Лекція №12 Тема: Організація обліку доходів І фінансових результатів діяльності
| Вид материала | Лекція |
- Організація обліку доходів, 608.42kb.
- Методика розрахунку та класифікація фінансових результатів 24 Особливості діяльності, 598.04kb.
- Методика обліку І аудиту фінансових результатів та використання прибутку підприємства, 1268.99kb.
- Формат опису модуля, 19.06kb.
- Видавництво Київського національного економічного університету, 78.45kb.
- Лекція №11 Тема: Організація обліку витрат виробництва І витрат діяльності, 308.81kb.
- План: Облік фінансових результатів Облік податку на прибуток, 123.46kb.
- Тематика дипломних робіт для студентів спеціальності 03050910 «Облік І аудит» за магістерською, 17.51kb.
- Книга обліку доходів І витрат, 25.91kb.
- Чи включаються до складу доходів емітента кошти, отримані ним при вторинному розміщенні, 5.26kb.
ЛЕКЦІЯ № 12
Тема: Організація обліку доходів і фінансових результатів діяльності
1. Загальні підходи до організації обліку доходів і фінансових результатів діяльності.
2. Особливості організації обліку доходів діяльності.
3. Особливості організації обліку фінансових та інших доходів і результатів діяльності.
1. Основними нормативними документами, які визначають методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та фінансові результати діяльності, а також порядок їх розкриття у фінансовій звітності є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід" та П(с)БО 3 "Звіт про фінансові результати".
Норми цих стандартів застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності (крім бюджетних та банківських установ).
Основними завданнями організації обліку та контролю доходів діяльності підприємства є:
—забезпечення правильного визначення та достовірної оцінки доходів підприємства;
—забезпечення правильного і повного документального оформлення і своєчасного відображення в регістрах обліку доходів та результатів діяльності;
—забезпечення контролю за виконанням договорів на реалізацію продукції;
—забезпечення контролю за правильним визначенням фінансового результату від звичайної діяльності з метою оподаткування;
—забезпечення своєчасного одержання достовірної інформації про фінансові результати підприємства;
—забезпечення контролю за рухом та наявністю прибутку на підприємстві;
—узагальнення інформації про наявність та рух нерозподіленого прибутку (непокритих збитків) підприємства, тощо.
Дохід є збільшенням економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).
Доходи включаються до складу об'єктів облікового процесу за принципами нарахування та відповідності.
Принцип нарахування передбачає відображення в обліку доходів і витрат на момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.
Принцип відповідності передбачає визначення фінансового результату шляхом порівняння доходів звітного періоду з витратами цього ж періоду, понесеними для отримання цих доходів.
Дохід визнається, якщо:
—існує імовірність збільшення майбутніх економічних вигод у вигляді збільшення активу або зменшення зобов'язань;
—оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Разом з тим, окремі види доходу мають певні особливості визнання.
При визначенні моменту визнання доходу необхідно враховувати економічний зміст господарської операції, внаслідок якої отримується дохід. Так, дохід від продажу (реалізації), відповідно до принципу
превалювання сутності над формою, може бути визнаний на дату відвантаження, до або після неї. Визнаний дохід від реалізації (товарів, робіт, послуг) не коригується на величину пов'язаної з ним суми безнадійної або сумнівної заборгованості, яка згідно з П(с)БО 10 "Дебіторська заборгованість" визнається витратами.Критерії визнання доходу, наведенні в П(с)БО 15 "Дохід", застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню.
У бухгалтерському обліку визнані доходи класифікуються за такими групами:
—дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
—інші операційні доходи;
—фінансові доходи;
—інші доходи;
—надзвичайні доходи.
Склад доходів, що відносяться до відповідної групи, встановлено П(с)БО 3 "Звіт про фінансові результати".
Під звичайною діяльністю розуміють будь-яку статутну діяльність підприємства (або операції, які її забезпечують чи виникають внаслідок здійснення такої діяльності). Прикладом звичайної діяльності може бути виробництво та реалізація продукції, розрахунки із постачальниками, замовниками, працівниками, банківськими установами, податковими органами тощо. До звичайної діяльності відносять також списання знецінених запасів, курсові різниці, економічні санкції за господарськими договорами, за порушенням податкового законодавства та інші операції, що супроводжують цю діяльність. Звичайна діяльність поділяється на операційну та неопераційну (фінансову та інвестиційну).
Операційна діяльність — це основна статутна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю.
Основна діяльність — це здійснення операцій, пов'язаних із виробництвом або реалізацією продукції (товарів, послуг), що є визначальною метою створення підприємства та забезпечує основну частку його доходу.
До операційної діяльності відноситься основна діяльність, пов'язана з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), які є визначальною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу.
Фінансова діяльність — діяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства (П(с)БО 4).
Інвестиційна діяльність — придбання та реалізація тих необоротних активів, а також фінансових інвестицій, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів (П(с)БО 4).
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) включає фінансовий результат від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), одержання якого є метою створення даного підприємства, а для установ і організацій, які не знаходяться на господарському розрахунку і одержують доходи від господарської та іншої комерційної діяльності, — суму перевищення доходів над витратами, здійсненими для отримання таких доходів.
Фінансовий результат визначається як різниця між сумою виручки від реалізації і одержаними на державне регулювання цін коштами та сумою витрат на виробництво реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), комерційних витрат, податку на додану вартість, акцизного збору та інших непрямих податків.
У разі відвантаження товару за договором купівлі-продажу, умовами якого передбачено право покупця повернути товар протягом певного часу, вартість його визнається одночасно доходом і дебіторською заборгованістю.
У разі відстрочення платежу, внаслідок чого виникає різниця між справедливою вартістю та номінальною сумою грошових коштів або їх еквівалентів, які підлягають отриманню за продукцію (товар, роботу, послугу чи інші активи), відповідно до п. 22 П(с)БО 15 "Дохід", така різниця визнається доходом у вигляді процентів.
Вартість повернутих товарів, відповідно до Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, відображається за дебетом субрахунку 704 "Вирахування з доходу" та кредитом рахунка 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" і згідно з п. 17 П(с)БО 3 наводиться (без непрямих податків) у статті "Інші вирахування з доходу" (рядок 030 форми № 2). При цьому у рядках 010 і 015 форми № 2 суми не змінюються.
Сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, що одержані або підлягають одержанню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів.
Якщо справедливу вартість активів, робіт, послуг, які отримані або підлягають отриманню за бартерним контрактом, достовірно визначити неможливо, то дохід визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг (крім грошових коштів та їх еквівалентів), що передані за цим бартерним контрактом.
Дохід, пов'язаний з наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції. Результат операції з надання послуг може бути достовірно оцінений за наявності всіх наведених нижче умов:
—можливості достовірної оцінки доходу;
- імовірності надходження економічних вигод від надання послуг;
- можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу;
- можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення.
Оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг може проводитись шляхом:
- вивчення виконаної роботи;
- визначення питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані;
— визначення питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв'язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат.
Якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за визначений період часу, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей період (крім випадків, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг). Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно визначений, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню.
Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно оцінений і не існує імовірності відшкодування зазнаних витрат, то дохід не визнається, а зазнані витрати визнаються витратами звітного періоду. Якщо надалі сума доходу буде достовірно оцінена, то дохід визнається за такою оцінкою.
Визнаний дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не коригується на величину пов'язаної з ним сумнівної та безнадійної дебіторської заборгованості. Сума такої заборгованості визнається витратами підприємства згідно з П(с)БО 10 Дебіторська заборгованість".
Дохід від цільового фінансування визнається лише в сумі витрат, пов'язаних із цим фінансуванням, і тільки в тих періодах, коли ці витрати були понесені, незалежно від надходження "цільових" сум на рахунок. Підприємству для визнання доходу від цільового фінансування досить мати підтвердження, що таке фінансування буде отримане.
Дохід, який виникає в результаті використання активів підприємства іншими сторонами, визнається у вигляді процентів, роялті та дивідендів, якщо:
— ймовірне надходження економічних вигод, пов'язаних з такою операцією;
- дохід може бути достовірно оцінений.
- Такий дохід визнається у такому порядку:
- проценти визнаються у тому звітному періоді, до якого вони належать, виходячи з бази їх нарахування та строку користування відповідними активами;
- роялті визнаються за принципом нарахування згідно з економічним змістом відповідної угоди;
- дивіденди визнаються у періоді прийняття рішення про їх виплату.
Не визнаються доходами такі надходження від інших осіб:
—сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов'язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету й позабюджетних фондів;
—сума надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо;
—сума попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг);
—сума авансу в рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг);
—сума завдатку під заставу або в погашення позики, якщо це передбачено відповідним договором;
—надходження, що належать іншим особам;
—надходження від первинного розміщення цінних паперів.
Дохід не визнається також у випадку здійснення обміну продукцією (товарами, роботами, послугами та іншими активами), які є подібними за призначенням та мають однакову справедливу вартість.
Основним внутрішнім нормативним документом, який визначає порядок організації і конкретну методологію відображення в обліку та звітності доходів і фінансових результатів є наказ про облікову політику підприємства. У наказі в обов'язковому порядку має бути розділ про облік доходів і результатів діяльності, в якому зазначаються основні принципи їх організації на підприємстві.
Для накопичення інформації про доходи від операційної, інвестиційної і фінансової діяльності підприємства призначені рахунки класу 7 "Доходи і результати діяльності", на яких, крім рахунка 76 "Страхові платежі", протягом звітного року за кредитом відображається сума загального доходу разом із сумою непрямих податків, зборів (обов'язкових платежів), що включені до ціни продажу, за дебетом — щомісячне відображення належної суми непрямих податків, зборів (обов'язкових платежів), щорічне або щомісячне віднесення суми чистого доходу на рахунок 79 „Фінансові результати".
Для обліку доходів передбачено застосування наступних бухгалтерських рахунків:
—70 "Доходи від реалізації";
—71 "Інший операційний дохід";
- 72 "Доходи від участі в капіталі";
- 73 "Інші фінансові доходи";
—74 "Інші доходи";
- 75 "Надзвичайні доходи";
- 76 "Страхові платежі".
Для узагальнення інформації про доходи від операційної, інвестиційної і фінансової діяльності підприємства та фінансові результати підприємства від звичайної діяльності та надзвичайних подій призначено журнал 6, у якому накопичуються обороти за рахунками 70—76 та 79. У розділі II журналу накопичуються аналітичні дані за статтями доходів за поточний місяць та з початку року. При спрощеній формі бухгалтерського обліку доходи відображають у розділі ПІ Відомості 5-м.
3. Для узагальнення інформації про доходи від реалізації готової продукції, товарів, робіт і послуг, доходів від страхової діяльності, а також про суму знижок, наданих покупцям, та про інші вирахування з доходу призначено рахунок 70 „Доходи від реалізації", який має такі субрахунки:
- 701 "Дохід від реалізації готової продукції"";
- 702 "Дохід від реалізації товарів";
- 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг";
- 704 "Вирахування з доходу";
- 705 "Перестрахування".
За кредитом субрахунків 701—703 відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом — належна сума непрямих податків (акцизного збору, податку на додану вартість та інших, передбачених законодавством); результат операцій перестрахування (у кореспонденції з субрахунком 705 „Перестрахування"); результат зміни резервів незароблених премій (у страхових організаціях); та списання у порядку закриття на рахунок 79 „Фінансові результати".
На субрахунку 701 "Дохід від реалізації готової продукції" узагальнюється інформація про доходи від реалізації готової продукції.
На субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів" узагальнюють інформацію про доходи від реалізації товарів.
На субрахунку 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг" узагальнюють інформацію про доходи від реалізації робіт і послуг.
Аналітичний облік доходів від реалізації ведеться за видами (групами) продукції, товарів, робіт, послуг, регіонами збуту та/або іншими напрямками, визначеними підприємством.
На субрахунку 704 "Вирахування з доходу" за дебетом відображаються суми надходжень за договорами комісій, агентськими та іншими аналогічними договорами на користь комітентів, принципалів, сума наданих після дати реалізації знижок покупцям, вартість повернених покупцем продукції та товарів та інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу. За кредитом субрахунку 704 відображається списання дебетових оборотів на рахунок 79 "Фінансові результати".
На субрахунку 705 "Перестрахування" підприємства, які є страховиками, відповідно до Закону України "Про страхування", узагальнюють інформацію про частки страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) за договорами перестрахування. За дебетом субрахунка 705 відображаються суми часток страхових платежів (страхових внесків, страхових премій), що належать перестраховикам за договорами перестрахування, за кредитом — частки страхових платежів (страхових внесків, страхових премій), що повертаються перестраховиками у разі дострокового припинення договору перестрахування.
Щомісяця сальдо субрахунка 705 списується (закривається) у кореспонденції із субрахунком 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг".
Для контролю за доходами, витратами та фінансовими результатами діяльності підприємства і аналізу цих результатів, крім узагаль
нених даних на синтетичних рахунках 70 "Доходи від реалізації", 90 "Собівартість реалізації", 74 "Інші доходи" та на інших рахунках, необхідні деталізовані дані про фінансові результати діяльності підприємства, які можна отримати лише з належно організованого аналітичного обліку. Наприклад, підприємство реалізує різну готову продукцію і необхідно визначати фінансові результати за кожним її видом. Для цього відкриваються субрахунки другого порядку, наприклад 701.1, 702.2 тощо.Первинними документами, що підтверджують наявність доходів від реалізації є:
—прибутковий касовий ордер;
—виписка банку;
—рахунок-фактура;
—товарно-транспортна накладна;
—вимога-накладна на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів та ін.
Узагальнення інформації про інші доходи від операційної діяльності підприємства у звітному періоді, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) ведеться на рахунку 71 „Інший операційний дохід".
За кредитом рахунка 71 "Інший операційний дохід" відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом — суми непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору та інших зборів (обов'язкових платежів)) та списання в порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати".
Узагальнення даних про інші операційні доходи при журнальній формі обліку здійснюється у журналі 6, а при спрощеній формі обліку — у розділі ПІ Відомості 5-м.
4. Інформація про доходи від інвестицій, які здійснені в асоційовані, дочірні або спільні підприємства та облік яких ведеться за методом участі в капіталі узагальнюється на субрахунках рахунка 72 "Дохід від участі в капіталі", а про інші фінансові доходи — на субрахунках рахунка 73 „Інші фінансові доходи".
За кредитом рахунка відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом — списання в порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати".
Аналітичний облік доходів від участі в капіталі та інших фінансових доходів ведеться за кожним об'єктом інвестування та іншими ознаками, визначеними підприємством.
Щомісячне списання фінансових доходів на результат фінансових операцій здійснюється на підставі довідки-розрахунку, оформленої працівником бухгалтерії.
Підставою для відображення в обліку фінансових доходів можуть бути:
—прибутковий касовий ордер;
—виписка банку;
—рішення зборів акціонерів (учасників) про розподіл прибутку;
—договори купівлі цінних паперів з визначеним строком погашення;
—договори депозитного вкладу;
—договори купівлі депозитних сертифікатів;
- бухгалтерська довідка-розрахунок;
—тощо.
Узагальнення інформації про фінансові доходи при журнальній формі обліку здійснюється у журналі 6, а при спрощеній формі обліку — у розділі III Відомості 5-м.
Доходи, які виникають в процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною та фінансовою діяльністю підприємства відносять до інших доходів, для обліку яких призначено рахунок 74 "Інші доходи".
Рахунок 74 "Інші доходи" має такі субрахунки:
- 741 "Дохід від реалізації фінансових інвестицій";
- 742 "Дохід від реалізації необоротних активів";
- 743 "Дохід від реалізації майнових комплексів";
—744 "Дохід від неопераційної курсової різниці";
- 745 "Дохід від безоплатно одержаних активів";
- 746 "Інші доходи від звичайної діяльності".
На субрахунку 741 "Дохід від реалізації фінансових інвестицій" узагальнюється інформація про доходи від реалізації фінансових інвестицій.
На субрахунку 742 "Дохід від реалізації необоротних активів" узагальнюється інформація про доходи від реалізації необоротних активів.
На субрахунку 743 "Дохід від реалізації майнових комплексів" узагальнюється інформація про доходи від реалізації майнових комплексів.
На субрахунку 744 "Дохід від неопераційної курсової різниці" узагальнюється інформація про курсові різниці за активами та зобов'язаннями в іноземній валюті, які пов'язані з фінансовою та інвестиційною діяльністю підприємства.
На субрахунку 745 "Дохід від безоплатно одержаних активів" узагальнюється інформація про доходи від безоплатно одержаних необоротних активів, фінансових інвестицій та цільового фінансування капітальних інвестицій. Дохід від цільового фінансування капітальних інвестицій та безоплатно одержаних необоротних активів, що підлягають амортизації визначається у сумі, пропорційній сумі амортизації відповідних активів одночасно з її нарахуванням. Дохід від безоплатно одержаних земельних ділянок і фінансових інвестицій визнається при їх вибутті.
На субрахунку 746 "Інші доходи від звичайної діяльності" узагальнюється інформація про інші доходи від звичайної діяльності, які не відображені на інших субрахунках рахунка 74 "Інші доходи", зокрема від списання кредиторської заборгованості, що не виникла в ході операційного циклу, після закінчення строку позовної давності, від вартості негативного гудвілу, яка визнається доходом, сума дооцінки необоротних активів.
Основні первинні документи, які є підставою для відображення в обліку інших доходів такі:
—прибутковий касовий ордер;
—виписка банку;
—рахунок-фактура;
—товарно-транспортна накладна;
—накладна вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів;
—акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів;
—бухгалтерська довідка-розрахунок;
—контракти і договори, укладені з покупцями та фінансово-кредитними установами та ін.
Списання доходів на результати іншої звичайної діяльності здійснюється на підставі довідки-розрахунку, оформленої працівником бухгалтерії.
Узагальнення інформації про інші доходи при журнально-ордерній формі обліку здійснюється у журналі 6, а при спрощеній формі обліку — у розділі III Відомості 5-м.
Для відображення доходів, які виникли внаслідок надзвичайних подій застосовується рахунок 75 "Надзвичайні доходи". Рахунок 75 "Надзвичайні доходи" має такі субрахунки:
- 751 "Відшкодування збитків від надзвичайних подій";
- 752 "Інші надзвичайні доходи".
За кредитом рахунка відображається визнана сума відшкодування, зокрема від страхових організацій, втрат від надзвичайних подій, за дебетом — списання в порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати".
На субрахунку 751 "Відшкодування збитків від надзвичайних подій" відображається сума відшкодування втрат від надзвичайних подій, включаючи відшкодування витрат на попередження в ґрат від надзвичайних подій.
На субрахунку 752 "Інші надзвичайні доходи" відображається дохід від інших подій чи операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій.
Підставою для відображення в обліку надзвичайних доходів є такі основні документи:
—прибутковий касовий ордер;
—виписка банку;
—договори, укладені з страховими організаціями.
Списання надзвичайних доходів на рахунок 794 "Результат надзвичайних подій" проводиться на підставі довідки-розрахунку, оформленої працівником бухгалтерії.
При журнально-ордерній формі обліку узагальнення даних за рахунком 75 "Надзвичайні доходи" здійснюється у журналі 6, а при спрощеній формі обліку — у розділі III Відомості 5-м.
Для узагальнення інформації щодо одержаних доходів у звітному періоді, які підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах, призначено рахунок 69 "Доходи майбутніх періодів".
До доходів майбутніх періодів відносяться, зокрема, доходи у вигляді одержаних авансових платежів за здані в оренду основні засоби та інші необоротні активи (авансові орендні платежі), передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання, виручка за вантажні перевезення, виручка від продажу квитків транспортних і театрально-видовищних підприємств, абонентна плата за користування засобами зв'язку тощо.
За кредитом рахунка 69 "Доходи майбутніх періодів" відображається сума одержаних доходів майбутніх періодів, за дебетом — їх списання на відповідні рахунки обліку доходів та включення до складу доходів звітного періоду.
Аналітичний облік доходів майбутніх періодів ведеться за їх видами, датами їх утворення і визнання доходами звітного періоду.
Узагальнення даних за рахунком 69 "Доходи майбутніх періодів" при журнальній формі здійснюється у журналі 3, а при спрощеній формі обліку — у розділі І Відомості 3-м.
Основне завдання раціональної організації аналітичного обліку фінансових результатів полягає у накопиченні інформації за кожною статтею, яка відображається у Звіті про фінансові результати. Для забезпечення цього завдання необхідно організувати належний аналітичний облік.
На аналітичних рахунках протягом року наростаючим підсумком мають накопичуватись дані в розрізі звітних статей дані про доходи та витрати підприємства, необхідні для складання Звіту про фінансові результати, а також для внутрішнього контролю та аналізу.
Економічний зміст статей Звіту про фінансові результати та порядок визначення прибутку або збитку за звітний період від основної (операційної) діяльності, фінансових операцій, іншої звичайної діяльності та надзвичайних подій розкрито у П(с)БО 3 "Звіт про фінансові результати".