Лизинг: налоговые, бухгалтерские и правовые аспекты
| Вид материала | Бюллетень |
- Анкета участника, 17.04kb.
- Заработная плата: бухгалтерские, налоговые, правовые вопросы, 22.26kb.
- Лизинг: учет по мсфо и рсбу, правовые аспекты, 28.78kb.
- Программа дисциплины «Банкротство хозяйствующих субъектов: гражданско-правовые и уголовно-правовые, 387.07kb.
- Международные правовые аспекты в современном спортивном движении содержание, 230.97kb.
- Экономическая сущность лизинга трактуется неоднозначно и в течение длительного времени, 39.33kb.
- Реферат По дисциплине «Информатика» на тему: «Автоматизация бухгалтерского учета», 538.08kb.
- Лизинг Термин "лизинг", 251.41kb.
- «Несчастные случаи с обучающимися: правовые аспекты», 871.45kb.
- 1. что такое лизинг, 212.31kb.
Так как имущество учитывается на балансе лизингодателя, то в соответствии с п. п. 1, 2 ст. 31 Закона о лизинге амортизационные отчисления производит лизингодатель.
Следовательно, в бухгалтерском учете ежемесячно исходя из установленного лизингодателем срока полезного использования отражается начисление амортизации по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств".
В налоговом учете согласно п. 7 ст. 259 НК РФ для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент не выше 3.
В соответствии с ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" разница между суммами амортизации, ежемесячно признаваемыми в составе расходов в бухгалтерском и налоговом учете, признается налогооблагаемой временной разницей, приводящей к образованию отложенного налогового обязательства, которое отражается по кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" и дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
С момента прекращения начисления амортизации по лизинговому имуществу в налоговом учете и до момента полного погашения его стоимости в бухгалтерском учете либо списания оборудования с баланса организации сумма накопленных на счете 77 отложенных налоговых обязательств будет равномерно уменьшаться.
Лизинговые платежи в соответствии с графиком их выплаты по условиям договора учитываются у лизингодателя в составе доходов от обычных видов деятельности и отражаются в соответствии с п. 6 Указаний и Инструкцией по применению Плата счетов по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (абз. 2 п. 5 ПБУ 9/99 "Доходы организации").
Сумма НДС, предъявленная лизингополучателю и причитающаяся к уплате в бюджет, отражается по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Пример. Отражение в учете операций у лизингодателя при учете предмета лизинга на его балансе без последующего выкупа имущества
Первоначальная стоимость предмета лизинга - 100 000 руб.
Срок полезного использования (в бухгалтерском и налоговом учете) - 5 лет.
Коэффициент ускоренной амортизации в налоговом учете установлен 2.
Срок договора лизинга - 2 года. Ежемесячная сумма лизинговых платежей по условиям договора составляет 11 800 руб., в том числе НДС - 1800 руб.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Отражена передача предмета лизинга лизингополучателю | 03/2 | 03/1 | 100 000 | Акт приема- передачи |
| Ежемесячно до окончания срока действия договора лизинга | ||||
| Начислена амортизация по переданному в лизинг предмету, учитываемому на балансе лизингодателя | 20 | 02/2 | 1 666,67 | Бухгалтерская справка |
| Отражена задолженность лизингополучателя по лизинговому платежу | 62 | 90/1 | 11 800 | Договор лизинга, бухгалтерская справка |
| Начислен НДС с суммы ежемесячного лизингового платежа | 90/3 | 68 | 1 800 | Счет-фактура |
| Отражена себестоимость продаж (без учета иных расходов) | 90/2 | 20 | 1 666,67 | Бухгалтерская справка |
| Получен лизинговый платеж | 51 | 62 | 11 800 | Выписка банка по расчетному счету |
| Ежемесячно до момента прекращения начисления амортизации в налоговом учете | ||||
| Отражена сумма отложенного налогового обязательства с разницы между суммами амортизации по предмету в налоговом и бухгалтерском учете ((3333,33 - 1666,67) х 0,24) | 68 | 77 | 400 | Бухгалтерская справка |
| Ежемесячно с момента прекращения начисления амортизации в налоговом учете и до момента полного погашения стоимости в бухгалтерском учете (либо списания с баланса) | ||||
| Отражено частичное погашение отложенного налогового обязательства | 77 | 68 | 400 | Бухгалтерская справка |
| Возврат предмета лизинга в момент окончания договора | ||||
| Отражен возврат предмета лизинга лизингодателю | 03/1 | 03/2 | 100 000 | Акт приема- передачи |
По условиям договора лизинга предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, но по окончании договора права собственности передаются лизингополучателю.
Первый и второй этапы лизинговой сделки отражаются в бухгалтерском учете так же, как и в предыдущем примере (см. с. 67), так как условия сделки аналогичные.
Различия появляются на третьем этапе, так как предмет лизинга не возвращается лизингодателю, а права собственности на него передаются лизингополучателю.
В данном случае предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя при условии полной выплаты лизинговых платежей и уплаты лизингодателю его выкупной стоимости, указанной в договоре лизинга.
В бухгалтерском учете лизингодателя указанная операция в рассматриваемой ситуации отражается как продажа основных средств.
Поступления от продажи имущества являются прочими доходами и отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов с лизингополучателем в размере выкупной цены предмета лизинга (п. 7 ПБУ 9/99; Инструкция по применению Плана счетов - пояснения к счету 91).
В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01 стоимость выбывающего объекта основных средств подлежит списанию с бухгалтерского учета. При этом сумма накопленной амортизации по выбывающему объекту списывается с кредита счета 02 в дебет счета 03, а остаточная стоимость объекта списывается с кредита счета 03 в дебет счета 91/2 "Прочие расходы".
НДС, начисленный со стоимости реализованного автомобиля (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154 НК РФ), отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с дебетом счета 91/2.
При выбытии предмета лизинга в бухгалтерском учете погашается вся сумма ранее признанных налогооблагаемых временных разниц и числящихся отложенных налоговых обязательств. Данная операция отражается по дебету счета 77 и кредиту счета 68 (абз. 2 п. 17 ПБУ 18/02; План счетов).
По соглашению сторон выкупная стоимость установлена равной 11 800 руб.
На дату перехода права собственности на предмет лизинга в бухгалтерском учете делают следующие записи.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| Отражена уплата лизингополучателем выкупной цены предмета лизинга | 51 | 62 | 11 800 | Договор лизинга, выписка банка по расчетному счету |
| Списана сумма амортизации по выбывающему предмету лизинга | 02/2 | 03/2 | 40 000 | Бухгалтерская справка |
| Списана в состав прочих расходов остаточная стоимость предмета лизинга | 91/2 | 03/2 | 60 000 | Бухгалтерская справка |
| Отражена в составе прочих доходов выкупная цена предмета лизинга, право собственности на который перешло к лизингополучателю | 62 | 91/1 | 11 800 | Акт о приеме- передаче объекта основных средств в лизинг |
| Начислен НДС с суммы поступлений от продажи предмета лизинга | 91/2 | 68 | 1 800 | Счет-фактура |
| Погашена сумма числящегося в учете отложенного налогового обязательства ((1666,67 х 12 х 2) х 24%) | 77 | 68 | 9 600 | Бухгалтерская справка |
По условиям договора предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, и по окончании срока действия договора при условии полной оплаты выкупной стоимости происходит передача прав собственности на предмет лизинга.
В различных источниках операции передачи предмета лизинга на баланс лизингополучателя отражаются по-разному. Это связано с тем, что Указания об отражении в учете операций лизинга устарели и не соответствуют ни действующей Инструкции по применению Плана счетов, ни действующим Положениям по бухгалтерскому учету, в частности ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.
Однако Минфин России продолжает ссылаться на упомянутые Указания. Например, в Письме от 02.11.2005 N 07-05-10/49 "Об учете предмета лизинга" Минфин прямо указывает на то, что данные Указания следует применять с учетом Инструкции по применению Плана счетов.
Приведем варианты учета операций по передаче предмета лизинга на баланс лизингополучателя, для того чтобы читатель смог сам выбрать наиболее приемлемый для него вариант учета.
Вариант 1. В соответствии с Указаниями об отражении в учете операций лизинга.
Передача лизингового имущества лизингополучателю отражается с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы". По кредиту счета 91/1 "Прочие доходы" в корреспонденции с дебетом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", например субсчет 5 "Задолженность по лизинговым платежам", отражается балансовая стоимость оборудования, передаваемого по договору лизинга. По дебету счета 91/2 "Прочие расходы" отражается стоимость лизингового имущества в корреспонденции с кредитом счета 03. По кредиту счета 98/1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" в корреспонденции с дебетом счета 76/5 отражается разница между общей суммой лизинговых платежей согласно договору лизинга и балансовой стоимостью лизингового имущества.
Одновременно лизингодатель отражает переданное лизингополучателю оборудование на забалансовом счете 011 "Основные средства, сданные в аренду".
Лизинговые платежи являются доходами от обычных видов деятельности, для учета которых Планом счетов предназначен счет 90 "Продажи" (п. 5 ПБУ 9/99). Сумма дохода лизинговой компании от предоставления имущества в лизинг отражается по кредиту счета 90/1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 98/1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов".
На основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ предоставление имущества в лизинг на территории РФ признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость. При этом налоговая база в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ определяется как сумма лизингового платежа без включения в него НДС.
Пример. Балансовая стоимость предмета лизинга - 100 000 руб.
Срок договора лизинга - 2 года.
Ежемесячная сумма лизинговых платежей с НДС - 11 800 руб.
Лизинговые операции отражаются в учете следующими записями.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Списана стоимость оборудования, переданного на баланс лизингополучателя | 91/2 | 03 | 100 000 | Договор лизинга, акт приема- передачи оборудования в лизинг |
| Отражена задолженность лизингополучателя за переданное в лизинг оборудование в части его балансовой стоимости | 76/5 | 91/1 | 100 000 | Бухгалтерская справка |
| Отражена задолженность лизингополучателя за переданное в лизинг оборудование в части разницы между общей стоимостью лизинговых платежей и его балансовой стоимостью (11 800 руб. х 24 мес. - 100 000 руб.) | 76/5 | 98/1 | 183 200 | Бухгалтерская справка |
| Стоимость переданного оборудования отражена на забалансовом учете (в полной сумме лизинговых платежей) | 011 | | 283 200 | Бухгалтерская справка |
| Отражен отложенный налоговый актив (100 000 руб. х 24%) | 09 | 68 | 24 000 | Бухгалтерская справка |
| Отражено отложенное налоговое обязательство (100 000 руб. х 24%) | 68 | 77 | 24 000 | Бухгалтерская справка |
| Ежемесячно в течение срока договора лизинга | ||||
| Признан доход от сдачи оборудования в лизинг (266 400 руб. : 24 мес.) | 98/1 | 90/1 | 7 633,33 | Бухгалтерская справка |
| Начислен НДС с лизингового платежа (23 600 руб. : 118% х 18%) | 90/3 | 68 | 1 800 | Счет-фактура |
| Отражено уменьшение отложенного налогового обязательства (24 000 руб. : 24 мес.) | 77 | 68 | 1 000 | Бухгалтерская справка |