГРАФИЧЕСКОЙ БУХГАТЕРИИ
1.1. Состояние научного раскрытия эволюции бухгатерии в России.
1.2. Характеристика предпосылок возникновения двойной записи.
1.3. Политические, экономические и организационные аспекты функционирования субъекта исследования.
2. АНАЛИЗ СИСТЕМЫ СЧЕТОВОДСТВА ПЕРВОЙ КОМПАНИИ Ф. ДАТИНИ В ПИЗЕ
2.1. Классификация счетов торговых книг компании.
2.2. Состав учетных книг компании и их структура.
2.3. Особенности ведения учетных записей в первых бухгатерских книгах.
3. ИССЛЕДОВАНИЕ БУХГАТЕРСКОЙ ИНФОРМАЦИОННОЙ СИСТЕМЫ ПО СРЕДНЕВЕКОВЫМ КНИГАМ
3.1. Формирование системы финансовых результатов.
3.2. Первый опыт ведения страховых операций в системе двойной записи.
3.3. Современная реконструкция средневековых счетов и моделирование учетных процессов.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ ПРИЛОЖЕНИЯ
ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ Во введении автором обоснована актуальность выбранного направления диссертационной работы, определены предмет и объект исследования, сформулированы цели и задачи, приведены положения, выносимые на защиту и элементы научной новизны. Автор выделил три группы проблем, совпадающие с главами диссертационного исследования.
Особенность первой группы состоит в раскрытии наследства в области истории бухгатерии, которое досталось нам от прежних двух веков, подтверждении реальными примерами генезиса двойной бухгатерии, описанного в литературных источниках, изучении политических и экономических аспектов создания и функционирования компании Франческо Датини в Пизе.
В начале XXI в. неожиданно выяснилось, что в отечественной литературе нет ни одной работы, в которой бы логично и последовательно раскрывалась история происхождения двойной бухгатерии. Казалось, этого не могло быть. Гордостью россиян всегда было то, что они одними из первых (после итальянцев и немцев) перевели на русский язык Трактат Луки Пачоли О счетах и записях. Правда, уже тогда был некоторый подвох, перевод, выпоненный великим реформатором российского учета Э.Г. Вальденбергом, был не прямым перево-
дом со староитальянского языка конца XV в., а с немецкого перевода Э. Иегера. Далее на догие годы закрепилось мнение, что двойная бухгатерия была плодом творчества Пачоли. Более того, современники Э.Г. Вапьденберга не видели особой разницы между текстом Трактата и учетом того времени.
Оценивая уровень научных исследований по истории бухгатерии в XIX в., С.Ф. Иванов заметил: В России самостоятельных трудов по истории бухгатерии, если не считать работ Вальденберга и Бараца, совершенно нет, но мы располагаем достаточным научным материалом, которым вправе гордиться и который будущий исследователь истории бухгатерского учета может использовать широко и продуктивно. Однако ни в работах Иванова C.B., ни других российских авторов не оказалось материала, объективно раскрывающего историю становления и развития двойной бухгатерии. К заслугам С.Ф. Иванова следует отнести перевод с немецкого языка работ авторитетного чешского исследователя П. Кейля. Однако работы Кейля относятся к литературному периоду формирования двойной бухгатерии.
До начала XX в. мнение о творце бухгатерии из Сансеполькро бытовало не только в России, но и в Европе и Америке. И только трехтомный труд Фабио Беста лLa Ragioneria, издаваемый в Венеции в 1891Ч1910 гг. и переизданный в Милане в 1916 г., впервые проливает свет на историю возникновения нашей профессии. Именно в этом и была величайшая заслуга Беста, которого наши соотечественники, чаще всего, воспринимали как лантагониста Пачоли.
К сожалению, результаты исследований Ф. Беста и его учеников и последователей (В. Альфери, П. Бариола, Г. Германии, А. Марчи, Г. Масса, Е. Мондини) на догие годы остались недоступны российским бухгатерам. Причиной этому стали события октября 1917 г., и последовавший за этим железный занавес.
Лишь в 1927 г. A.M. Галаган кратко поведал о том, что проф. Беста, проф. Альфери, проф. Ригобон, проф. Чеккерели установили, что в Италии еще задого до появления первого печатного труда по счетоводству многие торговые хозяйства вели свои книги по всем правилам счетного искусства. Далее два десятилетия не было ни одной печатной работы по истории бухгатерии.
В сороковые годы прошлого столетия интерес к истории двойной бухгатерии проявили А.К. Лозинский и Н.С. Помазков. Правда, складывается впечатление, что их исследования, основанные на переводах отдельных и редких работ Раймонда де Рувера, больше воновали авторов исследований, и круг их читателей был очень ограничен. В последующие годы интерес к истории бухгатерии поностью пропал.
В конце пятидесятых годов ярким явлением стал перевод на русский язык сокращенного варианта статьи бельгийского ученого Раймонда де Рувера лThe development of accounting prior to Luca Pacioli according to the account-books of Medieval merchants. В нашей стране статья увидела свет в виде самостоятельной брошюры в 67 страниц текста, получившей название Как возникла двойная бухгатерия. Редактор и автор предисловия Н.Р. Вейцман утверждал, что всякое новое исследование, в котором освещен вопрос о закономерности пере-
хода от учета одинарного к двойному, заслуживает внимания педагогов, и основные его тезисы могут быть использованы при преподавании курса теории бухгатерского учета.
В 1974 г. состоялось не менее значимое событие для исторической науки. По инициативе белорусского ученого профессора Н.В. Дембинского, стараниями профессора Я.В. Соколова и издательства Статистика впервые в Советском союзе был издан Трактат Луки Пачоли О счетах и записях в переводе Э.Г. Вальденберга с комментарием профессора Я.В. Соколова. Книга претерпела 4 переиздания. Последнее издание имело место в 2004 г. Читателей мало занимал Трактат, сказывались трудности восприятия перевода почти вековой давности. Их больше интересовали очерки Я.В. Соколова о жизни Л. Пачоли земной и в сердцах людей после его смерти, о забвении в советские годы. Всеобщей любви к истории профессии опять не получилось.
По нашему мнению, массовое восприятие исторических идей пришло вместе с интересом сообщества к теории бухгатерского учета, даже наблюдалось некоторое их взаимное олицетворение. Это стало возможно в девяностые годы прошлого столетия. В первую очередь, этому способствовал переход от плановых отношений на рыночные, когда в условиях стихийного и инициативного бизнеса появилось понимание необходимости познания основ бухгатерии, возникшая потребность в допонительном или продвинутом экономическом образовании. В России был осуществлен перевод на русский язык многих работ, получивших признание за рубежом. В этот период для пропаганды идей истории бухгатерии имели большое значение публикации в профессиональных журналах Я.В. Соколова, В.В. Ковалева, В.Ф. Палия, В.Д. Новодворского, А.Н. Хорина, М.И. Кутера.
В 1996 г. увидела свет книга Соколова Бухгатерский учет: от истоков до наших дней, которая проследила развитие бухгатерии от начал глубокой древности до 1996 г. Книга вобрала все лучшее, годами накопленное в произведениях российских и советских исследователей XIXЧXX вв., в первую очередь, A.M. Галагана, А.К. Лозинского, Н.С. Помазкова, а также в переведенных работах известных зарубежных авторов. Книга продемонстрировала кругозор и богатейшую эрудицию ее автора. Она вдохновила многих на изучение истоков нашей профессии. Однако широта охвата фактов и персоналий оставили раскрытие некоторых проблем не всегда поным. В первую очередь, это относится к генезису трансформации простой бухгатерии в двойную. Очевидно, сказася в какой-то мере дефицит информации.
Отсутствие литературы об истории возникновения двойной бухгатерии, вышедшей из под пера западных авторов, особенно опубликованной в прошлом столетии, по-прежнему остается ощутимым для российских исследователей. В последнее время в Кубанском госуниверситете предпринимаются попытки устранения этого пробела. На русский язык переводятся произведения, авторы которых внесли значимый вклад в становление и развитие бухгатерской исторической науки. Среди таких работ можно выделить труды Ф. Беста,
А.Ч. Литттона, Р. де Рувера, Б. Пенндорфа, Л. Флори, Ф. Мелиса, В. Ями. Эти работы представляют несомненный интерес для нашего исследования.
С самых первых дней исследования не вызывал сомнения ответ, казалось, на самый трудный вопрос: с чего начать обоснование предполагаемых и полученных результатов? Однозначный ответ не изменися и спустя годы исследований Ч с 7 предпосылок возникновения двойной бухгатерии, изложенных в публикации А.Ч. Литттона еще в 1933 г.
Литттон считал, что предпосыки возникновения двойной записи Ч это те факторы, которые со временем стали настолько взаимосвязанными, что это сделало возникновение двойной записи неизбежным Ч это хорошо известные факторы. Некоторые из них очень старые и большинство из них Ч очевидные, но все.....являются необходимыми: письменность Ч поскольку ведение бухгатерских книг это, прежде всего регистрация данных; арифметика Ч поскольку механическая сторона бухгатерии состоит из ряда простых вычислений; частная собственность Ч поскольку бухгатерия имеет дело только с регистрацией фактов в отношении имущества и прав собственности; деньги (т.е. денежная экономика) Ч поскольку бухгатерский учет приводит все хозяйственные операции с имуществом или правами собственности к этому общему знаменателю; кредит (т.е. незавершенные операции) Ч поскольку не было необходимости вести записи, если бы все обмены завершались немедленно; торговля (коммерция) Ч поскольку простая торговля на местных рынках никогда не обеспечила бы достаточного объема деятельности, чтобы побудить человека скоординировать различные понятия в систему; капитал Ч поскольку без капитала торговля была бы незначительной, и кредитные отношения были бы немыслимы. Р. де Рувер несколько упростил гипотезу, выделив компанию, кредит и посредничество. По его мнению, среди них роль компании является важнейшей. Распространение компаний привело к признанию понятия фирмы как чего-то существенно обособленного от владельцев капитала.
Ни один исследователь не исключает существенную роль кредита. В конце XIII в. бухгатерские книги были относительно небольшие, содержали только счета дебиторской и кредиторской задоженности, возникающей в ходе деятельности, и относились к людям, которые в результате взаимодействия с хозяйствующим субъектом представляли собой или дожников или кредиторов, соответственно. Развитие кредита способствовало появлению в рамках простой бухгатерии счетов дебиторов и кредиторов, которые велись параграфом (в стобик). Выдача кредита сопровождалась термином лDare, а их получение Ч лAvere).
В ходе исследования нам удалось ознакомиться с такими счетами, например, которые содержались в торговой книге компании Франческо Датини в Пизе до ее официальной презентации (идентификационный код книги в архиве Prato, AS, D, № 366). На рис. 1 приведен счет дебитора из этой книги, размещенный в верхней части страницы 2V. Выпоненный перевод гласит:
Бартоломео ди Джардо и Луперино де Уголино, сапожники из Санта Азина дожны дать (dare) 4 дня апреля за купленные у нас тюки с кожей (Montoni) в Генуе
4 день февраля за 2 месяца до срока оплаты, которая была у нас в совместной собственности с Сальвестром Бандуччи и Ко, за брутто 352 лиры, тара 2 лиры, остается 350 лир, по цене: f. 9 1/3 за 100 лир, посредник Грассо. Сумма 27 фиорини 13 сольди
5 динаров.
Они вернули (avere) 27 дня марта f. 8 золотых, у нас были занесены в виде наличных в части Приход Книги прихода и расхода денег (Entrata) на странице 3. Сумма 8 фиорини.
Они вернули (avere) 3 дня апреля f. 8 с. 6 d. 8 золотом, у нас были показаны как наличные в части Приход книги (Entrata) на странице 3. Сумма 8 фиорини 6 сольди 8 динаров.
Учитывая это они дожны дать (dare) о чем сделана запись в Жетой Главной книге В на странице 2 Сумма 16 фиорини 13 сольди 9 динаров.
Рис. 1. Страница Мемориала простой бухгатерии (1382 г.)
(Prato, AS, D, №366, с. 2V)
Однако решающим для перехода от простой бухгатерии к системе двойной записи станет фактор торговли или появление купцов сидящих, выпоняющих посреднические функции между купцами бродящими (шествующими за караванами) и населением, потребляющим их товары. Если купцы-поставщики держали всю бухгатерию в голове, то купец-посредник для определения эффективности своей деятельности вынужден был открывать отдельный счет на каждую партию товара. При этом требовались для каждого счета две стороны: одна для товаров, приобретенных оптом (термин лCompere) Ч мы купили), другая Ч для товаров, проданных в розницу (термин лVendite) Ч мы продали).
После появились счета учета денег, первоначальное название Книга прихода и расхода наличных. Изначально кассовая книга напоминала регистр простой бухгатерии. Половина книги отводилась под приход наличных (термин лDa - от кого), а далее (после соответствующего резерва чистых листов) регистрировались записи расхода денег (термин. А - кому). На рис. 2 показан фрагмент Книги прихода и расхода наличных. Значение терминов, определяющих действие в простой бухгатерии, приведено в табл. 1.
Со временем произошли несколько изменений в развитии терминологии бухгатерии, которые довели ее до современного понимания. Сначала, чтобы упростить применение счетов, отличаемых терминами дать, покупаем и лот кого, которые воспринимаются как показатели с положительным знаком, и термины лиметь, продаем, и кому (со знаком противоположным) Ч ассимилирует эти вариации, имеющие место в трех видах счетов (товары, лоборудование и деньги) с первоначальными счетами (дебиторы и кредиторы).
Рис. 2 . Первая информационная страница Книги прихода и расхода денег (Рга№, АЭ, й, № 403, с. 213)
Таблица 1
Значение терминов, определяющих действие в простой бухгатерии*
Действие Счет Термин
Итальянский Русский аналог
Выдача кредитов (активный дог) Дожника de dare Он дожен дать
Взимание нами ранее выданного кредита Дожника de avere (arme dat) Он отдал
Получение кредита Верителя de avere Он имеет
Возврат нами полученного кредита Верителя de dare (avegli dato) Мы ему отдали
Покупка товаров Товара compere Приобретаем
Продажа товаров Товара vendite Продаем
Поступление денег в кассу (entrate) Кассы Da От кого
Расход денег из кассы (uscite) Кассы A Кому
С этого момента для покупки товаров, приобретения оборудования и для денежных поступлений будет употребляться унифицированный термин лdare
(дать), а термин теге (иметь) Ч для продажи товаров, выбытия оборудования, а также денежных выплат. Развитие терминологии в системе счетов простой бухгатерии представлено на рис. 3.
Внутренний контур Компании
Кредиты выданные (Dare) Кредиты полученные (Avere)
1 со г Q)
U Товары покупаемые (Compere) Товары продаваемые (Vendite)
Касса приход (Da - от кого) Касса расход (Л - кому)
Рис. 3. Преобразование учетной терминологии в простой бухгатерии'
Далее произошло объединение двух сторон счета, относящихся к одному объекту наблюдения, на единый физический носитель и, в зависимости от региона (Тоскана, Генуя, Флоренция, Милан и т.д.), отличалась форма двухстороннего счета. Тосканцы помещали лDare над лAvere, рис. 4 (правда, имели место случаи, когда лAvere размещалось над лDare). Генуэзцы делили лист пополам (левая часть листа Ч лDare, правая Ч лAvere).
Рис. 4. Пример тосканского счета товаров Рга1о, Ав, О, 377, с. 6Р Составлено автором.
Таким образом, на развороте листа помещались два счета, а иногда, когда один счет не содержал большого количества записей, то на развороте открывали и несколько счетов (на одном листе помещалось два счета и более). Аналогично вели счета в Милане. Венецианцы перешли к двойной записи несколько позже генуэзцев, флорентинцев и миланцев (авторитетный итальянский исследователь Т. Церби готов был утверждать, что Милан является родиной двойной бухгатерии), и структура счета венецианцев была более рациональной и получила дальнейшее продвижение по всей Италии, далее по Европе и миру: лDar и лAvere располагались на симметричных листах разворота книги.
Вторая группа проблем посвящена основам счетоводства в компании и предполагает обзор типов применяемых бухгатерских счетов, их классификацию по назначению и структуре, анализ содержания учетных книг, взаимосвязи учетных показателей. Особое внимание уделено переходу от простой бухгатерии к системе двойной записи.
В торговых книгах компаний Ф. Датини нами обнаружены, так называемые, однофазные счета. Средневековый бухгатер в целях экономии бумаги, которая в те времена представляла существенную ценность, для счетов накопления факторов финансового результата, какими и тогда считались доходы и расходы, а часто и для накопления самих финансовых результатов (прибыли или убытка) открывал счет только на одну сторону номинального счета, или для учета положительных или отрицательных компонент.
В старых книгах нумеровася только правый лист разворота, который получил название лRecto (основной), а оборотный лист называся лVerso, и, хотя не имел написанной на нем нумерации, за ним закрепляся тот же номер листа, что и за лRecto. Таким образом, лDar располагася на стороне лVerso, и имел номер листа, предыдущего лRecto. лAvere помещася на стороне лRecto с номером на единицу больше.
Динамическая структура счетов и баланс счета. Не смотря на существенные размеры листов бумаги, на которых размещались бухгатерские счета, на одном формате помещалось, как правило, не более 30Ч40 записей. Учетный цикл иногда длися по несколько лет. Соответственно, одного стандартного листа или разворота (фолио) было недостаточно для отражения на счете всех хозяйственных фактов. Решение проблемы привело к понятию динамической структуры счетов. В тех случаях, когда одна из сторон счета (лDar или лAvere) была поностью исписана записями, то по каждой стороне счета под-считывается рабочая сумма. Далее каждый счет балансируется, т.е. к наименьшей рабочей сумме прибавляется сальдо (разница между рабочими суммами), которое переносится на новый счет на свободное место в книге за последним записанным счетом. Если сальдо к переносу записывалось в лDar, то на новом счете сальдо после переноса помещалось в лAvere, и наоборот. Следовательно, закрытие счетов и перенос сальдо на новый счет осуществлялось методом двойной записи: равновеликие суммы записывались в дебет и кредит двух счетов.
Таким образом, на каждом счете формировася баланс счета или, говоря
русским языком, сумма оборотов по дебету одного счета дожна быть равна сумме оборотов по кредиту того же счета (где под оборотом понимается суммарное выражение одного свершившегося хозяйственного факта). Однако не следует смешивать понятие баланса счета с понятием баланса оборотов счетов, что допускают в нашей литературе даже весьма авторитетные ученые. Необходимо обратить внимание, что в средневековом учете, как в учетных системах большинства стран сегодня, сальдо начальное (сальдо после переноса) включается в рабочую сумму той стороны счета, на которой это сальдо размещено.
Возникновению двойной записи на счетах способствовали три момента:
Ч необходимость отражения последствий свершившихся хозяйственных фактов, которые равновелико влияли на два (не более и не менее) объекта учета;
Ч сложившееся мнение, что это приведет к существенному снижению ошибок: наиболее наглядно и контролируемо, когда одна и та же сумма записывается дважды, чем один раз, как в простой бухгатерии;
Ч появление контрольного момента системы: в закрытой книге не дожно быть ни одного несбалансированного счета.
В докладе на международной конференции Взгляд из прошлого в будущее (Краснодар, февраль 2011 г.), впервые высказано мнение о целесообразности выделения в истории двойной бухгатерии промежуточного этапа, который, как бы, находися между простой и диграфической бухгатерией Ч этапа зарождения двойной записи. Это самостоятельный этап бухгатерской истории, возможно, охватывающий значительный временной период в потора столетия (с середины XIII в. до конца XIV в.). Именно в этот отрезок времени было замечено, что последствия каждого свершившегося хозяйственного факта изменяют одновременно два объекта бухгатерского наблюдения: или оба объекта увеличивались или уменьшались на одинаковую сумму, или один из них увеличивася, а другой уменьшася на ту же сумму.
В ходе исследования установлено, что счет Капитала в Компании в Пизе даже если имел место, то не в системе двойной записи. По всей вероятности, его вел сам Ф. Датини (или главный менеджер, если он обладал достаточной степенью доверия) в специальной Секретной книге. Считалось, что изменения в капитале являются сферой интересов собственника, и нет необходимости посвящать других лиц в личные дела хозяина.
Первая компания Датини в Пизе была презентована 4 февраля 1383 г. Однако хозяйственная деятельность велась несколько последних месяцев 1382 г. Бухгатерский учет до презентации осуществляся по методу простой записи. После презентации эта система была в корне изменена: все записи стали записывать одновременно на двух счетах, правда, кроме одной, самой первой.
Нами выявлено, что взнос капитала Ф. Датини зарегистрирован только один раз в Книге прихода и расхода наличных на странице, приведенной на рис. 2. Ознакомимся с переводом первых двух записей:
День 12 апреля 1383 г.
От старых учетных записей, в этот день, золотом Г 976.
Это наличность от Маттео ди Лоренцо, то есть БиддеПо Ч 764
и f. 86 s. 17 d. 3 Ч на расходы денежных средств и f. 60 с 3 d. 2 для расходов на товары и f. 10 с 14 d. 3 денежных средств
и f. 73 s. 1 d. 4 Франческо ??????? (неясно) для остатка на счете от него. И из этого забраны деньги f. 18 s. 16 золотом для проведения торгов, как это можно увидеть здесь, и на счете Прибыли от торговли (Рго-ди-Mercatantie), что отражено в старой учетной записи на Uscita (расход) на странице 19? (третья цифра в номере страницы не видна).
Сумма 976 флоринов золотом. От прибыли от торговли (Рго-ди-Mercatantie) f. 18 s. 16 за выгодную продажу воска. Мы не записывали этот воск в Жетую (Главную) книгу В (Libro Gia'.lo В), результат занесен в Книгу товаров (Mercatantie), на странице 330.
Сумма 18 флоринов 16 сольди.
Первая запись занесена в приход наличных (Дебет). В то же время отсутствует указание на корреспондирующий счет. Все остальные записи (например, вторая) имеют парные счета для записи равновеликих сумм (во второй записи Ч Prato, AS, D, №357, с. 330R), характеризующих последствия свершившихся хозяйственных фактов. Приведенный факт, подтверждает утверждение о наличии этапа двойной записи задого до двойной бухгатерии. Отсутствие счета собственного капитала, соответственно, первоначальной двойной записи, не позволяло объединить систему в единое целое и исключало построение пробного сальдового баланса.
В ходе исследования проанализирована первая запись занесенная в дебет жетой Главной книги на фолио Prato, AS. D. №357, с. 2VЧ3R, которая гласит:
Бартоломео ди Джардо (Bartolomeo di Ghardo) и Луперино д'Уголино (Luperino d'Ug-holino) сапожники из Санта Азина (Santa Asina) дожны дать (dare) 4 апреля за купленную 4 февраля баранью кожу, которая была у нас в совместной собственности с Сальвестро Бандуччи (Salvestro Banducci), 16 флоринов, 6 сольдо и 8 динаров, данные из Мемориала прошлого периода, с. 2.
Как видим, эта запись относится к переносу данных из книги простой бухгатерии в Главную книгу двойной записи. Нами воспроизведен монтаж первого счета Главной книги в увязке с корреспондирующими записями на счете простой бухгатерии и на счетах учета наличных, который приведен на рис. 5.
В работе исследована сложная система бухгатерских книг Первой компании Датини в Пизе (рис. 6), в которую входили:
Ч Главная книга 1383Ч1386 гг. (Prato, AS. D. №357);
Ч Главная книга 1384Ч1386 гг. (Prato, AS. D. №358);
Ч Мемориал 1383Ч1385 гг. (Prato, AS. D. №367);
Ч Мемориал 1385Ч1386 гг. (Prato, AS. D. №368);
Ч Книга товаров (Prato, AS. D. №377);
Ч Книга прихода и расхода наличных (Prato, AS. D. №403);
Ч Книга учета прямых допонительных затрат (Prato, AS. D. №387);
Ч Книга учета распределяемых допонительных затрат (Prato, AS. D.
Мемориал 1382 г.
Мемориал 1382 г.
Расход
1383 Г.
357. д с. 2М - ЗР1 К
1383 г. 1383 г.
Стг^У-
11.5.0
1384 Г.
16.10.1 16,10.2
403 Приход
1383 г.
-<Т12_1(Г) 2R
1334 г.
Рис. 5. Схема бухгатерских записей отражения первого факта
хозяйственной жизни в Главной книге филиала Ф. Датини в Пизе за 1383 Ч 1386 гг. (Рга1о, АЭ, Р, № 357, с. 24Ч 3 [}) *
Кроме того, в работе раскрыта структура каждой из книг. Так, например, Главная книга Рга1о, АБ. Б. №357 содержала персональные счета расчетов Первой компании за 1383Ч1386 гг., а также счета расчетов Второй (1386Ч1392 гг.) и Третьей (1392Ч1408 гг.) компаний. В ней же присутствовали отдельные счета товаров и счета накопления операционных финансовых результатов за 1383 г. В книге учета товаров Рга1о, А8. Э. №377 находились счета товаров за
1383Ч1386 гг., счета накопления операционных финансовых результатов за
1384Ч1386 гг. и счет финансового результата за 1383Ч1386 гг., воспроизведенные задним числом в 1406 г. при закрытии Третьей компании в Пизе.
Информационная схема взаимосвязи показателей, регистрируемых в торговых книгах Первой Пизанской компании Ф.Датини за 1383Ч1386 гг., представлена на рис. 6.
377 Товаров
Счета товаров (1383Ч1386 гг.) Счета операционных финансовых результатов (1384Ч1386 гг.) Счета финансового результата (1383Ч1386 гг.)
Главная 357 (1383Ч1386 гг.)
Счета расчетов (1383Ч1386 гг.) Счета товаров Счета операционных финансовых результатов
Счета расчетов (1386-1392 гг.)
Счета расчетов (1392Ч1408 гг.)
Главная 358 (1384Ч1386 гг.)
счета расчетов счета Авиньона
Мемо эиалы
367 (1383Ч1385 гг.) 368 (1385Ч1386 гг.)
! \ \
Книги учета допонительных затрат
прямых распределяемых
387 (1383Ч1386 гг.) 388 (1384Ч1386 гг.)
Рис. 6. Информационная схема взаимосвязи показателей, регистрированных в торговых книгах Первой Пизанской Компании Ф. Датини (1383Ч1386 гг.)'
Третья группа проблем ориентирована на раскрытие особенностей бухгатерского учета отдельных процедур: формирование финансового результата, учет страховых операций. Исследование предполагает изучение учетных процедур через реконструкцию средневековых счетов и моделирование учетных процессов.
Бесспорно, возникает вопрос, что именно имело место в компаниях Датини в Пизе: двойная бухгатерия или система двойной записи. Счет собственного капитала в системе счетов отсутствовал, соответственно, не представлялось возможным построение пробного аналитического баланса. Однако, рассуждая о счете собственного капитала и пробном балансе, не следует выпускать из виду роль Счета прибылей и убытков. А.Ч. Литттон считал, что возможно, не дуальность формы, а баланс результатов является основным принципом двойной бухгатерии... Поное обеспечение табулярной финансовой информацией, содержащей все необходимые данные и распространенное во многих крупных компаниях, которое теперь достигается двойной бухгатерией не реально без сознательного использования равенства результатов и дуальности отчетной формы.
Баланс счета предполагает равенство оборотов по дебету и кредиту каждого счета. Не является исключением счет Прибыли и убытки. При закрытии Первой компании в 1386 г. счет финансового результата не строися, хотя были накоплены итоги по всем статьям прибылей и убытков и прочих доходов и прочих расходов. Видимо, с одной стороны, бухгатер не владел искусством увязывать их на одном счете, а собственнику было достаточно накопленных итогов для корректировки размера капитала, который последний, как правило, вел в секретной книге. С другой стороны, отказ от баланса счета результатов мог объясняться отсутствием счета, на который этот результат дожен был переноситься (счет собственного капитала).
В заключении приведены результаты и выводы, полученные в ходе исследования, позволяющие резюмировать, что в бухгатерии Первой компании Фран-ческо Датини в Пизе имела место не двойная бухгатерия (основными атрибутами которой выступают двойная запись, баланс счета, счет собственного капитала, баланс финансовых результатов и пробный сальдовый баланс), а промежуточный этап между простой и диграфической бухгатерией Ч система двойной записи, базирующаяся на двойной записи и балансе счета.
Изложенная точка зрения направлена на уточнение исторического описания зарождения двойной записи и двойной бухгатерии.
ПО РЕЗУЛЬТАТАМ ИССЛЕДОВАНИЯ ОПУБЛИКОВАНЫ СЛЕДУЮЩИЕ РАБОТЫ
Статьи в периодических научных изданиях, рекомендованных ВАК
1. Кузнег/ов A.B. Бухгатерский учет доходов от страховой деятельности в XIV в. [Текст] / Кузнег1ов A.B. II Вестник самарского государственного университета путей сообщения. №1(11). 2011. -1,2 п.л.
2. Кузнецов A.B. Первые двойные записи на счетах торговых книг компании Франческо Датини в Пизе [Текст] / Кузнецов A.B. // Вектор науки ТГУ: №3-2011 (17). - 0,5 п.л.
3. Кузнецов A.B. Новый этап изучения истории бухгатерии в России [Текст] / Кутер М.И., Гурская М.М., Кузнецов A.B., Ку тер K.M. //Международный бухгатерский учет. №4(154). 2011. - 1,87 пл., авторских 0,6 п.л.
4. Кузнецов A.B. Бухгатерский учет расчетов и страховых операций в ранних средневековых [Текст] / Кутер М.И., Гурская М.М., Кузнецов A.B., Ярослав-цева Е.АЛ Международный бухгатерский учет. №22(172). 2011. - 1,75 п.л., авторских 0,4 п.л.
5. Кузнецов A.B. Особенности учета расчетных операций в книгах купцов средневековья [Текст] / Кутер М.И. Гурская М.М. Кузнецов A.B. Ярославце-ва КА. // Вектор науки ТГУ. №2(16). 2011. - 1,8 п.л., авторских 0,45 п.л.
6. Кузнецов A.B. Истоки диграфической бухгатерии [Текст] / Кутер М.И., Гурская М.М., Кузнецов A.B. // Вектор науки ТГУ. №4(14). 2010. - 1,6 п.л., авторских 0,5 п.л.
7. Кузнецов A.B. Русское начало в исследовании истории возникновения двойной бухгатерии [Текст]/ Кутер М.И., Гурская М.М., Кузнецов A.B., Павли-ди O.A. // Вектор науки ТГУ. №3(13). 2010. -1,0 п.л., авторских 0,25 п.л.
Статьи, монографии и тезисы докладов, публикованные по теме диссертации
8. Кузнецов A.B. Классификация счетов финансового результата филиала компании Датини в Пизе в 1383Ч1386 гг. (статья) [Текст] / Кузнецов A.B. // Современные проблемы методологии и организации бухгатерского учета, экономического анализа и аудита в условиях перехода на МСФО и МСА: Сб. науч. Статей II Межд. науч.-практ. конф. студентов, молодых ученых и преп. Ставрополь: СевКавГТУ, 2010. - 0,42 п.л.
9. Кузнецов A.B. Задачи исследований, проводимых в архиве Датини: Бухгатерский учет: прошлое, настоящее, будущее [Текст] / Кузнецов A.B. // Материалы междунар. науч. конф. Краснодар: Кубанский гос. Ун-т; Просвещение-Юг, 2010 - 0,2 пл.
10. Кузнецов A.B. Аналитические и синтетические балансы бухгатерии Средневековья [Текст] / Кузнецов A.B. // Актуальные проблемы учета, экономического анализ и финансово-хозяйственного контроля деятельности коммерческих организаций: Матер. Ill Межд. науч.-практ. конф.: в 2 ч. Воронеж: ВГУ, 2010.4.1.-0,17 пл.
11. Кузнецов A.B. Исследования российских ученых в итальянских архивах [Текст] / Кузнецов A.B. // Актуальные проблемы учета, экономического анализ и финансово-хозяйственного контроля деятельности коммерческих организаций: Матер. IV Межд. науч.-практ. конф.: в 2 ч. Воронеж: ВГУ, 2011.4.1. - 0,17 п.л.
12. Кузнецов A.B. Русское присутствие в архиве Датини и его последствия [Текст] / Кутер М.И., Гурская М.М., Кузнецов Ан.В., Кутер K.M. // Соколовские чтения Взгляд из прошлого в будущее: доклады международной научной
конференции 10-11 февраля 2011. СПб.: Нестор-История, 2011 / Том 1. -2,2 п.л., авторских 0,55 п.л.
13. Кузнецов А.В. Развитие счетов в системе двойной бухгатерии [Текст] / Кутер М.И., Кузнег1ов Ан.В., Кутер К.М./I Международный бухгатерский учет. №4.2008. - 1,0 п.л., авторских 0,35 п.л.
14. Ky3Heifoe А.В. Формирование понятия Капитал в простой бухгатерии [Текст] / Кутер М.И, Комкова Ж.Л., Кузнецов А.В. // Актуальные проблемы учета, экономического анализ и финансово-хозяйственного контроля деятельности коммерческих организаций: Матер. II Межд. науч.-практ. конф. посвящ. 70-летию проф. Л.Т. Гиляровской: в 2 ч. Воронеж: ВГУ, 2009. 4.1. - 0,17 п.л., авторских 0,05 п.л.
Зарубежные публикации
15. Кузнецов А.В. A New Stage Of Studying Of Accounting History In Russia// European Accounting Association, 34th Annual Congress, 20Ч22 April 2011, Rome, Italy [Текст] / Killer M.I., Gurskaya M. V., Kuznetsov A. V. // электронный ресурс Ссыка на домен более не работаетeaaCF/117-488 14041 lA.pdf. дата последнего обращения 02.10.2011 - 1,7 п.л., авторских 0,6 п.л.
16. Кузнецов А.В. The Role of лCapital Account in Coming into being of Double-Entry bookkeeping. [Текст] / KuterM.I., Komkova Zh.L., KuznetsovA.V. II 20th Annual Conference on Accounting, Business & Financial History at Cardiff Business School 11Ч12 September 2008. // электронный ресурс Ссыка на домен более не работаетcarbs/ conferences/abf2008/zhanna.pdf, дата последнего обращения 02.10.2011 - 1,7 п.л., авторских 0,6 п.л.
17. Кузнецов А.В. The Role of лCapital Account in Coming into being of Double-Entry bookkeeping. [Текст] / KuterM.I., Komkova Zh.L., Kuznetsov A.V. II 20th Annual Conference on Accounting, Business & Financial History at CardifFBusiness School 11Ч 12 September 2008. // Program and abstracts - 0,1 пл., авторских 0,04 пл.
18. Кузнецов А.В. Как учитывали товарные операции купцы средневековья [Текст] / Кутер М.И., Кузнецов А.В., Кутер KM. II Business Analysis, Accounting, Taxes and Auditing. Proceedings of International Conference. Tallinn, November 6Ч 7, 2008 - 1,15 пл., авторских 0,4 п.л.
19. Кузнецов А.В. Appearance of the лCapital Account is the key moment in Coming into being of Double-Entry system [Текст] / Kuter M.I., Komkova Zh.L., Kuznetsov A. V. // Business Analysis, Accounting, Taxes and Auditing. Proceedings of International Conference. Tallinn, November 6Ч7,2008 - 1,15 пл., авторских 0,4 пл.
20. Кузнецов А.В. What is the Reason for Russia to be so interested in the History of the Double Bookkeeping Appearance [Текст] / Kuter M.I., Kuznetsov A. V., Kuter К.М. И 12th World Congress of Accounting Historians, 20Ч24 July 2008, Istanbul. Program and abstracts - 0,1 пл., авторских 0,04 п.л.
21. Кузнецов А.В. What is the Reason for Russia to be so interested in the History of the Double Bookkeeping Appearance [Текст] / Kuter M.I., Kuznetsov A. V., Kuter KM. И 12th World Congress of Accounting Historians, 20Ч24 July 2008, Istanbul. Congress Proceeding, Vol. II. -1,6 пл., авторских 0,55 пл.
Печать цифровая. Бумага офсетная. Гарнитура Тайме. Формат 60x84/16. Объем 1,0 уч.-изд.-л. Заказ № 2392. Тираж 150 экз. Отпечатано в КМЦ КОПИЦЕНТР 344006, г. Ростов-на-Дону, ул. Суворова, 19, тел. 247-34-88
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Кузнецов, Антон Викторович
ВВЕДЕНИЕ.
1. ОБОСНОВАНИЕ НЕОБХОДИМОСТИ ТЕОРЕТИЧЕСКОГО ИССЛЕДОВАНИЯ ГЕНЕЗИСА
ДИГРАФИЧЕСКОЙ БУХГАТЕРИИ.
1.1. Состояние научного раскрытия эволюции бухгатерии в России.
1.2. Характеристика предпосылок возникновения двойной записи.
1.3. Политические, экономические и организационные аспекты функционирования субъекта исследования.
2. АНАЛИЗ СИСТЕМЫ СЧЕТОВОДСТВА
ПЕРВОЙ КОМПАНИИ Ф. ДАТИНИ В ПИЗЕ.
2.1. Классификация счетов торговых книг компании.
2.2. Состав учетных книг компании и их структура.
2.3. Особенности ведения учетных записей в первых бухгатерских книгах.
3. ИССЛЕДОВАНИЕ БУХГАТЕРСКОЙ ИНФОРМАЦИОННОЙ СИСТЕМЫ ПО СРЕДНЕВЕКОВЫМ КНИГАМ.
3.1. Формирование системы финансовых результатов.
3.2. Первый опыт ведения страховых операций в системе двойной записи.
3.3. Современная реконструкция средневековых счетов и моделирование учетных процессов.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Генезис системы двойной записи до утверждения диграфической бухгатерии"
Актуальность темы исследования. Более шести столетий идеология двойной записи господствует в учетных системах экономических субъектов и составляет методологическую основу ведения бухгатерского учета и построения финансовой отчетности. Ее интерпретация Ч последствия свершившихся фактов хозяйственной жизни отражаются на бухгатерских счетах равновеликими суммами дважды: в дебете одного счета и кредите другого Ч хорошо известна любому мало-мальски экономически образованному человеку.
Обязательность применения двойной записи установлена законодательно. П. 3 ст. 10 Регистры бухгатерского учета проекта Федерального Закона О бухгатерском учете гласит: Бухгатерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгатерского учета.
Однако далеко не каждый специалист по бухгатерскому учету и преподаватель знакомы с генезисом двойной записи и диграфической бухгатерии. К большому сожалению, в России весьма ограничена литература по избранной проблеме исследования, отсутствуют переводы западных авторов.
Актуальность выпоненного исследования объясняется теоретической значимостью избранной проблемы, крайне низким уровнем ее разработанности" в отечественных, а в отдельных случаях и в зарубежных, научных исследованиях, потребностью обобщения теоретических источников и практических материалов, отобранных в Архиве Франческо Датини в Прато, позволяющих научно обосновать отдельные ранее малоизученные положения генезиса двойной бухгатерии.
Степени изученности проблемы. Россияне одними из первых (1893 г.) перевели на родной язык Трактат Луки Пачоли О счетах и записях. Появление перевода Трактата сформировало в России, да и во всем мире, мнение о монахе-францисканце как творце двойной бухгатерии. Старая (до 1917 г.) российская научная школа не успела опровергнуть это мнение.
И только в 1927 г. A.M. Галаган поведал, что Ф. Беста и его ученики проводили исследования, свидетельствующие о том, что двойная бухгатерия имела место в Средневековой Италии задого до Трактата Пачоли. Здесь следует выделить работы итальянских авторов В. Афьери, П. Бариола, Г. Германи, А. Марчи, Г. Масса, Е. Мондини, П. Ригобона, Чеккерели и др.
В XX в. западные ученые на основе средневековых торговых книг, хранящихся в архивах Италии, пролили свет на историю зарождения и развития системы двойной записи. По результатам исследований были опубликованы научные статьи и монографии. В первую очередь заслуживают внимания труды К. Антинори, Ф. Беста, P.A. Брауна, Г. Дина, Ф. Кларка, А.Ч. Литгтона, Ф. Мелиса, Б. Пенндорфа, Г. Превеца, А. Сапори, Е.-Э. Эстебана, Б. Ями и др. Однако данные публикации остались недоступными для российских ученных и специалистов. Отдельные из них стали достоянием россиян только в наши дни.
Среди зарубежных авторов, которые известны современными исследованиями в изучении истории бухгатерии, следует упомянуть труды Ст. Вокера, Дж. Галасси, Ж.-Г. Дего, Ст. Зеффа, Ж. Каваццони, С. Кармона, Я. Лемаршан-на, Г.А. Ли, Р. Макве, Р. Маттессича, К. Непера, Ж. Нигро, А. Орланди, Г. Превеца, А. Стонера, Г. Стоуна, М. Чиамботти, Р. Эдвардса, Е.-Э. Эстебана, Б. Ями. В переведенных на русский язык источниках заслуживают внимания работы М.Ф. Ван Бреды, Д. Кодуэла, М.Р. Мэтьюса, Б. Нидза, М. Пауэре, М.Х.Б. Переры, Дж. Риса, Э.С. Хендриксена.
Для настоящего исследования представляют интерес труды отечественных авторов М.М. Гурской, В.В. Ковалева, М.И. Кутера, В.Д. Новодворского, Л.И. Руис, В.Я. Соколова, Я.В. Соколова, К.Ю. Цыганкова и др.
В первом десятилетии XXI в. в России заново напрямую со староитальянского языка переведен Трактат Пачоли, и впервые открылась возможность исследования торговых книг купцов Средневековья в архивах Генуи, Флоренции, Прато. Особый интерес представляют торговые книги Первой компании Дати-ни в Пизе (1383Ч1386 гг.), которые можно рассматривать как первый опыт бухгатерии Датини по ведению учета методом двойной записи.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы Ч исследовать исторические, политические, экономические и теоретические предпосыки возникновения диграфической бухгатерии, формирования ее процедуры и элементов метода, подтвердив их практическими материалами из средневековых торговых книг.
Достижение указанной цели потребовало постановки и решения следующих задач:
1. Отобрать, изучить и проанализировать литературные источники зарубежных и отечественных авторов, проливающие свет на историю возникновения бухгатерии двойной записи.
2. Собрать архивный материал, позволяющий получить подтверждение или отрицание научных гипотез.
3. Обосновать и проилюстрировать реальность перехода от простой бухгатерии к системе двойной записи в рамках отдельно взятого хозяйствующего субъекта в условия^ отсутствия соответствующей методологии и методического обеспечения.
4. Проилюстрировать формы бухгатерских регистров в зависимости от их территориальной принадлежности и функционального назначения. Выявить правила закрытия счетов и переноса сальдо в результате учетных циклов или поного запонения физического носителя. Выяснить мотивы формирования учетных циклов (жесткая периодичность, реорганизация компании, другие факторы).
5. Исследовать механизм определения операционного финансового результата и его накопления, формирования сводного финансового результата, наличие бухгатерской отчетности о финансовом результате.
6. Выявить наличие или отсутствие пробных бухгатерских балансов и балансовой отчетности.
7. Описать посредством компьютерного моделирования отдельные учетные процессы, характерные для того времени.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования выступают вопросы методологии двойной записи и двойной бухгатерии в процессе их зарождения и эволюции.
Объектом исследования диссертационной работы определены труды ведущих ученых по данной проблеме, труды сотрудников Института Ф. Датини в Прато (Тоскана, Италия), переводы первых литературных описаний двойной бухгатерии, архивные источники Генуи, Флоренции, Прато.
Теоретико-методологической основой исследования послужили труды ведущих зарубежных и отечественных ученых в области бухгатерского учета, истории культуры, истории экономики. Кроме того, использовались публикации в российских и зарубежных изданиях, материалы российских и международных научных конференций и конгрессов, специальная, общеэкономическая и правовая литература. Изучены труды ведущих ученых-экономистов по тематике, совпадающей и смежной с избранным направлением исследования.
Диссертационная работа выпонена в рамках Паспорта специальностей ВАК (экономические науки) по специальности 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика раздел 1 Бухгатерский учет и экономический анализ п. 1.5 Ис- , ; тория развития методологии и организации бухгатерского учета. ^ ' fj.
Инструментарно-методическии аппарат исследования. При решении;1; Ц определенных в диссертационном исследовании задач применялись методы системного анализа и синтеза, сводки и группировки, сравнения и классификации, моделирования и обобщения, индукции и дедукции, статистические расчеты, используемые мировой наукой в познании социально-экономических явлений и позволяющие наиболее поно изучить исследуемые проблемы.
Информационную базу научного исследования составили материалы архивов средневековых книг Италии, в первую очередь, торговые книги компаний Франческо ди Марко Датини в Пизе (1393Ч1400 гг.).
Рабочая гипотеза диссертационного исследования базируется на том, что в России вопросы зарождения диграфической бухгатерии раскрыты не достаточно поно. В этой связи предлагается исследование исторических, политических, экономических и социальных предпосылок ее возникновения, реконструкция методологии системы двойной записи, аргументация формирования элементов процедуры и методики учета. Проведенное исследование позволит, с одной стороны, воспроизвести реальную картину возникновения двойной записи и перехода от простой бухгатерии к системе двойной записи, с другой Ч повысить уровень научности преподавания.
Основные положения диссертации, выносимые на защиту:
1. До недавнего времени в отечественной научной и учебной литературе отсутствовали исследования по истории двойной бухгатерии, подтвержденные фактологическим архивным материалом. Впервые в России, начиная с 2007 г., такие исследования в архивах Италии проводят ученые Кубанского государственного университета. Одновременно изучаются торговые книги муниципалитета Генуи (1340 г.), знаменитого тосканского купца Франческо Датини в Пизе и Флоренции (1382Ч1400 гг.), Барселоне (1397Ч1399 гг.), Авиньоне (1411 г.), в результате чего сформирован компьютерный архив средневековых бухгатерских книг, который сегодня насчитывает более десяти тысяч счетов. Российские исследователи высказали гипотезу о поэтапном переходе от простой бухгатерии к диграфической с выделением промежуточного этапа Ч системы 1 / двойной записи, который длися около потора столетия (с середины XIII в. и до 31 января 1399 г.).
В рамках подготовки к исследованию переведены на русский язык и проработаны труды авторитетных исследователей истории бухгатерии А.Ч. Литт-тона, Ф. Мелиса, Р. де Рувера. С 2009 г. соискатель принимал непосредственное участие в изучении системы бухгатерских книг Первой компании Датини в Пизе (1383Ч1386 гг.), которая в 1382 г. вела учет по простой бухгатерии, а с 1383 г. может служить ярким примером промежуточного этапа Ч системы двойной записи. Обобщение результатов наблюдения позволит представить их как в вербальном представлении, так и в виде реконструированных счетов и компьютерных моделей.
2. Р. де Рувер высказал мнение, что двойная запись возникла в Средневековье одновременно в нескольких центрах северной Италии. В качестве подтверждения этого взгляда выдвинута аргументация, основанная на применении в различных регионах многообразных форм бухгатерских регистров, в большинстве случаев, не повторяющих друг друга. В связи с этим особый интерес представляют результаты выпоненного нами исследования структуры бухгатерских регистров, их зависимости от территориальной принадлежности и функционального назначения.
3. В отечественной и зарубежной литературе бытует мнение об обязательном ежегодном закрытии средневековых бухгатерских книг. Основным аргументом для этого служит ссыка на Трактат Луки Пачоли О счетах и записях. В работе значительное место уделено отрицанию подобных взглядов, что позволит высказать предположение об отсутствии на этапе системы двойной записи принципа периодичности и вытекающего из него принципа отчетного периода, а также важной роли средневекового учетного принципа прекращения деятельности, основанного на законодательстве Древнего Рима: Имущество и прибыль распределяются только при закрытии предприятия и после погашения всех догов.
4. Предлагается анализ средневековых методик открытия-закрытия бухгатерских регистров, позволивший объяснить динамический (счета расчетов или накопления операционных финансовых результатов) или статический (счета товаров) характер их структуры. Счета динамической структуры при отсутствии свободного места для регистрации очередной записи на физическом носителе закрывались, и их сальдо переносилось на новый счет после последнего записанного счета. Счета статической структуры могли применяться в учете даже после завершения учетного цикла без переноса сальдо на новый носитель.
6. Как известно, первая классическая запись двойной бухгатерии в обязательном порядке дожна увязывать сумму внесенных собственником средств (как правило, денег) с размером объявленного капитала собственника. В рамках выпоненного исследования важным моментом считалось установление первой записи, зарегистрированной средневековым бухгатером. Выявленная запись, как оказалось, выпонена по принципам простой бухгатерии (только в Книге прихода и расхода наличных, а счет собственного капитала отсутствовал), что исключает систему балансового контроля и балансовой отчетности и свидетельствует об отсутствии в книгах Первой компании Датини двойной бухгатерии, но не отрицает успешного применения системы двойной записи.
Проведенное исследование и разработка комплекса теоретических обоснований воспроизведенной методологии средневековой бухгатерии позволили сформулировать научную новизну исследования.
Научная новизна диссертационной работы заключается в разработке авторской концепции становления и развития системы двойной записи, подтверждении ее положений архивными документами.
Основные положения работы, содержащие научную новизну, состоят в следующем:
1. Опровергнуто утверждение отдельных ученых о том, что многие купцы Тосканы в начале восьмидесятых годов XIV в. использовали пономасштабную модель двойной бухгатерии, которую Датини заимствовал и поностью перенес на свои предприятия, в том числе и на Первую Пизанскую компанию. Подтверждением авторской позиции служат учетные записи 1382 г. (до публичной презентации компании в Пизе Ч 4 февраля 1383 г), которые велись по простой бухгатерии (в стобик, или параграфом) и записи на них отражались единожды и только на одном счете. Также отсутствуют другие архивные материалы, свидетельствующие о широком распространении двойной бухгатерии в этот период. Данный вывод позволит сформировать представление о развитии ди-графической бухгатерии в то время.
2. Продемонстрировано значительное разнообразие форм бухгатерских регистров, на основе чего доказано, что персональные счета расчетов не закрывались ни по периодам (ежегодно), ни по срокам деятельности компаний Датини в Пизе. Выведение сальдо на персональных счетах дебиторов и кредиторов осуществлялось только при отсутствии свободного места на физическом носителе для занесения очередной записи и переносе счета на новое место. Динамический характер учетных записей в бухгатерских регистрах позволял при закрытии счетов переносить сальдо на новые счета с соблюдением основных правил системы двойной записи.
3. Выявлено, что наряду с применением динамических цепочек накопления операционного финансового результата по видам деятельности в бухгатерской системе изучаемой компании отсутствовал сводный счет Прибыли убытки, который не применяся ни по годам, ни при закрытии компании в 1386 г., что позволяет заявить об отсутствии в бухгатерском учете того времени принципа периодичности (и, соответственно, принципа учетного периода) и доминирующей роли принципа статической практики Ч принципа прекращения деятельности, как правовой основы изъятия прибыли на вознаграждение.
4. Подтверждено, что все факты хозяйственной жизни отражались в учетной системе Первой компании методом двойной записи. Исключение составила самая первая запись Ч регистрация денежных средств, внесенных собственником (Манно по поручению Датини), что позволяет аргументировать утверждение о том, что бухгатерия Первой Пизанской компании не относится к двойной бухгатерии и ее следует отнести к бухгатерским системам двойной записи, промежуточному этапу между простой и двойной бухгатерией.
5. Осуществлена, в отличие от других исследователей, которые в основ-', ном изучали отдельные корреспонденции счетов, регистрирующие на счетах единичные факты хозяйственной жизни компании, по средневековым книгам реконструкция бухгатерских счетов и выпонено компьютерное моделирование фрагментов учетных процедур, что позволяет исследовать не только отдельные элементы системы, а бухгатерскую информационную систему в целом.
Теоретическая и практическая значимость исследования. Теоретическая значимость заключается в том, что работа представляет научно-историческую разработку фундаментальной проблемы возникновения двойной бухгатерии, включающую обоснование и реконструкцию методологии системы двойной записи в торговых книгах Средневековья, что в определенной степени устранит пробел, образовавшийся десятилетиями в российской науке, позволит осуществлять научные исследования по следующим этапам развития двойной бухгатерии. Практическая значимость состоит в повышении образовательного уровня специалистов и ученых в области бухгатерии, в совершенствовании преподавания теоретических дисциплин по бухгатерскому учету и истории экономики.
Апробация результатов исследования. Основные положения работы могут быть использованы в научных исследованиях, направленных на развитие теории и истории бухгатерского учета, а также в учебном процессе.
Результаты работы получили широкое применение в учебном процессе ФГБОУ ВПО Кубанский государственный университет (г. Краснодар) при изучении дисциплин Теория бухгатерского учета, История бухгатерского учета, Бухгатерская мысль и балансоведение (акт от 23 сентября 2011 г.), ФГБОУ ВПО Адыгейский государственный университет (г. Майкоп) (акт от 5 октября 2011 г.), студентами других высших учебных заведений, а также бухгатерами-практиками.
Выводы, полученные в ходе исследования, представлены на международных (Стамбул, 2008; Кардифф, 2008; Талинн, 2008; Рим, 2011), всероссийских г и региональных научно-практических конференциях, а также семинарах, сове-1 щаниях, опубликованы в сборниках научных трудов.
Основные положения диссертационного исследования отражены в 21 работе (статьях и тезисах), авторский объем которых 8,45 п.л., в т.ч. в 7 статьях, опубликованных в изданиях, рекомендованных ВАК.
Объем и структура работы. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников из 187 наименований. Диссертация изложена на 169 страницах, содержит 6 таблиц, 53 рисунка и 8 приложений. Диссертация имеет следующую структуру:
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Кузнецов, Антон Викторович
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Подводя итоги выпоненному исследованию генезиса системы двойной записи, следует констатировать, что его задачи решены, а цель достигнута.
Целью диссертационной работы определено теоретическое исследование исторических предпосылок возникновения диграфической бухгатерии, формирования ее процедуры и элементов метода, подтвердив их практическими материалом из средневековых торговых книг.
Проведенное исследование и полученные результаты позволили сформулировать комплекс элементов научной новизны, имеющих существенное значение для развития истории и теории бухгатерского учета. Обобщим основные результаты исследования.
1. Опровергнуто утверждение отдельных ученых о том, что многие купцы Тосканы использовали пономасштабную модель двойной бухгатерии, которую Датини заимствовал и поностью перенес на свои предприятия, в том числе и на Первую Пизанскую компанию. В работе продемонстрированы пошаговые действия бухгатера компании в 1382Ч1386 гг., до открытия и в ходе ее деятельности, позволяющие проследить логику его мышления в процессе формирования и развития учетных процедур. Ч,
2. Выявлено значительное разнообразие форм бухгатерских регистров' (старо-тосканских Ч для учета товарных операций и выявления операционного финансового результата, с преобладанием дебета над кредитом; венецианских (с паралельным дебетом и кредитом) Ч для учета расчетов с контрагентами; монофазных Ч для накопления операционного финансового результата по видам деятельности. Исследован и описан динамический характер учетных записей в бухгатерских регистрах.
3. Подтверждено, что в 1382 г., до официального открытия Первой Пи-занской компании (4 февраля 1383 г.) имели место регистры простой бухгатерии, записи в которых велись в стобик (параграфом). Установлено, что в 1383 г. бухгатер Первой Пизанской компании закрыл расчетные счета простой бухгатерии, перенес сальдо счетов в новую Главную книгу, в то же время продожал использовать товарные счета, открытые в 1382 г.;
4. Обосновано утверждение, что бухгатерские счета товаров не закрывались ни ежегодно, ни при реорганизации компании. Такие счета закрывались только при поной продаже партии товаров (даже, если товар был приобретен Первой компанией, а продавася во времена Второй и Третьей компаний). Подобные явления искажали общий финансовый результат деятельности, так как относились не период конкретных продаж, а включались в итоги периода продажи последней части партии.
5. Доказано, что персональные счета расчетов не закрывались ни по периодам (ежегодно), ни по срокам деятельности компаний Датини в Пизе. Выведение сальдо на персональных счетах дебиторов и кредиторов осуществлялось только при отсутствии свободного места на физическом носителе для занесения очередной записи и переносе счета на новое место. Новый счет открывася на свободном месте после последнего открытого счета. Закрытые счета зачеркивались.
6. Установлено, что наряду с применением динамических цепочек накопления операционного финансового результата в бухгатерской системе Первой к
Пизанской компании отсутствовал сводный счет Прибыли убытки. Данный* счет не применяся ни по годам, ни при закрытии компании в 1386 г. Счет Прибыли убытки за 1383Ч1886 г. был воспроизведен задним числом в 1406 г. в ходе ликвидации Третей Пизанской компании. Сводный счет финансового результата включал итоги динамических цепочек операционного финансового результата за 1383Ч1386 г., а также операционные финансовые результаты по всем товарным счетам, открытым с 1383 г. по 1386 г. (срок действия Первой Пизанской компании) и закрытым вплоть до 1410 г.
7. Выявлено, что все факты хозяйственной жизни отражались в учетной системе Первой компании методом двойной записи. Исключение составила сач мая первая запись Ч регистрация денежных средств, внесенных собственником* (Манно по поручению Датини). Аргументировано утверждение, что бухгатерия
Первой Пизанской компании не относится к двойной бухгатерии, ее можно отнести к бухгатерским системам двойной записи, промежуточному этапу между простой и двойной бухгатерией. В учетной системе применяется метод двойной записи, баланс счета, требование отсутствия незакрытых счетов. В системе отсутствуют параметры, характерные для диграфического учета: счет собственного капитала, баланс результатов (закрытый счет Прибыли и убытки) и баланс счетов (Пробный аналитический баланс сальдо). Бухгатерская отчетность в XIIIЧXV вв. не существовала.
8. Осуществлена по средневековым книгам реконструкция бухгатерских счетов и выпонено компьютерное моделирование фрагментов учетных процедур. Пошаговое изучение каждого действия бухгатеров Средневековья, основанное и подтвержденное фотокопиями счетов, позволяет восстановить правдоподобную картину того времени и понять и дать ответ на столетиями вонующий вопрос: как развивалась двойная бухгатерия?
Проведенное исследование и его основные результаты позволят повысить уровень знаний об истории возникновения и развития двойной записи, применить их для научного обоснования положений теории бухгатерского учета.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Кузнецов, Антон Викторович, Краснодар
1. Закон Российской Федерации О бухгатерском учете (проект).
2. Алексеев Д. Очерки истории бухгатерского учета. СПб.: Издательско-полиграфический комплекс Шатон, 2006. 96 с.
3. Андреев В Д. Основы научных исследований в бухгатерской деятельности. М.: Экономисту 2003.205 с.
4. Антология учетной мысли. Из истории бухгатерии / сост. Д.В. Назаров, М.Ю. Медведев. М.: Экономисть, 2006. 352 с.
5. Аринушкин Н.С. Балансы акционерных предприятий. Юридическая и бухгатерская природа баланса, в связи с нормами русского финансового податного обложения. М.: Правоведение И.К. Голубева, 1912. 240 с.
6. Аринушкин Н.С. Инвентарь по русскому праву Ч гражданскому и торговому // Коммерческое образование. 1911. №7.
7. Арнольд К.И. Самоучитель бухгатерии. М., 1809.
8. АрсенъевГ. Как нужно изучать бухгатерию? Мысли о законе двойной записи и балансе. М., 1908.
9. Бауэр О. О. Мемуары к истории бухгатерии и памятники священной старины / О.О. Бауэр. М.: Т-во Печатня С.П. Яковлева, 1911. 340 с. ; , t4 ' j >4
10. Бауэр О. О. Трактат Луки Пачиоли // Журнал счетоводов. 1913.
11. Бенке P.JI. Хот Р.Н. полный цикл финансового учета. М., Финансы и статистика, 1993.420 с.
12. Бернстайн JI.A. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация. М.: Финансы и статистика, 1996. 624 с.
13. БетгеЙ. Балансоведение М.: Бухгатерский учет, 2000. 454 с.
14. Блатов H.A. Основы общей бухгатерии в связи с торговым, промышлен ным и сметным счетоводством. 5-е изд. с доп. М.-Л.: Государственное торговое издательство, 1931.
15. Блейк Д., Амат О. Европейский бухгатерский учет: справочник / пер. < англ. М: Филинъ, 1997. 400 с.
16. Валъденберг Э.Г. Тройная система счетоводства (Ф. В. Езерского) перед судом специалистов, в теории и на практике. СПб., 1891.
17. Ван Хорн Дж. К. Основы управления финансами. М.: Финансы и статистика, 1996.
18. Вольф A.M. Значение счетоводства, развитие и построение совершенной системы бухгатерии, пути и преграды к распространению счетоводства. СПб.: Типография A.M. Вольфа, 1891. 36 с.
19. Галаган A.M. Основные моменты в развитии счетной идеи. М., 1914.
20. Галаган A.M. Счетоводство в его историческом развитии. М.: Госиздат, 1927. 172 с.
21. Галаган A.M. Учебник счетоведения: Ч. 1. М.: Высшая школа, 1916.
22. Гомеля В.Б. Основы страхового дела. М., 1998.
23. Гуляев А.И. Системы и формы счетоводства. СПб.: Коммерческая литература, 1909.
24. Законы вавилонского царя Хаммурапи (полный текст) // Электронная библиотека Исторического факультета МГУ им. М.В. Ломоносова. URL: http: // Ссыка на домен более не работаетER/Etext/hammurap.htm (дата обращения 19.10.201 Р
25. Езерский Ф.В. Обманы, утайки и ошибки, скрывающиеся в верных балансах двойной-итальянской системы счетоводства и открываемые' признаками верности русской-тройной системы, предлагаемой Ф. Езерским. СПб.: Фирма Счетовод, 1876.
26. Езерский Ф.В. Решение тройною системою счетоводных задач, предложенных на прениях защитниками двойной системы, как неразрешимых. СПб.: тип. Деп-та Уделов, 1877.
27. Езерский Ф.В. Русская упрощенная тройная система как позднейшее слово науки: Учебник: поная теория. Петроград-Москва, 1915.
28. Иванов В.И. Бухгатерский учет в России XVIЧXVII вв.: Историко-источниковедческое исследование монастырских приходно-расходных книг. СПб.: Дмитрий Буланин, 2005.256 с.
29. Карельская С.Н. Эволюция бухгатерского баланса: дис. к. э. н: 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика; СПб. гос. ун-т экономики и финансов. СПб, 2009. 192 с.
30. Кейлъ П. Венедикт Котрульи из Рагузы. Очерк из истории бухгатерии. Могилев: Губернская типография, 1912.
31. Кейлъ П. О некоторых древнейших обработках трактата Луки Пачоли по бухгатерии. Могилев: Губернская типография, 1910.
32. Кипарисов H.A. Теория бухгатерского учета. М.: В/О Союзоргучет, 1938. 234 с.
33. Ключ коммерции или торговли, то есть наука бухгатерии, изъявляющая содержание книг и произвождение щетов купеческих. СПб., 1783.
34. Ключ купечества. СПб., 1768.
35. Ковалев В.В. Введение в финансовый менеджмент. М.: Финансы и статистика, 2000. 768 с.
36. Ковалев В.В. О некоторых критических выступлениях против двойной бухгатерии // Вестник СПбГУ. Сер. 5.2004. Вып. 4. С. 136Ч145.
37. Ковалев В.В. Справедливая стоимость в системе категорий бухгатерского учета // Бухгатерский учет. 2002. №17. С. 67Ч72.I
38. Кольвах О.И. Научный подвиг профессора Кутера // Terra Economicus. 2010. г> С* Т. 8. №4. С. 136Ч139.
39. Кондраков Н.П. Бухгатерский учет. М.: ИНФРА-М, 2007.717 с.
40. Кондраков Н.П., Краснова Л.П. Принципы бухгатерского учета. М.: ФБК-ПРЕСС, 1997.192 с.
41. Косарева Л.А. Истоки двойной записи в Италии XIIIЧXV веков. // Финансы и Бизнес. 2006. №2. С. 176Ч184.
42. Кузнецов A.B. Задачи исследований, проводимых в архиве Датини: Бухгатерский учет: прошлое, настоящее, будущее: материалы междунар. науч. конф. Краснодар: Кубанский гос. ун-т; Просвещение-Юг, 2010. С. 399Ч401.
43. Кутер М.И. Для чего нужно переводить заново трактат Луки Пачоли // Международный бухгатерский учет. 2006. №12. С. 15Ч21.
44. Кутер М.И. Теория бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 2008. 592 с.
45. Кутер М.И., Гурская М.М. Естественная форма изначального бухгатерского баланса // Международный бухгатерский учет. 2010. №5.(1. С. 50Ч59. <5 ii
46. Кутер М.И., Гурская М.М. Капитал Ч исторический предмет бухгатерского учета // Сибирская финансовая школа. 2009. №6. С. 79Ч86.
47. Кутер М.И., Гурская М.М. О постулатах двойной бухгатерии // Международный бухгатерский учет. 2010. №17. С. 57Ч66.
48. Кутер М.И., Гурская М.М., Иванова М.А. Изучение истории двойной бухгатерии в архивах Италии // Сибирская финансовая школа. 2011. №3(86). С. 11Ч20.
49. Кутер М.И., Гурская М.М., Кузнецов A.B. Истоки диграфической бухгатерии // Вектор науки ТГУ. 2010. №4. С. 235Ч243.
50. Kymep M.K, Гурская М.М., Кузнецов A.B., Кутер K.M. Новый этап изучения истории бухгатерии в России // Международный бухгатерский учет. 2011. №4. С. 49Ч63.
51. Кутер М.И., Гурская М.М., Кузнецов A.B., Ярославцева Е.А. Бухгатерский учет расчетов и страховых операций в ранних средневековых книгах // Международный бухгатерский учет. 2011. №22. С. 47Ч60.
52. Кутер М.И., Гурская М.М., Кузнецов A.B., Ярославцева Е.А. Особенности учета расчетных операций в книгах купцов средневековья. // Вектор науки ТГУ. 2011. №2. С. 165Ч174.
53. Кутер М.И., Гурская М.М., Кузнецов A.B., Павлиди O.A. Русское начало в исследовании истории возникновения двойной бухгатерии. // Вектор науки ТГУ. 2010. №3. С. 228Ч232.
54. Кутер М.И., Гурская М.М., Кутер K.M. История двойной бухгатерии: двойная запись // Международный бухгатерский учет. 2011. №17. С. 46Ч, 55.
55. Кутер М.И., Климова Ю.В. О работе Р. Маттессича и Жан-Ги Дегоза Другая сторона европейского бухгатерского учета: Германия и Франция до эры перемен на пути к международным стандартам // Международный бухгатерский учет. 2011. №18. С. 58Ч63.
56. Кутер М.И., Кузнецов Ал.В. Открытие и закрытие счетов: исторические аспекты процедуры // Международный бухгатерский учет. 2011. №16(166). С. 60Ч67.
57. Кутер М.И., Кузнецов A.B., Кутер K.M. Как учитывали товарные операции купцы средневековья. // Business Analysis, Accounting, Taxes and Auditing. Proceedings of International Conference. Tallinn, November 6Ч7, 2008.
58. Кутер М.И., Кузнецов Ан.В., Кутер КМ. Развитие счетов в системе двойной бухгатерии // Международный бухгатерский учет. 2008. №4. С. 36Ч43.
59. Кутер М.И., Кутер КМ. Роль счетов товаров в становлении двойной записи //Бухгатерский учет. 2007. №12. С. 43Ч49.
60. Лозинский А.М. К истории развития бухгатерского (балансового) учета. Саратов, 1939.
61. Лунский Н.С. Краткий учебник коммерческой бухгатерии. 3-е изд. М.: 1913.
62. Лунский Н.С. Несостоятельность учения, распространяемого Е.Е. Сиверсом. М., 1916.
63. Лупикова Е.В. История бухгатерского учета: учеб. пособие. М.: КНОРУС, 2006. 240 с.
64. Маздоров В.А. История развития бухгатерского учета в СССР (1917Ч 1972 гг.). М.: Финансы, 1972. 320 с.
65. Малъкова Т.Н. Древняя бухгатерия: какой она была? М.: Финансы и статистика, 1995. 304 с.
66. Малъкова Т.Н. История бухгатерского учета: учеб. пособие. СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2005. 352 с.
67. Макаров В.Г. Теория бухгатерского учета. М.: Госстатиздат, 1953.248 с: :
68. Маслова И.А., Маслов Б.Г., Земляков Ю.Д., Салихова В.Ю. История бухгатерского учета. М.: Финансы и Кредит, 2006. 144 с.
69. Медведев М.Ю. Теория учета и двойная запись. М.: Магистр, ИНФРА-М, 2010.176 с.
70. Медведев М.Ю., Назаров Д.В. История русской бухгатерии. М.: Бухгатерский учет, 2007. 436 с.
71. Мидтон Д. Бухгатерский учет и принятие финансовых решений. Пер. с англ. Под ред. И.И. Елисеевой. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. 108 с.
72. Михайлова Д.Н. Учет расходов на изменение наименования и товарного знака организации //Бухгатерский учет. 2008. №6. С. 18Ч20.
73. Моммзен Т. История Рима. Т. 1. М.: Соцэкгиз, 1936.
74. Морозова Т.В. Методы оценки имущества предприятий // Бухгатерский учет, 1995. №2.
75. Мэтьюс М.Р., Перера М.Х.Б. Теория бухгатерского учета. М. Аудит, ЮНИТИ, 1999. 663 с.
76. МюлерГ., Гернон X., Миик Г. Учет: международная перспектива. М.: Финансы и статистика, 1999. 135 с.
77. Нидз Б., Андерсон X., Кодуэл Д. Принципы бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1994. 496 с.
78. Обербринкманн Ф. Современное понимание бухгатерского баланса: Пер с нем. / под ред. проф. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 2003.416 с.
79. Ожегов С.И., Шведова Н.Ю. Токовый словарь русского языка. М.: Азъ Ltd, 1992. 960 с.
80. Орлова М. Риск дело благородное Ч когда он застрахован // Новости строительной индустрии. Урал и Сибирь №11(54), 2006.
81. Палий В.Ф. Теория бухгатерского учета: современные проблемы Электронный ресурс. М.: Бухгатерский учет, 2007. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетdocs/Theory, свободный (дата обращения: 01.09.11).
82. Палий В.Ф., Соколов Я.В. Теория бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1988.279 с. Х ,г *й > л
83. Пачиоло Л. Трактат о счетах и записях. Перевел и допонил введением, краткой биографией автора и примечаниями Э.Г. Вальденберг. СПб., 1893.
84. Пачоли Л. Трактат о счетах и записях / под ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 2001. 368 с.
85. Пачоли Л. Трактат о счетах и записях / под ред. проф. М.И. Кутера. М.: Финансы и статистика; Краснодар: Просвещение-Юг, 2009.308 с.
86. Помазков Н.С. Новый портрет Луки Пачиоло // Теория и практика учета. Л.: Экономическое образование, 1928.
87. Помазков Н.С. Учет в докапиталистических системах хозяйства. 1940. (Неопубликованная докторская диссертация).
88. Помазков Н.С. Счетные теории. Принципы двойственности и метод двойной записи. Л.: Экономическое образование, 1929. 268 с.
89. Рейнбот П.И. полный курс коммерческой бухгатерии по простой и двойной системам. СПб., 1866.
90. Ришар Ж. Бухгатерский учет: теория и практика. М.: Финансы и статистика, 2000. 160 с.
91. Рувер Раймонд де. Как возникла двойная бухгатерия. М.: Госфиниздат, 1958. 68 с.
92. Рудановский А.П. О дебете и кредите как методе учета баланса. М., 1917.
93. Руссиян И.П. Теория двойного счета имущества. Одесса, 1889. 84 с.
94. Сивере Е.Е. Мена, как основная форма хозяйственных оборотов // Коммерческое образование. 1910. №7.
95. Сивере Е.Е. Общее счетоводство. 4-е изд. Спб., 1915.
96. Сивере Е.Е. Торговое счетоводство и сношения с банками / Е. Е. Сивере. СПб., 1913.
97. Смирнова М.Б. Страховое право: учеб. пособие, Юстицинформ. 2007.
98. Современный экономический словарь Б.А. Райзберг, Л.Ш. Лазовский М.: Современная энциклопедия, 1996. 544 с.
99. Соколов Я.В. Бухгатерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни: , учеб. пособие. М.: Магистр; ИНФРА-М, 2010.224 с.
100. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней: учеб. пособие для вузов. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. 638 с.
101. Соколов Я.В. Гудвил Ч большая новость // БУХ. 1С. 2005. №7.
102. Соколов Я.В. Основы теории бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000.496 с.
103. Соколов Я.В., Бычкова С.М. Бухгатерский учет как метод концептуальной реконструкции хозяйственных процессов // Бухгатерский учет. 2003. №15.
104. Соколов Я.В., Бычкова С.М. Русская учетная мысль XX века: наши достижения // Бухгатерский учет. 2004. №16.
105. Соколов Я.В., Соколов В.Я. Сила и слабость бухгатерии США // Бухгатерский учет. 1999. №2. С.80Ч83.
106. Соловьева Г.М. Учет нематериальных активов. М.: Финансы и статистика, 2001. 176 с.
107. Соловьева О.В. Зарубежные стандарты учета и отчетности. М.: Аналитика-Пресс, 1998. 285 с.
108. Страхование: принципы и практика / сост. Д. Бланд (пер. с англ.). М., 1998.
109. СумцовА.И. Курс бухгатерского учета. М.: Госпланиздат, 1951. 308 с.
110. Сумцов А.И. Курс теории бухгатерского учета. М.: Госстатиздат , 1954. 235 с.
111. Тер-Каспарянц А.И. Краткие очерки по нефтепромышленно-заводскому счетоводству. СПб., 1897.
112. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгатерского учета: Пер. с англ. / под ред. проф. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1997. 576 с.
113. Цыганков К.Ю. Баланс, счета и два варианта бухгатерских записей. // Финансы и бизнес. 2009. №1. С. 129Ч139.
114. Цыганков К.Ю. Долитературный период развития бухгатерского учета. // Бухгатерский учет. 2001. №18. С. 56Ч62.
115. Цыганков К.Ю. К истокам бухгатерии: счетоводство до Луки Пачоли. // Финансы и бизнес. 2005. №3. С. 126Ч133.121 .ЦыганковК.Ю. Наследство Датини. //История науки и техники. 2006. №9. С. 27Ч32.
116. Цыганков К.Ю. Начала теории бухгатерского учета. Новосибирск: САФБД, 2009.278 с.
117. Цыганков К.Ю. О венецианском варианте двойной бухгатерии // Бухгатерский учет. 2002. №12. С. 55Ч59.
118. Цыганков К.Ю. Очерки истории бухгатерского учета: происхождение двойной бухгатерии. М.: Бухгатерский учет, 2004. 376 с.
119. Цыганков К.Ю. Очерки теории и истории бухгатерского учета. М.: Магистр, 2007. 462 с.
120. Цыганков К.Ю. Происхождение двойной бухгатерии. // Бухгатерский учет. 2002. №16, С. 53Ч62
121. Фогелъсон Ю. Введение в страховое право. М., 1999.
122. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры: пер. с англ. / под ред. и с предисл. A.M. Петрачкова. 2-е изд., стереотип. М.: Финансы и статистика, 2001.560 с.
123. Alfieri, V. La partita doppia applicata alle scritture delle antiche aziende mercantili veneziane. Roma, 1911.
124. K. Antinori. I conti al tempo dei Malatesta, in Summa, no. 182, October 2002.
125. Antinori C. Luca Pacioli e la computisteria medievale.-Rivista Italiana di ragioneria, vol. 59.1960; vol. 60,1961.
126. Bariola, P. Storia della Ragioneria italiana. Milano (s. a.).
127. Baetge, J., Abschlusspriifung nach neuem Recht (Stuttgart, 1988).
128. Besta, Fabio, La Ragioneria, Venice, 1891-1910, Quoted from the Milan edition of 1916.
129. Brawn, R. A history of accounting and accountants. Edinburgh, 1905.
130. Ciambotti M. The Accounting Register System of the Court Administration of Pandolfo III. The Liber viridis rationum curie domini (1407Ч1409). / 12th World Congress of Accounting Historians, 20Ч24 July 2008, Istanbul. Program and abstracts.
131. Datini Francesco di Marco: The Man the Merchant / edited by Giampiero Nigro. Firenze: Firenze University Press, 2010. 582 p.
132. Edwards, JR (2009) Teaching "merchants' accounts" in Britain during the early modern period. Working Papers in Accounting and Finance, Cardiff Business School Working Paper Series.
133. Edwards, J. R, G. Dean and F. Clarke (2009) Merchants' accounts, performance assessment and decision making in mercantilist Britain, Accounting, Organizations and Society, 34(5) pp. 551-570.
134. Editado por Asociacin Espaola de Contabilidad Y Administracin De1 Empresas (AECA), Madrid, 1994.
135. Germani, G. La Ragioneria come scienza moderna. Torino, 1914.
136. Gomberg, L. L'Economologique et son histoire. Gennve, 1912.
137. Hatfield R.H. Modern Accounting: Its Principles and Some of Its Problems. New York: D. Appleton and Company, 1909.
138. Kuter M.I., Kuznetsov A.V., Kuter KM. What is the Reason for Russia to be so interested in the History of the Double Bookkeeping Appearance. // 12th World Congress of Accounting Historians, 20Ч24 July 2008, Istanbul.
139. Geoffrey Alan Lee. The coming of age of double entry: the Giovanni Farolfi Ledger of 1299Ч1300. // The Accounting Historians Journal, 1977, pp. 79Ч95.
140. Geoffrey Alan Lee, "The Oldest European Account Book: A Florentine Bank Ledger of 1211", Nottingham Medieval Studies, Vol. XVI, 1972.
141. Geoffrey Alan Lee, "The Florentine Bank Ledger Fragments of 1211 : Some New Insights", Journal of Accounting Research, Vol. 11, No. 1, Spring 1973.
142. Geoffrey Alan Lee, "The Development of Italian Bookkeeping 1211-1300",-; Abacus, Vol. 9, No. 2, December 1973.155. libri di commercio dei Peruzzi, Armando Sapori ed. (Milan, 1934), xLviii, 577p.
143. Lemarchand, Y., Du dprissement l'amortissement. Enqute sur l'histoire d'un concept et sa traduction comptable (Ouest ditions, Nantes, 1993).
144. Littleton A.C. Accounting evolution to 1900. N.Y.: Russel&Russel, 1966. 374 p.
145. MacveR.H. Pacioli's legacy. In Accounting History from Renaissance to the Present: a remembrance of Luca Pacioli, edited by T.A. Lee, A. Bishop and R.H. Parker. N. Y.: Garland Publishing Inc, 1996, p. 3-30.
146. Marchi, A. La ragioneria nella sua evoluzione storica. Camerino, 1911.
147. Massa, G. Trattato compete di Ragioneria. Vol. XII. Milano, 1912.
148. Mattessich R. Two Hundred Years of Accounting Research. New York: Routledge, 2008. 640 p.
149. Federigo Metis, Documenti per la storia economica dei secoli XIIIЧXVI (Firenze, 1972).
150. Federigo Melis, Storia della ragioneria (Bologna, 1950).
151. Mondini, E. La terica italiana personalistica. лBibl. di Rag., Vol. I. Milano, 1911.
152. Napier, C. The historian as auditor: facts, judgments and evidence, Accounting Historians Journal (29/2,2002) p. 131-155.
153. Oberbrinkmann Fr. Statische und dynamische Interpretation der Handelsbilanz. IDW-Verlag GmbH. Ч Dusseldorf, 1990.
154. Penndorf B. Luka Pacioli Ч Aus seinem Leben. Zeitschrift fur Handelswis-sencchaft und Handelspraxis, 1929, Heft 4.
155. Edward Peragallo, Origin and Evolution of Double Entry Bookkeeping (New York, 1938).
156. Raymond de Roover. The development of accounting prior to Luca Pacioli according to the account-books of Medieval merchants. In: A.C. Littleton, B.S. Yamey, Studies in the History of Accounting, London, 1956. p.
157. Raymond de Roover. The Story of the Alberti Company of-Florence, 1302-; 1348, as Revealed in Its Account Books // The Business History Review, Vol. 32,No.l. (Spring, 1958), pp. 14-59.
158. Raymond de Roover. New Perspectives on the History of Accounting. / The accounting review (Vol. 30, №3 Jul., 1955), p. 405-420.
159. Richard J. History of fair value in accounting legislation of France and Germany from 1673 to 1914. Copenhagen, 2002.
160. Pietro Santini, "Frammenti di un libro di banchieri fiorentini scritto in volgare nel 1211", Giornale storico della litteratura italiana, Vol.X(1887),p. 161-177.
161. Schmalenbach, E., Dynamische bilanz (vierte Auflage, Leipzig, 1926).
162. Schr, J.F., Allgemeine Handelsbetriebslehre (first part, Leipzig, 1910).
163. Schneider,D., Allgemeine Betriebswirtschaftslehre (Third ed. R. Oldenbourg Verlag, Mnchen, Wien, 1987).
164. Summa de Arithmetica, Geometria, Proporlioni et Proportionalita. Frater Lucas de Burgo Sancti Sepulchri, Ordinus Minorum et sacre theologie magister, in arte arithmetice e geometrie. Venezia, 1494.
165. Stoner, G. Pacioli's goods inventory accounts and learning. // Бухгатерский учет: прошлое, настоящее, будущее: Материалы междунар. науч. конф. -Краснодар: Кубан. гос. ун-т, 2010. с. 110-132.
166. Tommaso ZerbiLe Origini della partita dopia: Gestioni aziendali e situazioni di mercato nei secoli XIV e XV (Milan: Marzorati, 1952), 520 p.
167. Joseph-H. Vlaemminck, Histoire et doctrines de la comptabilit (Bruxelles, 1956).
168. Yamey, В., Gebsattel, A. Luca Pacioli. Exposition of Double Entry Bookkeeping Venice 1494. Ч Albrizzi Editore, Venice, April 1994.
169. Yamey. B.S. Balancing and closing the ledger: Italian practice, 1300-1600, pp. 250-268 in Parker, R.H. and Yamey, B.S. (1994) Accounting History: some British contributions, Clarendon Press, Oxford, 1994.
170. Walker S.P. (eds). The Routledge companion to accounting history (pp. 297316). London: Routledge.
171. Wood, F & Sangster, A (2008) Business accounting 1 (11th Edition), Harlow, Pearson Education.
172. Woolf A.H. Shout story of accountants and accountancy. London: GEE & CO. (Publishers) Ltd., 1912.
Похожие диссертации
- Развитие кооперационных связей между хозяйствующими субъектами зернового подкомплекса в региональном АПК
- Повышение экономической эффективности производства в мясном подкомплексе
- Формирование территориальных "точек роста" как фактор развития региона
- Возникновение двойной записи в учетных регистра XIII - XV вв. и ее первые описания
- Гносеология методик диграфического учета