Фальсификация финансовой отчетности: обнаружение и предотвращение тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Брюханов, Михаил Юрьевич |
| Место защиты | Москва |
| Год | 2009 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Фальсификация финансовой отчетности: обнаружение и предотвращение"
На правах рукописи ББК: 65.052.201.1 Б89
Брюханов Михаил Юрьевич
ФАЛЬСИФИКАЦИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ: ОБНАРУЖЕНИЕ И ПРЕДОТВРАЩЕНИЕ
08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика
Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
Москва 2009
003477722
Работа выпонена на кафедре Бухгатерский учет в ФГОУ ВПО Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации
Научный руководитель Официальные оппоненты
Ведущая организация
доктор экономических наук, профессор Гетьман Виктор Григорьевич
доктор экономических наук, профессор, Бахрушина Мария Арамовна
кандидат экономических наук, доцент Тараканова Любовь Алексеевна.
ФГОУ ВПО Московский государственный университет им. М.В. Ломоносова
Защита состоится л30 сентября 2009 г. в 10-00 часов на заседании совета по защите докторских и кандидатских диссертаций Д 505.001.03 при ФГОУ ВПО Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации по адресу: 125993, г.Москва, Ленинградский проспект, д.49, аудитория 213.
С диссертацией можно ознакомиться в диссертационном зале Библиотечно-информационного комплекса ФГОУ ВПО Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации по адресу: 125993, г. Москва, Ленинградский проспект, д.49, комн. 203.
Автореферат разослан л28 августа 2009 г. и размещен на официальном сайте ФГОУ ВПО Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации: www.fa.ru
Ученый секретарь совета Д 505.001.03,___^ __
к.э.н., доцент * О.Ю.Городецкая
I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. Двадцать первый век - век информационной революции. При этом опережающий рост предложения по сравнению с платежеспособным спросом за счет использования инструментов финансирования, приводит к возрастанию конкуренции и, как следствие, к ограниченности факторов производства: квалифицированных трудовых, природных, финансовых и информационных ресурсов.
Достичь превосходства над конкурентом естественным путем значительно более сложно, чем за счет неосязаемого средства - информации. Именно в конце ХХ-начале XXI веков особую актуальность приобрели явления, направленные на привлечение информации: коммерческий и личный шпионаж, переманивание наиболее талантливых и перспективных специалистов, нарушение авторских и патентных прав. С увеличением масштабов деятельности не менее важную роль играет и обратный информационный поток: предоставление информации в выгодном для компании свете.
В условиях волатильности фондовых рынков, вызванной экономическим кризисом 2007-2009 гг., особую актуальность приобретает надежность финансовой отчетности как основного информационного источника о деятельности компании. Реальной угрозой для качества отчетности является фальсификация. Необходимо отметить, что фальсификация финансовой отчетности способна оказать значительное влияние на рынок капитала и на уверенность его участников в достоверности аудированной финансовой отчетности.
Абстрагируясь от целей фальсификации, констатируем главный для проведенного исследования факт: фальсификация финансовой отчетности представляет собой одну из наиболее важных проблем современного бухгатерского учета.
Фальсификация финансовой отчетности - сложная и малоизученная проблема бухгатерского учета. Фальсификация финансовой отчетности возможна даже в странах с развитой рыночной экономикой (Европейского Союза, США, Японии), где функционирует система общественного надзора над процессом подготовки
финансовой отчетности. В России в условиях реформирования системы бухгатерского учета в соответствии с международными стандартам и формирования общественного надзора над процессом подготовки финансовой отчетности, проблема качества финансовой отчетности и умышленного искажения отчетных данных особенно актуальна. Искажение данных финансовой отчетности вследствие фальсификации создает допонительный информационный риск, связанный с отчетностью, понижает эффективность рынка капитала, делает негосударственный сектор экономики менее прозрачным, усложняет и сокращает эффективность государственного контроля. Следовательно, актуальной является задача предотвращения фальсификации отчетности, которую следует рассматривать в двух аспектах: обнаружение фальсификации финансовой отчетности и создание правового механизма, препятствующего фальсификации.
Степень разработанности проблемы. При написании работы изучены труды отечественных специалистов, занимающихся исследованиями в области бухгатерского учета, в частности научные труды ученых начала XX века Н.С. Аринушкина, Н.Р. Вейцмана, И.Р. Николаева, И.Ф. Шерра. Несмотря на то, что указанные ученые внесли существенный вклад в разработку теоретических представлений о фальсификации финансовой отчетности, сделанные научные выводы не могут быть в поной мере применены в существенно изменившихся условиях. В последнее десятилетие весьма ограниченное число современных отечественных исследователей обращалось к проблеме фальсификации финансовой отчетности. Поэтому наряду с трудами С.М. Бычковой, В.Г. Гетьмана, Я.В. Соколова и ряда других отечественных ученых в диссертационном исследовании большое внимание было уделено трудам зарубежных специалистов, в частности, таких авторов, как М. Баукус, Д. Вэс, Р. Забихолах, И. Комиский, Д. Робертсон, М. Янг и ряда других.
В научных работах указанные авторы заложили терминологические основы фальсификации финансовой отчетности, представили определение субъекта и объекта фальсификации, а также возможные проявления фальсификации.
Вместе с тем, в работах перечисленных авторов присутствует противоречивость определений фальсификации финансовой отчетности, отсутствует классификация факторов риска фальсификации, основанная на областях риска, а также не систематизированы применяемые методы фальсификации финансовой отчетности, которые приводятся как частные примеры.
На современном этапе в соответствии с требованиями пользователей финансовой отчетности существует необходимость в системе бухгатерских контрольных процедур, направленной на предотвращение фальсификации отчетности. В настоящее время аналогичный методический инструментарий отсутствует. В изученных работах также отсутствует анализ положений законодательных актов США и Евросоюза, направленных на предотвращение фальсификации финансовой отчетности, с целью поиска законодательных инициатив для реформирования национального законодательства. Обозначенные выше отдельные теоретические и прикладные вопросы в исследуемой области определили тему, предмет, объект и содержание диссертационного исследования.
Цель и задачи исследования - разработать методику бухгатерских контрольных процедур по обнаружению фальсификации и представить рекомендации по совершенствованию правовых норм, направленных на предотвращение фальсификации отчетности.
Для достижения указанной цели в работе решены следующие задачи:
1. исследована природа фальсификации финансовой отчетности на основе анализа российской и зарубежной практики США и Евросоюза;
2. проанализированы и систематизированы применяемые компаниями схемы фальсификации финансовой отчетности для выявления факторов риска фальсификации финансовой отчетности;
3. разработана методика бухгатерских контрольных процедур, направленных на выявление фальсификации;
4. произведен критический анализ зарубежного опыта США и Евросоюза по обнаружению фальсификации и правового регулирования сферы подготовки финансовой отчетности, выявлены его достоинства и недостатки;
5. произведен сравнительный анализ зарубежного опыта США и Евросоюза с существующей в России законодательной базой по предотвращению фальсификации финансовой отчетности на организационном уровне и предложены законодательные инициативы с целью ее совершенствования.
Предметом исследования является совокупность методов обнаружения и предотвращения фальсификации финансовой отчетности.
Объект исследования - финансовая отчетность российских и зарубежных компаний различных отраслей за исключением финансовых компаний (банков, небанковских кредитных организаций, страховых организаций и т.п.).
Теоретической и методологической основой исследования послужили законодательные и нормативные акты Российской Федерации по бухгатерскому учету и аудиту, российское гражданское законодательство, научные труды отечественных и зарубежных ученых, работы ведущих специалистов в области проблем фальсификации финансовой отчетности, материалы отечественных и зарубежных периодических изданий по исследуемой проблеме.
При разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов диссертации были использованы такие методы исследования, как классификация, детализация, наблюдение, сравнительный анализ, индукция, дедукция, системный подход к анализу объекта исследования, а также анкетирование экспертов в области аудита и подготовки финансовой отчетности.
Область исследования. Исследование соответствует положениям п. 1.3 Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов, п. 1.6 Регулирование и стандартизация правил ведения бухгатерского учета, формирование отчетных данных и п. 1.7 Адаптация различных систем бухгатерского учета. Их соответствие международным стандартам паспорта специальности 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика.
Информационную базу исследования составили данные научных публикаций по исследуемой тематике; материалы Комиссии по ценным бумагам и биржам США, Ассоциации сертифицированных независимых бухгатеров; материалы периодической печати; данные сети Интернет и электронных СМИ.
Научная новизна исследования заключается в развитии методического инструментария обнаружения и предотвращения фальсификации финансовой отчетности.
В диссертационном исследовании обоснованы следующие положения, содержащие элементы научной новизны, которые выносятся на защиту:
1. уточнено определение фальсификации финансовой отчетности за счет расширения круга пользователей информации, которым наносит вред фальсификация и расширения понятия фальсификации за счет включения направлений неуправленческого характера;
2. разработаны классификационные признаки фальсификации финансовой отчетности и представлена классификация типов фальсификации в зависимости от субъекта испонения, цели совершения, метода совершения фальсификации, а также вида искажений;
3. классифицированы факторы риска фальсификации финансовой отчетности на основании областей риска фальсификации на макро- (политико-экономические, социально-культурные, отраслевые) и микроуровне (система корпоративного управления и организационное устройство, система вознаграждения руководства, кадровый состав, профессионализм и репутация руководства, управление персоналом, финансово-экономические особенности, производственные особенности, взаимодействие с внешними аудиторами);
4. систематизированы методы фальсификации финансовой отчетности в зависимости от вида искажений по трем группам: искажение финансовых результатов, искажение величины активов и обязательств, ненадлежащее раскрытие информации, а также обосновано использование такой классификации в отношении российских компаний;
5. разработана методика внутренних бухгатерских контрольных процедур закрытия отчетного периода, направленных на обнаружение фальсификации финансовой отчетности;
6. предложены направления совершенствования Закона Об аудиторской деятельности, Закона Об акционерных обществах и Закона О бухгатерском учете с целью предотвращения фальсификации финансовой отчетности.
Практическое значение исследования состоит в том, что изложенные выводы, предложения и рекомендации могут быть учтены и использованы в следующих направлениях:
- руководством предприятий нефинансового сектора при внедрении инициатив, направленных на повышение качества финансовой отчетности и минимизацию риска фальсификации;
- Министерством финансов РФ и иными органами, обладающими законодательной инициативой при разработке норм регулирования процесса подготовки финансовой отчетности с целью предотвращения ее фальсификации;
- в образовательном процессе в качестве материала для подготовки бакалавров и магистрантов по специальности Бухгатерский учет, анализ, аудит по дисциплинам Бухгатерский финансовый учет, Бухгатерская (финансовая) отчетность, а также в рамках специального курса Обнаружение и предотвращение фальсификации финансовой отчетности.
Апробация результатов исследования. Отдельные положения методических разработок в части классификации факторов риска фальсификации финансовой отчетности апробированы и внедрены во внутрифирменный аудиторский стандарт ООО Внешаудитконсатинг (г. Москва). Результаты диссертационной работы используются для совершенствования процедур внутреннего бухгатерского контроля в ООО Газтехлизинг (г. Москва).
Методические разработки по систематизации способов фальсификации финансовой отчетности использованы в учебном процессе при подготовке учебно-методического обеспечения по дисциплине Международные стандарты финансовой отчетности: теория, практика и актуальные проблемы в НОУ Академия Банковского Бизнеса.
Структура и объем исследования. Работа состоит из введения, трех глав, заключения и приложений. Она изложена на 192 страницах компьютерного текста, включает 2 таблицы, 5 рисунков, 11 приложений.
Список литературы содержит 11 наименований.
В первой главе проанализирована природа фальсификации финансовой отчетности на основании терминологического анализа определений ведущих ученых и практиков в данной области с целью дальнейшего углубленного анализа проблемы. Цель исследования диктует необходимость анализа изменений в процессе подготовки финансовой отчетности публичными компаниями как предпосыки фальсификации финансовой отчетности. В первой главе также рассмотрены последствия фальсификации финансовой отчетности для пользователей отчетности.
Во второй главе классифицированы факторы риска фальсификации финансовой отчетности, систематизированы методы фальсификации финансовой отчетности и проанализирован коэффициентный подход к выявлению фальсификации финансовой отчетности.
Третья глава посвящена совершенствованию методов обнаружения и законодательного предотвращения фальсификации финансовой отчетности, разработанному на основании обобщения информации о теоретических представлениях и последствиях фальсификации финансовой отчетности в условиях глобального рынка, а также анализу факторов и методов фальсификации. В рамках третьей главы проведен сравнительный анализ американской, европейской и российской законодательной базы в области противодействия фальсификации финансовой отчетности и предложены направления совершенствования законодательных актов с целью предотвращения фальсификации.
Зарубежный опыт, обобщенный в исследовании, в основном представлен практикой США и Европейского Союза, поскольку на сегодняшний день статистическая база Комиссии по ценным бумагам и биржам США и информация ведущих европейских изданий являются наиболее поными информационными источниками по случаям фальсификации.
Публикации по теме диссертации. По материалам настоящей работы опубликовано 8 печатных работ, объемом 3.5 п.л., в т.ч. две статьи опубликованы в журналах, входящих в перечень ведущих рецензируемых научных журналов и изданий, рекомендованных ВАК.
II. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
1. Проведен анализ теоретических представлений об
экономической природе фальсификации финансовой отчетности и уточнено определение фальсификации финансовой отчетности. В условиях глобального рынка при принятии экономических решений возникает необходимость в сравнительном анализе и оценке финансового положения как национальных, так и транснациональных компаний. Для целей сопоставимости данных требуется единая информационная основа - финансовая отчетность, подготовленная на основании единых международных стандартов. В связи с возрастанием значимости финансовой отчетности в процессе экономического воспроизводства, возрастает необходимость и в повышении качества финансовой отчетности, угрозу которому создает фальсификация. Обобщение зарубежных оценок совокупного ущерба от фальсификации финансовой отчетности показало, что такого рода для глобальной экономики может составлять до 1 трн. доларов ежегодно1, что демонстрирует значимость данной проблемы.
В рамках исследования конкретизировано, что фальсификация финансовой отчетности имеет двойственный характер в зависимости от субъекта фальсификации. С одной стороны, фальсификация совершается руководством и собственниками компаний, при этом фальсифицируются данные внешней финансовой отчетности (управленческая фальсификация, фальсификация сверху вниз), которые влияют на решения внешних пользователей. С другой Ч сотрудники фальсифицируют данные первичного учета, что также приводит к искажениям финансовой отчетности (неуправленческая фальсификация, фальсификация снизу вверх).
1 Association of Certified Fraud Examiners. Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse (The Walls Report). -ACFE, Austin, TX, 2008, p. 8
Таким образом, в диссертации показано, что природу фальсификаций финансовой отчетности можно объяснить, основываясь на теории агентских отношений. Примерами агентских отношений могут служить не только отношения собственников и руководства организации, но также руководства и специалистов. В данном случае стороны выступают соответственно в роли доверителя и агента. У агента есть собственные интересы, и он склонен следовать целям доверителя лишь в той мере, в которой договор стимулирует его к этому. При этом информация между доверителем и агентом распределена асимметрично, и агент располагает большей, чем доверитель, информацией о существе поставленных перед ним задач и связанных с ними действий и условий. Собственники делегируют право управления производством, распределением и обменом средств производства, предметов труда и материальных результатов труда руководству компании, которое в свою очередь перераспределяет часть средств на выплату собственникам. Таким образом, возникает конфликт интересов, поскольку руководство может искусственно увеличивать потребление в процессе производства материальных благ, направляя допонительные средства на непроизводственные расходы.
В экономической литературе известно множество определений фальсификации финансовой отчетности. В результате анализа воззрений наших предшественников и современников на проблему фальсификации финансовой отчетности выявлено, установлено, что фальсификация финансовой отчетности на современном этапе приняла более сложную форму за счет расширения объекта фальсификации, поскольку фальсификации подвержены не только статьи бухгатерского баланса, но и элементы отчета о прибылях и убытках, отчета о движении денежных средств и примечаний к отчетности.
В результате анализа большинства наиболее известных в аналитической литературе определений фальсификации финансовой отчетности в диссертации предложена следующая редакция этого определения: фальсификацией финансовой отчетности является умышленное искажение или упущения величин и раскрытия информации в финансовой отчетности, с целью введения в заблуждение внутренних и внешних пользователей информации, либо сокрытия хищения материальных
ценностей. Качественным отличием представленного определения является то что в нем расширен круг пользователей информации, которым наносит вред фальсификация, а также расширено понятие фальсификации за счет включения направлений неуправленческого характера.
2. На основе анализа крупнейших по масштабам отечественных и зарубежных случаев фальсификации финансовой отчетности в 2000-2008 гг. разработана классификация признаков по четырем направлениям в зависимости от субъекта испонения, цели и метода совершения фальсификации, а также вида искажений (таблица 1).
Таблица 1
Классификационные признаки фальсификации финансовой отчетности
№ п/п Классификационным призпак Вид фальсификации
1 По субъекту испонения - Управленческая фальсификация - в случае, если фальсификация осуществляется руководством или собственниками компании. - Неуправленческая фальсификаг/ия - в случае, если фальсификация совершается рядовыми сотрудниками компании по собственной инициативе.
2 По цели совершения - Фальсификация финансовой отчетности с целью соответствия рыночным прогнозам/целевым показателям. Руководство компании, обладающее информацией о перспективных оценках финансовых показателей, будет стараться достичь отчетных показателей, соответствующих или превышающих оценки. - Фальсификация финансовой отчетности с целью противодействия недружественному поглощению. Для воспрепятствования недружественному поглощению, руководство может намеренно искажать финансовую отчетность, чтобы оказывать влияние на рыночную стоимость компании. - Фальсификация финансовой отчетности с целью создания запаса эффективности в период смены
руководства. Руководство может создавать экономически необоснованные резервы, с целью демонстрации завышенных финансовых результатов в последующих отчетных периодах, когда новое руководство будет нести ответственность за результаты деятельности.
- Фальсификация финансовой отчетности с целью обоснования тарифов. В условиях монопольного рынка высокий показатель прибыли будет означать, что компания получает сверхдоходы и стоимость продукции, выпоненных работ или оказанных услуг завышена. Соответственно в рамках антимонопольного регулирования государство может потребовать снизить стоимость продукции, работ, услуг или реорганизовать бизнес. Следовательно, руководство компании-монополиста будет стремиться занижать прибыль.
- Фальсификация финансовой отчетности с целью получения конкурентных преимуществ. В случае если компания испытывает серьезную конкуренцию со стороны иностранных производителей аналогичной продукции, руководство будет инициировать введение государственных поддерживающих мер. Для того чтобы государственные органы убедились, что компания действительно балансирует на грани выживания, прибыль может занижаться.
- Фальсификация финансовой отчетности с целью демонстрации финансовой стабшьности. Чтобы продемонстрировать способность выпонить договорные обязательства или способность создавать стоимость для собственников, компания будет стремиться продемонстрировать высокие финансовые результаты и поддерживать ликвидность баланса.
- Фальсификация финансовой отчетности с 11елью хищения материальных благ. Сотрудники компании с целью получения допонительных материальных благ могут фальсифицировать данные первичного учета.
3 По методу совершения - Фальсификация путем внесения необоснованных изменений в бухгатерские записи, документы или совершения притворных и/или ничтожных сделок. - Агрессивное применение бухгатерских стандартов, а также принципов раскрытия информации.
4 По виду искажений - Искажение величины финансовых результатов; - Искажение величины активов и обязательств; - Ненадлежащее раскрытие информации в финансовой отчетности.
Основное преимущество предложенной классификации заключается в возможности формирования на ее основе комплексного подхода к систематизации факторов риска фальсификации финансовой отчетности и методов совершения фальсификации.
3. Разработана классификация факторов риска фальсификации финансовой отчетности перечисленных в МСА 240 Обязанности аудитора в отношении мошенничества, выявленного при аудите финансовой отчетности по принципу определения областей риска фальсификации. Риск фальсификации финансовой отчетности определен МСА 240 Обязанности аудитора в отношении мошенничества, выявленного при аудите финансовой отчетности как возможность существенных искажений финансовой отчетности за счет манипуляций с элементами финансовой отчетности.
В диссертации показано, что факторы риска фальсификации финансовой отчетности многообразны и существуют различные подходы к их классификации, в основу которых может быть положен вид, субъект испонения, причина фальсификации. Несмотря на то что существующие классификации охватывают поную совокупность факторов риска фальсификации финансовой отчетности, они, во-первых, не позволяют аналитику или аудитору планировать время на исследование факторов риска в зависимости от значимости внешних (макроэкономических) или внутренних (микроэкономических) факторов. Во-
вторых, не позволяют внешним пользователям отчетности комплексно анализировать финансовую отчетность на предмет фальсификации, поскольку зачастую являются перечнем укрупненных групп факторов. Результаты анкетирования экспертов в области аудита и подготовки финансовой отчетности показали особую практическую востребованность классификации, основанной на областях возникновения риска фальсификации финансовой отчетности (таблица 2).
Таблица 2
Классификация факторов риска фальсификации финансовой отчетности
№ п/п Классификационная группа Описание
1. Факторы макроуровня - факторы, существование которых непосредственно не связано с деятельностью компании, то есть данные факторы формируют общую рисковую среду фальсификации
1.1 Политико-экономические факторы Факторы, зависящие от политической и экономической обстановкой в государстве в конкретный момент времени: уровень процентной ставки и валютного риска; наличие претензий к компании со стороны фондовой биржи; изменение стандартов подготовки финансовой отчетности; наличие конкуренции со стороны импортеров; высокий уровень коррупции и др.
1.2 Социально-культурные факторы Факторы, характеризующие внутреннюю культуру подготовки финансовой отчетности и уровень культуры корпоративного управления, сложившиеся в государстве.
1.3 Отраслевая специфика Факторы, оказывающие влияние на возможность фальсификации финансовой отчетности за счет наличия схожих отраслевых особенностей: величина доли рынка; наличие технологических новаций в отрасли; наличие отраслевого кризиса; угроза недружественного поглощения.
2. Факторы макроуровня - факторы, существование которых непосредственно связано с деятельностью конкретной компании.
2.1 Система корпоративного управления и организационное устройство Факторы, непосредственно влияющие на процесс подготовки финансовой отчетности в форме определения механизма авторизации финансовых расходов и финансовых показателей деятельности, отражаемых в финансовой отчетности.
2.2 Система вознаграждения руководства Факторы, определяющие мотивацию руководителей на достижение определенных финансовых показателей: величины выручки, прибыли, а также капитализации компании.
2.3 Кадровый состав, профессионализм и репутация руководства Факторы, связывающие специфику руководства компанией и возможность фальсификации финансовой отчетности: смена руководства; отсутствие у руководства отраслевого управленческого опыта; отрицательная деловая репутация руководства; родственные или тесные дружеские связи внутри руководства; недостаточная прозрачность компании перед акционерами; конфликт интересов между акционерами.
2.4 Управление персоналом Факторы, связывающие специфику управления работой испонителей и возможность фальсификации финансовой отчетности: смена ключевого персонала компании; неэффективная система оценки работы персонала.
2.5 Финансово- экономические особенности Факторы, связывающие финансово-экономические особенности деятельности и возможность фальсификации финансовой отчетности: планирование; особенности финансово-хозяйственной деятельности; нетипичное отражение в финансовой отчетности фактов финансово-хозяйственной деятельности.
2.6 Производственные особенности Факторы, связывающие производственные особенности деятельности и возможность фальсификации финансовой отчетности: длительность производственного цикла.
2.7 Взаимодействие с внешними аудиторами Факторы, связывающие взаимодействие с внешними аудиторами и возможность фальсификации финансовой отчетности: частая ротация аудиторов; привлечение аудиторов к аудиту финансовой отчетности, отражающей специфичные активы,
4. Проведена систематизация методов фальсификации финансовой отчетности в зависимости от вида искажения. Как показано в диссертации, исходя из однотипности задач по манипуляции показателями финансовой отчетности и конвергенцией стандартов на базе МСФО/ОПБУ США, компании, использующие схожие стандарты представления информации будут применять
схожие схемы искажения отчетных данных Методы искажения данных финансовой отчетности сгруппированы по трем направлениям: искажение финансовых результатов, искажение величины активов и обязательств, ненадлежащее раскрытие информации. В качестве информационной базы для обобщения методов фальсификации была использованы статистическая база Комиссии по ценным бумагам и биржам США, а также информация, опубликованная в средствах массовой информации. Результаты обобщения представлены в таблице 3.
Таблица 3
Систематизация методов фальсификации финансовой отчетности
№ п/п Группа методов фальсификации Описание
1 Искажение финансовых результатов - Признание фиктивной выручки, основанное на сопровождении реального движения денежных средств документальным оформлением мнимого движения активов. - Сдеки с условием, предполагающие признание выручки от продаж, несмотря на то, что условия договора содержат существенную неопределенность в отношении перехода прав собственности и получения выгод и приобретения допонительных рисков от пользования активом. - Нарушение сроков признания выручки, состоящее в нарушении принципа соответствия доходов и расходов за счет признания выручки в одном периоде, а расходов, связанных с ее получением - в другом. - Искажение выручки при реализации товара посредникам за счет признания выручки в момент передачи товара дилерам со скидкой на условии оплаты после реализации товара посредником. - Отгрузки по фиктивным ценам. Данная схема предполагает реализацию товара ненадлежащего качества по стоимости качественного товара с последующим списанием части дебиторской задоженности как нереальной к взысканию. - Сокрытие расходов в бухгатерском учете предполагает осуществление расходов за счет компании, но с отражением в отчетности контролируемых компаний. - Капитализация /агрессивное признание расходов,
подлежащих включению в стоимость активов. - Продажи с удержанием товара у продавца предусматривают заключение письменного соглашения с покупателем о приобретении товара, при сохранении контроля у продавца до момента направления покупателем продавцу запроса на отгрузку товара. - Искажение обоснованной величины резервов. Компании с целью манипулирования величиной прибыли могут создавать необоснованные резервы или создавать резервы в меньшем объеме, чем необходимо.
2 Искажение величины активов и обязательств - Искажение стоимости материальных запасов за счет некорректной оценки запасов в финансовой отчетности или искажения реального физического объема запасов. - Искажение величины дебиторской задоженности за счет включения в состав дебиторской задоженности фиктивной дебиторской задоженности, отражения в составе дебиторской задоженности догов, нереальных к взысканию, или занижения величины резерва по сомнительным догам. - Искажение стоимости внеоборотных активов за счет включения фиктивных активов в состав основных средств, необоснованной капитализации текущих расходов и материальных запасов. - Агрессивное использование правил консолидации. В рамках данной схемы существует возможность искажения величины гудвила, стоимости активов и величины обязательств. - Увеличение операг/ионного денежного потока за счет инвестиционного денежного потока посредством капитализации операционных расходов или включения денежных потоков от инвестиций в состав операционного денежного потока. - Увеличение операционного денежного потока за счет финансового денежного потока посредством использования финансовых инструментов и компаний специального предназначения для перевода денежных потоков из разряда финансовых в операционные.
3 Ненадлежащее раскрытие - Отсутствие раскрытия информации об условных активах и обязательствах
информации - Ненадлежащее раскрытие информации о сдеках со
связанными сторонами.
Ч Ненадлежащее раскрытие информации об изменениях в
учетной политике.
5. Разработана методика внутренних бухгатерских контрольных процедур закрытия отчетного периода, направленных на выявление фальсификации финансовой отчетности. Как показано в диссертации внедрение бухгатерских контрольных процедур может способствовать предотвращению фальсификации, повысить надежность средств контроля и сократить объем работы внешнего аудитора. Таким образом, предлагаемая в диссертации методика внутренних бухгатерских контрольных процедур закрытия отчетного периода является инструментом, направленным на выявление фальсификации до момента передачи отчетности внешним или внутренним аудиторам.
Методика предполагает многоуровневость бухгатерских контрольных процедур:
1) транзакционные контрольные процедуры первого уровня (выпоняются бухгатером, ответственным за осуществление проводок в системе);
2) транзакционные контрольные процедуры второго уровня (осуществляются начальником участка учета);
3) аналитические контрольные процедуры и контрольные процедуры закрытия периода после формирования оборотно-сальдовой ведомости (осуществляются главным бухгатером).
Для целей методики бухгатерская служба рассматривается как совокупность централизованных или децентрализованных процессов по отражению информации на счетах бухгатерского учета, объединяемых в участки учета.
Каждый участок учета может быть закреплен за одноименной группой бухгатерской службы либо для целей организационной эффективности участки могут быть сгруппированы в произвольном порядке, при этом объем возлагаемых на сотрудников задач в области бухгатерских контрольных процедур дожен оставаться неизменным.
С целью обеспечения универсальности методики с позиции наличия альтернативных способов учета в рамках существующего плана счетов, усложнения учетно-аналитических задач (подготовка нестандартных отчетов, организация паралельного учета в соответствии с МСФО или ОПБУ США), в методике выделено одиннадцать участков закрытия. В рамках участков разработаны соответствующие контрольные процедуры и представлен план закрытия:
- учет денежных средств и их эквивалентов;
- расчеты с дебиторами и кредиторами;
- расчеты с персоналом и подотчетными лицами;
- товарно-материальные запасы;
- учет капитальных вложений;
- учет основных средств и нематериальных активов;
- расчеты по кредитам и займам полученным;
- учет финансовых вложений;
- учет затрат, расходов и доходов;
- закрытие счетов и формирование финансового результата;
- внутригрупповые обороты.
Результаты апробации данной методики свидетельствуют об ее эффективности. В частности, внедрение методики привело к сокращению величины доначислений по налогам, уменьшению количества нерегламентированных бухгатерских записей, сокращению объема работы внешних аудиторов. Вместе с тем, внедрение методики приводит к увеличению трудоемкости процедуры закрытия периода, и как следствие повышает затраты на содержание бухгатерской службы. В целом можно сделать вывод о том, что внедрение представленной автором методики контрольных процедур позволяет повысить качество отчетных данных, сократить количество ошибок, в том числе совершенных преднамеренно либо в результате ненадлежащего испонения служебных обязанностей, и, как следствие, способствует предотвращению фальсификации финансовой отчетности.
6. Предложены направления совершенствования законодательного егулирования в области предотвращения фальсификации финансовой гчетности.
Как показывает зарубежный опыт, меры по предотвращению фальсификации гчетности не будут поными, если не будет существовать адекватного церживающего фактора - комплекса законодательных мер по предотвращению фальсификации финансовой отчетности. В настоящее время законодательная система России имеет существенные недостатки в отношении установления барьеров для совершения фальсификации отчетности, как на регулятивном уровне, так и в части установления ответственности за фальсификацию финансовой отчетности. В результате проведенного анализа передового законодательного опыта США и Европейского Союза, в диссертационном исследовании предложено внести следующие изменения в российское законодательство:
В Законе Об аудиторской деятельности предусмотреть создание независимой некоммерческой организации, которая осуществляла бы надзор за процессом подготовки и аудита финансовой отчетности, наподобие Надзорного совета по вопросам финансовой отчетности публичных компаний (НСПФО); запретить аудиторским компаниям оказывать сопутствующие аудиту услуги, как это установлено Законом Сарбейнса-Оксли 2002 г.; установить обязательную проверку аудиторского заключения партнером аудиторской компании, который не задействован при проведении аудита, а также независимым экспертом; установить защиту разоблачителей, аналогичную предусмотренной Законом Сарбейнса-Оксли 2002 г.
В Законе Об акционерных обществах предусмотреть требования по организации системы внутреннего контроля: установление обязанности формирования аудиторского комитета, определения функциональных обязанностей аудиторского комитета, установление требований независимости аудиторского комитета; необходимость включения в публикуемую отчетность открытых акционерных обществ письменного подтверждения руководством компании ответственности за создание и поддержание адекватной системы и процедур
внутреннего контроля в отношении подготовки финансовой отчетности, а также приложения результатов тестирования системы внутреннего контроля и оценки выводов руководства аудитором к финансовой отчетности компании.
В Законе О бухгатерском учете предусмотреть необходимость подписания финансовой отчетности лично генеральным директором и финансовым директором компании.
Основные положения диссертации и результаты исследования отражены в следующих работах:
Статьи, опубликованные в ведущих рецензируемых научных журналах
1. Брюханов М.Ю. Риск фальсификации финансовой отчетности: классификация и описание факторов и моделирование. // Вестник Тамбовского Университета. - 2007. - № 11. - С. 30-38 (0.5 п.л.).
2. Брюханов М.Ю. Экономическая природа фальсификации финансовой отчетности. // Вестник Финансовой академии. - 2008. - № 1. - С. 121-130 (0.4 пл.).
Статьи в других научных сборниках, научно-практических журналах и периодической печати:
3. Брюханов М.Ю. Манипулирование мнением инвесторов посредством финансовой отчетности. // Рынок ценных бумаг. - 2004. - № 22. - С. 31-33 (0.2 п.л.).
4. Брюханов М.Ю. Искажения в финансовой отчетности: как выявить мошенничество. // Финансовый директор. - 2006. - № 6. - С. 44-54 (0.5 пл.).
5. Брюханов М.Ю. Концепция поддержания капитала как способ влияния на стоимость элементов отчетности. // Финансовый менеджмент. - 2006. - № 2. - С. 95-104(0.5 пл.).
6. Брюханов М.Ю. Мошенничество в финансовой отчетности на развивающихся рынках. // Рынок ценных бумаг. - 2006. - № 15. - С. 48-52 (0.2 пл.).
7. Брюханов М.Ю. Схемы искажения отчетных данных и ненадлежащего раскрытия информации в финансовой отчетности публичных компаний. // Финансовый менеджмент. - 2006. - № 5. - С. 36-45 (0.5 пл.).
8. Брюханов М.Ю. Применение современных информационных ;хнологий с целью противодействия мошенничеству в финансовой отчетности (на римере XBRL). // Банковский Бизнес. - 2007. - № 2. - С. 13 - 22 (0.7 пл.).
к испонению 28/08/2009 Испонено 28/08/2009
Заказ № 1641 Тираж 100 экз.
ООО СМСА ИНН 7725533680 Москва, 2й Кожевнический пер., 12 +7(495)604-41-54 www.chenypie.ru
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Брюханов, Михаил Юрьевич
ВВЕДЕНИЕ.
ГЛАВА 1 ФАЛЬСИФИКАЦИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ: ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ПРЕДСТАВЛЕНИЯ И ПОСЛЕДСТВИЯ В УСЛОВИЯХ ГЛОБАЛЬНОГО РЫНКА.
1.1 Экономическая природа фальсификации финансовой отчетности.
1.2 Усложнение процесса подготовки финансовой отчетности публичными компаниями как предпосыка фальсификации отчетности. 1.3 Типизация экономических потерь от фальсификации финансовой отчетности.
ГЛАВА 2 Анализ факторов и методов фальсификации финансовой отчетности.
2.1 Классификация факторов риска фальсификации финансовой отчетности.
2.2 Системный анализ методов искажения отчетных данных.
2.3 Анализ коэффициентного подхода к выявлению фальсификации финансовой отчетности.
ГЛАВА 3 Совершенствование методов обнаружения и предотвращения фальсификации финансовой отчетности.
3.1 Методика контрольных процедур закрытия отчетного периода как средство обнаружения фальсификации отчетности.
3.2 Совершенствование регулирования ответственности за фальсификацию финансовой отчетности.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Фальсификация финансовой отчетности: обнаружение и предотвращение"
Актуальность темы исследования. Двадцать первый век Ч век информационной революции. При этом опережающий рост предложения по сравнению с платежеспособным спросом за счет использования инструментов финансирования, приводит к возрастанию конкуренции и, как следствие, к ограниченности факторов производства: квалифицированных трудовых, натуральных, финансовых и информационных ресурсов.
Достичь превосходства над конкурентом естественным путем значительно более сложно, чем за счет неосязаемого средства Ч информации. Именно в конце XX - начале XXI веков особую актуальность приобрели явления, направленные на привлечение информации: коммерческий и личный шпионаж, переманивание наиболее талантливых и перспективных специалистов, нарушение авторских и патентных прав. С увеличением масштабов деятельности не менее важную роль играет и обратный информационный поток: предоставление информации в выгодном для компании или сегмента бизнеса компании свете.
В условиях волатильности фондовых рынков, вызванной экономическим кризисом 2007-2009 гг., особую актуальность приобретает надежность финансовой отчетности как основного информационного источника о деятельности компании. Реальной угрозой для качества отчетности является фальсификация.
Необходимо отметить, что фальсификация финансовой отчетности способна оказать значительное влияние на рынок капитала и на уверенность его участников в достоверности аудированной финансовой^ отчетности. Как отмечает, бывший председатель Комиссии по ценным бумагам и биржам США Артур Левит, мы становимся свидетелями' постепенной, но существенной эрозии качества финансовой отчетности. Зона для махинаций слишком велика. Доходы компаний становятся скорее желаемыми руководством, чем реальными.1
Абстрагируясь от целей фальсификации финансовой отчетности, констатируем главный для данного исследования факт: фальсификация финансовой отчетности представляет собой одну из наиболее важных проблем современного бухгатерского учета.
Фальсификация финансовой отчетности - сложная и малоизученная проблема бухгатерского учета. Фальсификация финансовой отчетности возможна даже в странах с развитой рыночной экономикой (Европейского Союза, США), где правовые и профессиональные традиции в области бухгатерского учета насчитывают более чем столетнюю историю. В России, где до настоящего времени не сформировалось сильное профессиональное сообщество, система бухгатерского учета подлежит реформированию, крупные компании осуществляют переход к учету по международным стандартам и все это сопровождается острой нехваткой специалистов, данная проблема особенно актуальна. Помимо влияния на ожидания пользователей финансовой отчетности, фальсификация может быть использована для занижения налоговой базы, участия в государственных тендерах и т.п. Учитывая масштабы коррупции в Российской Федерации, можно только предполагать насколько значительное количество российских компаний может осуществлять манипуляции с данными финансовой отчетности. Искажение данных финансовой отчетности вследствие фальсификации создает допонительный информационный риск, связанный с отчетностью, понижает эффективность фондового рынка, делает негосударственный сектор экономики менее прозрачным, усложняет и сокращает эффективность государственного контроля. Следовательно, актуальной является задача предотвращения фальсификации отчетности, которую следует рассматривать>
1 Levitt, A. The Numbers Game. NYU, Centre for Law and Business. - 1998. - P. 87. 4 в двух аспектах: обнаружение фальсификации финансовой отчетности и создание правового механизма, препятствующего фальсификации.
Степень разработанности проблемы. При написании работы изучены труды отечественных специалистов, занимающихся исследованиями в области бухгатерского учета, в частности научные труды ученых начала XX века Н.С. Аринушкина, Н.Р. Вейцмана, И.Р. Николаева, И.Ф. Шерра. Несмотря на то, что указанные ученые внесли существенный вклад в разработку теоретических представлений о фальсификации финансовой отчетности, сделанные научные выводы не могут быть в поной мере применены в существенно изменившихся условиях. Из современных отечественных авторов были изучены труды С.М. Бычковой, В.Г. Гетьмана, Я.В. Соколова, А.Д. Шеремета и ряда других. Помимо работ отечественных исследователей, посвященных этой тематике, внимание было уделено трудам зарубежных специалистов, в частности, таких авторов, как М. Баукус, Д. Вэс, Р. Забихолах, И. Комиский, Д. Робертсон, М. Янг и ряда других.
В научных работах указанные авторы заложили терминологические основы фальсификации финансовой отчетности, представили определение субъекта и установили объект, а также возможные проявления фальсификации финансовой отчетности.
Вместе с тем, в работах указанных авторов присутствует определенная противоречивость определений фальсификации финансовой отчетности, отсутствует классификация факторов риска фальсификации финансовой отчетности, основанная на областях риска, отсутствует систематизация применяемых схем фальсификации финансовой отчетности.
На современном этапе в соответствии с требованиями пользователей финансовой отчетности существует необходимость в системе бухгатерских контрольных процедур, направленной на предотвращение фальсификации отчетности. В настоящее время не разработано аналогичного методического инструментария. В изученных работах также отсутствует анализ положений законодательных актов США и Евросоюза, направленных на предотвращение фальсификации финансовой отчетности, с целью поиска законодательных инициатив для реформирования национального законодательства. Обозначенные выше не разработанные отдельные теоретические и прикладные вопросы в исследуемой области определили тему, предмет, объект и содержание диссертационного исследования.
Цель и задачи исследования Ч разработка методики бухгатерских контрольных процедур для обнаружения фальсификации и рекомендаций по совершенствованию правовых норм, направленных на предотвращение фальсификации отчетности.
Для достижения данной цели в работе решены следующие задачи:
1. исследована природа фальсификации финансовой отчетности на основе анализа российской и зарубежной практики США и Евросоюза;
2. проанализированы и систематизированы применяемые компаниями схемы фальсификации финансовой отчетности для выявления факторов риска фальсификации финансовой отчетности;
3. разработана методика бухгатерских контрольных процедур, направленных на выявление фальсификации;
4. произведен критический анализ зарубежного опыта США и Евросоюза по обнаружению фальсификации и правового регулирования сферы подготовки финансовой отчетности, выявлены его достоинства и недостатки;
5. произведен сравнительный анализ зарубежного опыта США и Евросоюза с существующей в России законодательной базой по предотвращению фальсификации финансовой отчетности на организационном уровне и предложены законодательные инициативы с целью ее совершенствования.
Предметом исследования является совокупность методов обнаружения и предотвращения фальсификации финансовой отчетности.
Объект исследования - финансовая отчетность российских и зарубежных компаний различных отраслей за исключением финансовых компаний (банков, небанковских кредитных организаций, страховых организаций и т.п.).
Теоретической и методологической основой исследования послужили законодательные и нормативные акты Российской Федерации по бухгатерскому учету и аудиту, российское гражданское законодательство, научные труды отечественных и зарубежных ученых, работы ведущих специалистов в области проблем фальсификации финансовой отчетности, материалы отечественных и зарубежных периодических изданий по исследуемой проблеме.
При разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов диссертации были использованы такие методы исследования, как классификация, детализация, наблюдение, сравнительный анализ, индукция, дедукция, системный подход к анализу объекта исследования, а также анкетирование экспертов в области исследуемой проблемы. В рамках анкетирования, опросный лист был разослан 143 адресантам - экспертам, из них получен ответ от 50.
Область исследования. Исследование соответствует положениям п. 1.3 Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов, п. 1.6 Регулирование и стандартизация правил ведения бухгатерского учета, формирование отчетных данных и п. 1.7 Адаптация различных систем бухгатерского учета. Их соответствие международным стандартам паспорта специальности 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика.
Информационную базу исследования составили данные научных публикаций- по. исследуемой тематике;, материалы Комиссии по ценным бумагам и биржам США, Ассоциации сертифицированных независимых бухгатеров; материалы периодической печати; данные сети Интернет и электронных СМИ.
Научная новизна исследования состоит в следующих результатах, полученных автором и носящих характер нового знания:
1. на основе подробного анализа достоинств и недостатков научных и профессиональных воззрений на проблему фальсификации финансовой отчетности предложено оригинальное определение фальсификации финансовой отчетности, обладающее такими особенностями как расширение круга пользователей финансовой отчетности, которым наносит вред фальсификация и уточнение содержания понятия фальсификации, включающего направления неуправленческого характера;
2. разработаны классификационные признаки фальсификации финансовой отчетности и представлена классификация типов фальсификации в зависимости от субъекта испонения, цели совершения, метода совершения фальсификации, а также вида искажений;
3. классифицированы факторы риска фальсификации финансовой отчетности на основании областей риска* фальсификации на макро-(политико-экономические, социально-культурные, отраслевые) и микроуровне (система корпоративного управления и организационное устройство, система вознаграждения руководства, кадровый состав, профессионализм и репутация руководства, управление персоналом, финансово-экономические особенности, производственные особенности, взаимодействие с внешними аудиторами);
4. на основе анализа крупнейших случаев фальсификации отчетности за 2000 Ч 2008 гг., произведена систематизация методов фальсификации финансовой отчетности в зависимости от вида искажений по трем группам: искажение финансовых результатов, искажение величины активов и обязательств, ненадлежащее раскрытие информации, а также обосновано использование такой классификации в отношении российских компаний;
5. разработана методика внутренних бухгатерских контрольных процедур закрытия отчетного периода, направленных на обнаружение фальсификации финансовой отчетности;
6. предложен комплекс законодательных инициатив по внесению изменений в Закон Об аудиторской деятельности, Закон Об акционерных обществах, Закон О бухгатерском учете, направленных на предотвращение фальсификации финансовой отчетности.
Практическое значение исследования состоит в том, что изложенные выводы, предложения и рекомендации могут быть учтены и использованы в следующих направлениях:
- руководством предприятий нефинансового сектора при внедрении инициатив, направленных на повышение качества финансовой отчетности и минимизацию риска фальсификации;
- Министерством финансов РФ и иными органами, обладающими законодательной инициативой при разработке норм регулирования процесса подготовки финансовой отчетности с целью предотвращения ее фальсификации;
- в образовательном процессе в качестве материала для подготовки бакалавров и магистрантов по специальности Бухгатерский учет, анализ, аудит по дисциплинам Бухгатерский финансовый учет, Бухгатерская (финансовая) отчетность, а также в рамках специального курса Обнаружение и предотвращение фальсификации финансовой отчетности.
Апробация результатов исследования. Ряд рекомендаций и предложений, разработанных в диссертации, принят к практическому использованию. В частности, отдельные положения методических разработок в части классификации факторов риска фальсификации финансовой отчетности апробированы и внедрены во внутрифирменный аудиторский стандарт ООО Внешаудитконсатинг. Результаты диссертационной работы используются для совершенствования процедур внутреннего бухгатерского контроля в ООО Газтехлизинг.
Методические разработки по систематизации способов фальсификации финансовой отчетности использованы в учебном процессе при подготовке учебно-методического обеспечения по дисциплине Международные стандарты финансовой отчетности: теория, практика и актуальные проблемы.
Основные положения диссертации были доложены на круглом столе в рамках Недели науки в ФГОУ ВПО Финансовая академия при Правительстве РФ.
Структура и объем исследования. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы (включающего 110 источников), 11 приложений.
В первой главе проанализирована природа фальсификации финансовой, отчетности на основании терминологического анализа определений ведущих ученых и практиков в данной области с целью дальнейшего углубленного анализа проблемы. Цель исследования диктует необходимость анализа изменений в процессе подготовки финансовой отчетности публичными компаниями как предпосыки фальсификации финансовой отчетности. В первой главе также рассмотрены последствия фальсификации финансовой отчетности для пользователей отчетности.
Во второй главе классифицированы факторы риска фальсификации финансовой отчетности, систематизированы методы фальсификации финансовой отчетности и проанализирован коэффициентный подход к выявлению фальсификации финансовой отчетности.
Третья глава посвящена совершенствованию методов обнаружения и законодательного предотвращения фальсификации финансовой отчетности, разработанному на основании обобщения информации о теоретических представлениях и последствиях фальсификации финансовой отчетности в условиях глобального рынка, а также анализу факторов и методов фальсификации. В рамках третьей главы проведен сравнительный анализ американской, европейской и российской законодательной базы в области противодействия фальсификации финансовой отчетности и предложены направления совершенствования законодательных актов с целью предотвращения фальсификации.
Принимая во внимание многогранность проблемы фальсификации финансовой отчетности и наличие обширного зарубежного опыта, представляется целесообразным сразу наложить определенные ограничения в исследовании. Зарубежный опыт в основном представлен практикой США и Европейского Союза, поскольку на сегодняшний день статистическая база Комиссии по ценным бумагам и биржам США и информация ведущих европейских изданий являются наиболее поными информационными источниками по случаям фальсификации.
Публикации по теме диссертации. По материалам настоящей работы опубликовано 8 печатных работ, объемом 3.48 п.л., из них 2 в научных журналах, рекомендованных Высшей аттестационной комиссией Министерства образования и науки Российской Федерации, объемом 0.9 п. л.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Брюханов, Михаил Юрьевич
Заключение
В результате проведенного исследования, установлено, что фальсификация финансовой отчетности представляет собой одну из наиболее актуальных проблем современного бухгатерского учета. Проведенное исследование позволяет сделать следующие выводы:
1. Природа фальсификации финансовой отчетности носит сложный характер, при этом явление фальсификации имеет тенденцию к усложнению за счет увеличения количества целей совершения фальсификации и видов искажения финансовой отчетности. Фальсификация финансовой отчетности носит комплексный характер и сочетает в себе правовой, бухгатерский, налоговый и этический аспекты. При этом фальсификация обладает следующими специфическими чертами: является предумышленным действием по обману другого человека (группы лиц), наносит пользователям отчетности определенный вред, метод фальсификации состоит либо в преднамеренном применении бухгатерских стандартов формально, а не по существу, либо в нарушении бухгатерских стандартов при подготовке финансовой отчетности.
2. В результате проведенного нами анализа теоретических воззрений на фальсификацию финансовой отчетности установлено, что в существующих определениях фальсификации сужен круг пользователей финансовой отчетности, которым наносит вред фальсификация, а также не указано что фальсификация может носить неуправленческий характер. По нашему мнению, фальсификацию финансовой отчетности следует определять как умышленное искажение или упущение величин и раскрытия информации в финансовой отчетности, с целью введения в заблуждение внутренних и внешних пользователей информации, либо сокрытия хищения материальных ценностей.
3. Характеризуя природу фальсификации финансовой отчетности, установлено, что фальсификации присущи следующие классификационные признаки: субъекта испонения, цели совершения, метод совершения фальсификации, а также вид искажений.
4. Фальсификация финансовой отчетности влечет за собой значительные потери не только для пользователей финансовой отчетности, но и для самих компаний, замешанных в скандалах, связанных с фальсификацией финансовой отчетности. Ущерб от фальсификации финансовой отчетности, наносимый акционерам по всему миру, составляет около 600 милиардов доларов в год.
Помимо этих потерь, акционеры и контрагенты компаний, совершившей фальсификацию финансовой отчетности, несут косвенные расходы на юридические услуги.
Потери для инвесторов и кредиторов компаний, замешанных в фальсификации, состоят в том, что они теряют все или какую-то часть своих вложений в компанию, если результатом фальсификации финансовой отчетности становится банкротство компании, существенное падение цены акций или отказ такой в праве котироваться на фондовой бирже.
Фальсификация финансовой отчетности также оказывает существенное негативное воздействие на доверие участников фондового рынка и общества в целом к показателям финансовой отчетности со стороны. Непосредственно для компании, уличенной в фальсификации, существенно повышаются расходы на страхование, снижается производительность труда и моральное состояние сотрудников, обесценивается деловая репутация, и, как следствие, рыночная капитализация.
Одним из обязательных условий фальсификации финансовой отчетности является наличие фактора риска. Факторы, влияющие на совершение фальсификации финансовой отчетности многообразны. Классификационный подход, основанный на выявлении областей риска фальсификации, обладает преимуществами аналитичности и практичности использования, поскольку может быть напрямую положен в основу внутрифирменных стандартов аудита и программы аудита. На основе анализа случаев фальсификации финансовой отчетности, а также перечня факторов риска, содержащихся в ISA 240, SAS 99 и российского аудиторского стандарта 13, можно выделить области риска фальсификации финансовой отчетности на макро - (политико-экономические, социально-культурные, отраслевые) и микроуровне (система корпоративного управления и организационное устройство, система вознаграждения руководства, кадровый состав, профессионализм и репутация руководства, управление персоналом, финансово-экономические особенности, производственные особенности, взаимодействие с внешними аудиторами).
Несмотря на многообразие применяемых схем по фальсификации финансовой отчетности, все они, как правило, помимо ненадлежащего раскрытия информации в финансовой отчетности приводят к однотипному воздействию на элементы финансовой отчетности:
- завышение/занижение выручки;
- завышение/занижение расходов;
- завышение/занижение активов и обязательств;
- реклассификация между элементами финансовой отчетности.
Ввиду относительной однотипности влияния на отчетные данные схем по фальсификации финансовой отчетности становится возможным использование коэффициентного подхода, основанного на анализе соотношений элементов финансовой отчетности, к выявлению фальсификации. Вместе с тем вследствие направленности на анализ внешней публичной отчетности коэффициентный подход, разработанный М. Бенишем, не может быть использован для организации внутренних контрольных процедур, направленных на предотвращение фальсификации отчетности. Методика внутренних бухгатерских контрольных процедур дожна отвечать критериям комплексности и системности:
- бухгатерские контрольные процедуры дожны охватывать все участки бухгатерского учета;
- данные контрольные процедуры дожны быть многоуровневыми и допонять систему общих внутренних контрольных процедур, существующую в компании.
Вследствие гармонизации систем бухгатерского учета, система бухгатерских контрольных процедур обладает определенной гибкостью и универсальностью.
Меры по предотвращению фальсификации отчетности не будут поными, если не будет существовать адекватного сдерживающего фактора Ч комплекса законодательных мер по предотвращению фальсификации финансовой отчетности. В настоящее время законодательная система России имеет существенные недостатки в отношении* установления барьеров для совершения фальсификации отчетности, как на регулятивном уровне, так и в части установления ответственности за фальсификацию финансовой отчетности. В результате проведенного анализа законодательного опыта США и Европейского Союза, предлагается внести следующие изменения в российское законодательство:
В Законе Об аудиторской деятельности предусмотреть создание независимой некоммерческой организации, которая осуществляла бы надзор за процессом подготовки и аудита финансовой отчетности, наподобие Надзорного совета по вопросам финансовой отчетности публичных компаний (НСПФО); запретить аудиторским компаниям оказывать сопутствующие аудиту услуги, как это установлено Законом Сарбейнса-Оксли 2002 г.; установить обязательную проверку аудиторского заключения партнером аудиторской компании, который не задействован при проведении аудита, а также независимым экспертом; установить защиту разоблачителей, аналогичную предусмотренной Законом Сарбейнса-Оксли 2002 г.
В Законе Об акционерных обществах предусмотреть требования по организации системы внутреннего контроля подобно предусмотренным положениями Закона Сарбейнса-Оксли 2002 г. (в частности, установление обязанности формирования аудиторского комитета, определения функциональных обязанностей аудиторского комитета, установление требований независимости аудиторского комитета); необходимость включения в публикуемую отчетность открытых акционерных обществ письменного подтверждения руководством компании ответственности за создание и поддержание адекватной системы и процедур внутреннего контроля в отношении подготовки финансовой отчетности, а также приложения результатов тестирования системы внутреннего контроля и оценки выводов руководства аудитором финансовой отчетности компании.
В Законе О бухгатерском учете предусмотреть необходимость подписания финансовой отчетности лично генеральным директором и финансовым директором компании.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Брюханов, Михаил Юрьевич, Москва
1. Аринушкин Н.С. Балансоведение. Самара. Ч 1927. Ч 143 с.
2. Бригхем Ю., Гапенски JI. Финансовый менеджмент. Т1. Ч С-Пб.: Экономическая школа. 1997. - 497 с.
3. Брюханов М.Ю. Манипулирование мнением инвесторов посредством финансовой отчетности. // Рынок ценных бумаг. Ч 2004. Ч № 22. -С. 31-33.
4. Брюханов М.Ю. Концепция поддержания капитала как способ влияния на стоимость элементов отчетности. // Финансовый менеджмент. Ч 2006.-№2.-С. 95-104.
5. Брюханов М.Ю. Схемы искажения отчетных данных и ненадлежащего раскрытия информации в финансовой отчетности публичных компаний. // Финансовый менеджмент. 2006. - № 5. - С. 36-45.
6. Брюханов М.Ю. Искажения в финансовой отчетности: как выявить мошенничество. // Финансовый директор. Ч 2006. Ч № 6. Ч С. 44-54.
7. Брюханов М.Ю. Мошенничество в финансовой отчетности на развивающихся рынках. // Рынок ценных бумаг. 2006. Ч № 15. - С. 48-52.
8. Брюханов М.Ю. Применение современных информационных технологий с целью противодействия мошенничеству в финансовой отчетности (на примере XBRL). // Банковский Бизнес. 2007. - № 2. - С. 13 Ч 22.
9. Брюханов М.Ю. Риск фальсификации финансовой отчетности: классификация и описание факторов и моделирование. // Вестник Тамбовского Университета. 2007. - № 11. - С. 30-38.
10. Брюханов М.Ю. Экономическая природа фальсификации финансовой отчетности. // Вестник Финансовой академии. 2008. - № 1. Ч С. 121-130.
11. Бычкова С.М. Аудит для руководителей и бухгатеров. С.-Пб: Питер.-2003.-384 с.
12. Вейцман Н.Р. Балансы капиталистических предприятий и их анализ. М.: Внешторгиздат. - 1962. - 282 с.
13. Веренков А. И. Как в Евросоюзе решаются вопросы восстановления доверия к аудиторам. //Бухгатерский учет. Ч 2007. Ч № 15. С. 45-48.
14. Виноградов A. Shell может стать нефтяным Parmalat. // РБК (Офиц. сайт): Ссыка на домен более не работаетarchive/2004/01/26/50492
15. Воскресенская М. Зачем публичным компаниям аудиторский комитет? //Ведомости. 2003. - № 22. - С. В2.
16. Гавриленя А. Как сократить сроки подготовки отчетности. // Финансовый директор. 2006. - № 2. С. 30-40.
17. Говорун Ю. Независимые от работы. // Smart Money. 2007. Ч № 31.-С. 6-11.
18. Головин С. // LG задожала 1 мрд. доларов. Газета ру: (Офиц. сайт): 30 Декабря 2004 г. Ссыка на домен более не работает2004/12/30/oa144206.shtml
19. Грачева М., Карапетян Д. Корпоративное управление в России. // Управление компанией. 2004. - № 1. - С. 21-29.
20. Дипиаза С., Эккз Р. Как вернуть доверие общества? М.: Альпина Паблишер. 2003. - 212 с.
21. Кошокина JI. Бухгатерия со знаком качества. // Консультант. Ч 2005. № 3. Ч С. 15-26.
22. Макеев Р. Состояние систем внутреннего контроля в российских компаниях.// Управление компанией. 2007. - № 09. С. 44 - 51.
23. Николаев И.Р. Проблема реальности баланса. Ленинград: Экономическое образование, 1926 г. 173 с.
24. Положение по бухгатерскому учету Учет договоров строительного подряда ПБУ 2/2008: утв. приказом Минфина РФ от 24октября 2008 г. № 116н г. Офиц. текст //Ссыка на домен более не работаетcommon/img/uploaded/library/2008/1 l/pbu2.pdf
25. Российская Федерация.Гражданский кодекс Российской Федерации, часть первая, от 30 ноября 1994 г. № 51-ФЗ (Офиц. текст)// правовая система Гарант.
26. Российская Федерация. Федеральный закон Об аудиторской деятельности от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЭ (Офиц. текст)// правовая система Гарант.
27. Российская Федерация. Проект Федерального закона О внесении изменений в Федеральный закон об аудиторской деятельностиû // Ссыка на домен более не работаетcommon/img/uploaded/library/2009/05/projfzaudit-30-04-09.pdf
28. Российская Федерация. Проект Федерального закона О консолидированной финансовой отчетности // Ссыка на домен более не работаетru/accounting/accounting/projects/projectsfinancial/
29. Российская Федерация. Проект Федерального закона Об официальном бухгатерском учете // Ссыка на домен более не работаетru/accounting/accounting/projects/projectsaccountant/
30. Российская Федерация. Федеральный закон О бухгатерском учете от 21 ноября 1996 г., № 129-ФЗ: офиц. текст.// Ссыка на домен более не работаетcommon/img/uptopdf
31. Российская Федерация. Федеральный закон Об акционерных обществах от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ: Офиц. текст.//правовая система Гарант.
32. Ротынских М. Аптекари нахимичили на милиард доларов. // Газета ру: (Офиц. сайт). 21 Октября 2003. Ссыка на домен более не работает2003/10/18/kzm 101835. shtml.
33. Силонов А. Во имя Siemens. Глава ее совета директоров Генрих фон Пирер ушел в отставку. // Ведомости. 23.04.2007. - С. В2.
34. США: сколько может стоить услуга. // Экономическая газета. -11 мая 2004. С. ВЗ.
35. Хвостик Е. KPMG договорилась со следствием. // Коммерсант. Ч 2005.-№30.-С. В2.
36. Чувиляев П. Выступление с раздвоением. // Деньги. 2009. - №4 (709). - С. 5.
37. Шерр И.Ф. Бухгатерия и баланс. Ч М.: Экономика и жизнь Ч 1926 г.-99 с.
38. Abkowitz A. Madoffs auditor. doesn't audit?, 19 December 2008. //http: //money.cnn.com/2008/12/17/news/companies/madoff.auditor.fortune/
39. Accounting and Auditing Enforcement Release No. 1389, 13 August 2003. // www.sec.gov/divisions/enforce/friactions.shtml
40. Accounting and Auditing Enforcement Release No. 1930, 19 December 2003. // www.sec.gov/divisions/enforce/friactions.shtml
41. Accounting and Auditing Enforcement Release No. 2181, 8 February 2005. // www.sec.gov/divisions/enforce/friactions.shtml
42. Accounting and Auditing Enforcement Release No. 2190, 17 February 2005. // www.sec.gov/divisions/enforce/friactions.shtml
43. Accounting and Auditing Enforcement Release № 1585, 27 June 2002. // www.sec.gov/divisions/enforce/friactions.shtml
44. Accounting and Auditing Enforcement Release № 2265, 22 June2005. // www.sec.gov/divisions/enforce/friactions.shtml
45. Accounting and Auditing Enforcement Release № 2361, 4 January2006. // www.sec.gov/divisions/enforce/friactions.shtml
46. Accounting and Auditing Enforcement Release № 879, 6 February 1997. // www.sec.gov/divisions/enforce/friactions.shtml
47. Administrative Proceeding file № 3-11917, 28 April 2005. // www.sec.gov/divisions/enforce/friactions.shtml
48. Accounting and Auditing Litigation Release № 1893, 21 October 2004. // www.sec.gov/divisions/enforce/friactions.shtml
49. Aires K. The biggest corporate scandal in the USA. // The Times, 26 June 2002.-P. B3.
50. Aldhizer G.R., Cashell J.D. Internal Audit Outsourcing. // CPA Journal Online, 2007. // Ссыка на домен более не работаетcpajournal/2003/0803/features/ f083803.htm.
51. Amendments to Rules Governing the Investment Company Act of 1940, 17 CFR Part 270, July 2004. P.4
52. Antifraud Programs &Controls. Deloitte Development LLC, 2004.1. P. 9.
53. Asaravala Amit. Clear as Day: XBRL greases the information supply chain. // Intelligent Enterprise Magazine, 02 December 2005. Ч P. 8-17.
54. Association of Certified Fraud Examiners. Cooking the Books: What Every Accountant Should Know About the Fraud. Self-Study Workbook. Austin, TX, 2007. - 272 p.
55. Association of Certified Fraud Examiners. Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse (The Walls Report). ACFE, Austin, TX, 2008. -158 p.
56. Auditing Standard № 1 Reference in Auditors' Reports to the Standards of the Public Company Accounting Oversight Board.// Ссыка на домен более не работаетRules/RulesoftheBoard/AuditingStandardl.pdf
57. Bamber E.M., Stratton R. The Information Content of the Uncertainty-Modified Audit Report: Evidence from Bank Loan Officers // Accounting Horizons, July 2001. P. 5-11.
58. Baucus M.S. Pressure, Opportunity and Predisposition: Broadening the Theory of Illegal Corporate Behavior. San Francisco, CA. 1990. P.240-276.
59. Baucus M.S., Near J.P. Can Illegal Corporate Behavior* be Predicted? An Event History Analysis // Academy of Management Journal, 1991. № 34. Ч P. 9-36.
60. Beasley M, Carcello J.V., Hermanson D.R. Fraudulent Financial Reporting. An Analysis of US Public Companies. Research Report Commissioned by COSO. New Jersey, 2004. - 144 p.
61. Beneish M.D. Detecting GAAP Violations: Implications for Assessing Earnings Management among Firms with Extreme Financial Performance. // Journal of Accounting and Public Policy, 1997. № 3. - P. 30-36.
62. Beneish M.D. The Detection of Earnings Manipulation. // Financial Analyst Journal, 1999. № 5. - P. 22-36.
63. Beneish, Messod D., Mary B. Billings, Leslie D. Hodder. Internal Control Weaknesses and Information Uncertainty. // The Accounting Review, 2008.-№4.-P. 54-65.
64. Berkelly A, Connors J., Wilis M. The Road to Better Business Information. 2002 r. // download.microsoft.com/download/7/3/4/734146ec-b569-41 fd-bfcb-bef7887151 e5/xbrl.doc
65. Cellani С. The Story behind Parmalat Bankruptcy. // Executive Intelligence Review, 16 January 2004. Ч P. 7-16.
66. Comiskey E., Mulford C. The Financial Numbers Game: Detecting Creative Accounting Practices. John Willey and Sons, 2002. - 408 p.
67. Corporate Communication for the 21st Century. XBRL The Impact of Internet Technologies on Business Reporting. Ч PWC, 2004 r. 137 p.
68. Corporate reporting: IROs Criticized by Analysts. // Investor Relations Business, February 2000. P. 12-22.
69. COSO. Fraudulent Financial Reporting 1987-1997. P. 32 // www.coso.org/publications
70. Cosserat G. Audit and society. // Student accountant, May 2000. Ч P.12.23.
71. Duhagg C., Morgenson G. Mortgage Giant Overstated the Size of Its Capital Base// New York Times, 06 September 2008. P. B2.
72. Dzinkowski R. Surviving Sarbanes-Oxley and other Accounting Issues. // Strategic Finance, February 2004. P. 7-14.
73. Elliott R.K., Willingham J.J. Management Fraud: Detection and Deterrence. Ч New York: Petrocelli Books, 1980. Ч 262 p.
74. Farell R.B. Heally J.S. White Collar Crime: A Profile of the Perpetrator and an Evaluation of the Responsibilities for Its Prevention and Detection // Journal of Forensic Accounting, 2000. № 1. - P. 23-30.
75. Feldman A. Surviving Sarbanes-Oxley. // INC Magazine, September 2005.-P. 9-15.
76. Fraud Risk Factors. // Crime Facts Info, 28 October 2003. № 61.1. P. 20.
77. Haringhton C. Analysis ratios for detecting financial statement fraud. // Fraud Magazine, March 2005. P. 9-17.
78. Harnessing the reward. 2007 Global Equity Incentive Survey. PricewaterhouseCoopers, 2008. 114 p.
79. Hilzenrath D.S. After Enron, New Doubts and New Auditors. // Washington Post, 05 December 2001. P. B2.
80. Hodge F., Kennedy J., Maines L. Recognition vs. Disclosure in Financial Statements: Does Search-facilitating Technology Improve Transparency? University of Washington, 2002. 37 p.
81. Institute of Internal Auditors. The Institute of Internal Auditors Reports on Fraud. FL, 1986. 229 p.
82. International Standard on Auditing 240 The Auditor's Responsibility to Consider Fraud in an Audit of Financial Statements.// Ссыка на домен более не работаетimages/uploaded/documents/ACFAA4.pdf
83. Interview with Mike Willis. 2004. // Ссыка на домен более не работаетsecondlife/
84. Johnson v McDonald, 170 Oklahoma, 2004. 69 p.
85. Katzel J. What in the world is Sarbanes-Oxley? // Control Engineering, July 2005. P. 17-25.
86. Levitt, A. The Numbers Game. NYU: Centre for Law and Business, 1998.- 143 p.
87. Malhotra Heide B. Corporate Scandals Are Not Run-of-the-Mill. //The Epoch Times, 15 January 2006. P. B3.
88. Merchant K.A. Fraudulent and Questionable Financial Reporting: A Corporate Perspective. NJ: Moristown, 1987. Ч 201 p.
89. Mollenkamp C. An Accountant Tried in Vain to Expose HealthSouth Fraud. // The Wall Street Journal. 20 May 2003. - P. A1.
90. Mulford Charles W., Comiskey Eugene E. Creative cash flow reporting & analysis: uncovering sustainable financial performance. NJ: John Willey and Sons, 2005. - 143 p.
91. National Commission on Fraudulent Financial Reporting. Report of the National Commission on Financial Reporting, 1987. // www.coso.org/publications.
92. Public Oversight Board. Strengthening the professionalism of Independent Auditors. Stanford, 1994. - 322 p.
93. Ramos M. Auditors' Responsibility for Fraud Detection, 2003. // Ссыка на домен более не работаетIssues/2003/Jan/AuditorsResponsibilityFor FraudDetection.htm
94. Robertson J.C. Fraud Examination for Managers and Auditors. -Austin, TX: Viesca Books, 2000. 575 p.
95. S.S. Simpson. The Decomposition of Antitrust: Testing a Multi-level Longitudinal Model of Profit-Squeeze // American Sociological Review, 1996. -№51. -P. 859-875.
96. Sarbanes-Oxley Act 2002.// Ссыка на домен более не работаетCCL/ SOact/toc.html
97. Silverstone H. Fighting Corporate Fraud: The New Combatants.// The Corporate Governance Advisor, 2005. № 2. - P. 17-20.
98. Statement on Audit Procedure 82 Consideration of. Fraud in a Financial Statement Audit. Ссыка на домен более не работаетProfessional+Resources/ Accounting+and+Auditing/Authoritative+Standards/auditingstandards.htm
99. Statement on Audit Procedure 99 Consideration of Fraud in a Financial Statement Audit.// Ссыка на домен более не работаетProfessional+Resources/ Accounting+and+Auditing/ Authoritative+Standards/auditingstandards.htm
100. Sunder S. Theory of Accounting and Control. Cincinnati: Southwest College Publishing, 1977. 224 p.
101. The Panel on Audit Effectiveness Report and Recommendations. -Public Oversight Board, 2000. 135 p.
102. Thomhill W.T., Wells J. T. Fraud terminology Reference guide. Association of Certified Fraud Examiners. Ч Austin, TX, 1993. 111 p.
103. Upton D., Wayne S. April. Financial Accounting Series, Special Report: Business and Financial Reporting, Challenges from the new economy. -FASB, 2001. 47 p.
104. Walker R.H. The SEC's New Item: Arthur Andersen Consent to Antifraud Injunction. 2001// Ссыка на домен более не работаетnews/press/2001-62.txt
105. Wall Street Journal, 22 December 2000. P. B2
106. Wells J.T. Principles of Fraud Examination. John Willey & Sons, 2005 r. - 460 p.
107. What Is Going On? // IEE Engineering Management, January 2005. Ч P. 12-20.
108. Young M.R. Accounting Irregularities and Financial Fraud. Aspen Law & Business, 2005. - 560 p.
109. Zabiholah R. Financial Statement Fraud. Ч John Wiley & Sons, 2002. 315 p.1. Форма опросной анкеты
110. Уважаемый участник опроса!
111. Предлагаем Вам принять участие в исследовании, посвященном изучению проблемы фальсификации финансовой отчетности.
112. Цель исследования определить инициативы и направления совершенствования законодательства, способствующие обнаружению и предотвращению фальсификации финансовой отчетности.
113. Опрос Ч анонимный, фамилию и имя указывать не нужно.
114. Заранее благодарим Вас за сотрудничество.
115. Аспирант кафедры Бухгатерский учет ФГУП Финансовая академия при Правительстве РФ1. М.Ю. Брюханов
116. Вопрос Номер Текст вопроса Отве-ты специалис тов
117. Аудиторская компания, не входящая в аудиторские объединения 3
118. Национальное объединения аудиторских компаний 5
119. Сотрудником какой 003 Международное объединение аудиторских компаний 5организации Вы являетесь (являлись): 004 Аудиторская компания большой четверки 10
120. Компания, заказывающая аудиторские услуги 25
121. Экспертное или аналитическое агентство 2007 Иное 0008 Экономическое 35
122. Ваше образование: 009 Юридическое 5010 Иное 10
123. Да, в бухгатерских (АССА, CPA, АСА, проф. бухгатер, проф. аудитор и т.п.) 40
124. Состоите ли вы (обучаетесь по программе) профессиональных объединениях: 012 Нет, но обязан соблюдать профессиональные этические нормы 7013 Нет, не состою 3014 Иное 0015 20-35 304. Ваш возраст: 016 35-50 16017 Выше 50 4018 1-3 года 4
125. Ваш опыт работы: 019 4-5 лет 19020 выше 6 лет 27
126. Вопрос Номер Текст вопроса Отве-ты специалис тов
127. На предприятии какой формы собственности Вы работаете: 021 Государственной 0
128. Частной акционированной 24
129. Частной не акционированной 26
130. Стакивались ли вы в практической деятельности с умышленным искажением финансовой отчетности: 024 Да 31025 Нет 12026 Иное 7
131. Как изменится ситуация с фальсификацией финансовой отчетности в условиях экономического кризиса 027 Обострится 36028 Останется неизменной 10
132. Атуальность проблемы снизится 4
133. Считаете ли вы что аудиторский комитет Совета директоров способствует снижению риска фальсификации финансовой отчетности: 030 Да 33031 Нет 6032 Иное 11
134. Необходима ли в вашей работе классификация 036 Да 45
135. Вопрос Номер Текст вопроса Отве-ты специалис товфакторов риска финансовой отчетности: 037 Нет 5038 Иное 0
136. Для каких целей вам необходима классификация факторов риска фальсификации финансовой отчетности: 039 Анализ внешней отчетности 6
137. Минимизация риска фальсификации внутри компании 20
138. Разработка программы аудита 23
139. Нет необходимости в классификации 1
140. Обладаете ли вы информацией о типах применяемых схем фальсификации финансовой отчетности: 043 Да 6044 Нет 44045 Иное 0
141. Считаете ли вы полезной в вашей работе типизацию схем финансовой отчетности на основе крупнейших случаев фальсификации: 046 Да 47047 Нет 2048 Иное 1
142. Каков наиболее эффективный способ противодействия фальсификации финансовой отчетности: 049 Ужесточение законодательной ответственности за фальсификацию 12
143. Формирование специального надзорного органа над аудиторскими организациями 8
144. Внешний коэффициентный анализ финансовой отчетности на предмет фальсификации 6
145. Внутренние бухгатерские контрольные процедуры 19
146. Внутренние операционные контрольные процедуры 5
147. Используете ли Вы/известно ли Вам об использовании Вашими клиентами бухгатерских 054 Да 4055 Нет 39
148. Вопрос Номер Текст вопроса Отве-ты специалис товконтрольных процедур, направленных на предотвращение фальсификации финансовой отчетности: 056 Иное 7
149. Носят ли используемые бухгатерские 057 Да 2контрольные процедуры, направленные на предотвращение фальсификации финансовой отчетности, системный и комплексный характер: 058 Нет 42059 Иное 6
150. Постановка, восстановление и ведение бухгатерского учета, составление бухгатерской (финансовой) отчетности, бухгатерское консультирование 44
151. Налоговое консультирование, постановку, восстановление и ведение налогового учета, составление налоговых расчетов и деклараций 34
152. Юридическая помощь в областях, связанных с аудиторской деятельностью, включая консультации по правовым вопросам, представление интересов доверителя в гражданском и административном судопроизводстве, в налоговых и таможенных правоотношениях, в органах 6
153. Вопрос Номер Текст вопроса Отве-ты специалис товгосударственной власти и органах местного самоуправления
154. Автоматизация бухгатерского учета и внедрение информационных технологий 49066 Оценочная деятельность 47
155. Разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов 42
156. Проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в областях, связанных с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях 0
157. Если бы ответственность за выбор аудитора лежала на Вас, то Вы бы отдали предпочтение аудитору: 069 Крупному 38070 Мекому 12
158. Считаете ли Вы, что репутация аудитора дожна быть заложена в цену оказываемых услуг: 071 Согласен (согласна) 34
159. Не согласен (не согласна) 16
160. Считаете ли вы что генеральный директор и финансовый директор (главный бухгатер) дожны письменно подтверждать, что надлежащим образом подтверждают достоверность информации в финансовой отчетности и им неизвестно о: 073 Да 39074 Нет 6075 Иное 5
161. Какую роль фактически выпоняет ревизионная комиссия в российских компаниях: 076 Внешнего аудитора 34077 Внутреннего аудитора 12078 Функционирует формально 4
162. Какие задачи 079 Управление рисками; 18
163. Вопрос Номер Текст вопроса Отве-ты специалис товпреимущественно решает подразделение внутреннего аудита в российских открытых акционерных обществах: 080 Контроль закупок; 12
164. Контроль над денежными потоками предприятия; 11
165. Контроль над движением кадров на предприятии. 7083 Иное 2
166. Укажите критерии эффективности корпоративного управления: 084 Достоверность определения вклада участников договоров в испонение оговоренных условий; 14
167. Определение величины вознаграждения в соответствии с размером вклада в результат деятельности; 10
168. Поощрение за поное и своевременное выпонение условий договора 9
169. Предоставление контрагентам надежной, уместной и полезной информации с целью предоставления возможности принимать осмотрительные экономические решения. 4088 Прочие 13
170. Как изменится достоверность аудиторского заключения в случае обязательной проверки его перед выпуском независимым партнером аудиторской организации: 089 Повысится вследствие независимости и высокого уровня партнера в компании 27
171. Повысится, вследствие экспертизы партнера 13091 Не изменится 10
172. Необходима ли защита разоблачителей фальсификации финансовой отчетности: 092 Да 43093 Нет 3094 Иное 4
173. Вопрос Номер Текст вопроса Отве-ты специалис тов
174. В какой степени применяемые схемы фальсификации финансовой отчетности российскими компаниями отличаются от схем, применяемых компаниями Евросоюза и США: 095 В существенной степени отличаются 12
175. Если отличия и есть, то они не носят существенного характера 29097 Однотипны 9
176. Как сказывается раскрытие нефинансовой и прогнозной финансовой информации на качестве отчетности: 098 Качество повышается, поскольку пользователи отчетности получают допонительную информацию 15
177. Качество понижается, поскольку отсутствует сопоставимость подходов к оценке и раскрытию информации из-за отсутствия стандартов 33100 Иное 2
178. Средняя величина фальсификации финансовой отчетности в80зависимости от занимаемой позиции (в тыс. доларов США) 120010008006004002000
179. Сотрудники Руководство Собственники
180. Association of Certified Fraud Examiners. Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse (The Walts Report). ACFE, Austin, TX, 2008, p. 49ол
181. Ущерб от фальсификации финансовой отчетности, (мрд. доларов)1200 1000 800 600 400 200 02008 п2006 "2004 О2002 0 1996
182. Association of Certified Fraud Examiners. Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse (The Walls Report}. ACFE, Austin, TX, 2008, p. 8
183. Частота использования показателей в системе премирования8235%а 2007 " 2006
184. Harnessing the reward. 2007 Global Equity Incentive Survey. PricewaterhouseCoopers, 2008,. p. 13167
185. Частота фальсификации финансовой отчетности различнымисубъектами83
186. Сотрудники ^Руководство и собственники
187. Association of Certified Fraud Examiners, Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse (The Walls Report). ACFE, Austin, TX, 2008, p. 49
188. Устройство компании (по С. Сандру)84
189. Sunder S. Theory of Accounting and Control. Cincinnati: Southwest College Publishing, 1977, p.99169
190. Классификация факторов риска фальсификации финансовой отчетности
191. Крупнейшие по масштабам случаи фальсификации финансовой отчетности, обнаруженные в 2000-2008 гг.85
192. N п/п Наименование компании Предмет фальсификации Кто проводил расследование Аудитор Ущерб для пользователей отчетности
193. Подготовлено на основе систематизации информации ведущих информационных агентств (New York Times, Observer, Ведомости), информации, представленной на интернет-сайте КЦББ США.
194. Avon Products Inc. Величина расходов, капитализированных в 1999-2000 гг. в нарушение требований стандартов финансовой отчетности превысила 20 мн. доларов. КЦББ Pricewaterh ouse Coopers LLP Падение стоимости акций более чем на 30 %.
195. Citigroup, Inc. Расследование показало, что Citigroup помогала Enron и другим компаниям прятать кредиторскую задоженность. Размер нарушений связанных с Enron составил 4 мрд. доларов. Конгресс США KPMG LLP Цена акций упала на 91 %.
196. Cornell Companies Inc. Вводил в заблуждение пользователей отчетности посредством перечисления крупной денежной суммы фирме-однодневке на 3,7 мн. доларов. КЦББ Arthur Andersen LLP Цена акций упала на 50 %.
197. Dynegy, Inc. Компания пыталась провести процесс слияния с Enron, в период, предшествующий слиянию искусственно завышалась выручка. КЦББ, власти Штата Arthur Andersen LLP Акции упали в цене на 64,97 процентов.
198. El Paso, Inc. Было выявлено 125 случаев по обратной продаже, целью схемы являлось завышение выручки и рыночной цены акций. КЦББ, Торговая палата США, прокуратура Хьюстона Deloitte & Touche LLP Цена акций упала на 44 процентов.
199. Enron, Inc. Расследование показало, что применялись схемы забалансового финансирования, целью которых являлось сокрытие кредиторской задоженности и увеличение прибыли. КЦББ, прокуратура Arthur Andersen LLP Падение цены акций на 99,8 %, банкротство.
200. Halliburton, Inc. Завышалась выручка по догосрочным договорам. КЦББ Arthur Andersen LLP Акции упали в цене на 56,51 процентов.
201. Kmart, Inc. Компания создавала необоснованные резервы. КЦББ Pricewaterh ouse Coopers Акции упали в цене на 91,021.P процентов.
202. KPMG, LLP Наиболее серьезные нарушения связано с аудитом отчетности компании XEROX и продажей нелегальных схем по уходу от налогов компаниям США. КЦББ Потеря доверия к аудиторской профессии, недоверие к аудированной финансовой отчетности.
203. Lucent Technologies, Inc. В результате расследования было выявлено, что выручка за 2000 г. была завышена на 679 мн. доларов. КЦББ Pricewaterh ouse Coopers LLP Падение цены акций на 93,39 %.
204. MicroStrategy, Inc. Выручка отражалась задним числом с целью соответствовать прогнозным оценкам аналитиков. КЦББ Pricewaterh ouse Coopers LLP Падение акций в цене на 99,07 %.
205. Network Associates, Inc. Расследование показали, что расходы занижались, а выручка завышалась в период 1998-2000 гг. КЦББ, прокуратура Coopers & Lybrand LLP Падение акций в цене на 38,25%.
206. Parmlat, Inc. Завышение величины располагаемых денежных средств на 3,9 мрд. доларов, активы компании были завышены на 4,9 мрд. доларов. КЦББ, прокуратура Thorton Audit Банкротство компании
207. Peregrine Systems, Inc. Расследование КЦББ показало, что за три года выручка была завышена на 100 мн. доларов. КЦББ KPMG LLP (в период нарушений аудитором был Arthur Andersen LLP) Списание 100 мн. выручки в убытки .
208. PNC Financial Services Завышение выручки за 2001 год на 155 мн. доларов. КЦББ, прокуратура Ernst & Young LLP Списание 155 мн. выручки в убыток
209. Rite Aid, Inc. Компания обвинялась в фальсификации отчетности (прибыль за 1999-1997 гг. была завышена на 1,6 мрд. доларов.). В результате скандала компания отказалась от услуг аудитора KPMG. КЦББ KPMG LLP Акции подешевели на 37 %.
210. Schick Technologies, Inc. Компания завысила выручку за 1999 год на 30 процентов за счет признания выручки от фиктивной реализации товаров, переданных в пробную эксплуатацию в рекламных целях. КЦББ Grant Thorton LLP Акции упали в цене более чем на 50 %.
211. Sunbeam, Inc. Было выявлена фальсификация финансовой отчетности в форме создания необоснованных резервов и последующего завышения прибыли в 1997 году на 60 мн. доларов. КЦББ Arthur Andersen LLP Обесценение акций, банкротство.
212. Waste Management Inc. Выручка за 1992-1996 гг. была завышена на 1 мрд. доларов Arthur Andersen выплатил 7 мн.доларов штрафа за подтверждение недостоверной финансовой отчетности. КЦББ Arthur Andersen LLP Списание 1 мрд. выручки в убыток.
213. Yukos, ОАО Серьезные налоговые нарушения, которые повлекли иски государства к компании на сумму в 10 мрд. доларов. Судебное разбирательс тво по иску акционеров Pricewaterh ouse Coopers LLP Отчуждение основных активов компании, банкротство.
214. Систематизация факторов риска фальсификации финансовой отчетности
215. Факторы риска Проявления риска1. Факторы макроуровня1. Политико-экономические
216. Система корпоративного управления и организационное устройство
217. Частая перестройка организационной структуры Частое изменение организационной структуры ведет к ослаблению внутреннего контроля и, как следствие, становится возможной фальсификация финансовой отчетности
218. Вознаграждение зависит от величины выручки
219. Вознаграждение зависит от величины прибыли
220. I. Кадровый состав, профессионализм и репутация руководства
221. Смена руководства Смена руководства компании приводит к тому, что в ввиду специфичности бизнеса новое руководство заинтресовано в занижении финансовых результатов для демонстрации негативных последствий работы предшественников.
222. Смена ключевого персонала компании Смена ключевого персонала ведет к снижению профессионализма, следовательно, вновь пришедшим работникам, как правило, сложнее идентифицировать признаки возможной фальсификации финансовой отчетности.
223. VI. Производственные особенности
224. VII. Взаимодействие с внешними аудиторами
225. Частая ротация внешних аудиторов Частая смена внешних аудиторов может являться стремлением руководства не допустить обнаружения аудиторами фальсификации финансовой отчетности.
226. Частота применения различных способов фальсификации финансовой отчетности компаниями США**'
227. Association of Certified Fraud Examiners. Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse (The Walls Report). ACFE, Austin, TX, 2008, p. 14
228. План закрытия бухгатерских книг и бухгатерские контрольные процедурып/п Наименование операции Ответственные1 Учет денежных средств
229. Обработка кассовых документов группа учета денежных средств
230. Обработка банковских и аккредитивных документов группа учета денежных средств
231. Обработка денежных документов (путевок, авиабилетов и т.д.) группа учета денежных средств
232. Расчет курсовых разниц по счетам, имеющим сальдо в иностранных валютах группа учета денежных средств
233. Сверка данных: Ежедневный отчет по кассе, Книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств, Акт инвентаризации кассы, Акт приема-передачи наличных средств, предназначенных для выплат заработной платы группа учета денежных средств
234. Сверка данных: выписки банка и данных в учетной системе группа учета денежных средств
235. Формирование и обзор внутрибухгатерской отчетности по участку учета, включая выверку на предмет нехарактерного сальдо (расшифровки, оборотно-сальдовые ведомости, отчеты по корреспонденции и т.п.) группа учета денежных средств
236. Формирование отчета о поноте поступления ПД для контроля их отражения в учете группа учета денежных средств
237. Формирование служебной записки о закрытии участка учета и ее передача в: группу сводной и консолидированной отчетности; - группу учета налогов группа учета денежных средств, группа сводной и консолидированной отчетности, группа учета налогов
238. Формирование внутрибухгатерской отчетности и отчетных форм, передача документов в архив группа учета денежных средств
239. Расчеты с дебиторами, Расчеты с кредиторами
240. Формирование актов сверок с контрагентами (составляются ежеквартально, но по утвержденному перечню ежемесячно) группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
241. Обработка оплат группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
242. Получение (формирование), кодировка, регистрация первичных документов в учетной системе группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
243. Зачет авансов на задоженность, осуществление взаимозачетов группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
244. Формирование операций по начислениям группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
245. Списание сумм недостач, отраженных в прочей дебиторской задоженности группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
246. Списание претензий к поставщикам по испорченным товарам группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
247. Расчет курсовых разниц по счетам, имеющим сальдо в иностранных валютах группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
248. Начисление/корректировка резервов по сомнительной задоженности группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
249. Списание сомнительной задоженности группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
250. Начисление процентов за просрочку платежей группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
251. Реклассификация задоженности по срокам погашения догосрочная/краткосрочная, включая обязательства по лизингу группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
252. Начисление процентов по лизингу группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
253. Сверка сумм по документам с отраженными суммами в учетной системе. Проверка на наличие необработанных документов, несоответствий, ошибок группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
254. Зачет входящего НДС группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
255. Формирование отчетности по НДС группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
256. Выверка НДС группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
257. Формирование и обзор внутрибухгатерской отчетности по участку учета, включая выверку на предмет нехарактерного сальдо (расшифровки, оборотно-сальдовые ведомости, отчеты по корреспонденции и т.п.) группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
258. Формирование отчета о поноте поступления ПД для контроля их отражения в учете группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
259. Формирование внутрибухгатерской отчетности и отчетных форм, сканирование и передача в архив группа учета расчетов с дебиторами и кредиторами
260. Расчеты с персоналом, расчеты с подотчетными лицами
261. Формирование сводной и консолидированной ведомости на перечисление аванса по заработной плате группа учета расчетов с персоналом и подотчетными лицами
262. Выплата авансов группа учета расчетов с персоналом и подотчетными лицами
263. Формирование и обработка авансовых отчетов (коммерческие расходы, хозяйственные расходы) группа учета расчетов с персоналом и подотчетными лицами
264. Отражение обязательств по неиспользованным отпускам (резерв) группа учета расчетов с персоналом и подотчетными лицами
265. Расчет курсовых разниц по счетам, имеющим сальдо в иностранных валютах группа учета расчетов с персоналом и подотчетными лицами
266. Формирование отчета о поноте поступления ПД для контроля их отражения в учете группа учета расчетов с персоналом и подотчетными лицами
267. Начисление пособий по больничным листам группа учета расчетов с персоналом и подотчетными лицами
268. Расчет заработной платы группа учета расчетов с персоналом и подотчетными лицами
269. Выдача заработной платы группа учета расчетов с персоналом и подотчетными лицами
270. Депонирование невыданной заработной платы группа учета расчетов с персоналом и подотчетными лицами
271. Формирование внутрибухгатерской отчетности и отчетных форм, передача в архив группа учета расчетов с персоналом и подотчетными лицами
272. Товарно-материальные запасы (TM3)
273. Обработка документов по поступлению, перемещению и списанию ТМЗ группа учета товарно-материальных запасов
274. Обработка документов по реализации ТМЗ группа учета товарно-материальных запасов
275. Обработка документов по передаче (снятии) с ответственного хранения ТМЗ группа учета товарно-материальных запасов
276. Обработка документов по импортным запасам группа учета товарно-материальных запасов
277. Обработка документов по движению ГСМ, запчастей для автомобилей группа учета товарно-материальных запасов
278. Корректировка резервов под обесценение ТМЗ Ч ежеквартально группа учета товарно-материальных запасов
279. Проверка отражения первичных документов в учетной системе, на предмет соответствия проставленной на документах кодировки: МВЗ, счет затрат и т.д. группа учета товарно-материальных запасов
280. Формирование контрольного отчета полученных первичных документов и отраженных в учетной системе группа учета товарно-материальных запасов
281. Формирование и обзор внутрибухгатерской отчетности по участку учета, включая выверку на предмет нехарактерного сальдо (расшифровки, оборотно-сальдовые ведомости, отчеты по корреспонденции и т.п.) группа учета товарно-материальных запасов
282. Формирование отчета о поноте поступления первичных документов для контроля их отражения в учете группа учета товарно-материальных запасов
283. Формирование внутрибухгатерской отчетности и отчетных форм, передача в архив группа учета- товарно-материальных запасов5 Учет капитальных вложений
284. Обработка документов по передаче оборудования в монтаж фуппа учета, капитальных вложений
285. Обработка документов о выпонении работ по объектам капитального строительства в собственных целях, по реконструкции, модернизации, монтажу группа учета капитальных вложений
286. Сверка оригиналов полученных документов с данными учетной системы: проверка соответствия проставленной на документах кодировки (по объектам строительства, монтируемым ОС, инвентарным номерам реконструируемых ОС) группа учета капитальных вложений
287. Проверка поноты сформированных затрат по объектам капитального строительства, монтажа, реконструкции группа учета капитальных вложений
288. Формирование и обзор внутрибухгатерской отчетности по участку учета, включая выверку на предмет нехарактерного сальдо (расшифровки, оборотно-сальдовые ведомости, отчеты по корреспонденции и т.п.) группа учета капитальных вложений
289. Формирование отчета о поноте поступления первичных документов группа учета капитальных вложений
290. Формирование внутрибухгатерской отчетности и отчетных форм, передача в Архив группа учета капитальных вложений6, Учет основных средств (ОС), Учет нематериальных активов. (НМА)
291. Обработка документов по реклассификации ОС группа учета основных средств и нематериальных активов
292. Обработка документов на перемещение ОС и НМА группа учета основных средств и нематериальных активов
293. Обработка документов на выбытие (в том числе частичную ликвидацию) ОС, НМА группа учета основных средств и нематериальных активов
294. Корректировка стоимости внеоборотных активов в связи с переоценкой группа учета основных средств и нематериальных активов
295. Начисление амортизации группа учета основных средств и нематериальных активов
296. Обработка документов на ввод в эксплуатацию ОС, принятие к учету НМА группа учета основных средств и нематериальных активов
297. Сверка данных сумм по документам с отраженными суммами в учетной системе группа учета основных средств и нематериальных активов
298. Формирование отчета о поноте поступления ПД для контроля их отражения в учете группа учета основных средств и нематериальных активов
299. Формирование и обзор внутрибухгатерской отчетности по участку учета, включая выверку на предмет нехарактерного сальдо (расшифровки, оборотно-сальдовые ведомости, отчеты по корреспонденции и т.п.) группа учета основных средств и нематериальных активов
300. Формирование внутрибухгатерской отчетности и отчетных форм, передача в Архив группа учета основных средств и нематериальных активов7 Учет кредитов и займов
301. Обработка документов по займам, кредитам. Отражение в учете реструктуризации догосрочных и краткосрочных займов и кредитов, реклассификации кредитов и займов группа учета расчетов по кредитам и займам
302. Начисление процентов по финансовым вложениям и займам Ч отражение в учете процентных доходов и расходов группа учета расчетов по кредитам и займам
303. Расчет курсовых разниц по счетам, имеющим сальдо в иностранных валютах группа учета расчетов по кредитам и займам
304. Формирование и обзор внутрибухгатерской отчетности по участку учета, включая выверку на предмет нехарактерного сальдо (расшифровки, оборотно-сальдовые ведомости, отчеты по корреспонденции и т.п.) группа учета расчетов по кредитам и займам
305. Формирование отчета о поноте поступления ПД для контроля их отражения в учете группа учета расчетов по кредитам и займам
306. Формирование внутрибухгатерской отчетности и отчетных форм, передача документов в архив группа учета расчетов по кредитам и займам8 Учет долевых инструментов
307. Обработка документов по долевым инструментам. Отражение в учете реструктуризации догосрочных и краткосрочных займов и кредитов фуппа учета финансовых вложений
308. Расчет курсовых разниц по счетам, имеющим сальдо в иностранных валютах фуппа учета финансовых вложений
309. Формирование и обзор внутрибухгатерской отчетности по участку учета, включая выверку на предмет нехарактерного сальдо (расшифровки, оборотно-сальдовые ведомости, отчеты по корреспонденции и т.п.) фуппа учета финансовых вложений
310. Формирование отчета о поноте поступления ПД для контроля их отражения в учете фуппа учета финансовых вложений
311. Формирование внутрибухгатерской отчетности и отчетных форм, передача документов в архив фуппа учета финансовых вложений
312. Учет затрат, расходов и доходов
313. Обработка документов по первичным и вторичным (перераспределяемым: прямым перераспределяемым, косвенным) затратам фуппа учета затрат, расходов и доходов
314. Обработка документов по расходам группа учета затрат, расходов и доходов
315. Обработка документов по доходам фуппа учета затрат, расходов и доходов
316. Сверка данных сумм по документам с отраженными суммами в учетной системе фуппа учета затрат, расходов и доходов
317. Формирование отчета о поноте поступления ПД для контроля их отражения в учете фуппа учета затрат, расходов и доходов
318. Формирование и обзор внутрибухгатерской отчетности по участку учета, включая выверку на предмет нехарактерного сальдо (расшифровки, оборотно-сальдовые ведомости, отчеты по корреспонденции и т.п.) группа учета затрат, расходов и доходов
319. Формирование внутрибухгатерской отчетности и отчетных форм, передача в архив группа учета затрат, расходов и доходов
320. Закрытие счетов и формирование финансового результата
321. Прием служебных записок о готовности участков учета к закрытию группа учета финансового результата, группа учета затрат, расходов и доходов
322. Закрытие затрат на техническое обслуживание и ремонт оборудования группа учета финансового результата
323. Распределение цеховых (общепроизводственных) затрат группа учета финансового результата
324. Закрытие затрат вспомогательных цехов. Проверка перераспределения затрат вспомогательного производства группа учета финансового результата
325. Закрытие затрат основного производства на готовую продукцию группа учета финансового результата
326. Распределение отклонений фактической стоимости готовой продукции от нормативно-плановой стоимости группа учета финансового результата
327. Распределение коммерческих расходов группа учета финансового результата
328. Закрытие счетов доходов и расходов на счета финансового результата группа учета финансового результата
329. Формирование финансовой отчетности
330. ИЛ Формирование Отчета о прибылях и убытках. Передача служебной записки и формы Отчета о прибылях и убытках в отдел учета налогов группа сводной и консолидированной отчетности, группа учета налогов
331. Формирование Баланса группа сводной и консолидированной отчетности
332. Формирование Отчета о движении денежных средств группа сводной и консолидированной отчетности
333. Формирование Отчета о движении капитала группа сводной и консолидированной отчетности
334. Формирование Примечаний к финансовой отчетности группа сводной и консолидированной отчетностиI
Похожие диссертации
- Теневые финансовые потоки в российской экономике и пути их минимизации
- Повышение эффективности финансового мониторинга в банковской системе РФ
- Бухгатерская отчетность в системе корпоративного управления
- Бухгатерская экспертиза отчетности хозяйствующего субъекта
- Аудит преднамеренного искажения информации в финансовой отчетности организаций